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CENTRO DE ENSINO SUPERIOR DE MARAB

Curso: Contabilidade
Turma: CON51/61
Disciplina: Anlise de Custos
Professora: Pollyanna Souto
Semestre: 2014/02

4 - CUSTOS PARA TOMADA DE DECISO


4.1 - MARGEM DE CONTRIBUIO
Margem de Contribuio (MC) representa a diferena entre o Preo de Venda, deduzido do
Custo das Mercadorias Vendidas (CMV) + as despesas variveis. o excesso do preo de venda em
relao aos custos e despesas variveis; destina-se a amortizar os custos e despesas fixos e a formar o
lucro da empresa.
o valor que cada unidade efetivamente traz empresa de sobra entre sua receita e o custo que
de fato provocou e lhe pode ser imputado sem erro, ou seja, o valor, ou percentual, que sobra das
vendas, menos o custo direto varivel e as despesas variveis. A margem de contribuio representa o
quanto a empresa tem para pagar as despesas fixas e gerar o lucro lquido.
A finalidade da Margem de Contribuio cobrir as despesas fixas e formar o lucro da empresa.
MC= PREO DE VENDA - CUSTO DA MERCADORIA VENDIDA - DESPESAS VARIVEIS

Exemplo:
Preo de Venda = R$ 20,00 (100%) - Custo das Mercadorias Vendidas = R$ 12,00 (60%) - Despesas
Variveis = R$ 2,00 (10%) = Margem de Contribuio = R$ 6,00 (30%).

As vantagens de conhecer as margens de contribuio de cada produto ou linha de produtos podem ser
resumidas em:
A margem de contribuio ajuda a empresa a decidir que mercadorias merecem maior esforo de
vendas e qual ser o preo mnimo para promoes.
As margens de contribuio so essenciais para auxiliar a administrao da empresa a decidir pela
manuteno ou no de determinados produtos; pela manuteno ou no de determinada filial.
As margens de contribuio podem ser usadas tambm para avaliar alternativas de reduzir preos e
aumentar o volume de vendas.
A margem de contribuio utilizada tambm para determinar o ponto de equilbrio da empresa.
A margem de contribuio ajuda os gerentes das empresas de quatro diferentes formas.
Ajuda o gerente a decidir sobre se deve diminuir ou expandir uma linha de produo.
Ajuda a avaliar alternativas provenientes da produo, de propagandas especiais etc.
Ajuda a decidir sobre estratgias de preo, servios ou produtos.
Ajuda a avaliar o desempenho da produo.
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Atravs da margem de contribuio pode-se avaliar o potencial de cada produto e o volume adequado
da produo a fim de se amortizarem os custos fixos e as despesas fixas e ainda gerar o lucro desejado.

RAZO DE CONTRIBUIO
a margem de contribuio dividida pelas vendas, ou a margem de contribuio unitria dividida pelo
preo de venda. Representa igualmente a parte das vendas que cobrir os custos fixos e originar o
lucro, porm em termos percentuais.
RAZO DE CONTRIBUIO = MARGEM DE CONTRIBUIO / PREO

EXEMPLO 1
Comparao de dois produtos pela margem de contribuio
PROD A

PROD B

P ($ / UN.)

10,

20,

CV ($)

6,

10,

MC ($ / UN.)

4,

10,

40%

50%

Razo de Contrib

EXEMPLO 2
Produto X
Preo de Venda = $ 20,00/unid.
Custos Fixos = $ 130.000,00/ano
Custo Varivel = $ 3,00/unidade
Fabricao com venda integral = 30.000 unid./ano, com capacidade para aumentar a produo para
40.000 unid./ano
Unidades

Vendidas

30.0000 unidades
Total ($)

Unid $

40.000 unidades
Total ($)

Unid $

Receita Total
Custo Varivel
Margem de Contribuio
Custo Fixo
Lucro Lquido
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EXEMPLO:
Um comerciante de calados compra cada par em mdia por $80,00
Incorre em fretes e seguros no valor de $18,00 por par
Vende cada par por $180,00
Paga comisses iguais a 5% do preo
Recolhe impostos iguais a 20% do preo
Qual a sua margem de contribuio?

Calculando a contribuio
Preo:
(-) Custo ................................................
(-) Frete e seguro ..................................
(-) Comisses (5%) .............................
(-) Impostos (20%) ...............................
(=) Margem contrib. .........................
4.1.2- LIMITAES NA CAPACIDADE PRODUTIVA
A preocupao principal do empresrio , quase sempre, maximizar o lucro da empresa. Nas
indstrias que fabricam simultaneamente diversos produtos, uma das formas de maximizar o resultado
encontrar o melhor mix de produo, ou seja, determinar o conjunto de produo e venda que
permitira a obteno do lucro mximo.
Esta tarefa poder ser simplesmente efetuada com base na analise das diversas margens de
contribuio de cada produto. Por exemplo, o produto com a melhor margem de contribuio, no caso
de haver maior procura pelos clientes, a venda deste deve ser incentivada, se no houver restries
para a produo. No entanto, se houver restries nos processos de produo, ou qualquer fator
limitativo da produo, o analista de custos e demais responsveis por estabelecer o mix de produo
deve analisar com cuidado uma possvel nova composio dos produtos fabricados e vendidos. Em
outras palavras, no ser mais suficiente a analise pura e simples da margem de contribuio de todo o
produto, da maneira que foi efetuada anteriormente.
H necessidade de analisar a chamada margem de contribuio por fator limitativo da
produo, quando houver qualquer restrio uso dos fatores produtivos
MC/u __ ___________
Fator Limitante da capacidade, por unidade
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EXERCICIOS:
1- Uma loja de artesanatos compra um vaso de cermica por $16,00 e o vende por $30,00. Sabendo
que sobre o preo de venda incidem impostos no valor de 10% e que a empresa paga uma comisso
aos seus funcionrios de 5%, calcule a margem de contribuio registrada para o vaso de cermica.
Resoluo:..................................................................................................................................................
.....................................................................................................................................................................
.....................................................................................................................................................................
.....................................................................................................................................................................

2- Fbrica Divina Delcia produz o sorvete em compota e casco. Baseado nos dados abaixo calcule a
margem de contribuio dos produtos.
Descrio do Gasto
Valor
Mo-de-obra direta alocada ao produto Compota (varivel)
Preo por Kg do produto Compota
Materiais diretos consumidos (Compota =70% e Casco= 30%)
Outros custos indiretos (todos fixos)
Depreciao das maquinas e equipamentos fabris
Produo e vendas mensais do produto Casco
Preo por Kg do produto Casco
Mo-de-obra direta alocada ao produto Casco (varivel)
Produo e vendas mensais do produto Compota
Aluguel do galpo da fbrica

$80.000,00
$4,50
$300.000,00
$50.000,00
$60.000,00
150.000,00 Kg
$1,50
$120.000,00
100.000 Kg
$40.000,00

Soluo:
Descrio

Compota

10.000

Casco

15.000

Total

Unitrio

Total

Unitrio

Soma

Receita
MD
MOD
Rateio %
CIF (R$)
Custo Total
Resultado
Margem de Contribuio
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3- A empresa Clean produz apenas dois produtos enceradeiras e aspiradores de p cujos preos de
venda, lquidos dos tributos, so $120 e $80, respectivamente, e sobre esses preos ela paga comisses
de 5% (cinco por cento) aos vendedores.
Os custos variveis so os seguintes:
Enceraderias

Aspiradores

Matria-prima

2 kg/um a $8/kg

1 kg/um a $8/kg

Mo-de-obra direta

2,5 kg/um a $20/kg

1,5 kg/um a $20/kg

Segundo o diretor de marketing, o mercado consome, no mximo, 100 unidades de cada produto da
empresa por perodo. Pede-se para calcular:
a) a margem de contribuio unitria (MC/un.) de cada produto
b) a margem de contribuio total (MCT) de cada produto, considerando o volume mximo de vendas;
c) a combinao tima (melhor mix de produo) no caso de haver, em determinado perodo, apenas
200 kg de matria-prima disponveis para utilizao.
CALCULOS:
a) a margem de contribuio unitria (MC/un.) de cada produto
ENCERRADEIRAS

ASPIRADORES

b) a margem de contribuio total (MCT) de cada produto, considerando o volume mximo de vendas
ENCERADEIRAS

ASPIRADORES

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c) a combinao tima (melhor mix de produo) no caso de haver, em determinado perodo, apenas
200 kg de matria-prima disponveis para utilizao.
Produtos

MC/un

Matria-prima

MC/un (fator

(fator limitante)

limitante)

A fabricar

Matria-prima
disponvel

Enceradeiras
Aspiradores

4- A Cia. Volksford produz apenas dois modelos de automveis, sendo um com duas portas e outro
com quatro, e em ambos utiliza o mesmo tipo de maaneta.
O mercado adquire no mximo 100 veculos de cada modelo por perodo, e o valor total dos custos e
despesas fixos de $ 1.460.000. As despesas variveis so de 5% (cinco por cento) do preo de venda
(PV), para qualquer modelo.

Outros dados:
Produtos

Preo de venda

Custos variveis

Carro 2 portas

$ 20.000/un.

$ 11.000/un.

Carro 4 portas$

22.000/un.

$ 11.700/un.

Considerando-se:
a) que a empresa utiliza o Custeio Varivel em suas decises;
b) que o nico objetivo da empresa maximizar o resultado econmico de curto prazo; e
c) que todas as demais variveis so irrelevantes,

Pede-se para calcular:


a) a Margem de Contribuio unitria (MC/un.) de cada modelo;
b) a Margem de Contribuio Total (MCT) de cada modelo, considerando o volume mximo de venda;
c) o resultado (o lucro ou prejuzo) da empresa com os volumes mximos;

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d) a quantidade de cada modelo que deve ser produzida e vendida para que a Volksford maximize seu
resultado no caso de haver, em determinado perodo, apenas 400 maanetas disponveis; e
e) o resultado (lucro ou prejuzo) da empresa com o mix de produo indicado no item anterior (alnea
d).
SOLUO DO EXERCCIO EXTRA
a) Margem de contribuio unitria (em $/un.):
Carro 2 portas

Carro 4 portas

b) Margem de contribuio total (em $):


Carro 2 portas

Carro 4 portas

c) Lucro da empresa (em $):


Carro 2 portas

Carro 4 portas

TOTAL

A fabricar

Maanetas
disponveis

d) Melhor mix de produo:

Produtos

MC/un

Maanetas
(fator
limitante)

MC/um
(fator
limitante)

2 portas
4 portas

e) Resultado mximo da empresa:


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4.2 - PONTO DE EQUILBRIO.


Ponto de equilbrio o valor ou a quantidade que a empresa precisa vender para cobrir o custo
das mercadorias vendidas, as despesas variveis e as despesas fixas. No Ponto de Equilbrio os Custos
Totais e as Receitas Totais se igualam, logo, a empresa no ter lucro nem prejuzo. A partir deste
ponto a empresa entra na rea da lucratividade.
Podemos ento afirmar que o processo de se calcular as vendas necessrias para cobrir os
custos, de forma que os lucros e os prejuzos sejam iguais a zero. Essa anlise importante para o
processo de planejamento do lucro da empresa, permitindo manter e melhorar os seus resultados
operacionais.
Para alcanar o equilbrio nas linhas de produo e/ou no servio do departamento, dever ser
calculado:
o volume de vendas necessrio para cobrir os custos;
saber como usar corretamente esta informao;
entender como os custos reagem com as mudanas de volume.
A anlise do Ponto de Equilbrio fundamental nas decises referente a investimentos, nos
planejamento de controle do lucro, no lanamento ou corte de produtos e para anlises das alteraes
do Preo de Venda conforme comportamento do mercado. Alm disso, a anlise do equilbrio tambm
pode ser usada quando se introduz um novo produto ou servio, quando se moderniza um dispositivo,
no incio de um novo negcio ou como primeira tentativa para determinar a viabilidade econmica de
uma proposta de investimento.

Ponto de
Equilbrio
Custos e
Variveis Despesas
Totais

Receitas
Totais

Fixos

Volume

IMPORTANTE!
O clculo do Ponto de Equilbrio pode
ser feito antes, durante e aps as
atividades operacionais da empresa.
Quando o clculo do Ponto de
Equilbrio feito antes tem a finalidade
de prever o volume necessrio de vendas
para que a empresa no tenha prejuzo
e, nesse caso, trata-se de uma
ferramenta que auxilia no planejamento
das vendas.

Quando o clculo for realizado durante as atividades operacionais da empresa tem como objetivo
acompanhar a evoluo das vendas e dos custos e despesas do perodo. E feito aps serve para
comparar o volume de vendas planejado com o realizado e tomar as decises necessrias caso haja
algum tipo de distoro.

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PONTO DE EQUILIBRIO CONTBIL, ECONMICO E FINANCEIRO

A diferena fundamental entre os trs pontos de equilbrio so os custos e despesas fixos a serem
considerados em cada caso. O objetivo fornecer importantes subsdios para um bom gerenciamento
da empresa.
Ponto de Equilbrio Contbil - PEC

No ponto de equilbrio contbil so levados em conta todos os custos e despesas contbeis


relacionados com funcionamento da empresa. Estabelece o nvel de atividades necessrias para
recuperar todas as despesas e custos de uma empresa. O lucro lquido contbil igual a zero.
A anlise do ponto de equilbrio do PEC poder ser utilizado para:
Determinar o nvel de atividades necessrias para cobrir todas as despesas e custos, tanto fixos
quanto variveis.
Avaliar a lucratividade associada aos diversos nveis possveis de vendas, ou seja, aos vrios nveis
possveis de atividades.
Facilitar a analise dos efeitos sobre a lucratividade decorrente de alteraes nas despesas e custo fixos
e variveis, no volume de vendas, no preo de vendas e na distribuio relativa de linhas de produtos
vendidos.
QPEC = DESPESAS FIXAS + CUSTOS FIXOS
MARGEM DE CONTRIBUIO UNITARIA

Ponto de Equilbrio Financeiro - PEF

No ponto de equilbrio financeiro os custos considerados so apenas os custos desembolsados


que realmente oneram financeiramente a empresa. Informa o quanto a empresa ter de vender para no
ficar sem dinheiro e, conseqentemente, ter de fazer emprstimos, prejudicando ainda mais os lucros.
Se a empresa estiver operando abaixo do ponto de equilbrio financeiro, ela poder at cogitar
uma parada temporria nas atividades. Na maioria das empresas existem parcelas de despesas e custos
que no representam desembolsos de numerrios no perodo. Como por exemplo, as despesas e os
custos com a depreciao dos bens do ativo imobilizado da empresa (prdios, mquinas,
equipamentos, ferramentas, etc.)
Para a obteno do ponto de equilbrio financeiro (PEF), tais despesas e custos devem ser
excludos do total.

