I 1 AUDITORIA DEL SISTEMA DE GESTIN DE UN ENTE

Definicin: es la actividad profesional de evaluacin independiente (debe ser

independiente al sistema que va a auditar), destinada a medir el grado de eficiencia
(ponderar, cuantificar, llegar a apreciar las diferencias entre lo que es eficiente con lo que
debera ser) de las salidas de los sistemas (del producto, de lo esperado del sistema) que
posibilita la gestin de un ente.
Etapas:
a) Identificacin del sistema a auditar, de los objetivos de la auditoria y de las normas o
sensores a tener en cuenta.
b) Evaluacin del objeto de examen identificado a la luz de tales normas y objetivos.
c) Reunin de elementos de juicio mediante la aplicacin de procedimientos de auditoria.
d) Evaluacin de la informacin relevada.
e) Emisin de un informe.
Objetivos generales de la auditoria operativa:
a) Evaluar los aspectos cuantitativos y cualitativos de las funciones operativas del ente.
b) Analizar la continuidad en el tiempo de dichas funciones.
c) Determinar si la asignacin de recursos para dichas funciones es la correcta.
d) Determinar si tales recursos son aprovechados correctamente.
e) Evaluar el costo de las distintas funciones operativas.
f) Evaluar los beneficios de tales funciones.
Normas de auditoria operativa:
En nuestro pas no existen en este aspecto normas obligatorias. Hay sin embargo dos
pronunciamientos que pueden ser aplicables: la RT7 en su seccin de normas de auditoria
en general (parte II) y las normas bsicas de auditoria interna, emitidas por el instituto de
auditores internos (1973). En general, sin embargo, los sensores empleados en la auditoria
operativa son las opiniones doctrinarias prevalecientes (ej: Russenas).
Procedimientos a aplicar en auditoria operativa (Llanos):
Evaluacin de los sistemas vigentes en el ente, evaluando el sistema de control
interno. Los controles a examinar aquellos que recaen sobre las actividades
administrativas, aplicables a las tareas en las distintas funciones de comprar, vender,
de cobrar, de producir, etc.
Comprobaciones globales de razonabilidad entre lo ejecutado y lo presupuestado.
Examen de documentos
Preguntas a funcionarios y personal del ente (es muy importante)
Deficiencias:
La tarea del auditor operativo no es verificar la eficiencia sino las deficiencias.
Deficiencia del sistema de estructura que puede incidir en el sistema de gestin:
Mala organizacin (mala comunicacin entre el staff de vendedores con el gerente
de ventas.
Incapacidad para la funcin (acta de buena fe pero no con la eficiencia que se
requiere)
Deficiencia del sistema de informacin que puede incidir en el sistema de gestin:
Ejemplo: notas de pedido que se demoran, entonces se vende menos que lo que se
podra vender.
Deficiencia del sistema de control que puede incidir sobre el sistema de gestin:
Algunas decisiones relativas a la forma de llevar a cabo la venta que no llego a
tiempo a los vendedores, por lo que se perdieron ventas.
La fabricacin depende de la venta, por lo que si se produce con mala calidad y
nadie advirti que con algn defecto humano o tcnico se bajo la calidad, es
probable que nadie compre el producto.
Menores cantidades de producto aumentan el costo fijo unitario.
Clasificacin:
Gestin principal
Gestin secundaria o subsidiaria
Por ejemplo: la registracin contable tiene que ver con los sistemas de gestin?: La
empresa tiene una gestin de produccin: entonces es la gestin principal, el registro de
todo lo relativo a la produccin es la gestin secundaria.

Usuarios:
La auditoria operativa se puede aplicar a entes privados o estatales de cualquier tipo.
Campos de aplicacin especficos:
Privados
Estatales
Organismos pblicos
Asociaciones civiles
El consultor operativo:
Es la persona que aconseja al auditor y al cual el auditor consulta, es decir que es el que
corrige y recomienda mejorar lo que esta mal. Si el auditor no sabe lo que debe ser
(eficiencia optima) no puede ser auditor. Si conoce la eficiencia optima debe saber como
alcanzarlo. (el mejor consultor es el propio auditor operativo). Toda la normativa tcnica
que viene de los organismos es relativamente intil. Es una valla de contencin, es una
valla al pensamiento tcnico, al desarrollo de la profesin. Es necesario la reunin de los
profesionales en congresos para enterarse de los ltimos adelantos en la profesin.
Poder de polica del consejo: es vigilancia de la profesin, pero no obligan a cumplir las
normas que emiten (de AI).
Personal:
El personal tcnico esta formado por el contador (auditor) y lo siguen el licenciado en
administracin y licenciados de otras ramas (qumicos, mdicos, etc.). Tambin habr
personal auxiliar que llevara las hojas de trabajo, realizara los procedimientos, etc.
Manuales de auditoria operativa:
Los procedimientos de AI no son los mismos que los de auditoria contable. En la AI
siempre hay transcurso del tiempo, ya que no hay produccin sin tiempo. Todos los
procedimientos tienen que ver con indagar lo que aconteci en el tiempo.
Contrato de auditoria operativa:
Es parecido al contrato de auditoria contable, pero en el de auditoria operativa se delimita
la funcin del auditor (ej: auditoria de un sector determinado). Se incluyen clusulas
respecto a la participacin de tcnicos expertos. Otras clusulas habrn de prever si la
tarea va a implicar o no la posterior tarea de una consultora: es una tarea posterior a la
auditoria que la empresa puede aceptar o no y sirve para llegar al optimo, para corregir los
errores, etc., pudiendo consistir en el cambio de un cursograma de personal, rotacin de
personal, etc.
Profesor Llanos: Mtodo General de auditoria
En todo trabajo de auditoria hay un proceso formado por etapas, llamado proceso de
formacin del juicio, y a partir de all, se forma una opinin.
Esto sirve para cualquier trabajo de auditoria, cualquiera sea su objeto, ente, o
demandante de los servicios. Las etapas tienen un ordenamiento sistemtico y lgico.
Nunca puede haber un informe de auditoria si no se realizo la tarea. El informe debe
estar basado en la labor de auditoria, pero podra ocurrir que una labor de auditoria
eventualmente (por razones ajenas al auditor, como por ejemplo un hecho fortuito) no
culmine con un informe.
El auditor aplica procedimientos que le permiten obtener elementos de juicio validos y
suficientes, en base a los cuales formara su opinin.
La R.T.7 establece un mtodo o camino a seguir que se divide en 8 pasos
fundamentales:

1- CONOCIMIENTO DEL ENTE:

1-1. Conocimiento del ente en si mismo:
Conocer las caractersticas particulares que la distingue, porque se reflejan en los
EECC. Consta de: entrevistas con funcionarios, lectura de estatutos y actas, papeles
de trabajo de anos anteriores, visita a las instalaciones, informes para organismos de
control, memorias, etc.
Caractersticas principales a examinar:
Importancia del ente.
Organizacin jurdica
Propietarios.
Sociedades controladas, controlantes o vinculadas.
Productos que fabrica, materias primas, etc.
polticas contables y caractersticas del sistema.
Contratos relevantes, proyectos en curso, etc.

1-2. Informacin sobre el ambiente:

a) Factores macroeconmicos: permite conocer las polticas, el resultado de las
operaciones y la forma en que estos factores afectan la informacin. Ejemplo: se
analizan si las ventas tienen relacin directa con alguna variable macroeconmica,
gravmenes aduaneros, etc.
b) Ambiente Legal: se ven los distintos efectos segn la legislacin y jurisprudencia a
aplicar segn la rama de actividad, forma de organizacin, legislacin impositiva,
disposiciones contables, etc. Ejemplo; si es un tipo previsto por ley 19550, o si es una
cooperativa se aplica ley 20337, etc.
c) Ramo: esta informacin se puede obtener de publicaciones especializadas del ramo
que permiten al auditor conocer la naturaleza del negocio, los factores de desarrollo,
las limitaciones que afectan al ramo y la posicin relativa del ente en el mercado (si
puede imponer precios, si es vulnerable frente a la competencia, etc.). Ejemplo: si en el
ramo hay muchos quebrantos se analizan si contablemente estn previstos en forma
adecuada posibles indemnizaciones, despidos, etc.
Profesor Llanos: conocimiento amplio del ente
Para la realizacin de cualquier labor de auditoria se requiere un conocimiento amplio del
ente.
La identificacin de la sociedad por su nombre y dems datos esenciales, su domicilio, si
es persona jurdica, quien es su representante, como esta organizada jurdicamente
(regular o irregular), datos sobre contrato social o estatuto, acta constitutiva y sus
modificaciones, son todas caractersticas que tienen las empresas.
Las sociedades de hecho se reconocen a travs de una denominacin, y estn integradas
por personas fsicas; como la sociedad de hecho no asume responsabilidades, pero si sus
integrantes, se debe conocer el nombre y apellido, domicilio, DNI, etc., de cada uno de los
miembros.
Debemos conocer del ente cual es su forma de organizacin administrativo contable, cual
es su sistema de informacin contable (su estructura), los cuales deben cumplir ciertas
normas.
Nos interesa conocer los organigramas, procedimientos, el objeto del ente como actividad
fundamental, si tiene o no fines de lucros, etc.
En las sociedades regulares la tendencia es que el objeto sea lo mas amplio posible para
que no sea necesario realizar modificaciones en el estatuto cuando se incorporan nuevas
actividades.
Las sociedades con fines de lucro tienen objetivos especficos: comerciales, industriales,
agropecuarios, etc.
La labor de auditoria cambia segn el ente, la actividad y la operatoria. A modo de
ejemplo: no es lo mismo realizar la labor de auditoria en un banco que en una empresa
agropecuaria, el BCRA tiene manuales de procedimiento a aplicar en todos los bancos
dependientes de el (con el orden y las formalidades correspondientes).
Las entidades sin fines de lucro (Ej: mutuales) tienen exigencias propias que el auditor
debe cumplir.
Las NA son las mismas, los procedimientos bsicos tambin, para todo tipo de ente, pero
varan de acuerdo a la experiencia del auditor, el tipo de ente, y adems se pueden aplicar
otros procedimientos especiales para cada tipo.
En las entidades con fines de lucro, debemos saber la posicin o ubicacin que tienen en
el mercado (segn el objeto que tienen), si cambio de objetivos, como se inserto en el
mercado (regional, local, nacional o internacional), etc. Si opera en el mercado
internacional hay que analizar las normas tcnicas de otros pases, para saber si tienen el
mismo alcance y se aplican los mismos procedimientos.
El monto de facturacin (de ventas o servicios) en $ y en volumen de operaciones, la
cantidad de personal ocupado, la superficie que ocupan las instalaciones, todo lo relativo
al mercado, etc. su concentracin o dispersin geogrfica, y otros factores, etc., deben
estudiarse en esta etapa ya que condicionan la labor del auditor.
Esta etapas tiene especial importancia en una primera auditoria, ya que en una segunda
tambin se realiza pero se pone nfasis en las modificaciones. Todo esto se archiva en
los legajos permanentes.
2-IDENTIFICACIN DE LAS AFIRMACIONES A SER EXAMINADAS:
2-1- Identificacin de las afirmaciones a ser examinadas:
Los EECC estn formados por afirmaciones de diferente tipo sobre el patrimonio y sus
variaciones. En este paso se las identifica, se analiza su naturaleza e importancia
mediante el anlisis de los EECC.

