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2014
Imposicin sobre los Consumos:
La imposicin sobre los gastos o consumos grava una manifestacin de la
capacidad contributiva exteriorizada efectivamente a travs de los consumos.
La imposicin puede hacerse sobre los consumos generales (la mayora de bienes
y servicios consumidos por la poblacin) o sobre consumos especficos (no gravan
el consumo general sino el de algunos bienes como, bebidas alcohlicas, tabacos,
combustibles y artculos suntuarios, entre otros).
La imposicin sobre los consumos generales puede hacerse en una sola de las
etapas generales del proceso productivo (impuestos monofsicos) o en varias
etapas (impuestos plurifsicos)
Los impuestos monofsicos ofrecen ventajas y desventajas, segn que se
apliquen en una etapa ms o menos alejada del consumidor final. As, un
gravamen en la etapa productora, al ser menor la cantidad de fabricantes que los
comerciantes minoristas, ofrece la desventaja de aplicar mayores alcuotas para
determinado nivel de recaudacin pero presenta la ventaja de facilitar la
administracin del impuesto. Y, a facilitar medida que se acerque a la fase de
consumidor final, al ser ms grande la base imponible, se necesita una alcuota
menor para recaudar lo mismo pero se complica la administracin del impuesto.

Supongamos que la alcuota del impuesto es del 10%, entonces:

Productor
Impuesto a las Ventas

100
10

Total

110

Mayorista

110

Ganancia

Total

115

Minorista

115
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Ganancia

Total

122

Consumidor Final

122

Impuesto Pagado

10

Los impuestos plurifsicos y que por lo tanto, se aplican en algunas o todas las
etapas, pueden ser acumulativos y no acumulativos. Los plurifsicos acumulativos
son aquellos que en cada etapa del proceso productivo el impuesto que se ha
tributado en la etapa anterior forma parte de la base imponible en la etapa
posterior; es decir hay impuesto sobre impuesto. Esto es un efecto econmico
muy nocivo que se conoce con el nombre de efecto cascada o piramidacin.

Ejemplo: volvamos a suponer que la alcuota es del 10%, entonces:

Productor
Impuesto a las Ventas

100
10

Total

110

Mayorista

110

Ganancia

Subtotal
Impuesto a las Ventas

115
11.50

Total

126.50

Minorista

126.50

Ganancia

Subtotal
Impuesto a las Ventas
Total

133.50
13.35
146.85

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Consumidor Final

146.85

Impuesto Pagado

10 + 11.50 +13.35 = 34.85

Los plurifsicos no acumulativos eliminan de su base imponible el impuesto

pagado en etapas anteriores del proceso, es decir, que del impuesto determinado
por las ventas se resta el impuesto pagado por las compras. O, dicho de otra
manera gravan nicamente el valor agregado por el sector. En nuestro pas,
justamente, se conoce el tributo con el nombre de Impuesto al valor agregado.

Productor

100

IVA

10

Dbito Fiscal

Total

110

Importe a ingresar:
10

Mayorista

110

100

Ganancia

Subtotal

115

105

IVA

0.50

10.50

Dbito Fiscal

Total

115.50

115.50

Dbito Fiscal
Crdito fiscal =
Impuesto a
ingresar:
10.50 10 = 0.5

Minorista

115.50

105

Ganancia

Subtotal

122.50

112

IVA

0.70

11.20

Dbito Fiscal

Total

123.20

123.20

Importe a ingresar:
11.20 10.50 =

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0.7

Consumidor Final

123.20

123.20

Impuesto Pagado

10 + 0.50 + 0.70 =
11.20

123.20-112 =
11.20

IMPUESTO AL VALOR AGREGADO

Se define, entonces, al impuesto al valor agregado (I.V.A.) como un impuesto
indirecto a los consumos generales aplicado en etapas mltiples no acumulativo.
Se lo caracterizar como un impuesto real, ya que no considera la situacin
personal de los

contribuyentes, indirecto porque admite traslacin hacia otros

sujetos en la cadena del proceso econmico y proporcional, debido a que se

aplica una misma alcuota a cualquier base imponible.
Es un impuesto al consumo, ya que grava una manifestacin de capacidad
contributiva que se exterioriza a travs de la renta gastada o consumida.
Es un impuesto real, debido a que el IVA no tiene en cuenta consideraciones
personales de cada sujeto, sino que la norma se limita a determinar cul ser la
base de imposicin.
Es indirecto porque admite traslacin hacia otros sujetos en la cadena del proceso
econmico.
Es proporcional, debido a que se aplica una misma alcuota a cualquier base
imponible.
Es plurifsico o de etapas mltiples, ya que va a incidir en todas o varias etapas
del proceso econmico (etapa de produccin, mayorista, minorista).
Por ltimo, es un impuesto no acumulativo. La razn es que a pesar de que se
grava en varias o todas las etapas del proceso econmico, no se hace sobre el

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total sino sobre el valor agregado, evitando as el efecto cascada producido por los
impuestos plurifsicos acumulativos.

