SUMRIO

INTRODUO

II

AUDITORIA INTERNA

III

AUDITORIA INDEPENDENTE

IV

CONTROLE INTERNO

TCNICAS E PROCEDIMENTOS DE AUDITORIA

VI

PAPIS DE TRABALHO

VII

PROGRAMA DE AUDITORIA

VIII

DISPONIBILIDADES

IX

RECURSOS HUMANOS

RELATRIO DE CONTROLE INTERNO

XI

RELATRIO DOS AUDITORES INDEPENDENTES

XII

CONCLUSO

XIII

BIBLIOGRAFIA

XIV

EXERCCIOS

I - INTRODUO
Tanto a Auditoria Interna como a Auditoria Externa no Brasil so atividades
em franco desenvolvimento no Brasil e no mundo.
Entretanto, o empresrio brasileiro, com raras excees, ainda no percebeu
o quanto cada uma destas Auditorias podem agregar Organizao, tanto em nvel de
resultado financeiro, como em nvel da salvaguarda de seus bens patrimoniais (controle
interno).
Alm disso, ainda falta a percepo de como os auditores internos podem
participar de trabalhos especiais de anlise financeira, de fuses, incorporaes e
cises, aquisies e tantos outros.
Com base nestas premissas, desenvolvemos o presente curso, dirigido aos
auditores iniciantes e aqueles profissionais que tenham interesse na matria, tratando
cada um dos captulos de forma clara e objetiva, sem, contudo, ter a pretenso de
esgotar o assunto.
Iniciamos com a natureza das Auditorias Interna e Externa, o que vem a ser
controle interno, suas tcnicas e procedimentos, passando pela abordagem conceitual
de dois Programas de Auditoria importantes para os auditores em incio de carreira:
Disponibilidades e Recursos Humanos, concluindo com o Relatrio e o Parecer de
Auditoria, que vm a ser o pice do trabalho do auditor.
Tanto durante o Curso, como ao seu final, estaremos discutindo casos
prticos inerentes ao assunto, apresentados pelo expositor ou pelos prprios
participantes.
O objetivo principal que cada participante assimile a importncia e os
conceitos de Auditoria.

II AUDITORIA INTERNA
1. Introduo
As necessidades de registros e controles aumentam a medida que a
atividade econmica de um indivduo ou grupo cresce.
2. Origem
A evoluo das atividades econmicas fez com que os administradores
sentissem a necessidade de ter prepostos que vissem e ouvissem o que estava sendo
feito na empresa e relatassem, a fim de que houvesse garantia de atendimento das
normas internas ou leis.
3. Definio
A Auditoria Interna uma funo de avaliao INDEPENDENTE criada
dentro da organizao para EXAMINAR e AVALIAR suas atividades, como um servio a
essa mesma organizao.
4. Estruturao
4.1. Na Empresa
-

Unidade de Assessoria

Preferencialmente subordinada ao mais alto escalo da organizao.

4.2. Interna
-

Varia de empresa para empresa

Existem auditorias com divises especficas e outras sem divises

As denominaes de cargos mais usuais so:

Gerentes

Supervisores

Seniors

Plenos/Semi-Seniors

Juniores

Trainees

5. Objetivos da Auditoria Interna

5.1.

Revisar e avaliar a integridade, adequao e aplicabilidade dos

controles financeiros, econmicos, contbeis e operacionais exercidos pela Companhia.

5.2. Verificar a observncia das polticas, planos, procedimentos e
resolues da alta administrao.
5.3. Assegurar que os ativos da empresa esto registrados contabilmente e
salvaguardados adequadamente.
5.4. Assessorar a alta administrao em assuntos afetos organizao.
Para atingir estes objetivos a Auditoria Interna deve ter acesso livre, amplo e
irrestrito a todas as atividades da empresa, registros, propriedades e pessoas.
6. Funes da Auditoria Interna
A Auditoria Interna parte integrante da organizao, com funes
independentes dos demais setores. De forma genrica as funes mais comuns so:
6.1. Anlise do controle interno;
6.2. Elaborao de relatrios de sugestes e efetuar repasses aos nveis
gerenciais envolvidos;
6.3.

Prestar

informaes

dar

assessoria

relativas

atividades

examinadas;
6.4. Verificar a observncia s polticas, planos, procedimentos e normas
legais em vigor e detectar os desvios de sua aplicao pela organizao;
6.5. Assessorar a alta administrao em assuntos tcnicos, econmicos,
contbeis, fiscais, administrativos e outros;
6.6.

Participar

de

trabalhos

especialmente

determinados

pela

alta

administrao;
6.7. Participar de trabalhos visando a aquisio ou incorporao de outras
Companhias;
6.8. Colaborar com os auditores externos na execuo de exames de
balanos e demais demonstraes financeiras da organizao.

7. Independncia
essencial que a unidade de Auditoria Interna tenha independncia para
desenvolvimento de suas funes.
Pr-requisitos de Independncia:
7.1 Estar subordinado aos mais altos escales da organizao
7.2 No exercer autoridade direta sobre os membros da organizao cujo
trabalho revisa
7.3 No escriturar registros.
7.4 O seu trabalho no deve isentar os demais membros da organizao
7.5 Ter autoridade suficiente para exercer suas funes

III AUDITORIA INDEPENDENTE

Evoluo histrica da auditoria
difcil precisar quando comea a histria da auditoria, pois, toda a pessoa
que possua a funo de verificar a legitimidade do fato econmico-financeiro,
prestando contas a um superior, era considerado como auditor.
Segundo Cardozo, a auditoria, como a conhecemos nos dias atuais, nasceu
no Reino Unido no sculo passado, aps inmeros processos de falncia de
empreendimentos que captavam dinheiro do povo, para aplicao em negcios
altamente especulativos e, na maior parte das vezes, pouco srios. O volume de
dinheiro em giro era muito grande como decorrncia do progresso trazido pela
Revoluo Industrial. Isso fez com que os contadores da poca sentissem a
necessidade de se organizarem para a prestao de servios capaz de suprir aquele
mercado profissional emergente, uma vez que eles entendiam ser possvel desenvolver
uma atuao de apoio e proteo aos investidores, atravs do exame das
demonstraes financeiras e outros processo tcnicos.
Mas, o grande salto da auditoria ocorreu aps a crise do mercado de aes
de New York em 1929, que produziu ondas de choque que continuam a ser sentidas
at este incio do sculo XXI. A dcada que conduziu a 1929 foi um perodo muito bom
para a economia americana, j que foi liberada uma demanda reprimida de bens de

consumo, instalaes industriais e equipamentos que alimentou uma exploso de

investimento. De acordo com Hendriksen, nesse momento, e no curto espao de
apenas dois meses, a expanso terminou e iniciou-se a grande depresso. A partir da,
imperou a misria e a privao. Caram os investimentos privados, a produo diminuiu,
empresas fechavam portas, trazendo o desemprego para milhes de pessoas, o nvel
de arrecadao de impostos reduziu-se a um ponto extremo.
A Bolsa de Valores de New York (Nyse) foi uma das primeiras a reagir
crise. Num discurso conveno do Instituto Americano de Contadores (AIA), em
setembro de 1930, J.B.Hoxley, assistente executivo do Comit de Empresas
Registradas na Nyse, criticou severamente a falta de uniformidade na prtica contbil,
com relao, principalmente, as reas de depreciao, consolidao, falta de
divulgao dos mtodos empregados, recusa das empresas em divulgarem suas
receitas com receio dos concorrentes, o excessivo grau de conservadorismo das
empresas ao avaliarem seus estoques. Concluiu afirmando que informaes
adequadas e compreensveis para os acionistas, ajudariam a determinar o valor real de
seus investimentos.
Segundo Hendriksen e Breda (op.j citada, p.58), o AIA reagiu imediatamente
ao discurso de Hoxley criando uma Comisso Especial de Cooperao com as Bolsas
de Valores, sob a direo de George May, cujo resultado imediato foi a exigncia da
Nyse de que todas as empresas que solicitassem registro na bolsa fornecessem
demonstraes financeiras acompanhadas de pareceres de auditores credenciados sob
as leis de algum estado ou pas. Tais pareceres deviam obedecer aos critrios de
verificao das demonstraes financeiras, publicado pelo FRB (Federal Reserve
Board) em 1929, e conter uma opinio a respeito da fidedignidade com prticas
contbeis aceitas.
Desta forma, a maior preocupao dos contadores era o estabelecimento dos
padres profissionais, de tal modo que pudessem servir de orientao para a conduo
dos trabalhos de auditoria.
O surgimento da Auditoria Interna se deu com a necessidade dos auditores
externos (independentes) ao desenrolar suas atividades, terem acesso a informaes e
documentos que levassem ao conhecimento mais profundo e anlises das diferentes

contas, sendo destacado, ento, funcionrios da prpria empresa para auxiliar queles
auditores.

Auditoria no Brasil
No existem divulgaes de pesquisas sobre os primrdios da auditoria no
Brasil, sendo certo, porm, que teve origem inglesa.
Somente a partir dos anos setenta que a auditoria tomou maior impulso,
motivando a comunidade contbil aps a promulgao de uma srie de dispositivos
legais sobre o assunto.
Segundo Cardozo (op j citada), at 1946, a atividade de auditoria no Brasil
praticamente no existia, exceto em empresas estrangeiras, como uma continuidade
dos hbitos adotados por suas matrizes. A esta altura, s se recorria aos contadores
de maior gabarito profissional, quando se desejava apurar alguma fraude, esclarecer
suspeita de desfalque, falncia fraudulenta ou dirimir controvrsia envolvendo apurao
de haveres. Era um trabalho pericial, bem diferente de uma auditoria.
Com o advento do Decreto-Lei 9.295 de 1946, houve a regulamentao da
profisso de contabilista no Brasil, nos moldes atuais, estabeleceu-se para o contador a
prerrogativa de exclusividade na execuo dos trabalhos de auditoria e percia
contbeis.
A promulgao dos Decretos-Lei 199 e 200, em 1967, representou grande
impulso na carreira do contador, tornando obrigatria a auditoria na prestao de
contas dos Administradores Pblicos.
A partir de 1970, os diversos dispositivos legais aprovados, trouxeram para os
contadores vrias medidas de proteo sua especializao em auditoria.
O Banco Central do Brasil (BACEN), aps ter criado, em 1968, o registro de
empresas de auditoria e de auditores independentes, baixou em 10 de maio de 1972, a
Resoluo 220, tornando obrigatria a auditoria, por auditores independentes, "para
documentos a que se refere a letra "a" do item VI, bem como para outras peas e
demonstrativos contbeis que o Banco Central venha a exigir".
Assim, similar ao acontecido na Bolsa de New York em 1929, as empresas
que desejassem abrir o seu capital participao pblica e para aqueles que j o

tinham feito, haveria a necessidade de exibir demonstraes contbeis e outras

informaes julgadas indispensveis pelo Banco Central, acompanhadas de um
parecer contendo a opinio de um auditor independente credenciado por aquela
Instituio Governamental.
Em 11 de maio de 1972, pela Circular 179, o mesmo Banco Central baixou as
"Normas Gerais de Auditoria" a serem observadas pelos auditores independentes na
execuo de seus trabalhos, com vistas a atender as exigncias formuladas pela
Resoluo 220, promulgada no dia anterior.
Em 1972, o Conselho Federal de Contabilidade expediu as Resolues 317 e
321, tratando exclusivamente de auditoria.
A Resoluo 321, de 14 de abril de 1972, aprovou as "Normas e
Procedimentos de Auditoria", consistindo no primeiro documento oriundo de um rgo
profissional regulamentando a auditoria no Brasil. A partir de ento, qualquer trabalho
de auditoria somente teria validade quando realizado com estrita observncia dos
ditames desta Resoluo.