a) Naturaleza de las afirmaciones: pueden ser de existencia o inexistencia, de cosas

fsicas o no fsicas, de condiciones cuantitativas y/o cualitativas, matemticas, etc.
b) Cualidades de las afirmaciones:
Explcitas o implcitas: segn resulten o no explcitamente de los EECC., Anexos o
Notas. Las explcitas son fciles de comprender ya que figuran en los EECC, las
implcitas surgen de una lectura reflexiva de los EECC y son mas difciles de
verificar (ej: vendivilidad de los bienes de cambio).
Especificas y Generales: las primeras son todas las explcitas y gran parte de las
implcitas (se refieren a hechos especficos). Las segundas son algunas
afirmaciones implcitas y se refieren a lo que los EECC dicen en conjunto,
representando la situacin patrimonial y econmica de la empresa. El auditor
evala las especificas y con ello forma su opinin sobre las generales. En su
dictamen opina sobre la razonabilidad con que los EECC presentan la situacin
patrimonial al cierre y el resultado de las operaciones del ejercicio (es decir que
sobre las afirmaciones generales, su opinin es explcita). En cambio, sobre las
afirmaciones especificas su opinin es implcita (y salvo que las cuestione no las
menciona).
c) Lectura y anlisis de los EECC: para identificar las afirmaciones que contiene y
relacionarla con la informacin sobre el ambiente y el ente (punto 1). El anlisis de
los EECC (o revisin analtica) permite la formacin de una opinin sobre la situacin
econmica y financiera. del ente y deteccin de variaciones ocurridas en el ejercicio.
Puede determinar reas prioritarias por la importancia relativa de: los montos
involucrados, los riesgos segn las naturaleza de las afirmaciones, y/o de las
deficiencias de control. Estas reas prioritarias de revisin influyen en la preparacin
de los programas de auditoria.
Profesor Llanos: identificacin de las afirmaciones
Una afirmacin es un hecho con certeza que tiene su respectiva evidencia, es la
expresin de la existencia de un hecho, y a los efectos de probar el mismo se deben
exigir elementos o evidencias de la ocurrencia de ese hecho.
En auditoria las afirmaciones son toda evidencia que podamos encontrar de hechos que
han sucedido en el pasado, hay afirmaciones referidas a hechos presentes y
afirmaciones de la posibilidad de hechos futuros. Ej:
1. De hechos pasados: compra de bienes en el pasado, cuya afirmacin es la
existencia de la factura (evidencia).
2. De hechos presentes: la existencia fsica de los bienes hoy, por lo que si se
consumieron no servira como afirmacin del presente. Puede tratarse de bienes de
cambio, fondos en caja, documentos en cartera, etc.
3. De hechos futuros: presupuestos, los cuales son la base para desarrollar los estados
proyectados; tambin las previsiones o cualquier pasivo contingente que pueda o no
ocurrir en el futuro.
Hacer una provisin es guardar algo (materiales, fondos, etc.) que tenemos hoy
para aplicarlo en el futuro. Se utiliza para el pago de SAC, impuestos, etc. Las
provisiones se consideran como deudas ya devengadas (segn Llanos no hay
diferencia entre deudas y provisiones). La deuda es la consecuencia de una
operacin ya realizada, concretada por ambas partes.
La provisin se diferencia de la previsin, la cual consiste en tomar el recaudo
de mostrar en el pasivo contra una cuenta de resultados la posible incidencia que
puede tener o no en el resultado del ejercicio (no hay certeza). Cuantifica el
momento estimativamente.
Clasificacin de las afirmaciones:
Segn su exteriorizacin:
a) explcitas: puede ser cualquier dato contenido en los EECC, en documentos,
en una carta de la gerencia, etc. Con una simple lectura se lo muestra en
forma directa, cuantitativa o cualitativamente.
b) implcitas: no figura en los EECC, sino que se refiere a informacin implcita o
no expuesta.
Otra clasificacin:
c) cuantitativas
d) cualitativas
El auditor, basado en estas afirmaciones, debe conseguir elementos de prueba, para lo
cual se va a informar sobre la existencia de hechos anteriores, futuros, como han
incidido, cuales son las pistas o rastros que deben seguirse para corroborar esto, si una
operacin muestra implcita o explcitamente los costos financieros.

Encontramos afirmaciones en:

a) Auditoria contable: son los ejemplos que mencionamos anteriormente.
b) Auditoria operativa: como esta mide el grado de eficiencia de las operaciones del
ente, encontramos afirmaciones sobre:
ventas: analizando las cantidades, comparndolas con otras empresas del
sector, comparndolas con ejercicios anteriores, ventas segn presupuesto,
volmenes de ventas, tendencias, relacin con los costos de ventas, etc.
mano de obra: se tienen en cuenta las horas extras, el aumento de sueldos,
su incidencia sobre la produccin, etc.
3- EVALUAR Y SELECCIONAR LAS AFIRMACIONES A SER EXAMINADAS:
Los EECC, las afirmaciones que lo constituyen (existencia, integridad, valuacin y
exposicin) o lo que debieran contener.
a) Significacin de las afirmaciones: Segn la RT7 el auditor tiene que evaluar la
significacin de lo que debe examinar, teniendo en cuenta su naturaleza, la
importancia de los posibles errores o irregularidades y el riesgo involucrado. Se
vuelca el mayor esfuerzo a las afirmaciones mas importantes lo que se determina
por:
Monto (se calculan porcentajes).
Grado de control vigente en el sistema al cual se refiere la afirmacin.
Naturaleza de la afirmacin: cuando sea difcil de probar su existencia, estimar
su valor, determinar su propiedad o que potencialmente puedan ser de alta
significatividad.
Riesgo involucrado: segn la probabilidad de descubrir o no errores significativos en
los EECC.
Profesor Llanos: seleccin de las afirmaciones
Se debe hacer una seleccin de las afirmaciones y se deben aplicar procedimientos. Se
evalan esas afirmaciones para luego hacer una seleccin y clasificarlas de mayor a
menor significatividad, ya que toda la informacin que tiene no se utiliza para realizar la
labor, por una cuestin de tiempo. Por lo tanto, el auditor las analiza y selecciona aquellas
que le van a representar el mejor elemento de juicio valido y suficiente.
No puede haber afirmaciones que carezcan de significatividad (si las hay las desecha),
debe seleccionar primero aquellas que tengan mayor significacin, y luego si necesita las
de menor significacin de acuerdo a su experiencia, intuicin, etc.
4- PLANIFICAR LA TAREA DE AUDITORIA:
Por la RT7 hay que planificar en forma adecuada segn la finalidad del examen, el
informe a emitir, las caractersticas del Ente (naturaleza, envergadura, etc.). Se
formaliza por escrito y si es importante comprende programas de trabajo detallados.
Incluye procedimientos a aplicar y su alcance, distribucin de tiempo, asignacin de
tareas (lo realiza el auditor o los colaboradores).
Profesor Llanos: la planificacin
Objetivos
- Definir los procedimientos a utilizar
- Obtener los recursos humanos necesarios
- Correlacin temporal de las tareas con los recursos humanos
- Generar evidencias fehacientes de haber cumplido adecuadamente con el trabajo
profesional
Elementos de planificacin
- Propsito del trabajo a realizar
- Caractersticas del ente donde se realiza el trabajo
- Estimacin de las horas a insumir en la realizacin de la labor de auditoria
- Programa de trabajo (programa de auditoria)
Oportunidad de planeacin
- Antes de comenzar la tarea
- Ajustes durante el desarrollo de la misma
Desarrollo de la planeacin
- Cuestionario para visita previa
- Presupuestacin de tareas
- Cronograma de tareas
Programas de trabajo : aspectos a incluir
- esenciales
- convenientes segn las circunstancias
El auditor debe planificar adecuadamente su tarea a los fines de ganar tiempo.
Elementos para la planificacin de la tarea:

a) Tiempo total: es el que dispone el auditor para realizar la tarea y que ha sido
pactado. Se debe incluir en el contrato una clusula acerca de hechos fortuitos que
implicaran el incumplimiento de la tarea por el auditor. Este incumplimiento (si no
existiera esa clusula en el contrato) seria un motivo de demanda.
b) Elemento humano: todos los que van a trabajar en la labor de auditoria
(colaboradores y el propio auditor). Hay ciertas tareas que realizan los
colaboradores, el auditor debe controlarlos, ya que delega la tarea pero no la
responsabilidad.
c) La seleccin y el ordenamiento de los procedimientos a aplicar: el auditor tiene
manuales de procedimientos y debe seleccionar aquellos que va a utilizar en cada
tarea. Tambin se remite a los archivos permanentes y de actividad peridica y
luego selecciona. El plan es de tipo administrativo. Otra instancia es la evaluacin
del control interno para depositarle confianza (o no)
Momentos de la planificacin:
Conocido el ente sobre el que vamos a actuar, y segn el tiempo establecido en el
contrato, existir un momento para la planificacin. Se deben seleccionar los
procedimientos tcnicos y el personal para aplicar dichos procedimientos (no solo el
numero, sino tambin su capacitacin, experiencia y responsabilidad). Tiene que
haber disponibilidad de un gerente con experiencia, los colaboradores se denominan
seniors en distintos grados, tambin estn los juniors (estudiantes avanzados o recin
recibidos) y los semi-seniors (casi no se usan), que tienen distintas categoras (A, B o
C), y los dems colaboradores en reas administrativas, informtica, etc. Los gerentes
son los profesionales de mximo nivel que requieren capacitacin continua.
Integrado el equipo se pueden requerir cambios sobre la marcha, por de salud,
descanso, exclusin, etc.
Hay que hacer un cronograma de tareas en funcin del tiempo total. La planificacin
se hace por semana. El auditor recibe partes de colaboracin para ver que tareas se
han realizado, y que tiempo se ha trabajado, y por que. Si se trabajo menos se
replanifica para recuperar el tiempo perdido a travs de procedimientos adecuados.
5- Reunir los elementos de juicio validos y suficientes para respaldar el informe:
Es la etapa central de la auditoria, la labor propiamente dicha, es la labor de campo, es la
tarea ms extensa en el tiempo y la ms especfica de la auditoria.
1. Evaluar el control interno; porque en algunas de sus actividades el auditor puede
depositar confianza. Se hace en la primera etapa.
2. Cotejo de los EECC con los registros de contabilidad.
3. Revisin de la correlacin entre registros y entre estos y la correspondiente
documentacin comprobatoria.
4. Inspecciones oculares (arqueos de caja, documentos e inversiones, etc.).
5. Obtencin de confirmaciones directas de terceros (bancos, clientes, proveedores,
asesores legales).
6. Comprobaciones matemticas.
7. Revisiones conceptuales.
8. Comprobacin de informacin relacionada.
9. Comprobaciones globales de razonabilidad (tendencias y fluctuaciones).
10. Examen de documentos importantes (estatutos, contratos, actas, escrituras, etc.).
11. Preguntas a funcionarios y empleados del ente.
12. Obtener confirmacin escrita de los directivos del ente sobre la informacin
suministrada, carta de la gerencia.
Estos pueden ser modificados, reemplazados por otros o suprimidos segn las circunstancias.
Tambin se utilizan para revisar hechos posteriores al cierre y ver en que medida pueden
afectar.
El auditor puede actuar sobre bases selectivas, segn su criterio o mtodos estadsticos.
Profesor Llanos: reunin de elementos de juicio
Etapa central del proceso de formacin del juicio: realizacin de auditoria
propiamente dicha.
Identificacin de cada materia a auditar: si la auditoria que se contrata es para EECC, la
materia es el sistema de informacin contable y el estado contable en su conjunto
(estados bsicos, anexos y notas). Los EECC contienen afirmaciones de distintas
materias que van a ser objeto de anlisis, por lo que el auditor debe conocer
globalmente o en conjunto cada materia. La materia a auditar es cada uno de los
elementos de examen.

