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FISCALITE

INTERNATIONALE

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TITRE II

Les retenues la source sur les rmunrations


Verses aux non rsidents

Les non rsidents sont soumis en Tunisie une obligation fiscale dite limite. En effet,
ils ne sont imposables en Tunisie qu'en raison de leurs revenus de source tunisienne,
gnralement sous la forme de retenue la source libratoire.
Lorsque le non rsident est un ressortissant d'un pays qui a conclu avec la Tunisie une
convention de non double imposition et que le revenu est imposable en Tunisie, il est
fait application, pour dterminer les taux et les modalits d'imposition des revenus de
source tunisienne de deux principes: le principe de non discrimination et le principe de
non aggravation.

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Chatitre 1

Rgles gnrales rgissant l'imposition des non rsidents

Pour qu'un revenu vers un non rsident ne soit pas imposable en Tunisie, il faut que sa non imposition
soit expressment prvue par une disposition lgale de droit interne ou que son imposition ne soit pas
prvue par la convention fiscale de non double imposition lorsqu'une telle convention existe entre la Tunisie
et le pays de rsidence du bnficiaire, ce qui illustre le principe selon lequel le droit d'imposer ne se
prsume pas (Section 1). Les conventions fiscales internationales dment ratifies bnficient d'un statut
suprieur aux lois internes (Section 2). Lorsque le bnficiaire de la rmunration est un ressortissant d'un
pays avec lequel la Tunisie a conclu une convention de non double imposition, le rgime fiscal qui lui est
applicable est en outre rgi par le principe de non discrimination (Section 3) et la rgle de non aggravation
(Section 4). Enfin, nous examinerons les amnagements apports aux rgles d'imposition des trangers qui
disposent du statut d'tablissement stable (Section 5).
Section 1. Le droit d'imposer ne se prsume pas
Pour qu'un revenu de source tunisienne vers au profit d'un non rsident ne soit pas imposable en Tunisie,
il faut que cette dispense de l'impt soit prvue par une disposition lgale de droit interne ou que son
imposition ne soit pas prvue par la convention fiscale de non double imposition conclue avec le pays de
rsidence du bnficiaire.
A contrario, en prsence d'une convention fiscale internationale, pour qu'un revenu de source tunisienne
soit imposable en Tunisie, il faut que son imposition ne soit pas carte par une disposition de droit interne
et que son imposition dans le pays de la source soit explicitement prvue par la convention fiscale de non
double imposition.
En effet, dans le domaine de la fiscalit internationale, le droit d'imposer ne se prsume pas. Ainsi, lorsque
la convention ne donne pas explicitement un Etat le droit d'imposer un revenu, un tel droit ne doit pas se
prsumer" 28
Pour savoir si un revenu de source tunisienne vers un non rsident est imposable en Tunisie, il faut
suivre la dmarche suivante:
1) S'assurer que ledit revenu est impos par une disposition de droit interne.
2) S'assurer, ensuite, que la convention fiscale de non double imposition permet
expressment de l'imposer dans le pays de la source.
3) Appliquer, si l'imposition est prvue par les deux sources (droit interne et convention fiscale), le taux
d'imposition le plus faible du droit interne et de la convention.

28

Bruno GOUTHERE, les impots dans les affaires internationales, Editions Francis Lefebvre, page 148. Maitre GOUTHIERE ajoute que le droit dimposer ne se
prsume pas meme, en principe, au profit de lEtat de rsidence du bnficiaire.

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Revenu de source tunisienne

Oui

Non
Le bnficiaire
est-il
rsident

Le
Etablissement
Stable ou base fixe

Oui

Le
bnficiaire
est-il tabli
en Tunisie

Non
Le revenu est-il
impos par une
disposition de
droit interne ?

On applique le
droit interne
compte tenu des
amnagements
ventuels dune
convention
fiscale

Non

Oui

Y a-t il une
convention
applicable
(entre en
vigueur) ?

Non

Rgime
Rel

Appliquer le droit interne


Taxer selon le taux minimal du

Oui

La convention
prvoit-elle
explicitement
limposition dans
le pays de la
source ?

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Non

Les rgles d'imposition des non rsidents en droit interne sont fixes par le code de
l'IRPP et de l'IS.
Personnes physiques: L'article 3 du code de l'IRPP et de l'IS traitant des revenus des
personnes physiques dispose que l'impt est d par les personnes physiques non
rsidentes qui ralisent des revenus de source tunisienne ou qui ralisent une plusvalue immobilire mais raison des seuls revenus ou plus-value.
Toutefois, l'impt n'est pas d sur:
- les intrts des dpts et des titres en devises ou en dinars convertibles;
- les dividendes des socits de capitaux tablies en Tunisie ;29
- les rmunrations payes par les entreprises totalement exportatrices telles que
dfinies par la lgislation en vigueur, au titre:
. des droits d'auteur;
. de l'usage, de la concession de l'usage ou de la cession d'un brevet, d'une marque de
fabrique ou de commerce, d'un dessin ou d'un modle, d'un plan, d'une formule ou d'un
procd de fabrication, y compris les films cinmatographiques ou de tlvision;
. de l'usage ou de la concession de l'usage d'un quipement industriel, commercial,
agricole, portuaire ou scientifique;
. des informations ayant trait une exprience acquise dans le domaine industriel,
commercial ou scientifique;
. des tudes techniques ou conomiques, ou d'une assistance technique;
- les rmunrations pour affrtement de navires ou d'aronefs affects au trafic
international;
- et la plus-value de cession de valeurs mobilires.
Personnes morales: Les personnes morales non rsidentes sont soumises, aux
termes du paragraphe Il de l'article 45 du code de l'IRPP et de l'IS, l'impt sur les
socits lorsqu'elles peroivent des rmunrations ou ralisent des revenus de source
tunisienne ou une plus-value provenant de la cession d'immeubles sis en Tunisie.
Toutefois, les exonrations institues par l'article 3 du code de l'IRPP et de l'IS au profit
des personnes physiques sont tendues aux personnes morales non rsidentes.
Mais, en prsence d'une convention fiscale conclue avec le pays de rsidence, un
revenu de source tunisienne vers un non rsident n'est imposable en Tunisie que
lorsqu'il est
(1) Il s'agit des revenus distribus au sens de l'alina a du paragraphe Il et du
paragraphe Il bis de l'article 29 du code de l'IRPP et de J'IS, des tantimes attribus aux
membres du conseil d'administration viss au paragraphe 3 de l'article 30 dudit code et
des revenus viss l'article 31 du mme code.
29

Il sagit des revenus distribus au sens de lalina"a" du paragraphe II et du paragraphe II bis de larticle 29 du code de lIRPP et
de lIS, des tantimes attribus aux membres du conseil dadministration viss au paragrahe 3 de larticle 30 dudit code et des
revenus viss larticle 31 du meme code.

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la fois impos par une disposition de droit interne et une disposition de la convention de
non double imposition.
Section 2. Primaut relative des conventions internationales sur le droit interne
Aux termes de l'article 32 de la constitution, les conventions fiscales dment ratifies ont
une autorit suprieure celle des lois internes sous rserve, dispose la constitution, de
leur application par l'autre partie.
La nouvelle rserve formule de faon pertinente par la constitution depuis la loi
constitutionnelle du 27/10/1997 est conforme une pratique gnralement admise en
matire de fiscalit internationale.
En effet, la primaut des conventions internationales sur le droit interne n'est rellement
oprante que lorsqu'elle est effectivement respecte par les deux parties contractantes.
Aprs sa ratification, une convention fiscale internationale acquiert une autorit
suprieure celle des lois internes ds lors qu'elle est applique rciproquement.
Ceci a pour consquence que les dispositions de la convention qui se rvlent
contraires la loi interne l'emportent sur ladite loi. Nanmoins, selon la rgle de non
aggravation reconnue par la doctrine de l'administration fiscale tunisienne, lorsque
l'imposition institue par la loi interne est plus favorable au contribuable non rsident
que l'imposition qui rsulte de la convention, c'est la loi interne qui s'applique.
Cette rgle de non aggravation applique par la Tunisie n'est pas observe par tous les
pays dans le monde. Il est mme possible d'affirmer qu'au plan international, cette
branche particulire du droit fiscal est celle qui connat le plus d'arbitraire et
d'interprtation administrative tendancieuse et chauvine, bien que le droit fiscal
international soit, conceptuellement, fond sur le principe de la non discrimination.
Section 3. Le principe de non discrimination
Toutes les conventions de non double imposition contiennent une disposition de non
discrimination.
Le principe de non discrimination interdit toute discrimination fonde sur la nationalit en
matire fiscale et implique que, sous condition de rciprocit, situation gale, les
ressortissants d'un Etat signataire de la convention ne peuvent tre traits moins
favorablement que les nationaux.
Ce principe signifie que l'impt appliqu aux nationaux et aux trangers se trouvant
dans une situation identique doit revtir la mme forme, que ses modalits d'assiette et
de liquidation doivent tre semblables, son taux gal et, enfin, que les formalits
relatives l'imposition (dclaration, paiements, dlais, etc...) ne peuvent tre plus
onreuses pour les trangers que pour les nationaux.
La rgle de non discrimination n'interdit toutefois pas par principe qu'il soit tabli une
distinction entre les rsidents pour l'octroi d'avantages relatifs leurs charges familiales
et les non rsidents en rservant les dductions pour charges de famille aux seuls
rsidents, quoique, une telle discrimination reste sans consquence signifiante, dans le
contexte tunisien, eu gard au caractre modique des dductions pour charges de
famille.
La rgle de non discrimination n'interdit pas, non plus, qu'un Etat rserve des avantages
fiscaux ses propres organismes publics ou services publics ou des tablissements

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privs n'ayant pas un but lucratif et dont l'activit s'exerce pour des fins d'utilit publique.
En revanche, le principe de non discrimination s'applique pour les avantages fiscaux
applicables aux personnes morales de droit public exploitant des entreprises caractre
conomique ds lors qu'elles sont assimilables des entreprises industrielles et
commerciales de droit priv.
La disposition traitant de la non discrimination est formule sous une forme ngative du
type: Les nationaux d'un Etat contractant ne sont soumis dans l'autre Etat contractant
aucune imposition ou obligation y relative, qui est autre ou plus lourde que celle
laquelle sont ou
pourront tre assujettis les nationaux de cet autre Etat se trouvant dans la mme
situation (Article 6-1 de la convention Tuniso-Franaise).
C'est dessein que la disposition est rdige sous la forme ngative. En effet, une telle
formulation vise proscrire que les trangers soient traits de faon dfavorable par
rapport aux nationaux mais pas l'inverse. Rien ne s'oppose, en effet, ce qu'un Etat
accorde certains amnagements ou facilits des personnes trangres et dont ne
profitent pas les nationaux.Le principe de non discrimination qui s'applique aux impts et
taxes viss par la convention a gnr une autre rgle d'essence pratique dite de non
aggravation. La question se pose alors de savoir s'il est juridiquement acceptable qu'un
Etat institue une imposition spcifique aux revenus verss des trangers comme c'est
le cas de la taxe sur la valeur des contrats conclus avec les artistes trangers?
Section 4. La rgle de non aggravation
La rgle de non aggravation implique que les dispositions d'une convention fiscale de
non double imposition ne doivent pas faire obstacle l'application des dispositions
fiscales de droit commun, qui peuvent tre des dispositions de droit interne spcifiques
l'imposition des non-rsidents, lorsqu'elles sont plus favorables au contribuable.
Section 5. Modalits d'imposition des tablissements stables
Le rgime applicable aux rmunrations verses aux entreprises trangres est
largement dpendant:
- de leur statut en Tunisie, selon qu'elles disposent ou qu'elles doivent disposer ou non
d'un tablissement stable (ou d'une base fixe),
- selon que l'opration est rattache ou rattachable ou au contraire dissociable et non
rattache audit tablissement,
- et selon qu'il s'agit ou non de travaux de construction, de montage ou de contrle ou
de membres de groupement de socits, dont la dure des travaux ou du march de
prestations ne dpasse pas 6 mois.

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Chapitre 2

Retenue la source libratoire au titre des travaux de construction,


des oprations de montage ou de surveillance et membres de
groupements de socits

Les personnes trangres non tablies qui ralisent en Tunisie des travaux de
construction, des oprations de montage et des travaux de contrle ainsi que les
membres ou coparticipants de groupements constitus en Tunisie pour la ralisation
d'un march bien dtermin et dont chaque membre procde la ralisation des
travaux ou du march en son nom personnel, sont passibles de l'impt en Tunisie par
voie de retenue la source (aux taux de 5%, 10% ou 15% selon la nature des travaux)
et ce, dans le cas o les conditions de ralisation leurs confrent le statut
d'tablissement stable et que les travaux de construction ou les oprations de montage
ou les services ou autres travaux ne dpassent pas 6 mois en Tunisie.
Toutefois, les personnes ligibles au rgime de la retenue libratoire peuvent opter pour
le paiement de l'impt selon le rgime rel.
Le rgime de la retenue la source libratoire qui a vis d'assouplir les obligations
fiscales et comptables pour les tablissements tunisiens des entreprises trangres
exerant en Tunisie pour une priode ne dpassant pas six mois n'a, probablement, pas
rencontr de succs pratique en raison du nombre rduit des oprateurs trangers qui
rpondent aux conditions exiges, des incertitudes lies la priode de six mois,
l'importance des taux de retenue la source, qui dans l'hypothse du taux de 15%, par
exemple, suppose un bnfice suprieur 50% du chiffre d'affaires hors TVA et du
maintien des obligations dclaratives relatives l'obligation de retenir la source, la
TVA, la TCL, la TFP, au Foprolos et la CNSS.
Section 1. Imposition par voie de retenue la source libratoire
1. Personnes vises par le rgime de la retenue libratoire
L'imposition par voie de retenue la source libratoire s'applique aux personnes
suivantes qui auraient t considres comme tant tablies sans les dispositions du
rgime de retenue la source libratoire:
- les personnes physiques et les personnes morales non rsidentes qui ralisent en
Tunisie des travaux de construction, des oprations de montage ou des activits de
surveillance s'y rattachant pour une priode qui ne dpasse pas six mois,
- les associs et les membres non rsidents des socits et des groupements viss
l'article 4 et au paragraphe 5 de l'article 45 du code de l'IRPP et de l'IS et qui excutent
en Tunisie, pour une priode qui ne dpasse pas six mois, un march dtermin et dont
chaque
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membre ou associ ralise en son nom personnel sa quote-part dans les travaux et
services constituant l'objet de la socit ou du groupement.
Le rgime de la retenue libratoire ne s'applique pas donc aux personnes non
rsidentes dont les activits dpassent en Tunisie six mois et aux associs ou aux
membres des socits de personnes, des socits et groupements dont les activits et
services ont une dure suprieure six mois.
2. Marchs et services concerns par le rgime de la retenue libratoire
Le rgime de la retenue libratoire s'applique lorsque la dure des travaux de
construction, oprations de montage, activits de surveillance ou autres services ne
dpasse pas six mois en Tunisie, aux:
- chantiers de construction: il s'agit de la construction de btiments, de routes, de ponts,
de canaux, ainsi que des oprations de rnovation desdits btiments, routes, ponts ou
canaux lorsqu'elles supposent d'importants travaux de structure et ne sont pas limites
la seule maintenance ou la dcoration,
- oprations de montage et activits de surveillance s'y rattachant, et
- tous les services et travaux effectus personnellement par les associs et les
membres des socits de personnes et des socits et groupements soumis au mme
rgime fiscal des socits de personnes.
La priode de six mois commence courir partir de la date du commencement des
travaux, des oprations de montage ou des activits de surveillance s'y rattachant, y
compris les travaux prparatoires jusqu' ce que ces travaux ou oprations ou activits
soient termins et ce, mme dans le cas o la priode de six mois chevauche sur deux
annes.
Les interruptions pour quelque motif que ce soit (saisonnires, momentanes, ...)
entrent dans le calcul de la priode de six mois.
La doctrine administrative prcise que dans le cas o l'entreprise qui s'est charge
d'excuter les services, les oprations ou les travaux relatifs au mme march soustraite une partie des sous-traitants, le temps pass par chaque sous-traitant doit tre
considr comme temps consacr par l'entreprise au march et pris ainsi en
considration pour la dtermination de la priode de six mois.
Toutefois, pour dterminer la dure de six mois, il ne faut pas tenir compte du temps
que l'entreprise a dj pass pour l'excution d'autres marchs qui n'ont aucun lien avec
le march concern.
3. Taux de la retenue la source
Les personnes ligibles au rgime de la retenue la source libratoire sont soumises
l'impt sur le revenu ou l'impt sur les socits par voie de retenue la source
libratoire aux taux suivants calculs sur une base taxes comprises:
- 5% du montant brut des rmunrations pour les travaux de construction,
- 10% du montant brut des rmunrations pour les oprations de montage,
- 15% du montant brut des rmunrations pour les activits de surveillance ainsi que
pour
toutes les autres activits et services raliss par les associs ou membres de socits
ou groupements susmentionns.
La retenue la source doit tre opre par les dbiteurs des sommes revenant aux
personnes non rsidentes en question et ce, l'occasion de chaque paiement, qu'il soit
titre d'avance ou d'acomptes ou de rglement dfinitif des prestations dj effectues.
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4. Obligations fiscales incombant aux personnes concernes


Les personnes qui sont soumises la retenue la source libratoire, bien qu'elles
soient tablies en Tunisie, sont dispenses:
- de la tenue d'une comptabilit conforme la lgislation comptable des entreprises,
- du dpt de la dclaration de l'IR ou de l'IS.
Toutefois, elles demeurent soumises l'obligation d'effectuer et de reverser les retenues
la source prvues par les articles 52 et 53 du code de l'IRPP et de l'IS dans le cas o
elles paient des montants passibles de la retenue la source et de dposer la
dclaration mensuelle de la retenue la source.
Elles restent tenues galement de dposer les dclarations mensuelles relatives,
notamment, la taxe sur la valeur ajoute et aux autres droits et taxes assis sur le
chiffre d'affaires, la taxe de formation professionnelle, la contribution au fonds de
promotion des logements pour les salaris et la taxe sur les tablissements
caractre industriel, commercial ou professionnel.
Compte tenu de l'ampleur des obligations dclaratives maintenues qui, en toute
vraisemblance, rendent l'appui sur une comptabilit bien organise ncessaire, on peut
se demander si la dispense de tenue de comptabilit est rellement oprante?
5. Incidence des conventions de non double imposition sur le rgime de
retenue libratoire
1) En ce qui concerne les chantiers de construction, les oprations de montage
et les activits de surveillance
En vertu des dispositions des conventions fiscales de non double imposition, les
bnfices raliss dans le cadre des chantiers de construction, des oprations de
montage et des activits de surveillance s'y rattachant ne sont soumis l'impt en
Tunisie que dans le cas o leur dure dpasse la priode fixe par la convention.
Certaines conventions combinent pour les oprations de montage et les activits de
surveillance s'y rattachant, entre la dure et le cot du montage par rapport au prix de
cession des quipements.
En consquence, et compte tenu des dispositions conventionnelles prvues en la
matire, le rgime de la retenue libratoire ne s'applique que dans le cas o la dure
des chantiers, des oprations de montage et des activits de surveillance s'y rattachant
est infrieure ou gale six mois en Tunisie et dpasse la priode fixe par la
convention pour rendre les conditions d'imposition correspondant celles de
l'tablissement stable remplies.
Dans le cas contraire, aucune imposition n'est due au titre des bnfices raliss en
Tunisie provenant des chantiers de construction, des oprations de montage, ou des
activits de surveillance s'y rattachant.
Pour le cas particulier des oprations de montage et des activits de surveillance,
lorsque la convention conclue par la Tunisie avec le pays du bnficiaire des
rmunrations fixe une
priode infrieure six mois avec la condition que les frais du montage dpassent 10%
du prix des quipements et machines vendus et dans la mesure o cette condition se
trouve remplie, les entreprises concernes seront considres comme tablies en
Tunisie et de ce fait passibles de la retenue la source libratoire.
Exemple 1 : Soit une entreprise rsidente en France qui a vendu une entreprise
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tablie en Tunisie des quipements ncessaires la restauration universitaire pour un


montant de
3 MD et s'est charge de leur installation.
Supposons que lesdites oprations d'installation aient dur en Tunisie 5 mois et que les
frais de montage aient cot 316.000 D.
Dans ce cas, tant donn que la convention Tuniso-franaise de non double imposition
considre comme tablissement stable les oprations de montage dont la dure est
suprieure six mois ou celles dont la dure est suprieure 3 mois et dont les frais de
montage dpassent 10% du prix des machines ou quipements vendus, l'entreprise
franaise dont il s'agit est considre comme tablie en Tunisie et est passible de la
retenue la source libratoire de 10% du montant brut des frais du montage soit:
316.000 D x 10% = 31.600 D.
Nanmoins, l'entreprise franaise peut opter pour l'imposition sur la base de ses
bnfices nets raliss en Tunisie au titre des oprations d'installation des quipements.
Exemple 2: Reprenons les donnes de l'exemple 1 et supposons que l'entreprise en
question soit rsidente en Italie.
Dans ce cas, et ds lors que la convention Tuniso-italienne de non double imposition
considre comme tablissement stable les chantiers ou les oprations de montage dont
la dure dpasse six mois, l'entreprise italienne ne sera pas considre comme tablie
en Tunisie et aucune imposition ne sera due au titre des bnfices provenant des
oprations de montage susvises.
2) En ce qui concerne les associs et membres des socits de personnes et
des groupements ayant le mme rgime fiscal des socits de personnes
a) Principe d'imposition
La qualit de membre ou d'associ des socits de personnes et des groupements
ayant le mme rgime fiscal des socits de personnes confre auxdits associs ou
membres la qualit d'tabli en Tunisie et ce, indpendamment des dispositions
conventionnelles.
Le rgime de la retenue la source libratoire s'applique pour les associs ou membres
des socits de personnes et des groupements soumis au mme rgime fiscal des
socits de personnes qui excutent directement et en leur nom personnelles travaux
de construction, les oprations et activits vises par le rgime de retenue libratoire
pendant une priode qui ne dpasse pas six mois et ce, sauf l'exception examin au
point b ci-aprs, dans tous les cas abstraction faite de l'Etat de la rsidence de
l'intress.
b) Exception au principe d'imposition
Lorsque le membre ou l'associ des socits de personnes et des groupements ayant le
mme rgime fiscal des socits de personnes en Tunisie excute sa quote-part dans le
march sous sa propre responsabilit et sans qu'il soit solidaire de quelque manire que
ce soit avec les autres membres pour la ralisation du march global, son rgime fiscal
en matire d'impt sur le revenu ou d'impt sur les socits est dtermin compte tenu
des dispositions prvues par la convention de non double imposition qui lie la Tunisie
son pays de rsidence.
C'est ainsi que dans le cas o la dure et les conditions prvues par la convention pour
la constitution d'un tablissement en ce qui concerne les travaux de construction, les
oprations de montage et les activits de surveillance ne se trouvent pas remplies,
l'entreprise ne sera pas imposable au titre des bnfices raliss ce titre en Tunisie et
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ce, nonobstant son appartenance un groupement ou une socit constitue en