Auditoria Interna e Externa

Ambas as auditorias esto voltadas para o controle interno como ponto inicial
de seus exames e produzem sugestes de melhorias para as falhas / deficincias
detectadas.
Da mesma forma, as caractersticas dos auditores so genricas, e so
adequadas tanto ao auditor interno como ao auditor externo (independente).
Qualificaes do Auditor
1. Imparcialidade
O auditor deve ser imparcial, evitando a influncia de terceiros ou qualquer
inclinao sentimental, a fim de evitar fornecer informaes incompletas ou exagerar a
realidade dos fatos.
2. Sigilo Profissional
O sigilo profissional uma das armas mais importantes com que conta o
auditor para obter xito na concluso de seu trabalho. Assuntos de natureza

confidencial devem ser discutidos somente com pessoas autorizadas em momentos e

locais adequados.
Por outro lado, nada daquilo que chega ao conhecimento do auditor por fora
de seu trabalho, nenhuma das informaes que lhe so facultadas, podem jamais, ser
invocadas pelo auditor em seu proveito ou benefcio prprio a discrio deve nortear
suas aes. A base de todo servio profissional a confiana. Essa base
irrevogavelmente destruda onde a confiana violada.
3. Bom Senso no Procedimento de Reviso e Sugesto
O bom senso tem suas prprias caractersticas que repousam em princpios,
tais como:

Tolerncia, dentro do que justo;

Abandono de detalhes que no prejudiquem a finalidade;

Acomodao desde que beneficie os fins;

Equilbrio e serenidade;

Ausncia completa de paixo;

Mensurao justa dos atos e ponderao da predominncia das virtudes
sobre os erros.
4. Sentido Objetivo
Uma conduta igualmente necessria a objetividade. Como o trabalho do
auditor analtico pode suceder que ele se perca nos detalhes. A mente do mesmo
deve ser adestrada para a objetividade. Analisar e concluir so fatos que no devem se
separar. Excessos de mincias podem causar prejuzos elevados na tarefa. No se
deve crer que o detalhe exagerado que enriquece a tcnica do auditor.
O senso de objetividade caracteriza-se por fazer com que a mente no se
afaste do fim ao qual se props um indivduo.
Pouco interessa detalhar exageradamente um fato se da no emergem
concluses. Muitas pessoas iniciam exames e se perdem de tal forma nas circunstncias
que envolvem cada fato, no encontrando realmente nada.
A falta deste senso caracteriza-se sempre por qualquer afastamento do
objetivo central.

5. Perspiccia nos Exames

Outro padro de conduta deve ser a perspiccia.
No basta a preparao tcnica, nem a cultura, se o auditor no tem este
sexto-sentido de ver onde os outros no vem. A capacidade de penetrao de
sagacidade s comum s mentes experimentadas e bem adestradas.
Ao auditor no pode faltar o discernimento, a sutileza de descobrir, por
indcios, por circunstncias, o que se esconde atrs das aparncias. Isto no significa
ser desconfiado, que uma pssima norma de conduta, porque certamente praticar
muitas injustias.
6. Persistncia
Nem sempre o trabalho do auditor produz resultados nas primeiras tentativas.
A persistncia, como perseguio permanente de um objetivo, conduz,
necessariamente, a resultados satisfatrios. Insistir uma medida eficiente. O volume
dos exames, a complexidade dos dados, os insucessos, nada disto deve abalar a
capacidade de persistir.
7. Informao Tcnica e Denncia
O auditor deve fundamentar seu trabalho na tecnologia profissional, adquirida
atravs de escolaridade apropriada e conhecimento baseado na experincia do
trabalho. O trabalho desenvolvido segundo os padres da boa tcnica profissional
mais valioso que a insero de tpicos sensacionais no relatrio, quando tais registros
no foram conseqncia de investigao, mas resultado de denncias ou de
informaes conseguidas atravs de promessas, tapinhas nas costas ou jantares de
confraternizao.

10

COMPARAO ENTRE AUDITORIA INTERNA E EXTERNA

ITENS

AUDITORIA EXTERNA

1. OBJETIVO

AUDITORIA INTERNA

- Opinar sobre as demonstraes

- Assessorar a administrao

financeiras

da empresa no efetivo
desempenho de sua funo

2. PROFISSIONAL

3. EXISTNCIA

- Independente com

- H relao de dependncia

responsabilidade civil e contrao

com responsabilidades

por perodo pr-determinado

trabalhistas entre as partes.

- Obrigatria em determinadas

- Facultativa

empresas
4. A QUEM

- Empresa, rgos governamentais, - Empresa

INTERESSA

credores e investidores em geral

5. PRODUTO FINAL

- Parecer sobre as D. Contbeis

- Relatrio de recomendaes

IV CONTROLE INTERNO
1. Introduo
Controle interno definido pelo AIPCA Instituto Americano de Contadores
Pblicos Certificados como o plano de organizao e todos os mtodos e medidas,
coordenados, adotados numa empresa com o objetivo de:
-

Salvaguardar os ativos de prejuzos decorrentes de fraudes ou de erros

no intencionais;

Assegurar a validade e integridade dos dados contbeis que sero

utilizados pela gerncia para a tomada de decises;

Incrementar a eficincia operacional e promover a obedincia s normas

estabelecidas pela administrao.

2. A Auditoria Interna no Processo de Controle

A Auditoria Interna pode ser conceituada como um elemento de controle, que
tem como um de seus objetivos a avaliao dos controles internos da empresa. O
auditor se vale do levantamento do sistema, que compreende o plano de organizao e
a poltica de procedimentos, com a finalidade de verificar se este oferece proteo aos

11

ativos da companhia e confiabilidade nos dados contbeis ou de outra natureza. Numa

segunda etapa cabe ao auditor, atravs da aplicao de testes de auditoria, avaliar a
eficincia operacional do sistema e verificar se est havendo adeso s diretrizes
estabelecidas pela administrao.
A extenso e a natureza dos testes de auditoria a serem adotados para
avaliao da eficincia operacional do sistema substancialmente influenciada pelos
procedimentos adotados pela empresa. Nos aspectos especficos em que os controles
so considerados fracos o auditor deveria efetuar exames de auditoria mais profundos
e/ou ampliar a extenso dos mesmos.
Cabe administrao a responsabilidade pela criao e manuteno de
controles internos, limitando-se a responsabilidade do auditor a:
-

Avaliar os procedimentos em vigor e determinar se os mesmos oferecem

um grau de confiana razovel;

Verificar se o sistema est sendo corretamente aplicado;

Reportar as falhas observadas, oferecendo recomendaes para sanlas.

O estudo e avaliao, assim como as recomendaes feitas pela Auditoria,

no isentam nem diminuem a responsabilidade dos administradores de uma atividade.
A ao corretiva sugerida pela Auditoria, mesmo quando essa ao seja explicitamente
a modificao de um procedimento de controle, no implica na transferncia da
responsabilidade dos administradores para o auditor.
3. Conceitos Bsicos de Controle Interno
Apresentamos a seguir alguns conceitos bsicos que contribuem para um
bom sistema de controle interno, devendo ser considerados pelo auditor, no
desenvolvimento de seus trabalhos. Ressaltamos que, existem limitaes inerentes que
devem ser reconhecidas ao se considerar a eficcia de qualquer meio de controle,
tendo em vista a possibilidade de ocorrncia de falhas humanas, como interpretao
errnea de instrues, negligncia, conluio, etc.

12

Aspectos de Controle Interno:

-

Relao Custo-Benefcio;

Definio de Responsabilidades e Autoridade;

Segregao de Funes;

Acesso aos Ativos;

Estabelecimento de Comprovaes e Provas Independentes;

Pessoal

4. Controles Internos em Algumas reas Operacionais

Apresentamos a seguir, a ttulo ilustrativo, alguns aspectos de controle
relacionados com os procedimentos de diversas reas da empresa.
a) Compra e Recebimento de Materiais
Para obter-se um controle interno eficiente com relao aos procedimentos
de compras, fundamental que estas estejam segregadas das funes de recepo de
mercadorias, contabilizao e pagamento. Alguns dos aspectos a serem observados
nesta rea so os seguintes:
-

Existncia de cadastro de fornecedores, contendo indicaes dos

respectivos produtos, desempenhos em fornecimentos anteriores e outras
informaes julgadas convenientes;

Um Manual de Procedimentos de Compras em que constam todos os

procedimentos bsicos do departamento;

Uma definio clara de quem pode autorizar compras, tendo em vista o

valor e a natureza das mesmas;

Proibio do departamento de compras efetuar compras, sem que tenha

havido uma solicitao de outro departamento;

Processamento de compras exclusivamente pelo departamento de

compras;

Obteno de um nmero pr-fixado de cotaes para cada material,

escolhendo-se o fornecedor que oferea melhores condies, dentro de
critrios pr-determinados (preo, qualidade, condies de pagamento,
etc.);

13

Rodzio de compradores;

Pedidos de compra pr-numerados tipograficamente, mantendo-se

controle seqencial dos mesmos;

Obteno de aceite do fornecedor no Pedido de Compra, aps o mesmo

ter sido devidamente autorizado;

Conferncias por ocasio do recebimento do material no que se refere a

preos, especificaes, quantidades, clculos e soma da Nota Fiscal
(Nota Fiscal x Pedido de Compra x Material), etc.;

Emisso de Relatrios de Recebimento de Materiais, pr-numerados

tipograficamente, em nmero adequado de vias (rgo financeiro,
contabilidade,

almoxarifado,

etc.),

devidamente

assinados

pelo

responsvel do recebimento;
-

Encaminhamento do material ao almoxarifado imediatamente aps a

emisso do Relatrio de Recebimento de Materiais ou da inspeo pelo
controle de qualidade, caso este esteja previsto;

Fluxo de informaes que assegure a contabilizao da obrigao,

incluso nos registros fiscais, etc.;

b) Vendas e Expedio de Mercadorias

desejvel nesta rea uma segregao entre as funes de venda,
faturamento e despacho de mercadorias.
Alguns aspectos de controle que devem ser observados so os seguintes:
-

Aprovao por um funcionrio autorizado, do limite individual de crdito

de cada cliente, dentro da poltica estabelecida;

Aprovao dos pedidos de clientes pelo departamento de vendas e pelo

setor de crdito e cobrana;

Emisso de Pedidos de Venda internos em nmero de vias definido pelo

sistema adotado, fornecendo-se vias ao armazm (para separao do
material), ao setor de faturamento (para emisso da nota fiscal), etc.;

Conferncias independentes das notas fiscais emitidas quanto a preos,

clculos, somas, etc.;

14

Conferncias independentes do material a ser expedido;

Anexao dos canhotos, comprovantes de entrega de mercadorias, ao

bloco de notas fiscais;

Sistemtica definida de conferncia e aprovao de devolues de

clientes, bem como de reincorporao do material ao estoque;

Fluxo

de

informaes

que

assegure

os

lanamentos

contbeis

correspondentes a venda, incluso nos registros fiscais, etc.

c) Contas a Pagar
Na rea de contas a pagar, devem estar segregadas s funes de
aprovao, registro e pagamento de obrigaes. Alguns aspectos de controle interno a
serem considerados so os seguintes:
-

Controle de duplicatas ou outras obrigaes por data de vencimento;

Reviso dos documentos comprobatrios no que se refere a clculos,

somas, etc.;

Aprovao do processo de pagamento por funcionrio autorizado;

Controle numrico das Notas de Dbito, decorrentes de ajustes ou

devolues, e autorizao das mesmas vista de documentos
comprobatrios, por exemplo no relacionado com o processamento das
faturas, compras ou recepo de mercadorias;

Conciliao de extratos de fornecedores por elemento independente e

anlise das providncias.

d) Contas a Receber
conveniente uma segregao entre as funes de escriturao de contas a
receber, controles de duplicatas e recebimentos por caixa. Alguns aspectos que devem
ser considerados nesta rea so os seguintes:
-

Existncia de um controle de duplicatas quanto a sua localizao fsica

(em carteira, em bancos, com cobradores, etc.)

