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Introduo
Diretriz de Reviso/Auditoria:
300 Planeamento
320 Materialidade
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Concluso
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Bibliografia
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Introduo
Os escndalos pblicos com que temos sido confrontados ao nvel financeiro, sejam eles
no plano internacional, nomeadamente, o caso da Enron, ou no plano interno, como o caso BPN
ou o BES, abalaram os mercados de capitais e corromperam a confiana dos investidores,
fazendo com que a auditoria assumisse hoje um papel com mais destaque.
No s devido s falncias retratadas de grandes empresas, mas tambm devido ao
crescimento econmico e globalizao das atividades financeiras, nasceu a necessidade de
criar novas exigncias de transparncias e fiabilidade de informao financeira, pois, o normal
funcionamento do mercado financeiro, est necessariamente dependente da confiana dos
investidores pblicos na informao produzida pelos contabilistas.
Em tempos de recesso econmica, os auditores tm cada vez mais um papel
preponderante, na medida em que so eles que possuem competncias para verificar e
credibilizar a informao financeira. Deste modo, tm surgindo vrias diligncias, algumas sobre
a forma de legislao outras sob a forma de recomendaes, que tm o objetivo de salvaguardar
a ocorrncia destas fraudes, fornecendo elevada segurana s demonstraes financeiras,
acreditando a ausncia de erros materiais, contribuindo para a credibilizao do mercado
financeiro.
Com este propsito, nascem as Diretrizes de Reviso/Auditoria, que ao
complementarem as Normas de Tcnicas de Reviso/Auditoria, constituem princpios bsicos e
procedimentos essenciais que devem ser cumpridos pelos revisores/auditores no
desenvolvimento dos trabalhos por eles abrangido. Ao longo deste trabalho sero abordadas
sete diretrizes de forma sucinta, dando especial destaque diretriz de Planeamento de
Reviso/Auditoria.
Esta diretriz, Papis de Trabalho tem como objetivo proporcionar ao auditor uma orientao
sobre a documentao preparada e obtida por ele durante e relativa a auditoria, aplicando-se
tambm adaptaes a outros trabalhos semelhantes. Esta diretriz abrange os documentos em
suporte de papel bem como outros meios que o auditor utilize para armazenar todo o tipo de
dados recolhidos para o exerccio da auditoria, tendo esta documentao como finalidade
ajudar no planeamento e execuo da mesma e ajudar na coordenao e superviso na anlise
do trabalho, bem como registar a prova resultante dos trabalhos realizados de acordo com as
normas tcnicas e diretrizes de auditoria.
O auditor deve obter provas suficientes, apropriadas e sustentadas por observaes,
indagaes, confirmaes, clculos e procedimentos analticos da sua auditoria, documentando
assim as suas concluses de forma adequada e a suportar a sua opinio da auditoria efetuada.
O auditor deve preparar papis de trabalho completos e pormenorizados de modo a
proporcionar uma compreenso global do seu trabalho. Esta opinio deve ser compreensvel
por outro auditor, que sem conhecimento prvio da entidade e/ou trabalho desenvolvido.
Os papis de trabalho devem ser organizados em dois arquivos, o permanente e o
corrente. O primeiro inclui normalmente a copia do contrato social e outros documentos legais
que regem a atividade da entidade, informao respeitante ao sector e aos ambientes
econmico-jurdicos em que a entidade opera, organigrama da entidade, copias de contratos
importantes, acordos, atas e outros documentos, anlise dos sistemas contabilsticos e de
controlo interno e principais politicas contabilsticas adotadas, rcios mais importantes e
evoluo do capital, dos resultados e das reservas. O arquivo corrente inclui normalmente a
avaliao dos riscos de controlo e inerentes e a sua atualizao, anlise de rcios e tendncias,
apreciao do trabalho e das concluses atingidas pela auditoria interna, anlise de transao e
saldos, registo da natureza e extenso dos procedimentos da auditoria realizada, prova de que
o trabalho realizado por colaboradores foi sujeito a superviso e anlise, correspondncia ou
notas respeitantes a assuntos comunicados ou debatidos com os responsveis da entidade ou
como outros auditores, peritos ou terceiros.
