A Contabilidade como cincia,

seu objeto e mtodo de anlise

Percurso histrico da Contabilidade

Contabilidade uma cincia. Cincia porque, no sentido positivista de
cincia, possui objeto de estudo, que o patrimnio das entidades e tem um
mtodo prprio de anlise, que o das partidas dobradas. Se quiser, ainda,
h um axioma derivado do prprio mtodo que diz: todo dbito possui um
crdito correspondente.
Embora se atribua a criao das partidas dobradas a Luca Bartolomeo
de Pacioli (1445-1517), com a sua obra datada de 1494, Tractatus de Computis et Escripturis, que na verdade era o tratado nmero XI da primeira parte
intitulada Summa de Arithmetica (todo o conjunto da obra recebeu o nome
de Summa de Arithmetica, Geometria Proportioni et Proportionalita), tal fato
absurdo do ponto de vista historiogrfico. Pacioli sistematizou e eternizou
tal prtica em sua obra, jamais a criou. Na obra, Pacioli faz aluso a esse procedimento como el modo de Vinegia ou, seja, o mtodo de Veneza. Portanto, a Contabilidade nasce como cincia em 1494 e Pacioli foi seu precursor.
Depois dele vieram:
 Francesco de Villa La Contabilit Applicatta alle Administrazioni Private
e Plubbliche;
 Antonio Tonzig juntamente com Francesco de Villa, so os precursores da chamada Escola Administrativa de Contabilidade;
 Giovanni Massa autor do Trattato Completo di Ragioneria;
 Vicenzo Mazi definiu em 1923 o patrimnio como objeto de estudo
da Contabilidade;
 Giovani Rossi precursor da Escola Matemtica de Contabilidade;
 Giuseppe Cerboni fundador da Escola Toscana;

A Contabilidade como cincia, seu objeto e mtodo de anlise

 Fbio Besta enfatiza que o valor o elemento fundamental da conta

e se aproximou em definir o patrimnio como objeto de estudo da
Contabilidade. Autor de La Ragioneria;
 Eugen Schmalenbach fundador da Escola Alem;
 Gino Zappa seguidor da tradio da Escola Veneziana;
 Francisco DAuria introduziu no Brasil a corrente do pensamento
universalista;
 Antonio Lopes de S avanou com a Contabilidade para a chamada
corrente neopatrimonialista.
O frade toscano Luca Bartolomeo de Pacioli foi, portanto, o primeiro expositor do mtodo que os venezianos utilizavam empiricamente nas atividades mercantis. Alm disso, Pacioli ensina em seu livro boas maneiras de se
conduzir um negcio e como ser um comerciante de sucesso. Trs coisas so
importantes, ensinou o mestre:
 capital (pecunia numerata) sem o qual impossvel iniciar qualquer transao;
 ser um bom contador e guardar a documentao (buon ragioniere e
pronto computista);
 colocar em ordem a documentao para que possa rapidamente ter
informao dos crditos e dbitos.
Conclui-se que o mtodo das partidas dobradas j era de franco conhecimento emprico dos comerciantes venezianos. Um forte relato histrico,
conforme explica Carvalho (1994, p. 20) o Libro Della Masseria1, datado de
1340, portanto 154 anos antes da obra de Pacioli, que era todo escriturado
em partidas dobradas. Um documento de uma empresa chamada Donado
Soranzo & Irmo, em Veneza, datado de 1410 a 1416, tinha sua escriturao
baseada em dbito e crdito correspondentes. Vejamos:

Na obra de Carvalho
(1994) aparece a grafia
wasseria, cuja edio
original data de 1911 e foi
republicada pela Escola
de Comrcio lvares Penteado em 1994. Consideramos a grafia masseria,
entendendo um provvel
erro de grafia na obra de
1911.

A partir de 1340 vem-se generalizando na Itlia o emprego das partidas dobradas. Os

arquivos de Veneza fornecem belos documentos em que ainda hoje se pode estudar
o seu contnuo desenvolvimento. Um desses documentos, do qual possumos uma
bela fotografia, um razo da firma Donado Soranzo & Irmo, negociantes daquela
cidade, escriturado nos anos de 1410 a 1416. Nesse Razo cada dbito tem um crdito
correspondente , e o mtodo aparece nele claro, perfeito, inteiramente compreensvel,
com toda srie de contas pessoais, de movimento e diferenciais ou de resultado. Luca

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A Contabilidade como cincia, seu objeto e mtodo de anlise

Paciolo no foi, portanto, o inventor das partidas dobradas, mas to somente o seu
primeiro e grande expositor. (CARVALHO, 1994, p. 25)