O nvel de produo e vendas em que o saldo de caixa igual a zero. Representa a quantidade de
vendas necessrias para cobrir os gastos desembolsveis tanto operacionais quanto no operacionais.
No PEF, a empresa apresenta prejuzo contbil e saldo de caixa zero.
QPF = (Despesas Fixas + Custos Fixos) (Despesas e Custos Fixos que no representam desembolsos
financeiros)
Margem de Contribuio Unitria
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Ponto de Equilbrio Econmico - PEE

O ponto de equilbrio econmico mostra a rentabilidade real que a atividade escolhida traz,
confrontando-a com outras opes de investimento. So tambm includos nos custos e despesas fixos
todos os custos de oportunidade referentes ao capital prprio.
QPEE = DESPESAS FIXAS + CUSTOS FIXOS + CUSTO DE OPORTUNIDADE
MARGEM DE CONTRIBUIO UNITARIA

EXEMPLO:

Uma empresa produz um produto com preo de venda de $ 8, por unidade. Os custos variveis so de
$ 6, por unidade e os custos fixos totalizam $ 4.000, por ano, dos quais $ 800, so relativos
depreciao. O patrimnio lquido da empresa de $ 10.000, e sua taxa mnima de atratividade de
10% ao ano. Calcule os pontos de equilbrio:
a) contbil,
b) econmico e
c) financeiro.

SOLUO

a) CONTBIL
A margem de contribuio unitria de $ 2, por unidade ($ 8 $ 6) e os custos de oportunidade so
de $ 1.000, por ano ($ 10.000, x 0,10).
O ponto de equilbrio contbil da empresa 2.000 unidades ($ 4.000 / $ 2).

b) ECONMICO
A margem de contribuio unitria de $ 2, por unidade ($ 8 $ 6) e os custos de oportunidade so
de $ 1.000, por ano ($ 10.000, x 0,10).
O ponto de equilbrio econmico da empresa 2.500 unidades ($ 4.000 + $ 1.000) / $ 2).

c) FINANCEIRO
A margem de contribuio unitria de $ 2, por unidade ($ 8 $ 6) e os custos de oportunidade so
de $ 1.000, por ano ($ 10.000, x 0,10).
O ponto de equilbrio financeiro da empresa 1.600 unidades ($ 4.000 - $ 800) / $ 2).

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APLICAO PARA MLTIPLOS PRODUTOS


A aplicao do ponto de equilbrio mais facilmente entendida quando se tratar de:
nico produto;
mais de um produto desde que todos tenham a mesma margem de contribuio;
uma linha de produo em que se possa estabelecer o ponto de equilbrio por unidade de produo
(horas, toneladas etc.)

EXEMPLO MARGEM DE CONTRIBUIO IGUAIS


Dados:
Supondo-se custos e despesas fixos mensais de $ 30.000,00.

PRODUTOS

A
B

Preos
Unitrios
$
800,00
1.200,00

Custos +
Despesas
Variveis
Unitrias ($)
400,00
800,00

Margens de
Contribuio
Unitrias ($)
400,00
400,00

SOLUO
PE = Custos + Despesas Fixos = PE = $ 30.000,00 =$ 400,00
Margem Contribuio Unitria
75 unidades

Essa quantidade corresponde a 75 margens de contribuio de $ 400,00 o que equivale a 75 unidades


de produtos A ou B, quaisquer que sejam as quantidades de cada um.

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EXEMPLO MARGENS DE CONTRIBUIO DIFERENTES


Dados: Supondo-se custos de despesas fixos mensais de $ 45.300,00.
Quantidades
Vendidas
PRODUTOS
(Unidades)
A
B
C

50
30
120

Preos
Unitrios
($)

Custos + Desp
Variveis
Unitrios
($)

Margens de
Contrib.
Unitria
($)

655,00
800,00
1.100,00

495,00
550,00
600,00

160,00
250,00
500,00

SOLUO
1 Mix de produtos
Participao nas vendas, ou anlise vertical da quantidade vendida.
Produtos
A
B
C

Quantidade
AV%
50
25%
30
15%
120
60%
200
100%
Margem de Contribuio Mdia Ponderada:
Produtos

MC Unit.

AV%

MC
(Mdia
Ponderada)

A
B
C

$ 160,00

25%

$ 40,00

$250,00

15%

$37,5

$500,00

60%

$300
$377,5

PE= Custos + Despesas Fixos


Marg. Contrib. Unit. Mdia Ponderada

PE = $ 45.300,00 = 120 unidades


$ 377,50

Mix de produtos em que ocorrem o Ponto de Equilbrio: Produto A: 120 u x 25% = 30 u


Produto B: 120 u x 15% = 18 u
Produto C: 120 u x 60% = 72 u
120 u

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COMO CALCULAR O PONTO DE EQUILBRIO?


O Ponto de equilbrio calculado das seguintes formas:

A- Ponto de Equilbrio em Valores:


Valor total das despesas fixas, dividido pela % da margem de contribuio.
Exemplo: - Valor total das despesas fixas = R$ 5.000,00;
- % margem de contribuio = 30%;
- Ponto de Equilbrio: R$ 5.000,00 / 30% = "R$" 16.666,67.

B- Ponto de Equilbrio em Quantidades:


Valor total das despesas fixas, dividido pelo valor da margem de contribuio.
Exemplo: - Valor das despesas fixas = R$ 5.000,00;
- Valor da margem de contribuio = R$ 6,00;
- Ponto de Equilbrio em Qtde: R$ 5.000,00 / R$ 6,00 = 833 unidades.

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EXERCCIOS
1- Colgio Prtico Monte Negro
Trinta jovens amigos recm-formados esto interessados em aplicar suas economias na compra de um
colgio em um bairro de classe mdia de uma grande cidade. Tomaram conhecimento que o Colgio
Prtico Monte Negro est a venda, por $ 1.600.000. Esse colgio dispe atualmente de 3.500 alunos de
diversos cursos e horrios, que pagam uma mensalidade mdia mensal de $ 300.
O colgio tem os seguintes custos e despesas por ms:
Custos e despesas
Custos variveis, para cada aluno
Custos fixos, total mensal
Despesas variveis, para cada aluno
Despesas fixas, total mensal

$
120
300.000
20
100.000

Com base nas informaes disponveis:


a) Calcule o ponto de equilbrio contbil.
b) Calcule o ponto de equilbrio financeiro, supondo que os custos e despesas fixas mensais incluem $
20.000 de depreciao.
c) Imaginando que os futuros scios precisem obter um emprstimo bancrio de $ 1.000.000, taxa de
6% ao ms de encargos financeiros, qual ser o ponto de equilbrio financeiro no primeiro ms,
supondo o pagamento da primeira parcela de $ 50.000 do emprstimo mais os juros de $ 60.000?
Soluo:

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2-Indstria de Bebidas KaiKai S.A.


A Indstria de Bebidas KaiKai produziu e vendeu em abril o total de 100.000 litros de vinho, ao preo
unitrio de vendas de $ 5,20, lquido dos tributos sobre as vendas.

Durante o ms, os custos de produo e as despesas foram:


Custos variveis, por unidade fabricada

Diretos matrias-primas

1,20

Diretos mo-de-obra direta

0,80

Outros custos variveis indiretos

0,30

Custos fixos, total no ms


Mo-de-obra indireta

19.600

Depreciao

70.400

Outros custos fixos

30.000

Despesas variveis de vendas, por unidade vendida


Despesas fixas, total no ms (inclui $ 9.900 de depreciao)

0,70
29.600

Com base nas informaes disponveis, calcule:


a) a margem de contribuio unitria do produto;
b) o ponto de equilbrio contbil;
c) o ponto de equilbrio financeiro.

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4.3 MARGEM DE SEGURANA


Margem de Segurana
A margem de segurana consiste na quantia ou ndice das vendas que excedem o ponto de
equilbrio da empresa. Representa o quanto as vendas podem cair sem que a empresa incorra em
prejuzo, podendo ser expressa em quantidade, valor ou percentual. Pode ser calculada em
quantidade (MSQ), em unidades monetrias (MS$) ou em percentual (MS%).
Margem de Segurana em Quantidade (MS Q ) Vendas Atuais - Ponto de Equilbrio em Quantidade

A margem de segurana em unidades monetrias (MS$) igual margem de segurana em


quantidades (MSQ), multiplicada pelo preo de vendas. Expressando algebricamente:

Margem de Segurana em $ (MS$ ) MSQ Preo de Venda


A margem de segurana percentual (MS%) igual margem de segurana em quantidade (MSQ),
dividida pela quantidade de vendas:
Margem de SeguranaPercentual (MS% )

MS Q
Vendas Atuais

Um exemplo de uso das margens de segurana pode ser visto no exemplo das indstrias Confiana
Ltda. Segundo os dados da contabilidade da empresa, seus principais gastos fixos somados
alcanavam $ 54.000,00. Seu custo varivel unitrio era estimado em $ 4,50, seu preo de venda
era estimado em $ 7,50 e seu volume de vendas era igual a 25.000 unidades.
Com base nos dados fornecidos, para achar a margem de segurana seria preciso, inicialmente,
calcular o ponto de equilbrio em quantidade. Aplicando a frmula, possvel determinar que o
ponto de equilbrio em quantidade seria igual a 18.000 unidades.

PEC Q

PEC Q

Gastos Fixos
Preos - Gastos Variveis Unitrios

54.000
18.000 unidades
7,50 - 4,50

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Como a empresa possui vendas iguais a 25.000 unidades, as margens de segurana em


quantidade, unidades monetrias e percentual seriam respectivamente iguais a:

Margem de Segurana (MS Q ) Vendas Atuais - Ponto de Equilbrio em Quantidade


MSQ = 25.000 - 18.000 = 7.000 unidades

Margem de Segurana em $ (MS $ ) MS Q Preo de Venda


MS$ = 7.000 x $ 7,50 = $ 52.500,00

Margem de SeguranaPercentual (MS% )

MS Q
Vendas Atuais

MS% = 7.000/25.000 = 28%


As margens obtidas indicam que para a empresa entrar na regio de prejuzo, exibida no grfico de
ponto de equilbrio, precisaria perder vendas no valor de 7.000 unidades, que representam $ 52.500,00
ou aproximadamente 28% das vendas atuais.
4.4 - RELAO CUSTO/VOLUME/LUCRO
Uma das principais funes da contabilidade de custos consiste em fornecer subsdios para a
tomada de decises. Nesse sentido, a identificao e distino de gastos conforme sua variabilidade em
variveis e fixos torna-se muito mais importante do que a mera separao entre custos e despesas, por
exemplo. A relao entre custos fixos e variveis consiste em importante etapa na anlise de formao
de preos e projeo de lucros obtidos a diversos nveis possveis de produo e vendas.
Para ilustrar o efeito da relao conjunta entre custos, volumes e lucros, veja o exemplo da
Sorveteria Lambe Lambe Ltda., empresa que comercializa sorvetes a quilo em um grande shopping da
cidade. Alguns dados mensais da empresa esto apresentados na tabela a seguir. O sorvete costuma ser
comercializado a $ 16,00 por kg. A empresa gostaria de analisar o comportamento de seus custos e
lucros para diferentes volumes mensais de vendas, predeterminados em 1.000 e 2.000 kg.
Descrio
Energia eltrica
Aluguel
Sorvete (por kg)
Salrios e encargos
Condomnio
Telefone
Embalagens para sorvete (por kg de
sorvete)

Valor ($)
200,00
2.400,00
8,00
1.600,00
700,00
100,00
2,00

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Para poder analisar o comportamento dos custos, seria necessrio, em um primeiro momento,
separar os gastos fixos e variveis. Veja as tabelas a seguir.

Gastos Fixos
Energia eltrica
Aluguel
Salrios e encargos
Condomnio
Telefone
Soma

Valor ($)
200,00
2.400,00
1.600,00
700,00
100,00
5.000,00

Gastos Variveis
Sorvete (por kg)
Embalagens para sorvete
(por kg de sorvete)

Soma

Valor
($)
8,00
2,00

10,00

Da anlise de gastos fixos e variveis, pode ser feita a seguinte anlise entre custos, volumes e lucros:
Situao
Receita
Gastos variveis
Gastos fixos
Gastos totais
Lucro

Vendas = 1.000 unidades


Total
Unitrio
16.000,00
16,00
10.000,00
10,00
5,00
5.000,00
15.000,00
15,00
1.000,00

1,00

Vendas = 2.000 unidades


Total
Unitrio
32.000,00
16,00
20.000,00
10,00
2,50
5.000,00
25.000,00
12,50
7.000,00

3,50

Em relao tabela anterior, algumas concluses podem ser extradas:


a) os gastos variveis unitrios no se alteram;
b) os gastos fixos totais no se alteram;
c) os gastos fixos unitrios so reduzidos; como consequncia, o gasto unitrio total
reduzido e o lucro unitrio aumenta de $ 1,00 para $ 3,50, um aumento de 250%.
interessante notar que, por sua prpria natureza, os gastos fixos totais so variveis
unitariamente e os gastos variveis totais so fixos unitariamente.
Assim, em funo da existncia de gastos fixos, a empresa apresentaria significativa elevao de
seus lucros. Anlise mais cuidadosa dos custos em funo de diversos volumes de vendas pode ser
vista na tabela a seguir.
Volume

Gasto Fixo

Gasto Varivel

Total
5.000,00

Unitrio
5.000,00

Total
10,00

Unitrio
10,00

10

5.000,00

500,00

100,00

10,00

100

5.000,00

50,00

1.000,00

10,00

1.000

5.000,00

5,00

10.000,00

10,00

2.000

5.000,00

2,50

20.000,00

10,00
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A representao da tabela pode ser verificada na Figura 5.1. Enquanto os gastos fixos totais
(5.000,00) e gastos variveis unitrios mantm-se inalterados (10,00), os gastos variveis totais
aumentam proporcionalmente ao aumento do volume de vendas. O gasto fixo unitrio cai
exponencialmente, em funo da economia de escala.
G a s t o F ixo T o t a l

Gasto Varivel Total

6.000,00
5.000,00
4.000,00
3.000,00
2.000,00
1.000,00
0,00

25.000
20.000
15.000
10.000
5.000
-

10

100

1.000

2.000

10

100

1.000

2.000

3000

Volum e

V o lum e

G a s t o V a ri v e l Unit rio

G a s t o F ixo Unit rio


12,00
10,00
8,00
6,00
4,00
2,00
0,00

6.000,00
5.000,00
4.000,00
3.000,00
2.000,00
1.000,00
0,00
1

10

100

1.000

2.000

3000

V o lum e

10

100

1.000

2.000

Vo l u m e

Figura 5.1. Gastos fixos e variveis, totais e unitrios, da Sorveteria Lambe Lambe Ltda.