Tunisie pour l'excution d'un march donn pour une priode qui ne dpasse pas six
mois.
Exemple: Soit un groupement constitu de trois socits rsidentes respectivement en
Allemagne, au Japon et au Maroc pour l'excution en Tunisie d'un march de
construction pour une dure de 5 mois.
La socit rsidente en Allemagne a ralis le lot n01 des travaux de construction, la
socit rsidente au Japon a ralis le lot n02 des travaux de construction et la socit
rsidente au Maroc a ralis le lot montage des quipements.
Chacun des membres a factur les rmunrations relatives ses propres travaux au
matre de l'ouvrage.
Le rgime fiscal des socits en question est dtermin comme suit:
1re hypothse: Les trois membres ont sign solidairement et conjointement le contrat
relatif au march concern quoique chacun des membres excute son propre lot
constituant l'objet du march.
Dans ce cas, les trois membres solidaires du groupement sont considrs comme
tablis en Tunisie et ce, indpendamment des dispositions des conventions de non
double imposition signes respectivement avec les pays de l'Union du Maghreb Arabe
et avec l'Allemagne.
Les socits en question sont donc soumises la retenue la source libratoire aux
taux de :
- 5% au titre des rmunrations brutes pour les socits allemande et japonaise,
- 10% au titre des rmunrations brutes pour la socit marocaine.
2me hypothse: Les trois membres sont co-signataires du contrat objet du march
mais chacun excute son lot dans le march en question sous sa propre responsabilit
sans qu'il soit li par aucune solidarit avec les autres membres du groupement.
Dans ce cas, la qualit d'tabli est attribue selon la convention de non double
imposition qui lie la Tunisie au pays de rsidence du membre concern savoir:
(1) Pour la socit rsidente en Allemagne qui a ralis le lot n01 des travaux de
construction: cette socit n'est pas considre comme tablie en Tunisie, du fait que la
convention de non double imposition conclue entre la Tunisie et l'Allemagne ne
considre comme tablissements stables que les chantiers de construction qui
dpassent six mois. Dans ce cas, aucune imposition n'est due par ladite entreprise au
titre des bnfices raliss dans le cadre de l'excution de ses travaux au titre du
march susvis.
(2) Pour la socit rsidente au Japon qui a ralis le lot n02 des travaux de
construction: cette socit est considre comme tablie en Tunisie conformment au
droit commun. Elle est donc soumise la retenue la source libratoire au taux de 5%
du montant
brut des rmunrations lui revenant au titre des travaux de construction qu'elle a
raliss en excution du march.
(3) Pour la socit rsidente au Maroc qui a ralis le lot montage des quipements:
cette socit est considre comme tablie en Tunisie, du fait que la convention de non
double imposition signe entre les pays de l'Union du Maghreb Arabe prvoit qu'il y a
tablissement stable si la dure desdites oprations dpasse 3 mois.
Ainsi, ladite socit est soumise la retenue la source libratoire au taux de 10% du
montant brut des rmunrations lui revenant au titre des oprations de montage qu'elle
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a ralises.
Les socits japonaise et marocaine peuvent, nanmoins, opter pour leur imposition sur
la base de leurs bnfices nets raliss en Tunisie.
Section 2. Option pour l'imposition sur la base des revenus ou bnfices nets
raliss
Les personnes physiques ou les personnes morales concernes par le rgime de la
retenue la source libratoire peuvent opter pour le paiement de l'impt sur le revenu
ou de l'impt sur les socits sur la base des revenus ou bnfices nets raliss au titre
des travaux, oprations, activits et services viss par le rgime de la retenue
libratoire. Les revenus ou bnfices nets sont dtermins, dans ce cas, conformment
aux dispositions du code de l'IRPP et de l'IS.
1. Modalits de l'exercice de l'option
L'option pour l'imposition sur la base des revenus ou bnfices nets raliss est exerce
par voie d'une demande qui doit tre dpose par les personnes concernes auprs du
bureau du contrle des impts comptent et ce, lors du dpt de la dclaration
d'existence prvue par l'article 56 du code de l'IRPP et de l'IS par la socit, par le
groupement ou par lesdites personnes.
La demande d'option est formule en double exemplaire. Le chef du bureau du contrle
des impts comptent y appose son visa et remet une copie l'entreprise concerne qui
se charge de la prsenter au dbiteur des sommes objet de la retenue la source. Une
copie de la demande vise est conserve dans le dossier fiscal de l'intress.
dfaut de production par l'intress de la demande d'option vise par les services du
contrle fiscal, le dbiteur des sommes est tenu d'effectuer la retenue la source au
taux de 5%, 10% ou 15% selon le cas.
2. Effets de l'option au rgime du bnfice rel
En cas d'option pour le paiement de l'IR ou de l'IS sur la base des revenus ou des
bnfices nets raliss, les personnes sont soumises toutes les obligations fiscales et
comptables incombant aux personnes tablies en Tunisie dont notamment la tenue
d'une comptabilit conforme la lgislation comptable des entreprises, le dpt de la
dclaration d'existence, des dclarations mensuelles et des dclarations annuelles
relatives l'IR ou l'IS.
La retenue la source est effectue dans ce cas par le dbiteur des sommes selon les
taux fixs par l'article 52 du code de l'IRPP et de l'IS en fonction de la nature de la
rmunration,
soit:
- 1,5% pour les travaux de construction, oprations de montage et pour les autres
services,
- 5% pour les activits de surveillance et toutes les rmunrations relevant des
honoraires.
Cette retenue la source est dductible de l'IR ou de l'IS d, par les personnes
concernes, sur la base de leurs revenus ou bnfices nets raliss en Tunisie au titre
des activits
rattaches leur tablissement en Tunisie.
3. Sanctions du non respect des obligations fiscales et comptables
En cas d'option pour le paiement de l'impt sur le revenu ou de l'impt sur les socits
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sur la base des revenus ou des bnfices nets raliss en Tunisie au titre des activits
vises par le rgime de retenue libratoire et du non respect des obligations fiscales et
comptables prvues par le code de l'IRPP et de l'IS, l'impt sur le revenu ou l'impt sur
les socits d ne peut, dans tous les cas, tre infrieur au montant de l'impt calcul
sur la base de la retenue la source libratoire par type de travaux ou d'activits.
Exemple: Soit une entreprise rsidente d'un Etat non li avec la Tunisie par une
convention de non double imposition qui ait t choisie dans le cadre d'un appel d'offre
international pour la participation la construction d'une autoroute et dont la dure des
travaux qui lui sont confis est fixe cinq mois.
Dans ce cas, l'entreprise peut tre impose sur la base d'une retenue la source
libratoire.
Toutefois, ladite entreprise a opt pour le paiement de l'impt sur la base des bnfices
nets raliss au titre dudit march. ce titre, elle a dgag un bnfice net de 100.000
0 pour un chiffre d'affaires brut de 3 MD.
Si on suppose qu' l'occasion de la cessation de l'activit de l'entreprise, les services du
contrle fiscal aient rejet la comptabilit. Dans ce cas, l'impt minimum exigible par
l'entreprise est de : 3 MD x 5% = 150.000 D
Section 3. Revue de la doctrine administrative
(1) Travaux de montage, de construction ou de contrle et membres de
groupement de socits dont la dure des travaux ou du march est infrieure 6
mois: Dans une prise de position (936) du 28 juin 2004, la DGELF a prcis le rgime
d'IS et de TVA applicable
des oprations de montage et de formation ralises par une socit italienne:
En matire de TVA:
Les oprations de montage sont soumises la TVA au taux de 18% ; en revanche, les
services de formation sont soumis la TVA au taux de 10%.
Toutefois, en cas de facturation globale sans distinction entre les oprations de montage
et les services de formation, le taux de TVA appliquer est 18%.
La TVA facture par la socit trangre doit faire l'objet d'une retenue la source au
taux de 100%. Toutefois, ladite socit peut dclarer la TVA ayant fait l'objet de retenue
la source et dduire la TVA supporte par les marchandises et services ncessaires
la ralisation des oprations soumises la TVA. En cas d'excdent, il peut faire l'objet
de restitution sur demande.
En matire d'IS :
Les oprations de montage ralises en Tunisie et qui n'ont pas dpass 6 mois ne
confrent pas le statut d'tablissement stable la socit trangre au sens de la
convention de non double imposition conclue entre la Tunisie et l'Italie et sont, de ce fait,
non soumises l'IS.
Les oprations de formation qualifies d'assistance technique ne relvent pas de la
dfinition des redevances donne par la convention Tuniso-Italienne. En consquence,
les rmunrations payes ce titre ne sont soumises aucune retenue la source.
(2) Rgime fiscal des oprations de montage et de surveillance: Dans une prise de
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position (1206) de J'anne 2004, la DGELF a prcis le rgime fiscal applicable


l'importation
d'quipements et de matriels par une entreprise publique dans les hypothses o elle
est suivie ou non par des oprations de montage et de surveillance:
Importation d'quipements non suivie par des oprations de montage et de surveillance:
Dans ce cas, les quipements et matriels imports directement par l'entreprise
publique ne sont passibles d'aucune retenue la source.
En matire de TVA, les quipements et pices de rechange ncessaires l'activit du
transport ferroviaire sont exonrs de TVA.
Importation d'quipements suivie par des oprations de montage et de surveillance:
Les oprations de montage et de surveillance s'y rattachant sont considres exerces
dans le cadre d'un tablissement stable dans la mesure o leur dure n'excde pas 6
mois et que les frais de montage ou de surveillance dpassent un pourcentage de 10%
des machines ou quipements vendus (Allemagne). Dans ce cas, la socit allemande
est soumise l'impt en Tunisie par voie de retenue la source libratoire au taux de
10% au titre des oprations de montage et au taux de 15% au titre des oprations de
surveillance.
Nanmoins, la socit allemande peut opter pour l'imposition selon le rgime rel
(1835%). Dans ce cas, les sommes payes par l'entreprise publique et dont le montant
atteint 1 .000 dinars TTC au titre des oprations de montage sont passibles de la
retenue la source au taux de 1,5%. En revanche, les sommes payes au titre des
oprations de surveillance sont passibles de la retenue la source au taux de 5%30

30

Bien que passibles d'une TVA au taux de 18%, les oprations de surveillance sont assimiles aux honoraires et restent ligibles
la retenue la source au taux de 5% en rgime intrieur.

Page 15 sur 93

.En matire de TVA, les quipements et pices de rechange ncessaires l'activit du


transport ferroviaire sont exonrs de TVA.
Les oprations de montage et de surveillance sont passibles de la TVA au taux de 18%.
Cette TVA doit faire l'objet d'une retenue la source aux taux de :
- 50% en cas d'option pour le rgime rel de l'tablissement stable en Tunisie;
- 100% au cas o la socit allemande n'est pas rsidente en Tunisie.
(3) March de fourniture et de montage d'quipements: Dans une prise de position
(430) du 7 fvrier 2004, la DGELF a prcis que l'importation d'quipements par une
socit tunisienne, dans le cadre d'un march de fourniture et de montage
d'quipements conclu avec un tablissement stable, directement au nom de la socit
tunisienne auprs de la socit mre tablie l'tranger n'est soumise aucune
retenue la source.
En revanche, lesdits quipements sont passibles de la TVA au taux de 18%. Le prix
tant pay directement la socit mre l'tranger, l'tablissement ne doit pas
facturer le prix des quipements.
(4) Acquisition d'quipements, oprations de montage et assistance technique:
Dans une prise de position (1350) du 3 septembre 2004, la DGELF a prcis le rgime
fiscal applicable certaines oprations ralises par un tablissement public avec des
personnes non rsidentes en Tunisie:
Les sommes payes au titre de l'acquisition de matriels et quipements
Les quipements et matriels imports directement par l'tablissement public ne sont
passibles d'aucune retenue la source. Toutefois, au cas o la facturation est effectue
par un tablissement stable appartenant l'entreprise trangre, les sommes payes
par l'tablissement public seront passibles de la retenue la source au taux de 1,5%.
Les bnfices raliss par ledit tablissement stable sont soumis l'impt en Tunisie au
taux de 35%.
Sommes payes une socit franaise au titre des oprations de montage et de
l'assistance technique:
Oprations ralises dans le cadre d'un tablissement stable: Les oprations de
montage ou de surveillance s'y rattachant sont considres exerces dans le cadre d'un
tablissement stable dans la mesure o leur excution dpasse 6 mois ou lorsque leur
dure excde 3 mois et que les frais de montage ou de surveillance dpassent un
pourcentage de 10% des machines ou quipements vendus.
Dans ce cas, les oprations de montage y compris l'assistance technique sont
imposables dans le cadre de l'tablissement stable.
Toutefois, lorsque la dure du chantier est infrieure 6 mois, la socit franaise est
soumise l'impt en Tunisie par voie de retenue la source libratoire au taux de 10%
au titre des oprations de montage, de formation et d'assistance technique. Nanmoins,
elle peut opter pour le rgime rel (18 35%).
Oprations non ralises dans le cadre d'un tablissement stable: Au cas o les
oprations de montage ne sont pas constitutives d'un tablissement stable, les revenus
raliss par la socit franaise ne sont pas imposables en Tunisie. De mme pour les
revenus provenant de l'assistance technique.
Sommes payes une socit allemande au titre des oprations de montage et de
la concession de l'usage et de l'exploitation de programmes de gestion et
documentation s'y rattachant:
Oprations ralises dans le cadre d'un tablissement stable: Les oprations de
Page 16 sur 93

montage
ou de surveillance s'y rattachant sont considres exerces dans un tablissement
stable dans la mesure o leur dure d'excution dpasse 6 mois ou lorsque leur dure
n'excde pas 6 mois et que les frais de montage ou de surveillance dpassent un
pourcentage de 10% des machines ou quipements vendus.
Dans ce cas, les oprations de montage y compris les rmunrations au titre de la
concession de l'usage et l'exploitation de programmes de gestion et documentation s'y
rattachant sont imposables dans le cadre de l'tablissement stable.
Toutefois, lorsque la dure du chantier est infrieure 6 mois, la socit allemande est
soumise l'impt en Tunisie par voie de retenue la source libratoire au taux de 10%
tout en ayant la possibilit d'opter pour le rgime rel (lS 35%).
Oprations non ralises dans le cadre d'un tablissement stable: Au cas o les
oprations de montage ne sont pas constitutives d'un tablissement stable, les revenus
raliss par la socit allemande au titre des oprations de montage ne sont pas
imposables en Tunisie.
Toutefois, les rmunrations au titre de la concession de l'usage et l'exploitation de
programmes de gestion et documentation s'y rattachant sont soumises la retenue la
source au titre des redevances au taux de 10% et ce, en vertu de la convention de non
double imposition conclue entre la Tunisie et l'Allemagne. En cas de prise en charge de
la retenue par l'office tunisien, le taux de retenue s'lve 17,64%.
(5) Rgime d'IS applicable aux oprations de montage ralises par une
entreprise chinoise: Dans une prise de position (1546) du 2 juillet 2003, la DGELF a
prcis qu'en absence de convention fiscale internationale de non double imposition31
les oprations de montage ralises par une entreprise trangre sont considres
ralises dans le cadre d'un tablissement stable en Tunisie, et sont soumises toutes
les obligations fiscales de droit commun parmi lesquelles le paiement de l'impt au taux
de 35%.
Toutefois, partir du premier janvier 2004, les personnes non rsidentes qui ralisent
des oprations de montage sont soumises l'IR ou l'IS par voie de retenue la
source et ce, dans le cas o les oprations de montage, bien qu'entranant
tablissement en Tunisie, ne dpassent pas 6 mois. La retenue la source libratoire
est opre au taux de 10%.
Les personnes susvises peuvent, toutefois, opter pour le paiement de l'IR ou de l'IS sur
la base des revenus ou bnfices nets raliss (rgime rel).

31

La convention de non double imposition conclue entre la Tunisie et la Rpublique populaire de Chine est approuve en vertu de
la loi n 2003-25 du 14 avril 2003 (Jort n 31 du 1 8 avril 2003) et publie en vertu du dcret n 2003 -2245 du 27 octobre 2003 (Jort
n 89 du 7 novembre 2003).

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Section 4. Dispositions des conventions de non double imposition conclues par la


Tunisie relatives aux chantiers de construction. oprations de montage et de
surveillance constituant un tablissement stable
Le rgime fiscal applicable aux chantiers de construction, oprations de montage et oprations de surveillance prvu par certaines
conventions fiscales de non double imposition conclues par la Tunisie est dtermin dans le tableau suivant (Extrait note commune
n 41/2002)

Schma illustrant le rgime de la retenue libratoire au titre des travaux de construction, oprations de
montage ou de surveillance et membres de groupement de socits
Entrepreneur seul
( Personne physique ou
personne morale)

Membres dun groupement


ralisant chacun son lot sans
solidarit

Membres dun groupement


ralisant chacun son lot avec
solidarit

Convention
Non
Oui
Y a t-il
tablissement
Stable ?

Dure
6 mois

Oui
Rgime rel
Non
Y a-t-il
option au
rel ?

Oui

Non
Aucune
imposition

Retenue
libratoire

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Pays

Chantiers de construction, oprations de montage et activits


de surveillance constituant un tablissement stable

(1) AFRIQUE DU Un chantier de construction des installations, des oprations de montage ou une activit de surveillance
SUD
s'y exerant dont la dure est suprieure 6 mois.
Un chantier de construction ou des oprations de montage, des activits de surveillance s'y exerant
lorsque ce chantier, ces oprations ou ces activits ont une dure suprieure 6 mois ou lorsque ces
(2) ALLEMAGNE oprations de montage ou activits de surveillance faisant suite la vente de machines ou quipements
ont une dure infrieure six mois et que les
frais de montage ou de surveillance dpassent 10% du prix de ces machines ou quipements.

(3) AUTRICHE

Un chantier de construction ou des oprations temporaires de montage ou des activits de surveillance


s'y exerant si leur dure est suprieure 6 mois ou si ces oprations de montage ou activits de
surveillance faisant suite la vente de machines ou d'quipements ont une dure suprieure 3 mois
et que leurs frais sont suprieurs 10% du prix de ces machines ou quipements.

(4) BELGIQUE

Un chantier de construction ou des oprations temporaires de montage ou des activits de surveillance


s'y exerant si leur dure est suprieure 6 mois ou si ces oprations de montage ou activits de
surveillance faisant suite la vente des machines ou quipements ont une dure n'excdant pas 6 mois
et que leurs frais dpassent 10% du prix de ces machines ou quipements.

(5) CANADA

Un chantier de construction quelle que soit la dure, des oprations temporaires de montage ou des
activits de surveillance s'y rattachant lorsque ces oprations ou ces activits ont une dure suprieure
3 mois.

(5) CHINE

Un chantier de construction, des oprations de montage, des installations ou des activits de


surveillance s'y rattachant si leur dure dpasse 6 mois.

(7) COREE DU
SUD

Un chantier de construction ou des oprations de montage ou de surveillance s'y exerant lorsque leur
dure est suprieure 6 mois.

(S) DANEMARK

Un chantier de construction ou des oprations temporaires de montage ou des activits de surveillance


s'y exerant si leur dure est suprieure 6 mois ou si ces oprations de montage ou activits de
surveillance faisant suite la vente des machines et quipements ont une dure suprieure trois mois
et que leurs frais sont suprieurs 10% du prix de ces machines ou quipements.

(9) EGYPTE

Un chantier de construction ou des oprations temporaires de montage lorsque leur dure dpasse 6
mois.

(10) EMIRATS
ARABES-UNIS

Un chantier de construction, des oprations temporaires de montage et des activits de surveillance s'y
exerant lorsque leur dure dpasse 6 mois.

(11) ESPAGNE

Un chantier de construction ou des oprations de montage ou des activits de surveillance s'y exerant
si leur dure est suprieure 9 mois ou si ces oprations de montage ou activits de surveillance
faisant suite la vente de machines ou quipements ont une dure suprieure 3 mois et que leurs
frais dpassent 10% du prix de ces machines ou quipements.

Un chantier de construction, de montage ou d'installation ou une installation de plate-forme de forage ou


(12) ETATS-UNIS navire utilis pour l'exploration ou le dveloppement de ressources naturelles ou les activits de
D'AMRIQUE
surveillance s'y rattachant dans la mesure o ce chantier ou ces activits dpassent la dure de 183
jours par priode de 365 jours (y compris la priode de toute activit de surveillance y rattache).

Page 19 sur 93

(Suite)
Pays

Chantiers de construction, oprations de montage et activits


de surveillance constituant un tablissement stable

(13) FRANCE

Un chantier de construction ou des oprations de montage ou de surveillance s'y exerant si leur dure est
suprieure 6 mois ou si les oprations temporaires de montage ou les activits de surveillance faisant suite
la vente des machines ou quipements ont une dure suprieure 3 mois et que les frais de montage ou de
surveillance dpassent 10% du prix de ces machines ou quipements.

(14) HONGRIE

Un chantier de construction ou de montage si sa dure dpasse 6 mois.

(15) INDONSIE

Un chantier de construction ou des oprations temporaires de montage ou des activits de surveillance s'y
exerant lorsque leur dure dpasse 3 mois.

(16) ITALIE

Un chantier de construction ou de montage dont la dure est suprieure 6 mois.

(17) JORDANIE

Un chantier de construction ou de montage dont la dure est suprieure 6 mois.

(18) KOWEIT

(19) LIBAN

(20)
LUXEMBOURG

Un chantier de construction, de montage ou une activit de surveillance s'y exerant ,dont la dure est
suprieure 6 mois.

Un chantier de construction, d'dification, d'assemblage ou de montage ou des oprations de surveillance s'y


rattachant lorsque le chantier ou les travaux durent plus que 6 mois pendant toute priode de 12 mois.

Un chantier de construction ou des oprations temporaires de montage ou des activits de surveillance dont la
dure est suprieure 6 mois ou lorsque ces oprations de montage ou activits de surveillance faisant suite
la vente de machines ou quipements ont une dure suprieure 3 mois et que leurs frais dpassent 10% du
prix de ces machines ou quipements.

(21) MALI

Un chantier de construction ou des oprations temporaires de montage ou des activits de surveillance s'y
rattachant si leur dure dpasse 6 mois

(22) NORVEGE

Un chantier de construction, des oprations temporaires de montage ou des activits de surveillance s'y
exerant lorsque leur dure est suprieure 6 mois ou lorsque ce chantier, ces oprations temporaires de
montage ou les activits de surveillance faisant suite la vente de machines ou quipements ont une dure
n'excdant pas 6 mois et que leurs frais sont suprieurs 10% du prix de ces machines ou quipements.

(23) PAKISTAN

Un chantier de construction ou des oprations temporaires de montage ou des activits de surveillance s'y
exerant lorsque faisant suite la vente de machines ou quipements, leur dure dpasse 6 mois ou lorsque
faisant suite la vente de machines ou quipements, les oprations de montage ou les activits de surveillance
ont une dure excdant 3 mois et que les frais de montage ou de surveillance dpassent 10% du prix de ces
machines ou quipements.

(24) PAYS.BAS

(25) POLOGNE

Un chantier de construction ou des oprations de montage ou des activits de surveillance s'y exerant lorsque
ce chantier, ces oprations ou ces activits ont une dure suprieure 6 mois.

Un chantier de construction ou des oprations temporaires de montage ou des activits de surveillance s'y
exerant lorsque ce chantier, ces oprations temporaires de montage ou activits de surveillance faisant suite
la vente de machines ou d'quipements ont une dure suprieure 6 mois ou lorsque ces oprations de
montage ou activits de surveillance faisant suite la vente de machines ou d'quipements ont une dure
suprieure 4 mois et que les frais de montage ou de surveillance dpassent 10% du prix de ces machines ou
quipements.

Page 20 sur 93

(Suite et fin)
Pays

Chantiers de construction, oprations de montage et activits


de surveillance constituant un tablissement stable

(26) PORTUGAL

Un chantier de construction ou de montage ou des activits de surveillance


y exerces dont la dure dpasse 6 mois.

(27) QATAR

Un chantier de construction ou des oprations temporaires de montage ou


des activits de surveillance s'y exerant lorsque leur dure dpasse 6
mois.

(28)
RPUBLIQUE
TCHEQUE

Un chantier de construction ou de montage dont la dure dpasse 6 mois.

(29) ROUMANIE Un chantier de construction ou de montage dont la dure dpasse 6 mois.

(30) ROYAUMEUNI
DE LA GRANDE
BRETAGNE ET
D'IRLANDE DU
NORD

Un chantier de construction ou des oprations de montage ou des activits


de surveillance s'y exerant lorsque ce chantier, ces oprations de montage
ou activits de surveillance ont une dure suprieure six mois ou lorsque
ces oprations ou ces activits faisant suite la vente de machines ou
d'quipements ont une dure n'excdant pas 6 mois et que leurs frais
dpassent 10% du prix des machines ou quipements.

Un chantier de construction ou des oprations temporaires de montage ou


des activits de surveillance s'y exerant lorsque leur dure est suprieure
3 mois ou lorsque les oprations de montage ou activits de surveillance
(31) SNGAL
faisant suite la vente de machines ou quipements ont une dure
infrieure 3 mois et que leurs frais dpassent 10% du prix de ces
machines ou quipements.

(32) SUEDE

Un chantier de construction ou des oprations temporaires de montage ou


activits de surveillance lorsque leur dure est suprieure 6 mois ou
lorsque les oprations ou activits faisant suite la vente de machines ou
quipements ont une dure infrieure 6 mois et que leurs frais dpassent
10% du prix de ces machines ou quipements.

(33) SUISSE

Un chantier de construction ou de montage ou des activits de surveillance


y relatives, lorsque leur dure dpasse 183 jours.

(34) SULTANAT
Un chantier de construction lorsque la dure dpasse 6 mois.
D'OMAN

(35) SYRIE

Un chantier de construction, d'dification, d'assemblage ou de montage ou


des oprations de surveillance s'y rattachant dont la dure est suprieure
6 mois.

(36) TURQUIE

Un chantier de construction ou de montage dont la dure dpasse 6 mois.

(37) U.M.A.

Un chantier de construction ou de montage ou des activits de surveillance


s'y exerant lorsque leur dure dpasse 3 mois.

(38) YEMEN

Un chantier de construction, des oprations temporaires de montage ou des


activits de surveillance y relatives lorsque leur dure dpasse 6 mois.

Page 21 sur 93

Chantiers de construction, oprations de montage et de surveillance constituant un tablissement


stable
Un chantier de construction ou de montage ou des activits de surveillance s'y
exerant lorsque leur dure dpasse 3 mois.

U.M.A. - Indonsie

Un chantier de construction quelle que soit la dure, des oprations temporaires de


montage ou des activits de surveillance s'y rattachant lorsque ces oprations ou
ces activits ont une dure suprieure 3 mois.

Canada

Un chantier de construction ou des oprations temporaires de montage ou des


activits de surveillance s'y exerant lorsque leur dure est suprieure 3 mois ou
lorsque les oprations de montage ou activits de surveillance faisant suite la
vente de machines ou quipements ont une dure infrieure 3 mois et que leurs
frais dpassent 10% du prix de ces machines ou
quipements.

Sngal

Un chantier de construction ou des oprations de montage ou de surveillances 'y


exerant si leur dure est suprieure 6 mois ou si les oprations temporaires de
montage ou les activits de surveillance faisant suite la vente des machines ou
quipements ont une dure suprieure 3 mois et que les frais de montage ou de
surveillance dpassent 10% du prix de ces machines ou quipements.

Autriche - Danemark France - Luxembourg Pakistan

Un chantier de construction ou des oprations de montage ou des activits de


surveillance lorsque ce chantier, ces oprations de montage ou activits de
surveillance ont une dure suprieure 6 mois ou lorsque ces oprations ou ces
activits faisant suite la vente de machines ou d'quipements ont une dure
n'excdant pas 6 mois et que leurs frais dpassent 10% du prix des machines ou
quipements.

Allemagne - Sude Belgique - Norvge Royaume-Uni de ia


Grande Bretagne et
d'Irlande du Nord

Un chantier de construction ou des oprations temporaires de montage ou des


activits de surveillance s'y exerant lorsque ce chantier, ces oprations
temporaires de montage ou activits de surveillance faisant suite la vente de
machines ou d'quipements ont une dure suprieure 6 mois ou lorsque
ces oprations de montage ou activits de surveillance faisant suite la vente de
machines ou d'quipements ont une dure suprieure 4 mois et que les frais de
montage ou de surveillance dpassent 10% du prix de ces machines ou
quipements.

Pologne

Un chantier de construction, de montage ou d'installation ou une installation de


plate-forme de forage ou navire utilis pour l'exploration ou le dveloppement de
ressources naturelles ou les activits de surveillance s'y rattachant dans la mesure
o ce chantier ou ces activits dpassent la dure de 183 jours par priode de 365
jours (y compris la priode de toute activit
de surveillance y rattache).

Etats-Unis d'Amrique

Un chantier de construction ou de montage dont la dure est suprieure 6 mois.

Italie - Jordanie Roumanie -Rpublique


Tchque -Turquie Hongrie - Egypte

Page 22 sur 93

Chantiers de construction, oprations de montage et de surveillance constituant un tablissement stable (suite et fin)

Un chantier de construction lorsque la dure dpasse 6


mois.
Un chantier de construction des installations, des
oprations de montage ou une activit de surveillance
s'y exerant dont la dure est suprieure 6 mois.

Sultanat d'Oman

Afrique du Sud

Core du Sud - PaysBas -Emirats-Arabes


Un chantier de construction, des oprations de montage
Unis -Portugal
ou une activit de surveillance s'y exerant dont la dure
Qatar - Yemen est suprieure 6 mois.
Suisse (183 jours) Chine -Mali - Kowet
Un chantier de construction, d'dification, d'assemblage
ou de montage ou
des oprations de surveillance s'y rattachant dont la
dure est suprieure 6 mois.

Syrie

Un chantier de construction, d'dification, d'assemblage


ou de montage ou des oprations de surveillance s'y
rattachant lorsque le chantier ou les travaux durent plus
que 6 mois pendant toute priode de 12 mois.

Liban

Un chantier de construction ou des oprations de


montage ou des activits de surveillance s'y exerant si
leur dure est suprieure 9 mois ou si ces
oprations de montage ou activits de surveillance
faisant suite la vente de machines ou quipements ont
une dure suprieure 3 mois et que leurs frais
dpassent 10% du prix de ces machines ou
quipements.