A operao da Contabilidade foi pensada por Pacioli da seguinte maneira:

lanar as contas em trs livros, que sero descritos a seguir.
 Livro 1: Memoriale registrava as operaes medida que elas se
sucedessem;
 Livro 2: Giornale deveria registrar as operaes com as devidas datas
e ser mais legvel que o Memoriale. Conhecemos esse livro atualmente
como Livro Dirio;
 Livro 3: Quaderno cuja primeira conta a ser aberta o caixa, uma vez
que tambm no Giornale o caixa deveria ser a primeira, explica Pacioli.
Esse livro conhecido hoje por Razo.
Assim nasceu a Contabilidade. Evidentemente, outros aspectos histricos
contriburam para sua ecloso, entre os quais, talvez o mais importante, o prprio desenvolvimento capitalista. Todavia, no se ir abordar essa vertente aqui.
A Contabilidade um instrumento para o fornecimento do mximo de
informaes teis para a tomada de decises, dentro e fora da empresa, conforme explica Marion (1986). Sua aplicao pode ser vista em diversas reas
como, por exemplo, em empresas:
 comerciais;
 industriais;
 pblicas;
 bancrias;
 hospitalares;
 agropecurias;
 seguradoras.
Atualmente, dentro das empresas mais organizadas, a Contabilidade tem
merecido bastante ateno e destaque e normalmente a sua linha de atuao bastante ampla e abrangente. Em uma viso meramente organizacional poder-se-ia encontrar o organograma a seguir:

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(MARION, 2005)

A Contabilidade como cincia, seu objeto e mtodo de anlise

Conselho de
Administrao
Presidente
(CEO)
Comercial
Administrao
Gerncia de
Crdito e
Cobrana

Oramento
de Capital

Manufatura

Adm./Finanas

Tesoureiro
Contas a
Pagar

Controller
Contabilidade
de Custos

Contabilidade
Financeira

Depto.
Fiscal

Figura 1 Organograma de uma empresa terica.

Assim, desde 1494, de modo sistemtico, o capitalista2 passou a ter um

instrumento de controle forte e confivel para tomar deciso, que a Contabilidade. Agora, resta saber como de fato trabalhar com os conceitos.

2
O capitalista sinnimo
de empresrio, comerciante, negociante, enfim,
todos aqueles que usufruem do capitalismo.

Os usurios e demais interessados em informaes de carter contbil ou

financeiro so to numerosos e diversificados que, se desejssemos satisfazer plenamente suas necessidades de informao baseados nos relatrios
que conhecemos, seria necessrio personalizar cada qual conforme seus entendimentos. Porm, a tese que melhor caminho parece estar tomando, segundo Martins e Lopes (2005), a de preparar vrios relatrios para atender
todos os interessados (fisco, diretoria interna, acionistas no exterior, Banco
Central, Comisso de Valores Mobilirios (CVM) etc.). At mesmo para este
trabalho, em especial, caso fosse possvel moldar uma demonstrao financeira personalizada, seria fantstico! Entre os inmeros possveis leitores das
demonstraes financeiras, muitos o fazem por dever do ofcio. Em linhas
gerais, podemos elenc-los em:
 administrao ou corpo diretivo da organizao;
 titulares scios ou acionistas;
 rgos oficiais da Administrao Pblica;
 bolsa de valores;
 investidores pessoais ou institucionais;
 clientes e fornecedores;
 instituies financeiras;
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 funcionrios.

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O mecanismo de dbito e crdito

Antes de se abordar o mecanismo propriamente dito, um bom exemplo
para se compreender dbito e crdito um mero emprstimo de dinheiro que um pai faz para seu filho. Evidentemente, um pai somente empresta
dinheiro para seu filho porque acredita que o filho devolver o dinheiro no
tempo aprazado. O filho, por sua vez, ficou com o dbito (dever) de pagar o
pai no tempo estipulado. Crdito, portanto, vem da mesma raiz semntica
do verbo crer, acreditar. J dbito vem da mesma raiz do verbo dever.
muito comum as pessoas associarem os termos dbito e crdito ao extrato de conta corrente bancria. bom sempre recordar que esse sistema vigorava desde o sculo XII e, portanto, sem a existncia de extrato bancrio.
Creditar significa de fato dar o crdito, ou melhor, qual conta deu o crdito para que a operao fosse concluda. Em contrapartida, a outra conta
ficou devedora dessa mesma operao. O registro sempre feito colocando-se a conta devedora em primeiro lugar precedida da letra D e em seguida a
conta credora precedida da letra C. Exemplo: uma loja compra um veculo
vista por R$10.000,00, logo:
D VECULO
C CAIXA

R$10.000,00
R$10.000,00

Note que a pergunta correta a ser feita :

Qual conta deu crdito para que a operao fosse concluda?

Com essa pergunta, pode-se realizar qualquer lanamento contbil, do

mais simples ao mais complexo.

As contas de partidas simples

e partidas dobradas
A forma de contabilizao mais simples que se conhece aquela realizada por meio de um sinal grfico na forma de um T a que se d o nome de
razonete. O razonete um instrumento didtico para desenvolver o raciocnio contbil e para se fazer os lanamentos individuais por conta. Do ponto
de vista histrico, uma das explicaes do razonete nos remete aos antigos
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A Contabilidade como cincia, seu objeto e mtodo de anlise

cobradores de tributos. Ao chegar a um determinado local, os cobradores

faziam um desenho na forma de um T. Comeavam a descrever o que viam
no local, ou seja, o patrimnio da organizao. Em funo de nossa escrita
ser realizada da esquerda para a direita, esses itens patrimoniais eram escritos do lado esquerdo. E de acordo com o montante estimado do patrimnio,
tal soma servia de base para a cobrana do tributo. Talvez esteja na tradio, e no seja meramente uma simples conveno, o fato de escrevermos
os itens do ativo do lado esquerdo do Balano Patrimonial e o passivo do
lado direito.