IMPORTNCIA DA ANLISE CUSTO-VOLUME-LUCRO

Apia a Tomada de Decises relativamente a:


Fabricar ou comprar
Introduo de linhas de produto
Determinao de preos de venda
Dimensionamento da empresa

Planejamento
Facilita a elaborao de oramentos
Permite a projeo de lucros
Induz reduo de gastos
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Controle
Facilita o controle oramentrio
Permite a realizao de oramentos flexveis

A anlise responde o seguinte:


O empreendimento vivel?
Qual o produto mais rentvel?
Qual o produto mais lucrativo?
Quais as consequncias da retirada de determinado produto de fabricao?
Variando um tipo de custo, quais as consequncias nos resultados da empresa?
Reduzindo a produo, quais as consequncias nos resultados?
Quais as consequncias das variaes de custos nos resultados?
Produzindo vrios produtos, em propores diferentes, quais as consequncias no ponto de
equilbrio?

Exerccio 01
A agrcola Arco-ris projeta vendas futuras iguais a $ 600.000,00. Quais os custos totais da
empresa previstos para esse volume de vendas, sabendo que para um total de vendas lquidas de $
400.000,00, os custos totais foram iguais a $ 280.000,00, incluindo $ 30.000,00 de custos fixos?
Gasto Fixo
Volume
Total

Unitrio

Gasto Varivel
Total

Custos Totais

Unitrio

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Exerccio 02
Os produtos da Alfabeto Ltda. costumam ser comercializados por $ 20,00 a unidade. O volume mensal
de produo e vendas da empresa de aproximadamente 80.000 unidades, o que representa 65% de
sua capacidade instalada. Sabe-se que seus custos fixos mensais so iguais a $ 300.000,00 e o custo
varivel unitrio igual a $ 8,00. Supondo que a empresa eleve sua produo e vendas para 100.000,
calcule:
(a) qual ser o impacto nos custos totais unitrios em decorrncia do aumento de produo?

(b) qual ser o reflexo no lucro total e unitrio?

(c) qual o comportamento dos custos variveis e custos fixos, em funo do aumento de vendas
mencionado?

Anlise da relao custo, volume e lucro.

DRE Simplificado

Quantidade

80.000

Quantidade

100.000

Total

Unitrio

Total

Unitrio

Receita
(-) Custos totais
(-) Custos fixos
(-) Custos variveis
(=) Lucro bruto

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Anlise das variaes em unidades monetrias e percentuais (de 80.000 para 100.000).
Variao em $
DRE Simplificado

Total

Unitrio

Variao em %
Total

Unitrio

Receita
(-) Custos totais
(-) Custos fixos
(-) Custos variveis
(=) Lucro bruto

Exerccio 03
A Fbrica de guarda-chuva Chuvisco Ltda. est trabalhando com capacidade ociosa de 40%.
Portanto, o volume mensal de produo e vendas da empresa atualmente de 16.900 unidades.
Seus produtos tm custo varivel igual a $ 3,00 por unidade, preo de venda igual a $ 6,50 cada, o
que gera um custo varivel total igual a $ 50.700,00. Os custos fixos da empresa so estimados em
$ 19.000,00. Aps contratar uma empresa de pesquisa mercadolgica, a empresa verificou que,
caso reduzisse seus preos em apenas 15%, aumentaria suas vendas em 35%. Valeria a pena
reduzir o preo?

Quantidade
DRE Simplificado

Total

Quantidade
Unitrio

Total

Unitrio

Receita
(-) Custos totais
(-) Custos fixos
(-) Custos variveis
(=) Lucro bruto

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Anlise das variaes em unidades monetrias e percentuais.


Variao em $
DRE Simplificado

Total

Variao em %

Unitrio

Total

Unitrio

Receita
(-) Custos totais
(-) Custos fixos
(-) Custos variveis
(=) Lucro bruto

Exerccio 04
Um importante grupo empresarial estuda solues viveis que resultem no aumento de
lucratividade de duas empresas:
indstria de sabonetes Cheiro Bom Ltda.: apresenta lucratividade nula - fabrica e vende 15.000
unidades por ms, a $ 0,32 a unidade. O custo varivel unitrio igual a $ 0,13 e o custo fixo
mensal de aproximadamente $ 2.850,00.
indstria de xampus Espuma Cremosa Ltda.: tambm apresenta lucratividade nula - fabrica e
vende 23.200 unidades por ms, a $ 3,68 a unidade. O custo varivel unitrio igual a $ 3,02 e o
custo fixo mensal de aproximadamente $ 15.312,00.
Pesquisa mercadolgica conduzida recentemente revelou que com um desconto de 10% no preo
de venda, as vendas se elevariam em 22%. Por outro lado, uma elevao de 8% nos preos
resultaria em reduo de vendas de 13%. Que sugestes voc daria para ambas as empresas?
Indstria de Sabonetes Cheiro Bom
Quantidade =

Cheiro Bom
DRE Simplificado

Total

Quantidade =
Unitrio

Total

Unitrio

Receita
(-) Custos totais
(-) Custos fixos
(-) Custos variveis
(=) Lucro bruto

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Indstria de Xampus Espuma Cremosa Ltda.


Quantidade =
Espuma Cremosa
DRE Simplificado

Total

Quantidade =
Unitrio

Total

Unitrio

Receita
(-) Custos totais
(-) Custos fixos
(-) Custos variveis
(=) Lucro bruto

Exerccio 05
A Companhia Indstrias do Sol Poente produz um artigo que vende por $ 18,00 a unidade. Os
custos fixos de produo so iguais a $ 100.000,00 por ms, e o custo varivel, $ 8,00 por unidade.
O volume mensal de produo e vendas de 20.000 unidades. Com o aumento da demanda por
seus produtos, a empresa espera aumentar sua produo e vendas para 30.000 unidades/ms. Pedese:
(a) Qual ser o impacto nos custos totais unitrios em decorrncia do aumento de produo e vendas
de 20.000 para 30.000 unidades?

(b) Qual ser o reflexo no lucro?

(c) Comente tambm o comportamento dos custos variveis e dos custos fixos x unitrios, em funo
do aumento de vendas mencionado.
Original 20.000 unidades

Nova 30.000 unidades

DRE Simplificado
Total

Unitrio

Total

Unitrio

Receita
(-) Custos variveis
(-) Custos fixos
(-) Custos totais
(=) Lucro bruto
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5 - CUSTOS E GESTO DE PREO

5.1- INTRODUO
A formao do preo de venda de produtos um trabalho tcnico e tambm um fator
determinante de sobrevivncia da explorao da atividade. Alguns especialistas afirmam que ter os
preos definidos exclusivamente pelo mercado um risco, ou seja, o mercado no nem deve ser o
nico caminho para a definio de preos, mas importante ter os preos compatveis com o
mercado.
Existem diferentes critrios para a definio do preo de venda dos produtos, entre eles as
despesas com vendas, impostos etc. Nas vendas a prazo, deve-se tomar o mximo cuidado os prazos
concedidos e com a taxa de juros praticada no mercado.
Cabe ao produto a deciso de formar seus preos de venda. No entanto, se errar para maior,
perde o mercado; se errar pra menor, compromete o negocio. Portanto, o produtor deve aprender a
calcular os custos reais de sua atividade, fazer a gesto estratgica dos custos e trabalhar
identificando oportunidades de mercado e ganho.
A empresa precisa aprender a gerenciar, com competncia a contabilidade de custos de sua
unidade e dominar sua demonstrao financeira, pois tendo o domnio dessas ferramentas que ele
melhora a qualidade de suas decises e torna sua atividade mais competitiva. Os nmeros so meros
detalhes, so sinais de vida da atividade. importante acompanh-los diria, semanal e
mensalmente. O fruto desse trabalho ser o domnio do negocio e confiana nas decises a serem
tomadas.
A gesto estratgica dos custos um procedimento gerencial muito importante para os produtores
atentos com o melhor desempenho financeiro de seu negocio. Para esses produtores, imprescindvel
ter boas ferramentas que lhes permitam chegar a uma contabilidade de custos estrategicamente til.
Na pratica, preciso entender bem sua cadeia de valores, procurando ao mximo compreender os
custos de seu principal concorrente ou do lder de mercado e, em seguida, partir para o benchmarking.
Os custos devem ser baseados no valor, ou seja, no quanto o cliente est disposto a pagar pelo
produto. Alguns autores definem que calcular o custo de um produto para depois definir o preo ,
muitas vezes, um erro. Para eles, no se deve mais determinar o valor partindo do custo, mas partir
do preo para se chegar ao custo.
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Em alguns casos, a sada no reduzir os custos, e sim aument-los, se for preciso, para
agregar valor ao produto, ter produtos melhores, mais evoludos, concorrer com qualidade. A gesto
estratgica de custos apenas uma resposta ameaa representada pela economia globalizada, e a
ideia principal comear a entender a que o cliente d valor e partir da para trs.
O que a gesto estratgica de custos quer mesmo saber o que tem e o que no tem valor para
o cliente. Ou seja, ver a empresa em sua totalidade, focando clientes, produtos, processos de
fabricao e comercializao, seus sistemas, as pessoas, suas relaes e capacidade de agir e reagir.

GESTO DOS PREOS


Independentemente da condio especfica de um produto, mercadoria ou servio, em determinado
momento de tempo, quatro objetivos bsicos estaro, de alguma forma, sempre presentes com
relao gesto dos preos. So eles:
um adequado retorno sobre o investimento;
uma determinada participao no mercado;
uma capacidade de enfrentar a concorrncia;
a obteno de uma lucratividade global compatvel.

5.2- CONCEITOS E ELEMENTOS BSICOS PARA FORMAO DE PREO DE VENDA


FIXAO DO PREO DE VENDA
Analisar e projetar os preos de venda dos produtos vital para sobrevivncia da empresa no
mercado.
O preo de venda um assunto muito difcil de ser resolvido nas empresas, pois em muitas
vendas o preo ideal para cobrir os custos e despesas incompatvel com o aplicado pelos
concorrentes. Quando se verifica casos como o acima mencionado, a empresa tem que passar por corte
de despesas e buscar diminuir as despesas variveis por meio de produtos alternativos, reviso da carga
tributria, etc.
A anlise do preo de venda o meio que a empresa dispe de verificar se o preo praticado
suporta pagar as despesas fixas, pois quando se calcula o preo de um produto, leva-se em
considerao o custo e a despesa varivel como: o custo do produto, comisses, impostos, etc. e, em

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muitas vezes depois de feita a anlise do preo de venda, verificado que precisaria praticar por um
valor maior, pois est com seus custos fixos altos.
Alm do clculo do preo de venda dos produtos, importante que a empresa tambm efetue a
anlise de lucro por cliente. O preo pode estar compatvel com o mercado e com suas despesas fixas,
mas, por exemplo, o cliente pode estar em outra localidade e o custo de entrega (frete) pode
inviabilizar a venda.
Outro fator importantssimo que deve ser levado em considerao so as condies financeiras
da venda, no basta o preo estar correto, se as vendas forem feitas com prazos de recebimentos
maiores que os prazos de pagamentos, isto poder levar a empresa a ter que descontar seus recebveis
em banco ou factoring.
Portando, importante o controle de custos, pois muitas empresas somente percebem que as
coisas vo mal quando lhes falta dinheiro em caixa. A empresa que no possuir um rigoroso controle
de custos e uma anlise do preo de venda, com certeza, ter dificuldades para evidenciar onde est o
problema, se est em seu financeiro (descasamento do fluxo de caixa) ou na incompatibilidade entre os
prazos do a receber e do a pagar, ou ainda nos custos e despesas elevados e no-controlados.
Para administrar preos de venda, sem duvida necessrio conhecer o custo do produto; porem
essa informao, por si s, embora seja necessria, no suficiente. Alem do custo, preciso saber o
grau de elasticidade da demanda, os preos de produtos dos concorrentes, os preos de produtos
substitutos, a estratgia de marketing da empresa etc.; e tudo isso depende tambm do tipo de mercado
em que a empresa atua.
O importante que o sistema de custos produzira informaes teis e consistentes com a
filosofia da empresa, particularmente com sua poltica de preos.
O sucesso empresarial pode no ser conseqncia da DECISO DE PREO. Contudo, o preo
equivocado de um produto certamente o levar ao insucesso.
importante de ter os preos compatveis com o mercado, alm de aprender a calcular os custos
reais da sua atividade, fazer a gesto estratgica da empresa e trabalhar na identificao de novas
oportunidades de mercado e, conseqentemente, aumentar a lucratividade.
O mercado pode reduzir ou elevar o preo de um determinado produto mediante ao seu excesso
ou escassez. Se houver escassez, a lucratividade unitria poder aumentar, pois seus gastos de
produo sero os mesmos. Por outro lado, com o excesso de oferta do produto, seu preo forado a
ser reduzido. Para no reduzir a margem de lucro preciso reduzir os gastos de produo (fig. 1).

