DF CARF MF

Fl. 1192
S1C2T1
Fl.2

-0
2
1
0
2
/

MINISTRIODAFAZENDA

S1C2T1

CONSELHOADMINISTRATIVODERECURSOSFISCAIS
35

31
2
6.7

PRIMEIRASEODEJULGAMENTO

IA

11516.723135/201203

Processon

51
1
1

S
ES

Voluntrio

Acrdon

1201001.4042Cmara/1TurmaOrdinria

Sessode

06deabrilde2016

Matria

AutodeInfrao

Recurson

-C
D
FAZENDANACIONAL
PG

NO
DOASSUNTO:IMPOSTOSOBREARENDADEPESSOAJURDICAIRPJ

Recorrente
Recorrida

A
R
E

RD

C
A

F
R
A

C
O
PR

CAPITALTRADEIMPORTAOEEXPORTAOLTDA.

Anocalendrio:2008,2009,2010,2011

SUBVENESCORRENTESPARACUSTEIO.TRIBUTAO.
Sotributveis,comoreceitas,assubvenesobtidaspelocontribuinteparao
custeio de suas atividades, ainda mais quando no demonstrada qualquer
exignciaconcretaeespecficaattulodeinvestimentos.
ASSUNTO:PROCESSOADMINISTRATIVOFISCAL
Anocalendrio:2008,2009,2010,2011
NULIDADEDOAUTODEINFRAO.INOCORRNCIA.
Somente ensejam a nulidade os atos e termos lavrados por pessoa
incompetenteoucompreteriododireitodedefesadocontribuinte.Descabe
a alegao de nulidade quando no existirem no processo atos insanveis,
aindamaisquandocomprovadoqueaautoridadelanadoraobservou,durante
ostrabalhosdeauditoria,osprocedimentosprevistosnalegislaotributria.
MANDADODEPROCEDIMENTOFISCAL.
OMandadodeProcedimentoFiscal(MPF)consisteemmeroinstrumentode
controle interno, criado para a seleo e o planejamento das atividades de
fiscalizao da Receita Federal. No macula o lanamento efetuado a
extensodosefeitosprevistosnoMandadodeProcedimentoFiscalporquea
relaojurdicainstauradaentreaautoridadeeocontribuintenoseinaugura
com aexpedio do MPF, mas com acincia do incio dos procedimentos,
nos termos do artigo 196 do Cdigo Tributrio Nacional, esta sim
providncia essencial e inarredvel para a validade dos atos praticados
duranteafiscalizao.
ASSUNTO:NORMASGERAISDEDIREITOTRIBUTRIO
Anocalendrio:2008,2009,2010,2011

PIS/COFINS.SUBVENES.INCLUSO.
Documento assinado digitalmente conforme
MP n 2.200-2 de 24/08/2001
Autenticado digitalmente em 29/04/2016 por ROBERTO CAPARROZ DE ALMEIDA, Assinado digitalmente em 29/

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Fl. 1193

Processon11516.723135/201203
Acrdon.1201001.404

S1C2T1
Fl.3

Caracterizado, de acordo com o permissivo legal vigente, o conceito de

receita bruta como acrscimo patrimonial, deve o montante ser tributado a
ttulodePISeCOFINSquandonohprevisodeexclusodosrespectivos
valoresdasbasedeclculodessascontribuies.

IA

MULTA.CARTERCONFISCATRIO.
A vedao ao confisco pela Constituio Federal dirigida ao legislador,
cabendo autoridade administrativa apenas aplicar a multa, nos moldes da
legislaoqueainstituiu.

Vistos,relatadosediscutidosospresentesautos.

Acordam os membros do Colegiado, por unanimidade de votos, em negar

provimentoaorecursovoluntrio.

(documentoassinadodigitalmente)
MarceloCubaNettoPresidente

(documentoassinadodigitalmente)
RobertoCaparrozdeAlmeidaRelator

Participaramdasessodejulgamentoosconselheiros:MarceloCubaNetto,
RobertoCaparrozdeAlmeida,LuisFabianoAlvesPenteado,JooCarlosdeFigueiredoNeto,
EsterMarquesLinsdeSousaeJooOtavioOppermannThome.

Relatrio

TratasedeAutodeInfraodeIRPJ,CSLL,PISeCOFINS,novalortotal
deR$93.712.364,86,emrazodeinfraeslegislaotributriapraticadaspelacontribuinte
em epgrafe,nosanoscalendriode2008a2011,que,noperodo,optoupelasistemticade
apuraodolucropresumido.
Como os fatos e a matria jurdica foram bem relatados pela deciso de
primeirainstncia,peovniaparareproduzirosseusprincipaistrechos:
Deacordo comotermodeverificaoeencerramentodeao
fiscal(fls.782/796)aautuaodevese,emsntese,aofatodeo
contribuintenoteroferecidotributaopartedesubvenes
correntes recebidas do Estado de Santa Catarina,
correspondentes
a crditos presumidos de ICMS calculados
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MP n 2.200-2 de 24/08/2001
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Fl. 1194

Processon11516.723135/201203
Acrdon.1201001.404

S1C2T1
Fl.4

IA

sobre os valores das importaes para quea tributao efetiva

ficasseem3,45%,nocasodoregimePrEmprego,e0,92%,no
caso do regime especial do art. 148A do Regulamento do
ICMS/SC.Assubvenesforamlanadascontabilmenteadbito
da conta 8042 ICMS a Pagar Passivo Obrigaes
Tributriaseacrditodaconta9136ComissodeImportao
AtivoContasaReceber.
O valor oferecido tributao corresponderia a,
aproximadamente, 30% do benefcio fiscal, enquanto a
diferena, segundo o contribuinte, teria sido negociada e
repassadaaosseusclientes.Osvaloresrepassadosaosclientes,
afirma o autuante, seriam uma mera liberalidade do
contribuinte, que no poderia transacionar reduzindo o valor
devidoemimpostosecontribuiesfederais.
Oautuante afirma,baseadoeminformaesdosujeitopassivo,
que os benefcios configuram subveno corrente para custeio
ou operao, circunstncia em que, sob a gide da legislao
tributria federal, tm natureza de receita. Sob esse
delineamento o tratamento dispensado pelo sujeito passivo
matria no se conforma com o entendimento fiscal,
considerando que os eventos foram consignados na escrita
comercial a crdito de conta com natureza devedora, do Ativo
Circulante,precisamentenarubricaintituladaCOMISSODE
IMPORTAO, e no em conta de receita, situao em que
efetivamentepermanecerammargemdamensuraodasbases
imputveisdascontribuiesobjetosdoprocedimentofiscal.
EmrelaoaoPIS/PasepeaCofins,apartirde28demaiode
2009, com a revogao do 1 do art. 3 da Lei n 9.718, de
1998,promovidapeloincisoXIIdoart.79daLein11.941,de
27 de maio de 2009,paraaspessoasjurdicasenquadradasno
regime de apurao cumulativa, o crdito presumido do ICMS
deixou de ser considerado faturamento (receita bruta) e,
consequentemente, deixou de integrar a base de clculo das
mencionadascontribuies.
Asdiferenasatributarso:(a)em2008,R$8.244.936,08e(b)
em2009,R$4.519.421,12.
Em relao ao IRPJ e CSLL, as subvenes correntes para
custeio ou operao ICMS devem integrar como demais
receitasasrespectivasbasesdeclculo,conformepreceituamos
arts.392,519e521doRIR/99eart.36daINSRFn93/97.
As diferenas a tributar no IRPJ e CSLL so: (a)em2008, R$
11.123.001,61(b)em2009,R$13.211.728,38(c)em2010,R$
40.999.137,48e,(d)em2011,R$75.887.064,73.