Controles das duplicatas em poder de cobradores por meio de borders;

15

Prestao de contas dirias, se possvel, por parte dos cobradores

externos;

Confronto peridico entre o razo analtico de contas a receber e o razo

geral, e com a existncia fsica de duplicatas;

Envio de extratos de contas aos clientes por elemento no relacionado

com recebimento de valores; conciliao e anlise das divergncias, no
caso de manifestao do cliente;

Controle numrico das Notas de Crdito e aprovao das mesmas por

elemento autorizado no relacionado com vendas ou recebimentos,
vista de documentos comprobatrios que assegurem a procedncia de
sua emisso;

Preparao peridica de relaes de contas a receber por idade,

investigando-se os valores em atraso;

Baixa de valores considerados incobrveis mediante aprovao por

escrito de funcionrio autorizado pela diretoria.

e) Pagamentos
Alguns aspectos de controle interno que devem ser considerados nesta rea
so:
-

Existncia de uma poltica definida de aproveitamento de descontos;

Pagamentos por cheques nominais, excetuando-se valores de pequena

monta que devem ser pagos em dinheiro, de acordo com usos e
costumes;

Controle de seqncia numrica dos cheques emitidos, bem como dos

cheques cancelados;

Assinatura dos cheques por dois funcionrios autorizados independentes,

examinando e rubricando cada um deles os documentos comprobatrios,
por ocasio da assinatura;

Proibio de pagamentos sem fornecimento de recibo ou quitao pelo

favorecido.

16

f) Recebimento
O sistema de controle interno para recebimento de numerrio deve
estabelecer procedimentos que garantam que todos os valores recebidos so
contabilizados. O numerrio desviado antes da contabilizao muito mais difcil de ser
detectado do que aquele que registrado e posteriormente sonegado. Alguns aspectos
de controle nesta rea so:
-

Poltica de recebimentos atravs de bancos, sempre que possvel;

Prtica de cruzar os cheques recebidos e apor nos mesmos carimbos de

endosso restritivo;

Depsito intacto dos valores recebidos, no se utilizando valores

recebidos para efetuar pagamentos;

Comparao do valor do depsito dos recebimentos do dia com o valor

das notas fiscais emitidas ou fita totalizadora de mquina registradora, no
caso de vendas a vista;

Envio da guia original do depsito bancrio, devidamente autenticado pelo

banco, junto com a documentao ao contador, para conferncia e
contabilizao;

Contabilizao de cheques recebidos de outras praas, como numerrio

em trnsito;

Os funcionrios da rea de Caixa (recebimentos e pagamentos) devem

desfrutar de frias regularmente e possurem seguro de Fidelidade.

17

V TCNICAS E PROCEDIMENTOS DE AUDITORIA

O cumprimento da etapa de formulao da opinio do Auditor sobre a
eficincia da gesto requer:
1) Reconhecer os procedimentos, polticas e planos estabelecidos pela
Administrao;
2) Determinar a extenso dos exames e selecionar os procedimentos a
serem aplicados (os procedimentos de auditoria so as tarefas que do cumprimento s
normas de auditoria relacionadas ao trabalho);
3) Determinar se as evidncias obtidas so suficientes para a formulao da
concluso ou do aspecto a ser comentado em relatrio.
Por tcnica entende-se o conjunto de procedimentos e recursos requeridos
para o desenvolvimento de um exame.
A obteno dos elementos de prova deve ser executada mediante a
aplicao de procedimentos de auditoria, que compreendero pelo menos:
a) Fluxo Operacional e Contbil das Transaes
Consiste no levantamento de procedimentos e operaes de uma
determinada rea, com o objetivo de avaliao do controle interno e de riscos, que ir
determinar a extenso dos exames e tcnicas de auditoria a serem aplicados nas
circunstncias.
Esse levantamento pode ser de forma descritiva, obtido atravs de
indagaes orais, pesquisas de instrumentos normativos e de documentos pertinentes.
Deve ser formalizado atravs de memorando, juntamente com os anexos necessrios
(cpias de formulrios utilizados, etc.) o qual constituir-se- em papel de trabalho de
auditoria caracterizado como Permanente.
Outra tcnica utilizada o levantamento dos procedimentos atravs de
representao grfica, ou seja, de fluxogramas, facilitando a compreenso visual. No
entraremos neste curso em detalhes das tcnicas de elaborao de fluxogramas.

18

b) Comparao dos Estados Contbeis com os Registros

Tcnica de auditoria mais aplicvel a Auditores Externos, onde a partir das
Demonstraes Financeiras (Balano Patrimonial e Demonstraes de Resultados do
Exerccio, dos Lucros e Prejuzos Acumulados e das Origens e Aplicaes de
Recursos) o Auditor se utilizar dos registros contbeis e fiscais que se constituem a
principal base para avaliao e opinio sobre a situao patrimonial da Companhia e as
mutaes ocorridas no perodo.
c) Registros com Documentao Hbil
Comparar os dados registrados com o(s) respectivo(s) documento(s) que
originou(aram) o assentamento.
As operaes de compra e venda, obrigam a emisso de uma Nota Fiscal.
Desta forma, a Nota Fiscal uma das provas disponveis que o auditor tem para
comprovar a autenticidade de uma compra.
Na diversidade de documentos existentes, encontramos: notas fiscais,
recibos, contratos, duplicatas, guias de recolhimento de impostos, escrituras (pblicas e
privadas), aplices de seguros, etc.
Neste campo devemos reconhecer, com maior ou menor importncia, como
prova de auditoria os documentos:
-

Emitidos por terceiros ou emitidos pela prpria empresa;

Originais ou cpias;

Existncia ou no de vistos de aprovao;

Conferidos ou sem conferncia (atravs da evidncia de conferncia).

Os documentos mais seguros como prova em auditoria so aqueles de

emisso de terceiros, contendo vistos de aprovao, reviso e conferncia por setores
independentes.
Para se satisfazer sobre a autenticidade de uma determinada operao, o
auditor deve exigir o conjunto dos documentos que compem todas as fases da
operao. Ex: o Auditor pode constatar a autenticidade de uma compra examinando a
Nota Fiscal de emisso do fornecedor, onde encontrar vrios elementos para sua

19

concluso, como: descrio do material, valor da operao, etc. Todavia, se examinar

de uma mesma compra: a requisio do material emitida pelo setor interessado; o
pedido de compra emitido pelo fornecedor ou pelo setor de compras; a nota fiscal, a
fatura e a duplicata emitida pelo fornecedor e o respectivo recibo, fatalmente suas
concluses estaro muito mais bem fundamentadas.
Ainda, o exame de documento exige que o auditor certifique:
-

Se o documento apresentado coerente com a transao registrada.

Uma nota fiscal dificilmente comprovar a aquisio de um terreno;

Se est em nome da empresa;

Se apresenta emendas ou rasuras;

Se est devidamente aprovado, de acordo com a poltica da empresa;

Se hbil do ponto de vista fiscal, etc.

d) Inspees Fsicas
Constatar a existncia fsica do bem indicado nos livros e documentos
contbeis.
O Auditor vendo pessoalmente o bem pode acreditar em sua existncia.
Esta prova, todavia, encontra srias limitaes na vida prtica, seno vejamos:
Uma inspeo fsica nos itens de estoque de uma determinada empresa
implica no conhecimento tcnico do material objeto do exame. O rtulo, por exemplo,
colocado numa garrafa indicando se tratar de vinho no prova que, efetivamente, dentro
daquela garrafa exista vinho. Em outras palavras, a embalagem no prova nada.
Constatar a existncia fsica vai um pouco mais longe do que simplesmente ler as
especificaes contidas nas embalagens.
Alm disso, quantos itens de estoque so encontrados normalmente nas
dependncias das empresas sem qualquer embalagem? Como identifica-los sem um
conhecimento tcnico? E os produtos semi-acabados? Qual o estgio de acabamento
de determinado produto inspecionado? O Auditor, na verdade, possui formao contbil
e no tcnica? Quantas vezes poder ser induzido a acreditar que determinado bem
inspecionado era aquele que buscava sem contudo ter encontrado a verdade?

20

Por outro lado, convm ressaltar que inspecionar um determinado bem

significa comprovar a deteno de posse pela empresa ou setor. A comprovao da
propriedade, quando necessria, exigir fatalmente a aplicao de outras tcnicas de
auditoria.
Os aspectos anteriormente abordados no significam que devemos
desprezar esta tcnica. Ao contrrio, uma das tcnicas mais vlidas disposio do
auditor, desde que utilizada com a merecida cautela e complementada com outras
necessrias nas circunstncias.
Atravs de inspeo fsica, o auditor dever tambm chegar a concluses
quanto a condio de uso e qualidade dos itens examinados bem como constatar
indcios de morosidade e obsolescncia, quando aparentes.
Por ltimo, a aplicao deste procedimento de auditoria obriga, em
determinadas

ocasies,

preparativos

antecipados,

de

modo

possibilitar

reconhecimento quantitativo e qualitativo dos bens. Esta situao se aplica, na maioria

dos casos, s contagens fsicas de estoques.
e) Confirmaes de Terceiros (Circularizao)
H que se fazer uma perfeita distino entre as informaes internas e as
informaes externas, no somente do ponto de vista de sua diferenciao bsica
(fonte de obteno), mas principalmente daquele referente a efetividade de um exame
estribado numa e noutra fonte. Se bem verdade que o exame de todas as aplices de
seguro em poder da empresa leva o auditor a concluso sobre a adequao da
cobertura de seguros (informao interna), melhor seria se o auditor obtivesse
diretamente do corretor de seguros (fonte independente) uma demonstrao desta
cobertura (informao externa). H, nesse caso, duas vantagens: a primeira imediata
e diz respeito economia de tempo que o auditor se propicia por no ter que efetuar o
exame de todas as aplices, e a segunda que diz respeito prpria concluso que o
auditor est se propondo a chegar a respeito da adequao da cobertura de seguros,
melhor conhecida pelo corretor que profissional especializado na matria.

21

As confirmaes mais usuais referem-se a:

-

Saldos de operaes com bancos e outras entidades financeiras;

Contas a Receber (clientes e outros);

Contas a Pagar (fornecedores e outras);

Estoques e bens de uso em poder de terceiros;

Existncia de reclamao a favor ou contra a empresa;

Inscries de bens ou direitos em registros pblicos;

Aplices de seguro em vigor;

Aplicaes financeiras, respectivos rendimentos e valor patrimonial em

determinada data base.

f) Provas Aritmticas
A conferncia de clculos , ao mesmo tempo, a mais simples e a mais
vlida tcnica de verificao. Ela completa por si mesma. Uma vez que uma soma ou
multiplicao sejam conferidas pelo auditor, por seus prprios clculos, ele pode aceitar
a exatido aritmtica do resultado sem indagaes adicionais.
Auditores inexperientes podem s vezes subestimar a necessidade deste
tipo de verificao. At que nos acostumemos idia de que qualquer total ou resultado
de qualquer combinao de algarismos possa estar incorreto, difcil lembrar que
esses resultados exigem verificao.
g) Indagao Oral
A fim de dar andamento ao seu trabalho, o auditor necessita formular
perguntas aos administradores e funcionrios do setor em exame.
Constitui-se, at num guia para o trabalho a ser desenvolvido.
Esclarecimentos de polticas, posies tomadas pelos administradores dos
setores, explicaes de variaes, etc. so obtidas atravs desta tcnica. natural que
a maioria das informaes obtidas devam ser posteriormente comprovadas por outros
meios disponveis.

22

h) Corte das Operaes (Cut-Off)

O exame de auditoria ocorre em um determinado momento e pode abranger
as operaes acontecidas at ento, ou ter como objetivo a anlise de um determinado
perodo. O auditor deve ter certeza de que todas as operaes ou documentos que
esto sendo examinados esto considerados naquele universo previamente definido.
Para tanto adotado como tcnica se efetuar o cut-off das operaes, que consiste
em assegurar que todos os documentos pertinentes quelas operaes, tenham sido
devidamente considerados.