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Gastos para Fabricar


e Vender

Custos de Fabricao
Despesas

PREOS

LUCROS
(Figura 1)

Como uma empresa nem sempre pode controlar o mercado diretamente, conveniente que seja
possvel conhecer e controlar os gastos para fabricar e vender os produtos. Da a importncia de tratar
os custos de maneira responsvel e criteriosa.

COMPONENTES DO PREO
Lucro

Impostos
Preo
Despesas
Gastos
Custos

O preo pode ser apresentado em funo de seus quatro componentes:


os custos - que correspondem aos gastos produtivos ou incorporados no produto),
as despesas - que correspondem aos gastos no incorporados ao estoque dos produtos,
representando gastos comerciais ou de vendas, administrativos ou financeiros),
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os impostos - diversos so os tributos incidentes sobre o preo, como Imposto sobre Produtos
Industrializados (IPI), Imposto sobre Circulao de Mercadorias e Servios (ICMS), o Programa de
Integrao Social (PIS), e a Contribuio para o Financiamento da Seguridade Social (Cofins) e
o lucro (que representa a remunerao do empresrio).

Em relao aos componentes dos preos praticados em operaes comerciais alguns


comentrios so importantes. Os custos so formados essencialmente por parte do valor pago ao
fornecedor, mais despesas com logsticas, como fretes ou seguros. Porem importante destacar que
do valor pago ao fornecedor, alguns gastos, como o associado aos impostos recuperveis como o
ICMS, podero ser compensados no futuro. O valor pago a ttulo de ICMS ao fornecedor pode
tornar-se um credito fiscal, que pode ser compensado posteriormente. Assim, neste caso, no deve
ser incorporado no custo.
As despesas correspondem aos demais gastos com o negocio, no associados aos produtos.
Dentre as principais despesas destacam-se as associadas manuteno do ponto-de-venda ou do
empreendimento, como gastos com alugueis, condomnios, gua, energia eltrica, telefone, salrios,
comisses e encargos, contador e outros. Custos e despesas so denominados genericamente de
gastos.
Os impostos devem ser vistos com cuidado. Conforme mencionado, impostos pagos em notas
fiscais de produtos adquiridos de fornecedores e que podem gerar credito fiscal, como ICMS, o PIS
e a Cofins, no devem ser incorporados nos custos. So registrados como valores a recuperar. Em
cada operao de venda feita pela empresa, outros dbitos fiscais referentes ao ICMS, ao PIS e a
Cofins surgiro. No momento de pagar os seus impostos devidos em decorrncias das vendas feitas,
a empresa deve compens-los com os crditos adquiridos nas operaes junto aos fornecedores.
Tecnicamente, esses impostos que apresentam mecnicas especificas de debito e credito recebem o
nome de impostos no cumulativos.

5.3- FATORES QUE INTERFEREM NO PREO DE VENDA


Os principais fatores influenciadores da formao do preo de venda:
a) metas mercadolgicas (crescimento, penetrao, imagem);
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b) situao macroeconmica (recesso, excesso de oferta, excesso de demanda etc.);


c) estrutura de custos da empresa;
d) caractersticas do produto (aspectos de elasticidade, sazonalidade, moda, ciclo de vida);
e) situao econmico-financeira da empresa (nvel de estoque, grau de endividamento etc.);
f) qualidade do produto diante das necessidades do mercado consumidor;
g) existncia de produtos similares a preos menores;
h) demanda estimada do produto;
i) controle de preo por rgos reguladores;
j) nveis de produo e de vendas que se pretende ou que se pode operar;
k) custos e despesas de fabricar, administrar e comercializar o produto;
l) nveis de produo e vendas desejados etc.
Estes diversos fatores devem ser levados em conta na fixao do preo de venda. Embora os
fatores considerados tenham em muitos aspectos, caractersticas semelhantes, como os j
mencionados, outros so acrescidos. So fatores importantes:
as necessidades do comprador;
sua disposio para pagar;
as reaes da concorrncia e a possibilidade do aparecimento de novos competidores;
as expectativas de preos dos insumos e as restries de fornecimento;
o grau de utilizao da capacidade instalada;
a situao financeira da empresa;
as restries governamentais, etc.

Igualmente importante, e diretamente ligada sobrevivncia da empresa no longo prazo, a


remunerao e conservao do capital empatado em giro e em imobilizaes. Sabemos que soa
inmeras as variveis que afetam os preos e sabemos tambm da dificuldade que temos de
quantificar a influencia de cada uma dessas variveis.

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5.4- FORMAO MARK-UP


INTRODUO
A taxa de marcao ou Mark-up um ndice aplicado sobre o custo de um bem ou servio para
formao do preo de venda. Tem por finalidade cobrir os fatores, como tributao sobre vendas
(ICMS, IPI, PIS Cofins ou Simples), percentuais incidentes sobre o preo de venda (comisses sobre
vendas, franquias, comisso da administradora do carto de credito etc.), despesas administrativas
fixas, despesas de vendas fixas, custos indiretos de produo fixos e margem de lucro.

Um dos pontos mais polmicos a margem de lucro que deve ser utilizada no Mark-up. O
percentual de margem de lucro a incluir no Mark-up depende de inmeros fatores e difere de empresa
para empresa, mesmo se atuantes no mesmo segmento mercadolgico.

Alm disso, no comrcio (principalmente) comum a utilizao de margens de lucro baixas em


determinados produtos que servem como atrao aos consumidores. Por exemplo: os supermercados
anunciam determinado produto (carne) por um preo baixo. Tem inteno de que os clientes venham
comprar o produto e levem junto outras mercadorias (cerveja, condimentos, legumes, arroz, etc.)
comercializadas com margem de lucro maior. Assim, compensam a pequena margem numa
mercadoria com margens maiores em outras.

Quanto elaborao existe duas formas de utilizao do Mark-up: divisor ou multiplicador.


Independente de qual modo utilizado, o valor do preo de venda ser igual.

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Lucro

Impostos

Despesas

Custos
indiretos

Custos Diretos

Base

Taxa de
Marcao

Preo

Mark-up

Mark-up divisor

Preo = Custo
(1- Soma %)
ou

Mark-up Multiplicador

Preo = Custo x (1 1- Soma%)

A FUNO DE CUSTOS
A forma mais tradicional de apurao de custos consiste na agregao de todos os seus fatores
com vista obteno de um custo total do produto, mercadoria ou servio.

PREO = CUSTO TOTAL + RESULTADO

O estabelecimento do preo de venda, nesse caso, consiste na simples adio de um markup ao


custo apropriado. Markup o valor acrescentado ao custo de um produto para determinar o preo de
venda final. Em valores percentuais, a seguinte a forma de clculo do markup:
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Percentual de Markup = ( 1 - Custo ) x 100%


Preo de Venda

ou, calculando o preo de venda:

Preo =

( Custo )
x 100
100 % - Percentual de Markup

Exemplo:
Considere que voc tem um custo de $ 12 para produzir um produto X e deseja um markup de 50 %.
Preo = (

12
) x 100
100 % - 50 %

Preo = $ 24,00

Essa postura unilateral de preo, como funo direta do custo, merece


contestaes. Adicionalmente ao motivo do lucro, dentro da poltica de preos, deve ser considerado
tambm o comportamento do mercado.
O sistema que est voltado para a gesto de preos deve estar calcado em princpios de agilidade
(importante para rea mercadolgica) e confiabilidade (importante para a rea econmico-financeira).

Obteno do Mark-up divisor


Para obteno do Mark-up, necessrio que sejam observadas as fases a seguir relacionadas:
a) listar todas as despesas variveis de venda (DVVs)
ICMS s/ vendas 17%
Comisses s/ vendas 3%
Lucro desejado 5%
b) somar as DVVs = (17% + 3% + 5% = 25%)
c) dividir a soma das DVVs por 100 (para achar a forma unitria) = (25% 100 = 0,25)
d) o quociente da diviso deve ser subtrado de 1 = (1-0,25 = 0,75)
e) dividir o custo de compra pelo Mark-up divisor.
Exemplo: se o custo unitrio da mercadoria de $500, o preo de venda a vista seria ento de $666,67,
pois $5000,75= $666,67). A exatido do clculo pode ser verificada pela demonstrao a seguir:
(+) preo de venda orientativo ($) ..........................................................

= 666,67

(-) percentuais utilizados (17%+5%+3%=25%) .....................................

= (166,67)

(=) custo da mercadoria ($) .....................................................................

= 500,00
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Obteno do Mark-up multiplicador

a) listar todas as despesas variveis de venda (DVVs)


ICMS s/ vendas 17%
Comisses s/ vendas 3%
Lucro desejado 5%
b) somar as DVVs = (17% + 3% + 5% = 25%)
c) partindo de 100% e subtrair a soma das DVVs) = (100% - 25% = 75%)
d) o Mark-up multiplicador obtido dividindo 100 pelo resultado da fase anterior = (10075=1,333)
e) o preo de venda a vista obtido multiplicando o custo unitrio da mercadoria pelo Mark-up
multiplicador.

Exemplo: se o custo unitrio da mercadoria de $500 x 1,333, o preo de venda $666,67. A mesma
comprovao utilizada no Mark-up divisor pode ser utilizada no caso do Mark-up multiplicador.
Nesta forma de calcular preos preos de dentro para fora -, o ponto de partida o custo do
bem ou servio apurado, segundo o critrio do Custeio por Absoro e Custeio Varivel etc.
Sobre esse custo agrega-se uma margem, denominada MARKUP, que deve ser estimada para
cobrir os gastos no includos no custo, os tributos, e comisses incidentes sobre o preo e o lucro
desejado pelos administradores.

Suponha uma situao bastante simples que apresente os seguintes dados (Custeio por Absoro):
Custo unitrio: $8
Despesas Gerais e Administrativas (DGA): 10% da receita bruta (despesas operacionais fixas; o
percentual uma estimativa).
Comisses dos Vendedores (COM): 5% do preo de venda bruto.
Tributos (IMP) incidentes sobre o preo de venda: 20% bruto
Margem de Lucro desejada (MLD): 5% sobre a receita bruta

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O markup seria, ento, calculado da seguinte forma:


DGA = 10%
COM = 5%
IMP = 20%
MLD = 5%
TOTAL = 40% sobre o preo de venda bruto = markup
O preo de venda (PV) ser o custo acrescido de 40% do PV:
PV = $8 + 0,4 PV
PV 0,4PV = $8
0,6 PV = $8
PV = $8
0,6
PV= $13,33
Por esse mtodo o preo de venda seria fixado em $13,33.
Esse preo de $13,33 seria, ento, uma referencia, sujeita a ajustes para mais ou para menos
de acordo com as condies de mercado e com negociaes especificas com cada cliente, talvez
transao a transao.
FORMULAS CALCULAR O PREO DE VENDA:

Obteno do Mark-up divisor


Preo = Custo
(1- Soma %)
Obteno do Mark-up Multiplicador
Preo = Custo x (1 1-Soma%)
O Mark-up divisor calculado da seguinte forma: 100% ( - )% despesas variveis ( - )% despesas fixas
(-) % lucro lquido.
Exemplo:
Pelo Custeio Varivel
Custo Direto Varivel: R$ 20,00;
Despesas Variveis: 7%;
Despesas Fixas: 30%;
Lucro Lquido: 8%;
Preo de Venda = Custos variveis =

R$ 20,00
= R$ 20,00
Markup
(100% - 7% - 30% - 8%)

55%

Preo de venda = R$ 36,36


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Demonstrativo do Resultado:
Preo de Venda: R$ 36,36 (100%);
(- )Custo Direto Varivel: R$ 20,00 (55%);
(- )Despesas Variveis: R$ 2,54 (7%);
(- )Despesas Fixas: R$ 10,91 (30%);
= Lucro Lquido: R$ 2,91 (8%).
Entretanto, deve-se comparar com o preo praticado pelo mercado. Caso o preo de mercado
seja menor do que o preo calculado, a empresa dever desenvolver alguma ao para diminuir os seus
custos, ou despesas, ou ento, aceitar um lucro lquido menor.

5.5- Clculo do preo de venda


Na formao do preo de venda devem ser observadas algumas condies. Inicialmente,
calcula-se um preo orientativo fazendo uso extremamente de dados internos da empresa. Critica-se tal
preo orientativo em relao s caractersticas existentes no mercado de atuao como preo dos
concorrentes, volume de vendas, prazo, condies de entrega, qualidade, aspectos promocionais etc.
Posteriormente testa-se o preo orientativo nas condies do mercado, considerando a relao
custo/volume/lucro e demais aspectos econmicos e financeiros da empresa. Estudam-se alternativas,
pesquisando a relao mais apropriada, considerando-se condies diferenciadas para atender:
volumes distintos, prazos diferentes de financiamento de vendas, descontos para prazos mais curtos e
comisses sobre vendas para cada condio.

CLCULO DO CUSTO DE COMPRA


Todo o esforo despendido para a aquisio das mercadorias, materiais ou servios at o momento de
sua utilizao participam do custo da compra. Assim, compem os custos de compra os seguintes
fatores:
(+) custo da fatura (valor constante na nota fiscal)
(-) descontos dados na fatura (incondicionais mencionados no corpo da nota fiscal. No so descontos
recebidos por pagamento no vencimento ou antecipado da duplicata)
(+) despesas acessrias (fretes, seguros, outros)
(+) impostos no recuperveis fiscalmente (IPI no comercio)
(-) impostos recuperveis fiscalmente (IPI e ICMS na indstria e ICMS no comrcio)
(=) custo de aquisio das mercadorias, materiais ou servios.
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Exemplos:
Clculo do custo de compra de mercadorias no comercio
Custo de compra da mercadoria

(+) custo unitrio na fatura

300

(-) descontos na fatura (incondicionais)

(5)

(+) fretes/seguros/outros

10

(-) impostos recuperveis (ICMS)

(36)

(+) impostos no recuperveis (IPI)

22

(+/-) outros

(=) custo de compra da mercadoria

291

Clculo do custo de compra de matria-prima para a indstria


Custo de compra matria-prima

(+) custo unitrio na fatura

300

(-) descontos na fatura (incondicionais)

(5)

(+) fretes/seguros/outros

10

(-) impostos recuperveis (ICMS e IPI)

(36+22)

(+) impostos no recuperveis (IPI)

(+/-) outros

(=) custo de compra da mercadoria

247

Diferena bsica entre os dois clculos de custo de compra para comercio e indstria esta na
recuperao de tributos. O ICMS e IPI so recuperveis fiscalmente no caso industrial, enquanto
somente O ICMS recupervel quando se trata de comrcio. Quando da anlise de custos,
recomendvel a consulta ao contador da empresa para verificar aspectos da legislao tributria, em
virtude das inmeras peculiaridades jurdica existentes.