Balano Patrimonial
Ativo

Passivo

Razonete
Ttulo da Conta
Dbito

Crdito

(MARION, 2005)

H bastante semelhana entre o razonete primrio de uma conta com

o Balano Patrimonial, como pode ser visto na figura a seguir. No razonete
os dbitos so lanados do lado esquerdo e os crditos do lado direito. Da
mesma forma, no Balano Patrimonial o passivo o lado onde se encontraro as contas que daro crdito ao ativo ou, ainda, o passivo a parte que
financia o ativo.

Semelhanas

Figura 2 Semelhana entre Balano Patrimonial e razonete.

As variaes patrimoniais
As variaes patrimoniais que podem ocorrer numa empresa decorrero
da forma como os ativos, em geral, so financiados. H trs formas de se
financiar um ativo:
 100% de capital prprio;
 100% de capital de terceiros;
 uma combinao de ambos.
A seguir ser mostrada uma srie de movimentos que uma empresa realizou para suas operaes:

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I) Depsito inicial de R$1.000,00 pelos scios Antonio e Manoel no Banco

do Brasil S.A., em 02/01/X1 (a empresa formada por dois scios):
Ativo

Passivo

Bancos c/ Movimento R$1.000,00 Capital

Banco

R$1.000,00

Capital

R$1.000,00

R$1.000,00

II) Em 10/12/X1 a empresa compra vista um computador por R$800,00;

Banco
R$1.000,00

R$800,00

Computador
R$800,00

Balano Patrimonial
Ativo

Passivo
e PL

Contas do Ativo

Balano Patrimonial
Ativo

Passivo
e PL

(MARION, 2005)

Como se pode observar pela figura 3 a seguir, as contas do Ativo so debitadas quando aumentam de saldo e creditadas quando h uma diminuio.
No Passivo e Patrimnio Lquido (PL) ocorre o contrrio.

Razonetes
Contas de Passivo e PL

Aumenta

Diminui

Diminui

Aumenta

Figura 3 Reconhecimento do dbito e crdito.

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As contas de receitas, despesas e custos

Receita vem a ser a venda de produtos, mercadorias ou de servios. Normalmente, as receitas podem ser realizadas:
 vista entrada de dinheiro no caixa no mesmo ato da entrega do
bem ou servio ao cliente. Portanto, no existe venda vista com 7 dias
de prazo para pagamento, como o comrcio atualmente inventou.
 a prazo a entrada do dinheiro ocorrer no futuro (pode ser 1 dia
apenas). No momento da entrega da mercadoria ou ocorrncia do servio gera, ento, um direito de recebimento ou, como mais conhecido, contas a receber.
As receitas aumentam o ativo, uma vez que o valor que havia no estoque
vendido por um valor maior do que o registrado, visto que o estoque
registrado pelo valor de aquisio ou de custo e a receita reconhecida pelo
valor de realizao ou pelo preo. Todavia, nem todo aumento de ativo pode
ser reduzido ao significado de receita. Tal aumento pode ser provocado por:
 emprstimos;
 financiamentos;
 compras a prazo.
Despesa vem a ser todo e qualquer sacrifcio financeiro para resultar em
gerao de receita. Perceba que o conceito bem fundamentado na mente
de dirigentes empresariais poderia gui-los para realizar uma administrao
racional de despesas e no aqueles cortes muitas vezes irracionais e sem vinculao com a construo do futuro competitivo das organizaes. As despesas incorridas tero seu respectivo pagamento no ato ( vista, provocando
a sada de dinheiro do caixa) ou a prazo, o que redundar no aumento do
passivo circulante. A seguir, um quadro-resumo do que foi dito:

Operaes

A prazo

vista

Receita

+ Dupl. a Receber
Ativo

+ Caixa (Encaixe)
Ativo

Despesa

+ Contas a Pagar
Passivo

() Caixa (desembolso)
Ativo

DRE
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Balano Patrimonial

(MARION, 2005)

Operaes a prazo e vista

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As contas de compensao
Conta de compensao um artifcio contbil que visa mais especificamente ao controle do que ao registro. Pela sua prpria natureza, ela no
acarreta modificao patrimonial, apenas uma compensao.
Um bom exemplo o controle que se faz de duplicatas caucionadas3. Tais
duplicatas no deixam de ser ativo, mas, por outro lado, esto garantindo um
emprstimo. O controle do montante dia a dia pela contabilidade fundamental, pois duplicatas vo chegando ao vencimento. Algumas so liquidadas, outras so inadimplentes e, ainda, novas duplicatas so emitidas a fim de
garantir o emprstimo. Portanto, a conta de compensao um mero instrumento de controle da contabilidade, mas que no interfere no resultado.