Espagne

Page 23 sur 93

Chapitre 3

Les rmunrations passibles de retenues la source

Le rgime fiscal des rmunrations verses et oprations ralises avec les non
rsidents est dtermin par:
- soit les dispositions de droit interne, en l'absence de convention de non double
imposition avec le pays de rsidence du non rsident;
- soit les dispositions de la convention de non double imposition conjugues avec les
dispositions de droit interne lorsqu'il existe une telle convention.
La dtermination du rgime applicable dpend aussi de la qualification de la
rmunration ou de l'opration vise. En effet, le rgime fiscal applicable aussi bien au
niveau du champ d'application de l'impt tunisien (caractre imposable ou non) qu'au
niveau des modalits de l'imposition (rgime et taux de la retenue la source) sont
fonction de la catgorie de revenus laquelle se rattache la rmunration ou l'opration.
titre d'exemple, il est gnralement utile de distinguer entre honoraires et redevances
car certaines conventions accordent une franchise d'imposition pour les honoraires dans
les pays de la source.
ce sujet, selon Monsieur Mabrouk MAALAOUI 45, lorsque les services rendus ou les
activits dployes titre indpendant par des personnes physiques relvent la fois
du domaine d'application des professions indpendantes et des redevances (travaux
d'tudes, d'ingnierie, assistance technique...), ils seront soumis au rgime fiscal
applicable aux redevances46
Il conclut en mettant la rgle d'interprtation suivante 47: lorsqu'on est en prsence de
plus d'un article qui traite du mme revenu, c'est le moins gnral si non le plus prcis
qui s'applique .
Section 1. Les traitements et salaires. pensions et rentes viagres
1. Rgime fiscal des trangers employs en Tunisie
Le BODI (Texte DGI n 90/36, Note commune n 31, pa ges 145 et 146) rappelle que les
diffrentes conventions de non double imposition conclues entre la Tunisie et d'autres
pays prcisent que les rmunrations qu'un rsident d'un Etat tranger reoit au titre
d'un emploi salari exerc en Tunisie sont imposables en Tunisie.
Cependant, l'intress demeure imposable dans son pays d'origine si les trois
conditions cumulatives suivantes sont remplies:
1- le bnficiaire sjourne en Tunisie pendant une priode ou des priodes
n'excdant pas au total 183 jours au cours de l'anne fiscale considre; et
45
ln Conventions de non double imposition et droit commun tunisien en matire d'IRPP et d'IS PriceWaterhouseCoopers 1998 page 124.
46 Il en est de mme des services d'architectes et de formation.
47 Op. cit, page 20.

2- les rmunrations sont payes par un employeur ou au nom d'un employeur qui
n'est pas rsident en Tunisie; et
3- la charge des rmunrations n'est pas supporte par un tablissement stable ou
une base fixe en Tunisie.
Ainsi, il suffit que l'une de ces trois conditions ne soit pas remplie pour que toute
personne n'ayant pas une rsidence habituelle en Tunisie mais qui y exerce une activit
salarie (supporte l'impt sur le revenu en Tunisie et non pas dans son pays d'origine et
ce, raison des seuls revenus de source tunisienne.
Il s'ensuit que le personnel expatri qui exerce une activit salariale auprs d'une
entreprise tablie en Tunisie doit supporter l'impt concurrence de la rmunration de
source tunisienne qui lui est servie.
cet effet, les employeurs de personnes n'ayant pas une rsidence habituelle en
Tunisie sont tenus d'effectuer la retenue la source sur toute rmunration servie ces
personnes quelle que soit la dure de leur sjour en Tunisie.
Il en est de mme des pensions et rentes viagres au titre d'un emploi antrieur verses
par un organisme tunisien un non rsident. Cependant, la plupart des conventions
fiscales attribuent l'imposition des pensions et rentes viagres au pays de rsidence du
bnficiaire et non la Tunisie.
La retenue la source sur les traitements, salaires et pensions verss un non rsident
ne prennent pas en compte les dductions pour charges de famille. Dans une prise de
position (courrier n 1178 du 14 juillet 1998) 48, l'administration fiscale a considr que
les salaris, qui ne disposent pas du lieu de leur rsidence habituelle en Tunisie et qui
ne sont de ce fait soumis l'impt sur le revenu tunisien que sur leurs salaires de
source tunisienne, ne peuvent prtendre aux dductions pour charges de famille.
2. Revue de la doctrine administrative
(1) Traitements et salaires servis par un employeur tunisien une personne non
rsidente: Dans une prise de position (598) du 11 avril 2003, la DGELF a prcis que
les traitements et salaires perus par un PDG non rsident d'une socit anonyme sont
soumis l'impt sur le revenu en Tunisie si l'une des trois conditions suivantes est
satisfaite:
- le bnficiaire rside en Tunisie au moins 183 jours dans l'anne, ou
-le salaire est pay par un employeur rsident en Tunisie, ou
- le salaire est pris en charge par un tablissement stable tunisien.
L'assiette imposable est dtermine aprs dduction des retenues sociales obligatoires
payes en Tunisie et dduction de 10% au titre des frais professionnels.
Aucune dduction pour charges de famille n'est accorde.
(2) Traitements et salaires servis par une entreprise tunisienne et une entreprise
algrienne: Dans une prise de position (1626) du 22 mai 2003, la DGELF a prcis le
rgime fiscal applicable aux traitements et salaires verss une personne exerant son
activit en Tunisie et en Algrie.
Si la personne est rsidente en Tunisie:
48

Rapporte par Monsieur Mabrouk MAALAOUI in Conventions de non double imposition et droit commun tunisien en matire
d'IRPP et d'IS - Editions PriceWaterhouseCoopers, 1998, page 143.

Les personnes physiques ayant leur rsidence habituelle en Tunisie sont soumises
une obligation fiscale illimite puisqu'elles sont imposables sur l'ensemble de leurs
revenus de source tunisienne ou trangre (revenu mondial). Toutefois, les traitements
et salaires de source trangre ayant subi l'impt l'tranger, ne sont plus imposables
en Tunisie.
Si la personne est non rsidente en Tunisie:
En prsence de convention
Les traitements et salaires servis par la socit tunisienne sont soumis l'IR (selon que
l'employeur est informatis ou non) et aux cotisations sociales en Tunisie si l'une des
trois conditions suivantes est satisfaite:
-le salari rside en Tunisie au moins 183 jours dans l'anne, ou
- le salaire est pay par un employeur rsident en Tunisie, ou
- le salaire est pris en charge par un tablissement stable tunisien.
En absence de convention
Les traitements et salaires servis par la socit tunisienne sont soumis l'IR et aux
cotisations sociales quelle que soit la priode passe en Tunisie et quelle que soit la
personne qui paie ces traitements et salaires.
Dans tous les cas, les retenues la source doivent tre effectues conformment aux
dispositions des articles 52 et 53 du code de l'IRPP et de l'IS.
(3) Cotisations au titre du rgime lgal de retraite complmentaire pour un cadre
tranger: Dans une prise de position (897) du 24 avril 2003, la DGELF a prcis que
les cotisations la charge de l'employ au titre du rgime lgal de retraite
complmentaire pour un cadre tranger, portant sur la rmunration qui dpasse 6 fois
le SMIG, sont dductibles de l'assiette imposable l'IRPP.
(4) Traitements et salaires servis des personnes non rsidentes: Dans une prise
de position (272) du 27 janvier 2004, la DGELF a prcis que les tablissements de
sant prtant la totalit de leurs services au profit des non rsidents ne peuvent
bnficier des avantages du code d'incitations aux investissements.
La DGELF a prcis galement que le rgime fiscal des traitements et salaires servis,
par une socit tunisienne, des non rsidents dpend de la nature du travail exerc: si
les agents non rsidents exercent leur activit titre principal, ils sont soumis la
retenue la source en Tunisie au titre des traitements et salaires. En revanche, si les
agents non rsidents exercent leur activit titre occasionnel en Tunisie, les
rmunrations servies sont considres comme occasionnelles et sont passibles de la
retenue la source au titre des rmunrations occasionnelles au taux de 15%.
(5) Auto retenue la source par les salaris trangers travaillant en Tunisie: Dans
une prise de position (653) du 3 mai 2004, la DGELF a prcis que les traitements et
salaires verss par la socit mre tablie en Belgique une personne non rsidente en
Tunisie et affecte la filiale tunisienne pour une priode d'une anne sont imposables
en Tunisie quel que soit l'organisme payeur.
Le revenu net est dtermin aprs dduction des frais professionnels de 10%. La
personne non rsidente ne peut se prvaloir des dductions pour charges de famille.
Le bnficiaire du salaire doit procder lui-mme la retenue la source et la reverser
au trsor dans les 15 premiers jours qui suivent le mois de perception du salaire.
3. Critique des modalits de retenue la source sur les salaires verss aux

non rsidents
Les modalits de retenues la source sur les salaires verss aux non rsidents sont les
mmes que celles applicables aux rsidents. Or, lorsque le non rsident ne travaille
qu'une partie de l'anne en Tunisie, de telles modalits dgagent systmatiquement un
excdent de retenue la source par rapport l'impt sur le revenu effectivement d sur
l'anne, ce qui contraint les salaris non rsidents qui ne travaillent pas toute l'anne en
Tunisie :
- soit prsenter une demande de restitution avec les difficults d'en assurer le suivi
partir de
l'tranger;
- soit abandonner ledit excdent.

4. Rgime fiscal applicable aux tunisiens expatris l'tranger


Les modalits d'imposition des tunisiens expatris l'tranger au titre des traitements et
salaires qui leurs sont servis varient selon que l'Etat o s'exerce l'activit a sign ou non
une convention de non double imposition avec la Tunisie.
En effet, en absence de convention de non double imposition, les traitements et salaires
servis un tunisien expatri l'tranger sont imposables en Tunisie et soumis, par
consquent, la retenue la source, sous rserve des exonrations prvues par les
articles 36 et 38 du code de l'IRPP et de l'IS.
En revanche, en prsence de convention de non double imposition, les traitements et
salaires servis un tunisien expatri l'tranger sont imposables en Tunisie et
passibles donc de la retenue la source si les trois conditions suivantes sont remplies:
1) Le bnficiaire sjourne dans l'autre Etat pendant une priode ou des priodes
n'excdant pas au total 183 jours au cours de l'anne fiscale considre; et
2) Les rmunrations sont payes par un employeur ou pour le compte d'un employeur
qui n'est pas un rsident de l'autre Etat; et
3) La charge des rmunrations n'est pas supporte par un tablissement stable ou
une base fixe que l'employeur a dans l'autre Etat.
Dans une prise de position (771) du 24 mai 2004, la DGELF a prcis que les
traitements et salaires servis un tunisien au titre d'un travail ralis l'tranger
(Egypte) sont imposables en Tunisie si les trois conditions suivantes sont remplies:
1) Le bnficiaire sjourne dans l'autre Etat pendant une priode ou des priodes
n'excdant pas au total 183 jours au cours de l'anne fiscale considre; et
2) Les rmunrations sont payes par un employeur ou pour le compte d'un employeur
qui n'est pas un rsident de l'autre Etat; et
3) La charge des rmunrations n'est pas supporte par un tablissement stable ou
une base fixe que l'employeur a dans l'autre Etat.
Dans le mme sens, une autre prise de position (1015) du 13 juillet 1999 de la DGELF a
prcis que le salari demeure imposable en Tunisie si les trois conditions suivantes
sont remplies:
1) le salari rside en Allemagne pendant une priode ne dpassant pas 183
jours;
2) le salaire est pay par un employeur rsident en Tunisie et non tabli
l'tranger;

3) le salaire n'est pas support par un tablissement stable en Allemagne.


Le critre de sjour de 183 jours est apprci anne civile par anne civile.
5. Pensions et rentes perues de l'tranger
Dans une prise de position (1428) de l'anne 2003, la DGELF a prcis qu'en vertu de
la convention conclue entre la Tunisie et le Royaume des Pays Bas, les allocations de
chmage perues des Pays-Bas par un rsident en Tunisie sont soumises l'impt
dans le pays de rsidence du bnficiaire (la Tunisie).
Dans une prise de position (938) du 25 avril 2003, la DGELF a prcis que le transfert
du foyer d'habitation permanent en Tunisie confre la qualit de rsident. Le nouveau
rsident sera soumis une obligation fiscale illimite puisqu'il sera imposable sur
l'ensemble de ses revenus de source tunisienne ou trangre (revenu mondial).
La DGELF a prcis galement que les pensions reues de l'tranger (la France) par
une personne rsidente en Tunisie sont imposables en Tunisie conformment la
convention de non double imposition conclue avec la France. L'assiette imposable est
diminue d'un abattement forfaitaire de 25% et des dductions au titre de chef de famille
(150 D).
Dans une prise de position (118) du 26 janvier 2000, la DGELF a prcis le rgime
d'imposition et de dclaration des pensions reues par des rsidents tunisiens de leurs
parents rsidents l'tranger. La dclaration en Tunisie desdites pensions reues de
l'tranger sert de justification pour la dduction des sommes verses de la dclaration
franaise de l'impt sur le revenu du payeur.
6. Pensions et rentes verses des personnes non rsidentes
Dans une prise de position (26) du 10 janvier 2000, la DGELF a prcis que les
pensions verses des rsidents de pays trangers ayant conclu avec la Tunisie une
convention de non double imposition qui prvoit l'imposition desdites pensions dans le
pays de rsidence ne sont pas soumises la retenue la source en Tunisie.
Nanmoins, l'organisme payeur doit exiger du bnficiaire la production d'une
attestation de rsidence dlivre par les services des impts du pays de rsidence.
dfaut, ledit bnficiaire est soumis au rgime de droit
commun.
7. Agents diplomatiques et consulaires
Aux termes de l'article 6 du code de l'IRPP et de l'IS, sont exonrs de l'impt sur le
revenu, les agents diplomatiques et consulaires de nationalit trangre sous rserve
de rciprocit.
Il s'ensuit que les personnes de nationalit tunisienne qui sont employes par les
ambassades trangres tablies en Tunisie demeurent soumises l'impt sur le revenu
tunisien et, par consquent, la retenue la source.
Dans ce sens, une prise de position (620) datant de l'anne 2004 de la DGELF prcise
que conformment l'article 6 du code de l'IRPP et de l'IS, les agents diplomatiques et
consulaires de nationalit trangre sont exonrs de l'impt sur le revenu et ce, sous
rserve de rciprocit.

En revanche, les employs de nationalit Tunisienne ou mme trangre et n'ayant pas


la qualit d'agents diplomatiques et consulaires sont soumis l'impt sur le revenu en
Tunisie et ce, conformment la convention de non double imposition conclue entre la
Tunisie et le Royaume-Uni.
Section 2. Honoraires. commissions. courtages. loyers et autres rmunrations
non commerciales
1. Les honoraires
Les honoraires qui dsignent, au sens fiscal, les rmunrations de certaines activits
librales sont soumis une retenue la source calcule au taux de 15% sur le montant
vers au prestataire non rsident, taxe sur la valeur ajoute comprise.
TVA sur honoraires verss aux non rsidents: La TVA sur les honoraires est
soumise une retenue la source au taux de 100% de son montant. Les honoraires
des professions librales sont gnralement passibles de la TVA au taux de 10%.
Retenue au titre de l'impt sur le revenu:
Les honoraires verss des personnes physiques sont, sauf disposition conventionnelle
plus favorable, passibles d'une retenue la source libratoire au taux de 15% calcule
sur le montant TVA comprise.
Cas o le cabinet tranger est rsident d'un pays ayant conclu une convention de non
double imposition avec la Tunisie: Certaines conventions de non double imposition
n'imposent les honoraires de source tunisienne verss des personnes physiques
ressortissant de l'autre Etat que lorsqu'ils sont suprieurs un certain montant fix par
la convention:

Montant au del duquel les honoraires


Conventions

d'origine tunisienne sont imposables


(En monnaie trangre ou l'quivalent en DT)

Convention Tuniso-Belge

200.000 francs belges

Convention Tuniso-Canadienne

3.000 dollars canadiens

Convention Tuniso-Italienne

7.000 dollars amricains

Convention Tuniso-Norvgienne
Convention Tuniso-Amricaine

25.000 couronnes norvgiennes


7.500 dollars amricains

Retenue au titre de l'impt sur les socits:


Les honoraires verss des personnes morales non tablies ni domicilies en Tunisie
sont, sauf rgime plus favorable prvu par une convention internationale, soumis une
retenue libratoire au titre de l'impt sur les socits au taux de 15% calcule sur le
montant TVA comprise.

Quant aux redevances qui dsignent notamment les rmunrations au titre des tudes
techniques ou conomiques et d'assistance technique, elles sont aussi soumises une
retenue la source au taux de 15% sur leur montant taxe sur la valeur ajoute comprise
49
.
Rgime d'imposition des rmunrations verses aux non rsidents au titre
d'informations sur la situation financire et commerciale de clients rsidents
l'tranger: Dans une prise de position (542) du 6 avril 2004, la DGELF a prcis que
les rmunrations verses aux socits trangres r de clients rsidents l'tranger ne
relvent pas de la dfinition des redevances et ne sont de ce fait pas soumises la
retenue la source.
En matire de TVA, la DGELF a prcis que les honoraires des avocats et les services
de formation sont soumis la TVA au taux de 10%. En revanche, les prestations au titre
des informations commerciales, l'ouverture de dossier juridique et l'inscription dans des
sminaires de formation sont soumises la TVA au taux de 18%. La TVA facture
une socit non rsidente devra faire l'objet d'une retenue la source au taux de 100%
de son montant.
Dans le mme sens, sidentes dans des pays ayant conclu avec la Tunisie une
convention de non double imposition, au titre d'informations sur la situation financire
une autre prise de position (1026) du 17 juillet 2004 de la DGELF a prcis que les
rmunrations servies une socit non rsidente en Tunisie en contrepartie
d'informations sur la situation financire et commerciale de clients situs l'tranger ne
sont pas soumises la retenue la source. En revanche, ces rmunrations sont
passibles de la TVA en Tunisie au taux de 18% parce que lesdites informations sont
destines tre utilises en Tunisie.
2. Les commissions et courtages
Les commissions et courtages raliss par les personnes physiques ou morales non
rsidentes en Tunisie, verss en contrepartie d'oprations d'intermdiation effectues
en dehors de la Tunisie, sont passibles, sauf disposition plus favorable d'une convention
fiscale internationale, d'une retenue la source de 15% calcule sur le montant TVA
comprise.
Toutefois, les conventions de non double imposition, l'exception de la convention
TunisoRoumaine, prvoient que les commissions ralises en Tunisie par des
ressortissants de pays ayant conclu une convention de non double imposition avec la
Tunisie relvent de la catgorie des bnfices des entreprises, lesquels bnfices ne
sont imposables en Tunisie que dans le cas o ils sont raliss par l'intermdiaire d'un
tablissement stable.

49

l'exception des redevances verses par les entreprises totalement exportatrices bnficiaires de l'un des rgimes d'incitations
aux investissements.

En revanche, les commissions ralises en Tunisie par des rsidents de la Roumanie


sont imposables en Tunisie un taux maximum de 4% de leur montant brut par voie de
retenue la source.
Les commissions et courtages sont passibles de la TVA au taux de 18% qui doit faire
l'objet d'une retenue la source de 100% de son montant lorsque le bnficiaire ne
dispose pas d'un tablissement stable ou n'est pas tabli en Tunisie.
Nanmoins, pour les commissions dispenses de retenue la source en vertu des
dispositions des conventions de non double imposition, l'administration fiscale impose
au dbiteur tunisien de se faire dlivrer une attestation de rsidence du bnficiaire de
la rmunration. dfaut, le dbiteur tunisien doit procder la retenue la source au
taux de 15%.
Ainsi, le rgime de retenue la source au titre des commissions verses des
personnes non rsidentes en Tunisie s'tablit comme suit:
En absence de convention de non double imposition: Les commissions et courtages
verss des personnes non rsidentes sont passibles d'une retenue la source au titre
de l'IR ou de l'IS au taux de 15% ou 17,64% en cas de prise en charge.
La TVA doit faire l'objet galement d'une retenue la source de 100% de son montant.
En prsence de convention de non double imposition: Dans ce cas, aucune retenue
la source n'est oprer au titre de l'IR ou de l'IS l'exception des commissions
verses des personnes rsidentes en Roumanie qui sont passibles d'une retenue la
source au taux de 4%. En cas de prise en charge de la retenue la source au titre des
commissions verses des personnes rsidentes en Roumanie, le taux de retenue sera
de 17,64%.
La TVA doit faire galement l'objet d'une retenue la source de 100% de son montant.
3. Revue de la doctrine administrative
(1) Tours oprateurs: Dans une prise de position (courrier n 666 du 27 juillet 1996),
l'administration fiscale a prcis que les tours oprant en Tunisie par l'intermdiaire de
personnes dpendantes sont considrs comme disposant d'un tablissement stable en
Tunisie et sont, de ce fait, soumis tous les impts de droit commun. En consquence,
les commissions reues par lesdits tours oprateurs des agences de voyages sont
soumises une retenue la source au taux de 15% de leur montant brut TVA comprise.
(2) Prospections de marchs internationaux: Dans une prise de position (2138) du
1er aot 2003, la DGELF a prcis le rgime fiscal applicable aux commissions verses
des non rsidents au titre de la prospection de marchs internationaux et au titre de
l'aide la conclusion de marchs l'tranger qualifis par l'administration de
commissions:
En absence de convention: Les commissions verses au titre de la prospection de
marchs internationaux et l'aide la conclusion de marchs l'tranger sont passibles
d'une retenue la source au taux de 15%.

En cas de prise en charge de la retenue la source, le taux de retenue sera dtermin


selon la formule de prise en charge soit 17,64%.
En prsence de convention: l'exception de la convention Tuniso-Roumaine, qui
soumet les commissions verses des non rsidents la retenue la source au taux
de 4%, toutes les autres conventions prvoient que les commissions verses des non
rsidents relvent de la catgorie des bnfices des entreprises, lesquels bnfices ne
sont imposs en Tunisie que dans le cadre d'un tablissement stable.
En cas de prise en charge de la retenue la source au titre des commissions
(convention Tuniso-Roumaine), le taux de retenue sera dtermin selon la formule de
prise en charge soit 17,64%.
(3) Commissions verses des non rsidents: Dans une prise de position (642) du
11 avril 2003, la DGELF a prcis qu'en l'absence de convention, les commissions
verses aux non rsidents sont passibles d'une retenue la source au taux de 15%. En
cas de prise en charge de la retenue la source, le taux de retenue sera dtermin
selon la formule de prise en charge, soit 17,64%.
En revanche, en prsence de convention et l'exception de la convention TunisoRoumaine, qui soumet les commissions verses des non rsidents la retenue la
source au taux de 4%, la plupart des conventions n'ont pas trait de l'imposition des
commissions, ce qui les rend, par consquent, non soumises la retenue la source.
En cas de prise en charge de la retenue la source au titre des commissions
(convention Tuniso-Roumaine), le taux de retenue sera dtermin selon la formule de
prise en charge, soit 17,64%.
(4) Commissions payes une personne non rsidente: Dans une prise de position
(2123) du 28 novembre 2003, la DGELF a prcis le rgime fiscal en matire d'IS et de
TVA au titre des commissions payes un bureau d'tudes rsident aux Emirats
Arabes Unis:
En matire d'IS : En vertu de la convention de non double imposition conclue entre la
Tunisie et les Emirats Arabes Unis, les commissions payes un bureau d'tudes
rsident aux Emirats Arabes Unis sont non soumises l'impt en Tunisie et, par voie de
consquence, non soumises la retenue la source. Nanmoins, le bureau d'tudes
tranger doit justifier d'une attestation de rsidence fiscale dlivre par les autorits
fiscales des Emirats Arabes Unis. En l'absence d'une telle attestation, les commissions
sont soumises une retenue la source au taux de 15%.
En matire de TVA: Les commissions verses une personne non rsidente sont
soumises la TVA au taux de 18%. Ladite TVA doit faire l'objet d'une retenue la
source au taux de 100% de son montant.
4. Les loyers
Pour les personnes physiques, on distingue entre les loyers non rattachs une

exploitation en Tunisie et les loyers rattachs une exploitation commerciale ou non


commerciale en Tunisie:
- Les loyers relevant de la catgorie des revenus fonciers et les loyers de fonds
de commerce non rattachs une exploitation en Tunisie sont ceux raliss par
une personne physique non rsidente en Tunisie et n'y disposant pas d'une exploitation
professionnelle.
Ils font l'objet d'une retenue la source au taux de 15%.
Les loyers des immeubles appartenant des personnes physiques non rsidentes ne
sont pas assujettis la TVA. En revanche, les loyers des immeubles usage
commercial appartenant des personnes morales sont passibles de la TVA au taux de
18%.
- Les loyers relevant d'une exploitation tunisienne: Les personnes physiques non
rsidentes qui ralisent en Tunisie des loyers de fonds de commerce ou de proprits
bties et non bties faisant partie d'un actif professionnel d'une entreprise industrielle,
commerciale ou non commerciale sont considres comme tablies en Tunisie. Les
loyers qui leurs sont servis ce titre font partie du rsultat de leur exploitation tunisienne
et sont soumis ventuellement la retenue la source au taux de 15% ou au taux de
5% si l'immeuble est un htel.
Si l'exploitation est assujettie la TVA, les loyers sont aussi soumis la TVA.
Quant aux personnes morales trangres qui ralisent des revenus d'immeubles situs
en Tunisie, la doctrine administrative les considre comme tant tablies en Tunisie du
fait de la dtention de ces immeubles.
Elles sont, par consquent, traites comme toute entreprise tablie en Tunisie et les
loyers qu'elles ralisent sont soumis une retenue la source au taux de 15% ou au
taux de 5% si l'immeuble est un htel. Lorsqu'il s'agit de loyers professionnels, ils sont
aussi passibles de TVA au taux de 18%.
5. Les rmunrations des artistes trangers
Ces rmunrations sont passibles de la taxe sur les contrats conclus avec les artistes
trangers engags pour animer les spectacles publics caractre commercial
l'exception des contrats portant sur les spectacles caractre culturel et agrs par le
ministre de la culture.
La taxe est due au taux de 25% sur le montant total revenant l'artiste y compris les
avantages en nature.
En outre, sauf disposition plus favorable d'une convention fiscale, les rmunrations des
artistes trangers (chanteurs, musiciens, compositeurs, artistes de cinma, de thtre,
etc...) sont soumises une retenue la source au taux de 15% au titre de l'impt sur le
revenu.
6. Les sportifs
Sauf disposition plus favorable d'une convention fiscale, les rmunrations verses
des sportifs sont soumises une retenue la source au taux de 15% au titre de l'impt

sur le revenu.
Section 3. L'imposition des plus-values immobilires
En vertu des dispositions du code de l'IRPP et de l'IS, les plus-values ralises de la
cession d'immeubles sis en Tunisie et des droits sociaux dans les socits civiles
immobilires, par des personnes physiques ou morales non rsidentes sont imposable
en Tunisie.
De mme, les conventions de non double imposition prvoient que les gains en capital
sont soumis l'impt dans l'Etat contractant o sont situs les biens cds.
Le rgime de retenue la source au titre de la cession d'immeubles sis en Tunisie
diffre selon que la cession est faite par une personne physique ou une personne
morale.
Section 4. Retenue la source au taux de 1.5%
Les marchs conclus par les tablissements stables d'entreprises trangres tablies
en Tunisie, avec les personnes morales de droit priv ou les personnes physiques
soumises au rgime rel, ainsi que les sommes verses par l'Etat, les collectivits
locales, les tablissements et entreprises publics dont le montant atteint 1.000 dinars
TTC, sont passibles de la retenue la source au taux de 1,5% au titre de l'IR ou de l'IS
ou un taux plus lev lorsque la prestation objet du march ou du paiement est
passible d'une retenue la source
au taux de 5% ou de 15%. De mme, les sommes gales ou suprieures 1.000 dinars
TTC payes par l'Etat et organismes assimils un tablissement stable en Tunisie
d'une entreprise trangre, sont passibles de la retenue la source au titre de la TVA
au taux de 50%.
En revanche, pour les marchs conclus avec les personnes morales de droit priv ou
les personnes physiques soumises au rgime rel, ou les sommes verses par l'Etat,
les collectivits locales, les entreprises et tablissements publics portant sur la fourniture
de biens corporels par une entreprise non tablie ni domicilie en Tunisie, les bnfices
d'une telle opration n'tant pas soumis l'impt sur les bnfices tunisien, ils se
trouvent en dehors du champ d'application de la retenue la source de 1,5%.
Lorsque les marchs conclus avec les personnes morales de droit priv ou les
personnes physiques soumises au rgime rel, ou les sommes verses par l'Etat, les
collectivits locales et les tablissements et entreprises publics portent sur des
prestations imposables fournies par un fournisseur non rsident et non tabli en Tunisie,
ils donnent lieu:
- une retenue la source au titre de la TVA au taux de 100% de son montant,
- une retenue la source au taux de 15% s'il s'agit d'honoraires, de commissions, de
courtages, de redevances ou de toute autre prestation non commerciale sauf disposition
plus favorable d'une convention de non double imposition.
Dans ce sens, une prise de position (724) du 23 avril 2001 de la DGELF prcise que les
marchs conclus par les personnes morales de droit priv ou les personnes physiques
soumises au rgime rel avec les entreprises non tablies ni domicilies en Tunisie se

trouvent en dehors du champ d'application de la retenue la source de 1,5%.