Caso de se tratar de uma auditoria recorrente, alguns dos papis de trabalho
classificados como arquivo corrente, podem passar a arquivo permanente.
Os papis de trabalho so propriedade do auditor por um perodo de tempo suficiente de acordo
com as suas necessidades e dos requisitos legais e profissionais. A ele cabe o dever de assegurar
a confidencialidade e guarda segura durante esse perodo de tempo. Quando exista a
substituio de auditores, estes papis de trabalho devem ser disponibilizados ao seu sucessor.
Esta informao deve tambm estar disponvel para as entidades legalmente autorizadas e para
a prpria Ordem dos Revisores Oficiais de Contas. A consulta destes documentos por outra
pessoa apenas pode ser facultada aps autorizao da entidade ou por deciso judicial.
Conhecimento do Negcio
Nesta fase o auditor dever adquirir, o conhecimento suficiente cerca da entidade e do
seu meio envolvente macro e microeconmico. O conhecimento do negcio da empresa
permite ao auditor identificar e compreender os acontecimentos, as transaes e as prticas
que podero afetar as demonstraes financeiras, a auditoria ou o relatrio da auditoria, auxilia
ainda na determinao dos riscos inerentes e de controlo, assim como a resposta do rgo de
gesto a tais riscos, bem como caractersticas como a natureza, tempestividade e extenso dos
procedimentos de auditoria.
O revisor/auditor dever conhecer o negcio da empresa de modo a avaliar as provas
de auditoria e estabelecer a adequao/validade das asseres contidas nas demonstraes
financeiras, com o intuito de proporcionar um melhor servio ao cliente. O auditor pode ainda
utilizar este conhecimento para identificar indcios ou circunstncias no usuais, tais como
fraudes ou incumprimentos de leis.
Para obter informao abordada anteriormente, o auditor conta com vrias
possibilidades, nomeadamente a recorrncia a auditorias realizadas anteriormente tanto na
prpria empresa como no sector de atividade, atravs do dilogo com o pessoal da empresa,
com os auditores internos e com pessoas conhecedoras exteriores empresa, que tenham
prestado servios entidade ou dentro do sector em que opera, assim como atravs da leitura
documentos produzidos pela empresa (atas, relatrios e contas, ordens de servios, politicas
contabilsticas e procedimentos de controlo interno, etc.) como de literatura profissional, como
a legislao e regulamentos oficiais.
A Diretriz de Reviso/Auditoria 310 refere que o auditor ter de ter em considerao,
entre outros, os seguintes aspetos:
1. Fatores econmicos gerais
- Nvel geral da atividade econmica (por exemplo, recesso, crescimento)
- Taxas de juro e disponibilidade de financiamento
- Inflao, revalorizao e desvalorizao da moeda
- Polticas governamentais
- Monetria
- Fiscal
- Tributria - sociedades e outros
- Incentivos financeiros (por exemplo, programas de ajuda governamental)
- Direitos, restries ao comrcio
- Controlo cambial
2. O sector condies importantes que afetam o negcio da entidade
- Mercado e concorrncia
- Atividade cclica ou sazonal
- Alteraes na tecnologia dos produtos
- Risco do negcio (tecnologia, moda, facilidade de entrada da concorrncia)
- Operaes em declnio ou em expanso
- Condies adversas (procura em declnio, excesso de capacidade, concorrncia)
- Principais rcios e estatsticas operacionais
- Prticas e problemas contabilsticos especficos
- Requisitos e problemas ambientais
- Enquadramento regulamentador
- Fornecimento e custo da energia
- Prticas especficas ou nicas (contratos laborais, mtodos de financiamento)
3. A entidade
- Gesto e detentores do capital Estrutura empresarial, organizacional, do capital e do grupo
- Negcio da entidade produtos, mercados, fornecedores, custos, operaes
- Desempenho financeiro fatores respeitantes posio financeira e lucratividade da entidade
- Relato ambiental influncias externas que afetem o rgo de gesto na preparao das DF,
entre outros.
Risco e Materialidade
Esta dimenso resume-se importncia e necessidade do auditor determinar o risco de
auditoria (e respetivas componentes) e determinar os nveis de materialidade, procurando
sempre a identificao das reas significativas com potencial de distores materialmente
relevantes ou de fraudes.
