IV

Las empresas de construccin

segn NIC 11 (Parte I)
rea Contabilidad (NIIF) y Costos

Ficha Tcnica
Autor : CPC Jos Valdiviezo Rosado
Ttulo : Las empresas de construccin segn NIC
11 (Parte I)
Fuente : Actualidad Empresarial N 325 - Segunda
Quincena de Abril 2015

1. Introduccin
Desde que el sector de la construccin en
nuestro pas se ha posicionado como uno
de los rubros de gran perspectiva de expansin y componente importante de nuestra
economa nacional, la cual ha tenido altos
y bajos como cualquier sector en desarrollo, en el ao 2014 su crecimiento fue
alrededor del 2% siendo mucho menor al
de los aos anteriores. Con las medidas de
reactivacin de la economa, pensamos que
muchos sectores tanto como el de la construccin crecern. En el presente informe
se tocarn aspectos contables y tributarios
a seguir para las empresas constructoras.

2. Objetivo
El objetivo de esta norma es prescribir el
tratamiento contable de los ingresos de
actividades ordinarias y los costos relacionados con los contratos de construccin.
Debido a la naturaleza propia de la
actividad llevada a cabo en los contratos
de construccin, las fechas en que la
actividad del contrato comienza y termina se dan, normalmente, en diferentes
periodos contables. Por tanto, la cuestin
fundamental al contabilizar los contratos
de construccin es la distribucin de los
ingresos de actividades ordinarias y los
costos que cada uno de ellos genere, entre
los periodos contables a lo largo de los
cuales se ejecuta.

Contrato de precio fijo ; es un contrato

de construccin en el que el contratista
acuerda un precio fijo, o una cantidad fija
por unidad de producto, y en algunos casos
tales precios estn sujetos a clusulas de
revisin si aumentan los costos.

Este tipo de contrato tambin llamado

contrato de construccin a suma alzada se da con el acuerdo entre las partes
contratantes para lo cual se pacta el cumplimiento de una determinada obra con
la retribucin econmica correspondiente
como tambin el plazo a cumplir para la
entrega del bien.
El constructor es el encargado de incurrir en
todos los costos para la produccin del bien
el cual desarrollar su presupuesto de obra
a todo costo mientras el comitente se encargar de cumplir estrictamente con todos
los pagos segn cronograma del contrato.
Si en el proceso de la construccin existiera
una variacin en los costos, esto se tratar
de acuerdo con las clusulas correspondientes que prescribe el contrato; para ello
citamos el artculo 1776 del Cdigo Civil.
El obligado a hacer una obra por ajuste
alzado tiene derecho a compensacin por
las variaciones convenidas por escrito con
el comitente, siempre que signifiquen

Ingresos

Contrato de construccin; es un contrato

especficamente negociado, para la fabricacin de un activo o un conjunto de activos,
que estn ntimamente relacionados entre
s o son interdependientes en trminos de
su diseo, tecnologa y funcin, o bien en
relacin con su ltimo destino o utilizacin.

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Segunda Quincena - Abril 2015

En esta modalidad de contrato tambin

llamada contrato de construccin por
administracin el constructor asume exclusivamente la parte del servicio de construccin la cual es inherente a los costos
incurridos o materiales de construccin.
Esto quiere decir que el comitente, segn
contrato, reembolsar los costos incurridos
por materiales como tambin cancelar los
servicios prestados por el constructor, este
ltimo segn acuerdo de precio fijo o en
relacin porcentual.

5. Ingresos de actividades ordinarias del contrato

Prrafo 11 de la NIC 11

Comprenden

Modificacin en el trabajo
contratado
Reclamaciones e incentivos

Sea probable que

resulte un ingreso de
actividades ordinarias.
Sean susceptibles de
medicin fiable.

Prrafos 13, 14 y 15 de la NIC 11

Prrafo 1 de la NIC 11
Esta Norma debe ser aplicada para la contabilizacin de los contratos de construccin,
en los estados financieros de los contratistas.

Prrafo 3 de la NIC 11

Contrato de margen sobre el costo;

es un contrato de construccin en el que se
reembolsan al constructor los costos satisfechos por l y definidos previamente en el
contrato, ms un porcentaje de esos costos
o una cantidad fija.

Importe inicial del ingreso

segn contrato

3. Alcance

4. Definiciones

mayor trabajo o aumento en el costo

de la obra. El comitente, a su vez, tiene
derecho al ajuste compensatorio en caso
de que dichas variaciones signifiquen
menor trabajo o disminucin en el costo
de la obra.