FINES

PRUEBAS

1 Existencia (de esos bienes)

1 globales de razonabilidad

2 Dominio (o propiedad o pertenencia)

2 de cumplimiento
controles

de

los

3 Valuacin (para ver si el criterio utilizado por el ente es 3 sustantivas de validez

correcto)
4 Exposicin (debe estar expuesto de manera tal que
informe a los lectores)
Llanos agregara:
5 Integridad: se refiere a corroborar que el ente no omiti
nada, es decir si denuncio todo lo que tenia que
incorporar. Se vincula con los fines 1 y 2.
6 Uniformidad: corroborar si se han mantenido los criterios
con respecto a aos anteriores. Pero puede haber
razones que obliguen a cambiar un criterio de valuacin o
exposicin. Lo que no puede hacerse es no mostrar lo
que se modifico, por lo que se debe expresar en notas los
cambios de estas normas y la amplitud que tuvo o las
consecuencias. Se vincula con los fines 3 y 4.
6- Controlar la labor realizada
Controlar la ejecucin de lo planificado, y modificar los programas si es necesario.
7 - Evaluar la validez y suficiencia de los elementos de juicio para respaldar el juicio
del auditor sobre las afirmaciones particulares.
Clasificacin de las evidencias:
1) Segn esfuerzo intelectual:
Evidencia Natural: se obtiene por los sentidos (ej. clase y cantidad de moneda en un
recuento de fondos).
Evidencia creada: requiere pruebas de auditoria (ej. un documento como factura,
gua de transporte, etc.).
Evidencia derivada de una argumentacin racional: requiere interpretacin lgica (ej.
si se vendi un bien de uso deber encontrar, un ingreso por venta, la baja del activo,
ajuste de las amortizaciones y tratamiento del revalo tcnico en su caso).
2) Segn su fuente:
Evidencia interna: surge del ente y se origina en sus registros y operaciones (vales
de caja, facturas, diario, etc.).
Evidencia externa: se produce fuera del ente y son documentales (facturas y
resmenes de terceros) o testimoniales (circularizacin)
Requisitos de evidencia:
Pertinencia: se deben referir a la afirmacin que se desea verificar y a los aspectos que
le importan al auditor.
Validez: implica la confiabilidad, la persuasin sobre el juicio del auditor. Es mas
confiable la validez de una fuente externa que interna. Da mayor confiabilidad un conjunto
de evidencias coincidentes.
Suficiencia: Cantidad necesaria para formar la opinin sobre la razonabilidad de las
afirmaciones. Depende de la importancia relativa de las afirmaciones. Por razones de
tiempo y costo no debe obtener mas elementos de juicio que los necesarios. Hay
afirmaciones de las que no se puede estar absolutamente seguro si son ciertas o falsas,
ya que estas dependen de la razonabilidad del auditor en cuanto a la evidencia de la
informacin.
Evaluacin de la evidencia:
El auditor va a evaluar la relativa importancia de la evidencia obtenida; se va a asegurar
que ha obtenido elementos de juicio suficientes, pertinentes y confiables para cada una
de las afirmaciones. Al evaluarlas el auditor obtiene conclusiones parciales, conclusiones
sobre cada afirmacin, o sobre un conjunto de afirmaciones. Finalmente, con todos los
elementos de juicio de las afirmaciones especificas y su opinin sobre ellas esta en
condiciones de formarse una opinin sobre las afirmaciones generales. Las distorsiones

en los EECC afectaran el juicio del auditor sobre los EECC en su conjunto, en la medida
que pudan afectar las decisiones de los usuarios de la informacin contable.
8- EMISIN DEL INFORME:
Segn la RT7:
Sobre la base de los elementos de juicio obtenidos, el auditor debe formarse una
opinin acerca de la razonabilidad de la informacin que contienen los EECC bsicos
en conjunto, de acuerdo a normas contables profesionales, o concluir que no le ha
sido posible la formacin de tal juicio.
Emitir su informe teniendo en cuenta las disposiciones legales, reglamentarias y
profesionales de aplicacin.
El informe representa la culminacin de la tarea y el objetivo final de auditoria
AUDITORIA DE LA GESTION
Sistema de gestin:
Tiene consideracin cada una de las funciones dinmicas que cumple la organizacin (a
diferencia del sistema de estructuras que es esttico). El operario que se sienta en una
maquina esta haciendo gestin: sin sistema de gestin no hay actividad (pone en
movimiento los sistemas).
Podemos verlo de dos maneras:
cursogramas: evidencian toda la actividad del ente, la sumatoria de todos los
cursogramas muestran la operatoria del ente.
manuales: indican que hay que hacer, como hacerlo y los controles establecidos.
Fases del ciclo operativo de un ente:
Compra: deber encargarse de realizar las compras de MP de acuerdo a las polticas
preestablecidas por el ente (ej.: stock mnimo, condiciones de calidad, etc.)
Fabricacin: se deber medir la eficiencia del ente en este sector, de acuerdo a los
costos mnimos del producto, cantidades de rezagos superiores a las establecidas, etc.
Ventas: segn presupuestos establecidos o planes publicitarios.
Cobranza: debe, de acuerdo a polticas de venta, encargarse de obtener en tiempo y
forma los recursos.

Subsistemas de gestin:
El sistema de gestin se compone de varios subsistemas:
subsistema financiero
cobros
pagos
subsistema de abastecimiento
compras
almacenamiento
subsistema de elaboracin:
produccin
subsistema comercial:
ventas
marketing
Auditoria del sistema de gestin en conjunto:
Conocimiento amplio del ente:
a) conocimiento de factores externos o exgenos: mercado de provisin de elementos
humanos (personal de alto nivel y de alta tecnologa).
b) conocimiento de factores internos o endgenos:

 dimensin del ente: en funcin del capital invertido, personal ocupado, superficie
cubierta, produccin, etc.
medios materiales con los que el personal cuenta: maquinas.
medios humanos con que cuenta
caractersticas de los sistemas vigentes, para saber cuales sern los problemas
derivados.
propensin de la empresa en cuanto a su organizacin: si por ej. la empresa hace
cada tanto un ajuste de su organizacin es porque esta determinando
deficiencias.
Auditoria preliminar de los sistemas vinculados:
sistema de polticas
sistema de estructura
sistema de informacin
sistema de control
Comparo el ser (como funciona) con el deber ser (segn la buena doctrina en materia de
administracin):
eficiencia operativa - eficiencia verificada = deficiencia (cuya determinacin es el objetivo
de la auditoria operativa)
Se observa si funcionan los sistemas, si los manuales estn bien concebidos, y si los fines
y las polticas estn sobre el papel. El sistema de informacin es desconocido por muchos
entes, en los cuales no estn organizados los movimientos ascendentes y descendentes.
Identificacin de las afirmaciones generales:
Las afirmaciones son elementos que le sirven al auditor para recabar informacin. Los
manuales, cursogramas son elementos primordiales para hacer auditoria operativa.
Evaluacin:
La evaluacin de un sistema es un conjunto de verificaciones que se hacen para ponderar
si ese elemento es til para realizar la auditoria. Se hace un organigrama real con lo que el
auditor ve el funcionamiento del ente. Tiene un organigrama ideal, entonces por
comparacin obtiene las deficiencias. Luego se elabora el programa de auditoria.
Dificultades del auditor:
Carencias de esquemas de flujos.
Propensin a la gestin informal. Ejemplo: falta de cursogramas.
Explotacin muy especifica
Actividad muy subdividida
Dispersin geogrfica del ente
Excesivas diligencias derivadas. Se plantea el problema de la necesidad de verificar
los dems sistemas que no se incluyen en el contrato.
Masividad de transacciones
Desvos de eficiencia deliberados: estos pueden ser causa de demoras en la
gestin mal intencionados, gestin paralela en secreto, ventas paralelas, gestiones
ficticias que no provocan ningn efecto, gestiones ocultas, gestiones en provecho
propio.
Auditoria de los subsistemas de gestin (auditoria de las gestiones especificas)
Auditoria de la gestin de abastecimiento:
Hay elementos que se compran en el mismo estado (bienes de cambio)
Hay elementos que luego se transforman (materias primas)
Hay elementos que son consumidos (combustibles)
El concepto de compra o abastecimiento consiste en pagar en dinero lo que se compra, lo
cual comprende:
bienes econmicos materiales (mercaderas, MP, etc.)
bienes econmicos inmateriales (para la venta, para la promocin, etc.)
Por extensin se aplica la palabra compra para los servicios que en realidad se contratan
(la venta de servicios es en realidad una prestacin de servicios).
Fines fundamentales para hacer auditoria de la funcin de compras: hay que auditar:
la cantidad de bienes a comprar
la calidad de los bienes comprados
los precios relativos de los bienes adquiridos
las condiciones logradas en la adquisicin
la relacin costo beneficio
Los fines surgen de dividir el fin general en fines fundamentales

Se aplican procedimientos para auditar cada uno de los fines.