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A FUNO DO MERCADO
O comportamento do mercado com relao ao preo passa a ser cada vez mais importante
dentro de um cenrio competitivo.
Nessa circunstncia, a margem de contribuio passa a ser o instrumento mais adequado de
mensurao de desempenho.

A frmula tradicional de custo e preo deve ser invertida para:


Preo de venda (ajustado ao mercado para ser competitivo) (-) Custo (a ser administrado e
minimizado)=Margem de Contribuio (suficiente para remunerar o custo fixo e propiciar um retorno
adequado).

Fixao de margem
A margem de lucro a diferena entre o preo de venda e o custo por unidade.
Ela traduz o quanto a empresa gera de receita adicional aos custos para fazer face s suas
necessidades de distribuio de resultados, cobrir despesas e se capitalizar.
A partir da unidade vendida, aplicada a margem desejada.
Preo = (1 + Margem) x (Custo)

Exemplo:
Considere que voc tem um custo de $ 12 para produzir o produto X e deseja uma margem de 50 %.
Preo = (1 + 50 %) x 12
Preo = (1,50) x 12
Preo = $ 18,00

Formao de preos de produtos padres


A formao de preos dos produtos padres requer consideraes de longo prazo. A ideia reconhecer
que o preo de venda estabelecido deve ser suficiente para que a longo prazo cubra os custos de
administrao, produo e venda, tanto os custos fixos como os custos variveis, bem como possibilite
um retorno adequado para futuras expanses.
H duas maneiras principais de se formar os preos dos produtos que so vendidos comumente no
mercado e ambas usam algum tipo de frmula baseada nos custos.
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1. A que aborda o custo total define o custo bsico como sendo o custo total da unidade produtiva.
Os custos administrativos e de venda so adicionados ao custo bsico.
2. A que aborda a contribuio define o custo unitrio varivel como custo bsico. Os custos fixos
so somados a esta base.
EXEMPLO:
Voc colhe os seguintes dados sobre o custo do produto regular da sua empresa:
Por unidade
Total
Matria-prima
6
Mo-de-obra direta
4
Despesas gerais variveis
4
Despesas gerais fixas (com base em 20.000 unidades)
6
120.000
Despesas variveis administrativas e de vendas
1
Despesas fixas administrativas e de vendas
(com base em 20.000 unidades)
2
40.000
Suponha que para obter o preo de venda desejado a firma tem a poltica geral de acrescentar 50% ao
custo total por unidade ou 100% ao custo unitrio varivel.
Pela abordagem do custo total, o preo de venda ser:
Matria-prima
Mo-de-obra direta
Despesas gerais de produo (fixas e variveis)
Custo Total por unidade

6
4
10
20

Acrscimo para cobrir despesas administrativas


e de vendas e o lucro desejado (50% do custo total da unidade) 10
Preo de Venda desejado
30

Pela abordagem da contribuio, o preo de venda determinado assim:


Matria-prima
6
Mo-de-obra direta
4
Custos variveis (despesas gerais, despesas administrativas
e de vendas)
5
Custo varivel por unidade
15
Acrscimo para cobrir os custos fixos e o lucro desejado
100% do custo varivel da unidade
Preo de venda desejado

15
30

Ao determinar o acrscimo, as companhias usam a taxa de retorno desejado como base.


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FORMAO DO PREO DE VENDA A VISTA NA INDSTRIA


Para uma deciso acertada quanto ao preo de venda, voc tem que considerar vrios fatores, e
os principais so os custos que incorrem sobre a fabricao e venda dos produtos e uma analise
apurada dos preos praticados pelos seus concorrentes.
Quanto ao primeiro fator a ser considerado, toda e qualquer empresa incorre em um conjunto de
custos, que so os valores monetrios por ela despendidos, para utilizao dos elementos
indispensveis as atividades de produo e venda de seus produtos. Para uma correta apurao e
apropriao dos custos necessrio saber identific-los e classific-los.
Para tanto, explicaremos algumas definies com relao classificao dos custos.
Custos Variveis de Produo (CVP) so todos aqueles que esto diretamente ligados
produo. Variam proporcionalmente quantidade produzida e podem ser chamados tambm de
custos com material direto (CMD).
Custos Fixos (CF) so todos aqueles que independem, ate certo limite, do volume de produo e
venda dos produtos. Melhor dizendo, so os custos despendidos pela empresa para manuteno de sua
estrutura operacional.
Custos Variveis de Venda (CVV) so todos aqueles que incidem sobre o preo de venda dos
produtos. Variam de acordo com a quantidade vendida e so representados em % (percentual) sobre as
vendas.
Outro componente do preo de venda a margem de lucro que toda empresa almeja, pois ela
que remunera o capital investido (aplicado).

Para facilitar seu entendimento, ordenamos os seguintes passos:


1 passo: Verificar os preos nas notas fiscais de compras de materiais diretos e embalagens, retirando
o ICMS que vem embutido, somar os valores correspondentes a embalagem, seguro e frete. Quanto ao
IPI, quando houver incidncia dele na aquisio do material direto e no incidncia na venda, ele
dever ser somado ao preo de aquisio; caso contrrio, dever ser retirado.
2 passo: Levantar as quantidades gastas com materiais diretos e embalagens para fabricao dos
produtos.
3 passo: Estimar a quantidade d peas a serem produzidas no ms.
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4 passo: Levantar todos os custos fixos que a empresa teve no ms da apurao e dividir pela
quantidade total de peas produzidas neste mesmo ms. A resultante o Custo Fixo Unitrio (CFU)
que dever ser somado ao custo unitrio de material direto. Existem vrias formas de rateio dos custos
fixos e essa uma delas.
5 passo: Levantar todos os Custos Variveis de Vendas (CVV).
6 passo: Verificar a margem de lucro pretendida.

EXEMPLO:
Uma indstria de Confeces de Roupas de Cama, que fabrica basicamente lenis de solteiro,
acompanhado de fronha e lenis de casal, com duas fronhas.
Clculo do preo de custo e preo de venda
Levantamento dos custos:
Materiais Diretos
Tecido
Discriminao

Lenis Solteiro

Lenis Casal

Unidade

Preo Unit.

Quant.

Valor

Quant.

Valor

Poliester

5,30

1,90

10,07

2,50

13,25

Linha

0,07

0,10

Etiqueta

un.

0,15

1,00

0,15

1,00

0,15

Embalagem

un.

0,18

1,00

0,18

1,00

0,18

Total (CVP)

Custos Fixos:
Item
Discriminao
1
Salrios + Encargos Sociais
2
Pr-Labore + Encargos Sociais
3
Honorrios Contbeis
4
gua e Energia
5
Combustvel e Lubrificantes
6
Lanche
Materiais de Limpeza e
7
Escritrio
8
Telefone
9
Depreciaes
Total

10,47

13,68

Valores
940,00
1.500,00
200,00
40,00
100,00
70,00
40,00
50,00
45,00
2.985,00
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Considerando que esta empresa fabricar 2.000 peas por ms, temos:
Custo Fixo (CF) = $2.985 = CFU = $1,49
Qtde. Peas/ms 2.000 peas/ms

Custo da Produo de cada produto: lenol de solteiro e lenol de casal:


Custo de Produo (CP) = Custo com Material Direto (CMD) + Custo Fixo Unitrio
(CFU)
a) Lenol de Solteiro
CP = $10,70 + $1,49 = $11,95
b) Lenol de Casal
CP = $13,68 + $1,49 = $15,17

CUSTOS VARIAVEIS DE VENDAS (CVV)


Custos Variveis de Vendas (Cvv)
ICMS

17% (alquota hipottica)

PIS

0,65%

COFINS

3%

CSLL

1,08%

Imposto de Renda
Comisso sobre Vendas

1,2%

TOTAL

5% (critrio de cada empresa)

27,93% de incidncia sobre o preo de


venda

Lucro desejado por esta empresa: 10%

Observao:
a) a alquota de ICMS varivel de acordo com o produto e a regio;
b) para as empresas optantes pelo SIMPLES, deve-se observar as regras a elas aplicadas;
c) os valores utilizados so fictcios, no correspondendo a nenhuma moeda especfica.

FORMAO DO PREO DE VENDAS


Frmula bsica:
Preo de venda (PV) = Custo de Produo (CP) =
Custo
o
100% - (% CVV + % Lucro) Mark-up divisor

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a) Lenol de solteiro: PV =

b) a) Lenol de casal: PV =

APURAO DO PREO TOTAL DE VENDA


a) Lenol de Solteiro
DESCRIO

VALO
R

(%)

Preo de Venda (PV)


(-) Custo de Material
(-) CVV x PV
(-) Custo Fixo Unitrio (CFU)
(=) Lucro Unitrio

b) Lenol de casal
DESCRIO

VALOR

(%)

Preo de Venda (PV)


(-) Custo de Material
(-) CVV x PV (27,93% x $24,44)
(-) Custo Fixo Unitrio (CFU)
(=) Lucro Unitrio

A par dos preos de venda dos produtos, deve-se analisar o segundo fator que de suma importncia
para a tomada de deciso quanto ao preo de venda ideal do produto. Analise os preos praticados
por seus concorrentes e compare-os com os seus. Caso eles estejam abaixo dos seus, a melhor poltica
baixar o lucro, pois mais vale um produto girando que um produto parado.

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5.6 - ANLISE DO CLCULO DO PREO DE VENDA


Na situao em que a concorrncia tornou-se extremamente acirrada, ocasionando queda real
nas margens de lucros, ganha importncia ateno que deve ser dada a uma das estratgicas comerciais
mais cruciais: a fixao de preos.
A correta formao de preos de venda questo fundamental para sobrevivncia e crescimento
das empresas, independentemente do porte e de rea de atuao. comum observar companhias que
no tem a menor noo da lucratividade proporcionada por seus produtos e servios, bem como das
necessidades para atingir os respectivos equilbrios operacionais.
Atualmente, a determinao do preo de venda esta sendo cada vez mais influenciada por fatores
de mercado e menos por fatores internos. Entretanto, toda empresa deve saber o preo de venda
orientativo, ou seja, o preo mnimo pelo qual deve vender seus produtos/mercadorias/servios.

ALGUMAS OBSERVAES IMPORTANTES:


O custo deve ser o de reposio, a vista, e em moeda corrente. Assim, o preo calculado tambm
para venda a vista;
Para calcular preos de venda a prazo, necessrio embutir os encargos financeiros
correspondentes;
Se o critrio de custeio for o Custeio Varivel (somente os custos variveis), ento o markup ter
que ser acrescido de um percentual estimado para cobrir os custos fixos de produo, no includos no
custo do produto;
Se os vendedores tiverem vinculo empregatcio com a empresa, ento o percentual de comisso
deve incluir os encargos sociais;
Os tributos a considerar so os incidentes direta e proporcionalmente sobre a receita, como ICMS,
PIS, COFINS, ISS, ETC.;
O lucro desejado pode ser expresso de vrias outras formas, inclusive em valor absoluto, tomandose por base o capital investido, o custo de oportunidade etc.
Esse mtodo de calcular preos com base em custos muito utilizado pelas empresas, porm apresenta
algumas deficincias, como: no considerar, pelo menos inicialmente, as condies de mercado, fixar
o percentual de cobertura das despesas fixas de forma arbitraria etc.

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OBJETIVOS DOS PREOS.

Preo a expresso do valor de troca que se oferece por alguma coisa que satisfaa um a necessidade
ou desejo. No calculo do preo de venda, as empresas devem procurar valores que:
a) Maximizem os lucros;
b) Possibilitem alcanar as metas de vendas com tal preo;
c) Permitam otimizao do capital investido; e
d) Proporcionem a utilizao eficaz da capacidade de produo instalada.
Proporcionar, a longo prazo, o maior lucro possvel

Empresas buscam a perpetuidade.


Cuidados com preos de curto prazo para maximizar lucros.
Permitir a maximizao lucrativa da participao de mercado

Faturamento e lucros devem ser aumentados.


Efeitos negativos sobre os lucros: excesso de estoques, fluxo de caixa negativo, concorrncia
agressiva, sazonalidade, etc.;
Maximizar a capacidade produtiva
reduzir ociosidade e desperdcios operacionais.
preos devem considerar a capacidade de atendimento aos clientes.
preos baixos podem ocasionar elevao de vendas e a no capacidade da manuteno de
qualidade do atendimento ou dos prazos de entrega.
preos elevados reduzem vendas, podendo ocasionar ociosidade da estrutura de produo o de
pessoal.
Maximizar o capital empregado para perpetuar os negcios de modo auto-sustentado

o retorno do capital se d atravs lucros auferidos ao longo do tempo. Assim, somente atravs da
correta fixao e mensurao dos preos de venda possvel assegurar o correto retorno do
investimento efetuado.

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EXERCICIOS:
01) A empresa Cofag realizou uma compra de mercadoria para venda cuja nota fiscal de compra
apresentou os registros seguintes:
1. Na nota fiscal de compra esto registrados os seguintes dados:
Quantidade
Descrio
Valor $
IPI $
ICMS $
50

Ao

250,00

22,00

24,00

20

Ferro

960,00

45,00

108,00

10

Papel

110,00

12,00

30

Fita

670,00

48,00

72,00

1.990,00

115,00

216,00

Totais
Valor total da nota fiscal

$2.105

a) Sabendo-se que o ICMS esta incluso no valor total da mercadoria e que para esta nota fiscal a
empresa pagou R$210,00 de frete, sendo rateado o valor entre os produtos de forma que ficou sendo os
valores do frete de acordo com cada produto da seguinte forma:
Ao=R$27,14;
Ferro=R$100,26;
Papel=R$10,97;
Fita=R$71,63.