HECHO IMPONIBLE
Constituyen hechos imponibles del impuesto al valor agregado:

a) Las ventas de cosas muebles situadas o colocadas en el territorio del pas

siempre que esas ventas sean efectuadas por los sujetos que la ley menciona, y
que son los indicados por el art. 4, incisos a, b, d, e y f. Estos sujetos son:
Quienes hagan habitualidad en la venta de cosas muebles.
Quienes realicen actos de comercio accidentales con cosas muebles.
Quienes enajenen bienes inmuebles recibidos por herencia o legado de
responsables, en tanto hubieran sido objeto de gravamen en cabeza de
dichos causantes.
Quienes realicen en nombre propio, pero por cuenta de terceros, ventas o
compras.
Las empresas constructoras que realicen obras sobre inmuebles propios.
Quienes presten servicios gravados.
Quienes sean locadores, si la locacin est gravada.

b) Las obras, locaciones y prestaciones de servicios que la ley expresamente

menciona en su art. 3, realizadas en el territorio de la Nacin. En los casos
previstos en el inciso e del art. 3, no se consideran realizadas en el territorio de
la Nacin aquellas prestaciones efectuadas en el pas cuya utilizacin o
explotacin efectiva se lleve a cabo en el exterior.
Las previstas en el art. 3 son:
Trabajos sobre inmuebles de terceros.
Obras sobre inmueble propio.

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Elaboracin, construccin o fabricacin de cosas muebles por encargo de
terceros.
Obtencin de bienes de la naturaleza.
Locaciones y prestaciones de servicios varios.

c) La importacin definitiva de cosas muebles. Se entiende por importacin

definitiva la importacin para consumo a que se refiere la legislacin aduanera.
Lo que se grava es la introduccin de mercadera con fines de consumo, y el
gravamen queda superpuesto con el impuesto aduanero a la importacin.

d) Las prestaciones comprendidas en el inciso e del art. 3 realizadas en el

exterior cuya utilizacin o explotacin efectiva se lleve a cabo en el pas.
La reforma introducida por la ley 25.063 crea este nuevo hecho imponible
gravando lo que se denomina importacin de servicios, es decir, quedan
alcanzadas las prestaciones comprendidas en el art. 3, inciso c, que se realicen
en el exterior, y cuya utilizacin o explotacin se produzca en el pas, pero
siempre que los prestadores sean sujetos pasivos del IVA por otras actividades y
sean Responsables Inscriptos de ese gravamen.

PERFECCIONAMIENTO DE LOS HECHOS IMPONIBLES

La ley describe el momento en que se tiene por perfeccionado (es decir,
configurado) cada hecho imponible.
En el caso de las ventas: Desde el momento de la entrega del bien, emisin de la
factura respectiva, o acto equivalente, el que sea anterior. Ello salvo que se trate
de provisin de agua (que no sea a consumidores finales), de energa elctrica o
gas regulado por medidor, en donde el hecho imponible se perfecciona desde el
momento en que se produzca el vencimiento del plazo fijado para el pago del
precio, o desde el momento de su percepcin total o parcial, el que fuere anterior.

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En el caso de prestaciones de servicios y de locaciones de obras y servicios:
Desde el momento en que se termina la ejecucin o prestacin, o desde el
momento de la percepcin total o parcial del precio, el que fuere anterior.

SUJETOS
Con anterioridad al dictado de la ley 25.865, la ley estableca una esencial
diferencia en el tratamiento de los sujetos pasivos del IVA, segn se tratara de
inscriptos o no inscriptos, categora esta ltima que ha sido eliminada; por ello, y
en consecuencia, debemos analizar en esta oportunidad las distintas categoras
de sujetos que incluye la actual ley de IVA: Responsables inscriptos y
consumidores finales.

1) Responsables inscriptos: Los deberes y obligaciones previstos en la ley para los

responsables inscriptos son aplicables a los obligados a inscribirse desde el
momento en que renan las condiciones que configuran tal deber formal. Las
obligaciones de los responsables inscriptos en sus respectivas operaciones son
las siguientes:

a) Si efectan ventas, locaciones o prestaciones de servicios gravadas a

otros responsables inscriptos, deben discriminar en la factura el gravamen
que recae sobre la operacin. La factura debe contener ambos nmeros de
inscripcin. Se debe utilizar la factura tipo A.
b) Si los responsables inscriptos realizan ventas, locaciones o prestaciones
de servicios gravadas a consumidores finales, no deben discriminar en la
factura el gravamen que recae sobre la operacin, y el mismo criterio se
aplica con sujetos cuyas operaciones estn exentas. Se debe utilizar la
factura tipo B.

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2) Consumidores finales: Se denomina as a quienes destinen bienes o servicios
para uso o consumo privado, y no son sujetos pasivos del IVA.
Segn lo dispuesto por el art. 39, cuando un responsable inscripto realice
ventas, locaciones o prestaciones de servicios gravados a consumidores finales,
no deber discriminar en la factura el gravamen que recae sobre la operacin.