Os valores oferecidos tributao pelo contribuinte (30%

aproximadamente), conforme a DIPJ, foram submetidos ao
coeficientede32%paraaapuraodolucropresumido,porm,
esta receita deve ser acrescentada base de clculo como
demais receitas, sem aplicao de qualquer coeficiente,
conformeart.521doRIR/99.
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Fl. 1195

Processon11516.723135/201203
Acrdon.1201001.404

S1C2T1
Fl.5

O contribuinte apresentou a impugnao de folhas 799 a 877,

alegando,preliminarmente,anulidadedosautosdeinfraoem
razodosseguintesfatos:

IA

desviodafinalidadedoMandadodeProcedimentoFiscal,que,
aoidentificarcomoobjetodafiscalizaoascontribuiespara
o PIS/Pasep e Cofins, lhe direcionou a atender as exigncias
relacionadas a essas contribuies, que tem conotaes bem
diversas do IRPJ e da CSLL. Ao no ser inicialmente
cientificadodoinciodafiscalizaoparaofimdeanlisedestes
tributos em especial, no lhe permitiu elaborar melhores
respostas e apresentar outros documentos que mais entendesse
necessrios,oquecaracterizantidaviolaoampladefesa.
ausncia de anlisepeloAutuantedostratamentostributrios
diferenciados TTDs posteriores ao PrEmprego, que se
limitouunicamenteaanalisaresseregime,evidenciandoerrona
essnciadolanamento.
erro grosseiro quanto classificao do crdito presumido,
confusodedocumentos,informaes,critriosdeavaliaoque
esvaziamarazodeserdaautuao.
No mrito, alega que, mesmo na ausncia da anlise pelo
autuante dos contornos de cada regime, se faz necessria essa
anlise.
Em relao ao benefcio denominado premprego afirma que,
segundo a redao do art. 1 do Decreto Estadual 105/2007
(SC), tinha o condo de atrair investimentos ao territrio
catarinense, tais como projetos de implantao, expanso,
reativao,modernizaotecnolgica,consideradosprioritrios
aodesenvolvimentoeconmico,socialetecnolgicodoEstadoe
queresultememgeraoemanutenodeempregos,bemcomo
os que consolidem, incrementam ou facilitam exportaes e
importaes,notendocomodestinaoareposiodecustos,
comofazcreroautuante.
Almdisso,parareceberotratamentotributriodiferenciadode
que diz respeito o referido benefcio fiscal a empresa deve
apresentar projeto de implantao do investimento
subvencionado,conformeprevistonoart.2doreferidoDecreto.
Alega que evidente que no se trata de benefcio concedido
comoformadereposiodecusteio,comobuscoucaracterizara
fiscalizao. Nesta linha, seguem os demais regimes especiais,
todavia, com imposies mais severas, exigindo da empresa
maior investimento para atender os requisitos bsicos para a
validadedaconcesso.
Alega que, a partir de 09/2009, vigeu o tratamento tributrio
diferenciadoconhecidocomoRegimedo148A,emremissoao
dispositivo legal que subsidia o benefcio fiscal, o qual, assim
comooregimeanterior,visantidaeformalmenteoincentivoa
investimentos como forma de fomento a economia local, o que
pode ser constatado no protocolo de intenes firmado com o

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Fl. 1196

Processon11516.723135/201203
Acrdon.1201001.404

S1C2T1
Fl.6

EstadodeSantaCatarina(ParecerTTDn.0916/2009COGAT
anexoimpugnaofls.886/897).

IA

Do referido termo extraise as seguintes caractersticas: (1)

incrementar a atividade desenvolvida de industrializao,
serviosdelogstica,comercializaodemercadorias,matrias
primas, produtos acabados e semiacabados, importados do
exterior do pas em volume no inferior a R$ 350.000.000,00
(2) investir em tecnologia apropriada s suas atividades (3)
gerarnomnimovinteecincoempregosdiretos(4)utilizarem
suas atividades, sempre que possvel, insumos de origem
Catarinense (5) contribuir ao fundo social (6) estimular e
manter o desenvolvimento de uma economia de servios e
geraodeempregoerendanoEstadodeSantaCatarinae(7)
manter seus estabelecimentos em Santa Catarina pelo prazo
mnimo de cinco anos. Essas premissas no deixariam dvidas
quanto natureza jurdica do crdito presumido, que ,
induvidosamente,incentivoinvestimento.
Alegaque,aindaquefossemcrditospresumidosparacusteiode
operao,damesmaformanoteriamnaturezadefaturamento,
muitomenosdereceita,emenosaindaincludonorolrestritivo
do alcance da incidncia dos respectivos tributos, mormente
porque no revelam capacidade contributiva, uma vez que no
transitaramporcontaderesultado,noviraramlucroesequer
foramdistribudosaosscios.
AlegaqueoRegulamentodoImpostodeRenda(art.443)exclui
da base de clculo a subveno para investimento, o que
reconhecido pela prpriaReceita Federal por meiodo Parecer
Normativo CST n 112/78, que assentou o conceito para
subveno para investimento e que elas no devem ser
tributadas. Entendimento tambm firmado na Soluo de
DivergnciaCOSIT15/2003.
NessalinhaajurisprudnciadoSuperiorTribunaldeJustiae
doConselhoAdministrativodeRecursosFiscaisCARF.
Alega ser ilegal a incluso do PIS e Cofins dos perodos de
fevereiro de 2008 a maio de 2009 na autuao, pois,
independentemente dos fatos geradores e sem adentrar na
discusso sobre a natureza do crdito (se subveno para
custeioouparainvestimento),certoqueemnenhumahiptese
podese admitir a incidncia desses tributos sobre a concesso
pelos Estados Federados de crdito presumido de ICMS,
conforme entendimento consolidado de nossos tribunais no
sentidodequeessecrditonoconstituireceitatributvel,mas
renncia fiscal com o fito de incentivar o desenvolvimento
regional e que, ao se admitir a tributao, seria o mesmo que
admitir a interferncia da Unio na competncia dos Estados,
mormente mitigando a independncia destes frente a suas
medidasdesenvolvimentistas.

Alegaqueosrequisitosparaaclassificaodasubvenopara
investimento exarados no Parecer Normativo COSIT 112/78
foramcumpridos:(a)aintenodosubvencionadordedestin
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Fl. 1197

Processon11516.723135/201203
Acrdon.1201001.404

S1C2T1
Fl.7

IA

las para investimento (b) a efetiva e especfica aplicao da

subveno, pelo beneficirio, nos investimentos previstos na
implementao ou expanso do empreendimento econmico
projetado, e (c) o beneficirio da subveno ser a pessoa
jurdicatitulardoempreendimentoeconmico.
Alega que atendeu tambm as exigncias estabelecidas pelo
Estado de SantaCatarina,asquaispodemserencontradasnos
respectivosdispositivoslegais.Comoprovadissojuntaemanexo
provasuficienteparacaracterizaodecadapontoexigido.(a)
ConformeaGFIPanexa,onmerodeempregosdiretosformais
assumidos pela empresa, de 2010 para 2011, ultrapassou
consideravelmente o mnimo exigido pelo Estado, o que
demonstra o investimento no desenvolvimento do
empreendimento, certo que essa evoluo se traduz nica e
exclusivamente com o investimento (b) para o regime pr
emprego, alm dos requisitos como a manuteno ecriao de
empregos, a empresa apresentou projeto especfico de
investimento,comcronograma,valoresemetasdeinvestimento,
o que pode ser verificado no protocolo e projeto, ambos em
anexo (c) os faturamentos mnimos exigidos, requisito este
diretamente proporcional ao adjetivo investimento, tambm
foramcumpridos,conformedocumentoscontbeisemanexo(d)
contrataes de modeobra e prestadores de servios locais,
almda utilizaoexclusivadeportoseaeroportoslocalizados
noEstado.
Alega violao do princpio da capacidade contributiva em
razo da falsa presuno de disponibilidade econmica, pois o
resultadoprticodocrditopresumidonadamaisnadamenos
doquereduziracargatributriaincidenteemumadeterminada
operao, a qual resulta do confrontamento entre um dbito e
um crdito. No h aquisio de disponibilidade reveladora de
capacidadecontributiva,massimplesmenteareduodoICMS.
Alegaquefoiindevidamentedescaracterizadaabasedeclculo
de32%empregadapelaempresaparaasreceitasdeprestao
de servios, tanto de assessoria nos procedimentos quanto de
receitas de comisso recebidas com base na intermediao de
operaes de importao, classificandoas como demais
receitas. Incrivelmente o autuante buscou classificar essas
receitas como se fossemadvindasdesubvenoparacusteio,o
quenosecoadunacomaprtica.
Alegaqueamultadeofciotemcarterconfiscatrio.
Alega que o procedimento adotado pela fiscalizao viola os
princpios da razoabilidade e da proporcionalidade, por serem
medidasdescabidaseincompatveiscomaatividadevinculadaa
quesesubmete.
Porfim,requerquesejamanuladososautosdeinfraoemface
de serem constitudos com erros formais ou, alternativamente,
que sejam julgados improcedentes em razo dos argumentos
relacionadosaomritodaautuao.
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Fl. 1198