A equao patrimonial bsica

Conforme ensinou Pacioli, o ativo deve ser igual ao passivo. O ativo composto de trs divises tericas, de acordo com a Lei 11.638/2007, a saber:
 Ativo Circulante (AC) itens com alta liquidez (caixa, bancos, contas a
receber e estoques, normalmente);
 Ativo Realizvel a Longo Prazo (ARLP) itens cuja liquidao dar-se-
num prazo superior a um ano;
 Ativo Permanente (AP) composto por quatro subitens:
 imobilizado tem a caracterstica de gerar depreciao, exceto terras e terrenos;
 investimentos normalmente feitos em outras companhias;
 diferido tem a caracterstica de ser realizado antes da operao se
iniciar e, ento, gerar amortizao desses gastos no futuro;
 intangvel esse grupo dever abarcar os itens intangveis e que
tenham de alguma forma uma apurao de valor.
Mas a Lei 11.941/2009 causou nova mudana, antecedida pela MP
449/2008. Assim, a ltima e mais recente forma de apresentao das contas
do Balano Patrimonial ficar assim disposta:

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Duplicatas caucionadas
ou em cauo vem a ser
o montante de duplicatas
que a empresa deixa em
garantia no banco para
receber um emprstimo.
Cauo um tipo de
garantia.

A Contabilidade como cincia, seu objeto e mtodo de anlise

 Ativo Circulante (AC) itens com alta liquidez (caixa, bancos, contas a
receber e estoques, normalmente);
 Ativo No Circulante (ANC) contemplar o realizvel a longo prazo,
investimentos, imobilizado e intangvel. Note que a lei extinguiu o
subgrupo diferido.
Por outro lado, o passivo composto por obrigaes com terceiros (passivo) e capital prprio (Patrimnio Lquido). De modo geral, h os seguintes
cortes no passivo (de acordo com a Lei 11.638/2007):
 Passivo Circulante (PC) itens com alta exigibilidade (emprstimos
bancrios, fornecedores, impostos a recolher, salrios e encargos a pagar e provises);
 Passivo Exigvel a Longo Prazo (PELP) itens cuja liquidao dar-se-
num prazo superior a um ano;
 Patrimnio Lquido (PL) a dvida que a empresa tem com seus scios. A composio dada pelo capital social, lucros ou prejuzos acumulados e reservas.
Da mesma forma que mudou o ativo, a Lei 11.941/2009, precedida pela
MP 449/2008, deixou assim disposto o passivo4 das empresas:

No h mais o grupo
Resultados de Exerccios
Futuros, extinto pela Lei
11.941/2009.

 Passivo Circulante (PC) itens com alta exigibilidade (emprstimos

bancrios, fornecedores, impostos a recolher, salrios e encargos a pagar e provises);
 Passivo No Circulante (PNC) itens cuja liquidao dar-se- num prazo superior a um ano;
 Patrimnio Lquido (PL) engloba os subgrupos capital social, reservas
de capital, ajustes de avaliao patrimonial, reservas de lucro, aes
em tesouraria e prejuzos acumulados.
Se quiser relembrar Karl Marx (1988), o capital tem uma caracterstica de
acumulao primitiva e reproduo ampliada. A Contabilidade relata no PL
essa vertente, uma vez que ao capital inicial, so acrescentados os acmulos
produtivos desse capital na forma de lucro ou, na viso marxista, mais-valia.

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Assim, h algumas vises interessantes:

 Ativo = Passivo
Ativo = Obrigaes com terceiros + PL
PL = Ativo Obrigaes com terceiros
 Ativo = Passivo (de acordo com a viso da Lei 11.941/2009)
AC + ANC = PC + PNC + PL
Caixa + Dup. Rec + Estoque = PC + PNC + PL ANC
Caixa = (PC + PNC + PL) (Dup. Rec + Estoque + ANC)
 Ativo = Passivo
AC + ANC = PC + PNC + PL
PL = AC + ANC PC PNC
Capital + Lucros + outras5= AC + ANC PC PNC

5
Reservas de Capital
+ Ajustes de Avaliao
Patrimonial + Reservas
de Lucros + Aes em
Tesouraria + Prejuzos
Acumulados.

Capital = (AC + ANC) (PC + PNC + Lucros + outras)

 Ativo = Passivo
AC + ANC = PC + PNC + PL
PL = AC + ANC PC PNC
Capital + Lucros + outras = AC + ANC PC PNC
Lucros = (AC + ANC) (PC + PNC + Capital + outras)

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O regime caixa e o de competncia