Modificacin

Ingresos
posteriores
al contrato
inicial

Reclamacin

Incentivos

Instruccin del cliente

para modificar el alcance
del trabajo que se va ejecutar segn contrato

Importe que el constructor espera cobrar al comitente o a un tercero por

reembolso de costos no
incluidos en el contrato
Importes adicionales reconocidos al constructor
siempre que cumpla o
sobrepase determinados
niveles de ejecucin del
contrato

Por cambios en especificaciones de diseos

Por cambios en la duracin del contrato
Por demora
Por errores
Por disputas al trabajo
incluido en contrato

Al terminar la obra en
menor plazo previsto

Actualidad Empresarial

IV-9

IV

Aplicacin Prctica

Reconocimiento de ingresos de actividades ordinarias y

gastos del contrato

truccin con asignacin a subcuentas por cada obra; y para los

costos totales estimados para el contrato lo hallamos en el
presupuesto de obra.

Prrafo 22 de la NIC 11
Cuando el resultado de un contrato de construccin puede ser estimado
con suficiente fiabilidad, los ingresos de actividades ordinarias y los
costos asociados con el mismo deben ser reconocidos como ingreso
de actividades ordinarias y gastos respectivamente, con referencia al
estado de realizacin de la actividad producida por el contrato al final
del periodo sobre el que se informa. Cualquier prdida esperada por
causa del contrato de construccin debe ser reconocida inmediatamente
como un gasto, de acuerdo con el prrafo 36.

Asimismo, para hallar el estado de realizacin con los mtodos

inspeccin de los trabajos ejecutados y la proporcin
fsica del contrato total ejecutada conllevara realizarlo un
profesional capacitado en el rubro de la construccin por ejemplo un ingeniero civil el cual pueda identificar el porcentaje de
avance de obra realizados in situ.

Reconocimiento de ingresos de actividades ordinarias y

gastos en contrato a precio fijo
Se reconocer siempre que el contrato pueda ser medido con
suficiente fiabilidad y cumpla lo siguiente:
a) Los ingresos de actividades ordinarias totales del contrato
pueden medirse con fiabilidad.
b) Es probable que la entidad obtenga los beneficios econmicos derivados del contrato.
c) Tanto los costos que faltan para la terminacin del contrato
como el grado de realizacin, al final del periodo sobre el
que se informa, pueden ser medidos con fiabilidad.
d) Los costos atribuibles al contrato pueden ser claramente
identificados y medidos con fiabilidad, de manera que los
costos reales del contrato pueden ser comparados con las
estimaciones previas de los mismos.

6. Costos del contrato

Prrafo 16 de la NIC 11
Los que se relacionan
directamente con el
contrato

Costos del
contrato

Los que se relacionen

con la actividad de
contratacin general y
puedan ser imputados
al contrato

Son

Cualesquiera puedan
cargar al cliente
bajo los trminos de
contrato

Reconocimiento de ingresos de actividades ordinarias y

gastos en contrato por margen sobre el costo:
Se reconocer siempre que el contrato pueda ser medido con
suficiente fiabilidad y cumpla lo siguiente:
a) Que sea probable que la entidad reciba los beneficios econmicos asociados con la transaccin.
b) Que los costos atribuibles al contrato, sean o no especficamente reembolsables, puedan ser claramente identificados
y medidos de forma fiable.

Costos
directos al
contrato

Costos
atribuibles
al contrato

Otros costos
segn
contrato

- Costos de mano
de obra y supervisin
- Costos de materiales
- Costos por depreciacin
- Costos de transporte
- Costos por alquileres
- Costos por diseo de asistencia
tcnica
- Costos por rectificacin y garanta
- Reclamaciones
a terceros

- Costos de seguros
- Costos de diseo y asistencia
tcnica
- Costos indirectos de construccin

- Costos generales de administracin

- Costos de venta
- Costos de investigacin y
desarrollo
- Depreciacin
de propiedades
planta y equipo
no utilizados en
el proceso