Processon11516.723135/201203
Acrdon.1201001.404

S1C2T1
Fl.8

IA

Oprocessofoiremetido,emdiligncia,paraqueoautuante(a)
informasse se nas bases de clculo utilizadas no lanamento
foramconsideradosapenasvaloresoriundosdoPrEmpregoe
(b) caso tivessem sido includos valores de outras origens que
nooPrEmprego:(b1)informassequaissoessesregimese
quaissoosmotivospelosquaisosbenefciosfiscaisrecebidos
pelointeressadocombasenelesforamconsideradossubvenes
correntes e (b2)juntassetabeladiscriminandomensalmenteos
valores recebidos pelo interessado com base em cada um dos
regimes.
Retornaram os autos com o Termo de Informao Fiscal (fls.
1041/1044),ondeoautuanteafirmatertratadodosregimesPr
Emprego e do regime especial do Artigo 148AdoAnexo II do
RICMS/SC, conforme constam nas diversas intimaes e
respostas do contribuinte. Que o Termo de Verificao e
Encerramento da Ao Fiscal apenas uma das vrias peas
quecompemoprocessoetambmmencionatodasasformasde
subveno de ICMS, que o contribuinte informa depois das
intimaes. Que os Termos de Tratamento Tributrio
Diferenciado encontramse s folhas 653, 656, 661 e 783
(conformemencionadonoTermodeVerificaoeEncerramento
da Ao Fiscal) e tratam dos regimes PrEmprego e Especial
do Artigo 148A, com incio dos benefcios em 08/2007 e
09/2009e01/2012(PrEmprego).
Em respostas aos questionamentos efetuados no pedido de
diligncia,afirmaquenasbasesdeclculosforamutilizadosos
valoresdobenefcioPrEmpregoeRegimeEspecialdoArtigo
148AdoRICMS/SC.
Almdisso,elaborouplanilhasindicandoosvaloresportipode
benefcio fiscal e tambm por base de clculo de cada tributo
(fls.1042/1044).
Finalmente, afirma que os dois regimes foram tratados como
subvenocorrente.
O contribuinte manifestase sobre a diligncia (fls. 1046/1051)
reiterando seus argumentos sobre a nulidade da autuao por
violaodoprincpiodamotivao,dalegalidade,dasegurana
jurdica, da ampla defesa e do contraditrio, porque, afirma, a
fiscalizao limitouse anlise da natureza do regime Pr
Emprego.
Reitera que todososprocedimentoselencadospelafiscalizao
foramefetuados anteriormentelavraturadoautodeinfrao,
ou seja, no cursodo procedimento fiscalizatrio,sendo que em
momento algum houve anlise da natureza dos demais regimes
nas razes apresentadas no auto de infrao, como se pode
facilmente avaliar de todo o teor do Termo de Verificao e
Encerramento da Ao Fiscal, pelo qual observarse to
somentemenoeanlisereferenteaoPrEmprego.

Encerra requerendo que sejam declarados insubsistentes os

autosdeinfrao.
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Fl. 1199

Processon11516.723135/201203
Acrdon.1201001.404

S1C2T1
Fl.9

Em sesso de 04 de setembro de 2014 a 1a Turma da Delegacia de

Julgamento de Porto Alegre, por unanimidade de votos, julgou improcedente a impugnao,
mantendo,deformaintegral,oslanamentosefetuados.

IA

Comacinciadadeciso,ainteressadainterpsRecursoVoluntrio,noqual
atacapontosdadecisodeprimeirainstnciaerepete,nomais,osargumentosdaimpugnao.

OsautosforamencaminhadosaesteConselhoparaapreciaoejulgamento.

orelatrio.

Voto

ConselheiroRobertoCaparrozdeAlmeida,Relator
Orecursotempestivoeatendeaospressupostoslegais,razopelaqualdele
conheo.
A pea recursal bastante extensa e aborda diversos pontos, que sero
analisadosemtpicos,aseguir.
1.DanulidadedosAutosdeInfrao
AlegaaRecorrentequeaautuaodeveriaterconsideradotodososregimes
de que era beneficiria, e no apenas o PrEmprego. Alm disso, aduz, como j fizera na
impugnao,queoMPForiginalmentesereferiaaoPISeCofins,razopelaqualnopoderia
abarcarcrditosrelativosaoIRPJeCSLL.
Diantedasalegaesdenulidade,cumprenotarquenoseverifica,nosautos
qualquerdashiptesesprevistasnoartigo59doDecreton70.235/72:
Art.59.Sonulos
Iosatosetermoslavradosporpessoaincompetente
II os despachos e decises proferidos por autoridade
incompetenteoucompreteriododireitodedefesa.

Como os atos e termos foram lavrados por pessoa competente, dentro dos
limites legais e com a garantia ao mais absoluto direito de defesa, no h que se cogitar de
nulidadedosautosdeinfraooudoprocedimentodasautoridadesfiscais.
Provadainexistnciadequalquerprejuzoaosdireitosdointeressadosoas
peas por ele acostadas ao processo, que rebatem todas as acusaes formuladas, o que
demonstraaplenacompreensodasinfraesimputadas.
Em relao aos fundamentos utilizados pela fiscalizao, que no teriam
contemplado outros benefcios concedidos empresa, ressaltese que a matria foi objeto de
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Fl. 1200

Processon11516.723135/201203
Acrdon.1201001.404

S1C2T1
Fl.10

diligncia especfica, para manifestao do Fisco e consequente resposta da interessada, de

sortequenosevislumbra,naespcie,qualquernulidade.

IA

Porfim,noquetangeaoalcancedoMPF,adespeitodoargumentoveiculado
pelaRecorrente,assentenesteConselho,htempos,oentendimentodequeoMandado de
ProcedimentoFiscalrepresentaatodecontroleinternodaReceitaFederal,comoobjetivode
planejareorganizarasatividadesdefiscalizao.

OMPF,emnenhummomento,limitaoucondicionaolanamentoefetuado
pela autoridade fiscal, desde que atendidos os pressupostos de validade do artigo 142 do
CdigoTributrioNacional.
Nesse sentido, destacamos, entre muitas, as seguintes decises da Cmara

Superior:
CmaraSuperiordeRecursosFiscais.1Turma
Acrdon40202187doProcesso10120009665/200246
23/01/2006
NORMASPROCESSUAISMPF
de ser rejeitada a nulidade do lanamento, por constituir o
Mandado de Procedimento Fiscal elemento de controle da
administrao tributria, no influindo na legitimidade do
lanamentotributrio.Recursoespecialnegado.(grifamos)

CmaraSuperiordeRecursosFiscais.1Turma
Acrdon40105330Processo13982001173/200170
05/12/2005
MANDADODEPROCEDIMENTOFISCALMPF

OMandadodeProcedimentoFiscalinstitudopelaPort.SRFn
1.265,de22/11/99,uminstrumentodeplanejamentoecontrole
das atividades de fiscalizao, dispondo sobre a alocao da
modeobra fiscal, segundo prioridades estabelecidas pelo
rgo central. No constitui ato essencial validade do
procedimento fiscal de sorte que a sua ausncia ou falta da
prorrogaodoprazonelefixadonoretiraacompetnciado
auditor fiscal que estabelecida em lei (art. 7 da Lei n
2.354/54 c/c o Dec.lei n 2.225, de 10/01/85) para fiscalizar e
lavrar os competentes termos. A inobservncia da mencionada
portaria pode acarretar sanes disciplinares, mas no a
nulidade dos atos por ele praticados em cumprimento ao
disposto nos arts. 950, 951 e 960 do RIR/94. 142 do Cdigo
TributrioNacional.OMPF,todavia,essencialvalidadedo
lanamento quando efetuado com fundamento na Lei
Complementar n 105/2001 Lei 9.311/96, art. 11, 3, nova
redao dada pelo art. 1 da Lei 10.174, de 09.01.2001, e
Decreto
n 3.724,
de 10.01.2001, por se tratar de normas
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de 24/08/2001
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Fl. 1201

Processon11516.723135/201203
Acrdon.1201001.404

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Fl.11

formaisouprocedimentaisqueampliamopoderdefiscalizao
com aplicao imediata, alando fatos pretritos, consoante o
disposto no artigo 144, 1, do Cdigo Tributrio Nacional.
Recursoespecialnegado.(grifamos)

IA

Nesse contexto, afasto todas as alegaes de nulidade suscitadas pela

Recorrente, com fundamento na invalidade dos lanamentos por supostos vcios decorrentes
dosMandadosdeProcedimentoFiscalmencionadosnesteprocesso.