Regime vem a ser o modo pelo qual se reconhece um valor. Existem duas
posies bsicas: a diacrnica e a sincrnica. A diacrnica se preocupa com o
tempo (passado, presente ou futuro) com suas respectivas variaes (corrigido ou corrente). J a posio sincrnica tem uma preocupao com a natureza e especificidade do fenmeno. Assim, o valor ser reconhecido pelo seu
carter econmico ou financeiro.
O regime de competncia aquele que reconhece o valor do ponto
de vista da incorrncia, ou seja, da perspectiva econmica. Ele universalmente adotado, aceito e recomendado pelo Imposto de Renda. Suas
caractersticas so:
 Receitas reconhece o valor pela sua incorrncia e no pelo seu efetivo recebimento. Assim, independentemente de ser vista ou a prazo,
a receita reconhecida pelo seu movimento econmico.
 Despesas da mesma forma, os valores das despesas so reconhecidos no momento em que seu movimento econmico ocorre. No h
reconhecimento em funo do pagamento da despesa.
 DRE o lucro , portanto, um valor de natureza econmica e refere-se
riqueza produzida no perodo de apurao e no h referncia com
recebimento ou pagamento.
O regime de caixa, por sua vez, reconhece o valor a partir da sua efetivao
financeira, isto , no ato do recebimento e do pagamento. Sua aplicao
bastante restrita, normalmente entidades sem fins lucrativos e algumas empresas que reconhecem algumas contas na sua contabilidade gerencial por
esse mecanismo. Suas caractersticas so:
  Receitas reconhece o valor pelo seu recebimento e no pela
incorrncia;
 Despesas da mesma forma, os valores das despesas so reconhecidos no momento do seu efetivo pagamento;
 DRE o lucro ser o resultado da diferena entre as receitas (que sero
entradas de caixa) menos as despesas (sadas de caixa).

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Os lanamentos e suas retificaes

Se algo em que Pacioli pode ser considerado como um verdadeiro precursor foi no que diz respeito ao estorno, no na sua criao, mas sobretudo
no lanamento. Dizia o frade: stornare alla fiorentina6. Assim, sugere que
em Florena j se praticava tal procedimento. O mestre to admirvel que
nada melhor que beber diretamente em sua fonte:
ancora necessrio al bom quaderniere sapere retrattare, o vuoi dire stornare alla fiorentina, una partita che per errore avesse postra in altro luogo, che
ella dovesse andare, como se lavesse messa in dare e doveala ponere in avere,
e contra, e quando dovea porla a conto di Martino e lui la mise a conto di Giovanni, e contra.
Traduo: Ao bom contador importa saber retratar, isto , estornar ao
modo Fiorentino uma partida que por erro tenha colocado em lugar diverso
daquele que devia p-la, como quando a pe no dbito devendo coloc-la
no crdito, e vice-versa, ou quando, devendo inscrev-la na conta de Martinho, a registra na conta de Joo, e vice-versa.

Postulados, princpios
e convenes da Contabilidade
Postulados
Postulados ou axiomas so verdades incontestveis. Toda a Contabilidade
est apoiada em dois grandes postulados. Sem eles no h como se estudar
e praticar essa cincia. So eles:

Postulado da entidade contbil

O postulado da entidade contbil aquele que trata das unidades de
estudo da Contabilidade, ou seja, qualquer grupo que exera atividade econmica capaz de produzir riquezas, ainda que sem a finalidade de lucro.

Postulado da continuidade das entidades

Toda e qualquer entidade contbil tem a perspectiva da perenidade. Por
isso que em casos extremos, quando h uma perspectiva de falncia das ati23

Estornar Fiorentina
(traduo livre).

A Contabilidade como cincia, seu objeto e mtodo de anlise

vidades, uma empresa conceituada em descontinuidade e a forma e princpios que a regero sero distintos.

Princpios
Princpios so os fundamentos da Contabilidade. So as bases que do
carter cientfico Contabilidade. Tambm conhecidos como convenes
geralmente aceitas, foram elevados categoria de princpios com o advento
da Contabilidade Cientfica, por ser constatada sua praticidade e sua utilidade. De acordo com a Resoluo 750/93 do CFC, h sete princpios:

1) Princpio da entidade
O patrimnio de uma entidade jamais pode confundir-se com aqueles de seus scios. Deve haver uma separao entre a organizao e seus
scios ou associados. No permite mistura ou interferncia entre patrimnios diferentes.

2) Princpio da continuidade
Se no houver indicao quanto ao tempo de durao de uma empresa,
presume-se que ela continuar trabalhando por prazo indeterminado, a no
ser que surjam evidncias fortes em contrrio risco eminente de paralisao de suas atividades. Na situao de ter continuidade de vida, a empresa deve ser vista como um organismo que faz investimentos, usa insumos,
produz, vende, obtm lucros.

3) Princpio da oportunidade
Por esse princpio, os registros devem primar pelos aspectos qualitativos e quantitativos e ser oportunamente registrados visando tomada
de deciso.

4) Princpio do registro pelo valor original

Tambm conhecido como princpio do custo como base de valor, tal princpio entende que qualquer bem deve ter seu registro contbil baseado no
valor de entrada, isto , na compra. Os bens devem ser registrados em valor
original (independente das condies em que foram adquiridos), e jamais

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A Contabilidade como cincia, seu objeto e mtodo de anlise

podero ser expressos pelo seu valor de mercado ou qualquer outra mecnica que se queira colocar em funcionamento.

5) Atualizao monetria
Visa no descaracterizar o Patrimnio Lquido das empresas em face de
ocorrncia da inflao.