Calcule o custo comercial de compra de cada produto:

Custo Comercial de compra de cada produto


Produtos

Ao

Ferro

Papel

Fita

50kg

20kg

10kg

30mt

(+) Custo na fatura $


() Descontos NF $
(+) Impostos no recuperveis $
() Impostos recuperveis $
(+) Fretes/seguros/outros $
(=) Custo total $
() Quantidade comprada
(=)Custo unitario $
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Turma: CON51/61
Disciplina: Anlise de Custos
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b) Considerando-se os considerando-se os seguintes fatores: ICMS (vendas) 12%; PIS/COFINS (vendas)


2,65%;
Comisses sobre vendas 5%; Lucro desejado 6%; Descontos para negociar 10%; Frete sobre as vendas 3%.
Determine o Mark-up de cada produto para o comrcio:

MARK-UP

Alquotas ( %)

Frmula: Preo =
Custo ........
(1- Mark-up)

ICMS vendas
IPI vendas
PIS/cofins
Comisses
Lucro desejado
Desconto neg.
Fretes
TOTAL
MARK-UP

c) Determine o preo de venda de cada produto para o comrcio:

Fatores/Produtos
Custo de compra unitrio $
Preo venda orientativo $

Ao

Ferro

Papel

Fita

d) Supondo que a empresa esteja dispensada de recolher os tributos sobre vendas, calcule os novos
Mark-ups para comrcio e os respectivos preos de venda nesta situao:
MARK-UP
Alquotas ( %)
Frmula: Preo =
Custo ........
(1- Mark-up)
ICMS vendas
IPI vendas
PIS/cofins
Comisses
Lucro desejado
Desconto neg.
Fretes
TOTAL
MARK-UP
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Fatores/Produtos
Custo de compra unitrio $
Preo venda orientativo $

Ao

Ferro

Papel

Fita

e) Incluindo o fator financeiro de 5% no Mark-up (da situao inicial) em quantos por cento aumentar
o preo de venda comercial dos produtos:
MARK-UP
Alquotas ( %)
Frmula: Preo =
Custo ........
(1- Mark-up)
ICMS vendas
IPI vendas
PIS/cofins
Comisses
Lucro desejado
Desconto neg.
Fretes
TOTAL
MARK-UP

Fatores/Produtos
Custo de compra unitrio $
Preo venda orientativo $

Ao

Ferro

Papel

Fita

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Disciplina: Anlise de Custos
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EXERCCIO EXTRA
A Panificadora Industrial Luanda, acompanhando e registrando o movimento de vendas, verificou que,
quando cobra $ 3,00/kg por determinado produto, vende um total de 2.400 kg por ms, e quando cobra
$ 3,20, vende 2.100 kg. Cada quilo produzido lhe causa um acrscimo imediato de custo varivel de $
1,60/kg (dos quais 50% farinha de trigo); alm disso h, tambm, $ 1.200 mensais de custos fixos
diretos (identificados).
Desconsiderando a incidncia de tributos sobre a receita, PEDE-SE PARA CALCULAR:
a) O valor do lucro mensal, quando pratica o preo de $ 3,00.
b) Idem, cobrando $ 3,20.
c) O lucro mensal caso a farinha de trigo tenha aumento de 30% e o preo de venda seja $ 3,00.
d) Idem, ao preo de $ 3,20.

CALCULOS:

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Disciplina: Anlise de Custos
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6.0 - SISTEMA DE CUSTEIO ABC - Activity Based Costing

Introduo
O Custeio Baseado em Atividades, conhecido como ABC (Activity-Based Costing), uma
metodologia de custeio que procura reduzir sensivelmente as distores provocadas pelo rateio
arbitrrio dos custos indiretos e est baseado nas atividades que a empresa efetua no processo de
fabricao de seus produtos. geralmente aplicado tanto em empresas de grande porte quanto em
Pequenas Empresas.
O sistema de custeio ABC procura, igualmente, amenizar as distores provocadas pelo uso do
rateio, necessrios aos sistemas tratados anteriormente, principalmente no que tange ao sistema de
custeio por absoro. Poderia ser tratado como uma evoluo dos sistemas j discutidos, mas sua
relao direta com as atividades envolvidas no processo configura mero aprofundamento do sistema de
custeio por absoro.
O ABC pode ser aplicado, tambm, aos custos diretos, principalmente mo-de-obra direta, e
recomendvel que o seja; mas no haver, neste caso, diferenas significativas em relao dos
chamados sistemas tradicionais. A diferena fundamental est no tratamento dado aos custos
indiretos.
Este sistema tem como fundamento bsico a busca do princpio da causa, ou seja, procura
identificar de forma clara, por meio de rastreamento, o agente causador do custo, para lhe imputar o
valor.
A idia bsica atribuir primeiramente os custos s atividades e posteriormente atribuir custos
das atividades aos produtos. Sendo assim, primeiramente faz-se o rastreamento dos custos que cada
atividade causou, atribuindo-lhes estes custos, e posteriormente verificam-se como os portadores finais
de custos consumiram servios das atividades, atribuindo-lhes os custos definidos.
O Custeio Baseado em Atividades parte da premissa de que as diversas atividades
desenvolvidas geram custos e que os produtos consomem essas atividades Conforme Eller (2000,
p.82).
Segundo Martins (2003, p.96) para atribuir custos s atividades e aos produtos utiliza-se de
direcionadores. Martins ensina ainda que h que se distinguirem dois tipos de direcionador: ...
direcionador de custos de recursos, e os direcionadores de custos de atividades. O citado autor
continua afirmando que o primeiro identifica a maneira como as Atividades consomem recursos e
serve para custear as atividades. Afirma ainda que o segundo identifica a maneira como os produtos
consomem atividades e serve para custear produtos. Nakagawa (2001, p.42), conceitua atividade
como um processo que combina, de forma adequada, pessoas, tecnologias, materiais, mtodos e seu
ambiente, tendo como objetivo a produo de produtos. Assim para o estudo do mtodo ABC deve-se
ponderar sobre as atividades envolvidas em cada processo de produo, seja de uma mercadoria ou um
servio.
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A gesto por atividade tem sido uma das contribuies mais significativas para o campo da
gerencia da produo, advinda da implantao de tecnologias avanadas de produo.
A possibilidade de combinar custos com medidas de desempenho abre novas perspectivas, tanto
para engenheiros como contabilistas, interessados em medidas acuradas do uso e da eficincia no
consumo de recursos.
O ABC vem despertando recentemente inusitado interesse junto s empresas brasileiras devido,
especialmente Mtodo de Custeio por Atividades, ABC, um elemento-chave na gesto por atividade,
tem chamado a ateno de profissionais nos Estados Unidos e na Europa e, de forma mais intensa,
agora no Brasil, por sua capacidade de medir o consumo de atividades por produtos em nvel de
unidades, lotes grandes ou pequenos, projeto do produto e utilizao dos recursos gerais da fbrica. O
conceito de atividades consumindo recursos e de produtos consumindo atividades fundamental para
uma visualizao de como o sistema de operaes se desenvolve e o que e como adiciona valor no
sistema produtivo, o que acaba por tornar as operaes mais eficientes e a empresa mais competitiva a
longo prazo.
Outra contribuio relevante do custeio por atividade foi extenso de sua aplicao para outras
funes alm da produo, como nas atividades comerciais e nos sistemas de servios.
O ABC vem sendo reconhecido como elemento indispensvel implementao com sucesso da
Reengenharia de Processos, Gesto de Processo da Qualidade Total, decises de investimentos em
Tecnologias Avanadas de Produo.
Embora conhecido e praticado h muitos anos, o ABC tem se tornado apenas mais recentemente,
graas aos seguintes principais fatores:
a) como consequncia de novos conceitos e estilos de vida, hbitos, lazer etc.; as inovaes
tecnolgicas nas reas de informtica e de comunicaes permitiram rpida e extraordinria mudana
no perfil da demanda e oferta de bens e servios em nvel global;
b) adicionalmente s estratgias de negcios fundamentadas nos princpios da economia de escala, as
empresas defrontam agora, inseridas que esto em um cenrio de mercado global, com a necessidade
de enfrentar seus concorrentes com base tambm nos princpios da economia de escopo;
c) para sobreviver neste cenrio, em que a diversidade e volatilidade de produtos associados
complexidade de processos constituem as caractersticas das empresas de sucesso em nvel global,
tem-se constado a necessidade de uma nova forma de analise de custos.
Atualmente em quase todos os setores industriais, comerciais e de servios a margem de lucro
est direcionando-se rapidamente, principalmente devido s seguintes causas:
Reduo do ciclo de vida dos produtos;
Proliferao de linhas de produtos e servios;
Competio entre as empresas em nvel global;
Exploso tecnolgica.

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Neste contexto, o que se observa que cada vez mais ganha importncia a economia de escala
(Economia de escala aquela que organiza o processo produtivo de maneira que se alcance a mxima
utilizao dos fatores produtivos envolvidos no processo, buscando como resultado baixos custos de
produo e o incremento de bens e servios. Ela ocorre quando a expanso da capacidade
de produo de uma empresa ou indstria provoca um aumento na quantidade total produzida sem um
aumento proporcional no custo de produo. Como resultado, o custo mdio do produto tende a ser
menor com o aumento da produo), fato este que implica uma complexidade jamais imaginada para
as empresas que pretendem continuar sobrevivendo com sucesso neste cenrio de competitividade
global.

A resposta das empresas diante deste quadro tem sido:


Compresso do tempo (projeto, produo e entrega de produtos e servios);
Reduo de custos (uso eficiente e eficaz de recursos, atravs da eliminao de desperdcios);
Contnuo aperfeioamento da qualidade de produtos e servios (kaizen);
Melhoria no atendimento aos clientes (internos e externos);
Mudana na cultura organizacional e fomento s inovaes.

ABC: SISTEMAS DE CUSTEIO BASEADOS EM ATIVIDADES (Custeio por atividades )


Evitam alocaes arbitrrias e distores subsequentes nos custos por atribuir primeiro os custos
dos recursos s atividades que os utilizam.
Os custos das atividades so atribudos aos produtos, servios e clientes que criaram demanda
pelas atividades executadas ou foram por estas beneficiadas.
O custo das compras atribudo aos itens comprados. Os custos de projetar produtos so
atribudos aos novos produtos projetados. O custo do atendimento ao cliente atribudo a cada um
deles.
Definio do ABC
O ABC uma metodologia desenvolvida para facilitar a anlise estratgica de custos
relacionados com as atividades que mais impactam o consumo de recursos de uma empresa.
Trata-se de um sistema de custo baseado
na anlise das atividades que so significativas
para a empresa. Alm disso, iremos determinar e justificar os direcionadores e atividades do sistema,
bem como mostrar um comparativo entre o mtodo de custeio tradicional e o ABC.
Conceito de apropriao de custos baseado na premissa que os produtos ou servios elaborados
por uma organizao requerem a realizao de atividades; e que estas, por sua vez, requerem o
consumo de recursos (custos).
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Abordagem Multifuncional
Viso Econmica e de Custeio

Viso de Aperfeioamento
do processo

Recursos

Fatores
Determinantes de
Custo

Mensurao
de
Desempenho

Atividades

Objetos de
custeio

Mtodo do ABC
Mtodo que mede o custo e o desempenho de processos e produtos. Mais especificamente, que:
- atribui custos s atividades com base no consumo de recursos;
- Atribui custos a produtos/servios com base no consumo de atividades;
- Reconhece os fatores que determinam (explicam) os custos das atividades, e o consumo destas pelos
produtos ou outras atividades.

Relao conceitual que fundamenta


CLIENTES
demandam

PRODUTOS
demandam

ATIVIDADES
demandam

RECURSOS
demandam

GASTOS
significam

CUSTOS

Quem necessita do ABC


O ABC necessrio em qualquer meio competitivo, aonde os custos so muitos altos (margens
pequenas de lucros) e o mercado determina os preos.
A maioria das organizaes necessita do ABC. Contudo, somente uma parte est apta a implement-lo.
Uma empresa candidata aquela que:
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Quer e necessita diminuir o desperdcio e aumentar a produtividade;


Quer se tornar mais organizada;
No consegue reduzir seus custos com a queda da produo;
Deseja implementar um sistema de pagamento por desempenho; e
Tem a inteno de elaborar um oramento baseado no desempenho.
ABC - ETAPAS
Necessidade de medir o Desempenho Organizacional
Linhas de
Produtos e
Servios

Anlise
ABC

Clientes
e Mercado

Processos
Estratgicos
do Negcio
Organizacional

Informa os custos reais


Permite determinar a rentabilidade
Identifica os fatores geradores de custo.

Informa os custos de pedidos customizados


Informa os custos dos clientes
Permite determinar o impacto de pedidos customizados
Permite definir polticas de comercializao

Possibilita melhorar o desempenho dos processos,


atividades, tarefas e operaes.
Possibilita a reengenharia

Informa os custos de maneira funcional


Identifica os fatores geradores de custos
Permite a reduo/melhoria de custos
Aumenta a capacidade de criar e agregar valor

Campos de Aplicao do ABC


Montante das despesas e dos custos indiretos passa a ser substancial, aumentando em relevncia com
relao aos custos diretos
Investimentos em equipamentos fabris so altos, resultando em mudanas significativas no processo
e fazendo com que os custos e despesas indiretos se tornem quase fixos
Fbrica produz grande quantidade de produtos diferentes que atendem mltiplas necessidades de uma
grande quantidade de seus diferentes clientes
Operaes (fabris, principalmente) podem ser analisadas com facilidade, favorecendo a implantao
das tcnicas do mtodo, em busca da relao custo- benefcio
Empresas dispem de sistemas de informaes automatizados que no s controlam os processos
produtivos, como o consumo de recursos.

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Como funciona o ABC:


Mapeamento das atividades.
Alocao dos custos s atividades.
Redistribuio dos custos das atividades indiretas s diretas.
Clculo dos custos dos produtos.