2.DoMrito
Quando ao mrito, o ponto central em debate so os benefcios, a ttulo de
crditos de ICMS, concedidos pelo Governo de Santa Catarina e autuados pela fiscalizao
comoreceitadoContribuinte.
A questo das subvenes gera debates acalorados, que movimentam a
doutrina ea jurisprudncia nacionais, embora, na essncia, revelem grave patologia, ou seja,
so a prova concreta da absoluta falta de coerncia e planejamento do sistema tributrio
brasileiro.
Como,nombitodesteConselho,snoscabeanalisaroscasospropostos
luzdalegislao,vejamosqualofundamentolegalparamaisumamanifestaodainfindvel
"guerrafiscal"queassolaasunidadesdaFederao.
O caso em tela trata de benefcios concedidos por Santa Catarina, cuja
naturezafoiassimapresentadapeloContribuinte,emrespostafiscalizao(verbis):
OscrditospresumidoscalculadosestoamparadosnoDecreto
105de14demarode2007enaLei13.992de15defevereiro
de 2007 no caso do Regime Especial Pr Emprego, no Artigo
148AdoAnexoIIdoRICMS/SCnocasodoregimeespecialque
substitui o Pro Emprego na Capital Trade. Ambos so
calculadoseapropriadoscomoformadereduodecustosda
importao, de modo a resultar em uma tributao efetiva de
3,45% no caso do Regime especial Pr Emprego e 0,92% no
caso do Regime Especial 148A, a diferena entre o que
destacado na Nota Fiscal e o que a empresa efetivamente
recolhe, so apropriados a ttulo de crdito presumido, mero
redutordecustosdaimportao.(grifamos)

incontroverso, portanto, que a prpria autuada entende que os benefcios

atuamcomoredutoresdacargatributria(custos)incidentenasimportaes,que"travam"as
alquotas nos ndices apontados, de forma que a diferena representa, na prtica, a renncia
fiscalconferidaporaqueleentefederativo.
Esobretaldiferena,consideradacomoreceitadaempresa,quesedeitoua
fiscalizaoparaefetuaroslanamentos.
Nessecontexto,convmdestacarosargumentosdoFiscoparaatributao,a
ttulo de receita de PIS e COFINS, das diferenas de crdito aproveitadas pela empresa,
acompanhadosdeplanilhaqueintegraoTermodeVerificao(fls.784e785):
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Fl.12

IA

Naplanilhaacima,foidescontadoovalorqueocontribuintej
ofereceu tributao do PIS/COFINS. Estes valores esto
registrados na contabilidade em conta de Resultados 9159
RECEITA DE COMISSO DE IMPORTAO, e tambm
registradosnasmemriasdeclculodoPIS/COFINS,conforme
arquivoanexoRazoComissaoImportacaoReceitaDeclarada
2008 a 2011 fls.646 e Memoria Calculo PIS COFINS, fls.
556 e Incentivos Fiscais Capital Trade fls.652. Fonte: Livro
ApuraoICMS,fls.50,einformaesdocontribuinte.
O valor que o contribuinte ofereceu tributao uma parte,
aproximadamente30%,dobenefciofiscalSubvenoEstadual.
A diferena, no tributada, segundo a CAPITAL TRADE, o
valornegociadoerepassadosaosseusclientes.
Convm lembrar que o valor negociado com seus clientes,
umaliberalidadedocontribuinte.
Porm,nopodetransacionarreduzindoodevidoemimpostose
contribuiesfederais.
Conforme Termos de Concesso de Tratamento Tributrio
Diferenciado,doEstadodeSantaCatarina,aCAPITALTRADE
titularebeneficiriadestaSubvenoCorrente.
Estes valores de crdito presumido foram lanados na
contabilidade,sendoodbitonacontacontbil8042ICMSa
PagarPassivoObrigaesTributriaseocrditonaconta
contbil 9136 Comisso de Importao Ativo Contas a
Receber.
Anexo Razo dos lanamentos contbeis, conforme arquivo
Razo ICMS a Pagar a Recolher 2008a2011, fls. e arquivo
RazoComissaoImportaoAtivo2008a2011fls.648e642.
Medianteasanlisesiniciaisrealizadasdepreendeusequeesses
benefcios configuram subveno corrente para custeio ou
operao, circunstncia em que os fatos, sob a gide da
legislao tributriafederal,tm natureza de receita. Sobesse
delineamento o tratamento dispensado pelo sujeito passivo
matria no se conforma com o entendimento fiscal,
considerando que os eventos foram consignados na escrita
comercial a crditodecontacom natureza devedora, do Ativo
Circulante, precisamente na rubrica intitulada COMISSO
DE IMPORTAO, e no em conta de receita, situao em
que efetivamente permaneceram margem da mensurao das
bases imputveis das contribuies objetos do procedimento
fiscal.(grifamos)

Quanto base para a tributao do IRPJ e da CSLL, os fundamentos da

fiscalizao,apresentadosemconjuntocomasplanilhasdefls.786e787,foram:
Naplanilhaacima,foiconsideradoovalorqueocontribuintej
ofereceu tributaoedeclaradonaDIPJ.Estesvaloresesto
registrados na contabilidade em conta de Resultados 9159
RECEITA DE COMISSO DE IMPORTAO, conforme
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Fl.13

arquivoanexoRazoComissaoImportacaoReceitaDeclarada
2008 a 2011 e Memoria Calculo IRPJ CSLL e Incentivos
FiscaisCapitalTrade,fls.642/646/611.Fonte:LivroApurao
ICMS,fls.50,einformaesdocontribuinte.

IA

O valor que o contribuinte ofereceu tributao uma parte,

aproximadamente30%,dobenefciofiscalSubvenoEstadual.
A diferena, no tributada, segundo a CAPITAL TRADE, o
valornegociadoerepassadosaosseusclientes.
Convm lembrar que o valor negociado com seus clientes,
umaliberalidadedocontribuinte.
Pormnopodetransacionarreduzindoodevidoemimpostos
e contribuies federais, at mesmo porque no h previso
legal para este tipo de deduo para a apurao do Lucro
Presumido.
Conforme Termos de Concesso de Tratamento Tributrio
Diferenciado,doEstadodeSantaCatarina,aCAPITALTRADE
titularebeneficiriadestaSubvenoCorrente.
Estes valores de crdito presumido foram lanados na
contabilidade, sendoodbitonacontacontbil8042ICMSa
PagarPassivoObrigaesTributriaseocrditonaconta
contbil 9136 Comisso de Importao Ativo Contas a
Receber. A partir de 2011, aps reestruturao no plano de
contas, os lanamentos ficaram assim registrados: dbito na
conta contbil 2.1.05.001.1541 ICMS a Recolher Passivo
Obrigaes Tributrias e o crdito na conta contbil
1.1.02.005.5023ComissodeImportaoAtivoComisso
deClientes.
O contribuinte fez 05 lanamentos de diminuto valor, A
CREDITO,emoutrascontas,pormtambmnofoioferecido
tributaocomoreceita.
Anexo Razo dos lanamentos contbeis, conforme arquivo
Razo ICMS a Pagar a Recolher 2008a2011, fls.648 e
arquivo Razo Comissao Importao Ativo 2008 a 2011 fls.
642.
Medianteasanlisesiniciaisrealizadasdepreendeusequeesses
benefcios configuram subveno corrente para custeio ou
operao, circunstncia em que os fatos, sob a gide da
legislao tributriafederal,tm natureza de receita. Sobesse
delineamento o tratamento dispensado pelo sujeito passivo
matria no se conforma com o entendimento fiscal,
considerando que os eventos foram consignados na escrita
comercial a crdito de conta com natureza devedora, do Ativo
Circulante, precisamente na rubrica intitulada COMISSO
DE IMPORTAO, e no em conta de receita, situao em
queefetivamentepermanecerammargemdamensuraodas
bases imputveis das contribuies objetos do procedimento
fiscal.(grifamos)

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Fl.14

Parecenos, portanto, que os procedimentos para a apurao das bases

tributveis est correto, pois considerou os valores j declarados e oferecidos tributao,
gravandoapenasadiferenaconsideradaomitida.