6) Princpio da competncia
Por competncia, entende-se o reconhecimento de um determinado
valor, quer seja receita ou despesa, no exato momento de sua incorrncia ou
acontecimento. Portanto, jamais se reconhecer um valor sem que o mesmo
tenha ocorrido: As despesas e receitas devem ser lanadas to logo aconteam, sendo datadas de acordo com os fatos gerados independentemente do
seu efetivo recebimento de pagamento.

7) Princpio da prudncia
Por prudncia, entende-se valorar o ativo pelo menor valor e o passivo
pelo maior. Dessa forma, resultar no menor Patrimnio Lquido possvel.
Entretanto, outros autores destacam outros princpios, a saber:

Princpio da realizao da receita

A receita s reconhecida a partir do momento em que houve a transferncia para o cliente. Algumas condies, portanto, so necessrias para a
concretizao da receita. Em primeiro lugar, h que se ter uma avaliao objetiva do mercado ou do produto que se vai transferir ao cliente. Em seguida,
todos os insumos de produo e comercializao do produto ou do servio
devero estar plenamente satisfeitos (caso contrrio, no se teria o produto
ou servio) e, finalmente, todas as despesas relativas estrutura foram devidamente reconhecidas.

Princpio do confronto da despesa com a receita

Tal como explicado no princpio anterior, toda e qualquer despesa foi
objeto de sacrifcio financeiro para se obter a receita e a ela est atrelada. Em suma, s h receita a partir do fenmeno econmico da despesa e
jamais o contrrio.
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A Contabilidade como cincia, seu objeto e mtodo de anlise

Princpio do denominador comum monetrio

Toda a Contabilidade deve ser feita em uma nica moeda, qualquer que
seja. Por motivos bvios, escolhe-se a moeda local para os lanamentos
contbeis serem executados. Empresas transnacionais necessitam, seguramente, enviar seus nmeros e resultados obtidos em outros pases para suas
matrizes. Em funo dessa necessidade, procedimentos de traduo de demonstraes financeiras so realizados, porm apoiados em legislao ou
boas prticas contbeis7.

Entende-se todo e qualquer

pronunciamento, norma e
aconselhamento de auditoria.

Convenes
Enquanto os princpios so de carter geral, as convenes esto associadas s normas de procedimento, muitas vezes limitando ou restringindo a
plena aplicao dos princpios. So quatro as convenes, conforme a Deliberao 29/86 da Comisso de Valores Mobilirios (CVM), a saber:

1) Conveno da objetividade
Preconiza que a atribuio de valor dos componentes patrimoniais
sempre deve ser objetiva. Tem a finalidade de restringir reas de liberdade
na aplicao dos princpios contbeis. Deve ser o resultado de um consenso
profissional, no se valendo de critrios dbios ou subjetivos.

2) Conveno da materialidade
Devem ser registrados apenas fatos relevantes e na ocasio oportuna,
evitando desperdcio de tempo e dinheiro e sempre apoiado em documento hbil.

3) Conveno do conservadorismo
Apesar de ser criticada pelos leigos, essa conveno indica que em caso
de dvida a escriturao de uma determinada operao deve ser realizada
de forma cautelosa. O caso tpico o registro de despesas, ainda que no se
tenham todos os elementos necessrios, porm jamais lanar receitas sem o
conjunto pleno de documentos e demais evidncias empricas.

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A Contabilidade como cincia, seu objeto e mtodo de anlise

4) Conveno da consistncia ou uniformidade

Quando adotado determinado procedimento, este no dever ser modificado frequentemente, ou seja, o plano de contas da empresa, critrios de
apropriao de despesas e receitas, entre outros, devem manter-se estveis
por diversos perodos.
Muito embora no conste na Deliberao 29/86 CVM, h autores que
consideram o teor da prpria resoluo, que est calcada nas discusses
contbeis, que a evidenciao se equipara a uma conveno. Tanto verdade que j em 1986 a CVM editou essa norma com a preocupao central
no chamado disclosure aos acionistas. Por isso, destacamos em separado tal
conveno.

Conveno da evidenciao
Caber ao contador a plena evidenciao das operaes para os chamados stakeholders (interessados em geral). Evidenciar provar de todas as
formas possveis que tal fato contbil ocorreu. Um evento de importncia
extrema a auditoria das demonstraes financeiras. Nessa situao, caber
ao contador deixar todos os lanamentos e saldos de forma autoevidente, de
forma que profissionais experientes ou at mesmo leigos em Contabilidade
possam compreender de forma clara e evidente os nmeros apresentados.

Ampliando seus conhecimentos

Utilizao do mtodo das partidas

dobradas na civilizao romana
Miguel Maria Carvalho Lira

Antes da Idade Mdia perodo histrico em que se assistiu a um retrocesso e estagnao de todos os aspectos da sociedade europeia a Contabilidade atingiu a sua mais alta expresso no Imprio Romano, sendo que o seu
desenvolvimento, nessa civilizao, foi paralelo ao da administrao pblica e
das empresas agrcolas.