Dans une autre prise de position datant de l'anne 2004, la DGELF a apport certaines
prcisions en matire de retenue la source au taux de 1,5% au titre de l'IRPP et de l'IS
et la retenue la source au titre de la TVA par les organismes et entreprises publics:
(1) En matire de retenue la source de la TVA:
Sommes verses des personnes rsidentes en Tunisie: les sommes payes par
l'Etat, les collectivits locales, les entreprises et tablissements publics et dont le
montant atteint 1.000 dinars TTC sont passibles de la retenue la source au taux de
50% du montant de la TVA.
Au cas o le montant pay au titre de plusieurs factures atteint 1.000 dinars TTC alors
que le montant de chaque facture est infrieur 1.000 dinars, le montant ainsi pay est
passible galement de la retenue la source.
Sommes verses des personnes non rsidentes en Tunisie: les sommes payes
par l'Etat, les collectivits locales, les entreprises et tablissements publics des
personnes non rsidentes au titre des oprations ralises en Tunisie et soumises la
TVA sont passibles de la retenue la source de TVA au taux de 100% du montant de la
TVA.

(2) En matire de retenue la source au taux de 1,5% :


Sommes verses des personnes rsidentes en Tunisie: les sommes payes par
l'Etat, les collectivits locales, les entreprises et tablissements publics et dont le
montant atteint 1.000 dinars TTC sont passibles de la retenue la source au taux de
1,5% au titre de l'IRPP et de l'IS. Cette retenue concerne galement les tablissements
stables en Tunisie de socits trangres.
Au cas o le montant pay au titre de plusieurs factures atteint 1.000 dinars TTC alors
que le montant de chaque facture est infrieur 1 .000 dinars, le montant ainsi pay est
passible de la retenue la source.
Sommes verses des personnes non rsidentes en Tunisie: les sommes payes
par l'Etat, les collectivits locales, les entreprises et tablissements publics au titre de
leurs acquisitions auprs de non rsidents:
- d'quipements: les achats d'quipements ne sont pas passibles de retenue la
source, alors que la location d'quipements est passible de la retenue la source au
taux de 15%, sous rserve de dispositions plus favorables des conventions fiscales
internationales,
- de services non commerciaux: sont passibles de la retenue la source au taux de
15%, sous rserve de dispositions plus favorables des conventions fiscales
internationales,
- de travaux: dpendent de la nature des travaux et du pays de rsidence.
Section 5. Les travaux de montage. de construction ou de contrle et les
membres ou co-participants de groupement constitu en Tunisie dont la dure du
march ou des travaux est infrieure 6 mois
Les personnes non rsidentes qui ralisent des travaux de"} construction ou
des oprations de montage ou des activits de surveillance s'y rattachant
en
Tunisie ainsi que les associs et les membres non rsidents des socits et des
groupements et qui sont constitus en Tunisie pour une priode limite pour la
ralisation d'un march bien dtermin qui les rendrait tablis en Tunisie, et dont
chaque membre ou associ procde la ralisation en son nom personnel de travaux et
services constituant l'objet de la socit ou du groupement, sont soumis l'impt sur le
revenu ou l'impt sur les socits au titre des sommes leur revenant dans ce cadre
par voie de retenue la source et ce, dans le cas o les travaux de construction ou les
oprations de montage ou les services ou autres travaux ne dpassent pas 6 mois en
Tunisie.
La retenue la source est opre aux taux suivants:
- 5% du montant brut des rmunrations pour les travaux de construction;
- 10% du montant brut des rmunrations pour les oprations de montage;
- 15% du montant brut des rmunrations pour les activits de surveillance ainsi
quetoutes les autres activits et services raliss par les associs ou membres de

socits ou groupements susviss.


Toutefois, les personnes concernes peuvent opter pour le paiement de l'impt sur le
revenu ou de l'impt sur les socits sur la base des revenus ou bnfices nets raliss
au titre des activits susvises selon le rgime rel.
L'option est exerce par voie d'une demande dpose auprs du bureau ou du centre
de contrle des impts comptent lors du dpt de la dclaration d'existence de la part
des personnes concernes ou de la part de la socit ou du groupement. Les
personnes concernes doivent informer le dbiteur des sommes leur revenant au titre
des activits susvises, de cette option.
En cas d'option pour le paiement de l'impt sur le revenu ou de l'impt sur les socits
sur la base des bnfices nets raliss en Tunisie au titre des activits susvises et de
non respect des obligations fiscales et comptables prvues par le code de l'IRPP et de
l'IS, l'impt sur le revenu ou l'impt sur les socits d au titre des sommes leur
revenant ne doit pas tre infrieur au montant de l'impt calcul sur la base de la
retenue la source libratoire prvue ci-dessus.
Section 6. Les redevances
Les redevances vises par le troisime tiret du deuxime paragraphe de l'article 3 du
code de l'IRPP et de l'IS englobent deux catgories distinctes de rmunrations:
- Les redevances proprement dites (Sous-section 1).
- Les locations d'quipements (Sous-section 2).
Aprs avoir prsent le rgime fiscal des redevances (Sous-section 3), nous tudierons
les redevances exonres de retenue la source (Sous-section 4) et les consquences
de la prise en charge par l'entreprise tunisienne de la retenue la source sur les
redevances verses un non rsident (Sous-section 5).
Sous-section 1. Les redevances proprement dites
Aprs avoir dfini les redevances en droit interne (1), nous examinerons la dfinition
(ou plutt les dfinitions) qui leurs sont donnes dans les conventions de non double
imposition (2), suivies d'une revue de la doctrine administrative traitant des redevances
(3).
1. Dfinition en droit interne
Aux termes du troisime tiret du deuxime paragraphe de l'article 3 du code de l'IRPP et
de l'IS, relvent des redevances au sens propre, les rmunrations au titre:
(1) Des droits d'auteur (cration littraire, artistique, scientifique, informatique, etc...).
(2) De "usage, de la concession de l'usage ou de la cession d'un brevet, d'une
marque de fabrique ou de commerce, d'un dessin ou d'un modle de plan, d'une
formule ou d'un procd de fabrication, y compris les films cinmatographiques ou de
tlvision.
(3) Des informations ayant trait une exprience acquise dans le domaine
industriel, commercial ou scientifique: Il s'agit de la communication d'un savoir-faire

ou know-how, c'est--dire des informations techniques non divulgues au public et qui


sont ncessaires pour la production industrielle.
(4) Des tudes techniques ou conomiques: Selon Monsieur Mabrouk MAALAOUI 50,
une tude technique ou conomique est identifie par un objet et des besoins
gnralement exprims par un cahier de charges et suppose de la part de la personne
qui l'excute successivement une constatation, une analyse et une conclusion qui
doivent tre contenues dans un rapport qui devient la proprit exclusive de la personne
qui la commande.
ce titre, constituent des tudes techniques ou conomiques:
- La conception des plans de construction de routes, de ponts, d'immeubles...,
d'amnagement de zones, de pose de conduites et d'installation de rseaux, les
plans
d'agencement et d'organisation du travail,...
- Les tudes de rentabilit des projets, de marketing,....
(5) De l'assistance technique: Selon Monsieur Mabrouk MAALAOUI51, l'inverse
du know-how qui consiste communiquer des informations, l'assistance technique
relve plutt du domaine de l'exprience pratique dans le sens o elle consiste
communiquer, par une personne, les connaissances usuelles de sa profession une
autre personne, telle cas de la mise disposition d'un personnel spcialis dans un
domaine dtermin (initiation la maintenance des quipements...) ou d'un personnel
d'encadrement (formation...>.
Dans le cas d'une entreprise trangre, non tablie ni domicilie en Tunisie qui a
conclu avec une entreprise tunisienne, qui faisait construire un navire par un chantier
norvgien, un contrat qui prvoit les actions suivantes qui doivent se drouler en
Norvge durant 18 mois:
- la surveillance technique de la construction du navire,
-le contrle des plans et la vrification de la conformit de la construction aux
spcifications techniques et aux rglements internationaux,
- le contrle de la qualit du travail et celle des matriaux utiliss dans la construction du
navire, et
-la certification des rsultats
L'administration fiscale a retenu (courrier n 43 d u 19 janvier 1998) que l'objet du contrat
en question relve dans son ensemble de l'assistance technique et les rmunrations
payes ce titre, par l'entreprise tunisienne, doivent faire l'objet de la retenue la
source de 15% de leur montant brut au titre de l'impt sur les socits, sous rserve des
50
51

Op. cit, page 106.


Op. cit.page 108.

dispositions plus favorables prvues par les conventions de non double imposition 52.
2. Dfinition fournie par les conventions de non double imposition
Selon les commentaires du modle de la convention de l'OCDE, les redevances
proviennent en gnral des biens ou droits relevant des diffrentes formes de proprit
littraire et artistique, des lments de proprit intellectuelle ainsi que les informations
ayant trait une exprience acquise dans le domaine industriel, commercial ou
scientifique. La dfinition s'applique aux rmunrations payes pour l'usage ou la
concession de l'usage d'un droit qui y est mentionn, que ce droit ait fait ou non l'objet
ou soit susceptible ou non de faire l'objet d'un dpt ou d'une inscription publique. La
dfinition comprend aussi bien les paiements faits en excution d'un contrat de licence
que les indemnits qu'une personne serait oblige de verser Dour contrefaon ou
violation du droit.
Les droits de location pour la concession de films cinmatographiques sont galement
traits comme des redevances, que ces films soient projets dans des salles de
spectacles ou la tlvision.
Les informations ayant trait une exprience acquise dans le domaine industriel,
commercial ou scientifique vise la notion de "Know-how".
La dfinition donne par l'Association des Bureaux pour la Protection de la Proprit
Industrielle (ABPPI) prcise que le "Know-how" est l'ensemble non divulgu des
informations techniques, brevetables ou non, qui sont ncessaires la reproduction
industrielle d'emble et dans les mmes conditions d'un produit ou d'un procd;
procdant de l'exprience, le know-how est le complment de ce qu'un industriel ne
peut savoir par le seul examen du produit et la seule connaissance des progrs de la
technique. Dans le contrat de know-how, l'une des parties s'oblige communiquer ses
connaissances et expriences particulires, non rvles au public, l'autre partie qui
peut les utiliser pour son propre compte. Il est admis que le concdant n'a pas
intervenir dans l'application des formules concdes au concessionnaire et n'en garantit
pas le rsultat. Ce contrat diffre donc de ceux qui comportent des prestations de
services o l'une des parties s'oblige, l'aide des connaissances usuelles de sa
profession, faire elle-mme un ouvrage pour l'autre partie. Ainsi, ne constituent pas
des redevances, les rmunrations obtenues pour des services aprs vente, des
prestations effectues par un vendeur dans le cadre de la garantie due l'acheteur ou
des consultations donnes par un ingnieur, un avocat ou un expert-comptable.
Selon les 12 17 des commentaires de l'article 12 de la convention modle de
l'OCDE, la question de savoir si des versements concernant des logiciels doivent tre
classs comme
des redevances soulve des difficults mais constitue un sujet trs important compte
tenu du dveloppement rapide de la technologie informatique au cours des dernires
52

Op. cit, page 112.

annes et de l'ampleur des transferts technologiques internationaux dans ce domaine.


Un logiciel est un programme ou une srie de programmes contenant des instructions
destines un ordinateur pour des fins soit du fonctionnement oprationnel de
l'ordinateur lui-mme (systme d'exploitation) soit de l'accomplissement d'autres tches
(logiciel d'application). Il peut tre transfr sous diverses formes, par exemple, par
crit, sur une bande ou un disque magntique ou sur un disque laser ou par internet. Il
peut tre standardis pour une large gamme d'applications ou personnalis pour des
utilisateurs individuels. Il peut tre transfr comme partie intgrante du matriel
informatique ou sous une forme indpendante pouvant tre utilise par des machines
trs diverses. Les droits portant sur un logiciel constituent une forme de proprit
intellectuelle. En Tunisie, ces droits sont protgs par le biais de la loi sur les droits
d'auteur. Le transfert de droits se fait sous diverses formes allant d'une disposition de
tous les droits la vente d'un produit dont l'utilisation est sujette un certain nombre de
restrictions. La contrepartie du transfert peut aussi prendre diffrentes formes. Ces
facteurs peuvent rendre difficile la distinction entre les versements concernant les
logiciels qui constituent vritablement des redevances et d'autres types de versements.
Trois cas peuvent se prsenter:
Le premier est celui des versements effectus dans des conditions telles que la totalit
des droits affrents aux logiciels n'est pas transfre. Lors d'un transfert partiel des
droits, la contrepartie ne constituera des redevances que dans des situations plutt
circonscrites. Il en sera ainsi lorsque le transfert est effectu par l'auteur du logiciel (ou
par une personne qui a acquis de cet auteur les droits de distribution et de reproduction
du logiciel) qui cde une partie de ses droits une tierce personne dans le but d'un
dveloppement ou d'une exploitation commerciale du logiciel lui-mme, notamment
pour sa distribution ou son dveloppement. Cependant, mme lorsqu'un versement au
titre de logiciel peut vritablement tre considr comme une redevance, l'application
des dispositions concernant les droits d'auteur pose des difficults tant bien entendu
qu'elle exige que le logiciel puisse tre qualifi d'uvre littraire, artistique ou
scientifique. Aucune de ces catgories n'est pleinement satisfaisante, mais l'assimilation
une uvre scientifique parat la plus raliste.
Dans d'autres cas, l'acquisition du logiciel a gnralement pour objet l'usage personnel
ou commercial de l'acqureur. La contrepartie doit alors tre traite comme un revenu
d'activit commerciale. Il est sans importance que le logiciel soit protg par un droit
d'auteur ou que son utilisation par l'acheteur soit sujette des restrictions.
Le second cas est celui o les versements sont effectus en contrepartie de l'alination
de droits portant sur le logiciel. Il est certain que si le versement est la contrepartie du
transfert de la pleine proprit, ce versement ne peut constituer une redevance. Il peut
cependant
prsenter des difficults lorsqu'il y a une alination importante quoique partielle des
droits qui comprend:
- un droit exclusif d'utilisation pendant une certaine dure ou sur un territoire limit,
- le versement d'une contrepartie additionnelle lie l'utilisation du logiciel,

- une contrepartie prenant la forme d'un versement forfaitaire d'une certaine importance.
Quoique chaque cas doit tre rgl en fonction de ses particularits, il est vraisemblable
que de tels versements constitueront en gnral un revenu d'activit commerciale ou
relevant des gains en capital plutt qu'une redevance. Ceci dcoule du fait que lorsque
la proprit des droits a t aline en tout ou en partie, la contrepartie ne peut viser
l'utilisation de ces droits. La nature fondamentale de la transaction, qui est celle d'une
alination, ne peut tre modifie par la forme de la contrepartie, par le paiement
chelonn de celle-ci ou par le fait que les versements soient lis une ventualit.
Le troisime cas est celui o les versements effectus au titre de logiciels le sont dans
le cadre de contrats mixtes. Ces contrats comprennent par exemple les ventes de
matriel avec des logiciels incorpors et les concessions de droit d'usage d'un logiciel
assorties de prestation de services.
Lorsque cela s'avre ncessaire, il faut dcomposer le montant total du paiement qui
doit tre effectu en vertu du contrat sur la base des renseignements contenus dans le
contrat ou selon une rpartition raisonnable et appliquer le rgime fiscal propre
chacune des composantes ainsi dtermines.
Critres de ventilation des contrats mixtes: La ventilation s'effectue sur la base des
indications contenues dans le contrat ou par une ventilation raisonnable, le montant total
de la rmunration stipule est ventil en fonction des divers lments auxquels elle
s'applique, pour soumettre chacune des parties de la rmunration ainsi dtermine au
rgime fiscal qui lui est propre.

Tableau synoptique applicable aux logiciels informatiques


Si l'acheteur utilise la concession en vue
d'une exploitation commerciale: sous la
forme d'une distribution avec ou sans
dveloppement du logiciel lui-mme
1) L'auteur transfre partiellement ses Il s'agit d'une redevance
Il s'agit d'une redevance
droits
Si l'utilisation est personnelle titre priv
ou commercial (professionnel)
Il s'agit d'une vente

2) Contrat de vente totale du logiciel

transfert de proprit

Vente

(Opration de cession de proprit)


(3) Contrat mixte

transfert de proprit
entre vente et redevance

ventiler

Quant l'assistance technique, elle peut tre dfinie comme tant la prestation qui
consiste venir en aide quelqu'un, l'appuyer en vue de produire une uvre ou
raliser un produit dtermin.
La dfinition du terme redevance ne fait pas l'objet d'un consensus international. Les
conventions fiscales ne dfinissent donc pas le contenu des redevances de la
mme faon.
C'est ainsi que l'assistance technique, relevant des redevances selon la dfinition de
droit commun, ne relve pas de la dfinition des redevances donne par certaines
conventions de non double imposition conclues par la Tunisie. C'est notamment le cas
des conventions conclues avec la France, l'Allemagne, le Royaume-Uni et l'Italie, ce qui
exonre l'assistance technique verse aux rsidents de ces pays de toute retenue la
source.
3. Revue de la doctrine administrative
A- Des droits d'auteur (cration littraire, artistique, scientifique, informatique, etc...).
(1) Logiciels informatiques imports: Dans une prise de position (640) du 24 avril
2000, la DGELF a prcis que l'achat de logiciels informatiques l'tranger est passible
de l'impt sur les redevances:
1) Au taux de 15%, si le logiciel est acquis auprs d'un fournisseur rsident dans un
pays n'ayant pas conclu de convention avec la Tunisie.
2) Selon les dispositions de la convention dans les autres cas (avec un plafond de
15% fix par le droit commun).
En cas de dfaut de retenue de 15%, c'est le taux de prise en charge de 17,64% qui
s'applique.
(2) Rgime fiscal d'une redevance pour utilisation d'unlogiciel verse une
entreprise franaise: Dans une prise de position (525) du 3 avril 2001, la DGELF
prcise que la redevance pour utilisation de logiciels verse une entreprise franaise
est passible d'une retenue la source au titre de l'IS au taux de 5% en plus de la
retenue la source au titre de la TVA. En revanche, l'assistance technique pour
l'utilisation du logiciel assure par une entreprise franaise n'est pas soumise la
retenue la source au titre de l'IS mais reste soumise la retenue la source de la
totalit de la TVA.
(3) Acquisition de logiciels ettravaux de maintenance: Dans une prise de position
(1351) du 28 mai 2003, la DGELF a prcis le rgime fiscal applicable l'acquisition de
logiciels informatiques de l'tranger et aux travaux de maintenance raliss par une
personne morale trangre:
Concession de l'usage d'un logiciel informatique appartenant une socit
tablie en Grande Bretagne: Les rmunrations verses en contrepartie de la
concession de l'usage d'un logiciel informatique sont soumises la retenue la

source au taux de 15% au titre des redevances (rmunrations payes pour l'usage
d'un droit d'auteur sur une uvre scientifique).
Concession de l'usage d'un logiciel informatique appartenant une socit
tablie en France: Les rmunrations verses en contrepartie de la concession de
l'usage d'un logiciel informatique sont soumises la retenue la source au taux de 5%
au titre des redevances (rmunrations payes pour l'usage d'un droit d'auteur sur une
uvre scientifique).
Rmunrations verses en contrepartie de travaux de maintenance de logiciels
informatiques: Les travaux de maintenance raliss sur une priode d'une anne et
d'une faon continue dans le temps confrent la socit trangre la qualit
d'tablissement stable. De ce fait, la socit trangre sera soumise toutes les
obligations comptables et fiscales de droit commun.
(4) Rgime fiscal d'une opration de vente d'un logiciel informatique ralise par
une socit trangre au profit d'une socit rsidente en Tunisie: Dans une prise
de position du 24 novembre 2003, la DGELF a prcis que les rmunrations verses
une socit anglaise au titre de l'utilisation d'un logiciel informatique par une socit
tunisienne constituent des redevances en contrepartie de l'utilisation d'un droit d'auteur
sur une uvre scientifique. Lesdites redevances sont de ce fait soumises la retenue
la source au taux de 15% conformment la convention signe entre la Tunisie et le
Royaume-Uni de Grande Bretagne.
Lesdites retenues peuvent tre imputes sur l'impt d en Grande Bretagne.
(5) Rmunrations verses au titre de paramtrage de logiciels informatiques au
profit d'une socit portugaise et ralis en Egypte : Dans une prise de position
(809) du 5 juin 2004, la DGELF a prcis que les sommes perues par une socit
tunisienne au titre de paramtrage de logiciels informatiques au profit d'une socit
portugaise et ralis en Egypte ne sont pas soumises la retenue la source au titre
des redevances et ce, en vertu de la convention de non double imposition conclue entre
la Tunisie et le Portugal.
De mme, ces sommes ne sont pas soumises l'impt en Egypte puisque la socit
tunisienne n'a pas d'tablissement stable en Egypte conformment la convention de
non double imposition conclue entre la Tunisie et l'Egypte.
(6) Rmunrations payes des personnes non rsidentes en Tunisie au titre de
l'acquisition de logiciels informatiques: Dans une prise de position (1023) du 17
juillet 2004, la DGELF a prcis le rgime d'IS et de TVA applicable aux rmunrations
payes des personnes non rsidentes en Tunisie au titre de l'acquisition de logiciels
informatiques et d'autres prestations de services:
En matire d'IS : En absence de convention, les rmunrations payes aux
personnes non rsidentes ni tablies en Tunisie au titre de l'acquisition de logiciels
informatiques et des autres services sont soumises l'impt par voie de retenue la
source sur leurs montants bruts.
En prsence de convention, les rmunrations payes aux personnes non rsidentes ni
tablies en Tunisie au titre de l'acquisition de logiciels informatiques relvent de la

dfinition des redevances et sont soumises la retenue la source selon les taux
prvus par les conventions de non double imposition s'ils sont infrieurs au taux de droit
commun (15%).
Les autres rmunrations payes au titre de l'assistance, honoraires, animation et
colloques sont soumises l'impt en Tunisie si elles relvent de la dfinition des
redevances et ce, par voie de retenue la source.
En cas de prise en charge de la retenue la source, le taux de retenue sera calcul
selon la formule de prise en charge, soit 17,64%.

En matire de TVA: La vente et la distribution de logiciels informatiques par Internet


sont soumises la TVA au taux de 10%, en revanche, la vente de logiciels
informatiques sur CD-ROM ou autres supports est soumise la TVA au taux de 18%.
Enfin, la DGELF a prcis que les ventes faites par les personnes non rsidentes en
Tunisie doivent faire l'objet d'une retenue la source au titre de la TVA de 100% de son
montant, le cas chant.
(7) Prestations informatiques livres en Algrie: Dans une prise de position (1050)
du 24 juillet 2004, la DGELF a prcis que les prestations informatiques livres en
Algrie par une entreprise tunisienne sont considres ralises dans le cadre d'un
tablissement stable lorsque lesdites prestations sont ralises par des agents recruts
cet effet, en vertu de l'article 6 de la convention de non double imposition conclue
entre les pays de l'UMA. dfaut, lesdites rmunrations chappent toute imposition
en Algrie.
B- De l'usage, de la concession de l'usage ou de la cession d'un brevet, d'une
marque de fabrique ou de commerce, d'un dessin ou d'un modle de plan, d'une
formule ou d'un procd de fabrication, y compris les films cinmatographiques ou de
tlvision.
(1) Usage d'un nom commercial: Dans une prise de position (354) du 9 mars 2001, la
DGELF a prcis que les rmunrations servies une personne morale non tablie ni
domicilie en Tunisie au titre de l'usage ou de la concession de l'usage d'un nom
commercial sont soumises une retenue la source libratoire'd'IS au taux de 15%. En
cas de prise en charge de l'impt par la socit tunisienne, le taux de retenue est
dtermin comme suit: 15/ (100 - 15) = 17,64%.
(2) Usage d'un nom commercial et rmunrations verses au titre de la gestion
d'un htel: Dans une prise de position (1479) du 14 juin 2003, la DGELF a prcis le
rgime fiscal applicable aux rmunrations verses au titre de l'usage d'un nom
commercial et d'un contrat de gestion d'un htel raliss par une socit allemande.
En matire d'IS :
Usage d'un nom commercial: Conformment aux dispositions de l'article 12 de la
convention de non double imposition conclue entre la Tunisie et l'Allemagne, les

redevances payes au titre de l'usage d'un nom commercial sont soumises la retenue
la source au taux de 15%.
Contrat de gestion d'un l'htel: les rmunrations verses au titre du contrat de gestion
d'un htel ralis par une socit allemande sont considres ralises dans le cadre
d'une exploitation en Tunisie. De ce fait, la socit allemande est considre comme
ayant un tablissement stable en Tunisie, et est soumise toutes les obligations
comptables et fiscales prvues par le droit commun, dont notamment la tenue d'une
comptabilit conforme au systme comptable des entreprises, le dpt d'une dclaration
d'existence et le paiement de l'IS au taux de 35%.
Au cas o les rmunrations sont servies d'une faon globale sans distinguer entre les
rmunrations au titre de l'usage du nom commercial et les rmunrations servies
l'tablissement stable au titre des travaux de gestion, les sommes payes seront
imposes parmi les rsultats de l'tablissement stable.
les rmunrations au titre des travaux de gestion d'htel raliss par l'tablissement
stable sont qualifies de commissions et sont de ce fait soumises la retenue la
source au taux de 15%.
En matire de TVA:
Usage d'un nom commercial: les rmunrations verses la socit allemande au titre
de l'usage d'un nom commercial sont soumises la TVA au taux de 18%.
les sommes verses aux personnes non rsidentes en Tunisie et soumises la TVA
font l'objet d'une retenue la source de 100% du montant de la TVA.
Travaux de gestion de l'htel: Conformment aux dispositions des articles 1, 3 et 7 du
code de la TVA, les travaux de gestion de l'htel sont soumis la TVA au taux de 18%.
En matire de TCl :
l'tablissement stable constitu par la socit allemande est soumis la TCl selon le
rgime de droit commun prvu par le code de la fiscalit locale.
(3) Retenue la source au titre des redevances de source italienne: Dans une prise
de position (1343) du 26 mai 2003, la DGElF a prcis que les redevances de source
italienne servies aux personnes rsidentes en Tunisie sont passibles d'une retenue la
source libratoire aux taux de :
- 16% au titre des marques de fabrique ou de commerce, films cinmatographiques et
de
tlvision, quipements industriels, commerciaux ou scientifiques;
- 5% au titre des droits d'auteur sur les uvres littraires, artistiques ou scientifiques;
- 12% au titre de brevets, dessins, modles, plans, formules ou procds secrets, des
informations ayant trait une exprience dans le domaine industriel, commercial ou
scientifique et des tudes techniques et conomiques, caractre industriel ou
commercial.