IA

Contudo,restanos,ainda,analisaraquestoprincipal,qualseja,anatureza
jurdicadassubveneseosdispositivoslegaisaelaspertinentes.

ODecretoEstadual(SC)n.105/2007regulamentaaLein.13.992,domesmo
ano,queinstituiuoProgramaPrEmprego,possibilitandooseguintebenefcio:
Art.8Poderserdiferidoparaaetapaseguintedecirculao
da entrada no estabelecimento importador, o ICMS devido por
ocasio do desembarao aduaneiro, na importao realizada
por intermdio de portos, aeroportos ou pontos de fronteira
alfandegados,situadosnesteEstado,de:
(...)
III mercadorias destinadas comercializao por empresa
importadoraestabelecidanesteEstado
(...)
6NahiptesedoincisoIIIdocaput:
IIpoder,quandoautorizadopelaresoluodequetrataoart.
5, ser apropriado crdito em conta grfica, por ocasio da
sadasubseqenteentradadamercadoriaimportada,demodo
a resultar em uma tributao equivalente a trs por cento do
valordaoperaoprpria

Percebese, portanto, que as condies para o gozo do benefcio incluem a

localizaodaempresanoEstadodeSantaCatarinaeautilizao,nasimportaes,deportos,
aeroportos ou pontos de fronteira ali situados. O incentivo permite, ainda, queo crdito seja
tomadointegralmente,apesardeaalquotaefetivalimitarsea3%.
Discutese, a partir da legislao, se seria o caso de uma subveno de
investimentos, como aduz a Recorrente ou, ao revs, uma subveno de transferncias
correntes, de natureza econmica, para cobrir despesas de custeio, como entendeu a
fiscalizao.
Oconceitodesubvenespodeserencontradonoartigo12,pargrafos2oe
3 ,daLein.4.320/64:
o

Art. 12. A despesa ser classificada nas seguintes categorias

econmicas:
DESPESASCORRENTES
DespesasdeCusteio
TransfernciasCorrentes
DESPESASDECAPITAL
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Investimentos
InversesFinanceiras

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TransfernciasdeCapital

(...)
2 ClassificamsecomoTransferncias Correntesas dotaes
paradespesasasquaisnocorrespondacontraprestaodireta
em bens ou servios,inclusiveparacontribuiese subvenes
destinadas a atender manifestao de outras entidades de
direitopblicoouprivado.
3 Consideramse subvenes, para os efeitos desta lei, as
transferncias destinadas a cobrir despesas de custeio das
entidadesbeneficiadas,distinguindosecomo:
Isubvenessociais,asquesedestinemainstituiespblicas
ou privadas de carter assistencial ou cultural, sem finalidade
lucrativa
II subvenes econmicas, as que se destinem a empresas
pblicas ou privadasdecarterindustrial,comercial,agrcola
oupastoril.(grifamos)

Desde a edio da referida Lei, entende a doutrina mais abalizada que as

subvenes so transferncias de patrimnio pblico para entidades privadas, que,
supostamente,preenchemrequisitoscapazesdeatenderaosinteressespblicos.
alio,entreoutros,deModestoCarvalhosa,paraquemassubvenesso
ajudasouauxliospecunirios,concedidospeloEstado,emfavordeinstituiesqueprestam
servios ou realizam obras de interesse pblico. (Comentrios Lei das Sociedades
Annimas,v.3,SoPaulo,Ed.Saraiva,1997,p.603).
Ointeressepblico,nocontextodosautos,seriaafixaolocaldaempresae
arealizaodeatividadesquecontribussemparaodesenvolvimentodoEstado.
Nosepodeolvidar,contudo,queessesbenefciossoregionaise,emcerta
medida,feremoprincpiodopactofederativo,poisrevelamadisputaentreosentespolticos,
que buscam a qualquer custo deslocar atividades econmicas para os seus respectivos
territrios.
Sob o ponto de vista contbil, o Conselho Federal de Contabilidade, ao
aprovaraNormaBrasileiradeContabilidade,entende,luzdaNBCTG07(citada,inclusive,
pelafiscalizao),queasubvenogovernamentalpossuinaturezadereceita:
Item 3: Subveno governamental uma assistncia
governamentalgeralmentenaformadecontribuiodenatureza
pecuniria,masnosrestritaaela,concedidaaumaentidade
normalmente em troca do cumprimento passado ou futuro de
certas condies relacionadas s atividades operacionais da
entidade. No so subvenes governamentais aquelas que no
podem ser razoavelmente quantificadas em dinheiro e as
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Processon11516.723135/201203
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Fl.16

transaes com o governo que no podem ser distinguidas das

transaescomerciaisnormaisdaentidade.

Eositens12,15e21daNBCTG07esclarecemaformadecontabilizao

IA

dessesvalores:
12.Umasubvenogovernamentaldeveserreconhecidacomo
receitaaolongodoperodoeconfrontadacomasdespesasque
pretende compensar, em base sistemtica, desde que atendidas
as condies desta Norma. A subveno governamental no
podesercreditadadiretamentenopatrimniolquido.
(...)
15. O tratamento contbil da subveno governamental como
receitaderivadosseguintesprincipaisargumentos:
(a)umavezqueasubvenogovernamentalrecebidadeuma
fonte que no os acionistas e deriva de ato de gesto em
benefcio da entidade, no deve ser creditada diretamente no
patrimnio lquido, mas, sim, reconhecida como receita nos
perodosapropriados
(b)subvenogovernamentalraramentegratuita.Aentidade
ganha efetivamente essareceita quando cumpre asregras das
subvenes e cumpre determinadas obrigaes. A subveno,
dessa forma, deve ser reconhecida como receita na
demonstrao do resultadonos perodos aolongo dos quais a
entidadereconheceoscustosrelacionadossubvenoqueso
objetodecompensao
(c) assim como os tributos so despesas reconhecidas na
demonstrao do resultado, lgico registrar a subveno
governamental que , em essncia, uma extenso da poltica
fiscal,comoreceitanademonstraodoresultado.
(...)
21. Em determinadas circunstncias, a subveno
governamental pode ser outorgada mais com o propsito de
conceder suporte financeiro imediato a uma entidade do que
servir como incentivo para que determinados gastos sejam
incorridos.Ditasubvenopodeseroutorgadaexclusivamente
aumaentidadeemparticularenoficardisponvelparauma
classe inteira de beneficirios. Essas circunstncias podem
ensejar o reconhecimento da receita de subveno na
demonstrao do resultado do perodo no qual a entidade
qualificarseparaseurecebimento,comadivulgaoadequada
de forma a assegurar que os seus efeitos sejam claramente
compreendidos.(grifamos)

Ressaltese, por oportuno, que os pronunciamentos tcnicos do CPC so

vinculantes e espelham, atualmente, as normas contbeis internacionais. Nesse contexto, o
documentoemquestofoielaboradoapartirdoIAS20AccountingforGovernmentGrants
and Disclosure of Government Assistance (BV2010), emitido pelo International Accounting
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Processon11516.723135/201203
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StandardsBoard(IASB)esuaaplicao,nojulgamentodoComit,produzreflexoscontbeis
queestoemconformidadecomodocumentoeditadopeloIASB.

IA

Portanto,luzdosentendimentosapresentados,parecemeinduvidosoqueas
subvenespossuemnaturezadereceitas,ouseja,valoresqueasempresasrecebem,aindaque
medianterennciafiscal,oque,certamente,lhespropiciabenefciosquenosoextensveisa
outraspessoasjurdicas.