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A Contabilidade como cincia, seu objeto e mtodo de anlise

A comprovar a importncia da Contabilidade nessa civilizao temos o elevado nmero de livros contabilsticos existentes constituindo estes um sistema ordenado bem como a existncia de alguns conceitos contabilsticos.
Sinteticamente, podemos considerar que este artigo pretende obter uma
resposta seguinte questo: o mtodo da partida dobrada (ou mtodo digrfico) foi ou no utilizado pelos romanos, em qualquer momento da sua
longa histria?
No entanto, realizar uma anlise pormenorizada do quo avanada se encontrava a contabilidade na civilizao romana resulta, na atualidade, num
exerccio bastante complexo devido escassa informao disponvel nesse
campo. Portanto, s possvel inferir sobre a utilizao ou no do mtodo
digrfico atravs do estudo dos (poucos) documentos que resistiram passagem do tempo e chegaram at ns.
Deve-se aos romanos a primeira grande contribuio para o desenvolvimento da Contabilidade, pois no apogeu dessa civilizao j eram utilizados
uma srie de livros contabilsticos, constituindo estes um sistema ordenado.
Para alm disso, eram tambm utilizados alguns conceitos contabilsticos
como, por exemplo, e de acordo com Lamarr8, citado por Hendriksen (1970,
p. 26), um arquiteto romano afirmava que a valorizao de uma parede no
podia ser s determinada pelo seu custo, mas sim aps deduo a este de um
oitavo para cada ano em que a parede havia estado de p, isto , nessas palavras est patente a utilizao de uma taxa de amortizao de 12,5%.

LAMARR, Layondon. Rate

Making for Public Utilities. Nova York: McGraw
Hill Books , 1923, p. 51.

Mas convm retroceder um pouco e indicar que o objetivo da contabilidade romana era similar ao dos perodos histricos anteriores, pretendendo
apenas medir o grau de eficcia dos responsveis da administrao dos bens
e propriedades privadas ou pblicas atravs de registros exatos e minuciosos. Por outras palavras, esses registros encontravam-se ligados, inicialmente,
ao controle da prosperidade das famlias e da respectiva comunidade. Depois,
com a expanso do seu territrio e o desenvolvimento da atividade econmica da civilizao romana, alargou-se a aplicao dos registros contabilsticos
atividade pblica e atividade comercial.
Contudo, podemos afirmar que nos tempos da Repblica, a contabilidade
romana atingiu um enorme grau de perfeio, continuando a evoluir no per-

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odo imperial devido, em parte, ao fato de os romanos terem sido excelentes

administradores, sendo lgico supor que bons administradores teriam bons
registros contabilsticos.
A comprovar a importncia da contabilidade na civilizao romana temos
o elevado nmero de livros contabilsticos existentes. Gonalves da Silva
(1970, p. 35) aponta como principais livros usados na contabilidade privada o
Kalendarium, o Adversaria e o Codex Rationum. A estes, Lopes Amorim (1969,
p. 59) acrescenta o Commentarius e o Codex Accepti et Expensi. Segue-se uma
breve descrio de cada um deles:
 Commentarius (ou Libellus) esse livro servia apenas para registrar, preliminarmente, o fato contabilstico exatamente como havia sido constatado ou ocorrido. Era como um livro de primeiras
anotaes. Tendo por funo referenciar meramente os fatos, os
registros contabilsticos efetuados nesse livro no obedeciam a nenhuma regra, nenhuma sistematizao ou metodologia prvias.
 Adversaria (ou Ephemeris) era o livro para o qual se passava o
movimento do Commentarius, tendo um carter provisrio, j que
as suas inscries eram peridicas e cuidadosamente transcritas
para outros livros contabilsticos.
 Codex Accepti et Expensi destinava-se ao assento das operaes
ou contratos literais do cidado romano. A sua exata forma deu azo
a muita discusso, mas quase certo, para Murray (1978, p. 126),
que esse Codex tinha uma apresentao que permitia mostrar os
dbitos e os crditos ao mesmo tempo, provavelmente em pginas opostas, isto , as entradas eram anotadas numa pgina e as
sadas noutra. Eram tambm anotadas a data, o gnero e a importncia de todas as transaes.
 Codex Rationum (ou Tabulae Rationum) esse livro era formado
por sequncias sucessivas de duas pginas. Desse modo, as entradas eram registradas na accepti pagina, e as sadas na expensi pagina. O conjunto accepti pagina/expensi pagina referia-se, portanto, a
uma conta (ratio) e os lanamentos a dbito eram designados ratio
accepti e os realizados a crdito ratio expensi. Segundo Gonalves

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da Silva (1970, p. 36), o Codex Rationum era conservado e podia, na