Tendo por base que o risco de auditoria inevitvel, o revisor/auditor tem que ser capaz
de fazer uma avaliao precisa dos componentes desse mesmo risco, estimando um nvel de
ocorrncia para cada um deles. Desta forma, distinguem-se como componentes do risco de
auditoria: o risco inerente, relativo aos erros suscetveis de constar nas demonstraes
financeiras; o risco de controlo, referente aos erros no detetados pelos controlos da entidade;
e risco inerente, que se refere ao facto do auditor no detetar desvios nos documentos
analisados. Em suma, o risco de auditoria deve ser ponderado nas diferentes fases da auditoria,
nomeadamente na fase de planeamento, devido relevncia que deve conter no momento de
conceo dos procedimentos de auditoria.
No que diz respeito ao ponto da materialidade no plano de auditoria, o revisor/auditor
ter em conta as expectativas dos utilizadores da informao financeira para determinar os
riscos materiais possveis de constar nas demonstraes financeiras, que por sua vez, levariam
os utilizadores tomarem decises equivocadas. Desta forma, o revisor/auditor define
previamente limites de materialidade em relao a um valor numrico, considerado limiar de
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materialidade, mas tambm, no que diz respeito natureza, ao reportrio e extenso dos
procedimentos de auditoria, dependendo este acontecimento da complexidade do risco de
materialidade. A considerao dos pontos referidos na definio de materialidade no plano de
reviso/auditoria, refora a garantia que os testes executados detetem erros materialmente
considerados relevantes.
entrevistas, e clculos. O revisor/auditor deve exercer o seu juzo profissional para determinar
os procedimentos a executar tendo em conta os objetivos dos testes e asseres que pretende
abranger.
No que diz respeito tempestividade, esta caracteriza-se pelo momento em que os
procedimentos de auditoria so realizados ou pelo perodo a que se referem as provas de
auditoria. Em relao aos procedimentos de auditoria, o revisor/auditor tem de ter em conta
elementos como: os controlos internos relevantes; momento em que as demonstraes
financeiras ficam disponveis; natureza do risco e momentos em que esse risco ampliado (picos
de atividade, atualizaes de sistema, etc.). Apesar de alguns procedimentos de auditoria s
poderem ser efetuados no final do perodo ou depois dessa data, o revisor/auditor pode pr em
prtica os testes de controlo e procedimentos de auditoria numa data intercalar, contribuindo
para a identificao de questes na face precoce da auditoria, proporcionando a sua resoluo
com auxlio da gesto, ou desenvolvendo um mtodo de auditoria que responda eficazmente.
Quanto extenso dos procedimentos de auditoria, o revisor/auditor decide a poro
de elementos de prova a testar, apoiando-se em elementos como: o nvel de materialidade e
risco avaliado; o grau de garantia que pretende obter com a reviso/auditoria; a amostragem
mais apropriada para o procedimento da auditoria; e a utilizao de tcnicas de auditoria
assistidas por computador. Geralmente, o revisor/auditor aumenta a extenso dos
procedimentos de auditoria baseando-se sobretudo no aumento do risco de no serem
detetadas distores materialmente relevantes.
Outros Assuntos
Quando um revisor/auditor d inicio reviso oficial de contas de uma entidade, deve
ter em conta alguns pressupostos como a continuidade da atividade da empresa, a existncia e
partes com relaes de dependncia, termos de compromissos e responsabilidades oficiais,
assim como a natureza e tempestividade de relatrios e/ou comunicaes com a entidade.
Alm dos aspetos abordados anteriormente, o revisor/auditor deve analisar com
especial ateno os papeis de trabalho, demonstraes financeiras, certificao/relatrio de
contas do exerccio anterior, dossiers permanentes e arquivos de correspondncia.
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Tendo por base o pargrafo dcimo quinto das NTRA (Normas Tcnicas de Reviso de
Auditoria) o revisor/auditor deve planear o trabalho de campo e estabelecer a natureza,
extenso, profundidade e oportunidade dos procedimentos a adotar, com vista a atingir o nvel
de segurana que deve proporcionar, tendo em conta a determinao do risco da
reviso/auditoria e a sua definio dos limites de materialidade.