Na seara tributria, o entendimento exatamente o mesmo, conforme se

depreendedalegislaodoImpostosobreaRenda,conformeveiculadopeloartigo44,daLei
n.4.506/64:
Art.44.Integramareceitabrutaoperacional:
I O produto da venda dos bens e servios nas transaes ou
operaesdecontaprpria
IIOresultadoauferidonasoperaesdecontaalheia
III As recuperaes ou devolues de custos, dedues ou
provises
IV As subvenes correntes, para custeio ou operao,
recebidasdepessoasjurdicasdedireitopblicoouprivado,ou
depessoasnaturais.(grifamos)

Idnticotratamentodispensadopeloartigo392doRegulamentodoImposto
deRenda,queassevera:
Art. 392. Sero computadas na determinao do lucro
operacional:
Iassubvenescorrentesparacusteioouoperao,recebidas
de pessoas jurdicas de direito pblico ou privado, ou de
pessoasnaturais(Lein4.506,de1964,art.44,incisoIV)
II as recuperaes ou devolues de custos, dedues ou
provises, quando dedutveis (Lei n 4.506, de 1964, art. 44,
incisoIII)
III as importncias levantadas das contas vinculadas a que se
referealegislaodoFundodeGarantiadoTempodeServio.
(grifamos)

Assim, entendo que os benefcios outorgados pelo Programa PrEmprego

efetivamente se constituem, por meio dos crditos de ICMS, em subvenes para custeio da
atividadedasempresasalcanadas,detalsortequedevesercomputadosnadeterminaodo
resultadoeincludonabasedeclculodoIRPJereflexos.
Descabeoargumentodequeseriaumasubvenoparainvestimentoseque,
emrazodisso,noseriapassveldetributao.
Subvenesparainvestimentosocorremcomastransfernciasderecursos
para uma pessoa jurdica e tm por objetivo auxilila na aplicao em bens ou direitos
(aquisio
de
bens MP
dencapital,
exemplo) ou nos casos de implantao ou expanso de
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empreendimentoseconmicos.Asimplesutilizaodeportosouaeroportosnocontempla a
espcie, at porque, para tanto no necessria qualquer expanso, investimento ou
empreendimento,masapenasodeslocamentodasatividadeslogsticaseaduaneiras.

IA

Por outro lado, subvenes correntes para o custeio so transferncias de

recursosparaumapessoajurdicacomoobjetivodeauxililaafazerfrenteaoseuconjuntode
despesasoperacionais.

Cabe aqui enfatizar que o caso em tela difere daquele apreciado por esta
Turma,
quando
do
julgamento
do
processo
n.
10920.724243/201251
(DIAMONDBUSINESSTRADINGS/A),comrelatoriadoConselheiroMarceloCubaNetto.
Naquela oportunidade a Turma decidiu, por maioria, que se tratava de
subvenes para investimento e que o contribuinte havia preenchido os requisitos legais,
conformesepodedepreenderdovotodorelator:
Isso posto, com base no conceito geral de subveno (gnero)
contido no art. 12, 2 3, da Lei n 4.320/64, e nas
caractersticas especficas presentes na Lei Societria e no
Decretolei n 1.598/77,possvelconcluircomseguranaque
assubvenesparainvestimento:
a) sendo espcie do gnero "subvenes", so dotaes
oramentrias realizadas pelo Estado a entidades de direito
pblicooudedireitoprivado,semcartercontraprestacional
b) tais dotaes devem, necessariamente, ser registradas no
patrimnio lquido da entidade beneficiria a ttulo de reserva
decapital,submetendoassimslimitaescontidasnoart.200
daLeiSocietria
c) em razo de seunomen juris a elaatribudo, essas dotaes
tmcomofinalidadearealizaodeinvestimentosporparteda
entidadebeneficiria,e
d) so dotaes oramentrias que, inclusive,podemassumira
formaisenooureduodeimpostosconcedidascomoestmulo
implantaoouexpansodeempreendimentoseconmicos.

Na hiptese dos autos, a prpria Recorrente afirma que os benefcios

oriundos dos dois regimes, Premprego e Artigo 148A do RICMS/SC so decorrentes de
operaes de importao, atuam como redutor dos custos e so repassados, mediante
negociao,aosseusclientes.
Como visto, a contribuinte, submetida sistemtica do lucro presumido,
contabilizou os montantes em conta de ativo, como comisses de importao e no como
reserva de capital. Conquanto no sujeita ao regime das sociedades annimas, fato que os
valores no transitaram pelo resultado nem tampouco foram integralmente oferecidos
tributao.
E mais: a anlise dos atos concessrios dos benefcios demonstram,
evidncia, que no houve qualquer condicionamento adicional, no sentido de expandir
investimentos ou empreendimentos econmicos, mas apenas o bvio fato de que as
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Fl.19

atividadesfossemmantidasnoEstadodeSantaCatarinaehouvesseageraode25empregos
diretos,numaprimeiraetapa.

IA

Vale dizer, no houve a exigncia de qualquer investimento de carter

econmico ou de expanso como contrapartida aos milhes de reais auferidos a ttulo de
crditopresumido.
Comobemdestacadonadecisorecorrida:
Em nenhum momento ficou manifesta inteno do
subvencionador de que as subvenes fossem destinadas a
investimento, restando suficiente para ele que o interessado
incrementasse o volume de importaes por qualquer meio
(independentementedehaverinvestimento)emantivessevintee
cincopostos de trabalho.Alis, nessetocante, no h sequer a
exigncia de gerao de novos empregos, desde que o
contribuintejtivesseessenmerodeempregados.
H a imposio de outras condies para a concesso da
subveno, mas nenhuma delas exige o desenvolvimento de
projetos,aplicaodemontantesderecursose,principalmente,
noespecificamaorigemdosrecursos,quepodem,destarte,vir
dequalquerfontequenoassubvenes.
NotasequenoParecerTTDn0916/2009COGATconstaa
obrigaodeocontribuinteinvestiremtecnologiaapropriadas
atividadesfim, de modo a contribuir criao de um plo de
excelnciadoEstadodeSantaCatarinanosetorlogstico.
Entretanto, essa obrigao imposta de forma vaga, sem
nenhumaespecificaodecomosedariamessesinvestimentos.
H, na verdade, para o incremento das importaes um vago
compromisso de investimento da empresa, sem que se
especifique quanto, com que e em que investir, situao
insuficiente para caracterizar a inteno do subvencionador de
destinarainvestimentoassubvenes.
O conjunto dos objetivos, dos compromissos e das obrigaes
contidas nos documentos acima referidos, deixa claro que a
inteno do Estado de Santa Catarina que o interessado no
retireseusestabelecimentosdeseuterritrioantesdedecorridos
cinco anos, contados da data da concesso do benefcio fiscal,
independentementedefazerounoinvestimentos,quersejacom
a utilizao das subvenes ou de recursos de outras fontes
quaisquer.
Em nenhum momento ficou manifesta inteno do
subvencionador de que as subvenes fossem destinadas a
investimento, restando suficiente para ele que o interessado
incrementasse o volume de importaes por qualquer meio
(independentementedehaverinvestimento)emantivessevintee
cincopostos de trabalho.Alis, nessetocante, no h sequer a
exigncia de gerao de novos empregos, desde que o
contribuintejtivesseessenmerodeempregados.
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H a imposio de outras condies para a concesso da

subveno, mas nenhuma delas exige o desenvolvimento de
projetos,aplicaodemontantesderecursose,principalmente,
noespecificamaorigemdosrecursos,quepodem,destarte,vir
dequalquerfontequenoassubvenes.
NotasequenoParecerTTDn0916/2009COGATconstaa
obrigaodeocontribuinteinvestiremtecnologiaapropriadas
atividadesfim, de modo a contribuir criao de um plo de
excelnciadoEstadodeSantaCatarinanosetorlogstico.
Entretanto, essa obrigao imposta de forma vaga, sem
nenhumaespecificaodecomosedariamessesinvestimentos.
H, na verdade, para o incremento das importaes um vago
compromisso de investimento da empresa, sem que se
especifique quanto, com que e em que investir, situao
insuficiente para caracterizar a inteno do subvencionador de
destinarainvestimentoassubvenes.
O conjunto dos objetivos, dos compromissos e das obrigaes
contidas nos documentos acima referidos, deixa claro que a
inteno do Estado de Santa Catarina que o interessado no
retireseusestabelecimentosdeseuterritrioantesdedecorridos
cinco anos, contados da data da concesso do benefcio fiscal,
independentementedefazerounoinvestimentos,quersejacom
a utilizao das subvenes ou de recursos de outras fontes
quaisquer.