Mtodo del porcentaje de terminacin

Prrafo 25 de la NIC 11
El reconocimiento de ingresos de actividades ordinarias y gastos con
referencia al grado de realizacin del contrato es, a menudo, denominado mtodo del porcentaje de terminacin. Bajo este mtodo, los ingresos
derivados del contrato se comparan con los costos del mismo incurridos
en la consecucin del grado de realizacin en que se encuentre, con lo
que se revelar el importe de los ingresos de actividades ordinarias, de
los gastos y de las ganancias que pueden ser atribuidas a la porcin del
contrato ya ejecutado. Este mtodo suministra informacin til sobre
la evolucin de la actividad del contrato y el rendimiento derivado del
mismo en cada periodo contable.
Prrafo 30 de la NIC 11
El grado de realizacin de un contrato puede determinarse de muchas
formas. La entidad utilizar el mtodo que mida con mayor fiabilidad
el trabajo ejecutado. Dependiendo de la naturaleza del contrato, los
mtodos pueden incluir:
a) la proporcin de los costos del contrato incurridos en el trabajo ya
realizado hasta la fecha, en relacin con los costos totales estimados
para el contrato;
b) a inspeccin de los trabajos ejecutados; o
c) la proporcin fsica del contrato total ejecutada ya. Los anticipos y los
pagos recibidos del cliente no reflejan, necesariamente, la proporcin
del trabajo ejecutado.

Para determinar el estado de realizacin segn el ratio mencionado en el inciso a)la porcin de los costos del contrato
incurridos lo encontramos en nuestra cuenta analtica de la
clase 9 al momento que afectamos al costo de servicio de cons-

IV-10

Instituto Pacfico

7. Cambios en las estimaciones

Prrafo 38 de la NIC 11
El mtodo del porcentaje de realizacin se aplicar acumulativamente,
en cada periodo contable, a las estimaciones de ingresos de actividades
ordinarias y costos totales hasta la fecha. Por tanto, el efecto de un
cambio en las estimaciones de los ingresos o costos del contrato en
cuestin, o el efecto de un cambio en el desenlace esperado del contrato,

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rea Contabilidad (NIIF) y Costos

sern tratados como cambios en las estimaciones contables (vase la
NIC 8 Polticas Contables, Cambios en las Estimaciones Contables y
Errores). Las estimaciones revisadas se usarn en la determinacin de
los importes de ingresos de actividades ordinarias y gastos reconocidos
en el resultado, tanto en el periodo en que tiene lugar el cambio como
en los periodos subsiguientes.

8. Del impuesto a la renta

En relacin con el impuesto a la renta, la SUNAT establece en
el artculo 63 del TUO de la Ley de Impuesto a la Renta un
incentivo tributario el cual podrn elegir de manera opcional
las empresas que se encuentren en el rubro de la construccin
Artculo 63 del TUO de la Ley de Impuesto a la Renta
Las empresas de construccin o similares, que ejecuten contratos de
obra cuyos resultados correspondan a ms de un (1) ejercicio gravable
PODRAN acogerse a uno de los siguientes mtodos, sin perjuicio de
los pagos a cuenta a que se encuentren obligados, en la forma que
establezca el Reglamento:

Mtodo de percibido
a) Asignar a cada ejercicio gravable la renta bruta que resulte de aplicar sobre los importes cobrados por cada obra, durante el ejercicio
comercial, el porcentaje de ganancia bruta calculado para el total de
la respectiva obra;

El literal a) del artculo 36 del Reglamento de la Ley del Impuesto

a la Renta precisa, a efectos de asignar la ganancia bruta, que
se calcular de dividir el total pactado por cada obra menos los
costos presupuestados, entre el valor total pactado por dicha
obra, el resultado ser multiplicado por cien.
Valor total pactado por
Costo
Tasa %
cada obra
presupuestado x 100
ganancia =
bruta
Valor total pactado por cada obra

Costo presupuestado
Asimismo, se seala que el costo presupuestado estar conformado
por el costo real incurrido en el primer ejercicio o en los ejercicios
anteriores, segn corresponda, incrementado en el costo estimado
de la parte de la obra que falta por terminar y ser sustentado
mediante un informe emitido por un profesional competente y
colegiado. Dicho informe deber contener la metodologa empleada, as como la informacin utilizada para su clculo.
El inciso a) del artculo 63 del TUO de la LIR seala que la
tasa porcentual de la ganancia bruta se aplicar a los importes
cobrados o percibidos de aquel ejercicio. De esta manera se
determina la renta bruta.
Renta bruta = importe cobrado x tasa % ganancia bruta

Mtodo del devengado

b) Asignar a cada ejercicio gravable la renta bruta que se establezca
deduciendo del importe cobrado o por cobrar por los trabajos
ejecutados en cada obra durante el ejercicio comercial, los costos
correspondientes a tales trabajos.