Toutefois, au cas o la lgislation italienne prvoit des taux diffrents de ceux prvus
par la convention tuniso-italienne, il y a lieu d'appliquer le taux le plus faible.
Une attestation de retenue la source doit tre dlivre par la socit italienne,
mentionnant notamment le montant brut des redevances, la retenue la source
effectue et le montant net des redevances reues.
C- Des informations ayant trait une exprience acquise dans le domaine
industriel, commercial ou scientifique
(1) March conclu avec une entreprise franaise: Dans une prise de position (936) du
26 avril 2003, la DGELF a prcis le rgime fiscal applicable aux rmunrations
suivantes au titre d'un march conclu avec une entreprise franaise:
- Assistance technique;
- Fourniture d'informations ayant trait une exprience acquise dans le
domaine commercial;
- Usage d'un logiciel informatique;
- Employs trangers exerant leur activit en Tunisie.
Assistance technique: Les rmunrations verses au titre de l'assistance technique
sont exonres d'impt en vertu de la convention de non double imposition conclue
entre la Tunisie et la France.
Fourniture d'informations ayant trait une exprience acquise dans le domaine
commercial: Les rmunrations verses au titre de la fourniture d'informations ayant
trait une exprience acquise dans le domaine commercial sont soumises une
retenue la source au taux de 15%.
En cas de prise en charge de la retenue la source, le taux de retenue sera de 17,64%.
Ces rmunrations sont soumises la TVA au taux de 18%.
Logiciel informatique: Les rmunrations verses au titre de l'usage d'un logiciel
informatique sont soumises la retenue la source au taux de 5% au titre des
redevances (rmunrations payes pour l'usage d'un droit d'auteur sur une uvre
scientifique).
Employs trangers exerant en Tunisie: Les rmunrations verses aux employs
de la socit franaise exerant leur activit en Tunisie sont soumises la retenue la
source si la dure de leur sjour en Tunisie dpasse 183 jours.
(2) Socit spcialise dans la fourniture d'informations commerciales: Dans une
prise de position (1902) du 12 septembre 2003, la DGELF a prcis le rgime fiscal
applicable
aux rmunrations verses aux avocats, aux socits de rassurance et aux socits
spcialises dans la fourniture d'informations commerciales non domicilies ni tablies
en Tunisie:
En matire d'IS : En absence de convention, les sommes verses aux avocats, aux
socits de rassurance et aux socits spcialises dans la fourniture d'informations

commerciales, non domicilies ni tablies et non ralises dans le cadre d'un


tablissement stable situ en Tunisie sont passibles d'une retenue la source
libratoire au taux de 15%.
En cas de prise en charge de la retenue par le dbiteur tunisien, le taux de retenue sera
de 17,64%.
En prsence de convention, les sommes verses aux avocats au titre des services
raliss en dehors du territoire tunisien ne sont pas passibles de l'impt et donc non
soumises la retenue la source.
En matire de TVA: Les prestations de services rendues par les avocats sont
soumises la TVA au taux de 10%. En revanche, les prestations ralises par les
socits de rassurance et les socits spcialises dans la fourniture d'informations
commerciales sont soumises la TVA au taux de 18%.
Les sommes verses aux personnes non rsidentes en Tunisie et soumises la TVA
font l'objet d'une retenue la source de 100% du montant de la TVA. Toutefois, ces
personnes peuvent dclarer la TVA ayant fait l'objet de retenue la source et dduire la
TVA supporte sur les achats de biens et services ncessaires la ralisation des
oprations soumises ladite taxe et ce, conformment la lgislation en vigueur.
(3) Utilisation d'informations conomiques, d'quipements scientifiques et
logiciels informatiques: Dans une prise de position (640) de l'anne 2004, la DGELF a
prcis que les rmunrations verses une entreprise rsidente en Angleterre en
contrepartie de l'utilisation d'informations conomiques, d'quipements scientifiques et
logiciels informatiques sont passibles de la retenue la source au taux de 15%. En cas
de prise en charge de l'impt, la retenue la source est liquide au taux de 17,64%.
Ces rmunrations sont galement passibles de la TVA au taux de 18%. Le client
tunisien devra retenir la source la totalit de la TVA.
D- Des tudes techniques ou conomiques
(1) Consultants de nationalit franaise n'ayant pas d'tablissement stable en
Tunisie: Dans une prise de position (877) du 23 juin 1999, la DGELF a prcis que les
rmunrations servies des personnes physiques ou morales non tablies ni
domicilies en Tunisie dans le cadre de contrat portant sur l'laboration de diagnostic
relatif la mise niveau de certaines entreprises sont passibles d'une retenue la
source libratoire au taux de 15%.
(2) Mission de diagnostic des fonctions de production et environnement
conomique international ralise par une socit franaise non tablie en
Tunisie: Dans une prise de position (61) du 13 janvier 2000, la DGELF a class les
prestations de diagnostic des fonction s de production et environnement conomique
international dans la catgorie des tudes techniques soumises la retenue de 15%
applicable aux redevances et a rappel que la retenue la source tunisienne ouvre droit
un crdit d'impt imputable sur l'impt franais.

(3) Diagnostic d'entreprises: Dans une prise de position (anne 2000), la direction
gnrale du contrle fiscal prcise que les rmunrations verses au titre d'un
diagnostic d'une entreprise tunisienne un cabinet franais relvent des rmunrations
au titre des tudes techniques ou conomiques et sont, de ce fait, soumises une
retenue la source au taux de 15%.
(4) Etudes techniques effectues par une personne physique trangre: Dans une
prise de position (1352) du 20 septembre 1999, la DGELF a prcis que les
rmunrations perues par des consultants trangers personnes physiques non tablies
ni domicilies en Tunisie en contrepartie des tudes techniques sont passibles d'une
retenue la source libratoire d'IS au taux de 15%.
(5) Rgime de la participation aux frais de marketing verss la mre l'tranger:
Dans une prise de position (373) du 22 mars 2000, la DGELF a prcis:
1) Que les sommes payes une socit mre espagnole par sa filiale tunisienne en
contrepartie d'une quote-part des oprations de marketing et de commercialisation sont
des redevances passibles de la retenue la source au taux de :
- 10% pour la partie correspondant la somme normalement due dans une relation
entre parties non lies,
- 15% pour le surplus.
2) Qu'il convient d'obtenir l'autorisation de la direction du contrle fiscal pour arrter un
exercice de 15 mois.
(6) Surveillance sismique en mer: Dans une prise de position (1620) du 16 aot 2000,
la DGELF a dfini le rgime fiscal applicable aux activits de surveillance sismique en
mer par une socit trangre:
1) Si la socit trangre est tablie en Tunisie: son activit est soumise la TVA au
taux de 10% et une retenue au taux de 5% au titre de l'IS.
2) Si la socit trangre n'est pas tablie en Tunisie: la surveillance sismique
constitue une tude technique passible d'une retenue la source de 15% libratoire de
l'IS sauf disposition plus favorable d'une convention fiscale internationale.
La TVA due au taux de 10% est recouvre par voie de retenue la source par le client
tabli en Tunisie.
(7) Contrat de gestion comportant diverses prestations: Dans une prise de position
(1236 bis) du 20 mai 2003, la DGELF a prcis le rgime fiscal applicable un contrat
de gestion (comportant diverses prestations ralises en Tunisie et l'tranger) entre
une socit tunisienne et une socit allemande.
La socit allemande est considre comme ayant un tablissement stable en Tunisie.
1) En matire d'IS :
Services raliss en Allemagne: Les services raliss en Allemagne au titre
de :

- la production de spectacles et de cassettes audiovisuelles d'animation touristique, ainsi


que l'acquisition de logiciels informatiques,
- l'valuation du cot des nouveaux projets (tudes techniques),
relvent de la dfinition des redevances et sont, par consquent, soumis la retenue
la source au taux de 10% (convention tuniso-allemande).
En cas de prise en charge de la retenue la source, le taux de retenue sera dtermin
selon la formule de prise en charge, soit au taux de 17,64%.
Les autres rmunrations ralises en Allemagne au titre de :
- l'organisation de tournes de formation en Allemagne au profit du personnel
tunisien,
- l'organisation de manifestations sportives en Allemagne au profit des
animateurs touristiques tunisiens,
- l'acquisition des quipements de cuisine et de restaurant ainsi que les
quipements sportifs au profit des units touristiques tablies en Tunisie,
- la coordination l'tranger pour la ralisation de certains achats,
- le recrutement d'employs en Allemagne, ne sont passibles d'aucune retenue
la source.
Toutefois, dans le cas o les rmunrations sont servies d'une faon globale sans
distinguer entre les rmunrations au titre des redevances et les autres rmunrations,
les sommes payes seront soumises en globalit la retenue la source au taux de
10%.
Services raliss en Tunisie: Les services raliss en Tunisie par l'tablissement
stable sont rattachs audit tablissement mme s'ils sont facturs directement par la
socit mre.
Nanmoins, dans le cas o les rmunrations sont servies d'une faon globale sans
distinguer entre les rmunrations au titre des services raliss en Allemagne et les
rmunrations servies l'tablissement stable au titre du contrat de gestion, les
sommes payes seront imposes parmi les rsultats de l'tablissement stable.
2) En matire de TVA:
Les tudes ralises l'tranger et destines tre utilises en Tunisie sont passibles
de la TVA au taux de 10%.
Les autres services raliss en Allemagne et destins tre utiliss en Tunisie sont
passibles de la TVA au taux de 18%.
Les sommes verses aux personnes non rsidentes en Tunisie et soumises la TVA
font l'objet d'une retenue la source de 100% du montant de la TVA.
Toutefois, ces personnes peuvent dclarer la TVA ayant fait l'objet de retenue la

source et dduire la TVA supporte par les marchandises et services ncessaires la


ralisation des oprations soumises ladite taxe et ce, conformment la lgislation en
vigueur.
(8) Frais de publicit et de prospection et de recherche de nouveaux marchs:
Dans une prise de position (1394) du 3 juin 2003, la DGELF a prcis que les frais de
conception de la publicit, mme facturs sparment des frais de prospection et de
recherche de nouveaux marchs l'tranger, sont qualifis d'tudes techniques et
passibles de la retenue la source au taux de 15% sauf convention fiscale
internationale plus favorable.
En revanche, les frais de publicit raliss l'tranger tel que l'impression et la
distribution de catalogues ne peuvent tre qualifis d'tudes techniques et chappent,
par consquent, la retenue la source.
(9) Analyses industrielles: Dans une prise de position (1918) du 18 septembre 2003,
la DGELF a prcis le rgime fiscal applicable aux rmunrations verses au titre
d'analyses industrielles:
En matire d'IS : Les rmunrations verses au titre des analyses industrielles
ralises en France sont qualifies d'tudes techniques et relvent, en consquence, de
la catgorie des redevances. Elles sont soumises la retenue la source au taux de
15%.
Toutefois, en cas de prise en charge de la retenue la source par la socit tunisienne,
le taux de retenue est de 17,64%.
En revanche, l'assistance technique au titre des services raliss par les techniciens
franais spcialiss n'est pas soumise la retenue la source conformment aux
dispositions de la convention de non double imposition conclue entre la Tunisie et la
France.
En matire de TVA: Aux termes de l'article 3-1 du code de la TVA, une affaire est
rpute faite en Tunisie lorsque le service rendu, le droit cd ou l'objet lou sont
utiliss ou exploits en Tunisie.
Les analyses industrielles ralises par le laboratoire franais sont destines tre
utilises en Tunisie. De ce fait, elles sont soumises la TVA au taux de 6% (tableau B
annex au code de la TVA).
En revanche, l'assistance technique est soumise la TVA au taux de 18%.
Les sommes verses aux personnes non rsidentes en Tunisie et soumises la TVA
font l'objet d'une retenue la source de 100% du montant de la TVA.
Toutefois, ces personnes peuvent dclarer la TVA ayant fait l'objet de retenue la
source et dduire la TVA supporte par les marchandises et services ncessaires la
ralisation des oprations soumises ladite taxe et ce, conformment la lgislation en
vigueur.
(10) Rgime fiscal applicable aux bureaux d'tudes trangers: Dans une prise de
position (1399) de l'anne 2003, la DGELF a prcis le rgime fiscal applicable aux
rmunrations verses par un tablissement public des socits non tablies ni

domicilies en Tunisie:
En matire d'IS :
. Les rmunrations verses par un tablissement public aux bureaux d'tudes
franais sont soumises une retenue la source libratoire au taux de 15% de leur
montant brut.
. Les sessions de formation ralises par des socits marocaines non tablies ni
domicilies en Tunisie sont passibles d'une retenue la source au taux de 15%.
En cas de prise en charge de l'impt, la retenue la source est liquide selon la formule
de prise en charge, soit au taux de 17,64%.
En matire de TVA:
L'tablissement public est tenu de retenir la TVA 100% de son montant au titre de ces
oprations.
(11) Rgime applicable un contrat de dcoration d'un htel conclu avec un
bureau d'tudes britannique: Dans une prise de position (2077) du 11 novembre
2003, la DGELF a prcis le rgime fiscal applicable aux rmunrations payes un
bureau d'tudes non tabli ni domicili en Tunisie en contrepartie des tudes
ncessaires pour la dcoration d'un htel:
En matire d'IS: Les rmunrations perues par le bureau d'tudes relvent de la
catgorie des redevances telles que dfinies par la convention de non double imposition
conclue entre la Tunisie et le Royaume-Uni et sont passibles d'une retenue la source
libratoire de l'IS au taux de 15%.
Toutefois, les rmunrations payes au titre du choix des lments de dcoration et des
meubles sont hors champ d'application de la retenue la source.
Dans le cas o les rmunrations sont servies d'une faon globale sans distinguer entre
les rmunrations au titre des redevances et les autres rmunrations, les sommes
payes seront soumises en globalit la retenue la source au taux de 15%. dfaut
de retenue la source, le taux de prise en charge de la retenue sera de 17,64%.
En matire de TVA: Les oprations ralises en Tunisie par le bureau d'tudes
anglais sont soumises la TVA au taux de :
- 10% au titre des tudes techniques (point II. 11 du tableau B bis annex au code de la
TVA).
- 18% au titre des travaux de dcoration et d'ameublement.
La TVA fera l'objet d'une retenue la source au taux de 100%. Toutefois, les personnes
non rsidentes peuvent dclarer la TVA ayant fait l'objet de retenue la source et
dduire la TVA supporte sur les acquisitions de biens et services ncessaires la
ralisation des oprations soumises ladite taxe et ce, conformment la lgislation en
vigueur.

(12) Etudes ralises par un cabinet tranger et finances par un don


international: Dans une prise de position (632) du 23 mars 2004, la DGELF a prcis
qu'un don accord par la banque mondiale la rpublique tunisienne et ayant servi au
paiement des rmunrations d'tudes des personnes non rsidentes en Tunisie ne
modifie pas le rgime fiscal de ces rmunrations. En effet, les rmunrations d'tudes
verses des personnes non rsidentes en Tunisie sont passibles d'une retenue la
source au taux de 15% sauf si la convention de non double imposition prvoit un taux
infrieur.
E) De l'assistance technique
(1) Assistance technique fournie par une entreprise franaise: Dans une prise de
position (375) du 18 mai 1999, la DGELF a prcis que l'assistance technique, relevant
des redevances selon la dfinition de droit commun, ne relve pas de la dfinition des
redevances donnes par la convention Tuniso-Franaise, ce qui exonre l'assistance
technique verse aux non rsidents de toute retenue la source.
(2) Qualification de la formation professionnelle assure par une entreprise
trangre: Dans une prise de position (265) du 1er mars 1999, la DGELF a prcis que
la formation professionnelle ralise par une entreprise trangre non tablie ni
domicilie en Tunisie constitue un cas d'assistance technique.
Lorsque l'entreprise trangre est allemande, l'assistance technique n'est passible
d'aucune retenue la source en Tunisie (article 12 de la convention tuniso-allemande
du 23 dcembre 1975).
(3) Formation des formateurs: Dans une prise de position (1658) du 30 aot 2000, la
DGELF a qualifi la formation des formateurs ralise par un non rsident comme une
assistance technique.
Elle a ensuite dfini le rgime fiscal de l'assistance technique:
1) Personne morale non rsidente: L'assistance technique est passible de la retenue
de 15% au titre des redevances sauf convention fiscale internationale plus
favorable.Dans ce sens, l'assistance technique n'est pas soumise la retenue la
source en Tunisie lorsque la personne morale est rsidente en France et au Canada.
2) Personne physique non salarie: Le rgime des personnes physiques non
rsidentes est le mme que celui applicable aux personnes morales alors que pour les
rsidents, la formation est soumise la retenue la source de 5% ou de celle applicable
aux rmunrations occasionnelles (15%).
3) Personne physique salarie: Lorsque le salaire est vers une personne non
rsidente, dont le pays a conclu une convention avec la Tunisie, il est passible d'une
retenue la source si l'une de ces 3 conditions est remplie:
-le salari rside en Tunisie au moins 183 jours dans l'anne, ou
- le salaire est pay par un employeur rsident en Tunisie, ou

- le salaire est pris en charge par un tablissement stable tunisien.


Pour les rsidents et les non rsidents dont le pays n'a pas conclu de convention avec
la Tunisie, les salaires sont toujours passibles de la retenue la source et imposables
en Tunisie.
4) TVA: Hormis le cas des salaris, la formation, sauf celle ralise par les entreprises
agres et spcialises en informatique, est passible de la TVA au taux de 10%
recouvre par voie de retenue la source.
(4) Formation ralise par une personne physique franaise: Dans une prise de
position (1984) du 21 dcembre 2001, la DGELF a prcis le rgime fiscal d'un contrat
tabli avec des personnes physiques de nationalit franaise non tablies ni domicilies
en Tunisie portant sur la ralisation de sessions de formation.
En matire d'IS : Les cycles de formation raliss par les personnes physiques non
tablies ni domicilies en Tunisie constituent un cas d'assistance technique. Les
rmunrations ce titre ne sont pas soumises l'impt en Tunisie et ce, conformment
l'article 19 de la convention tuniso-franaise du 28 mai 1973.
En matire de TVA: L'animation d'un sminaire par des personnes non tablies ni
domicilies en Tunisie est soumise la TVA au taux de 10% du fait que le service est
utilis en Tunisie et ce, en application des dispositions de l'article 3 du code de la TVA.
Ladite TVA est recouvre par voie de retenue la source.
(5) Rmunrations payes au titre de l'assistance technique: Dans une prise de
position (1171) du 23 juin 2004, la DGELF a prcis que les rmunrations payes au
titre de l'assistance technique ne relvent pas de la dfinition des redevances donne
par la convention de non double imposition conclue entre la Tunisie et l'Espagne, elles
sont donc non passibles de la retenue la source.
Sous-section 2. Les locations d'quipements
1. Principe
Les redevances ou loyers pays des non rsidents en rmunration de l'usage ou de
la concession de l'usage d'un quipement industriel, commercial, agricole, portuaire ou
scientifique sont imposables en Tunisie selon les rgles de droit interne au taux de 15%
calcul sur le montant TVA comprise (TVA 18%).
Nanmoins, certaines conventions classent de tels revenus dans la catgorie des
bnfices industriels et commerciaux et non dans la catgorie des redevances. D'autres
conventions ne retiennent pour imposables dans le pays de la source que certaines
catgories d'quipements parmi les diffrentes catgories retenues en droit commun.
2. Revue de la doctrine administrative

(1) Redevances de leasing verses une socit trangre: Dans une prise de
position (679) datant de mai 1999, la DGELF a prcis que, sous rserve des
dispositions d'une convention fiscale de non double imposition, les loyers pays une
socit trangre non tablie ni domicilie en Tunisie dans le cadre d'un contrat de
leasing portant sur un quipement industriel, commercial, agricole ou scientifique sont
soumis la retenue la source au titre des redevances au taux de 15%.
Une telle imposition serait, notre avis, dissuasive et empcherait la ralisation de telles
oprations puisque la retenue la source dpasse de loin le montant des intrts
gagns par le donneur.
(2) Affrtement d'aronefs non affects au trafic international: Dans une prise de
position (1080) du 26 juillet 1999, la DGELF a prcis que les rmunrations pour
affrtement d'aronefs non affects au trafic international servies au profit d'une socit
non tablie ni domicilie en Tunisie sont soumises une retenue la source libratoire
d'IS au taux de 15%.
En cas de prise en charge de l'impt, la retenue la source libratoire est due selon le
taux de prise en charge, soit 17,64%.
(3) Location de bateaux pour le transport de produits ptroliers entre deux ports
tunisiens: Dans une prise de position 863 du 26 novembre 2003, la DGCF a prcis
que la location de bateaux quips et arms par une socit anglaise au profit d'une
entreprise tunisienne de transport de ptrole entre deux ports tunisiens relve des
redevances passibles d'une retenue la source au taux de 15% ou, dfaut de
retenue, selon la formule de prise en charge au taux de 17,64%.
Dans le mme sens, une prise de position (603) du 24 mai 2004.
Sous-section 3. Rgime fiscal des redevances
Les redevances verses des non rsidents sont passibles en droit interne d'une
retenue la source libratoire de 15% du montant TVA comprise de la redevance.
Quant aux conventions fiscales, elles prvoient gnralement des taux diffrencis par
nature de prestation ou de redevance. Ces taux diffrencis varient d'une convention
une autre. Certaines prestations se trouvent mme, en application de certaines
conventions, affranchies de toute imposition en Tunisie.
C'est ainsi que certaines conventions n'incluent pas dans la dfinition du terme
"redevances" l'assistance technique (convention Tuniso-Franaise) ou les tudes
techniques (convention Tuniso-Belge), ce qui place lesdites prestations en dehors du
champ d'imposition en Tunisie.
La conjugaison du droit interne avec les dispositions des conventions fiscales dtermine
le taux de la retenue la source oprer au titre des redevances (BODI, Texte DGI n
92/41, Note commune n 27-V : Conditions et tarifs d'imposition). Ainsi, le taux
appliquer est:

- celui prvu par la convention de non double imposition dans la mesure o ce taux est
infrieur 15%.
- et 15% dans le cas o le taux prvu par la convention y est suprieur.
En cas de prise en charge, l'impt est d selon le taux de prise en charge, soit 17,64%.
La TVA est recouvre par voie de retenue la source pour son montant intgral.
Les taux de retenues applicables certains pays ayant conclu une convention fiscale
avec la Tunisie au titre des redevances sont dtermins dans le tableau suivant (Extrait
note commune n 41/2002) :

Taux de la retenue la source en matire de redevances applicables certains pays ayant conclu
une convention fiscale avec la Tunisie
Pays

(1) AFRIQUE DU
SUD

(2) ALLEMAGNE

(3) AUTRICHE

(4) BELGIQUE

(5) CANADA

Redevances

Imposition dans le pays de la source et selon sa lgislation au taux


de 10% des:
- droits d'auteur sur une uvre littraire, artistique ou scientifique, y
compris les films cinmatographiques, films, enregistrements ou disques
pour la radio ou la tlvision, brevet, marque de fabrique ou de
commerce, dessin, modle, plan, formule ou procd secrets,
- informations ayant trait une exprience acquise dans le domaine
industriel, commercial ou scientifique.
. Les rmunrations techniques payes en contrepartie de tout service
telles que les tudes techniques et conomiques et l'assistance
technique et autres services caractre technique ou consultatif
supportent l'impt dans le pays de la source et selon sa lgislation au
taux de 12%.

Imposition dans le pays de la source aux taux de :


-10% :
. des droits d'auteur sur les uvres littraires, artistiques ou
scientifiques,
. des rmunrations pour les tudes techniques ou conomiques;
-15% :
. des brevets, dessins et modles, plans, formules ou procds secrets,
marques de fabrique ou de commerce,
. des films cinmatographiques informations ayant trait une exprience
acquise dans le domaine agricole, industriel, commercial ou scientifique,
. des ou de tlvision
Imposition dans le pays de la source aux taux de :
- 10% des droits d'auteur sur une uvre littraire, artistique ou
scientifique;
-15% des:
. tudes techniques ou conomiques, films de cinma ou de TV, brevets,
marques de fabrique ou de commerce, dessins, modles, plans, formules
ou procds secrets,
. quipements industriels, commerciaux ou scientifiques,
. informations ayant trait une exprience dans le domaine agricole,
industriel, commercial ou scientifique.
Imposition dans le pays de la source aux taux de :
- 5% des droits d'auteur sur les uvres littraires, artistiques ou
scientifiques;
- 15% des brevets, dessins et modles, plans, formuies ou procds
secrets ainsi que les rmunrations pour la fourniture d'informations
concernant des expriences d'ordre industriel, commercial ou
scientifique;
- 20% des licences d'exploitation de marques de fabrique ou de
commerce, pour la location du droit d'utilisation de films
cinmatographiques et de tlvision ainsi que les rmunrations pour
l'usage ou la concession de l'usage d'quipements agricoles, industriels,
portuaires, commerciaux ou scientifiques.
-15% pour la prestation d'une assistance technique l'usage des biens
viss aux deux tirets prcdents.
Imposition dans le pays de la source et selon sa lgislation aux taux de :
-15%des:
. brevets, dessins, modles, plans, formules ou procds secrets,
. informations ayant trait une exprience acquise dans le domaine
industriel, commercial ou scientifique,
. tudes techniques et conomiques.
- 20% des licences d'exploitation de marques de fabrique ou de
commerce, films cinmatographiques et de films ou bandes
magntoscopiques destins la TV ainsi que pour les quipements
industriels, portuaires, commerciaux ou scientifiques.

Taux de la retenue la source en matire de redevances appticables certains pays ayanl conclu
une convention fiscale avec la Tunisie (suite)
Pays

Redevances
Les redevances payes au titre des droits d'auteur concernant la production d'une uvre littraire,
dramatique musicale ou artistique sont exclusivement imposables dans le pays de la rsidence du
bnficiaire effectif.

(6) CHINE

Imposition dans le pays de la source au taux:


* de 10% des:
- droits d'auteur sur une uvre littraire, artistique ou scientifique,
- films cinmatographiques, et les films ou enregistrements pour la transmission par radiotlvision, brevet, marque de fabrique, dessin, modle, plan, formule ou procd secrets,
- informations ayant trait une exprience acquise dans le domaine industriel, commercial ou
scientifique.
* de 5% des tudes techniques ou conomiques ou pour l'assistance technique.

(7) COREE DU
SUD

Imposition dans le pays de la source et selon sa lgislation au taux de 15% des:


- droits d'auteur sur une uvre littraire, artistique ou scientifique, y compris les films
cinmatographiques et films, bandes pour la TV et la radio, brevets, marques de fabrique ou de
commerce, dessins, modles, plans, formules ou procds secrets,
- quipements agricoles, industriels, commerciaux ou scientifiques,
- informations ayant trait une exprience acquise dans le domaine industriel, commercial ou
scientifique,
- tudes techniques ou conomiques et assistance technique.