EXEMPLO DE CIRCULARIZAO A CLIENTES POSITIVA

Rio de Janeiro,.... de

de

Ref.: Confirmao de saldo para fins de auditoria

Prezados Senhores,
Para efeito de conferncia, pedimos sua colaborao no sentido de nos
confirmar quanto exatido de seu dbito que figura nos registros da .................. em
..........no valor de ............conforme discriminao em anexo.
Caso os dbitos j tenham sido liquidados, favor mencionar a data e forma de
pagamento.
Salientamos que o pedido supra no representa aviso de cobrana, mas,
conferncia de nossa contabilidade.
Conferidos os dados, solicitamos devolverem uma cpia desta devidamente
assinada, fazendo uso do envelope anexo, para o seguinte endereo: .............
Atenciosamente,
-------------------------------------------

23

TESTES E AMOSTRAGENS
Os exames so efetuados a base de testes e amostragens, tendo-se sempre
em mente: controle interno forte implica em reduo na extenso do exame e viceversa.
Como exemplo, podemos citar os seguintes exames efetuados em base de
testes:
-

Conferncia dos apontamentos de horas trabalhadas que derem origem a

Folha de Pagamento;

Obteno de conciliaes bancrias numa determinada data, efetuando

exame crtico das mesmas;

Exame de contratos de Emprstimos e Financiamentos;

Exame documental referente a Ordens de Imobilizao;

Exame de processos de pagamentos.

VI PAPIS DE TRABALHO
1. ASPECTOS GERAIS
Os Papis de Trabalho constituem o instrumento de trabalho do auditor e
compreendem o conjunto de informaes, anlises, demonstraes e demais dados
que serviro de base para o preparo dos relatrios, assim como para orientao de
futuros exames, alm de fazer prova na justia dos trabalhos efetuados.
O auditor far constar nos mesmos todas as informaes dos exames efetuados
a fim de que seja possvel, a qualquer tempo, recorrer aos elementos neles contidos.
Assim, o seu preparo constitui tarefa acessria para todos os servios de Auditoria,
merecendo sempre cuidadosa ateno por parte dos Auditores, j que os mesmos
sero revistos pelo Gerente / Supervisor, alm de utilizados pelo pessoal que no
participou diretamente do trabalho.
Enquanto o exame estiver em curso, os Papis de Trabalho serviro como
instrumento subsidirio s anlises do Auditor e quando terminada a auditoria, os
mesmos sero o suporte das afirmaes dos Relatrios por conterem apontamentos
sobre a extenso do servio executado e as concluses a que chegou o Auditor.

24

Os Papis de Trabalho contero as caractersticas de perfeio, clareza,

preciso e nitidez.
Antes de preparar seus Papis de Trabalho, dever o Auditor analisar sua
convenincia, em funo dos trabalhos a serem executados, do Relatrio ou de
qualquer outro fim.
2 TIPOS DE PAPIS DE TRABALHO
Os Papis de Trabalho utilizados pela Auditoria so os seguintes:
a) Programas de Auditoria
So os Papis que contm, em seqncia, todas as atividades que
necessitam ser verificadas, conforme o tipo da empresa que faremos os exames.
b) Papis de Trabalho Especficos
So aqueles preparados em formulrios especficos para anlises de
auditoria, tais como Contagem de Caixa, Folha de Conciliao Bancria, Folha de
Pontos Pendentes, Espcime de Assinaturas, e outros que possam ser criados, os
quais tm aplicao em qualquer rea onde se realiza o trabalho.
c) Papis de Trabalho de Uso Corrente
So aqueles utilizados para qualquer tipo de servio no especfico e
preparados no momento da auditagem. Incluem-se nesta categoria, todos os
documentos ou cpias dos mesmos, utilizados como elementos de comprovao das
afirmativas feitas durante os trabalhos.
d) Papis de Trabalho Permanentes
Podem ser utilizados em mais de uma auditoria. Como exemplo, temos:
Relao de procuradores, Manuais, Contrato Social, e outros.
3 - MARCAS E SINAIS
Na execuo dos servios, o Auditor utilizar-se- de marcas e sinais que
tm os mais diversos significados quando colocados em documentos e registros
examinados.

25

Com o objetivo de facilitar o entendimento e a compreenso de cada

marca ou sinal, o significado de cada um deles deve ser explicado a partir do rodap do
papel de trabalho.
4 ARQUIVOS E FORMULRIOS
Os formulrios e papis utilizados pela Auditoria so arquivados em
pastas especiais, que fazem parte do seu arquivo confidencial.
Sero mantidos arquivos permanentes na Auditoria, tais como:
a) Quadros contendo assinaturas e rubricas dos Diretores, Chefes de reas
de Responsabilidade e de funcionrios autorizados e assinar documentos;
b) Cpia de todas as instrues e rotinas referentes Administrao e
execuo dos servios internos;
c) Controle das Disponibilidades, etc...
Diga-se que a cada Empresa dever corresponder um arquivo permanente
(AP).
Alm do exposto acima, sero mantidos nos arquivos da Auditoria, relatrios
referentes a exerccios anteriores, balancetes mensais, Atas de Assemblias, de
Diretoria, do Conselho Fiscal e outros elementos exigidos para a manuteno de uma
boa fonte de informaes.
Pastas de papis de trabalho corrente devem ser mantidas, com todos os
papis do exame corrente em ordem seqencial (de acordo com a simbologia adotada
pelo auditor) e arquivados em pastas separadas dos papis permanentes.

5 ELABORAO DE PAPIS DE TRABALHO EXEMPLOS

Os Papis de Trabalho sero organizados em folhas mestras e folhas
suplementares.
As folhas mestras tero ndices, representados por letras maisculas (por
exemplo). Alm disto, contero todas as contas componentes do grupo sob anlise,
com os respectivos saldos na data do exame. Por exemplo:

26

DISPONVEL:

Caixa:

100,00

B-1

Bancos:

900,00

B-2

1.000,00
Ao lado de cada valor, ser indicado o ndice da folha suplementar. Assim,
para melhor entendimento do uso das folhas suplementares, podemos considerar que o
ndice do Papel de Trabalho referente a Caixa, seja B-1 e o referente a Bancos, B-2.
Para o caso de uma anlise da conta Bancos, por exemplo, ter-se- a
seguinte folha suplementar, como Papel de Trabalho:
BANCOS:

B-2

Banco X:

100,00

B-2
1

Banco Y:

600,00

B-2
2

Banco Z:

200,00

B-2
3

900,00
B
Para o total apurado de 900,00, o Auditor far referncia para a folha
mestra do Papel de Trabalho B, logo abaixo do valor apurado, conforme
exemplificado.
Ao lado de cada saldo, individualizado por Banco, ou de outra conta
qualquer, ser anotada a referncia da folha suplementar em que constar a anlise do
saldo bancrio.
Tal referncia ser apresentada graficamente, em forma de uma frao,
em que no numerador constar sempre a referncia do Papel de Trabalho que engloba
os valores das contas em anlise. No denominador, constar em ordem numrica
crescente o nmero que indica cada uma das contas componentes do grupo.

27

Assim, a folha suplementar do Papel do Trabalho que analisar, por

exemplo, o saldo do Banco x, ser B - 2 / 1, a do Banco Y ser B 2 / 2 e a do Banco
Z, ser B 2 / 3, conforme acima apresentado.
Se, por necessidade, a folha suplementar do Papel de Trabalho que
analisa o saldo do Banco X, tiver por hiptese 3 (trs) folhas adicionais (extrato,
reconciliao, confirmao de emprstimos, etc...) ao denominador ser adicionado
mais um algarismo seqencial.
Assim, para o exemplo dado, o extrato do Banco X, ser B 2 / 1 1, a
reconciliao ser B 2 / 1 2; a confirmao de emprstimo ser B 2 / 1 3 e assim
sucessivamente para todas as demais folhas suplementares de Papel de Trabalho,
sendo que se houver ainda necessidade de se ter uma sub-anlise de uma das folhas
suplementares, ser necessrio acrescentar mais um algarismo no denominador.
Assim, se a folha B 2 / 1 1 que o extrato bancrio contiver, digamos,
trs parcelas a serem analisadas em outras folhas suplementares, as mesmas sero
identificadas como B 2 / 1 1 1, b 2 / 1 1 2 e b 2 / 1 1 3.

Resumindo:
B DISPONVEL
B 1 CAIXA

BANCOS

BANCO X

EXTRATO DE CONTA CORRENTE

PRIMEIRA

SEGUNDA

BANCO X

ANLISE DE

ANLISE DO

VALOR

VALOR

CONSTANTE DO

CONSTANTE DO

EXTRADO DO

EXTRADO DO

BANCO X

BANCO X

B2

B2

B2

B2

11

11-1

11-2

BANCO Y

EXTRATO DE CONTA CORRENTE

PRIMEIRA

SEGUNDA

BANCO Y

ANLISE DE

ANLISE DO

28

VALOR

VALOR

CONSTANTE DO

CONSTANTE DO

EXTRATO DO

EXTRATO DO

BANCO Y

BANCO Y

B2

B2

B2

B2

2-1

21-1

21-2

BANCO Z

EXTRATO DE CONTA-CORRENTE

PRIMEIRA

SEGUNDA

BANCO Z

ANLISE DE

ANLISE DO

VALOR

VALOR

CONSTANTE DO

CONSTANTE DO

EXTRADO DO

EXTRATO DO

BANCO Z

BANCO Z

B2

B2

B2

B2

3-1

31-1

31-2

6 REFERNCIAS CRUZADAS E NOTAS NOS PAPIS DE TRABALHO

Referncia Cruzada a indicao que se faz ao lado de cada valor,
significando que o mesmo est analisado em outra folha suplementar do Papel de
Trabalho (PT). Da mesma forma, na folha da anlise ser indicada a folha onde aquele
valor j consta de forma sinttica.
A preparao de ndices cruzados fundamental, pois relaciona os Papis
de Trabalho entre si.
Assim, se no PT A 1 houver uma parcela qualquer a ser analisada, digamos $
1.000,00, e esta anlise for feita no PT A 1 / 1, imediatamente aps a parcela em
anlise dever ser anotada a referncia da folha onde a anlise foi feita e vice-versa.
Assim:
No PT A 1 :

$ 1.000,00

A1
1

29

No PT A 1 :

$ 1.000,00 (A 1)

Evidentemente que se a mesma parcela de R$ 1.000,00 constar, por qualquer

eventualidade em outro PT, por exemplo A 3, tal referncia tambm dever ser feita
nos demais PTs, assim:
No PT A 1 :

$ 1.000,00 A 1

(A 3)

1
No PT A 1:

$ 1.000,00 (A 1)

(A 3)

1
No PT A 3:

$ 1.000,00 (a 1) (A 1)
1

Sempre que na mesma folha do PT couber a anlise ou nota explicativa

de uma parcela qualquer, a referncia dever ser feita em ordem alfabtica, utilizandose letras minsculas dentro de um pequeno crculo.
A letra maiscula ser colocada junto e depois da parcela a ser
esclarecida e no rodap, do papel, a mesma ser repetida aps a palavra NOTAS.
Exemplificando:
No PT A 1:

$ 2.500,00
$

500,00

$ 3.000,00
Soma:

(a)
(b)

$ 6.000,00

No rodap do mesmo PT A 1:
Notas: (a) Refere-se a ....... (segue a explicao)
(b) Refere-se a ........ (segue a explicao)
Nas Figuras 1 e 2 , damos exemplos de referncias cruzadas nos Papis de
Trabalho.
Os exemplos citados podem ser adaptados por cada auditor.

30

7 MARCAS E SINAIS SIMBOLOGIA

Para uma perfeita preparao dos Papis de Trabalho, fundamental que
sejam citadas, no rodap dos mesmos, antecedidas por um smbolo, as fontes de onde
os dados foram extrados. Esta citao tem por objetivo facilitar o entendimento por
parte de outro auditor ou por parte do revisor do trabalho.
Os smbolos devero ser usados a critrio do auditor, de acordo com a
necessidade e a criatividade de quem efetua o exame.
Porm, para as operaes que habitualmente so executadas no curso de
uma auditoria, tais como somas, clculos, conferncia do documento com o Razo,
relao a ser preparada, etc., podero ser padronizados os seguintes smbolos:
= Somado
= Calculado
= Conforme Razo
= Conforme Papis de Trabalho da Auditoria Anterior
R

= Relao a ser preparada

= Relao preparada

FIGURA 1
CIA. ABC BALANO DE TRABALHO ATIVO - BLA
AUDITORIA 31/12
REF

31-12

LIVROS

DR

CR

FINAL

205.192

5.000

420.723

DISPONVEL
CAIXA

402.504

205.192

481.868

425.723

1.747.033

1.986.520

46.211

27.561

2.005.170

2.228.901

2.412.243

46.211

32.561

2.425.893

REALIZVEL
CONTAS

RECEBER
INVENTRIOS

OUTROS ATIVOS
DESPESAS DIF.