A autuao seguiu, portanto, as orientaes exaradas pela prpria Receita

Federal,quenoParecerNormativoCOSITn.112/78assimconcluiu:
Ante o exposto, o tratamento a ser dado s SUBVENES
recebidas por pessoas jurdicas, para os fins de tributao do
impostoderenda,apartirdoexercciofinanceirode1978,face
ao que dispe o art. 67, item I, letra b, do Decretolei n
1.598/77,podeserassimconsolidado:
I As SUBVENES CORRENTES PARA CUSTEIO OU
OPERAO integram o resultado operacional da pessoa
jurdicaasSUBVENESPARAINVESTIMENTO,oresultado
nooperacional
II SUBVENES PARA INVESTIMENTO so as que
apresentamasseguintescaractersticas:
a) a inteno do subvencionador de destinlas para
investimento
b) a efetiva e especfica aplicao da subveno, pelo
beneficirio, nos investimentos previstos na implantao ou
expanso do empreendimento econmico projetado e c) o
beneficirio ser a pessoa jurdica titular do empreendimento
econmico.
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Fl.21

III As ISENES ou REDUES de impostos s se

classificam como subvenes para investimento, se presentes
todasascaractersticasmencionadosnoitemanterior

IA

IV As SUBVENES PARAINVESTIMENTO, seregistradas

comoreservadecapital,noserocomputadasnadeterminao
dolucroreal,desdequeobedecidasasrestriesparautilizao
dareserva
VAsISENES,REDUESouDEDUESdoImpostode
Renda devido pelas Pessoas Jurdicas no podero ser tidas
comosubvenoparainvestimento
VIO2doartigo38doDecretolein1.598/77aplicasea
todasaspessoasjurdicassujeitastributaopeloimpostode
rendacombasenolucroreale
VII As contas do ativo permanente e respectiva depreciao,
amortizao e exausto, que registrem bens oriundos de
SUBVENES, so corrigidas monetariamente nos termos dos
artigos39eseguintesdoDecretolein1.598/77.

Diferentedo casoaonortemencionado, aqui nosecondiciona, apartir do

Parecer n. 112/78, que os investimentos sejam feitos em ativo fixo, at porque se cuida, no
presenteprocesso,desubvenesparacusteio.
Correto, portanto, o tratamento tributrio dispensado s subvenes, que
possuem,emmeusentir,naturezadecusteio,valedizer,ressarcimentoporcustosdeoperaes
realizadaspelaempresa,comoamplamentedemonstradonosautos.
a lio, entre outros, de Ricardo Mariz de Oliveira (PIS/COFINS:
incidncia ou no sobre crditos fiscais (crditoprmio e outros e respectivas cesses. 10
SimpsioNacionalIOBdeDireitoTributrio,2001,p.45):
Defato,adistinoimplcitafeitaporestaleientresubvenes
para investimento e subvenes para custeio de operaes, no
sentidodequeapenasasprimeirasdevemserlevadasreserva
de capital, tem uma razo de ser, e que a seguinte: as
subvenes para investimento no integram a receita porque
elasnointerferemdiretamentecomaapuraodolucrolquido
dapessoajurdica,doqualareceitaparteintegrante,eisque
se destinam ao fornecimento de fundos para financiar
acrscimos ao Ativo Permanente, enquanto que as subvenes
para custeio de operaes afetam diretamente o lucro lquido,
eis que os custos e despesas que elas financiamso debitados
aolucrolquido.(grifamos)

Nessesentidomanifestaseaadministraotributria,noscasosrelativosao
tratamentodoscrditospresumidosdeICMSnasistemticadolucropresumido,aexemplo
da Soluo de Consulta DISIT/SRRF07n.65,de24 de junho de 2013, que versa sobre
hipteseidnticadosautos:
ASSUNTO:ContribuioSocialsobreoLucroLquidoCSLL
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IA

EMENTA:BASEDECLCULO.CRDITOPRESUMIDODE
ICMS. BENEFCIO FISCAL. SUBVENO PARA
CUSTEIO. OUTRAS RECEITAS. INCIDNCIA. Integra a
base declculodacontribuiodevidapelaspessoasjurdicas
tributadas com base no lucro presumido a parte da receita
tributria dispensada de recolhimento ou devolvida pelos
governosestaduaisaoscontribuintesdoICMSattulodecrdito
presumido,aqualconfigurareceitadesubvenoparacusteio.
DISPOSITIVOS LEGAIS:Lei n 9.249,de 1995,art. 20Lei n
9.430,de1996,art.29.
ASSUNTO:ImpostosobreaRendadePessoaJurdicaIRPJ
EMENTA: LUCRO PRESUMIDO. BASE DE CLCULO.
CRDITO PRESUMIDO DE ICMS. BENEFCIO FISCAL.
SUBVENO PARA CUSTEIO. RECEITA. INCIDNCIA.
Adicionase ao lucro presumido, para efeito de determinao
da base de clculo do imposto, a parte da receita tributria
dispensada de recolhimento ou devolvida pelos governos
estaduais aos contribuintes do ICMS a ttulo de crdito
presumido,aqualconfigurareceitadesubvenoparacusteio.
DISPOSITIVOSLEGAIS:Decreton3000,de1999,artigos392,
I,e521.

O mesmo entendimento pode ser encontrado na Soluo de Consulta n.

34/2012,daSRRF/5:
ContribuioSocialsobreoLucroLquidoCSLL.
A receita decorrente de desconto no pagamento do ICMS
devido obtido em funo de programa de incentivo fiscal do
EstadodeveseracrescidabasedeclculodaCSLLapurada
combasenolucropresumido.
DISPOSITIVOSLEGAIS:Decreton3.000,de1999(RIR/1999),
arts.392e443ParecerNormativoCSTn112,de1978.
ImpostoSobreaRendadePessoaJurdicaIRPJ.
A receita decorrente de desconto no pagamento do ICMS
devido obtido em funo de programa de incentivo fiscal do
Estado deve ser acrescida base de clculo do IRPJ apurado
combasenolucropresumido.
DISPOSITIVOSLEGAIS:Decreton3.000,de1999(RIR/1999),
arts. 392 e 443 Parecer Normativo CST n 112, de 1978."
(Soluo de Consulta 34/12, SRRF, 5 Regio Fiscal,
24.08.2012)

Desenotarqueasinterpretaestranscritasestodeacordocomodisposto
noartigo521doRegulamentodoImpostodeRenda,queserviudebaseparaaautuaoetrata
dolucropresumido.
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NoquetangeaoslanamentosattulodePISeCOFINSoentendimentoo
mesmo,aotempodavignciadaLein.9.718/98,queconsideravaqueasbasesdeclculodo
PISedaCOFINSeramdefinidasapartirdoconceitodereceitabruta.

IA

Assim, a fiscalizao autuou os perodos de 2008 e 2009 abrangidos pela

regradaLein.9.718/98,masexcluiudosautosqualquermontanteposterioraoadventodaLei
n. 11.941/2009, que expressamente revogou o 1 do art. 3 daquele diploma legal e, como
consequncia,limitouoconceitodefaturamentoparaareceitabrutadapessoajurdica,razo
pelaqualasreceitasdecorrentesdesubvenesdeixaramdeserincludasnasdeterminaodas
basesdeclculosdoPISedaCOFINS.
O assunto, inclusive, j foi objeto de Soluo de Divergncia, exarada pela
CoordenaoGeraldeTributao(COSIT)daReceitaFederaldoBrasil:
SOLUO DE DIVERGNCIA No 13, DE 28 DE ABRIL DE
2011D.O.U.:20.05.2011
ASSUNTO:CONTRIBUIOPARAOPIS/PASEP
EMENTA: Por absoluta falta de amparo legal para a sua
excluso, o valor apurado do crdito presumido do ICMS
concedidopelosEstadosepeloDistritoFederalconstituireceita
tributvel que deve integrar a base de clculo da Contribuio
paraoPIS/Pasep.
Apartirde28demaiode2009,tendoemvistaarevogaodo
1doart.3daLein9.718,de1998,promovidapeloincisoXII
do art.79 da Lei No11.941,de2009,paraaspessoasjurdicas
enquadradas no regime de apurao cumulativa da
Contribuio para o PIS/Pasep, por no ser considerado
faturamento(receitabruta)decorrentedaatividadeexercidapor
essas pessoas jurdicas, ovalor do crdito presumido do ICMS
deixou de integrar a base de clculo da mencionada
contribuio.
DISPOSITIVOSLEGAIS:Art.150daConstituioFederalArt.
97daLeiN.5.172,de1966(CTN)Arts.2e3daLeiN.9.178,
de1998Art.1daLein10.637,de2002IncisoXIIdoart.79
da Lei n 11.941, de 2009 Arts. 392 e 443 do Regulamento
aprovado pelo Decreto N. 3.000, de 1999 (RIR/99) e Parecer
NormativoCSTN.112,de1978.
ASSUNTO: CONTRIBUIO PARA O FINANCIAMENTO DA
SEGURIDADESOCIALCOFINS
EMENTA: Por absoluta falta de amparo legal para a sua
excluso, o valor apurado do crdito presumido do ICMS
concedidopelosEstadosepeloDistritoFederalconstituireceita
tributvelquedeveintegrarabasedeclculodaCofins.
Apartirde28demaiode2009,tendoemvistaarevogaodo
1doart.3daLeiNo9.718,de1998,promovidapeloincisoXII
doart.79daLeiNo11.941,de2009,paraaspessoasjurdicas
enquadradas noregimedeapuraocumulativadaCofins,por
no ser considerado faturamento (receita bruta) decorrente da

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Processon11516.723135/201203
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Fl.24

atividadeexercidaporessaspessoasjurdicas,ovalordocrdito
presumido do ICMS deixou de integrar a base de clculo da
mencionadacontribuio.