Imposition dans le pays de la source et selon sa lgislation au taux de 15% des:


- droits d'auteur sur une uvre littraire, artistique ou scientifique, y compris les films
cinmatographiques, enregistrements pour radio et TV, brevets, marques de fabrique ou de
commerce, dessins, modles, plans, formules ou procds secrets,
(8) DANEMARK
- quipements industriels, commerciaux ou scientifiques,
- informations ayant trait une exprience acquise dans le domaine industriel, commercial ou
scientifique,
- tudes techniques et conomiques.

(9) EGYPTE

Imposition dans le pays de la source et selon sa lgislation au taux de 15% des:


- droits d'auteur relatifs une uvre littraire, artistique ou scientifique, brevets
d'invention,marques commerciales, dessins, modles, plans, formules ou procds secrets,
- quipements industriels, commerciaux ou scientifiques,
- informations ayant trait une exprience industrielle, commerciale ou scientifique,
- bandes dessines, films et vidos pour la TV.

(10) EMIRATS
ARABES UNIS

Imposition dans le pays de la source et selon sa lgislation au taux de 7,5% des:


- droits d'auteur sur une uvre littraire, artistique ou scientifique y compris les films
cinmatographiques et les films et bandes de la radio ou de la tlvision, d'un brevet d'invention,
d'une marque commerciale, d'un modle, d'un plan, d'une formule ou d'un procd industriel
secret,
- quipements industriels, commerciaux ou scientifiques,
- informations ayant trait une exprience acquise dans le domaine industriel, commercial ou
scientifique.

(11) ESPAGNE

Imposition dans le pays de la source au taux de 10% des:


- droits d'auteur, brevets, marques de fabrique ou de commerce, dessins, modles, plans, formules
ou procds secrets,
- quipements industriels, commerciaux ou scientifiques,
- tudes et informations ayant trait une exprience acquise dans le domaine industriel,
commercial ou scientifique,
- films cinmatographiques et uvres enregistres sur les films et bandes
magntoscopiques, pour la tlvision.

Taux de la retenue la source en matire de redevances applicables certains pays ayant conclu
une convention fiscale avec la Tunisie (suite)
Pays

Redevances
Imposition dans le pays de la source et selon sa lgislation aux taux de :
- 15% pour:
* des droits d'auteur sur une uvre littraire, artistique ou scientifique, y compris les films
cinmatographiques, ou les films ou bandes magntiques de radio et TV,
* des brevets d'invention, marques commerciales, dessins ou modles, plans, formules ou
procds secrets,
* des informations ayant trait une exprience dans le domaine industriel, commercial ou
scientifique,
(12) ETATS UNIS * des gains tirs de tout droit de proprit des lments ci-dessus qui dpendent de la
D'AMRIQUE productivit, l'utilisation ou l'alination de ces droits ou proprits.
-10% pour:
* un quipement industriel, commercial ou scientifique autre que les navires et aronefs ou
containers exploits en trafic international,
* des tudes techniques ou conomiques payes sur des fonds publics de l'autre Etat ou l'une de
ses subdivisions politiques ou collectivits locales,
* l'assistance technique ralise dans l'Etat de la source et accessoire pour l'utilisation de la
proprit ou des droits susviss.

(13) FRANCE

(14) HONGRIE

Imposition dans le pays de la source si sa lgislation le prvoit aux taux de :


- 5% pour les droits d'auteur sur les uvres littraires, artistiques ou scientifiques;
-15% pour les licences d'exploitation de brevets, dessins et modles, plans, formules ou procds
secrets;
-15% pour les informations concernant les expriences d'ordre industriel, commercial ou
scientifique, tudes techniques ou conomiques;
- 20% pour les licences d'exploitation de marques de fabrique ou de commerce, films
cinmatographiques et de tlvision, l'usage d'quipements agricoles, commerciaux, industriels,
portuaires, ou scientifiques.
* Les sommes verses un tablissement public en contrepartie de l'utilisation d'un film
d'mission ou de radio-diffusion ne sont pas imposables.

Imposition dans le pays de la source au taux de 12% des:


- droits d'auteur sur une uvre littraire, artistique ou scientifique, y compris les films
cinmatographiques et les bandes d'enregistrement, brevet, marque de fabrique ou de commerce,
dessin, modle, plan, formule ou procds secrets,
. quipement industriel, commercial scientifique, agricole ou portuaire,
- informations ayant trait une exprience acquise dans le domaine industriel, commercial ou
scientifique, pour des tudes techniques ou conomiques ou pour une assistance technique.

Imposition dans le pays de la source au taux de 15% des droits d'auteur sur une uvre littraire,
artistique ou scientifique y compris les films cinmatographiques, brevets, marques de fabrique
ou de commerce, dessins, modles, plans, formules ou procds secrets, pour l'usage ou le droit
d'usage d'un quipement industriel, commercial ou scientifique, ainsi que des rmunrations
(15) INDONSIE pour la fourniture d'informations concernant
les expriences d'ordre industriel, commercial ou scientifique, ainsi que les rmunrations en
contrepartie d'tudes techniques ou d'assistance technique.

(16) ITALIE

Imposition dans le pays de la source et selon sa lgislation aux taux de :


- 5% des droits d'auteur sur les uvres littraires, artistiques ou scientifiques;
- 12% au titre des:
* brevets, dessins, modles, plans, formules ou procds secrets,
* informations ayant trait une exprience dans le domaine industriel, commercial ou
scientifique,
* tudes techniques et conomiques, caractre industriel ou commercial;
- 16% au titre des:
* marques de fabrique ou de commerce, films cinmatographiques et de TV,
* quipements industriels, commerciaux ou scientifiques.

Taux de la retenue la source en matire de redevances applicables certains pays ayant conctu
une convention fiscale avec la Tunisie (suite)
Pays

Redevances

(17) JORDANIE

Imposition dans le pays de la source et selon sa lgislation des:


- droits d'auteur sur une uvre littraire, artistique ou scientifique, brevets d'invention ou
marques commerciales, dessins, modles, formules ou procds secrets,
- quipement industriel, commercial ou scientifique,
- informations relatives une exprience industrielle, commerciale ou scientifique.

(18) KOWET

Imposition dans le pays de la source et selon sa lgislation au taux de 5% pour:


- un droit d'auteur sur une uvre littraire, artistique ou scientifique, y compris les films
cinmatographiques, les films, brevets, marques commerciales, dessins, modles, plans,
formules ou procds secrets de production ou bandes ou tous autres moyens de production
pour la transmission radiophonique ou tlvise,
- des informations ayant trait une exprience acquise dans le domaine industriel, commercial
ou scientifique.
Le terme "redevance" ne comprend pas les rmunrations payes en contrepartie des tudes
techniques et conomiques et de l'assistance technique.

(19) LIBAN

Imposition dans le pays de la source au taux de 5% des rmunrations payes pour l'usage ou la
concession de l'usage des droits relatifs:
- aux droits d'auteur sur des uvres littraires, artistiques ou scientifiques, y compris les films
cinmatographiques, films ou bandes pour la radio ou la tlvision,
- la transmission par satellite ou cbles ou fibres optiques ou moyens techniques analogues
pour la transmission au public,
- un brevet, formule, marque commerciale, dessin, modle, plan ou procd secrets,
- aux quipements industriels, commerciaux ou scientifiques,
- des informations ayant trait une exprience acquise dans le domaine industriel, commercial
ou scientifique.

(20)
LUXEMBOURG

Imposition dans le pays de la source au taux de 12% des montants pays en contrepartie:
- des droits d'auteur sur une uvre littraire, artistique ou scientifique y compris les films
cinmatographiques, brevet, marque de fabrique ou de commerce, dessin, modle, plan, formule
ou procd secrets.
- d'un quipement industriel, commercial, agricole, portuaire ou scientifique,
- d'informations concernant une exprience acquise dans le domaine industriel, commercial ou
scientifique, l'exception des rmunrations pour affrtement des navires ou aronefs affects
au trafic international,
- d'tudes techniques ou conomiques ou d'assistance technique.

(21) MALI

Imposition dans le pays de la source au taux de 10% des:


- droits d'auteur sur une uvre littraire, artistique ou scientifique,
- films cinmatographiques et enregistrements, brevets, marques de fabrique ou de commerce,
dessins, modles, plans, formules ou procds secrets,
* quipements industriels, commerciaux ou scientifiques,
* informations ayant trait une exprience dans le domaine industriel, commercial ou
scientifique.
Le terme "redevances" ne comprend pas les rmunrations payes en contrepartie des tudes
techniques et conomiques et de l'assistance technique.

(22) NORVEGE

Imposition dans le pays de la source si sa lgislation le prvoit aux taux de :


- 5% au titre des droits d'auteur sur les uvres littraires, artistiques ou scientifiques;
- 15% au titre:
. des licences d'exploitation de brevets, dessins et modles, plans, formules ou procds
secrets,
. des informations concernant une exprience industrielle, commerciale ou scientifique,
. des tudes techniques ou conomiques.

Taux de la retenue la source en matire de redevances applicables certains pays ayant conclu
une convention liscale avec la Tunisie (suite)
Pays

Redevances
- 20% au titre:
* des licences d'exploitation de marques de fabrique ou de commerce, location de droit d'utilisation
de films de cinma et de TV,
* d'quipements agricoles, industriels, portuaires, commerciaux ou scientifiques,

(23) PAKISTAN

(24) PAYS-BAS

(25) POLOGNE

Imposition dans le pays de la source et selon sa lgislation au taux de 10% au titre:


- des droits d'auteur sur une uvre littraire, artistique ou scientifique y compris les films
cinmatographiques, d'un brevet d'invention, d'une marque de fabrique ou de commerce, d'un
dessin ou d'un modle, d'un plan, d'une formule ou d'un procd secret;
- de l'usage ou la concession de l'usage d'quipements industriels, commerciaux, portuaires,
agricoles ou scientifiques l'exception des rmunrations pour affrtement de navires et
d'aronefs affects au trafic international,
- des tudes techniques ou conomiques,
- d'une assistance technique.

Imposition dans le pays de la source aux taux de :


- 7,5% pour les redevances reues par un rsident en Tunisie qui ne sont pas soumises la retenue
la source aux Pays-Bas tant que ce dernier pays n'aura pas procd la modification de sa
lgislation fiscale, et
- 11 % dans les autres cas.
Le terme redevances comprend les rmunrations payes pour l'usage ou la concession de
l'usage d'un droit d'auteur sur une uvre littraire, artistique ou scientifique de films
cinmatographiques ou de tlvision, d'un brevet, d'une marque de fabrique ou de commerce, d'un
dessin ou d'un modle, d'un plan, d'une formule ou d'un procd secrets ainsi que pour l'usage ou
la concession de l'usage d'un quipement industriel,
commercial ou scientifique l'exception des rmunrations payes en contrepartie de l'exploitation
en trafic international des navires et aronefs et pour des informations ayant trait une exprience
acquise dans le domaine industriel, commercial ou scientifique ainsi que pour des tudes
techniques ou conomiques ou pour des services d'une assistance technique rendus dans l'Etat
d'o proviennent les rmunrations.
Imposition dans le pays de la source au taux de 12% au titre:
- des droits d'auteur sur une uvre littraire, artistique ou scientifique y compris les films
cinmatographiques, d'un brevet, d'une marque de fabrique ou de commerce, d'un dessin, d'un
modle, d'un plan, d'une formule ou d'un procd secrets,
- de l'usage ou la concession de l'usage d'quipements industriels, commerciaux, agricoles,
portuaires ou scientifiques,
- des informations ayant trait une exprience acquise dans le domaine industriel, commercial ou
scientifique,
- des tudes techniques ou conomiques ou pour une assistance technique.

Imposition dans le pays de la source dans la limite de 10% au titre:


- des droits d'auteur sur une uvre littraire, artistique ou scientifique, y compris les films
cinmatographiques ainsi que les films et enregistrements pour transmissions radiophoniques et
tlvises, brevet, marque de fabrique ou de commerce, dessin, modle, plan, formule ou procds
secrets,
- de l'usage ou la concession de l'usage d'quipements industriels, commerciaux ou scientifiques,
(26) PORTUGAL - des informations ayant trait une exprience industrielle, commerciale ou scientifique,
- d'une assistance technique ou des tudes techniques ou conomiques en relation avec l'usage ou
la concession de l'usage des droits, biens et des informations susviss.

(27) QATAR

Imposition dans le pays de la source au taux de 5% au titre:


- des droits d'auteur sur une uvre littraire, artistique ou scientifique, d'un brevet d'invention,
d'une marque de commerce, d'un dessin, d'un modle, d'un plan, d'une formule ou des procds
secrets,

Taux de la retenue la source en matire de redevances applicables certains pays ayant conclu
une convention fiscale avec la Tunisie (suite)

Pays

Redevances
- de l'usage ou la concession de l'usage d'quipements industriels, commerciaux ou
scientifiques,
- des informations ayant trait une exprience acquise dans le domaine industriel,
commercial ou scientifique.

(28) RPUBLIQUE
TCHEQUE

Imposition dans le pays de la source aux taux de :


- 5% au titre des droits d'auteur sur une uvre littraire, artistique ou scientifique y
compris les films cinmatographiques et les films ou les enregistrements conus
pour la radio et la Tlvision.
- 15% au titre:
- des brevets, marques de fabrique ou de commerce, dessins ou modles, plans,
formules ou procds secrets,
- de l'usage ou la concession de l'usage d'quipements industriels, commerciaux ou
scientifiques,
- des informations ayant trait une exprience acquise dans le domaine industriel,
commercial ou scientifique,
- des tudes techniques ou conomiques ou d'une assistance technique rendue
dans l'autre Etat contractant.

(29) ROUMANIE

Imposition dans le pays de la source et selon sa lgislation au taux de 12% au titre:


- des droits d'auteur sur une uvre littraire, artistique ou scientifique, y compris
les films cinmatographiques, les bandes pour TV et radio, brevets d'invention,
marques de fabrique ou de commerce, dessins ou modles, plans, formules ou
procds secrets,
- de l'usage ou la concession de l'usage d'quipements industriels, commerciaux ou
scientifiques,
- des informations acquises dans le domaine industriel, commercial ou scientifique,
- des tudes techniques ou conomiques ainsi que l'assistance technique.
. Les commissions supportent l'impt dans le pays de la source et selon sa
lgislation au taux de 4%.

Imposition dans Ie.pays de la source et selon sa lgislation au taux de 15% au titre:


- des droits d'auteur sur une uvre littraire, artistique ou scientifique y compris les
films de cinma, bandes pour TV et radio, brevets, marques de fabrique ou de
commerce,
(30) ROYAUME UNI DE LA
dessins, modles, plans, formules ou procds secrets,
GRANDE BRETAGNE ET
- de l'usage ou de la concession de l'usage des quipements agricoles, industriels,
D'IRLANDE DU NORD
commerciaux ou scientifiques,
- des informations ayant trait une exprience dans le domaine industriel,
commercial ou scientifique,
- des tudes techniques ou conomiques.

(31) SNGAL

Imposition dans le pays de la rsidence du bnficiaire des montants pays au titre:


- des droits d'auteur sur une uvre littraire, artistique ou scientifique y compris les
films cinmatographiques, d'un brevet, d'une marque de fabrique ou de commerce,
d'un dessin ou d'un modle, d'une formule ou d'un procd secrets,
- de l'usage ou de la concession de l'usage d'un quipement industriel, commercial
ou scientifique ne constituant pas un bien immobilier au sens de l'article 6 de la
convention,
- des informations ayant trait une exprience acquise dans le domaine industriel,
commercial ou scientifique.

Taux de la retenue la source en matire de redevances applicables certains pays ayanl conclu
une convention fiscale avec la Tunisie (suite)
Pays

Redevances

(32) SUEDE

Imposition dans le pays de la source et selon sa lgislation aux taux de :


- 5% au titre des droits d'auteur sur les uvres littraires, artistiques ou scientifiques;
-15% au titre:
* des films de cinma, films ou enregistrements pour mission de radio ou de TV,brevets, marques
de fabrique ou de commerce, dessins ou modles, plans, formules ou procds secrets,
* des quipements industriels, commerciaux ou scientifiques,
* des informations ayant trait une exprience acquise dans le domaine industriel, commercial ou
scientifique,
* des tudes techniques ou conomiques.

(33) SUISSE

Imposition dans le pays de la source et selon sa lgislation dans la limite de 10% au


titre:
- d'un droit d'auteur sur une uvre littraire, artistique ou scientifique y compris les films
cinmatographiques, d'un brevet, d'une marque de fabrique ou de commerce, d'un dessin ou d'un
modle, d'un plan, d'une formule ou d'un procd secret,
- d'un quipement industriel, commercial ou scientifique,
- des informations ayant trait une exprience acquise dans le domaine industriel, commercial ou
scientifique,
- des tudes techniques ou conomiques lies la communication de ces informations ou leur
mise en application.

(34) SULTANAT
D'OMAN

Imposition dans le pays de la source et selon sa lgislation au taux de 5% des droits d'auteur sur
une uvre littraire, artistique ou scientifique, y compris les films cinmatographiques, films,
disques ou bandes de radio ou de tlvision, d'un brevet d'invention, d'une marque de commerce,
d'un dessin, d'un modle, de logiciels informatiques, d'un plan, d'une formule ou de procds
secrets de montage ou de fabrication.

(35) SYRIE

Imposition dans le pays de la source et selon sa lgislation dans la limite de 18% des
rmunrations payes en contrepartie:
- d'un brevet d'invention, marque commerciale, dessin, modle, plan,
- d'quipements commerciaux ou industriels ou scientifiques,
- d'informations ayant trait une exprience industrielle ou scientifique,
- des droits d'auteur sur une uvre littraire ou artistique ou scientifique, y compris les films
cinmatographiques et films ou bandes de transmission tivise ou radiophonique.

(36) TURQUIE

Imposition dans le pays de la source au taux de 10% au titre des rmunrations payes en
contrepartie:
- des droits d'auteur sur une uvre littraire, artistique ou scientifique, y compris les films
cinmatographiques pour la TV et la radio, brevets, marques de fabrique ou de commerce, dessins
ou modles, plans, formules ou procds secrets,
- des quipements industriels, commerciaux ou scientifiques,
- des informations concernant une exprience acquise dans le domaine industriel, commercial ou
scientifique.

Taux de la retenue la source en matire de redevances applicables certains pays ayant conclu
une convention fiscale avec la Tunisie (suite)
Pays

Redevances

(37) U.M.A.

Imposition exclusive dans le pays de la source des redevances en contrepartie:


- des droits d'auteur sur une uvre littraire, artistique ou scientifique y compris les films
cinmatographiques et tlviss caractre commercial, brevet, marque de fabrique ou de
commerce, dessin, modle, plan, formule ou procd secrets,
- des quipements industriels, commerciaux, agricoles, portuaires ou scientifiques,
- d'informations ayant trait une exprience acquise dans le domaine industriel, commercial
ou scientifique,
- d'tudes techniques ou conomiques et assistance technique.

(38) YEMEN

Imposition dans le pays de la source et selon sa lgislation au taux de 7,5% au titre:


- des droits d'auteur sur les uvres littraires, artistiques ou scientifiques y compris les films
cinmatographiques, d'un brevet, d'une marque de fabrique ou de commerce, d'un dessin,
modle, plan, formule ou procds secrets.
- d'un quipement industriel, commercial portuaire ou scientifique l'exclusion des
rmunrations en contrepartie de la location des bateaux et aronefs exploits en trafic
international.

Sous-section 4. Redevances exonres


1. Redevances payes par les entreprises totalement exportatrices
Le versement une personne physique ou morale non tablie ni domicilie en Tunisie
par une entreprise totalement exportatrice de l'une des rmunrations suivantes est
exonr d'impt et, par voie de consquence, de toute retenue la source:
1- des droits d'auteur;
2- de l'usage ou de la concession de l'usage ou de la cession d'un brevet, d'une marque
de fabrique ou de commerce, d'un dessin ou d'un
modle, d'un plan, d'une formule
ou d'un procd de fabrication, y compris les films cinmatographiques et de
tlvision;
3- de l'usage ou de la concession de l'usage d'un quipement industriel, commercial,
agricole, portuaire ou scientifique,
4- des informations ayant trait une exprience acquise dans le domaine industriel,
commercial ou scientifique;
5- des tudes techniques ou conomiques, ou pour une assistance technique.
ce niveau, il y a lieu de signaler que l'exonration des rmunrations susvises et
payes par les entreprises totalement exportatrices n'est pas limite dans le temps dans
le sens o elle n'est pas lie la priode de la dduction totale des bnfices et des
revenus provenant de l'export. Lesdites rmunrations sont exonres dans tous les
cas lorsqu'elles sont payes
par une entreprise totalement exportatrice et ce, indpendamment du rgime fiscal de
ladite entreprise en matire des revenus et bnfices provenant de l'export.

L'article 10 du code d'incitations aux investissements considre comme entreprises


totalement exportatrices:
- les entreprises dont la production est destine totalement l'tranger, ou
- les entreprises dont les prestations de services sont ralises totalement l'tranger.
Le mme article considre comme entreprises totalement exportatrices:
- les entreprises travaillant exclusivement avec:
Les entreprises dont la production est totalement destine l'tranger ou dont
les prestations de services sont ralises totalement l'tranger;
Les entreprises tablies dans les parcs d'activits conomiques prvues par la
loi n 92-81 du 3 aot 1992 telle que modifie et complte par la loi n 94-14
du 31 janvier 1994, l'article 76 de la loi de finances n 97-88 du 29 dcembre
1997 et la loi n 2001-76 du 17 juillet 2001 ;
Les organismes financiers et bancaires travaillant essentiellement avec les non
rsidents prvus par la loi n 85-108 du 6 dcem bre 1985.
Sont aussi considres comme entreprises totalement exportatrices:
- les socits de commerce international totalement exportatrices prvues par la loi n
94-42 du 7 mars 1994 telle que modifie et complte par la loi n 96-59 du 6 juillet
1996 et la loi n 98-102 du 30 novembre 1998 ;
- les entreprises tablies dans les parcs d'activits conomiques prvues par la
loi n 92-81 du 3 aot 1992, telle que modifie et complte par la loi n 94-14
du 31 janvier 1994, la loi de finances n 97-88 du 29 dcembre 1997 et la loi n
2001-76 du 17 juillet 2001.
Dans une prise de position (619) du 20 avril 2000, la DGELF a prcis que l'exonration
des redevances payes par les entreprises totalement exportatrices s'applique
abstraction faite des liens qui lient les deux parties.
2. Redevances payes par les entreprises ptrolires leur socit mre
Aux termes de l'article 104 de la loi n 99-93 du 1 7 aot 1999 portant promulgation du
code des hydrocarbures, les redevances payes par les socits de production et
d'exploitation des hydrocarbures leur socit mre tablie l'tranger au titre des
tudes et de l'assistance technique ne sont pas soumises l'impt sur les socits et ne
font pas l'objet de retenue la source.
Dans une prise de position (2187) du 16 aot 2003, la DGELF a apport certaines
prcisions quant l'application de l'article 104 du code des hydrocarbures.
Aux termes de l'article 104 du code des hydrocarbures: nonobstant les dispositions du
Il de l'article 45 du code de l'IRPP et de l'IS, la socit mre du titulaire du permis est
exonre de l'impt sur les socits au titre des tudes et de l'assistance technique
qu'elle ralise directement au profit du titulaire.
Cette exonration est conditionne donc ce que:

-l'activit soit soumise aux dispositions du code des hydrocarbures conformment


l'article 2 dudit code,
- les tudes et l'assistance technique soient ralises directement par la socit mre.
De ce fait, les tudes et l'assistance technique factures par la socit mre, et
ralises par un sous-traitant autre que ladite socit mre ne bnficient pas des
dispositions de l'article 104 du code des hydrocarbures et sont passibles, de ce fait, de
la retenue la source au taux de 15% sauf convention internationale plus favorable.
3. Redevances payes en contrepartie de l'affrtement de navires ou
d'aronefs affects au trafic international
Les redevances payes par les entreprises tablies en Tunisie au profit d'autres
entreprises non tablies ni domicilies en Tunisie au titre de l'affrtement de navires ou
d'aronefs exploits en trafic international sont exonres d'impt sur le revenu et
d'impt sur les socits et sont, par consquent, exonres de retenue la source.
On entend par trafic international, le transport de personnes ou de marchandises d'un
point situ l'tranger vers un point situ en Tunisie et vice-versa. En revanche, tout
affrtement pour un trafic assur entre deux points situs en Tunisie relve du trafic
national et se trouve
par consquent exclu de l'exonration.
4. Redevances exonres en vertu de conventions particulires
Les rmunrations verses au titre des redevances par certaines entreprises ou
organismes, peuvent, en vertu de conventions particulires conclues avec l'Etat, tre
exonres d'impt et, par consquent, dispenses de retenue la source. Dans ce
cadre, une prise de position (1088) du 9 juin 2004 de la DGELF rappelle que
l'exonration des redevances accorde une socit dans le cadre d'une convention
particulire et au titre d'un projet d'investissement particulier ne peut tre tendue un
projet d'extension dudit investissement.