61.537

73.495

73.495

ATIVOS INTANG.

102.731

95.637

95.637

164.268

169.132

169.132

IMOBILIZADO

31

TERRENOS E EDIF

MAQUINRIA

1.286.705

1.352.295

1.352.295

1.969.274

2.221.974

2.221.974

3.255.979

3.574.269

3.574.269

1.589.781

1.845.102

1.845.102

1.666.198

1.729.167

1.729.167

4.461.871

4.515.734

MENOS:
DEP.ACUMULDA

TOTAL DO ATIVO

46.211

32.561

4.529.384

FIGURA 2
CIA. ABC CONTAS A RECEBER

AUDITORIA 31-12
CONTA

REF

31-12

B-1

474.413

415.061

415.061

B-2

25.795

21.420

21.420

OUTRAS C. A

B-3

427

10.915

10.915

2.315

2.114

2.114

B-4

8.918

6.213

6.213

511.868

455.723

455.723

B-9

30.000

30.000

5.000

35.000

BLA

481.868

425.723

5.000

420.723

10

CLIENTES

11

TTULOS

LIVROS

FINAL

RECEBER
12

RECEBER
13

JUROS

RECEBER
14

19

EMPREGADOS

PROVISO
P/DEV.DUV.

32

VII PROGRAMA DE AUDITORIA

1. Introduo
Programa de Auditoria um plano de ao ordenado, que permite ao auditor
controlar a execuo de seu trabalho e ao mesmo tempo habilit-lo a expressar uma
opinio sobre os controles internos da Cia.
2. Objetivos do Programa
2.1 Estabelecer um plano de ao ordenado em relao ao servio.
2.2 Avaliar o grau de eficcia dos controles interno.
2.3 Dirigir a execuo dos servios.
2.4 Registrar o trabalho efetuado.
3. Fatores que afetam o Programa
O Programa de Auditoria variar, dependendo:
3.1 Tipos de Auditoria (Contbil, Operacional, Sistemas, Fiscal, Gestional).
3.2 Parmetros de controle interno (eficcia, eficincia, atendimento a
legislao, instrumentos normativos, polticas da Alta Administrativo).
3.3 Caractersticas da rea ou da atividade a ser auditada (riscos fsicos ou
financeiros, tempo, materialidade, grau de controle existente).
4. Elaborao do Programa
4.1 Todos os testes detalhados requerem elaborao de um programa
independente do tamanho ou da extenso do servio a ser executado.
4.2 A base para elaborao do programa constituda de levantamento de
procedimentos (manuscrito ou fluxografado), legislao em vigor, instrumentos
normativos internos, manuais, etc.
4.3 O programa deve ser redigido de forma clara e detalhada permitindo o
perfeito entendimento de seu executor.
4.4 A melhor poca para a sua elaborao logo aps o trmino do
levantamento de procedimentos, quando os detalhes do mesmo esto claros na mente
do Auditor.

33

4.5 A critrio do Auditor, o programa pode ser elaborado por fase de uma
atividade. Nestas circunstncias, aconselha-se a sua preparao logo aps o trmino
do levantamento de procedimentos da respectiva fase.
5. Atualizao
-

A mesma base utilizada para elaborao do Programa utilizada para a

sua utilizao, entretanto, a mesma requer reviso dos levantamentos de
procedimentos e controles, com vista as alteraes ocorridas no perodo.

Nas atualizaes de Programa, as informaes obtidas nos exames

anteriores constituem-se como importante base de consulta.

6. Responsabilidade
-

O Supervisor do servio tem a responsabilidade primria pela elaborao

do Programa.

O Snior ou Encarregado da Equipe de Auditoria tem a responsabilidade

pela sua atualizao, podendo este, delegar ao Assistente o preparo de
sees para fins de treinamento.

Em

ambas

as

circunstncias,

supervisor

do

servio

tem

responsabilidade final pelo Programa de Auditoria, sendo este submetido

aprovao do Gerente de Auditoria.
7. Estruturao do Programa
As divises usuais do Programa de Auditoria so as seguintes:
7.1 Introduo
Breve explanao da atividade sob exame e um sumrio dos procedimentos
e controles. Ressalta-se, tambm, nesta diviso os motivos considerados na
determinao da extenso da Auditoria a ser efetuada.

34

7.2 Objetivos
Fixados com base nos parmetros que assegurem a legitimidade e
normalidade das operaes.
7.3 Procedimentos
Compreende uma srie de procedimentos ordenados que, atravs da sua
aplicao, permite ao Auditor emitir um parecer sobre a rea ou atividade auditada.
Vrios fatores influenciam a seleo dos procedimentos, a saber:
a) permanecer dentro dos objetivos do trabalho;
b) possibilitar o registro das melhores provas razoavelmente possveis;
c) aplicar somente os procedimentos que sejam teis para alcanar os
objetivos;
d) prever todas as possibilidades de erro.
OBS.:

A reviso do levantamento de procedimentos, a leitura dos

relatrios anteriores e seleo da amostra constituem-se em
passos iniciais dos Procedimentos de Auditoria, portanto,
devem ser includos como passos de Programa.

8. Tipos de Programa
8.1 Especficos
So programas pr-estabelecidos com finalidades especficas para os
quais foram criados. Apresentam-se de forma bastante detalhada, uniformes e
dependendo da circunstncias, pr-impresso (Cheking-List).
8.2 Genricos
So Programas flexveis e adaptveis para testes similares. No apresentam
detalhamento. A sua utilizao depende de conhecimentos das tcnicas de auditoria e
da prpria experincia do Auditor. Permitem interrupes ou desvios durante a sua
execuo.

35

9. Vantagens do Programa
-

Guia objetivo de execuo dos trabalhos, evitando que o Auditor derive

para servios menos importantes.

Economia de tempo; dirige esforos para objetivos comuns.

Permite distribuio eficiente dos servios equipe designada.

Facilita reviso dos responsveis das equipes.

Delimita responsabilidades.

Constitui base para planejamento de auditorias futuras.

10. Desvantagens do Programa

-

Tendncias a tolher a criatividade do auditor. No transcorrer da execuo

da Auditoria surge constantemente necessidade de novos exames, no
previstos no Programa, mas que a sua execuo auxilia no atingimento
dos objetivos do trabalho. Caso o Auditor deixe de realiz-los, apenas por
no estarem previstos, estar evidenciando-se a referida influncia
negativa do Programa.

Procedimentos mecnicos e impessoais. Faz-se necessrio que o Auditor

no fique restrito simplesmente a cumprir os passos do Programa, sob
pena de realizar um trabalho mecnico e impessoal, que obviamente tem
um valor bem relativo.

Desencoraja iniciativas construtivas. A limitao e mecanizao imposta

pelo Programa, sem dvida, restringe o poder de iniciativa e de pesquisa
do executante, requisitos estes importantssimos para o desenvolvimento
do Auditor.

36

11. Consideraes Gerais

O uso de um Programa de Auditoria bem preparado, resulta numa auditoria
mais eficiente, objetivando a concentrao de esforos nos pontos mais importantes da
atividade. Entretanto, chamamos a ateno para o fato do Programa, ter uma
caracterstica dinmica e que dever ser sempre encarado como um roteiro, mas que
dever ser modificado e melhorado sempre que for possvel. Por outro lado a
elaborao de um Guia de execuo anexo ao Programa, facilitar de forma mpar os
trabalhos do auditor, permitindo assim ao executante, detectar com brevidade, os
passos

mais

importantes

do

programa,

bem

como

elaborar

vrias

etapas

concomitantemente.

VIII DISPONIBILIDADES
1. Conceituao
Disponvel a denominao de um dos agrupamentos do ativo, na
padronizao dos balanos das Empresas. Esta parte do ativo deve abranger
exclusivamente o dinheiro em espcie e outros haveres da empresa que possam ser
convertidos imediatamente em dinheiro, a exemplo dos depsitos vista. por essa
razo que a palavra disponibilidade, em contabilidade, j por si significa disponibilidade
imediata. Face ao conceito apresentado, o disponvel das empresas se resume,
geralmente, nos elementos que so apresentados pelos saldos das contas:
CAIXA, BANCOS C/ MOVIMENTO E APLICAES FINANCEIRAS DE
CURTSSIMO PRAZO

Importncia da Auditoria do Disponvel

A maioria das transaes de uma empresa envolve Caixa e Bancos,
estabelecendo-se,

portanto,

uma

inter-relao

com

outras

reas

(Estoques,

Faturamento, Contas a Pagar, Contas a Receber, etc.).

Por outro lado, considerando o aspecto de disponibilidade imediata, a rea
de Caixa e Bancos est sujeito desvios e usos imprprios. Da a importncia da
atuao da Auditoria na rea.

37

2. Controle Interno das Disponibilidades

Os objetivos de um bom sistema de controle interno de disponibilidades de
uma entidade podem ser resumidos nos seguintes:
a) proteo dos haveres;
b) tornar a contabilidade a mais exata possvel.
Os objetivos acima sero facilmente atingveis quando for possvel tornar a
custdia dos elementos do ativo independente da funo de registro das operaes que
afetam esses elementos, e mais facilmente ainda, quando o trabalho de registro for
dividido de maneira tal que a tarefa de um funcionrio seja posteriormente verificada
por outro. Nestas condies ideais, s ocorreriam irregularidades quando houvesse um
conluio de duas ou mais pessoas. De maneira geral, um sistema bsico de controle
interno de disponibilidades incluiria o seguinte:
a) separao do trabalho de manuseio de disponibilidades da funo de
registro. Funcionrios que fazem recebimento ou pagamentos no devem ter acesso
aos registros e aqueles encarregados dos registros, por seu turno, no devem ter ao
seu alcance as disponibilidades;
b) separao, se possvel, das atividades que estejam associadas com os
pagamentos daquelas que estejam ligadas aos recebimentos;
c) exigncia no sentido de que todos os recebimentos em dinheiro sejam
depositados diariamente nos bancos;
d) exigncia no sentido de que todos os pagamentos sejam feitos em cheque
nominativo;
e) designao de procuradores, sempre em conjunto, para assinaturas de
cheques;
f) autorizao da Diretoria para abertura e encerramento de contas
bancrias;
g) adoo e endosso restritivo aposto de imediato nos cheques recebidos;
h) adoo do Sistema de Fundo Fixo para pagamentos em dinheiro.

38

3. Fundo Fixo de Caixa

Como j foi exposto, de acordo com os sistemas de controle interno em geral
adotados, todos os recebimentos devem ser recolhidos diariamente aos bancos e todos
os pagamentos devem ser feitos em cheque. Observando rigidamente estas normas,
como seriam feitos, ento, os pagamentos de pequenas despesas, como as de
conduo, portes, telegramas, etc., as quais evidentemente no podem ser feitas por
cheque? O problema resolvido com a manuteno de uma soma razoavelmente
pequena de dinheiro (em espcie) em caixa. A instituio de um fundo de caixa tem
dado timos resultados na prtica, sob o aspecto de controle.