Para mejor entendimiento, citamos la tercera pregunta atendida

en el informe SUNAT 184-2013.
En el caso de los contribuyentes que se acogen a lo dispuesto por
el inciso b) del artculo 63 de la Ley del Impuesto a la Renta, considerando que las normas tributarias relacionadas con los contratos de
construccin no contienen una definicin del criterio de lo devengado,
es correcto remitirse a lo dispuesto por la NIC 11 para la determinacin
del Impuesto a la Renta anual?

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IV

Rpta: La NIC 11 resulta aplicable para determinar la renta del ejercicio

gravable de acuerdo con el mtodo previsto en el inciso b) del artculo
63 del TUO de la Ley del Impuesto a la Renta, en tanto permite determinar los importes cobrados o por cobrar por los trabajos ejecutados
en cada obra, as como los costos correspondientes a tales trabajos.

La RTF N. 9257-5-2001, que alude sobre el inciso b) del artculo 63 del TUO de la LIR, establece el criterio de lo devengado
al disponer la obligacin de asignar a cada ejercicio gravable la
renta bruta que se establezca deduciendo del importe cobrado
o por cobrar por los trabajos ejecutados en cada obra durante el
ejercicio comercial, los costos correspondientes a tales trabajos.
Por lo tanto, tenemos una estrecha relacin entre el principio del
devengado y lo indicado en la norma tributaria en el inciso b)
del artculo 63, y por consiguiente la NIC 11 aplica el principio
de lo devengado asignando los ingresos y costos de acuerdo
con el estado de realizacin del contrato los cuales se asignarn
y reconocern a lo largo de los ejercicios en los que se lleve a
cabo, o sea, el tiempo del contrato.
* Plazo de contrato: 4 aos
Valor total del contrato: S/. 8,000,000
Junio ao 1
Costos incurridos
Costos estimados

Diciembre ao 1
Costos incurridos
Costos estimados

S/. 750,000.00
S/. 6,000,000.00

S/. 750,000.00
S/. 6,000,000.00

0.125

0.125

Venta **
Costos del serv.
Renta bruta

Ao 1
1.a valorizacin junio
2.a valorizacin dic.
S/. 1,000,000.00
S/. 1,000,000.00
S/. -750,000.00
S/. -750,000.00
S/. 250,000.00
S/. 250,000.00

** Resultado de total contrato por factor 0.125

* Para este ejemplo solo se considera ao 1

Cuando se refiere la norma tributaria en el inciso b) artculo 63

que se determinar la renta bruta de deducir los importes
cobrados y por cobrar, esto se grafica en los dos importes de
S/. 1 000,000.00 que podran ser cobrados o pendientes de
pago. Para hallar el importe de venta segn grfico, se procedi
a calcular segn grado de avance de realizacin que corresponde
a los trabajos ejecutados o realizados sobre los costos estimados
de la obra.
En todos los casos se llevar una cuenta especial por cada
obra.
Es ineludible la aplicacin de la cuenta contable por cada obra
por ser de control de acumulacin de costos e inventarios y ms
an cuando la norma tributaria lo exige para efectos fiscales.
Segn R. S. CNC N. 043-2010-EF/94 se aprob la versin modificada del Plan Contable General Empresarial vigente a partir
del 01-01-11, la cual se basa en aplicacin de las NIC y las NIIF.
En su nomenclatura podemos asignar a productos en proceso
por obra en la cta. 234; productos inmuebles en la cuenta 214
y para efectos analticos en la clase 9 tambin por obra ,si existe
la necesidad de crear subdivisionarias es permitido mientras no
se altere la estructura primaria del PCGE.
En los casos de los incisos a) y b) la diferencia que resulte en definitiva
de la comparacin de la renta bruta real y la establecida mediante los
procedimientos a que dichos incisos se contraen, se imputar al ejercicio
gravable en el que se concluya la obra.
El mtodo que se adopte, segn lo dispuesto en este artculo, deber
aplicarse uniformemente a todas las obras que ejecute la empresa, y
no podr ser variado sin autorizacin de la SUNAT, la que determinar
a partir de qu ao podr efectuarse el cambio.
Continuar.

Actualidad Empresarial

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