IA

DISPOSITIVOSLEGAIS:Art.150daConstituioFederalArt.
97daLeiN.5.172,de1966(CTN)Arts.2e3daLeiN.9.178,
de1998Art.1daLeiN.10.833,de2003IncisoXIIdoart.79
da Lei N. 11.941, de 2009 Arts. 392 e 443 do Regulamento
aprovado pelo Decreto N. 3.000, de 1999 (RIR/99) e Parecer
NormativoCSTN.112,de1978.

Procedentes,pois,oslanamentosefetuados.

Sobreadescaracterizaodabasepresumidade 32%,relativa scomisses

pela intermediao das importaes, alega a interessada que a fiscalizao incorreu em erro,
poisforamtributadasintegralmenteasdiferenas,attulodesubvenes,apuradas.
Ressaltese, de plano, que no h divergncia ftica, mas apenas quanto ao
percentualaseradotado,postoqueaempresaescriturounoRazoessescrditos,masaplicou
opercentualde32%paraapuraodolucropresumido.
Conquanto o contribuinte tenha declarado os valores e os submetido ao
percentual de 32%, entendeu a fiscalizao, acertadamente, que as subvenes no se
enquadramcomoprestaesdeservios,massimcompemarubricadeoutrasreceitas,que
devemsertributadasintegralmente,conformedeterminaoartigo521doRIR/99:
Art.521.Osganhosdecapital,osrendimentoseganhoslquidos
auferidos em aplicaes financeiras, as demais receitas e os
resultados positivos decorrentes de receitas no abrangidas
pelo art. 519, sero acrescidos base de clculo de que trata
este Subttulo, para efeito de incidncia do imposto e do
adicional,observadoodispostonosarts.239e240eno3do
art.243,quandoforocaso(Lein9.430,de1996,art.25,inciso
II).(grifamos)

A documentao acostada aos autos nos leva a concluir que no se trata,

efetivamente,dereceitasrelativasprestaodeservios,massimdassubvenesrecebidas,
de sorte que o procedimento de tributao integral, adotado pela fiscalizao, corresponde
determinaolegal.
Portanto, ao contrrio do que aduz a Recorrente, existe regulamentao
jurdica especfica quando ao tratamentos dos efeitos fiscais das subvenes recebidas por
pessoasjurdicassubmetidastributadaspelolucropresumido,sendocertoqueestasdevemser
adicionadasbasedeclculodoperodo.
Ademais,essatambmalgicanocasodassociedadeporaesoquenos
fazentender,emsentidoamplo,avontadedolegislador,apartirdaintroduodoartigo195
A,efetuadapelaLein.11.638/2007(destaquese,parafinsdeesclarecimento,queasautuaes
nopresentecasocorrespondemaosanoscalendriode2008a2011):
Art.195A.Aassembliageralpoder,porpropostadosrgos
deadministrao,destinarparaareservadeincentivosfiscaisa
parcela do lucro lquido decorrente de doaes ou subvenes
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governamentais parainvestimentos,quepoderserexcludada
base de clculo do dividendo obrigatrio (inciso I docaputdo
art.202destaLei).

IA

No se vislumbra, nesse sentido, qualquer ofensa aos princpios da

razoabilidadeedaproporcionalidadenemtampoucoaoquevedaoefeitoconfiscatrio,poisa
condutafiscalfoilastreadaemnormasvigenteseeficazes,inclusivenoquetangeaplicao
dasmultasdeofcioedosjurosmoratrios.
Aplicveis,naespcie,asSmulasn.2.en.4desteConselho:
Smula CARF n 2: O CARF no competente para se
pronunciarsobreainconstitucionalidadedeleitributria.
e
Smula CARF n 4: A partir de 1 de abril de 1995, os juros
moratrios incidentes sobre dbitos tributrios administrados
pela Secretaria da Receita Federal so devidos, no perodo de
inadimplncia, taxa referencial do Sistema Especial de
LiquidaoeCustdiaSELICparattulosfederais.

Porfim,aRecorrentealega,ainda,quehaveriavcioinsanvelnaautuao,
por fora de erro no regime de tributao dos anoscalendrio de 2010 e 2011, pois entende
que,acasoconsideradascomoreceitaoperacional,omontanteomitidoapartirdassubvenes
ultrapassariaolimiteprevistoparaolucropresumidonosperodos.
Todavia,convmdestacarqueaRecorrentesformulouesseargumentoem
memoriais.
Sabesequeolimiteparaopopelolucropresumidoverificadoemrelao
receita bruta total do anocalendrio anterior e que quando a pessoa jurdica ultrapassa o
limite legal em algum perodo de apurao dentro do prprio anocalendrio, tal fato no
implica necessariamente mudana do regimede tributao, podendo permanecera tributao
combasenolucropresumidodentrodestemesmoano.
Ademais,oraciocniodaRecorrente,acasoutilizado,colocariaemdvidao
prprioenquadramentodaempresanosregimesdiferenciadosdeSantaCatarina(artigo148A
doRICMS/SC,entreoutros),vistoqueoscompromissosassumidos,acasoatendidos,implicam
atividadeeconmicavultosaetotalmenteincompatvelcomoslimitesfixadospelasistemtica
dolucropresumido.
Transcrevemos e destacamos alguns exemplos dos benefcios concedidos,
comosrespectivosperodosdevignciaemontantes,conformeconstamdosautos:
1. A partir de setembro de 2009 e at dezembro de 2011, por
meio do Parecer TTD n 0916/2009 COGAT (fls. 886/897),
fundamentado no art. 148A do RICMS/SC, foi revogado o
regime anterior e concedidas novas condies de utilizao do
benefciofiscal,comvignciaatdezembrode2011.Doreferido
parecer extraemse as principais obrigaes da empresa para
usufruir do regime, assumidas no Protocolo de Intenes
firmado com o Estado em 22 de junho de 2008. So elas: (i)
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incrementarovolumedeimportaesemvolumenoinferiora
R$350.000.000,00,noperodode12mesesacontardadatade
concesso do regime, e de R$ 500.000.000,00 nos 12 meses
seguintes(...)

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2. Tratamento Tributrio Diferenciado n 115000001384380

TermodeConcesson115000004484105(fls.661/672,eanexo
impugnaofls.926/937)consistindoemdiferimentodoICMS
devido na importao, diferimento parcial nas operaes
internas subseqentes e crdito presumido nas operaes
subsequentes importao e dispensa de apresentao de
garantia do ICMS diferido. Data 27 de dezembro de 2011
vigncia a partir de 01/2012. Dentre as obrigaes especficas
atribudas ao contribuinte, cabe destacar (i) obter um
faturamentonoinferioraR$250.000.000,00(...)(grifamos)

Como a prpria Recorrente afirma s fls. 64 do Recurso Voluntrio, ao

postularosupostoefeitoconfiscatriodasautuaes,queasoma,durante5anos,dosvalores
distribudos a ttulo de lucros seria no mximo de 5 milhes de reais, o que seria
"astronomicamente distante" de um resultado hipottico de 250 milhes, pareceme que o
reconhecimento, pela interessada, do verdadeiro porte econmico da empresa fulmina a tese
defendida em memoriais. Somese a isso a ausncia de qualquer clculo ou documento
comprobatrioapresentadojuntocomosmemoriais.
Foroso,portanto,afastarapretensodaRecorrentesobreesteponto,assim
como considerar plenamente jurdicos e conforme o ordenamento os lanamentos efetuados
pelaautoridadefiscal,bemassimasistemticadeapuraonelesutilizada.
AnteoexpostoCONHEOdoRecursoe,nomrito,votoporNEGARLHE
provimento.

comovoto.

(documentoassinadodigitalmente)
RobertoCaparrozdeAlmeidaRelator

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