3.1 Estabelecimento do Fundo

Fixada inicialmente determinada importncia para fazer face ao pagamento
das pequenas despesas por razovel perodo de tempo (5, 10 ou 15 dias), a referida
quantia retirada do banco mediante a emisso e recebimento de um cheque,
constituindo-se assim o fundo inicial, que registrado contabilmente, como segue:
CAIXA (OU Caixa Pequena, ou Fundo Fixo de Caixa)
A BANCOS C/ MOVIMENTO
Pela emisso e recebimento do cheque, para constituio do fundo inicial
de n/Caixa

$ 200,00

3.2. Utilizao do Fundo

O Fundo utilizado pelos pagamentos que so feitos pelo Caixa, que fica
com os respectivos comprovantes (nenhum lanamento feito na contabilidade por
ocasio de tais pagamentos).
3.3. Reposio do Fundo
Sempre que as disponibilidades atinjam o nvel de reposio, torna-se
necessrio recompor o fundo inicial. Suponha-se que no fundo inicial de $ 200,00
foram feitos pagamentos no total de $ 147,00. O fundo deve ser recomposto mediante a

39

emisso de um cheque nessa importncia. O lanamento, por ocasio da entrada do

dinheiro e sada dos comprovantes do caixa, deve ser o seguinte:
DIVERSOS
A BANCOS C/ MOVIMENTO
Pela emisso e recebimento do cheque,
para recomposio do fundo de caixa,
cujos pagamentos foram os seguintes:
$

TELEGRAMAS E PORTES
Diversos comprovantes ...................... 35,00
COMBUSTVEL E LUBRIFICANTES
Idem, idem .......................................... 97,00
DESPESAS DE CONDUO
Idem, idem .......................................... 15,00

147,00

Note-se que as contas de despesa so debitadas (em contrapartida com a

conta Bancos) apenas quando o fundo recomposto e no quando os desembolsos da
caixa foram efetivamente realizados. A vantagem reside no fato de diversos
pagamentos serem cobertos por apenas um cheque e por um nico lanamento
contbil.
tambm interessante observar que a conta Caixa (ou equivalente)
debitada unicamente quando o fundo constitudo. Outros lanamentos nessa conta
somente sero feitos se a quantia inicial do fundo for aumentada ou diminuda. Uma
vez que a Caixa no tem o seu saldo alterado pelo pagamento feito e tampouco pela
recomposio do fundo em dinheiro, esse saldo permanente deve sempre corresponder
ao dinheiro em espcie existente em qualquer tempo, mais o valor dos comprovantes
dos pagamentos efetuados.
No fim dos exerccios sociais deve-se ter o cuidado de contabilizar as
despesas, cujos comprovantes esto na Caixa, recompondo-se o seu respectivo fundo,
a fim de se evitar que as referidas despesas sejam excludas da apurao dos
resultados.

40

4. Bancos
4.1 Depsitos Bancrios, a vista
Os depsitos bancrios a vista diferem dos outros tipos de depsitos que no
representam disponibilidades imediatas, tais como: depsitos feitos a prazo fixo, de
aviso prvio e outros que os bancos costumam vincular a certas operaes de crdito.
4.2. Abertura de Conta Bancria
Dentre as formalidades exigidas pelos bancos, para a abertura de conta por
parte de uma empresa, h os cartes de assinaturas que devem ser necessariamente
preenchidos. Ali so apostas as assinaturas das pessoas autorizadas, pelos contratos
sociais ou estatutos, a emitirem cheques e assinarem os demais documentos
apresentados aos bancos.
So pedidos tambm os extratos oficiais dos contratos ou estatutos e das
posteriores alteraes, para a competente verificao dos nomes das pessoas que
assinam pela empresa. Numa sociedade annima, geralmente os diretores so as
pessoas que tm assinaturas autorizadas nos bancos. comum tambm as sociedades
autorizarem funcionrios de categoria a assinarem pela entidade, os quais, em tais
casos, so chamados procuradores.

Quando isso acontece os bancos devem ficar

munidos de procuraes formais, passadas em cartrio.

4.3. Controle dos Saldos Bancrios
O controle dos saldos bancrios tarefa que deve ser especificamente
atribuda contabilidade. A conta Bancos c/ Movimento ou, simplesmente, Bancos,
desdobrada em sub-contas abertas a cada um dos bancos com que a empresa
transaciona.
4.4. Conciliao de Conta Bancria
De posse do extrato de conta bancria, a empresa depositante deve
proceder tarefa, alis muito comum entre os procedimentos contbeis, de conciliar a
conta da empresa com a conta do banco. Este trabalho que a primeira vista parece
bastante simples, pode s vezes se tornar algo complicado, pois embora no haja erro

41

ou omisso, tanto de uma como de outra parte, os saldos do extrato bancrio e da

conta da empresa raramente so iguais.
Quantias que aparecem nos registros da empresa, mas que no figuram no
extrato bancrio, podem referir-se a:
-

cheques pendentes, j emitidos, mas ainda no apresentados e nem

pagos pelo banco;

depsitos ainda no recebidos pelo banco, por se acharem em trnsito.

Similarmente comum existirem registros mencionados no extrato bancrio,

mas no levados a efeito pela empresa depositante, tais como:
-

avisos

bancrios

referentes

cobrana

de

ttulos

ainda

no

contabilizados pela empresa;

-

despesas bancrias de juros, taxas de expediente, comisses, cujos

avisos ainda no chegaram empresa ou no foram contabilizados;

dbitos relativos a cheques sem fundo suficiente, entregues ao banco

para cobrana.

A forma mais usual de apresentao da conciliao bancria nas Empresas

a seguinte:
CIA. ABC
Conciliao da Conta com o banco X
$
Saldo conforme extrato

90,00

(-) Cheques no apresentados ao Banco

N

Valor

0045

3,00

0051

4,00

7,00

(+) Dbitos no extrato no correspondido nos livros

Despesas de cobrana

4,00

Cheque com Dias & Cia.

sem fundos
(-) Crditos no extrato no
correspondido nos livros

6,00

10,00

42

Cobranas efetuadas

33,00

Saldo conforme livros

60,00

4.5. Fraudes e desfalques mais comuns na rea

a) Com Recebimento em Dinheiro
-

Creditando contas a receber e debitando conta de despesas em vez de

caixa;

No contabilizao de valor proveniente de venda de sucata;

Reteno de recebimentos a vista;

Reteno de recebimento de contas

anteriormente consideradas

incobrveis;
b) Por meio de Pagamento em Dinheiro
-

Reteno de dinheiro por compras fictcias;

Reutilizao de comprovante j pago;

Reteno de descontos em contas a pagar.

5. Auditoria em Disponibilidades
Dado que a maior parte dos Fundos de Caixa est sujeito a converso direta
e uso no autorizado, o fator risco grande e deve ser levado em considerao ao ser
determinada a extenso dos exames.
5.1 Auditoria de Caixa (Fundo Fixo)
a) Os exames de auditoria objetivam assegurar que:
-

o numerrio e os documentos a reembolsar mantidos no Fundo Fixo

correspondem ao valor institudo e contabilizado;

o numerrio do Fundo Fixo adequado e utilizado de acordo com as

instrues da Companhia;

os valores oriundos de recebimentos diversos esto sendo devidamente

reportados e integralmente depositados;

43

existem adequados procedimentos de guarda e controle de valores.

b) Procedimentos para Contagem Fsica de Caixa

- O Fator Surpresa
Para que os objetivos a que se destina uma contagem de caixa sejam
plenamente atingidos, a primeira iniciativa a de efetu-la base de surpresa.
- Precaues Preliminares
A contagem deve ser feita sempre na presena de responsvel pelos
valores;
O auditor nunca deve permanecer no recinto da contagem se o
responsvel tiver de se ausentar;
O auditor nunca deve aceitar a combinao do cofre.
-

Efetuar corte (cut-off) de recibos;

Segregar o numerrio do fundo fixo dos demais recebimentos;

Contar e anotar o valor do numerrio do fundo;

Relacionar, em folha a parte, os comprovantes de despesas a reembolsar

e demais itens, constantes do Fundo Fixo;

Somar os totais, numerrio mais comprovantes a reembolsar e demais

itens, conferindo o resultado com o valor contbil do Fundo e com o
Termo de Compromisso;

Efetuar anlise crtica dos comprovantes de despesas a reembolsar,

quanto aos seguintes aspectos:

Aprovao por pessoa autorizada;

Poltica da empresa para essas aprovaes;
Inutilizao dos comprovantes (atentar para a poca da inutilizao);
Limite para pagamento;
Data do comprovante quanto a sua antiguidade;
Natureza da despesa;
Situao legal e contbil do comprovante.
- Para os cheques de funcionrios ou diretores encontrados no caixa,
comprovar a existncia de fundos.

44

Verificar a poltica da empresa a esse respeito.

Verificar a existncia de valores de terceiros no cofre e a poltica da

empresa a esse respeito.

Para os recebimentos:

Contar o numerrio existente, verificando sua correta incluso nos boletins

de recebimento;
Verificar a adequada classificao contbil;
Acompanhar o depsito ao banco, guardando cpia da ficha de depsito
bancrio para posterior comprovao da correta contabilizao;
Verificar a contabilizao dos recebimentos conforme os recibos includos
no cut-off;
- Devolver todos os valores ao responsvel, obtendo recibo da devoluo.
5.2 Auditoria de Bancos
a) Os exames objetivam assegurar que:
-

O saldo contbil representa disponibilidade efetiva no banco indicado;

Eventuais pendncias entre a Companhia e o Banco tem sido

adequadamente investigadas e solucionadas;

As conciliaes bancrias so elaboradas periodicamente e atendem os

princpios de controle interno;

Os

procedimentos

estabelecidos

para movimentao das

contas

bancrias so adequados e esto sendo seguidos.

b) Procedimentos de Auditoria
-

Avaliao dos procedimentos e do controle interno da rea;

Circularizao dos bancos (saldo, extrato e procuradores);

Exame crtico das conciliaes bancrias, abrangendo providncias para

soluo dependncias;

Exame de transferncias bancrias (arrecadao);

Exame de saldos bancrios (saldo mdio) envolvendo gesto financeira,

poltica de reciprocidade, etc.;

45

Procedimentos quanto a abertura e encerramento de contas;

Exame de procuraes;

Cut-off de cheques.

EXEMPLO DE CARTA DE CIRCULARIZAO BANCRIA

Rio de Janeiro, de

de

Ao
Banco
Prezados Senhores,
Para efeito de conferncia de nossos registros, solicitamos o obsquio
de informar e enviar atravs do envelope anexo diretamente nossa Auditoria ........,
para o endereo abaixo indicado, as seguintes informaes:
Extratos bancrios de nossas contas bancrias, para o perodo de...... a
........ (discriminar as contas)
Relao

nominal

das

pessoas

credenciadas

documentos bancrios (limites)

Quaisquer obrigaes com relao a nossa empresa
Atenciosamente

assinar

quaisquer

46

IX RECURSOS HUMANOS
1.Conceituao
A estruturao de

um

rgo de Recursos

Humanos

compreende

basicamente as seguintes reas:

Capacitao e Desenvolvimento de Pessoal (Treinamento);

Administrao de Pessoal;

Administrao de Cargos e Salrios;

Segurana e Medicina do Trabalho.

Benefcios.

Destas reas, as que apresentam destaque sob o ponto de vista da auditoria,

so as de Administrao de Pessoal e de Salrios, envolvendo as atividades de:
- Poltica de Cargos e Salrios;
- Movimentao de Pessoal;
- Relaes Trabalhistas e Previdencirias;
- Trenamento;
- Benefcios;
- Folha de Pagamento.
Das atividades em questo, a Folha de Pagamento assume importncia,
principalmente quando a apurao dos dados para sua elaborao feita por setores
descentralizados de Recursos Humanos.
Aspectos de Controle Interno de Folha de Pagamento
Apurao das horas a serem pagas deve estar suportada por
apontamentos de horas (cartes de ponto ou folhas de presena devidamente
aprovadas);
As ausncias devem ser justificadas pelo empregado e aprovadas pelo
Superior Imediato;
A realizao de horas extraordinrias deve ser previamente justificada e
aprovada;
A Folha de Pagamento deve passar por conferncia de elemento que no
participou de sua elaborao;

47

O Sistema de Processamento da Folha deve possuir controles internos

que possibilitem identificar, entre outros itens, os seguintes:
-

salrios base em desacordo com o cadastro;

alteraes de salrios, dependentes, nmero de filhos com direito a

salrio-famlia, etc.;
-

horas extras com percentual significativo;

confronto dos pagamentos com a contabilizao.