Analisar Atividades

Coletar Custos

Rastrear Custos para as Atividades


Estabelecer Medidas de Sada

Analisar Custos

Importncia e utilizao do ABC


A importncia que se d utilizao do sistema de custeio ABC em virtude do mesmo no ser
apenas um sistema que d valor aos estoques, mas tambm proporciona informaes gerenciais que
auxiliam os tomadores de deciso, como por exemplo, os custos das atividades, que proporcionam aos
gestores atriburem responsabilidades aos responsveis pelas mesmas. Um diferencial do sistema de
custeio ABC, que a sua utilizao, por exigir controles pormenorizados, proporciona o
acompanhamento e correes devidas nos processos internos da empresa, ao mesmo tempo em que
possibilita a implantao e/ou aperfeioamento dos controles internos da entidade.
Implantao do ABC
A implantao do ABC requer uma cuidadosa anlise do sistema de controle interno da entidade.
Sem este procedimento que contemple funes bem definidas e fluxo dos processos, torna-se invivel
a aplicao do ABC de forma eficiente e eficaz. O ABC, por ser tambm um sistema de gesto de
custos, pode ser implantado com maior ou menor grau de detalhamento, dependendo das necessidades
de informaes gerenciais para o gestor, o que est intimamente ligado ao ramo de atividade e porte da
empresa.
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Desafio da implantao do ABC:


Mudana sinnimo de ameaa
Resistncia Cultural
Objetivos do ABC
O objetivo do ABC o de rastrear as atividades mais relevantes, identificando-se as mais
diversas rotas de consumo dos recursos da empresa.
Tcnica de contabilidade que permite a uma organizao determinar os custos associados a cada
produto ou servio elaborado, sem considerar a estrutura organizacional.
Processo de gerenciamento que atribui custos aos servios ou produtos com base no consumo de
recursos pelas atividades realizadas para elabor-los.

Classificao das atividades do ABC

Relaes entre Processo, Atividade, Tarefa e Operaes


Elaborao de um PRODUTO demanda:
PROCESSO

ATIVIDADE

TAREFAS

Soma de Atividades

Soma de Tarefas

Soma de Operaes

ANLISE DAS ATIVIDADES


Anlise de valor deve ser feito sob a tica dos clientes internos e externos.
Atividades que No Agregam Valor: so as atividades que no contribuem para atender s
necessidades dos clientes.
Exemplo: Correes, inspees, estocagem, soluo de problemas, retrabalho.

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Anlise de Valor do Processo: a tcnica que focaliza determinado nvel de tarefas a fim de
determinar se cada tarefa ou atividade agrega valor ao consumidor, e se essa pode ser realizada com
menor custo.
As atividades podem ainda ser classificadas como primrias, quando do suporte misso da
organizao; ou secundrias, quando do suporte s atividades primrias.

A Figura seguinte vai mostrar a relao existente entre estes critrios.


Critrios de classificao das atividades

A. V.

N. A. V.

Atividades que agregam valor


para a satisfao do cliente.

Atividades que no agregam


valor para a satisfao do cliente
e so passiveis de serem
eliminadas.
No necessrias

Atividades que no agregam


valor para a satisfao do
cliente mas, so necessrias
para possibilitar as atividades
AV a serem realizadas.
Necessrias

DIRECIONADORES DE CUSTOS
Direcionadores de custos: so os fatores que fazem com que as atividades sejam realizadas.
utilizado para custear as atividades que compem os processos.
Fatores para escolhermos um Direcionador de Custos:
- a facilidade na obteno dos dados necessrios para o direcionador de custos escolhidos;
- a correlao entre o consumo da atividade e o consumo real;
- a influncia que um determinado direcionador ter no comportamento das pessoas (efeito
comportamental).
Quantidade de Direcionadores de Custos:
- O desejado nvel de exatido nos custos dos produtos
- Grau de diversificao de produtos
- Custo relativos de atividades diferentes
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- Grau de diversificao de volumes


- Uso de direcionadores de custos correlacionados imperfeitamente
Direcionadores de Custos Exemplos
Direcionador

Atividade

Venda de Produtos

Faturas Emitidas

Venda de Sistemas

Faturas emitidas

Venda por Representantes

Pedidos

Atendimento a Clientes

Nmero de Atendimentos

Reparo de Produtos

Tempo de Reparo

Cursos para Clientes

Tempo de Curso

Diferenas entre rateio e rastreamento


Recentemente, tm surgido inmeras criticas em relao ao chamado rateio de custos, que uma
forma tradicionalmente utilizada para se fazer alocao dos custos indiretos de fabricao (CIF) aos
produtos (conforme a figura).
CUSTOS

INDIRETOS

DIRETOS
Alocveis
Diretamente aos
Departamentos

COMUNS

DEPARTAMENTO
Servio A

R
DEPARTAMENTO
Servio B

ESTOQUE

R
DEPARTAMENTO
Produo C

Demonstrao de Resultados

PRODUTO X

R
DEPARTAMENTO
Produo D

PRODUTO Y

RECEITA
CPV
LUCRO BRUTO
DESPESAS
LUCRO OPERACIONAL

Alega-se que os rateios so as principais causas das distores nos custos dos produtos, e que
estas tm provocado inmeros erros de decises.
Os crticos do chamado rateio, amplamente utilizado nas aplicaes usuais do mtodo
tradicional de custeio (por absoro e varivel), apontam as seguintes razoes para as distores que
ocorrem na apurao de custos de produtos e servios:
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a) assume-se que os custos variam basicamente em funo do volume de produo;


b) os custos indiretos de fabricao (CIF) tm crescido mais do que proporcionalmente em relao aos
custos de mo-de-obra direta;
c) os rateios so praticados com grande dose de arbitrariedade pessoal de quem os utiliza,
prejudicando a exatido dos nmeros relacionados com os custos finais dos produtos.
Embora compreensveis tais crticas contem um grau de contundncia no justificveis, por diversas
razes:
1- para a alocao de balanos e outros relatrios financeiros, a contabilidade de custos utiliza-se de
um esquema, como j foi mostrado, no qual os CIF so rateados aos departamentos e destes aos
produtos, para apurar os custos de produtos e servios vendidos e dos que sero mantidos em estoque,
esquema este que imposto pela legislao fiscal e societria;
2- a no ser o mau uso representado pelas arbitrariedades e inconsistncias de critrios e
procedimentos de quem faz o rateio, este absolutamente necessrio em alguns casos, como o
mencionado e, ademais, no h nada de errado com o rateio em si, do ponto de vista conceitual;
3- nos casos de uso de informaes de custos para fins de deciso e controle, j h muito tempo se
utiliza o mtodo de custeio varivel (ou direto), segundo o qual no faz o rateio dos CIF aos
departamentos e produtos, a no ser os diretamente identificveis com os mesmos.
Por outras razoes, eventualmente at mesmo o ABC tambm pode fazer uso de rateio, mas o
que ele faz essencialmente o rastreamento do consumo de recursos, porque:
a) o ABC no mais um sistema de acumulao de custos para fins contbeis, ou seja, no apura o
custo de produtos e servios para a elaborao de balanos e demonstrao de resultados;
b) o ABC um novo mtodo de analise de custos, que busca rastrear os gastos de uma empresa para
analisar e monitorar as diversas rotas de consumo dos recursos diretamente identificveis com suas
atividades mais relevantes, e destas para os produtos e servios;
c) o ABC tem como objetivo facilitar a mudana de atitudes dos gestores de uma empresa, a fim de
que estes, paralelamente otimizao de lucros para os investidores, busquem tambm a otimizao do
valor dos produtos para os clientes (internos e externos).
Idealmente, todos os custos deveriam ser diretamente apropriados s atividades e aos produtos,
mas, medida que as tecnologias evoluem, cada vez mais os custos vo tornando-se indiretos. Nesse
contexto, o ABC um facilitador para a apropriao direta dos custos indiretos e o rateio deve ser
usado s em ultima instancia.
Portanto, podemos concluir, neste ponto, que conceitualmente, no h nada de errado com o
rateio que faz dos CIF para os produtos e servios, quando se usa o mtodo tradicional de custos
(absoro e varivel) para fins de elaborao de balanos e demonstrativos complementares, ou at
mesmo, o ABC em determinadas circunstancias, desde que mantida a transparncia e a consistncia
dos critrios e procedimentos utilizados.
As crticas, entretanto, ao rateio so perfeitamente validas e aceitveis, nos casos em que os
custos de produtos e servios apurados para fins de balano e outros relatrios financeiros so usados
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para decises e controle gerenciais, porque para esta finalidade, no atual cenrio de competitividade
global, o desenho de um sistema de informaes, alm de fundamentar-se nos princpios da
responsabilidade e controlabilidade, deveria considerar tambm a necessidade de sua interao com os
demais sistemas da empresa. Provavelmente, entre todos os outros, de igual importncia, destaca-se o
de recursos humanos.
As razoes para esta preocupao so muitas, mas destacamos alguns que esto ocorrendo com
intensidade cada vez maior:
a compresso do tempo (no lanamento e manuteno de novos produtos no mercado);
a complexidade do processo de produo (com produtos cada vez mais diferenciados e lotes de
produo cada vez menores);
a crescente taxa de inovaes tecnolgicas e metodolgicas (novas geraes de materiais,
computadores e softwares, tecnolgicas de informao etc.).
Evidentemente, tudo isto tem preocupado muito as empresas, porque o rpido crescimento dos
gastos indiretos, decorrente do uso destas inovaes, alm de impactar diretamente seus lucros, tem
demonstrado a necessidade de uma nova viso e forma de gesto de negcios.
neste contexto que se justifica a importncia do rastreamento que o ABC faz das atividades
mais relevantes de uma empresa, supostamente as que consomem a maior parte dos recursos da
empresa e que so, geralmente, aquelas que se localizam nas reas de engenharia, logsticas de
armazenamento, movimentao, transporte e distribuio de materiais e produtos, inspees, etc. O
rastreamento feito pelo ABC tem o significado de identificar, classificar e mensurar, numa primeira
etapa, a maneira como as atividades consomem recursos e, numa segunda etapa, como os
produtos consomem as atividades de uma empresa.

Entretanto, a informao gerada pelo rastreamento ainda apenas um meio para se chegar a
um fim, que a identificao das aes necessrias sobrevivncia e competio com sucesso da
empresa no cenrio descrito, e isto s se conseguir efetivamente se ocorrerem mudanas significativas
e permanentes de atitudes dos recursos humanos. para isso que, fundamentalmente, o ABC se prope
contribuir, atravs do rastreamento.
BENEFCIOS E AS RESTRIES DO ABC
Benefcios:
Permite uma melhoria nas decises gerenciais, pois deixa de ter produtos subcusteados ou
supercusteados.
Permite a determinao dos custos das atividades que incidem nos produtos, traz pois as condies de
se permitir a anlise desses custos indiretos.
Facilita a determinao dos custos relevantes.
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Produtos do ABC e seu potencial de uso


ABC possibilita

ABC informa sobre

Custo das Atividades

Identificar oportunidades de aprimoramento.


Reduzir custos e tempos e melhorar acuracidade.
Reduzir/eliminar atividades que no agregam valor.

Determinar a necessidade de recursos.


Elaborar oramentos.
Estabelecer medidas de desempenho.
Direcionar melhoramentos contnuos.

Rentabilidade de Produtos/Servios

Redefinir responsabilidades e organizao.


Analisar o custo da qualidade.
Investir em novos produtos/servios.
Abandonar produtos/servios.
Aumentar a escala de produo.

Rentabilidade por Cliente/Mercado

Determinar custos para atendimento.


Rever a formao de preos.
Determinar prioridades.

Direcionadores de Custos/Atividades
e Consumo de Recursos

Como toda ferramenta gerencial, o ABC possui algumas limitaes.


As mais importantes so as citadas:
1-A utilizao de direcionadores de recursos no elimina totalmente a arbitrariedade atribuda
aos rateios efetuados no Custeio por Absoro.
2) Os custos indiretos, em sua maioria, so de natureza fixa. Ao apurar o custo por unidade, o
ABC modifica o comportamento do elemento de custo.
3) Dificuldade na implementao de forma detalhada ou quando a empresa utilizar muitas
atividades ou processos, ou seja, detalhamento e ao volume de dados que esse mtodo requer.
Com relao ao primeiro ponto desfavorvel ao ABC, convm esclarecer que alguns autores
consideram essa forma de custeamento no imune arbitrariedade que costuma ser atribuda
exclusivamente ao custeio por Absoro.
Entendem que, se o seu maior problema a subjetividade inerente escolha do critrio de rateio,
a utilizao de vrios critrios (ou direcionadores) como preceituado no ABC apenas aumentaria a
possibilidade de erros; isto , a restrio acontece pelo rateio dos custos indiretos aos produtos e no
pelo maior ou menor nmero de critrios utilizados.
A terceira desvantagem atribuda ao ABC diz respeito ao detalhamento e ao volume de dados
que esse mtodo requer.
Em empresas que possuem operaes complexas, que exigem diversas etapas de produo, o
nmero de processos, de atividades e os respectivos dados (direcionadores, recursos etc.) para
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alimentar o sistema de custeio baseado em atividades pode ser to alto que complicaria (ou
inviabilizaria) um detalhamento maior.
Em sua forma mais detalhada pode no ser aplicvel na prtica, em virtude de exigir um nmero
excessivo de informaes gerenciais que podem inviabilizar sua aplicao.
VANTAGENS E DESVANTAGENS DA APLICAO DO CUSTEIO ABC
As principais vantagens do ABC:
Atravs dos atributos revelados pela anlise das atividades, permite a identificao de detalhes
importantes que antes no eram percebidos pelo sistema tradicional;
Mostra uma viso de negcios, processos e atividades, que so fundamental interesse para a
competitividade das empresas;
Permite a tomada de aes para o melhoramento contnuo de tarefas de reduo de custos;
Facilita a determinao dos custos relevantes na composio dos custos de produtos ou servios;
Pode ser implementado sem interferir no sistema contbil vigente, podendo ser um sistema paralelo
ou peridico;
Pode incorporar conceitos utilizados na gesto econmica, como custo de oportunidade, de
reposio;
Informaes gerenciais relativamente mais fidedignas por meio da reduo do rateio;
Adequar-se mais facilmente s empresas de servios, pela dificuldade de definio do que sejam
custos, gastos e despesas nessas entidades;
Menor necessidade de rateios arbitrrios;
Obriga a implantao, permanncia e reviso de controles internos;
Proporciona melhor visualizao dos fluxos dos processos;
Identifica, de forma mais transparente, onde os itens em estudo esto consumindo mais recursos;
Identifica o custo de cada atividade em relao aos custos totais da entidade;
Pode ser empregado em diversos tipos de empresas (industriais, comerciais, e servios, com ou sem
fins lucrativos);
Pode, ou no, ser um sistema paralelo ao sistema de contabilidade;
Pode fornecer subsdios para gesto econmica, custo de oportunidade e custo de reposio;
Possibilita a eliminao ou reduo das atividades que no agregam valor ao produto.