Ao contrrio do entendimento de grande parte dos utilizadores da informao
financeira, os auditores no efetuam testes a todos os documentos e registos contabilsticos,
pois na eventualidade de tal se verificar a empresa teria custos elevadssimos, fazendo com que
os benefcios retirados da auditoria fossem mnimos e no compensatrios face ao custo da
mesma.
Nesse sentido, podemos afirmar que o trabalho do auditor baseia-se em amostras,
sendo que o auditor dever estar atento a erros, exatides ou omisses que possam surgir
nessas amostras, ou seja, o auditor ter de ter em conta o risco associado da realizao da
auditoria, visto que estas podero no ser detetadas pelo auditor /revisor.
Consequentemente, a sua determinao est dependente do juzo profissional e
conhecimento do negcio, permitindo ao revisor/auditor identificar acontecimentos,
transaes e prticas que possam ter um efeito materialmente relevante sobre as
demonstraes financeiras mais rapidamente.
Segundo as Normas Tcnicas de Reviso/Auditoria da OROC pargrafo dcimo quarto,
Considera-se que uma informao materialmente relevante se a sua omisso ou distoro
puder influenciar as decises dos utilizadores das demonstraes financeiras
Assim, o clculo da materialidade preponderante em todo o processo de auditoria, o
que se veio a reafirmar com a ISA 320.
A ISA 320 reforou a ideia de que o clculo da materialidade fundamental e crucial
durante uma auditoria pelo menos em trs momentos.
Nesse sentido, e de acordo com a ISA 320, a materialidade deve ser calculada num
primeiro momento na fase de planeamento (ISA 320), posteriormente recalculada na fase de
execuo (ISA 320) e, por fim revista na fase de avaliao do efeito de distores identificadas e
de distores no corrigidas (ISA 450).
Atento o supra exposto, a materialidade funciona como um quadro de referncia
quantificvel que permite ao auditor determinar a natureza, oportunidade e extenso dos
procedimentos de avaliao do risco, identificar e avaliar os riscos de distoro material, e
determinar a sua natureza.
Pese embora, as normas Nacionais e Internacionais de auditoria no estabelecerem as
frmulas de clculo da materialidade, estabelecem que esta deve ser definida segundo dois
aspetos: o aspeto quantitativo e o aspeto qualitativo.
Relativamente aos aspetos quantitativos no existem parmetros pr- definidos. Assim
sendo, necessrio recorrer a indicadores que representam a posio e o desempenho da
organizao, normalmente ao nvel do Balano e Demonstrao de resultados, como so os
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casos do volume de negcios, o resultado antes de impostos, e o ativo total ou liquido, entre
outros.
Nesse sentido, comum que auditor determine a materialidade em termos
quantitativos em funo de uma mdia ponderada utilizando para tal os indicadores da
atividade econmica acima descritos.
As distores quantitativas podem ser relativas a pequenas quantias detetadas num
determinado perodo e que se registem noutros perodos, representando um montante
significativo quando analisadas conjuntamente e tendo, consequentemente, um impacto
materialmente relevante sobre as demonstraes financeiras. Outra das distores poder
dever-se a ativos sobreavaliados
Contudo, os fatores acima referidos podem fazer com que determinada situao, apesar
de no ter ultrapassado o limite quantitativo da materialidade, seja considerada materialmente
relevante, do ponto de vista qualitativo, o que atribui relevo ao nvel qualitativo.
Os aspetos qualitativos so todas as circunstncias que rodeiam a distoro, sendo que
para tal dever atender-se rea de negcio, resultados das operaes, os utentes das
demonstraes financeiras e as condies de financiamento, sendo que, na eventualidade, de
as distores, detetadas pelo auditor, serem superiores ao resultado da mdia ponderada estas
sero materialmente relevantes.
No que concerne s distores e omisses qualitativas estas podem ocorrer se existir
uma descrio inadequada ou indevida de uma poltica contabilstica que influencie a perceo
dos utilizadores das demonstraes financeiras, ou at, pela no divulgao do no
cumprimento de normas e requisitos legais, refletindo-se geralmente no Anexo ao Balano e
Demonstrao de Resultados.