falta de testemunhas, utilizar-se como meio de prova. Dos livros j
referidos, era o nico que tinha fora probatria reconhecida pelo
Direito da Repblica;
 Kalendarium: aqui se registravam os capitais cedidos, os nomes
dos devedores, a quantia em dvida, os juros mensais, os dias em
que se venciam etc. O escravo que tinha sua responsabilidade esse
livro era conhecido como calendarius. Segundo Sarmento (1997, p.
602), o nome desse livro provm da data habitual de pagamento
dos juros, isto , nas calendas (primeiros dias) de cada ms.
O Papiro de Kanaris
Data de 191 - 192 o papiro contabilisticamente mais interessante do perodo romano: o Papiro de Kanaris, com uma forma bilateral. Trata da contabilidade privada de um grande proprietrio em Fayum, onde as receitas e as despesas se encontram alinhadas de forma vertical, lado a lado, em cada coluna
de escrita, assemelhando-se aos assentos da contabilidade moderna. De Ste.
Croix9, citado por Kam (1990, p. 14), afirma no estarmos perante um Dirio
elaborado com base nas partidas dobradas, uma vez que cada registro mostra
apenas de quem foi o dinheiro recebido e a favor de quem foi desembolsado.
Conclui ento esse autor que os romanos no mantinham os seus registros
em termos de dbito e de crdito, mas sim na base de recebimentos e pagamentos. Tambm refere que ao longo do documento aparecem partidas no
balanceadas e que no se observam os totais das colunas. Contudo, Most10,
citado por Barriocanal (1996, p. 767), contesta essa concluso de De Ste. Croix,
e afirma que o Papiro de Kanaris evidencia uma contabilidade avanada,
pelo que no se poder descartar a hiptese de se tratar de um sistema de
partida dobrada.

DE STE. CROIX. Greek

and Roman Accounting.
studies in the history of
accounting. Londres: Littleton e B.S. Yamey, 1956.

10
MOST, K. The account
of Ancient Roma in Academy of Historians. [S.l.]:
M. Coffman Edward, 1979
(Working paper series).

Arquivos de Zenon
Os famosos arquivos de Zenon, que datam da poca de Tolomeo II (309247 a.C.), mostram o tipo de contabilidade implantada debaixo do domnio
romano. Trata-se de um conjunto nico de contas privadas pertencendo a
Apolonio, secretrio das finanas de Tolomeo II, com grandes propriedades e
bens no Egito administrados pelo seu agente Zenon. Esses arquivos continham
as muitas cartas trocadas entre os diversos indivduos mencionados anterior-

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mente, muitas notas de encomenda, contas, recibos etc. Os itens idnticos

eram agrupados numa rubrica e apurado o seu total. Existem evidncias de
serem realizados resumos mensais, trimestrais e anuais das transaes. Para
alm disso, toda a ateno estaria posta nos ativos, em detrimento do lucro,
e o principal objetivo dos registros parece ter sido conservar a substncia da
riqueza do senhor (KAM, 1990, p. 12).
Texto de Plnio, o Velho
De Ste. Croix, citado por Barriocanal (1996, p. 758), afirma que alguns autores tentaram ver num excerto de texto da autoria de Plnio, o Velho, a prova da
existncia do uso das partidas dobradas na Urbe11. Diz esse texto o seguinte:
Huic omnia expensa, huic omnia feruntur accepta, et in tota ratione mortalium
sola utrmque paginam facit12

11

Urbe sinnimo para a

cidade de Roma.

12
Na contabilidade, todo
o desembolso e toda a
recepo se registravam e
se incluam em ambas as
pginas do livro de contas
de todo o mortal.

Assim, esse texto levou a que alguns conclussem que os custos se incluam numa pgina e os ganhos noutra, quando o que realmente diz que se
registram em ambas as pginas.
Oratio pro fonteio
Uma boa fonte literria a pea oratria de Ccero intitulada Oratio pro
Fonteio, destinada defesa de Fonteio, que fora contabilista do Tesouro Pblico e governador da provncia de Narbone e que, investido nas funes de
questor13, fora acusado de dilapidar os fundos pblicos. A celebridade dessa
pea oratria deve-se, essencialmente, a muitos autores verem nela referncias que sustentariam a possibilidade da existncia da tcnica digrfica. No
entanto, embora esse texto seja interessante, nada se encontra, com efeito,
que direta ou indiretamente legitime a suspeita de que a digrafia j era conhecida na poca ciceroniana (GONALVES DA SILVA, 1970, p. 67).

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Administrador financeiro na Roma antiga. Os

questores coletavam impostos e supervisionavam
o tesouro e a contabilidade do Estado. Em cada
provncia romana, um
questor pagava o exrcito
e os funcionrios do governo, coletava impostos
e era a principal autoridade depois do governador
da provncia.

De Re Rustica
Dentro dos textos clssicos que incluem aspectos contabilsticos, tambm
ocupa um lugar de destaque, para Sarmento (1997, p. 606), um manual de administrao agrcola intitulado De Re Rustica, de Cato, o Censor, que se refere
contabilidade, no seu Captulo II, do seguinte modo: Far-se- conta de caixa,
a do gro em armazm, a do vinho, a do azeite, a das forragens; tomar-se-
nota do que for vendido, do que for pago, do que ficar por receber, do que
ainda estiver por vender.

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Atividades de aplicao
1. Na histria da Contabilidade h uma espcie de lenda que sugere que
o frade toscano Luca Pacioli foi o inventor da Contabilidade. Comente essa afirmao com as informaes culturais e historiogrficas que
voc possui.
2. Qual a razo de o extrato bancrio possuir uma lgica distinta da
Contabilidade das empresas?
3. Para que servem as contas de compensao?
4. H alguma explicao para que apontemos os itens do ativo esquerda e os do passivo do lado direito como num razonete, por exemplo?

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