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As principais desvantagens do ABC:


Geraes de informaes confiveis a longo prazo;
Controle dificultado em empresas com grande nmero de atividades;
Anlise comparativa restrita;
Os limites das reas de responsabilidade;
Pode no ser aplicvel na prtica;
dispendioso e com gastos elevados para implantao;
Alto nvel de controles internos a serem implantados e avaliados;
Necessidade de reviso constante;
Levam em considerao muitos dados e as informaes so de difcil extrao;
Dificuldade de envolvimento e comprometimento dos empregados da empresa;
Necessidade de reorganizao da empresa antes de sua implantao;
Dificuldade na integrao das informaes entre departamentos;
Falta de pessoal competente, qualificado e experiente para implantao e acompanhamento;
Necessidade de formulao de procedimentos padres;
Maior preocupao em gerar informaes estratgicas do que em us-las.

Questes que ABC possibilita responder:


Quais atividades so executadas em cada um dos processos da empresa?
Quanto custa executar cada atividade?
Qual o real motivo que leva a empresa a executar tais atividades?
A quantidade de atividades consumidas por determinado produto, cliente ou fornecedor da empresa
adequada?
As atividades executadas agregam valor (ou no) empresa, do ponto de vista dos clientes?

Cabe averiguar se o tipo de gasto condizente com a estratgia da organizao, agregando ou


no valor da tica dos clientes.
Se a empresa optar por competir com a estratgia de diferenciao, assegurando um padro
rigoroso de qualidade para seus produtos, o gasto plenamente justificvel. Entretanto, caso a opo
estratgica seja a competio com custos (preos) baixos, talvez fosse interessante verificar a
possibilidade de reduzir esses gastos ou at elimin-los.
O valor total de cada atividade seria alocado aos produtos com base na quantidade de atividades
que eles requerem para serem elaborados ou fornecidos aos clientes, isto , a concepo terica do
ABC a de que os produtos consomem atividades para serem elaborados e so essas atividades que
geram custos empresa, pelo consumo necessrio de recursos para serem executadas.

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Concepo Terica do ABC


ABC Concepo
Atividades/Processos

CONSOMEM
Produtos/Servios
GERAM

Custos

Exemplo:
PRODUTOS (camisas e calas) consomem

ATIVIDADES (corte, costura, inspeo, expedio) que geram

CUSTOS (de fabricao) pelo consumo de

RECURSOS (como salrios, energia eltrica, depreciao).


ABC Alocao
Custos
DIRECIONADORES DE
CUSTOS PRIMRIOS

Atividades/Processos
DIRECIONADORES DE
CUSTOS
SECUNDRIOS
Produtos/Servios

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Assim, se um produto no consumir determinada atividade, no receber os custos associados a


essa atividade. Se o produto exigir a execuo da atividade, lhe ser atribudo valor de custos
proporcionalmente a sua utilizao no perodo.
No ABC os custos so atribudos aos produtos com base na proporo do consumo mdio das
atividades requeridas para fabricar cada produto. Com isso, os custos so associados s atividades e,
em seguida, repassados aos produtos por intermdio dos direcionadores de custos.
J no Custeio por Absoro os custos so acumulados por departamentos ou centros de custos e
posteriormente rateados pelos produtos, em geral por um fator volumtrico de medio (como nmero
de unidades produzidas ou nmero de horas trabalhadas).
Enquanto no Custeio Absoro emprega-se um ou poucos critrios de rateio (com base em
volumes), no ABC utilizam-se diversos critrios de direcionamento conforme o tipo de atividade a ser
considerada.

Outra distino importante entre os dois mtodos que dentro de um departamento ou centro de
custos pode haver vrias atividades.
No centro de custos Corte, por exemplo, podem existir as atividades de:
(1) Ajuste da Mquina de Corte,
(2) Processamento na Mquina de Corte e
(3) Transferncia para o setor de montagem.
O Custeio por Absoro consideraria apenas o total do centro de custos, enquanto no ABC
seriam priorizadas as atividades executadas em tal centro de custos, que podem ou no ser consumidas
por determinado produto ou cliente.
Por exemplo, se no custeio por Absoro foi utilizado apenas um critrio de rateio (volume de
unidades fabricadas) para alocar os custos indiretos aos produtos.
Enquanto no ABC seria usados trs direcionadores de custos indiretos para atribuir valor s
atividades (nmero de horas consumidas para salrios, consumo de kw/h para energia eltrica e
metragem quadrada ocupada para aluguel).
Os critrios de rateio (ou direcionadores de custos) adotados no ABC proporcionam uma
alocao mais confivel (ou lgica) dos custos indiretos aos produtos, uma vez que eles tm uma
ligao mais estreita com os fatores de custos.
Por outro lado, o custeio por Absoro empregou apenas um critrio volumtrico (nmero de
produtos fabricados), sem relao lgica com todos os fatores de custos considerados.

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ABC Viso Geral da Tcnica

Recursos
CUSTEIO DE
PROCESSOS

Atividades/Processos
CUSTEIO DE
PRODUTOS
Produtos/Servios

os recursos da empresa so consumidos e utilizados na


conduo
de
um
conjunto
de
atividades,
as
quais
so
executadas para permitir a produo dos produtos entregues
aos clientes.

PENSAMENTO TRADICIONAL

PENSAMENTO MODERNO

Orientao por funo

Orientao por processo de negcio

Reduo de custos

Preveno de custos

Informao precisa, esttica

Informao relevante, oportuna

Busca do culpado

Participao proativa

Hierarquia/departamento

Equipe/clulas de processo

Desempenho individual

Desempenho por processo (coletivo)

Voltado para a organizao interna

Voltado para o cliente

(Olhar o prprio umbigo)

(Olhar o umbigo do cliente)

O Sistema ABC em Servios


O custeio baseado em atividades tambm pode ser aplicado nas organizaes prestadoras de
Servios produto: pode representar um bem ou um servio.
Exemplo de servio: Servio de "interface" com o cliente.
Exemplo de organizaes de servios que utilizam custeio baseado em atividade: Bancos e Hospitais.
Despesas de vendas, gerais e administrativas:
So despesas no fabris:
- Em algumas empresas, essas despesas correspondem a mais de 50% das despesas fabris; assim, essas
despesas, muitas vezes, so rateadas tambm.
- Quando o rateio feito utilizando mtodos simplistas, como a da percentagem sobre as vendas, pode
conduzir a distores nos custos finais.
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Problema

Causa

Soluo

Manuteno de estoques elevados

Obter planejamento de compras de


Falta
de
adequado clientes e planejar as compras e a
planejamento da produo
produo de acordo com esse
planejamento

Gastos com o controle da qualidade Falta de confiana no


Exigir do fornecedor garantia da
dos materiais entregues pelos controle de qualidade do
qualidade de seus produtos
fornecedores
fornecedor
Gastos elevados de esquematizao
da fbrica cada vez que muda o tipo Cho de fbrica tradicional
de produto a ser fabricado

Transformar o processo produtivo


em clulas de produo

EXERCCIOS TERICOS: CUSTEIO ABC.


1) No ABC, o objetivo principal :
a) Gesto de custos
b) Custeio de produtos
c) Rateio dos custos fixos
d) Avaliao de rateio
e) Valorao de estoques.
2) O ABC que apropria custos aos produtos no sentido vertical, mediante atividades realizadas em
cada departamento, uma viso:
a) Econmica de custeio
b) Meramente tributria
c) Tradicionalista apenas
d) De custeio de produto
e) Meramente financeira
3) No ABC a viso horizontal, no sentido de captar os custos dos processos por meio das
atividades realizadas no vrios departamentos funcionais, busca:
a) Avaliao fsica dos estoques
b) Aperfeioamento dos processos
c) Elaborao de custos com rateios
d) Levantamento fsico de material

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4) O ABC deve ser implantado mediante anlise de:


a) Processos
b) Oramento
c) Fornecedor
d) Lucratividade
e) Manuteno
5) O ABC prope que os custos sejam reportados por:
a) Produo
b) Oramento
c) Mercado
d) Atividades
e) Fornecedor
6) A anlise do valor proporcionada pelo ABC e pelo ABM deve ser realizada pela ptica dos:
a) Clientes
b) Preos
c) Custos
d) Canais
e) Lucros
7) Com relao gesto de atividades e processos para obter vantagens competitivas, a gesto
Baseada em Atividades (ABM) focada em:
a) Planejamento, execuo e mensurao
b) Economias de escala, custos e preos
c) Lucratividade, planejamento e despesas
d) Oramento, execuo e cadeia de valor
e) Estudo, anlise de gesto dos custos indiretos de produo (Overhead).
8) exemplo de Gesto de Custos:
a)
b)
c)
d)
e)

Levantamento de balanos
Uso de custeio por absoro
Utilizao do custo histrico
Contagem fsica dos estoques
Eliminao dos desperdcios.

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EXERCCIO PRTICO: CUSTEIO ABC.


1) A vice presidente de operaes do Home Bank estava interessada em investigar a eficincia das
operaes.
Saber quais os custos de abertura de conta, de processamento de depsitos e saques e do
processamento de outras transaes dos clientes?
Uma das agncias apresentou os seguintes dados de custo no ltimo ano:

Salrio dos caixas


Salrio do subgerente da agncia
Salrio do gerente da agncia
TOTAL

160.000
75.000
80.000
315.000

Distribuio de consumo de recurso por atividades:

Salrio dos caixas


Salrio do subgerente da
agncia
Salrio do gerente da agncia

Abertura
de contas

Processament
o de depsitos
e saques

Outras
atividade
s

Total

65%
5%

Processament
o de outras
transaes do
cliente
20%
30%

5%
15%

10%
50%

100%
100%

5%

10%

85%

100%

Pede-se: Efetue o primeiro estgio de alocao segundo o estudo pelo custeio por atividades.

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1.2)

Continuao do exerccio 1:

Dados relativos s operaes da agncia no ultimo ano:


Atividade
Atividade total da agncia
Abertura de contas
500 novas contas
Processamento de depsitos e saques
100.000 depsitos e saques processados
Processamento de outras transaes do cliente 5.000 outras transaes dos clientes
processados

Os custos mais baixos dessas atividades divulgados por outras agncias so os seguintes:
Atividade
Abertura de contas
Processamento de depsitos e saques
Processamento de outras transaes do cliente

Custos mais baixos entre as demais


agncias do Home Bank
$ 26,75 Novas contas abertas
$1,24 Depsitos e saques processados
$ 11,86 Outras transaes dos clientes
processados

Pede-se: Determine, utilizando o primeiro estgio de alocao (exerccio 01) e os dados mostrados
anteriormente, as taxas da atividade no sistema de custeio por atividades.
O que estes resultados sugerem a voc?

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2) Voc foi chamado por seu amigo, que Administrador da Indstria W. Luxemburgo, para ajudlo na melhor maneira de custear os seus dois produtos: Chuteiras e Tnis.
Os dados que voc conseguiu so os seguintes:

Unidades Produzidas
Horas de MOD por unidade
Nmero
de
ordem
de
produo

Chuteiras
200
2
10

Tnis
600
3
5

Custos relacionados atividade de preparao de ordens de produo= $ 36.000,00.


O Administrador informou que estava fazendo a atribuio dos custos aos produtos na base de
horas de MOD totais.
Voc que est estudando na Faculdade os procedimentos da tcnica ABC, resolveu apropriar os
custos com base no direcionador no relacionado aos volumes dos produtos. Preferiu usar
como direcionador dos custos a quantidade de ordens de produo.
Pede-se:
a) Calcule os custos dos dois produtos com base no procedimento adotado pelo
Administrador.
b) Calcule os custos dos dois produtos com base nos procedimentos da tcnica ABC.

3) A Sociedade Industrial Abelhas Rainhas Ltda. resolveu implantar em sua contabilidade de custos,
como forma de exercer melhor controle sobre as despesas indiretas de fabricao, a tcnica
chamada ABC. Pelo critrio que usava, as despesas indiretas de fabricao eram alocadas aos
produtos com base nas horas mquinas empregadas.
Uma das primeiras revelaes feitas pela equipe de consultores foi a de que a contabilidade de
custos poderia identificar os custos das atividades de preparao de mquinas e de preparao
de ordens de produo e que seria fcil acumular, por produto, a quantidade de preparaes de
mquinas e de ordens de produo.
A sistemtica ABC indica que esses dois direcionadores de custos esto mais de acordo com a
realidade, do que o direcionador de custos que estava sendo usado antes: a quantidade de horas
mquina.
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Abaixo voc vai encontrar os dados operacionais pertinentes s linhas de produtos, do ms de


maio.
Custos indiretos- anlise por atividades
Preparao de mquinas
Preparao de ordens de servios
Total
Outros dados operacionais
Materiais diretos consumidos
MOD
Quantidade de horas mquinas
Quantidade de preparao de mquinas
Quantidade de ordens de servios

Valores
24.000,00
12.000,00
36.000,00
Colmia
$20.000
$9.000
1.000
20
500

Cera
$72.000
$ 60.000
2.000
20
100

Pede-se:
a) Calcular os custos das duas linhas de produtos com base no critrio adotado antes da
implantao do critrio ABC.
b) Calcular os custos das suas linhas de produtos com base na tcnica ABC.

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