Identificacin del objeto de examen: es la funcin operativa de la empresa que tiene por
propsito lograr el abastecimiento del ente de los bienes que necesita para llevar a cabo
su gestin econmica.
Etapas del ciclo de compras:
a) Determinacin del momento de compra y de la cantidad a comprar
b) Seleccin del proveedor y de la modalidad de compra (al contado, a crdito,
documentada, etc.)
c) Emisin de la orden de compra
d) Recepcin de los bienes comprados
e) Control y contabilizacin de la compra
Documentacin involucrada:
requisicin de compra: la emite el sector de almacenes y se la enva al de compras
en la etapa a)
pedidos de cotizacin: los emite el sector de compras y los enva a los diferentes
proveedores en la etapa b)
orden de compra: la emite el sector de compras y se la enva al proveedor
seleccionado en la etapa c)
remito: lo emite el proveedor y se lo entrega al sector de recepcin de la empresa en
la etapa d)
informe de recepcin: lo emite el sector de recepcin en la etapa d) y se lo enva a
los sectores de compra, almacenes y contabilidad.
factura: la emite el proveedor y se la entrega a la empresa en la etapa d) o e) (segn
la modalidad de la compra); con ella el sector de contabilidad registra la compra en la
etapa e)
Puntos principales a evaluar:
a) Organizacin estructural del sector de compras y de los dems sectores involucrados
en la funcin.
b) Existencia de normas y procedimientos especficos de compras y respeto de los
mismos (se aplican pruebas de transacciones)
c) Existencia de polticas respecto del punto de pedido, volumen de compra, seleccin
de proveedores, modalidades de compra, transportes a utilizar y control de calidad.
d) Existencia de archivos y controles sobre la documentacin involucrada.
e) Existencia de registros de compras y de cuentas por pagar a proveedores.
Auditoria de la gestin de elaboracin
Accin de transformacin de determinados bienes que supone la incorporacin de algunos
factores de costo. Suelen usarse como sinnimos elaboracin, fabricacin y produccin,
sin embargo:
elaboracin: el factor preponderante es el trabajo humano (mano de obra)
fabricacin: el elemento caracterizante es la maquina (ej: industria automotriz).
produccin: cuando el elemento preponderante son los agentes naturales (ej: produccin
de trigo). El trigo se produce, y el factor preponderante es la naturaleza.
Fines fundamentales: auditar:
Capacidad instalada: conjunto de elementos materiales que permiten alcanzar una
produccin determinada.
Utilizacin de los recursos materiales, humanos, etc.
Utilizacin de la investigacin tecnolgica (si se esta utilizando la tecnologa mas
nueva).
Si existe un sistema de contabilidad de costos, pude ser una herramienta importante para
el auditor operativo en la auditoria de fabricacin.
EI de factores insumidos (FI) + Compras de FI - EF de FI = Costo de los FI
EI de factores en proceso (FP) + Costo de FI - EF de FP = Costo de PT
EI de PT + Costo de PT - EF de PT = Costo del producto vendido
Esta secuencia es importante porque muestra si hay transgresin de los elementos
integrantes del costo.
Identificacin del objeto de examen: es la funcin operativa de la empresa que tiene por
propsito la creacin, a travs de un cierto proceso de transformacin, de productos o
servicios que luego van a ser comercializados.
Etapas del ciclo de elaboracin:
a) Planeamiento y decisin del producto o servicio a elaborar.

b) Envo de los materiales al proceso productivo

c) Conversin de los materiales en productos elaborados o servicios.
d) Deposito de los productos elaborados.
e) Control y contabilizacin de la elaboracin.
Documentacin involucrada:
orden de fabricacin: la emite el sector de planeamiento y control de la produccin y
se la enva al sector de costos y a los sectores productivos en el momento a)
bono de materiales: lo emite algn sector productivo y se lo enva al sector de
almacenes el cual lo conforma en el momento b) y lo enva al sector de costos.
vale de tiempo: lo emite algn sector productivo en el momento c) y se lo enva al
sector de costos.
parte de productos terminados: lo emite algn sector productivo y se lo enva al
sector de deposito y al de costos en el momento d).
informe de produccin: lo emite el sector de costos y se lo enva al sector de
planeamiento y control de la produccin y al de contabilidad general en el momento
e).
Puntos principales a evaluar:
a) Organizacin estructural de los sectores de produccin, costos y dems reas
involucradas en la funcin.
b) Existencia de normas y procedimientos especficos de produccin y respeto de los
mismos.
c) Existencia de polticas respecto de los bienes y servicios a producir, los stocks a
mantener, los materiales y la mano de obra a utilizar en cada proceso productivo y el
control de calidad de la produccin elaborada.
d) Existencia de archivos y controles sobre los bienes en existencia y la documentacin
involucrada.
e) Existencia de registro de materiales, productos en proceso, productos terminados y
costos incurridos.
Auditoria de la gestin comercial
Las ventas consisten en la oferta de un bien a cambio de un precio. Alternativas de ventas:
Segn el modo de realizarla: venta en saln, por corredor, por viajante, por
correspondencia, etc.
Segn la forma: venta en firme, a prueba, con condicin suspensiva (subordina la
concrecin), con condicin resolutoria, etc.
Segn la forma de determinar el precio: con precio fijo, con precio ajustable, a concretar
precio.
Segn la entrega: en saln, a domicilio, con contrato de deposito. El contrato de
deposito es la excepcin de la registracin de la venta, ya que no se registra con la
tradicin de la cosa (ej: vendo un stock y el cliente no puede llevarse la mercadera),
sino que se hace un contrato de deposito a travs del cual la mercadera no es ma sino
del cliente. Se debe contabilizar la venta y la tenencia de mercaderas de terceros a
travs de cuentas de orden.
Segn la posibilidad de devolucin: sin devolucin, con devolucin y canje, con
devolucin en cupos, con devolucin ilimitada.
Segn las modalidades internacionales de venta: no se corre con ningn costo, venta en
fabrica, venta en plantacin, venta franco vagn, FOB, CIF, FAS, venta de almacn a
almacn, etc. Tiene que ver con la determinacin del lugar de entrega, el costo de los
fletes, los seguros, etc.
Fines de la funcin comercial: debe auditarse el tratamiento de:
los pedidos
las entregas
la facturacin
la informacin sobre la competencia
estrategia de ventas
la relacin costo beneficio
Identificacin del objeto de examen: es la funcin operativa de la empresa que tiene por
propsito comercializar los bienes o servicios elaborados por el ente para obtener de ese
modo ingresos que financien su gestin.
Etapas del ciclo de ventas:
a) Determinacin de los productos a vender, sus precios y cantidades
estimadas.

b) Recepcin de pedidos de clientes.

c) Autorizacin del pedido y envo de los productos vendidos.
d) Emisin de la factura.
e) Control y contabilizacin de la venta.
Documentacin involucrada:
nota de pedido: la emite el cliente y se la enva al sector de ventas en el momento b)
y es autorizada por el sector de crditos en el momento c)
remito: lo emite el sector de expedicin en el momento c) y se lo enva al cliente y a
los sectores de facturacin y contabilidad.
factura: la emite el sector de facturacin en el momento d) y se la enva al cliente y al
sector de contabilidad, el cual la registra en el momento e)
Puntos principales a evaluar:
a) Organizacin estructural de los sectores de ventas, crditos, expedicin, facturacin y
dems involucrados.
b) Existencia de normas y procedimientos especficos de ventas y respeto de los mismos
c) Existencia de polticas respecto de los productos a vender, el precio de los mismos, los
mercados a los que van dirigidos, y los canales de distribucin y promocin de los
productos.
d) Elaboracin de pronsticos de ventas y concordancia de los mismos con las polticas
de produccin, compras y ventas fijadas.
e) Existencia de archivos y controles sobre la documentacin involucrada.
f) Existencia de registros de ventas y cuentas por cobrar a clientes.
Auditoria de la gestin financiera
La gestin financiera consiste en llevar fondos y obtener fondos. Tenemos dos lneas:
Fondos que ingresan ordinariamente (ventas)
Fondos que ingresan en un determinado momento (aporte dado por financistas)
No solamente se refiere a cobrar y pagar sino tambin al anlisis del uso de los fondos de
terceros.
Fines fundamentales:
a) segn corriente de ingresos (cobranzas):
cantidad de operaciones con modalidad de cobranzas.
plazo medio de cobranzas para llegar a su disponibilidad plena.
relacin entre monto cobrado y no cobrado (descuentos financieros no afectan el
precio). El costo financiero por descuento es una artimaa para hacerse de fondos.
el costo total de la funcin de cobrar (relacin costo beneficio)
b) segn corriente de egresos (pagos):
montos efectivamente pagados, en relacin a los montos no pagados.
cantidad de operaciones de pagos.
costo de no pagarlos.
tipo o condicin de descuentos obtenidos (descuento por pronto pago)
Los intereses son financieros y los descuentos son tambin financieros, por lo que no
inciden en el rea comercial (no inciden en el precio).
Bonificacin: una empresa compra productos a otra en mayor cantidad de lo habitual, o
porque compra productos que la empresa vendedora no puede vender, entonces se vende
con bonificacin que va a implicar acreditar un monto en una cuenta. La bonificacin es un
costo comercial (es una publicidad, una promocin). Para el que compra con bonificacin
implica un menor precio pagado (gestin comercial).
Identificacin del objeto de examen: es la funcin operativa de la empresa que tiene por
propsito conseguir los fondos necesarios para satisfacer las necesidades de la gestin
del ente (cobranzas) y destinar dichos fondos a la satisfaccin de tales necesidades
(pagos).
Etapas:
Del ciclo de cobranzas:
a) Recepcin de los fondos cobrados
b) Deposito de los fondos en el banco
c) Control y contabilizacin de la cobranza
Del ciclo de pagos:
d) Autorizacin del pago y emisin del cheque
e) Entrega del cheque al destinatario
f) Control y contabilizacin del pago
Documentacin involucrada:

 cheque:
lo emite el cliente y se lo entrega al sector de cobranzas en el momento a)
lo emite el sector de pagos en el momento d) y se lo entrega al destinatario
(empleado, proveedor, etc.) en el momento e)
recibo:
lo emite el sector de cobranzas en el momento a) y se lo entrega al cliente
lo emite o lo conforma el destinatario del pago en el momento e) y se lo queda el
sector de pago
boleta de deposito: la emite el sector de cobranzas en el momento b) y se la hace
sellar al banco
orden de pago: la emite el sector de cuentas a pagar, compras, personal u otro
involucrado (segn el caso) y se la enva al sector de pagos en el momento d).
Las registraciones las efecta el sector de contabilidad en los momentos c) y f) en
base a los recibos y las boletas de deposito, los cuales son comparados, segn los
casos, con las respectivas facturas, ordenes de pago y planillas de sueldo.
Puntos principales a evaluar:
a) Organizacin estructural de los sectores de cobranzas, pagos, y dems sectores
involucrados en la funcin.
b) Existencia y aplicacin de normas y procedimientos especficos de cobranzas, pagos y
custodia de los fondos.
c) Existencia de polticas respecto del capital de trabajo y los saldos de efectivo y de
bancos a mantener, las fuentes de financiacin a utilizar, la evaluacin de los proyectos
de inversin, la colocacin temporaria de los fondos existentes y los dividendos a
pagar.
d) Elaboracin de presupuestos de caja y concordancia de los mismos con las polticas de
inversin, financiacin, compras y ventas fijadas.
e) Existencia de archivos y controles sobre el efectivo en existencia y la documentacin
involucrada.
f) Existencia de registros de ingresos y egresos de caja y bancos.
PRUEBAS DE AUDITORIA
Prueba:
Es en rigor la razn con que se demuestra una cosa, o sea es la justificacin de la
razonabilidad de cierta afirmacin. Ej.: la prueba de la existencia de una mercadera,
puede ser la constatacin visual.
Procedimiento:
Es un modo de obrar o de ejecutar cierta accin. En el ejemplo anterior seria "inspeccin
ocular".
Tcnica:
Conjunto de procedimientos de un arte o ciencia. En auditoria seria el conjunto de
procedimientos de auditoria que utiliza el auditor para darle contenido a sus pruebas.
No puede, por el principio de economicidad, analizar los comprobantes de todas las
transacciones, por lo que utiliza pruebas selectivas como un medio para sustentar sus
conclusiones. Puede utilizar muestras (con su riesgo inherente), pero tambin otro tipo
de revisiones no selectivas (ej: pruebas globales de razonabilidad, revisiones analticas,
etc.).
Tipos de pruebas
A- Segn literatura profesional:
A.1) pruebas globales de razonabilidad de saldos de los EECC: se instrumentan
para identificar reas en las que puede ser necesaria una mayor investigacin, como
consecuencia de existir fluctuaciones significativas, relaciones dudosas o inusitadas.
Los procedimientos son:
Anlisis comparativo de EECC de periodos sucesivos (variaciones)
Anlisis de tendencias con datos de un ano base
Anlisis de ratios importantes. Comparacin con periodos anteriores y con los tpicos
del ramo
Comparacin de datos reales con presupuestados
Relaciones lgicas entre ciertas cifras de los EECC (ej.: comisiones-ventas, amort.VO Bs. Uso, cargas sociales-ss y jj, intereses pagados-pasivos, etc.)
A.2) pruebas de cumplimientos de controles: luego del relevamiento detallado de
los controles, se prueba su efectivo funcionamiento. A tal efecto debe tomar en cada

subsistema de la empresa cuatro o cinco operaciones y seguir el movimiento de la

documentacin a travs de todo el sistema (son las llamadas "pruebas circulares"). Ej.:
en el subsistema de ventas, tomara "nota de pedido", "remito" y "factura", verificara las
autorizaciones, controles, el dbito en la cuenta del cliente, el registro en libros
principales, etc. Verifica el cursograma o cuestionario (si se cumplen). Las pruebas de
cumplimiento se refieren a funciones contables bsicas, tales como: registros, cobros y
egresos, movimientos de inventario, compras, cuentas por cobrar y ventas, etc.). Estas
pruebas no se refieren a valores sino a frecuencias de errores.
A.3) pruebas sustantivas (validez de saldos): se trata de comprobar saldos
(importes) que presentan los EECC. Hay dos tipos de pruebas:
las que hacen hincapi en la formacin de un saldo: Ej.: compras de mercaderas con
mercaderas, pagos a proveedores respecto de cuentas por pagar, etc.
las que se aplican a saldos especficos a la fecha de cierre.
A.4) relaciones entre las cuentas de cumplimiento y las pruebas sustantivas:
puede ocurrir que las pruebas de cumplimiento detecten un control ineficiente, en dicho
caso pude ocurrir que:
distorsionen los saldos: la probabilidad es mayor cuando los errores ocurren con
suficiente frecuencia (los errores son detectados por las pruebas sustantivas).
no se distorsionen los saldos: cuando la persona que realiza la registracin bsica
es honesta. En este caso no serian necesarios los controles, ni las pruebas de
cumplimiento.
Como se puede ver, no siempre es tan directa la relacin entre ambas pruebas. Hay
dos circunstancias en que puede no hacer las pruebas de cumplimiento:
cuando el control no es efectivo (sea por: dependencia, incompetencia o
funcionamiento a destiempo).
cuando el costo que insume probar que se cumplen los controles es superior al ahorro
que se obtendra al reducir, consecuentemente, las pruebas sustantivas si es que los
controles evaluados resultaren confiables.
A.5) pruebas con objetivos duales: el anlisis de A.1, A.2, y A.3 permite ver las
vinculaciones entre la evaluacin de las actividades de control y el resto del trabajo de
auditoria, pero no para describir como se conduce un trabajo de auditoria en la
realidad. Muy pocas veces un procedimiento de auditoria es usado para obtener un
solo tipo de pruebas, en efecto, solo algunas pruebas son usadas solamente como A.2
o A.3. La mayora de los procedimientos consigue ambos objetivos simultneamente;
estas pruebas se denominan pruebas de objetivos duales.
En un sentido amplio puede decirse que todas las pruebas de auditoria son pruebas de
doble finalidad. Siempre que se descubre un error durante una prueba, se obtiene un
ndice de falla en los controles. Cuando no se descubre un error se obtiene un indicio
de buen funcionamiento en los controles. Esta es la razn por la cual algunos auditores
afirman que la evaluacin de los controles no finaliza antes de la terminacin de la
auditoria.
B- Empleadas usualmente en un trabajo de auditoria:
B.1) pruebas analticas: son las descriptas en A.1)
B.2) observaciones: pueden referirse tanto a la observacin de las actividades de
control para probar si responden a los controles preestablecidos, como a la
observacin para verificar la existencia de ciertos activos. Ejemplos: - observar si la
persona que maneja los fondos tiene vedado el acceso a los registros contables; pruebas circulares; - verificacin de la existencia de bienes de uso; etc.
Como vemos las observaciones pueden ser tanto A.2 como A.3.
B.3) prueba de transacciones: son pruebas detalladas de las operaciones y de los
comprobantes a que dan origen esas transacciones. Seleccionar una muestra de
operaciones (ej. compras), el auditor verifica para cada una de ellas el respaldo
documental pertinente (nota de pedido, cotizaciones, orden de compra, remito del
proveedor, nota de recepcin, factura del proveedor, etc.), a travs de procedimientos
de auditoria tales como recomputo, comprobacin de cotejo, etc., y la adecuada
imputacin y registro contable de la transaccin. El auditor puede reparar en el
cumplimiento de los controles o en la razonabilidad de las cantidades, o bien como es
lo comn en ambas cuestiones (prueba de propsito duales). Estas pruebas se
realizan luego de efectuada la evaluacin preliminar del control interno.
B.4) Pruebas directas de saldos contables: el saldo de muchas de las cuentas de
los EECC es comprobado verificando selectivamente la razonabilidad de los saldos

que la componen a travs de procedimientos tales como: confirmacin, inspeccin

ocular, recalculo, etc., a las cuentas por cobrar y pagar, existencia de bienes de
cambio, cuentas bancarias, obligac. por pagar, etc. Estas pruebas constituyen
bsicamente A.3.
B.5) Pruebas de incrementos y disminuciones de los saldos contables (anlisis
de cuentas): otro modo de revisar el saldo de una cuenta es verificando las partidas
debitadas y acreditadas con la documentacin de base. Se aplica a cuentas que no
tienen un numero muy significativo de transacciones (bs. de uso, activos intangibles,
etc.). Se diferencian de las B.3 en que aquellas tienden bsicamente a evaluar los
sistemas de control.
CONFORMACIN DEL JUICIO
Durante la auditoria se van cumpliendo las siguientes etapas:
evaluacin de las actividades de control
pruebas globales de razonabilidad
pruebas de cumplimiento de los controles
pruebas sustantivas de validez
Atendiendo a los siguientes fines:
Verificar la existencia
Verificar la propiedad
Verificar la valuacin
Verificar la exposicin
Una afirmacin es todo elemento capaz de satisfacer la formacin del juicio del auditor.
Los procedimientos de auditoria son las herramientas del auditor que le permiten recabar
informacin (los procedimientos se documentan en los papeles de trabajo: formularios preimpresos, cuestionarios, etc.)
Mediante la informacin que el auditor recabe se formara un juicio y por lo tanto emitir su
opinin.
El informe es el trabajo final del auditor en el que puede opinar (favorable con o sin
salvedades, o desfavorable) o no opinar (abstencin).
Se requiere gran capacidad de anlisis para juntar la informacin suficiente a los efectos
de procurar formarse un juicio. Tambin se requiere capacidad de sntesis. De esto surgir
una opinin, es decir que se busca un tipo de media, buscando una sola opinin de todo el
estado contable. Har un raconto de lo que pesa favorablemente y lo que pesa
desfavorablemente, de acuerdo a su importancia. Esta clasificacin debe ser hecha de
acuerdo a su significatividad para el usuario potencial. La salvedad es un poco como la
excepcin de la regla, ya que tiene que ser menos importante que lo principal ya que si
fuera al revs seria desfavorable. Las salvedades aparecen cuando el auditor hizo todo lo
posible para que la empresa corrija, pero no obtuvo la respuesta esperada.

I-2 EMISION DE INFORMES

Emisin de informes de auditora de gestin

Informes sobre el sistema de gestin en conjunto
Informe: Redaccin objetiva y crtica de todo lo que ha sido motivo de observacin para el
auditor, especificando las respectivas deficiencias.
El auditor hace un anlisis de las normas de la empresa; de la observacin de la aplicacin
de esas normas; de las deficiencias encontradas, indicando el alcance actual y/o futuro de
cada deficiencia, la causa y, si tambin se presta el servicio de consultora, se incluye la
recomendacin para solucionar la deficiencia.
Antes de entregar el informe a la direccin conviene realizar entrevistas con los sectores
del ente alcanzados por el informe, para comunicarles las deficiencias que el auditor piensa
incluir en el informe. Esto da al auditor seguridad al entregar su informe y le permite
corregir el informe al eliminar del mismo las deficiencias que se producen por causas de
fuerza mayor (que no tienen solucin); las causales tienen que ser verdaderas.
- El auditor emite una opinin pormenorizada de las deficiencias de las distintas
funciones; no da recomendaciones para su correccin a menos que se haya
hecho un contrato de consultora.
- Informes sobre subsistemas de gestin
- Informes sobre controles
Informe sobre controles: el auditor realiza un control sobre los controles previstos en los
manuales. El auditor operativo lo realiza slo si el cliente lo pide especficamente.
AUDITORIA DE GESTION (operativa)
El objetivo es medir el desempeo de cada sector en que se puede dividir un ente.
Evaluamos el gerenciamiento.