A rea de Folha de Pagamento deve processar mensalmente a

conciliao da folha x salrios base;
O pagamento deve, de preferncia, ser efetuado mediante crdito
bancrio em conta corrente do empregado;
A contabilizao deve ser preparada pela rea contbil, a quem competir
efetuar as conciliaes com a Folha.
Objetivos da Auditoria
-

Avaliar a adequao do controle interno nas diversas atividades que

envolvem a rea de Recursos Humanos;

-

Verificar a adequao das polticas e normas da empresa e sua

aderncia por parte dos funcionrios;

-

Avaliar a adequao dos controles para elaborao, pagamento da

Folha e recolhimento dos encargos sociais e trabalhistas;

-

Verificar se a legislao pertinente est sendo cumprida, visando

salvaguardar a empresa de eventuais contingncias trabalhistas/custos.

Procedimentos de Auditoria
4.1 Procedimentos Gerais
Auditoria na rea de Recursos Humanos deve ser desenvolvida de forma a
cobrir todas suas atividades.
Por ocasio de primeira auditoria na rea, o Auditor deve conhecer todos os
procedimentos e avaliar o controle interno quanto segurana que oferece.
Com base nesse conhecimento e o nvel do controle interno existente dever
ser determinada a extenso dos exames, que abranger:

48

Exame da Folha de Pagamento;

Admisses;

Demisses;

Empregados afastados;

Promoes;

Encargos sociais;

FGTS no optantes, etc.

Em auditorias subseqentes o auditor deve atualizar os procedimentos e

efetuar os exames normais, que podero incluir outros exames especficos, dentre os
quais destacamos:
-

Poltica de benefcios a empregados;

Mo-de-obra temporria;

Processos trabalhistas e contingncias decorrentes, etc.

4.2 Teste Detalhado da Folha de Pagamento

Normalmente,

seleciona-se

um

determinado

ms

para

exame

de

contabilizao da folha de pagamento e nesse ms selecionam-se alguns empregados

que sero examinados em detalhe.
As frias e demisses, mesmos ocorrendo durante o ms, so geralmente
contabilizadas por meio do resumo contbil mensal da folha de pagamento. Assim
sendo, o exame de sua distribuio contbil ser efetuado em conjunto com o exame
da folha de pagamento do ms.
Preferivelmente, devem ser efetuados exames independentes da folha de
pagamento mensal para as admisses, frias e demisses.
A seleo pura e simples de empregados diretamente da folha (sem a devida
considerao dos aspectos citados) poder ocasionar que as admisses, frias e
demisses sejam includos no teste em extenso inadequada.
O nmero de testes depender da quantidade de empregados e deve ser
suficiente para que o auditor possa fundamentar sua opinio quanto aos procedimentos
em uso, incluindo as vrias formas de pagamento, como exemplo: cheque nominal,
crdito bancrio, etc.

49

4.3. Procedimentos para Exame da Folha de Pagamento

- Geral
a) Verificar se h na folha de pagamento evidncias de conferncias e
aprovao, de acordo com as normas da empresa;
b) Conferir a adequao da apurao aritmtica da folha de
pagamento;
c) Conferir a adequao da apurao contbil da folha de pagamento;
d) Conferir globalmente a adequao dos valores de INSS e FGTS e
confrontar esses valores com as Guias de Recolhimento quitadas;
e) Aps testados os valores e a distribuio contbil, conferir o
Resumo Contbil da Folha com os lanamentos no Dirio e Razo.
- Teste Detalhado
a) Comparar as horas trabalhadas constantes da Folha com o carto
de ponto ou similar;
b) Certificar-se de que as horas extras esto sendo tratadas de acordo
com a legislao e as normas da empresa;
c) Comparar o salrio base com a classe salarial do cargo, Registro
de Empregados e Carteira Profissional.
Em empresas que no possuem classes salariais definidas, verificar se
a autorizao do salrio foi aprovada por pessoa de nvel compatvel.
d) Apurar o salrio bruto;
e) Verificar a adequao das dedues e acrscimos: salrio-famlia,
imposto de renda na fonte, INSS, contribuio sindical, cooperativa,
grmio, etc.
Os descontos no decorrentes da legislao devero estar suportados
por autorizao especfica do empregado;
f)

Apurar o salrio lquido e confrontar com a Folha encaminhada ao

Banco;
g) Para os funcionrios admitidos no ms, constatar se:
-

as admisses correspondem a vaga no oramento de pessoal;

o salrio inicial coerente com a classe salarial do cargo;

50

os procedimentos de recrutamento e seleo foram criteriosamente

seguidos e se a escolha recaiu, efetivamente, no melhor candidato.

X RELATRIO DE CONTROLE INTERNO

1. Conceito
O relatrio de auditoria um instrumento formal e tcnico, atravs do qual os
auditores comunicam: a execuo de determinado trabalho, o resultado obtido,
avaliaes, opinies e recomendaes de melhoria administrao da empresa.
2. Tipos de Relatrios e Caractersticas Bsicas
- Relatrios Preliminares
Relatrios peridicos emitidos durante o andamento de uma auditoria
Apresenta maior simplicidade na formulao
mais gil na colocao dos pontos junto ao auditado
- Relatrios Finais
So completos e abrangentes.
Incluem informaes quanto a: natureza dos assuntos, escopo do trabalho
e ndice de pontos.
Incluem, alm dos pontos e recomendaes, uma opinio geral sobre a
rea auditada.
- Relatrios Especiais
Trabalho de natureza especial
Assuntos convenientes de no serem tratados em relatrios normais.
Trabalhos especficos como: apreciao de atuao de executivo,
suposies de fraudes, etc.

51

3. Pontos de Relatrio Estrutura

- Ttulo do Ponto

Sinttico;

Resume o contedo do ponto;

Evita o duplo sentido.

- Breve Descrio da Situao

Comenta a situao examinada;

Indica a existncia ou no de rotinas.

- Comentrios sobre a Falha

Resume a falha encontrada;

Indica rea ou reas responsveis pela ocorrncia

- Implicaes

Avaliao das conseqncias

- Sugesto

Indica as providncias corretivas ou preventivas.

Sugere, no manda.

4. Contedo geral do Relatrio

- Informaes Introdutrias

Indicam a natureza dos assuntos do relatrio:

- destinatrio;
- ttulo do relatrio;
- componente organizacional auditado;
- perodo auditado;
- data da ltima auditoria;
- ndice das sees e pontos do relatrio;
- sntese das modificaes operacionais ocorridas desde a

ltima auditoria

ou histrico no caso da primeira auditoria;

- objetivos, quantidade de empregados e gastos da rea auditada.
- Escopo dos Exames

52

Natureza e objetivo do trabalho de auditoria;

Breve resumo da extenso dos exames;

No detalhe os exames ou descreva os procedimentos de auditoria.

A administrao no conhece os princpios e no est em posio
de julgar a adequao destes.

5. Preparao do Relatrio (Etapas)

- Comece a prepar-lo no campo, durante a execuo da auditoria;
- Ao encontrar uma exceo, formule sua recomendao. Anote-as em
folha resumo.
- No final do servio, revise as excees / recomendaes. Cuide que
estejam completas.
- Assegure-se da exatido dos fatos.
- Discuta-os com o auditado / administrao local. Seja receptivo, elogie
quando for o caso, aceite recomendaes do auditado, se houver. Se aceit-las, dlhes crdito no relatrio.
- A discusso com a administrao local pode revelar imperfeies em suas
opinies ou contribuir com fatos adicionais.
- Registre nos Papis de Trabalho os resultados da discusso.
6. Estilo da Redao
- Fatores que prejudicam a eficincia da redao
-

Repetio e/ou ordem inadequada de palavras;

Excesso de adjetivos e advrbios;

Sentenas e pargrafos longos;

Uso da voz passiva;

Termos contbeis tcnicos de conhecimento restrito

- Fatores que contribuem para uma redao eficiente

-

Linguagem simples e entendvel;

Sentenas curtas;

Tato. Reconhea e pense como o leitor, adapte sua redao a ele.

53

7. Tcnicas para a Redao

Pense
Quem o leitor? Quantos detalhes ele precisa? Que tipo de
linguagem ele entender?

Organize

Delineie o relatrio;

Distribua os ttulos;

Sob cada ttulo coloque uma breve descrio de cada idia a ser
includa.

Reescreva

O primeiro rascunho raramente o melhor relatrio;

Reescreva tantas vezes quantas forem necessrias, at se

convencer da verso melhor;

- Reviso Final

Assegure-se da existncia de erros de datilografia. Estes distraem a

ateno do leitor e, dependendo da gravidade, invalidam o
contedo do relatrio.

- Apresentao

O relatrio o produto final da auditoria;

Cuide da embalagem. Adote pasta para os relatrios mais

extensos.

- Rapidez

Entregue o relatrio o mais rpido possvel;

Force a ao do leitor;

A demora no envio do relatrio pode torn-lo desatualizado ou

perder o interesse;

Relate o fato to logo seja constatado.

54

- Destino

pessoa mais indicada entre os nveis da administrao;

Se enviado a um nvel muito elevado, em relao ao problema, o

leitor no se interessar. Se a um nvel muito baixo, o leitor no ter
condies de deciso;

pessoa em linha de autoridade acima da que providenciar as

recomendaes;

rea de sistemas, se o assunto for procedimento;

pessoa responsvel pela auditoria interna;

Ao arquivo de auditoria interna;

Sumrios peridicos das auditorias, pontos e recomendaes,

alta administrao, caso esta no receba cpia de todos os
relatrios.

EXEMPLO DE PONTO DE RELATRIO DE CONTROLE INTERNO

APLICAO INDEVIDA DA TAXA DE DEPRECIAO

Constatamos que a contabilidade vem aplicando a alquota de 20%

para a depreciao das mquinas industriais.

Este procedimento est em desacordo com a realidade econmica da
vida til de tais bens.
Sugerimos que seja ajustado o clculo do corrente exerccio e analisado
o impacto fiscal de exerccios anteriores, a fim de evitar-se sanes fiscais e,
consequentemente, perdas para a empresa.

55

XI. RELATRIO DOS AUDITORES INDEPENDENTES

O relatrio dos auditores independentes tem a finalidade de expor
resumidamente, a opinio do auditor independente a respeito da fidedignidade das
demonstraes financeiras por ele examinadas, sendo normatizado pelas Resolues
CFC 1.155 de 23 de janeiro de 2009, 1231 de 27 de novembro de 2009 e 1.232 de 27
de novembro de 2009.
Seu ttulo foi modificado para Relatrio dos Auditores Independentes sobre
as Demonstraes Contbeis.

Divises:
- Pargrafo de identificao das DCs
- Responsabilidade da Administrao da Companhia sobre as DCs
- Responsabilidade dos auditores independentes
- Pargrafo da opinio sobre os exerccios apresentados

Pargrafo de nfase:
um pargrafo adicionado ao parecer-padro (4 pargrafo) quando
existirem circunstncias que exijam tal ato, tais como:
-

No uniformidade na aplicao dos Princpios Fundamentais de

Contabilidade (PFC).

Incerteza contabilizada em conformidade com os PFC.

Dvida substancial sobre a continuao normal das atividades da

entidade, de acordo com os PFC.

nfase em determinado assunto, colocado pelo auditor.

Opinio baseada parcialmente no parecer de outros auditores, quando

no h limitao de extenso ou no obedincia aos PFC.
Este pargrafo poder ser includo antes (Boynton, 2002) ou aps (de

acordo com o CFC) o pargrafo de opinio.

56

Aspectos importantes:
- As DCs representam adequadamente a posio patrimonial e
financeira da empresa
- Princpios de contabilidade aplicados de acordo com a legislao
societria brasileira
- Aplicados com uniformidade em relao ao ano anterior

- Data do parecer

- Destinatrio do parecer

Tipos
- Sem ressalva
- Exame efetuado de acordo com as normas brasileiras de auditoria
- DF elaboradas de acordo com os princpios de contabilidade
emanados da legislao societria brasileira
- Princpios contbeis aplicados com uniformidade
- DF contm todas as exposies informativas necessrias

- Com ressalva
- O pargrafo-padro da opinio deve ser alterado de forma a deixar
claro a natureza da ressalva e seu efeito sobre as DFs.
- Normalmente se utilizam as expresses exceto e exceo na
redao do parecer com ressalva
- Adverso
- emitido quando o auditor possui informaes suficientes para formar
a opinio de que as DFs no representam adequadamente a posio
patrimonial da empresa, de acordo com os princpios fundamentais de
contabilidade.