BASE IMPONIBLE
La base imponible de un impuesto es, por lo general, la magnitud sobre la que se
aplica la alcuota, obtenindose de esta manera el importe tributario; en el caso del
IVA no es esto, sino la base del clculo de crditos y dbitos fiscales, cuya
diferencia constituir el importe tributario a pagar.
La base imponible (con la significacin especial que corresponde a este impuesto)
consiste en el precio neto de la venta, de la locacin o de la prestacin de
servicios que resulte de la factura o documento equivalente extendido por los
obligados al pago del impuesto, neto de descuentos y similares efectuados segn
las costumbres de plaza (art. 10, prrafo 1, de la ley).
El IVA no integra el precio neto de la venta, la locacin o la prestacin de servicios
gravados.
Dado que, en la mecnica de la ley, a veces el IVA figura en las facturas en forma
separada del precio, y otras veces no se discrimina, sumndose a l, puede
crearse cierta confusin respecto del verdadero precio gravable. Segn el ltimo
prrafo del art. 10, el precio de las ventas, locaciones o prestaciones de servicio
no est integrado por el IVA. Esto significa que el gravamen no es parte del precio,
est o no discriminado en la factura. De all que cuando se trate de venta a un
consumidor final sin discriminar el impuesto, el precio que paga este consumidor
es un precio aparente, puesto que el valor real surge de desagregar el impuesto;
si, al contrario, existe discriminacin en la factura, no hay ninguna dificultad en
determinar que el precio real es aquel que figura antes de adicionarle el impuesto.

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PROCEDIMIENTO LIQUIDATORIO
a) Dbito fiscal: La determinacin del dbito fiscal surge como resultado de
aplicar a los importes totales de los precios netos de las ventas, locaciones,
obras y prestaciones de servicios gravados, imputables al perodo fiscal que se
liquida, la alcuota que fija la ley para las operaciones que dan origen a la
liquidacin que se practica.
Al importe as obtenido en concepto de dbito fiscal se le debe adicionar el
importe que resulte de aplicar a las devoluciones, rescisiones, descuentos,
bonificaciones o quitas logradas en el perodo que se liquida, la alcuota
respectiva.
El dbito fiscal, que en lneas generales significa la aplicacin de la alcuota
sobre el precio gravable, no constituye directamente el impuesto que adeuda el
contribuyente por sus hechos imponibles, sino solamente uno de los dos
elementos de cmputo de cuya diferencia surge el impuesto adeudado.

b) Crdito fiscal: Una vez obtenido el dbito fiscal, conforme al procedimiento

descripto, corresponde la recuperacin del impuesto facturado y cargado en la
etapa anterior, que recibe el nombre de crdito fiscal.

Luego se deben tomar los descuentos que el contribuyente conceda a sus clientes
como mayor crdito fiscal, en lugar de menor dbito fiscal, y rige el mismo criterio
mencionado al tratar sobre dbito fiscal.
Las disposiciones legales sobre crdito fiscal y el mecanismo mediante el cual es
restado del dbito fiscal, son las partes esenciales del tributo en cuanto a su
carcter de impuesto de etapas mltiples no acumulativo. Ello es as porque si el
gravamen estuviera constituido por el dbito fiscal (sin la deduccin del crdito
fiscal), dicho gravamen sera acumulativo, en cascada o piramidal.
Es justamente la resta del crdito fiscal lo que hace que, en definitiva, cada etapa
pague por el valor agregado al bien, siendo esta circunstancia la que da el nombre
al impuesto y lo transforma en no acumulativo.
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c) Determinacin: Se resta del dbito fiscal el gravamen que, en el perodo fiscal
que se liquida, se hubiere facturado al contribuyente por compra o importacin de
bienes, locaciones y prestaciones de servicios, incluido el proveniente de
inversiones en bienes de uso y hasta el lmite que indica la ley (crdito fiscal).
A continuacin, la ley se encarga de sealar que slo darn lugar al cmputo del
crdito fiscal las compras o importaciones definitivas, las locaciones y las
prestaciones de servicios en la medida en que se vinculen con las operaciones
gravadas, cualquiera fuese la etapa de su aplicacin.
Segn el artculo 13, cuando las compras, importaciones, locaciones y
prestaciones de servicios que dan lugar al crdito fiscal se destinen
indistintamente a operaciones gravadas, exentas o no gravadas, y su imputacin
a unas u otras no fuera posible, el cmputo slo proceder respecto de la
proporcin correspondiente a las gravadas.

d) Saldos a favor: En el IVA el saldo a favor se refiere al crdito del contribuyente

que resulta de la declaracin determinativa en un perodo fiscal. Puede
originarse en un excedente de crdito sobre dbito fiscal por operaciones de
mercado interno, al que se denomina Saldo Tcnico, o en ingresos realizados
por un importe superior a la obligacin tributaria del perodo fiscal.
El saldo a favor obtenido por excedente de crdito y dbito fiscal slo deber
aplicarse a los dbitos fiscales correspondientes a los ejercicios fiscales
siguientes.
Respecto del saldo a favor del contribuyente, emergente de ingresos directos, la
ley establece que podr ser objeto de las compensaciones y acreditaciones
previstas por los artculos 35 y 36 de la ley 11.683, o en su defecto les ser
devuelto o se permitir su transferencia a terceros responsables en los trminos
del segundo prrafo del artculo 36 de dicha ley.

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