Este tipo de auditorias comienza a tener su accionar despus de la 2da Guerra Mundial,
donde en las grandes corporaciones se separa el gerenciamiento del inversor (gestin
separado de los dueos). Los accionistas pretendan que un profesional independiente
evale la gestin de los gerentes. En el mundo empiezan a aparecer los fondos de pensin
(A.F.J.P.), se controla el manejo de estos profesionales a travs de la A. operativa o de
gestin.
Desde el punto de vista normativo, no hay normas. Podramos ubicarla en la R.T. 7.
El sistema operante es la gestin (puede ser general, de todo el ente, o de cada rea
operativa). El sensor son las normas de procedimiento y otras normativas que hace el
propio ente. Esas normas deberan ser eficientes, sino se propondra cambiarlas.
Optimizamos las normas, las adecuamos para tener el mximo de eficiencia.
Esta gestin la analizamos a travs de un ciclo operativo. En un ente se inicia con la
entrada de fondos de los accionistas, cobranza. Esto se deposita y se pagan las deudas,
se compra y se almacena dentro del ente. Si es industrial hay un proceso de elaboracin y
hay produccin terminada. Luego vienen las ventas a crdito o al contado.
Este ciclo es vicioso, continuo. Cada accin es una gestin diferente. Son subsistemas.
El subsistema de gestin es el ms importante dentro del ente, si lo queremos proyectar
ALMACEN
ELAB.
P.TERM.
VENTAS
CREDITOS
COBRANZA
PAGOS
COMPRAS

va a ser ms importante que la A. de E.E.C.C. Ahora los E.E.C.C. los saca la computadora
(slo se entra la informacin). Los E.E.C.C. anuales ya no sirven para tomar decisiones.
Ahora se saca informacin para el proceso de gestin (cash-flow), estados de cobranzas,
endeudamiento con proveedores. Esto es lo que sirve, esta informacin debe ser fidedigna.
Adems est la eficiencia empresaria (mejor gestin con menor costo), hace la
diferenciacin de las entidades.
Lo 1ro que se hace es tratar de subdividir estos subsistemas, las diferentes acciones que
se hacen en el ente. Analizar individualmente. Hay un rea financiera, de cuentas a cobrar
y de pagos, la gestin de almacenamiento (compras y almacn), una gestin de
elaboracin (industrial) y la gestin de comercializacin (rea de marketing y rea de
ventas). Como auditores tratamos de detectar distintas reas y las vamos sectorizando
para hacer la A.
Definicin de la Ctedra de A. de gestin: es una actividad profesional de evaluacin
independiente destinada a medir el grado de eficiencia de las salidas de los sistemas que
posibilitan la gestin del ente.
La puede hacer un auditor interno o externo, pero tiene que tener una gran independencia
con los otros sectores.
Diferencia entre auditoria operativa y control de gestin: el control de gestin est dentro
del sistema (es de secuencia cerrada). Es parte del control del sistema. La A. es de
secuencia abierta, llega, audita y se va.
El control de gestin es un conjunto de sistemas de informacin que compara los
resultados con lo planeado, con el fin de tomar decisiones gerenciales. La diferencia est
en que est dentro del rea y ve si lo que se plane coincide con lo real, si no es as se
analizan los desvos y el por qu de los desvos. Este anlisis lo puede hacer la Auditoria;
pero no lo hace siempre.
Cuando el ente tiene A. Interna, el programa de A. se hace por el Comit de A. (estn los
diferentes gerentes).
Si el ente no tiene normas de desempeo, de procedimientos, se debe empezar por ah,
debe ayudar al ente a desarrollar sus normas de desempeo. En este tipo de A. hay que
tener cuidado con la independencia de criterio. En las normas se van a fijar los objetivos de
control, por eso tiene que estar el auditor en el Comit.
La informacin de la A. de gestin es diferente a la de la A. financiera.
El libro de Porter y Barton, la llama A. administrativa, establece 4 elementos:
1. Detectar los objetivos: es donde el auditor tiene un contacto con las autoridades,
detecta el por qu quiere que se analice la gestin del ente;

2. Definir si existen normas de desempeo dentro del ente: (lo llama manual de
funciones y misiones). A cada grupo, subsistema, ver si est normado por la entidad
su desempeo (las PYMES en vez de separarse en sectores se separan en
personas);
3. Procedimientos de la A. de gestin: no estn tan normalizados como los de la A.
contable, son los ms importantes los que hagan a la verificacin de los controles
dentro del ente. El relevamiento de los procedimientos existentes se hace usando
mtodos para hacer A. (cursogramas, cuestionarios, etc.);
4. Tipo de informe.
El objetivo es buscar la mayor eficiencia posible en el ente.

II-3 SISTEMA DE INFORMACIN

Definicin: es un sistema que considera la captacin, procesamiento y sntesis de datos
tiles para la toma de decisiones
De lo que se desprende:
captacin: supone la bsqueda de las fuentes originarias y supone la posibilidad
de una evaluacin, ya que la fuente puede o no ser creble (puede o no ser una
garanta).
procesamiento de datos: se refiere a la compilacin metdica que permite jugar
con los datos, combinarlos, etc., como para que ese producto sea til.
sntesis: supone atender a una finalidad efectiva.
Es decir que este sistema constituye una secuencia permanente:
Captacin ---------->procesamiento -----------> sntesis
No tenemos un dato, sino un conjunto de datos que compilaremos y agruparemos para una
determinada finalidad.
Definicin de dato: mensaje disponible sobre una materia determinada, antes de ponderar
si posee mritos suficientes para dar la adecuada respuesta a un requerimiento especifico.
El dato, una vez procesado, determinado y compilado es lo que generara la informacin. El
dato esta en bruto, mientras que la informacin es el dato procesado.
El sistema de informacin se puede clasificar segn distintos puntos de vista:
Segn su alcance:
contable:
interna
externa
extra - contable:
interna
externa
Segn la direccin de la informacin:
ascendente (lo que provoca la decisin)
descendente (lo que provoca la accin)
Segn su carcter:
informacin tpica (de rutina)
informacin atpica (excepcional)
Segn su origen:
formal (del mismo sistema de informacin)
informal (ajena al sistema de informacin)
Analizaremos un caso especial:
1) si tomamos la lnea de informacin contable: puede ser interna o externa.
2) procesamiento de datos: ajustamos a cada cuenta el dato correspondiente, puede ser
manual, electrnica, etc.
3) el balance constituye una salida del sistema de informacin contable.
Fases del ciclo informativo del ente:
Comunicacin: es la transferencia de informacin de una fuente a un destino. El medio
que se utiliza es el mensaje (palabra escrita, verbal, o cualquier otro medio de
comunicacin).
Alguien, influenciado por esa informacin, actuara de determinada manera en funcin de la
informacin que tomo.
Auditoria del sistema de informacin:
Identificacin de las afirmaciones:
Debemos identificar las afirmaciones, es decir, identificar todo elemento que por su
condicin relevante sea seleccionado por el auditor para aplicar sobre el un procedimiento
de auditoria..

Pueden ser datos resultantes de:

comprobantes
documentos estadsticos
operaciones realizadas
informes encomendados a terceros
manifestaciones personales de hechos naturales
disposiciones legales
constataciones visuales
toda informacin registrada
Evaluacin de las afirmaciones:
Los procedimientos de evaluacin serian:
verificar la confiabilidad de la informacin obtenida
verificar su suficiencia
verificar su eficacia
verificar su significatividad
verificar la concordancia
Son pautas generales de evaluacin de las afirmaciones. En realidad, para hacer la
evaluacin hay dos selecciones:
en funcin del alcance de la tarea encomendada y de los fines de la actuacin.
en funcin al plazo conferido para la realizacin de la tarea, depende de la experiencia
del actuante y del costo.
Que dificultades y desvos podemos encontrar?:
inexistencia de manuales de procedimientos.
marcada influencia de la informacin informal
informacin de mala calidad si el sistema de estructura es malo (la informacin llega
con la rapidez del caso).
Los desvos son consecuencia de lo anterior:
prevalece la unidad de mando (como en el ejercito)
cuando deliberadamente se impide que la informacin llegue a destino para apaar el
ocultamiento de cierta informacin en beneficio del ente.
Fines de la actuacin:
verificar las fuentes de datos
verificar el procesamiento
verificar la sntesis
verificar la comunicacin
verificar el mensaje
verificar todo ello en relacin con las decisiones
verificar la actividad generada.
Auditoria preliminar:
Si hiciramos una auditoria preliminar, podramos tener una primera lectura de los
manuales existentes, verificar los cursogramas de manera ascendente y descendente.
Verificar el organigrama trazado y lo que hayan manifestado los auditores externos del
sistema de informacin.
Auditoria intermedia:
En la auditoria de prueba de cumplimiento de los controles debemos verificar si se acataron
las normas y si estn vigentes todas las pautas de control de esa norma.
Auditoria final:
Se verifica la bondad de las fuentes la significatividad de la informacin captada, su validez,
etc. Tambin se verifica el procesamiento, en cuanto a su idoneidad y seguridad resultante
de los clculos, sumas, etc., y la autenticidad del vuelco a los registros. Se verifica la
bondad de la relacin dato - sntesis, la suficiencia de la informacin, la bondad de los
medios empleados y variedad de los mismos, el acceso a ella, la idoneidad de quienes
hacen el mensaje, etc.
Relacin con las decisiones: hay que observar si la decisin tomada estuvo influenciada
por la informacin recibida. Importa la velocidad de la decisin y la consecuencia de la
informacin prematura pero sin suficiencia.
Llanos:
En la presentacin de los EECC se debe utilizar la moneda de curso legal del pas de
origen, ya que en el modelo contable que establecen las normas legales y tcnicas:
unidad de medida: monetaria homognea
capital a mantener: capital financiero

Sistema de informacin (Llanos)