Neste mbito, diga-se a ttulo de exemplo que a no divulgao de uma hipoteca sobre
um ativo fixo tangvel pode ser considerado materialmente relevante pelo auditor, mesmo que
o valor do imvel e da hipoteca seja inferior ao resultado da mdia ponderada pode influenciar
a deciso dos utilizadores das demonstraes financeiras.
Os aspetos quantitativos e qualitativos, como anteriormente referido, devem ser
entendidos de acordo com as situaes particulares em que ocorrem, podendo a materialidade
ser alterada pelas circunstncias que envolvem a auditoria.
Deste modo, pode suceder que a materialidade estabelecida no planeamento tenha de
ser redefinida ao longo da auditoria.
Neste caso, tendo por referncia o valor da materialidade, o auditor/revisor selecionar
todos os elementos com um valor superior e proceder a uma amostragem aleatria para os
elementos cujos valores so inferiores.
De salientar que o auditor deve avaliar as distores individualmente e em conjunto,
uma vez que pequenas distores consideradas imateriais, quando avaliadas em conjunto
podem demonstrar-se materialmente relevantes, e o inverso quando avaliadas em separado.
Daqui se conclui que a materialidade nunca deve ser definida ao nvel de cada erro ou
de cada rea isoladamente, mas sempre tendo em considerao o conjunto.
Na eventualidade de o auditor identificar a existncia de distores materialmente
relevantes deve baixar o risco de auditoria, aumentando por isso os procedimentos de auditoria.
O objetivo da auditoria nas demonstraes financeiras o de habilitar o
auditor a expressar a sua opinio profissional sobre se essas demonstraes financeiras est
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A presente DRA nasce da necessidade de avaliar o controlo interno, tendo como objeto
estabelecer normas e conceber uma organizao dos componentes do sistema de controlo
interno, possibilitando uma clara perceo dos mesmos, isto para que seja possvel um
planeamento eficaz da reviso/auditoria. O sistema de controlo interno abrange as polticas e
procedimentos destinados a maximizar o desempenho da entidade, assegurando politicas
eficientes para a direo do negcio, assim como prevenir a ocorrncia de erros e
irregularidades, ou em ltimo caso, minimizar os efeitos destes. O sistema de controlo interno
compreende 5 componentes que se relacionam entre si, sendo eles:
Ambiente de controlo a consciencializao do capital humano, por parte dos rgos de
gesto, para a forma de abordagem dos riscos e controlos.
Avaliao do risco identificao, anlise e gesto dos riscos relevantes para a atividade
desenvolvida.
Procedimentos de controlo processos e politicas estabelecidos de forma a garantir o
cumprimento das orientaes indicadas pela gesto.
Informao e Comunicao as informaes pertinentes devem ser identificadas e
comunicadas de forma coerente e num perodo de tempo adequado, garantindo o cumprimento
por parte dos colaboradores das suas responsabilidades.
Monitorizao - processo que avalia o desempenho do controlo interno, possibilitando que este
sofra alteraes sempre que as condies o exijam.
Existe uma relao direta entre os objetivos definidos pela entidade e os componentes
do controlo interno, essencialmente porque estes definem a forma como alcanar os primeiros.
No entanto, o relacionamento entre os objetivos duma entidade e os componentes de controlo
interno visam assegurar aspetos como: a confiana e integridade da informao,
nomeadamente no que diz respeito ao relato financeiro, garantindo que as demonstraes
financeiras so elaboradas segundo os princpios contabilsticos geralmente aceites; operao e
conformidade com os objetivos, garantindo o cumprimento das politicas, planos,
procedimentos, regulamentos, entre outros; e a salvaguarda dos ativos, apoiada por exemplo
por uma utilizao eficiente dos recursos.
O facto de numa empresa ser implementado um sistema de controlo interno, garante
um elevado apoio ao rgo de gesto e previne organizao de eventuais perdas, contudo, a
existncia e funcionamento deste sistema de controlo no invalida a ocorrncia de situaes
adversas. Esta situao deve-se a fatores como:
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