57

- Absteno de opinio
- Emitido quando o auditor no tiver suficientes evidncias pra formar
uma opinio acerca da fidedignidade das demonstraes contbeis. Os motivos que
normalmente levam o auditor a emitir tal parecer so:
a) limitao ao escopo dos exames
b) incerteza ou contingncia muito relevante, que possa efetar
consideravelmente as demonstraes contbeis
c) sistema de controles internos deficientes
d) demonstraes contbeis no auditadas.

XII CONCLUSO
Partindo-se de que o objetivo principal do curso ser atingido: a
aprendizagem dos conceitos e tcnicas de Auditoria Interna, temos duas concluses:
Na Auditoria, como em qualquer outra atividade, o estudo contnuo,
dedicao, esforo e trabalho, so ferramentas fundamentais para o sucesso
profissional.
A conscincia e a perseverana de que mesmo gradativamente,
importante implantar o germe da Auditoria Interna em cada Organizao que o Auditor
atue.

58

XIII REFERNCIAS BIBLIOGRFICAS

ALMEIDA, Marcelo Cavalcanti. Auditoria - Um curso Moderno e Completo. 7

ed. Ed. Atlas: SP. 2010.

ATTIE, William. Auditoria Interna. 2 ed. 1 tiragem. Ed. Atlas: SP. 2007.

ARAUJO, Inaldo da Paixo Santos. ARRUDA, Daniel Gomes. BARRETTO,

Pedro Humberto Teixeira. Auditoria Contbil Enfoque Terico, normativo e
prtico. Ed. Saraiva: SP. 2008.

BOYNTON, William C. JOHNSON, Raymond N., KELL, Walter G. Auditoria.

Traduo da 7 edio por Jos Evaristo dos Santos. 1 ed. Ed. Atlas: SP. 2002.

BRASIL. Conselho Federal de Contabilidade (CFC). Resoluo 1.232 de 27 de

novembro de 2009. Modificaes na Opinio do Auditor Independente.

______. Conselho Federal de Contabilidade (CFC). Resoluo 1.203 de 27 de

novembro de 2009. Objetivos Gerais do Auditor Independente e a Conduo
da Auditoria em Conformidade com as Normas de Auditoria.

_____. Conselho Federal de Contabilidade (CFC). Resoluo 986 de 28 de

novembro de 2003. Auditoria Interna.

______. Conselho Federal de Contabilidade (CFC). Resoluo 821 de 17 de

dezembro de 1997. Normas Profissionais do Auditor Independente e
alteraes posteriores.

CREPALDI, Silvio Aparecido. Auditoria Contbil Teoria e Prtica. 4 ed. Ed.

Atlas: SP. 2007.

OLIVEIRA, Luis Martins de. FILHO, Andr Diniz. Curso Bsico de Auditoria. 2
ed. 1 tiragem. Ed. Atlas: SP. 2008

PINHO, Ruth Carvalho Santana. Fundamentos de Auditoria. 1 ed. Ed. Atlas:

SP. 2007.

59

XIV. EXERCCIOS
CONTROLE INTERNO TCNICAS E PROCEDIMENTOS DE AUDITORIA
1. Um dos objetivos do auditor independente na avaliao do controle
interno :
a) determinar se a empresa lucrativa
b) estabelecer o volume de testes de auditoria
c) verificar se no houve roubo
d) observar se os empregados so competentes
2. Representa exemplo de controle contbil:
a) estudos de tempos e movimentos
b) treinamento de pessoal
c) anlises das variaes entre valores orados e realizados
d) segregaes de funes
3. Representa exemplo de controle administrativo:
a) controle de contratos de compras assinados, mas, ainda no
realizados economicamente
b) sistema de conferncia
c) controles fsicos sobre os ativos
d) auditoria interna
4. Responsvel pela implantao do sistema de controle interno na
empresa:
a) auditor externo
b) auditor interno
c) administrao da empresa
d) C.F.C.

60

PAPIS DE TRABALHO
1. Marque a resposta certa:
1.1. O objetivo principal de se codificar e se referenciar os papis de
trabalho :
a) facilitar de imediato a identificao das informaes
b) avaliar os auditores
c) estabelecer o planejamento de auditoria
d) levantar pontos importantes para o relatrio
1.2. Os papis de trabalho devem ficar em poder de:
a) do contador da empresa auditada
b) da diretoria da empresa auditada
c) do auditor
d) do C.F.C.
1.3. Os papis de trabalho permanente so utilizados em:
a) um exerccio social
b) dois exerccios sociais
c) trs exerccios sociais
d) mais de um exerccio social
2. Cite trs objetivos dos papis de trabalho.
3. Mencione trs caractersticas dos auditores que podem ser
avaliadas pelos papis de trabalho.
4. Cite trs exemplos de papis de trabalho correntes.
5. Cite trs exemplos de papis de trabalho permanentes.
6. Cite trs exemplos de tiques.

61

DISPONIBILIDADES
Marque a resposta certa:
1. Um emprstimo creditado no extrato bancrio (conta corrente), mas,
no contabilizado pela empresa, seria apresentado da seguinte forma
na reconciliao bancria:
a) aumento do saldo no razo analtico
b) reduo no saldo do razo analtico
c) aumento no saldo do extrato bancrio
d) reduo no saldo do extrato bancrio
2. Uma despesa debitada pelo banco referente cobrana de
duplicatas, mas, no contabilizada pela empresa, seria apresentada da
seguinte forma na reconciliao bancria:
a) aumento no saldo do razo analtico
b) reduo no saldo do razo analtico
c) aumento no saldo do extrato
d) reduo no saldo do extrato
3. Um cheque emitido e contabilizado pela empresa, mas, no
apresentado no extrato bancrio seria demonstrado da seguinte forma
na reconciliao bancria:
a) aumento do saldo do razo analtico
b) reduo do saldo do razo analtico
c) aumento do saldo do extrato
d) reduo do saldo do extrato
4. Um cheque apresentado no extrato, mas, que a empresa
indevidamente no o contabilizou, seria demonstrado da seguinte forma
na reconciliao:
a) aumento do saldo do razo analtico
b) reduo do saldo do razo analtico

62

c) aumento do saldo do extrato

d) reduo do saldo do extrato
5. Um depsito bancrio apresentado no extrato, o qual a empresa
indevidamente no contabilizou, seria demonstrado da seguinte forma
na reconciliao bancria:
a) aumento do saldo do razo analtico
b) reduo do saldo do razo analtico
c) aumento do saldo do extrato
d) reduo do saldo do extrato
6. Um depsito bancrio contabilizado pela empresa, mas, no
apresentado no extrato, seria demonstrado da seguinte forma na
reconciliao bancria:
a) aumento do saldo do razo analtico
b) reduo do saldo do razo analtico
c) aumento do saldo do extrato
d) reduo do saldo do extrato
7. O crdito referente a um desconto de duplicata apresentado no
extrato bancrio,

mas, no contabilizado

pela

empresa,

seria

demonstrado da seguinte forma na reconciliao bancria:

a) aumento do saldo do razo analtico
b) reduo do saldo do razo analtico
c) aumento do saldo do extrato
d) reduo do saldo do extrato
8. Um cheque de uma outra empresa, debitado pelo banco
indevidamente na conta corrente da empresa, seria apresentado da
seguinte forma na reconciliao bancria:
a) aumento do saldo do razo analtico

63

b) reduo do saldo do razo analtico

c) aumento do saldo do extrato
d) reduo do saldo do extrato
9. Um depsito de uma outra empresa, creditado pelo banco
indevidamente na conta corrente da empresa, seria apresentado da
seguinte forma na reconciliao bancria:
a) aumento do saldo do razo analtico
b) reduo do saldo do razo analtico
c) aumento do saldo do extrato
d) reduo do saldo do extrato
10. O valor debitado pelo banco, referente ao resgate da parcela do
principal de um emprstimo, mas, no contabilizado pela empresa,
seria apresentado da seguinte forma na reconciliao bancria:
a) aumento do saldo do razo analtico
b) reduo do saldo do razo analtico
c) aumento do saldo do extrato
d) reduo do saldo do extrato

GERAL
11. Responda PA para frases relacionadas com as normas da pessoa
do auditor, com ET para aquelas relacionadas com as normas de
execuo do trabalho e com P para as relativas s normas do parecer:
a) A empresa mudou o mtodo de valorizar estoques, passando de
custo mdio para UEPS.
b) O auditor externo no era registrado no CRC.
c) Exame de notas fiscais de compras de fornecedores.
d) Contagem fsica dos estoques.
e) O auditor externo era filho do proprietrio da empresa auditada.
f)

Envio de cartas de circularizao aos bancos.

64

g) O mtodo de depreciao no estava de acordo com a legislao

em vigor.
h) No ano anterior, as frias eram registradas com base no regime de
caixa (quando pagas) e esse ano passou a ser com base no regime de
competncia.
i)

Avaliar o sistema de controle interno sobre pagamentos e

recebimentos.
j)

A empresa de auditoria recebeu um grande emprstimo da

empresa auditada, com baixa taxa de juros.

k) O auditor externo no tinha conhecimento de contabilidade.
l)

O auditor externo no planejou adequadamente o seu trabalho, e

como conseqncia, o parecer foi emitido com atraso.

m) O auditor externo foi negligente na redao do seu parecer e como
conseqncia, no mencionou uma ressalva.
n) Envio de carta ao advogado a fim de verificar a situao atual de
um grande processo trabalhista.
o) Conferncia dos clculos de valorizao dos estoques de
mercadorias.
p) Reviso analtica das despesas e receitas.
q) O auditor externo responsvel pelos servios de auditoria revisou
os papis de trabalho de seus assistentes.
r)

As demonstraes contbeis no continham notas explicativas para

descrever os critrios utilizados na avaliao dos investimentos.

s) O auditor externo esqueceu de fazer a contagem fsica das cautelas
de aes de investimentos.
12. Identifique os itens a seguir especificados com um dos seguintes
procedimentos:
a) Inspeo fsica
b) Carta de confirmao
c) Conferncia de clculos

65

d) Inspeo de documentao-suporte
Itens:

Dinheiro em bancos

Dinheiro em caixa

Estoques de mercadorias armazenados na empresa

Estoques de mercadorias em poder de terceiros

Avaliao de estoques

Compras de matria-prima

Amortizao de despesas antecipadas de seguro

Depreciao do ano

Despesas de salrios

Fornecedores

Diferena de cmbio em emprstimo em moeda estrangeira

Pagamentos de emprstimo

Compras de bens do ativo imobilizado

Juros de investimentos

Ttulos representativos de investimentos

Duplicatas a receber de clientes

Despesas de limpeza

Amortizaes de pesquisas tecnolgicas

Bens do ativo imobilizado

Despesas de propaganda
13. Os papis de trabalho classificam-se como:
a) Passivos
b) Dinmicos e permanentes
c) Correntes e perptuos
d) Correntes e permanentes
e) Patrimoniais e de resultado

66

14. Alm da Existncia e da Avaliao, o ponto que o auditor

independente deve cobrir nas auditorias dos valores a receber e a
pagar a:
a) classificao
b) confirmao
c) circularizao
d) validao
e) revalidao
15. O Parecer dos Auditores independentes, conforme a natureza da
opinio que contm, classifica-se em:
a) branco com restrio adverso com absteno de opinio
b) positivo com restrio negativo impedimento de opinio
c) limpo com ressalva contrrio negativa de opinio
d) sem ressalva com ressalva adverso absteno de opinio
e) sem ressalva com restrio contrrio com absteno de
opinio
16. Os papis de trabalho destinam-se a registrar as evidncias do
trabalho executado, para fundamentar o parecer do Auditor e, tambm:
a) facilitar a reviso do trabalho de auditoria e comprovar a realizao
do trabalho
b) elaborar a correta demonstrao do balano da sociedade e as
partes auditadas
c) demonstrar em juzo, quando necessrio, o trabalho realizado
d) apresentar os programas de trabalho de auditoria
e) apresentar a concluso final sobre as demonstraes contbeis e
os relatrios gerenciais