Nociones preliminares. Diferencia entre dato, mensaje e informacin:
Dato: son los elementos que hacen a la exteriorizacin de hechos, solamente hacen eso.
Es un concepto mas restringido que la informacin. Por ejemplo: un dato seria que los
bienes de cambio en el activo representan un 30% del activo total. El dato la exteriorizacin
o exposicin de un hecho aislado.
Informacin: es un conjunto de datos relacionados entre si y con una determinada materia
que permite obtener un resultado. Estos datos deben estar ordenados, elaborados, etc. La
informacin sirve para mostrar o dar a conocer a terceros para que se tome conocimiento
de algo.
Mensaje: el transmitir una informacin a otro lo constituye el mensaje, el cual debe ser
comprensible para quien lo va a recibir, debe ser preciso, conciso, oportuno, claro, etc.
Circuito:
Fuente de datos: proporciona un sin nmero de datos en el sistema de informacin
contable (documentacin de respaldo de las operaciones).
Procesamiento de datos: dicho procesamiento puede ser por distintos medios: en forma
manual, mecnica, electrnica, etc., de manera tal que permita preparar informes.
Preparacin de sntesis e informes: para transmitir a otros la informacin.
Transferencia de informacin o comunicacin y medios de transmisin y mensaje: dicha
transferencia de informacin requiere de un medio. Son mltiples y de distintas
caractersticas, segn la necesidad de la informacin, de la importancia, etc. Estos medios
de transmisin y mensaje pueden ser:
orales: entrevistas, llamadas telefnicas,
etc.
escritos: cartas, fax, etc.
Toma de decisiones: el receptor del mensaje toma conocimiento de este hecho y luego
toma decisiones. La informacin debe estar dirigida al destinatario interesado.
Generacin de actividades: se generan actividades en el propio ente, lo que hace surgir
nuevos datos.
Auditoria del sistema de informacin en su conjunto
Conocimiento amplio del ente: la informacin recorre todas las reas del ente y de all
que el sistema de informacin se aprecie a travs de los dems circuitos. No hay una
funcin especifica de informacin. Tiene que existir como un medio de transmisin del
mensaje, el memorndum. De all, que debamos conocer la existencia de normas escritas,
formularios, etc., as tambin como las actas para ver las decisiones de la empresa.
Elementos que integran la informacin contable:
los medios con los que se procede a realizar la registracin contable.
los criterios tcnicos de valuacin.
los registros contables: libros, fichas, planillas, hojas, etc., salidos por medios de
impresoras, archivos en disquetes, en cassettes, en otros archivos magnticos, etc.
todos los registros auxiliares, los cuales forman parte del sistema de informacin
contable.
el plan de cuentas: es el listado ordenado y codificado de todas las cuentas que estn en
uso.
el manual de cuentas: son las normas explicativas de cada una de las cuentas que
integran ese plan, su denominacin, como se integran, el carcter de cada uno, si es de
activo, pasivo, patrimonial, si es de resultado positivo o negativo, si es de orden, etc. y
adems porque cada una de ellas se debita, porque se acredita y cual es su saldo
normal. Es lo que se llama normas de aplicacin de cada una de las cuentas.

II-4 AUDITORIA DE LOS INGRESOS

Crditos: son los derechos que posee la empresa contra terceros para percibir sumas de
dinero u otros bienes o servicios, debiendo discriminarse los que provienen por la venta de
bienes y servicios correspondientes a las actividades habituales del ente de aquellos que
tienen otro origen.
Los crditos deberan subdividirse en 3 grandes grupos:
Crditos exigibles: derecho a percibirlos a la fecha de registro.
Crditos devengados: a la fecha de registracin no dan derecho a percibirlos.
Crditos contingentes: a la fecha de registracin dependen de un hecho o
condicin para ser cobrados.
A su vez cada uno de estos se puede subdividir en:
comerciales

financieros
tributarios
societarios
previsionales
de inversiones
Fuentes: ventas de bienes, aportes pendientes, prestamos otorgados, anticipos a
proveedores, comisiones por cobrar, etc.
Variantes: hay altas o bajas de los mismos.
Dificultades del auditor:
la masividad de cuentas para el auditor
la ubicacin geogrfica del deudor
el riesgo de incobrabilidad: como sabe el auditor si esta mal o bien
calculado?
si son pocas cuentas impera un criterio subjetivo, pero si son miles de
cuentas se utiliza un criterio mas objetivo
Fines:
Identificar la totalidad de los deudores (existe el deudor?)
Verificar la exactitud de los saldos
Ponderar el riesgo de incobrabilidad para verificar la bondad del monto
Verificar la valuacin y exposicin de los crditos en los EECC.
Procedimientos:
Un procedimiento muy conocido es la confirmacin del saldo con el deudor, es decir
circularizacin.
Crditos documentados:
Cuando detrs del crdito hay un documento comercial respaldatorio, como por ejemplo un
pagare, se puede hacer un arqueo de documentos. Estos pueden estar en cartera o estar
depositados al cobro (en el banco), pueden estar en garanta, pueden estar endosados
(cedidos o descontados).
El auditor encuentra como dificultades determinar el origen de los mismos, los titulares de
los mismos, e incluso puede existir hasta riesgo de incobrabilidad de los mismos.
Contenido del rubro:
Saldos a cobrar de dinero en cuenta corriente- por la operatoria principal del ente
con terceros, netos de intereses no devengados, ya estn vencidos o no, o se est
gestionando judicialmente su cobro. Deudores por venta (clientes), deudores
morosos y en gestin judicial.
Saldos a cobrar sumas de dinero documentados- por la operatoria principal del
ente con terceros, netos de intereses, o se est gestionando judicialmente su cobro.
Previsiones para devoluciones, bonificaciones, y posibles incobrables.
Crditos por bienes: anticipo de proveedores
Crditos por servicios: alquileres pagados por adelantado.
Crditos diversos.
Valuacin al Inicio: Dos aspectos a considerar:
1. Tasa de Inters que devengan: debemos comparar la tasa de inters que devengan los
crditos con la tasa de inters normal de plaza (taza de inters que se paga en el mercado
de capitales para conseguirlos).
2. Analizar la solvencia de los deudores: los crditos deben analizarse uno por uno,
separndose aquellos que evidentemente no fueran cobrables. Si quien lo aporta desea
transferir igualmente esos crditos a la empresa, de dudosa transformacin futura en
efectivo, deben adoptarse las medidas del caso. La solucin consiste en el calculo de la
correspondiente previsin, que indudablemente ser descontada del aporte que se
reconoce al socio.
La valuacin en el inventario inicial del aporte de un crdito sera igual entonces a:
Valor nominal del crdito o valor actualizado a fecha del aporte.
Intereses devengados a la fecha del aporte.
Probable incobrabilidad
Aporte reconocido al socio
Deudores por ventas de bienes o prestamos de servicios:
En moneda nacional sin clusula de ajuste:
Deudores por venta: son los importes que representan la existencia de crditos a favor del
ente, cuyo origen tuvo lugar en virtud de una venta de bienes o servicios aun no cobrada.
Son considerados Activos monetarios o expuestos a la inflacin. Se valan a su costo
1.

original agregando los cargos financieros e intereses (devengados) y deduciendo las

posibles incobrabilidades. (previsiones para devoluciones e incobrables).
En toda operacin de venta a crdito que no tenga un inters explcito pactado, hay
siempre una parte del precio a pagar que busca retribuir al servicio que le presta el
vendedor al comprador por dejarle a crdito. Dentro de esta porcin aparece incluidos tanto
un inters real implcito (ingreso financiero del vendedor), como un cierto sobreprecio de
inflacin (con el que busca cubrirse del efecto inflacionario).
La segregacin de los componentes financieros implcitos tiene una serie de problemas.
Uno de ellos es establecer que parte del valor neto del crdito debe segregarse.
Segn la RT10 se valan a su valor nominal agregando o deduciendo segn corresponda
los resultados financieros pertinentes hasta el cierre del perodo, de manera de presentar el
valor actual estimado de los futuros ingresos que su cobranza generar.
En moneda nacional con clusula de ajustes:
Se determinan considerando la actualizacin devengada a la fecha de cierre del perodo,
segn las clusulas especficas de la operacin, agregando o deduciendo segn
corresponda, los resultados financieros pertinentes hasta el cierre del perodo.
En moneda extranjera:
Son los crditos que se generan con la venta o prestacin del servicio, en una moneda
distinta de la de curso legal del pas. Son activos no monetarias que se valan segn la
RT10 convirtindose al tipo de cambio de cierre del perodo y agregan o deducen segn
corresponda los resultados financieros pertinentes hasta el cierre del perodo. Esta
valuacin generar:
Resultados financieros : intereses devengados
RxT: diferencia entre el valor de cotizacin de la divisa y el VN reexpresado.
No cancelable en moneda:
Para su valuacin habr que proceder a su valuacin tcnica o sea, determinar los valores
de reposicin de los bienes de que se trate, considerando el porcentaje de avance en la
manufactura o construccin de los bienes o prestacin del servicio que se hubiera
alcanzado a esa fecha. El lmite est dado por el VNR de los mismos. Por ejemplo anticipo
a proveedores, alquileres y seguros pagados por adelantado, etc.
Documentos a cobrar
Se trata de los crditos que implican la existencia de un pagar de propiedad de la
empresa segn sea en moneda nacional o en moneda extranjera recibe el mismo trato que
deudores por ventas.

2.

Otros crditos:
Son cuentas de crdito cuyo origen no se halla en las operaciones normales de venta de la
empresa:
Los anticipos a proveedores: representan un derecho del ente, que adelanto los fondos
para recibir en el futuro un bien por parte del proveedor, si al entregarse el anticipo del
mismo no fija un precio definitivo, el crdito tiene carcter monetario. Si el anticipo fija
precio, se considera un crdito no monetario.
Los gastos pagados por adelantado representan un derecho a recibir un servicio u otro
beneficio no activable. Ej. alquileres pagados por adelantado, sueldos pagados por
adelantado, etc.
Los crditos con socios y accionistas surgen por una suscripcin de capital an no
integrada o un prstamo efectuado por la empresa a un socio y accionista, entre el
compromiso de este de reintegrar en el futuro.
Los intereses y dividendos son partidas a recibir acumuladas, surgen de producto que
van generando ciertas operaciones como consecuencia del transcurso del tiempo y del
servicio prestado. En la mayora de los casos, estas pueden relacionarse con otros
activos que posee la empresa, entonces se las considera como subcuentas integrantes
de la cuenta principal que le dio origen. No pasa lo mismo entre alquileres a cobrar o
comisiones a cobrar, rubros que solo pueden exponerse como otros crditos, y que son
activos monetarios.
3.

Incobrabilidad
No siempre las empresas logran cobrar todos sus crditos. Algunos de ellos van generando
deudas para su cobrabilidad a medida que pasa el tiempo, en tanto que otros resultan
manifestarse incobrables. Entonces surge la:
Necesidad de controlar los saldos
Necesidad de registrar las estimaciones de cuentas que se presumen incobrables.
Al final de cada perodo corresponde realizar una estimacin de todas las cuentas,
inclusive de las cuentas que se presume no han de ser definitivamente cobradas, tal
presunta incobrabilidad puede registrarse mediante la cuenta Previsin.
4.