Redevances exonres selon le rgime conventionnel


Brevet, marque de
fabrique ou de
commerce, dessin
ou modle de
Droit
plan, formule ou
d'auteur
procd de
fabrication, y
compris les films
cinmatographiques
ou de tlvision
Canada
Marque de
fabrique
(Production Egypte - Emirats
d'une
Arabes Unis - Etats
uvre
Unis d'Amrique littraire,
Jordanie - Kowet dramatique Liban - Qatar musicale Sultanat d'Oman ou
Syrie
artistique) Marque de
commerce
Chine
Dessin
Emirats Arabes
Unis
Plan
Sngal
Formule
Syrie
Procd
de Fabrication
Syrie
Films
clnmatographiqu
es
ou
de
tlvision
Jordanie - Qatar France (sommes
verses un
tablissement
public
de l'autre Etat
contractant en
contrepartie de
l'utilisation d'un
film d'mission ou
de radiodiffusion)

Les quipements

Exonration Equipements Equipements


totale
agricoles
portuaires

- Afrique du - Canada
Sud- Ymen
Allemagne
- Chine
- Kowet
- Sultanat
d'Oman

Equipements
agricoles et
portuaires

- Core du
Sud
- Danemark
- Royaume
- Egypte
Uni de la
- Emirats
Grande
Arabes Unis
Bretagne
- Espagne
et d'Irlande - Etats Unis
du Nord
d'Amrique
-Italie
- Indonsie
- Jordanie
- Liban
-Maii
- Pays bas
- Portugal
-Qatar
- Rpublique
tchque
- Roumanie
- Sngal
- Sude
- Suisse
- Syrie
- Turquie

Informations
ayant trait une
exprience acquise Etudes
dans le domaine techniques et
industriel
conomiques
commercial
ou
scientifique
- Pakistan
- Sultanat d'Oman
- Ymen
- Syrie (informations
dans le domaine
commercial)

Etudes
Assistance
techniques technique

- Belgique
- Indonsie
- Egypte
Emirats
Arabes
Unis
- Etats Unis
d'Amrique
(Etudes
techniques ou
conomiques
autres
que
payes
sur
des fonds de
l'Etat ou l'une
de ses
subdivisions
politiques ou
collectivits
locales)
- Jordanie
- Kowet
- Liban
-Mali
-Qatar
- Sngal
-Sultanat
d'Oman
- Syrie
- Turquie
- Ymen
-Portugal
(tudes
techniques
non
fournies
en
rapport avec
l'usage ou la
concession
de
l'usage
des
droits,
biens et
informations
vises par les
redevances
taxables)

- Allemag
- Autriche
- Canada
- Danema
- Egypte
Em
Arabes U
- Espagne
- France
-Italie
- Jordanie
-Kowet
- Liban
-Maii
- Norvge
-Qatar
Roya
Uni de
Grande
Bretagne
d'Irlande
Nord
- Sngal
- Sude
- Suisse
Sul
d'Oman
- Syrie
- Turquie
- Ymen
(assistanc
technique
non ra
en Tunisie
autre
qu'access
l'utilis
des droit
biens
v
par
redevance
taxables)
Por
(assistanc
technique
fournie en
relation
l'usage ou
concessio
l'usage
droits et b
et des
informatio
vises pa
redevance
taxables)

Redevances exonres selon le rgime conventionnel


Canada (Production d'une uvre littraire, dramatique,
musicale ou artistique)

Droits d'auteurs

Marque
fabrique

de

Marque de
commerce
Brevet, marque de fabrique ou de Dessin
commerce, dessin ou modle de
plan, formule ou procd de Plan
fabrication, y compris les films
cinmatographiques
Formule
ou de tlvision
Procd de
Fabrication
Films
clnmatographiques ou de
tlvision
Exonration
totale
Equipements
agricoles
Les quipements

Egypte - Emirats Arabes Unis - EtatsUnis d'Amrique - Jordanie - Kowet Liban - Qatar - Sultanat d'Oman - Syrie
Chine
Emirats Arabes Unis
Sngal
Syrie
Syrie
Jordanie - Qatar - France (sommes
verses un tablissement public de
l'autre Etat contractant en contrepartie
de l'utilisation d'un film d'mission ou de
radiodiffusion)

Afrique du Sud - Allemagne - Chine - Kowet - Sultanat


d'Oman
Canada - Ymen

Equipements Core du Sud - Royaume Uni de la Grande Bretagne et


portuaires
d'Irlande du Nord

Autriche - Danemark - Egypte - Emirats Arabes Unis Equipements Espagne Etats Unis d'Amrique - Italie - Indonsie agricoles et Jordanie - Liban - Mali - Pays-bas - Portugal - Qatar portuaires
Rpublique tchque - Roumanie - Sngal Sude Suisse - Syrie - Turquie
Informations ayant trait une
exprience acquise dans le Pakistan - Sultanat d'Oman - Ymen - Syrie (informations
domaine industriel, commercial dans le domaine commercial)
ou scientifique
Belgique - Egypte - Emirats Arabes Unis - Etats Unis
d'Amrique (Etudes techniques ou conomiques autres
que payes sur des fonds de l'Etat ou l'une de ses
subdivisions politiques ou collectivits locales) - Jordanie
Etudes
techniques
ou
- Kowet - Liban - Mali - Qatar - Sngal - Sultanat
conomiques
d'Oman - Syrie Turquie - Ymen - Portugal (tudes
techniques non fournies en rapport avec l'usage ou la
concession de l'usage des droits, biens et informations
vises par les redevances taxables)
Etudes conomiques

- Indonsie

Assistance technique

Allemagne - Autriche - Canada - Danemark - Egypte Emirats Arabes Unis - Espagne - France - Italie Jordanie - Kowet - Liban - Mali - Norvge Qatar Royaume Uni de la Grande Bretagne et d'Irlande du
Nord - Sngal- Sude - Suisse - Sultanat d'Oman Syrie - Turquie - Ymen - USA (assistance technique
non ralise en Tunisie ou autre qu'accessoire
l'utilisation des droits et biens viss par les redevances
taxables) - Portugal (assistance technique non fournie en
relation avec l'usage ou la concession de l'usage des
droits et biens et des informations vises par les
redevances taxables)

Prcisions additionnelles au tableau synoptique:


1) Etudes techniques ou conomiques, USA: la convention tuniso-amricaine exclut
de l'imposition
les rmunrations d'tudes techniques ou conomiques supportes par les entreprises
prives (article 12, 3, alina d). Cette exonration bnficie, notre avis, mme aux
entreprises publiques ds lors qu'elles n'margent pas pour payer les tudes techniques
ou conomiques sur les fonds publics de l'autre Etat ou l'une de ses subdivisions
politiques ou les collectivits locales.
2) Assistance, USA: la convention Tuniso-amricaine ne prvoit l'imposition de
l'assistance technique dans le pays de la source (taux 10%) que lorsqu'elle est effectue
dans le pays de la source et est l'accessoire de l'utilisation des droits et biens viss par
les redevances taxables (article 12, 3, alina d).
3) Assistance technique et tudes techniques ou conomiques, Portugal: la
convention Tunisoportugaise ne prvoit l'imposition dans le pays de la source (taux
10%) que de l'assistance technique et des tudes conomiques fournies en relation
avec l'usage ou la concession de l'usage des droits et biens et des informations vises
par les redevances taxables.
Sous-section 5. Caractre non dductible de la retenue la source sur les
redevances prise en charge par l'entreprise tunisienne
Aux termes du point 2 de l'article 14 du code de l'IRPP et de l'IS, ne sont pas
dductibles pour la dtermination de l'assiette imposable: les retenues la source
supportes aux lieu et place des personnes non rsidentes ni tablies en Tunisie au titre
des rmunrations vises au troisime tiret du 2 de l'article 3 dudit code que l'on
qualifie usuellement de redevances.
Monsieur Mabrouk MAALAOUI53 rapporte que dans le cas d'une redevance finance et
paye partir de l'tranger par une personne ou un organisme non tabli ni domicili en
Tunisie, l'administration fiscale a retenu (courrier n 1165 du 22 octobre 1997) que
lorsque le prt contract l'tranger, le don..., prend en considration le cot global des
services, y compris donc l'impt sur le revenu ou l'impt sur les socits, le bnficiaire
des services, en tant que dbiteur rel des redevances, donnera l'ordre au dbiteur
tabli l'tranger de payer au fournisseur des services le montant des redevances net
de la retenue la source et de lui transfrer cette dernire, charge pour lui de la
reverser au trsor et qu'en cas d'inobservation de cette procdure, l'impt sera
considr comme tant la charge du bnficiaire des services.
Section 7. Les revenus de valeurs mobilires
On distinguera entre les dividendes et tantimes, les plus-values de cession de valeurs
mobilires, les jetons de prsence et les rmunrations servies aux grants majoritaires
de Sarl.
53

Op. cit, page 115.

1. Les dividendes et tantimes (BODI - Texte DGI n 92/41, Note commune n


27)
Le terme "dividendes" dsigne gnralement les revenus provenant d'actions de capital
ou de jouissance, parts de fondateurs ou autres parts bnficiaires l'exception des
crances, ainsi que les revenus d'autres parts sociales assimils aux revenus d'actions
par la lgislation fiscale tunisienne.
Le droit d'imposition des dividendes revient au pays de la rsidence du bnficiaire.
Toutefois, la plupart des conventions conclues par la Tunisie reconnaissent la Tunisie
le droit d'imposer
les dividendes dans la mesure o la lgislation interne prvoit une telle imposition. Dans
ce dernier cas, l'imposition a lieu soit au taux de droit commun, soit un taux maximum
fix par chaque convention.
Compte tenu de l'exonration des distributions des bnfices en Tunisie partir du 1 er
janvier 1990, une telle clause conventionnelle n'a plus d'effet fiscal en ce qui concerne la
Tunisie. De ce fait, les dividendes distribus par toute socit tablie en Tunisie des
non rsidents sont exempts de toute imposition et, par consquent, de toute retenue
la source. Il en est de mme des plus-values des valeurs mobilires ralises par les
personnes physiques et morales non rsidentes en Tunisie.
En revanche, les dividendes perus de l'tranger sont soumis l'impt en Tunisie, dans
la catgorie "autres revenus" pour les personnes physiques et dans le cadre du bnfice
imposable pour les personnes morales.
Dans une prise de position (607) du 11 avril 2001, la DGELF a prcis que les
dividendes servis des personnes non rsidentes en Tunisie ne sont exonrs que
sous la double conditions:
1- ils doivent tre dcids par l'AGO ; et
2- ils doivent tre distribus en fonction des parts revenant chacun des associs.
Dans une prise de position (1606) du 12 aot 2000, la DGELF a rappel que les
dividendes verss par une socit tablie en Tunisie des associs non tablis en
Tunisie sont exonrs de l'IRPP et de l'IS.
De ce fait, les dividendes distribus des associs personnes morales ou physiques
tablies en France ne sont pas passibles de l'impt tunisien.
2. Plus-value de cession des valeurs mobilires
Les plus-values de cession des valeurs mobilires ralises par les personnes
physiques et les personnes morales non tablies ni domicilies en Tunisie et ne faisant
pas partie de l'actif d'un tablissement stable ou d'une base fixe, sont exonres de
l'impt sur le revenu et de l'impt sur les socits (articles 3 et 45 du code de l'IRPP et
de l'IS).
3. Les jetons de prsence
Les jetons de prsence sont passibles en droit interne d'une retenue la source au taux
de 20%. Ainsi, sauf disposition plus favorable d'une convention fiscale internationale, les
jetons de prsence verss un non rsident, personne physique ou morale, sont

passibles d'une retenue la source libratoire au taux de 20%.


En revanche, les jetons de prsence allous aux administrateurs non rsidents
d'organismes financiers et bancaires travaillant essentiellement avec les non rsidents
rgis par la loi n 85-108 du 6 dcembre 1985 sont exonrs d'impt et donc de retenue
la source.
4. Rmunrations servies aux grants majoritaires de SARL non rsidents
Les rmunrations servies aux grants majoritaires de SARL non rsidents ni tablis en
Tunisie sont passibles d'une retenue la source au taux de 15% de leur montant brut.
La retenue la source est dans ce cas libratoire de l'impt sur le revenu.
Etant prcis, par ailleurs, que lesdites rmunrations sont non dductibles pour la
dtermination du bnfice imposable de la socit, qui les supporte, tablie en Tunisie.
5. Rmunrations revtant le caractre de distribution autres que celles
expressment exonres de l'impt par la loi
En vertu des conventions de non double imposition et en vertu des dispositions de droit
commun, les rmunrations relevant de la catgorie des rmunrations revtant le
caractre de distribution autres que celles expressment exonres de l'impt par la loi,
telles que les sommes excdentaires payes au titre des intrts ou redevances entre
socits ayant des relations spciales, sont imposables en Tunisie.
Exemple: Soit une socit industrielle A rsidente de la Suisse qui a accord un prt
une socit B rsidente en Tunisie, d'un montant de 1 00.000 D contre des intrts
de 15.000 D soit un taux de 15%.
Si on suppose que la socit A ait des participations au capital de la socit B, le
rgime fiscal desdits intrts serait dtermin comme suit:
Les intrts provenant de la Tunisie dans pareil cas sont soumis la retenue la source
au taux de 10% en vertu de la convention Tuniso-Suisse de non double imposition.
Toutefois, le taux rduit n'est applicable en vertu des dispositions de ladite convention
qu'au montant des intrts qui aurait t pay en l'absence de relations spciales entre
le dbiteur et le bnficiaire des intrts.
Dans ce cas, et si on suppose que le taux des intrts pratiqus normalement soit de
9%, le taux de la retenue la source d au titre desdits intrts serait dtermin comme
suit:
a) Intrts soumis la retenue la source selon le taux conventionnel:
Dtermination du montant des intrts:
100.0000 D x 9% = 9.000 D
La retenue la source due: 9.000 D x (1,06 TVA) x 10% = 954 D
b) Le montant excdentaire des intrts soumis la lgislation fiscale en
vigueur en Tunisie

100.000 D x 6% = 6.000 D
Ces intrts sont classs dans la catgorie des revenus de valeurs mobilires.
Ils sont soumis une retenue la source au taux de 15% soit:
6.000 D x (1,06 TVA) x 15% = 954 D.
ce niveau, il y a lieu de prciser que dans le cas o la socit rsidente en Tunisie a
prlev la retenue la source au taux de 10% sur le montant total des intrts au motif
qu'il s'agit d'intrts de prt, le diffrentiel entre la retenue la source effectue par la
socit et la retenue la source due sur le montant excdentaire des intrts selon la
lgislation fiscale en vigueur est considr comme tant pris en charge par la socit
rsidente en Tunisie comme suit:
Retenue la source effectue: 6.000 D x (1,06 TVA) x 10% = 636 D Retenue la
source complmentaire due selon la formule de prise en charge: 6.000 D x (1,06 TVA) x
5,26% = 334,536 D
Ce diffrentiel est major des pnalits de retard liquides selon la lgislation fiscale en
vigueur.
La TVA fait l'objet d'une retenue la source au taux de 100%.
Section 8. Les revenus de capitaux mobiliers
Nous distinguerons entre les revenus de capitaux mobiliers exonrs ( 1) et les
revenus de capitaux mobiliers passibles d'une retenue la source ( 2).
1. Les revenus de capitaux mobiliers exonrs
A) Les intrts des dpts et titres en devises ou en dinars convertibles pays
aux personnes physiques
Aux termes de l'article 3 du code de l'IRPP et de l'IS, les intrts de dpts et de titres
en devises ou en dinars convertibles verss aux personnes physiques non rsidentes
sont exonrs d'impt sur le revenu et sont de ce fait exempts de toute retenue la
source.
B) Les intrts des dpts et titres en devises ou en dinars convertibles
pays aux personnes morales non tablies ni domicilies en Tunisie
Les personnes morales trangres non tablies ni domicilies en Tunisie ne sont pas
imposables au titre des intrts des dpts et des titres en devises ou en dinars
convertibles (article 45.11 du code de l'IRPP et de 1'18 qui renvoit aux exonrations
prvues par l'article 3 dudit code) et de ce fait, lesdits intrts ne sont passibles
d'aucune retenue la source.
C) Exonration en vertu des conventions particulires
Dans une prise de position (1316) du 15 Septembre 1999, la DGELF a prcis que les
produits revenant la banque mondiale, la banque islamique de dveloppement et
la banque Allemande KFW au titre des prts ne sont soumis aucune imposition en
Tunisie.
D)

Exonration

en

vertu

des

conventions

fiscales

internationales
Certaines conventions de non double imposition conclues par la Tunisie prvoient des
exonrations spcifiques des intrts. Le tableau figurant aux pages 290 et suivantes
rsume les taux de retenues la source applicables aux intrts et les exonrations
prvues par les conventions internationales de non double imposition conclues par la
Tunisie.
Dans ce cadre, une prise de position (1240) du 4 septembre 1999 de la DGELF a
prcis que les intrts des prts pays aux succursales bancaires implantes aux
Etats-Unis d'Amrique sont exonrs d'impts lorsque la dure du prt gnrateur de
ces intrts est au minimum gale 7 ans.
L'application de cette exonration est subordonne la production par les bnficiaires
des intrts d'une attestation de rsidence des bnficiaires effectifs des intrts
dlivre par l'administration fiscale amricaine.
2. Les revenus de capitaux mobiliers soumis la retenue la source
A) Intrts revenant aux tablissements tunisiens des socits trangres
Les intrts exonrs de tout impt tunisien sont ceux des dpts et titres en devises ou
en dinars convertibles quel qu'en soit le bnficiaire.
En revanche, les intrts de capitaux mobiliers en dinars revenant aux tablissements
tunisiens des entreprises trangres constituent des revenus qui sont imputables ces
tablissements et sont, de ce fait, soumis au rgime fiscal de droit commun dont
notamment la retenue la source aux taux prvus par la lgislation interne.
B) Intrts des autres capitaux mobiliers
Les intrts autres que ceux des dpts et titres en devises ou en dinars convertibles
verss aux personnes physiques non rsidentes ainsi qu'aux personnes morales non
tablies ni domicilies en Tunisie sont passibles de la retenue au taux de 20% sous
rserve de dispositions plus favorables des conventions fiscales internationales.
Nanmoins, aux termes du point e du 1 de l'article 52 du code de l'IRPP et de l'IS, le
taux de droit commun de la retenue la source n'est que de 2,5% au titre des intrts
des prts pays aux tablissements bancaires non tablis en Tunisie.
Lorsque l'intrt est passible de la retenue la source au taux de 2,5% (taux de droit
commun pour les intrts des prts pays aux tablissements bancaires), le taux de la
prise en charge est de 2,56%.
Selon Monsieur Mabrouk MAALAOUI54, dans le cas des crdits contracts par l'Etat et
mis la disposition des entreprises dans le cadre de contrats de rtrocession,
l'administration fiscale a retenu (courrier n 157 du 28 janvier 1998) que, mme si les
intrts ne sont pas pays aux bailleurs de fonds directement par les bnficiaires des
crdits mais par l'intermdiaire du trsor public, ces derniers demeurent nanmoins
tenus d'oprer la retenue la source...
54

ln Conventions de non double imposition et droit commun tunisien en matire d'IRPP et d'IS PriceWaterhouseCoopers, 1998,
page 94.

Selon le mme auteur 55l'application d'un taux de retenue la source plus favorable que
le taux de droit commun est subordonne la double condition que le bnficiaire des
intrts soit un rsident d'un Etat ayant conclu une convention de non double imposition
avec la Tunisie et en soit le bnficiaire effectif. Pour ce faire, le bnficiaire des intrts
doit produire au dbiteur tabli ou domicili en Tunisie une attestation dlivre par
l'autorit fiscale de l'Etat de la rsidence justifiant sa qualit de rsident dudit EtaL...
Dans une prise de position (2218) du 20 aot 2003, la DGELF a prcis que les intrts
des prts pays aux tablissements bancaires non tablis en Tunisie sont passibles
d'une retenue la source libratoire d'IS au taux de 2,5%. En cas de prise en charge de
l'impt, il est liquid comme suit: (100 x 2,5) / 97,5 = 2,56%.
En revanche, les intrts des prts pays aux tablissements bancaires tablis en
Tunisie mme s'ils ont la qualit de non rsident au sens de la loi de change ne sont
passibles d'aucune retenue la source.
Dans une autre prise de position (1695) du 26 novembre 1999, la DGELF rappelle que
les intrts des prts pays aux tablissements bancaires non tablis en Tunisie sont
passibles d'une retenue la source libratoire de l'IS au taux de 2,5%. En cas de prise
en charge de l'impt, il est liquid au taux de 2,56%.
Dans une autre prise de position (423) du 10 mars 2004, la DG ELF a prcis le rgime
fiscal applicable aux intrts et commissions verss par une socit tunisienne au profit
de personnes non rsidentes en Tunisie:
1) Intrts et commissions verss des personnes non tablies en Tunisie et
rsidant dans un pays ayant conclu une convention de non double imposition
avec la Tunisie:
Intrts: Les intrts des prts pays aux tablissements bancaires non tablis en
Tunisie sont passibles de la retenue la source au taux de 2,5%. En revanche, les
intrts des prts pays aux tablissements autres que bancaires non tablis en Tunisie
sont passibles de la retenue la source conformment aux taux prvus par les
conventions de non double imposition.
Commissions: l'exception de la convention conclue entre la Tunisie et la Roumanie
qui soumet les commissions la retenue la source au taux de 4%, les commissions
verses des personnes non rsidentes en Tunisie ne sont pas passibles de retenue
la source au titre de l'IR ou de l'IS et ce, conformment aux conventions de non double
imposition conclues par la Tunisie.
2) Intrts et commissions verss des personnes non tablies en Tunisie et
rsidant dans un pays n'ayant pas conclu une convention de non double
imposition avec la Tunisie:

55

Op. cit, pages 96 et 97.

Intrts: Les intrts des prts pays aux tablissements bancaires non tablis en
Tunisie sont passibles de la retenue la source au taux de 2,5%. En revanche, les
intrts des prts pays aux tablissements autres que bancaires non tablis en Tunisie
sont passibles de la retenue la source au taux de 20%.
Commissions: Les commissions verses des personnes non rsidentes en Tunisie
sont passibles de la retenue la source au taux de 15%.
Dans une prise de position (1004) du 15 juillet 2004, la DGELF a prcis le rgime de
TVA et d'IS relatif des intrts reus et verss par la banque europenne
d'investissement:
En matire d'IS : La banque europenne d'investissement bnficie de l'exonration
de tous les impts et taxes; de ce fait, les intrts verss ladite banque ne sont
passibles d'aucune retenue la source.
Les intrts servis une socit d'investissement au titre des sommes mises la
disposition d'autres socits dans des comptes courants sont passibles de la retenue
la source au taux de 20%. En revanche, les sommes payes par ladite socit la
banque europenne d'investissement au titre de la couverture des frais de projets
d'investissements raliss en Tunisie ne sont passibles d'aucune retenue la source.
En matire de TVA: Les sommes verses par la banque europenne
d'investissement pour la couverture des frais de projets d'investissements raliss en
Tunisie sont passibles de la TVA. Au cas o ces sommes ont le caractre d'tudes,
elles sont passibles de la TVA au taux de 10%.

Les taux de retenue la source applicables aux intrts prvus par certaines conventions fiscales
conclues par la Tunisie sont dtermins dans le tableau suivant (Extrait note commune n 41/2002)
:
Pays

Intrts

Imposition dans le pays de la source et selon sa lgislation dans la limite de :


- 5% au titre des prts bancaires,
(1) AFRIQUE DU -12% dans les autres cas.
SUD
Sont exonrs dans le pays de la source les intrts pays au gouvernement de l'autre
Etat contractant, l'une de ses subdivisions politiques ou collectivits locales ou sa
banque centrale.
Imposition dans le pays de la source au taux de 10%.
Exonration des intrts des prts et crdits consentis par l'un des Etats contractants
un rsident de l'autre Etat.
En ce qui concerne l'Allemagne, ne sont pas imposables les intrts pays :
(2) ALLEMAGNE
- la Deutsche Bundesbank
- la Kreditanstalf fur Wiederaufbau et
- la Deutsche Gesellschaft fr Wirtschaftliche zusammemarbet mbh
(Entwicklumgsgesellschaft)
(3) AUTRICHE

Imposition dans le pays de la source et selon sa lgislation dans la limite de 10%.

(4) BELGIQUE

-Imposition dans le pays de la source et selon sa lgislation dans la limite de 15%.


Sont exonrs d'impt dans le pays de la source:
- les intrts pays par cet Etat, l'une de ses subdivisions politiques ou collectivits
locales une banque ou un tablissement public de crdit rsident de l'autre Etat
contractant lorsqu'ils se rapportent un prt contract pour une dure minimale de
5 ans et non reprsents par des obligations ou autres titres d'emprunts.
Le terme intrt tel que dfini l'article 11 ne couvre pas:
- les intrts de crances commerciales rsultant du paiement terme de fournitures de
marchandises, produits ou services.
-les intrts de comptes courants ou d'avances nominatives entre entreprises bancaires
des deux Etats.

(5) CANADA

(6) CHINE

Imposition dans le pays de la source et selon sa lgislation dans la limite de 15%.


Les intrts provenant de la Tunisie et pays un rsident du Canada ne sont imposables
qu'au Canada s'ils sont pays en raison d'un prt fait, garanti ou assur, ou d'un crdit
consenti, garanti ou assur par la socit pour l'expansion des exportations.
Imposition dans le pays de la source et selon sa lgislation dans la limite de 10%.
Les intrts verss au gouvernement d'un Etat contractant, une collectivit locale ou
sa banque centrale ou tout autre organisme financier, appartenant totalement au
gouvernement de cet Etat ou au titre de crances indirectement finances par ledit
gouvernement, une de ses collectivits locales, sa banque centrale ou toute institution
financire appartenant totalement ce gouvernement sont exonrs d'impt.

Imposition dans le pays de la source et selon sa lgislation dans la limite de 12%.


* les intrts provenant d'un Etat contractant sont exonrs dans cet Etat, si les intrts
sont pays:
- par le gouvernement de l'autre Etat contractant y compris une subdivision politique ou
(7) COREE DU une collectivit locale ou la banque centrale de cet autre Etat contractant,
SUD
- une banque ou une institution financire similaire de l'autre Etat contractant lorsque
la dure du prt gnrateur desdits intrts est gale au mois 7 ans,
- par le gouvernement de la Tunisie un rsident de la Core raison des prts accords
au gouvernement de la Rpublique Tunisienne ou ses subdivisions politiques ou
collectivits locales.

(suite)
Pays

Intrts

(8) DANEMARK

Imposition dans le pays de la source et selon sa lgislation dans la limite de 12%.


Sont exonrs d'impt les intrts et crdits consentis l'Etat tunisien par:
- l'Etat danois,
- le fonds Danois d'industrialisation des pays en voie de dveloppement,
- ou par tout autre fonds de mme nature disposant de fonds publics danois.

(9) EGYPTE

Imposition dans le pays de la source et selon sa lgislation dans la limite de 10%.

(10) EMIRATS
ARABES UNIS

Imposition dans le pays de la source et selon sa lgislation aux taux suivants:


- 2,5% lorsque le bnficiaire des intrts est une institution bancaire et tant que la lgislation
interne de la Tunisie impose les intrts revenant aux entreprises bancaires non tablies en
Tunisie au taux de 2,5%.
- 5% si la Tunisie relve le taux susvis.
- 10% dans tous les autres cas.
Les intrts servis l'un des Etats contractants, l'une de ses collectivits locales, sa banque
centrale ou les institutions financires dont il a la totalit du capital ne sont pas soumis
l'impt dans l'Etat d'o ils proviennent.

(11) ESPAGNE

Imposition dans le pays de la source et selon sa lgislation dans les limites de :


- 5% lorsque les intrts proviennent des prts dont la dure dpasse 7 ans.
- 10% dans les autres cas.

(12) ETATS UNIS


D'AMRIQUE

Imposition dans le pays de la source et selon sa lgislation dans la limite de 15%.


Exonration des intrts pays :
-l'autre Etat contractant, l'une de ses subdivisions politiques ou collectivits locales, un
organisme appartenant cet Etat contractant ou cette subdivision ou collectivit et qui soit
exonr d'impts,
- une banque ou une institution financire similaire rsidente de l'autre Etat contractant lorsque
la dure du prt est suprieure ou gale 7 ans,
- un rsident des Etats Unis raison des prts accords au gouvernement de la Rpublique
Tunisienne ou ses subdivisions politiques ou collectivits locales.

(13) FRANCE

Imposition dans le pays de la source et selon sa lgislation dans la limite de 12%.


Sont exonrs d'impt dans le pays de la source, les intrts pays au titre d'un crdit octroy
par un Etat contractant un rsident de l'autre Etat contractant.

(14) HONGRIE

Imposition dans le pays de la source et selon sa lgislation dans la limite de 12%.


Sont exonrs dans le pays de la source, les intrts pays un Etat contractant, le
gouvernement de cet Etat, une subdivision politique, une collectivit locale, ou la Banque
nCentrale de cet Etat, ou un institut agissant par dlgation de ce gouvernement, cette
nsubdivision politique ou collectivit locale.

(15) INDONSIE

Imposition dans le pays de la source et selon sa lgislation dans la limite de 12%.


Sont exonrs d'impt dans le pays de la source:
- les intrts pays au profit du gouvernement de l'autre Etat contractant, l'une de ses
subdivisions politiques ou autorits locales ou sa banque centrale,
- les intrts pays par le gouvernement de cet Etat, l'une de ses subdivisions politiques ou
autorits locales lorsqu'ils se rapportent un prt contract pour une dure minimale de 7 ans.

(16) ITALIE

Imposition dans le pays de la source et selon sa lgislation dans la limite de 12%.


Sont exonrs de la retenue la source:
- les intrts pays par le gouvernement d'un Etat ou l'une de ses collectivits locales.
- les intrts pays au gouvernement de l'autre Etat, une collectivit locale, une institution
ou organisme (y compris les institutions financires) appartenant entirement cet Etat ou
l'une de ses collectivits locales.

(17) JORDANIE

Imposition dans le pays de la source et selon sa lgislation.

(suite)
pays

Intrts

(18) KOWET

Imposition dans le pays de la source et selon sa lgislation dans la


limite de :
- 2,5% au titre des prts bancaires,
- 10% dans les autres cas
Sont exonrs d'impt les intrts pays au gouvernement d'un Etat
contractant de sa banque centrale, des entreprises, socits et
organismes appartenant en totalit au gouvernement de cet Etat.

(19) LIBAN

Imposition dans l'Etat de la source dans la limite de 5%.


Sont exonrs dans le pays de la source les intrts pays au
gouvernement de l'autre Etat contractant, l'une de ses collectivits
locales, une unit administrative territoriale ou toute entreprise ou
organisme financier dont le capital revient totalement cet autre Etat
contractant, l'une de ses subdivisions politiques ou collectivits
locales

(20) LUXEMBOURG

Imposition dans le pays de la source et selon sa lgislation dans la


limite de :
- 7,5% lorsque le prt est garanti ou financ par l'autre Etat ou par une
institution financire qui est un rsident de cet autre Etat et que le prt
est consenti pour une priode minimale de 5 ans,
- 10% dans les autres cas.

(21) MALI

Imposition dans le pays de la source et selon sa lgislation dans la


limite de 5%.
Les intrts verss un Etat contractant, une collectivit locale ou sa
banque centrale sont exonrs d'impt.

(22) NORVEGE

Imposition dans le pays de la source et selon sa lgislation dans la


limite de 12%.

(23) PAKISTAN

Imposition dans le pays de la source et selon sa lgislation dans la


limite de 13% du montant brut des intrts.

(24) PAYS-BAS

Imposition dans le pays de la source au taux de :


- 7,5% pour les intrts reus par un rsident de Tunisie qui ne sont
pas soumis la retenue la source aux Pays-Bas et tant que ces
derniers n'auront pas procd la modification de la lgislation fiscale.
- 10% dans les autres cas.
Imposition exclusive dans le pays de la rsidence des intrts:
- pays au titre d'une obligation, d'un billet, d'un bon ou d'un autre titre
analogue du gouvernement d'un Etat contractant ou l'une de ses
subdivisions politiques ou collectivits locales,
- pays en vertu d'un prt accord par l'un des gouvernements des
Etats contractants, l'une de ses subdivisions politiques ou collectivits
locales ou la banque centrale ou une personne morale (y compris les
institutions financires) contrle par l'Etat ou l'une de ses subdivisions
politiques ou collectivits locales.
En ce qui concerne les Pays-Bas: l'institution financire comprend:
- la socit financire nerlandaise pour les Pays en dveloppement
SA et
- la Banque nerlandaise pour investissements aux pays en
dveloppement (SA).

(25) POLOGNE

Imposition dans le pays de la source au taux de 12% si la personne


qui les reoit en est le bnficiaire effectif.

(26) PORTUGAL

Imposition dans le pays de la source et selon sa lgislation dans la


limite de 15%.

(27) QATAR

Irnposition dans le pays de la source et selon sa lgislation.

(28) RPUBLIQUE
TCHEQUE

Imposition dans le pays de la source et selon sa lgislation dans la


limite de 12%.

(suite et fin)
Pays

Intrts

(29) ROUMANIE

Imposition dans le pays de la source et selon sa lgislation dans la limite de


10%.
Sont exonrs d'impt dans le pays de la source, les intrts pays en vertu
d'un crdit accord et garanti, directement ou indirectement par un Etat
contractant, une unit administrative territoriale, une collectivit locale ou un
organisme public (y compris les institutions financires ou les banques d'Etat).

(30) ROYAUME UNI DE


LA
GRANDE BRETAGNE
ET
D'IRLANDE DU
NORD

Imposition dans le pays de la source et selon sa lgislation dans les limites de :


- 10% lorsque le bnficiaire effectif de ces intrts est une banque ou un
organisme financier;
-12% dans tous les autres cas.

(31) SNGAL

Imposition selon le droit commun du pays de la source.

(32) SUEDE

Imposition dans le pays de la source et selon sa lgislation dans la limite de


12%.

(33) SUISSE

Imposition dans le pays de la source et selon sa lgislation mais si la personne


qui reoit les intrts en est le bnficiaire effectif, l'impt ainsi tabli ne peut
excder 10%.

(34) SULTANAT
D'OMAN

Imposition dans le pays de la source et selon sa lgislation dans la limite de


10%.
Les intrts provenant d'un Etat contractant sont exonrs d'impt dans cet Etat
lorsque le bnficiaire est le gouvernement de l'autre Etat contractant, l'une de
ses subdivisions politiques, l'une de ses collectivits locales ou la banque
centrale de cet Etat.

(35) SYRIE

(36) TURQUIE

Imposition dans le pays de la source et selon sa lgislation au taux de 10%.


Imposition dans le pays de la source et selon sa lgislation dans la limite de
10%.
Sont exonrs d'impt, les intrts provenant d'un Etat contractant et pays au
gouvernement de l'autre Etat contractant ou sa banque centrale.

(37) U.M.A.

Imposition dans le pays de la source et selon sa lgislation.

(38) YEMEN

Imposition dans le pays de la source et selon sa lgislation dans la limite de


10%.
Exonration des intrts pays un Etat contractant, l'une de ses
subdivisions politiques ou collectivits locales ou sa banque centrale.

Intrts exonrs selon le rgime conventionnel


Intrts exonrs

Pays

Les intrts pays au gouvernement de l'autre Etat contractant, l'une de Afrique du Sud ses subdivisions politiques ou collectivits locales ou sa banque Sultanat d'Oman Ymen
centrale.
Les intrts des prts et crdits consentis par l'un des Etats contractants
un rsident de l'autre Etat.
En ce qui concerne l'Allemagne, ne sont pas imposables les intrts
pays :
- la Deutsche Bundesbank
- la Kreditanstalf fur Wiederaufbau et
- la Deutsche Gesellschaft fr Wirtschaftliche zusammemarbet mbh
(Entwicklumgsgesellschaft)

Allemagne

Les intrts pays par cet Etat, l'une de ses subdivisions politiques ou
collectivits locales une banque ou un tablissement public de crdit
rsident de l'autre Etat contractant lorsqu'ils se rapportent un prt
contract pour une dure minimale de 5 ans et non reprsents par des
obligations ou autres titres d'emprunts.

Belgique

Les intrts provenant de la Tunisie et pays un rsident du Canada


ne sont imposables qu'au Canada s'ils sont pays en raison d'un prt
fait, garanti ou assur, ou d'un crdit consenti, garanti ou assur par la
socit pour l'expansion des exportations.

Canada

Les intrts verss au gouvernement d'un Etat contractant, une


collectivit locale ou sa banque centrale ou tout autre organisme
financier appartenant totalement au gouvernement de cet Etat ou au titre
de crances indirectement finances par ledit gouvernement, une de ses
collectivits locales, sa banque centrale ou toute institution financire
appartenant totalement ce gouvernement sont exonrs d'impt.

Chine

Les intrts provenant d'un Etat contractant sont exonrs dans cet Etat,
si les intrts sont pays:
- par le gouvernement de l'autre Etat contractant y compris une
subdivision politique ou une collectivit locale ou la banque centrale de
cet autre Etat contractant,
- une banque ou une institution financire similaire de l'autre Etat
contractant lorsque la dure du prt gnrateur desdits intrts est gale
au moins 7 ans,
- par le gouvernement de la Tunisie un rsident de la Core raison
des prts accords au gouvernement de la Rpublique Tunisienne ou
ses subdivisions politiques ou collectivits locales.

Core du Sud

Les intrts et crdits consentis l'Etat tunisien par:


- l'Etat danois,
- le fonds Danois d'industrialisation des pays en voie de dveloppement,
- ou par tout autre fonds de mme nature disposant de fonds publics
danois.

Danemark

Les intrts servis l'un des Etats contractants, l'une de ses collectivits
locales, sa banque centrale ou les institutions financires dont il a la
Emirats Arabes Unis
totalit du capital ne sont pas soumis l'impt dans l'Etat d'o ils
proviennent.

Intrts exonrs selon le rgime conventionnel (suite)


Intrts exonrs

Pays

Les intrts pays :


- l'autre Etat contractant, l'une de ses subdivisions politiques ou
collectivits locales, un organisme appartenant cet Etat
contractant ou cette subdivision ou collectivit et qui soit exonr
d'impts,
- une banque ou une institution financire similaire rsidente de l'autre
Etat contractant lorsque la dure du prt est suprieure ou gale 7
ans,
- un rsident des Etats-Unis raison des prts accords au
gouvenement de la Rpublique Tunisienne ou ses subdivisions
politiques ou collectivits locales.

Etats-Unis
d'Amrique

Les intrts pays au titre d'un crdit octroy par un Etat contractant
un rsident de l'autre Etat contractant.

France

Les intrts pays un Etat contractant, le gouvernement de cet Etat,


une subdivision politique, une collectivit locale, ou la banque centrale
de cet Etat, ou un institut agissant par dlgation de ce
gouvernement, cette subdivision politique ou collectivit locale.

Hongrie

- Les intrts pays par le gouvernement d'un Etat contractant ou


l'une de ses collectivits locales.
- Les intrts pays au gouvernement de l'autre Etat, une
collectivit locale, une institution ou organisme (y compris les
institutions financires) appartenant entirement cet Etat ou l'une
de ses collectivits locales.

Italie

Les intrts pays au gouvernement d'un Etat contractant, de sa


banque centrale, des entreprises, socits et organismes
appartenant en totalit au gouvernement de cet Etat.

Kowet

Les intrts pays au gouvernement de l'autre Etat contractant, l'une


de ses collectivits locales, une unit administrative territoriale ou
toute entreprise ou organisme financier dont le capital revient
totalement cet autre Etat contractant l'une de ses subdivisions
politiques ou collectivits locales.

Liban

Les intrts verss un Etat contractant, une collectivit locale ou


sa banque centrale sont exonrs d'impt.

Mali

Les intrts, provenant d'un Etat contractant et pays un rsident de


l'autre Etat contractant qui en est le bnficiaire effectif, ne sont
imposables que dans cet autre Etat lorsqu'ils:
a) sont pays au titre d'une obligation, d'un billet, d'un bon ou d'un
autre titre analogue du Gouvemement d'un Etat contractant ou de
l'une de ses subdivisions politiques ou collectivits locales; ou
b) sont pays en vertu de prts de toute nature accords, par le
Gouvernement de l'autre Etat contractant, une de ses subdivisions
politiques, une de ses collectivits locales, la banque centrale de cet
autre Etat ou une personne morale (y compris les institutions
financires) contrle par cet Etat ou par l'une de ses subdivisions
politiques ou collectivits locales.
En ce qui concerne les Pays-bas; l'institution financire comprend:
- la socit financire nerlandaise pour les pays en dveloppement
SA et
- la banque nerlandaise pour investissements aux pays en
dveloppement (SA).

Pays-bas

Intrts exonrs selon le rgime conventionnel (suite)


Intrts exonrs
Les intrts pays en vertu d'un crdit accord
et garanti, directement ou indirectement par un
Etat contractant, une unit administrative
territoriale, une collectivit locale ou un
organisme public (y compris les institutions
financires ou les banques d'Etat).
Les intrts provenant d'un Etat contractant et
pays au gouvernement de l'autre Etat
contractant ou sa banque centrale.
Sont exonrs d'impt dans le pays de la
source:
- les intrts pays au profit du gouvernement
de l'autre Etat contractant, l'une de ses
subdivisions politiques ou autorits locales ou
sa banque centrale,
- les intrts pays par le gouvernement de cet
Etat, l'une de ses subdivisions politiques ou
autorits locales lorsqu'ils se rapportent un
prt contract pour une dure minimale de 7
ans.

Pays

Roumanie

Turquie

Indonsie

Chapitre 4

La prise en charge des impts dus par


les non rsidents

La prise en charge des impts dus par les non rsidents est, particulirement,
pnalisante pour l'entreprise tunisienne.
Section 1. Rgimes applicables la prise en charge des impts dus par les non
rsidents
1. Les salaires
Le rgime applicable la prise en charge des retenues la source sur les salaires
verss aux non rsidents est le mme que celui applicable la prise en charge des
retenues la source sur salaires verss au rsidents.
2. La prise en charge des retenues la source sur les rmunrations verses
aux non rsidents
La prise en charge de l'impt d par un non rsident place la rmunration en question
hors du champ d'application des conventions fiscales internationales de non double
imposition et la rend passible du taux de retenue la source de droit commun.
Les taux de retenues la source sur les rmunrations verses aux non rsidents en
droit commun sont:
- 15% pour les loyers, commissions, courtages, honoraires, toute rmunration non
commerciale, redevances, rmunrations de grants majoritaires, rtributions
occasionnelles et accidentelles et cessions d'immeubles par les personnes morales non
rsidentes.
- 2,5% pour les intrts verss aux tablissements bancaires trangers.
- 20% pour les autres revenus de capitaux mobiliers et pour les jetons de prsence.
-

2,5% pour les cessions d'immeubles par les personnes physiques non
rsidentes.

Ainsi, compte tenu de la formule de prise en charge, les taux applicables en cas de
prise en charge s'tablissent, nonobstant tout rgime plus avantageux d'une convention
de non double imposition, comme suit:

- lorsque le taux de droit commun applicable est de 15%, le taux de la prise en


charge s'lve 17,64% soit [15% / (100% - 15%)] = 15% / 85% = 17,64%,
- lorsque le taux de droit commun applicable est de 2,5%, le taux de la prise en
charge s'lve 2,56%,
- lorsque le taux de droit commun applicable est de 20%, le taux de la prise en
charge est de 25%.
Lorsque la rmunration est passible de la TVA tunisienne. ladite TVA doit faire
l'objet de la retenue la source pour son montant intgral et le taux de la prise en
charge s'applique au montant TVA comprise.
Section 2. Sanctions lies la prise en charge des impts dus par les non
rsidents
1. Dfaut ou insuffisance de retenue la source sur les rmunrations verses
aux non rsidents
Aux termes du dernier alina du IV de l'article 52 du code de l'IRPP et de l'IS, les
retenues non effectues sur les sommes payes des non rsidents sont considres
comme tant prises en charge par le dbiteur domicili ou tabli en Tunisie.
Dans ce cas, la doctrine administrative considre qu'outre le fait qu'il convient
d'appliquer le taux de droit commun selon la formule de prise en charge, les
pnalits de retard viennent s'ajouter au montant d en principal.
Exemple 1 : Soit une entreprise qui paie des redevances passibles de retenue la
source au taux conventionnel de 5%. L'entreprise a omis de procder la retenue la
source. Les redevances sont soumises la TVA au taux de 18%.
Cette entreprise devra les retenues non opres selon la formule de la prise en charge
sur la base du taux de droit commun de 15% soit un taux de prise en charge de 17,64%
appliqu au montant TVA comprise soit le taux rapport au montant hors TVA de 20,81
%. Elle devra en outre les pnalits de retard sur le montant des retenues prises en
charge.
Exemple 2 : Soit une entreprise qui a opr une retenue la source sur des
rmunrations verses un non rsident au taux de 10% alors que le taux
conventionnel est de 15%. Le taux de droit commun est de 15%.
Cette entreprise devra un complment de retenue la source correspondant
l'insuffisance de retenue (5%) selon la formule de la prise de charge de [15% (taux de
droit commun) 10% = 5%)] : 0,95 = 5,26%.
Elle devra, en outre, les pnalits de retard sur le montant des retenues prises en
charge.

2. Non dductibilit de la retenue la source prise en charge sur les


redevances verses aux non rsidents
Aux termes du point 2 de l'article 14 du code de l'IRPP et de l'IS, la retenue la source
supporte par l'entreprise tunisienne aux lieu et place des personnes non rsidentes ni
tablies en Tunisie n'est pas admise en dduction lorsqu'elle porte sur les
rmunrations suivantes:
1) Les droits d'auteur;
2) L'usage, la concession de l'usage ou la cession d'un brevet, d'une marque de
fabrique ou de commerce, d'un dessin ou d'un modle, d'un plan, d'une formule ou d'un
procd de fabrication, y compris les films cinmatographiques ou de tlvision;
3) L'usage ou la concession de l'usage (c'est--dire la location) d'un quipement
industriel, commercial, agricole, portuaire ou scientifique;
4) Des informations ayant trait une exprience acquise dans le domaine industriel,
commercial ou scientifique;
5) Des tudes techniques ou conomiques, ou une assistance technique.
C'est le montant de la retenue la source prise en charge qui n'est pas dductible. Le
montant de la charge reste dductible ds lors qu'il est port sur la dclaration dite de
l'employeur.
En revanche, l'impt pris en charge reste dductible lorsqu'il se rapporte toute autre
rmunration passible d'une retenue la source tels que:
- Les salaires;
- Les intrts;
- Les jetons de prsence;
- Les loyers...
3. Revue de la doctrine administrative
(1) Rgime fiscal applicable un groupement de socits: Dans une prise de
position (1885) du 3 dcembre 2001, la DGELF a prcis le rgime applicable des
rmunrations d'tudes verses par un ministre un groupement de cabinets
trangers et tunisiens constitu en Tunisie pour une dure suprieure six mois comme
suit:
1) En matire d'IS: Les cabinets trangers disposent d'un tablissement stable du fait
de leur participation un groupement, ils sont de ce fait soumis toutes les obligations
fiscales selon le rgime de droit commun.
Le groupement est soumis selon le rgime fiscal des socits fiscalement
transparentes.

Les bnfices raliss par le groupement sont passibles d'une avance au taux de 25%
au titre de l'impt sur les bnfices d par les associs.
La facturation du groupement donne lieu une retenue la source tau taux de 5%.
La prise en charge des retenues de 5%, de l'avance de 25% et de 1'18 au taux de 35%
s'effectue respectivement aux taux suivants: 5,26%, 33,33% et 53,84%.
2) En matire de TVA: Les tudes sont passibles de la TVA au taux de 10%.
(2) Prise en charge de 1'15 d par un tablissement stable: Dans une prise de
position (1109) du 27 aot 2002, la DGELF a prcis que la prise en charge des impts
dus par un bureau d'tudes tranger qui l'on confie un march qui le rend tabli en
Tunisie s'lve :
- une retenue la source de 5,26% du chiffre d'affaires TTC imputable sur 1'18 pris en
charge,
-1'18 au taux de la prise en charge de 53,84% liquid sur le montant des bnfices
dgags par l'tablissement stable,
- la TVA prise en charge.
Ainsi, on se rend compte quel point la prise en charge de l'impt est pnalisante
pour le client tunisien.
En outre, les salaires verss aux employs trangers de l'tablissement stable sont
passibles de la retenue la source sur salaires si l'une des trois conditions suivantes est
remplie:
- le salari rside en Tunisie au moins 183 jours,
- le salaire est pay par un employeur rsident en Tunisie,
- le salaire est pris en charge par l'tablissement stable.
(3) Prise en charge de la retenue la source sur intrts verss une banque
trangre: Dans une prise de position (1106) du 27 aot 2002, la DGELF a prcis que
la prise en charge de la retenue la source sur intrts d'un emprunt conclu par une
banque tunisienne auprs d'une banque autrichienne lve le taux de la retenue
2,56% du montant desdits intrts mais que la convention de rtrocession de l'emprunt
une autre entreprise par la banque tunisienne n'entrane aucune retenue la source
sur les intrts rembourss par l'entreprise la banque tunisienne.
(4) Prise en charge de la retenue la source: Dans une prise de position (2643) du
24 novembre 2003, la DGELF a prcis qu'en cas de prise en charge de la retenue la
source au titre des rmunrations verses aux non rsidents, la retenue sera calcule
selon les taux du droit commun et avec la formule de prise en charge soit: (100 x taux) /
(100 - taux).
Les rmunrations verses aux non rsidents et soumises la TVA doivent faire l'objet
d'une retenue la source au titre de la TVA au taux de 100% du montant de la TVA.
Cette TVA retenue la source est dductible.

(5) Prise en charge de la retenue la source sur les commissions verses aux non
rsidents: Dans une prise de position datant de l'anne 2003, la DGELF a prcis que
les commissions servies des non rsidents demeurent toujours dductibles mme en
cas de prise en charge des retenues.
De ce fait, augmenter le montant des commissions de 17,64% avec une retenue la
source au taux de 15%, ou pratiquer directement une retenue la source au taux de
17,64% selon la formule de prise en charge revient au mme.
En conclusion: Il convient d'viter toute convention de prise en charge des impts
dus sur les rmunrations verses aux non rsidents, que ce soit de faon
explicite par une clause contractuelle ou de fait, par le dfaut ou l'insuffisance de
retenue la source, car elle est trs pnalisante pour l'entreprise tunisienne.

Titre III

La restitution des crdits d'impt provenant


des retenues la source

Le code des droits et procdures fiscaux (CDPF) a mis la charge de l'administration


fiscale l'obligation de restituer les crdits d'impt sur la base d'une demande crite et
motive introduite par le contribuable dposer auprs des services de l'administration
fiscale contre rcpiss, et ce, sous certaines conditions.
La restitution du crdit d'impt rsultant de la retenue la source, des acomptes
provisionnels et des avances implique la vrification approfondie de la situation fiscale
du demandeur de la restitution.
La restitution peut intervenir en cas de crdit d'impt dgag par la dclaration annuelle
de l'IR ou de l'IS. La demande en restitution doit intervenir dans un dlai maximum de 3
ans compter de la date partir de laquelle l'impt est devenu restituable sans
dpasser 5 ans partir de la date de son recouvrement par le trsor. Elle est
subordonne au respect de certaines conditions. L'action en restitution suit une
procdure fixe par l'arrt du ministre des finances du 8 janvier 2002. L'opposition la
dcision de l'administration fiscale suit une procdure contentieuse qui est conforme au
contentieux fiscal relatif la taxation d'office tel que prvu par l'article 54 du CDPF.
De mme, les crdits de TVA provenant de la retenue la source subie peuvent faire
l'objet de restitution sur demande 100% condition, toutefois, que la demande en
restitution soit prsente dans le dlai de 3 ans compter de la date partir de laquelle
l'impt est devenu restituable. La restitution du crdit de TVA provenant des retenues
la source doit, lgalement, intervenir dans le mois de la prsentation de la demande en
restitution dment motive et justifie.

Chapitre 1

Demande en restitution des crdits d'impt


en matire d'IR ou d'IS

La restitution des crdits d'impt peut intervenir en cas de crdit d'impt dgag par la
dclaration annuelle de l'IR ou de l'IS.
En vertu de l'article 54 du code de l'IRPP et de l'IS, les acomptes provisionnels, l'avance
et les retenues, autres que libratoires viss aux articles 51,51 bis et 52 du code de
l'IRPP et de l'IS et pays par tout contribuable ou pour son compte au titre d'un
exercice, sont imputables sur l'impt sur le revenu ou l'impt sur les socits d raison
des revenus ou bnfices raliss par l'intress ou lui revenant pendant ce mme
exercice.
L'excdent non imput est reportable sur les acomptes provisionnels ou sur l'impt
annuel exigible ultrieurement. Il peut faire l'objet d'une restitution immdiate s'il provient
de l'avance ou de la retenue la source.
En revanche, l'excdent provenant des acomptes provisionnels est restituable dans un
dlai de 3 ans partir de la date de sa constatation ou en cas de cessation d'activit,
l'excdent peut faire l'objet d'une restitution sur demande.
Ainsi, peuvent tre restitus:
. L'excdent d'IR ou d'IS provenant des retenues la source et avances de 10%
qui doit faire l'objet d'une demande en restitution au plus tard dans un dlai de 3
ans partir de la date de sa constatation en crdit d'impt sur la base de la
dclaration annuelle d'impt sur les socits.
. L'excdent des retenues la source et avances de 10% sur l'avance de 25% au
niveau des socits de personnes: Les socits de personnes, les socits et les
groupements ayant le rgime de la transparence fiscale imputent les retenues la
source au titre des sommes leur revenant ainsi que l'avance de 10% qu'ils ont paye au
titre de l'importation des produits de consommation sur l'avance dont ils sont redevables
au taux de 25% au titre des bnfices raliss.
En cas de non imputation de toutes les retenues la source ou de toute l'avance au titre
de l'importation des produits de consommation, l'excdent provenant des retenues la
source

ainsi que l'excdent provenant de l'avance au titre des importations des produits de
consommation sont imputables sur les avances dues au titre des bnfices qu'ils
ralisent. Cet excdent peut, galement, faire l'objet d'une demande en restitution
immdiate conformment la lgislation en vigueur.
- L'excdent de l'avance de 25% sur l'IR ou sur 1'15 d par les associs ou les
membres des socits: L'avance de 25% dment justifie est imputable sur l'impt sur
le revenu ou sur l'impt sur les socits d par les associs ou les membres des
socits soumises au rgime de la transparence fiscale.
Toutefois, l'excdent de l'avance qui n'a pu tre imput sur l'impt d peut faire l'objet
d'un report sur les acomptes provisionnels ou l'IR ou l'IS ultrieurement dus par les
associs ou les membres, comme il peut faire l'objet de restitution sur demande
condition que ladite demande soit introduite dans le dlai de 3 ans de la constatation du
crdit d'impt restituable.
- L'excdent de la retenue la source de 2,5% au titre de l'impt sur la plus-value
immobilire: Les cessions d'immeubles donnant lieu la retenue la source
conformment la lgislation en vigueur, ouvrent droit la restitution de l'excdent de la
retenue la source qui n'a pu tre imput immdiatement aprs le dpt de la
dclaration de l'impt sur la plus-value immobilire.
En effet, s'agissant d'une retenue la source qui ne peut tre impute que sur l'impt au
titre de la plus-value immobilire, l'excdent non imput ne peut que faire l'objet d'une
demande de restitution ou abandonn.
- L'excdent d'IS provenant de l'avance de 2,5% paye par les entreprises
totalement exportatrices au titre des produits couls sur le march local: Les
entreprises totalement exportatrices, qui sont autorises couler une partie de leur
chiffre d'affaires sur le march local, sont tenues de payer une avance de 2,5% au titre
de l'IRPP ou de l'IS. Cette avance est imputable sur l'IR ou l'IS d ventuellement au
titre des bnfices dgags sur les ventes locales. En cas d'excdent, il peut faire l'objet
de restitution sur demande.
- L'excdent de l'IR provenant des retenues la source subies par les personnes
physiques au titre des traitements et salaires et autres revenus, constat lors de
la dclaration annuelle des revenus est restituable condition que la demande
soit introduite dans le dlai de 3 ans de la constatation du crdit d'impt.