Hay dos criterios para calcular la incobrabilidad:

Objetivo: se considera estadsticamente el porcentaje de incobrables de los ltimos aos y
se promedia. El problema es que se estima el mismo porcentaje para todos, sin tener en
cuenta el grado de incobrabilidad de cada uno.
Subjetivo: es ms efectivo cuando se trata de pocos clientes, porque implica analizar las
caractersticas de cada cliente y efectuar el calculo del riesgo en forma individual (pero es
muy costosa su aplicacin).
a) Previsiones
Son condiciones o situaciones cuyo resultado final (ganancia o perdida) slo pasara si se
dan hechos futuros inciertos.
En general una contingencia debe ser reconocida como un resultado si se cumplen tres
condiciones bsicas:
1. El hecho generador de la provisin ocurri en el periodo al que se refiere el estado
de resultado.
2. Existe una posibilidad alta de que los hechos futuros confirmen la contingencia del
mencionado resultado contingente.
3. El importe de dicho resultado debe ser razonablemente estimado de acuerdo a su
posible resultado; pueden ser contingencias de prdida o contingencias de
ganancias. Entre las contingencias que la contabilidad reconoce se encuentran las
correspondientes a los crditos incobrables, devoluciones sobre ventas, descuentos
de documentos (toda de carcter activo) y las originadas en indemnizaciones por
despidos, juicios y reclamos (de naturaleza pasiva).
Provisin: Estoy seguro de la existencia de una deuda, pero no de su monto, reflejan
hechos que van a ocurrir si o si, pero no puede determinar con exactitud el monto, ej.
gastos de luz, etc.
Auditora de los crditos y circuitos vinculados
1. Importancia del rubro en la empresa
El crdito tiene dos contras que son la espera (inmovilizacin del capital) y el riesgo de
incobrabilidad. La ventaja es que permite mantener o aumentar las ventas.
Si la empresa tiene una poltica de crditos muy prolija (anlisis minucioso antes de dar un
crdito) no debe hacer una previsin para incobrables porque si se da un incobrable debe
tomarse como un resultado extraordinario.
2. Vinculacin con circuitos
3.
-

Los crditos pasan por tres etapas:

Alta (origen)
Baja (cancelacin)
Transformacin

4. Dificultades
- Deteccin de la fuente: puede provenir de muchas fuentes a las cuales le es complicado
acceder al auditor.
- Gran cantidad de crditos
- Gran cantidad de titulares de los crditos
- Dispersin geogrfica de los titulares
- Puede ser difcil probar la existencia y condiciones de los crditos; para ello se
consideran como probanza un documento comercial, contrato privado, escritura pblica,
documentacin oficial, liquidaciones tributarias, etc.
5.
-

Falseamientos, para agrandar el activo como:

La empresa cobra el pagar pero mantiene registrado el crdito
La empresa sabe que un deudor es incobrable pero lo mantiene en crditos
La empresa compensa un crdito pero no lo da de baja

6. Fines
- Existencia: Verificar que existan realmente los derechos que originan los crditos
registrados y que no haya crditos no registrados (integridad).
- Lograr identificar a todos los deudores; comprobar la exactitud de los saldos; constatar
las condiciones previstas porque las condiciones pueden hacer variar el monto
(recargos por mora, descuentos por pronto pago).
- Dominio: verificar que el ente sea el titular de los derechos.
- Valuacin: verificar que los crditos estn valuados de acuerdo a las normas contables
vigentes.
- Exposicin: dem.

CREDITOS Y CIRCUITOS RELACIONADOS

La mayora de los crditos se producirn como consecuencia de las ventas, por lo que la
revisin del rubro tiene intima relacin con el anlisis del movimiento operativo. Debern
tenerse en cuenta los intereses devengados ya que aumentan el valor del crdito.
La existencia de una venta se considera en el momento de la tradicin del objeto (con la
entrega de la obra, mercadera o finalizacin de la prestacin del servicio), de no abonarse
el importe en ese momento nace el crdito correspondiente. En el caso del contrato el
derecho surge de acuerdo a las clusulas establecidas.
Ventas: se debe hacer una seleccin de facturas elegidas mediante procedimientos
estadsticos. Una vez determinadas las facturas a revisar, se realizan las siguientes
operaciones:
1) identificacin del cliente
2) comprobacin de los cdigos de los artculos vendidos
3) revisin de clculos
4) realizacin de los siguientes controles:
unidades facturadas contra lo expresado en los remitos conformados
verificar que los precios de las facturas se correspondan con las listas
debidamente autorizadas
verificar que las condiciones de las ventas (plazos, descuentos, etc.) detalladas
en las notas de pedido, estn perfectamente autorizadas y respetadas en la
facturacin
comprobar si la factura fue registrada en el subdiario ventas y si el dbito se
incorporo en el submayor de deudores por ventas (o documentos a cobrar, en
su caso)
Devoluciones del cliente: Cualesquiera sean los motivos que generaron la devolucin, el
auditor debe hacer una revisin de la misma cuando esta analizando las notas de crdito
emitidas, las cuales pueden seleccionarse mediante la bsqueda de ellas en el subdiario
ventas, o en el archivo de las mismas.
Averiguacin de las causas de las devoluciones: normalmente, la mercadera recibida
debe ser observada por el sector de control de calidad y este por lo comn emite un
informe, en base a estos informes se puede establecer cuales fueron los motivos que
generaron la devolucin. Tambin se puede realizar una verificacin del informe del
departamento de recepcin, a los fines de verificar el ingreso de la mercadera a stock.
Sistema de documentacin: Es importante el formulario que se utiliza para darle ingreso
al documento, es decir el recibo de cobranza de documentos. Este debe reunir ciertos
requisitos, para poder identificar claramente al deudor.
El auditor debe verificar la correlacin numrica y fecha de emisin, para verificar que el
pago se adapte a la condicin de venta y que el vencimiento fue establecido, a su vez
verifica si cuenta con la aprobacin del sector, determinando que el valor recibido no tiene
vicios que puedan perjudicar su cobro.
Arqueo de documentos:
Examinar cuidadosamente los documentos y preparar un listado que contenga:
Document
o (Nro.
interno)

Librador

Endosant Aplicado a Vencimien

e
cuenta
to

Importe

Endosado
a

Debemos verificar que el documento se encuentra a la orden de la empresa o debidamente

endosado.
Corte de documentacin: debemos tomar nota del ultimo numero de:
formulario de ingreso de documento
formulario de endoso de documento
formulario de cobranzas (recibos)
Constancia:
Una vez finalizado el arqueo de documentos, debemos obtener del custodio de los mismos
una constancia escrita respecto a que recibi toda la cartera de documentos en perfecta
forma y estado.

Cotejo:
Cotejar los datos obtenidos durante el arqueo con la registracin existente, es decir con las
cuentas de documentos por deudor y luego verificar que el total de documentos sea igual al
saldo de la cuenta del mayor general.
Control:
Luego controlar si los documentos registrados en el arqueo fueron cobrados.
Deudores incobrables:
En estos casos es auditor debe examinar la informacin sobre la cuenta del cliente desde
el momento en que se inicio la operacin hasta el instante de determinarse la baja. Se
deben estudiar cuales fueron las causas que expone el sector de cobranzas y cual es el
informe del departamento de asesores legales. Debe contarse con una autorizacin de
algn funcionario para enviar a incobrables un saldo, entonces debemos verificar si esto se
cumpli, observando como y cuando se realizo la acreditacin y como se dio de baja la
documentacin.
Circularizacin, Procedimiento:
1) Obtener un listado del submayor de clientes
2) Del listado se debe extraer cuales son las cuentas que se van a circularizar. Para
esta clasificacin debemos tener en cuenta:
de monto significativo
saldos antiguos e inactivos
en gestin
saldos menores elegidos al azar
dudosos
de movimientos importantes, aunque su saldo sea menor
dados de baja
Aspectos a tener en cuenta:
a) El personal de los sectores que se encargan de las ventas, cobranzas y cuentas
corrientes no debe conocer cuales fueron las cuentas seleccionadas.
b) Se debe realizar una planilla de control que contenga las cuentas seleccionadas.
c) Se pasa a preparar las circulares de acuerdo con el modelo de carta seleccionada. Se
imprimen dejando en blanco: destinatario, numero de cuenta, nombre o razn social,
domicilio, saldo (en su caso). La carta se efecta en original y dos copias; el original
corresponde al primer envo y la copia es para repetir el paso en caso de no haber
tenido respuesta en un plazo prudencial, y la segunda copia es para el archivo con los
papeles de trabajo. Si se recibe respuesta esta segunda copia se destruye y queda
como antecedente la remitida por el cliente.
d) En conclusin, el total de circulares enviadas quedan como soporte de los papeles de
trabajo, ya fuere como respuesta (del primer o segundo envo) o en su defecto queda
la segunda copia.
Pasos finales:
Pasados unos das se comienza a recibir las contestaciones y se empiezan a investigar
las circulares devueltas, con lo cual vamos a tener distintas alternativas:
conformidad total: se archiva el resumen final.
conformidad parcial: debe investigarse y dejar constancia de los procedimientos
realizados.
carta circular no llegada a su destinatario: analizar las causa o motivos (cambio de
domicilio, muerte del titular, error en la direccin, etc.). Se debe volver a empezar el
procedimiento.
disconformidad: analizar las causas y motivos y conciliar los saldos.
Pasado un periodo prudencial, no habindose recibido respuesta, se realiza un segundo
envo.
El ultimo paso es clasificar las respuestas y hacer una evaluacin del resultado
obtenido. Para llevar a cabo este trabajo se debe dar por terminado el periodo de la
recepcin de circulares y analizar el resultado de la circularizacin.
Evaluacin del sistema de control

Segregacin de funciones
Actividades de auditoria interna sobre el rubro
Verificar la decisin de la direccin a las
observaciones de auditoria interna
Traduccin escrita de todos los movimientos
Lecturas de manuales de procedimientos

pruebas globales de Verificar la tendencia de los EECC

Relacin entre cobranzas por ventas y depsitos
bancarios
Porcentajes histricos de crditos/ventas
Obtencin de pruebas de cumplimiento Seguimiento de los circuitos de arqueo
documentados
de controles
Circularizacin de clientes y otros deudores
Revisiones de cobranzas posteriores al cierre
Estimacin del riesgo de debilitamiento de los
sistemas de control interno.
Cotejo de los movimientos registrados con la
Pruebas sustantivas de validez
documentacin respaldatoria
Arqueo de documentos a cobrar
Revisin de los clculos de segregacin,
imputacin y devengamiento de intereses
Recalculo de las cuentas a cobrar
Solicitud de informes sobre saldos litigiosos a los
asesores legales del cliente
Verificar el corte de ventas
Consideracin de los criterios para establecer
incobrables, descuentos y devoluciones.
Obtencin de
razonabilidad

CRDITOS Y VENTAS, RIESGO DE AUDITORIA: Relacionados con:

existencia: cobranzas del ej registradas en el siguiente por defecto en el corte de
operaciones.
propiedad: mantenimiento de cuentas a cobrar originadas en derechos ya cedidos al
cierre del periodo.
integridad o inexistencia de omisiones: la entrega de mercaderas pendientes de
facturacin al cierre del ej.; facturacin por importes menores; servicios pendientes de
recibir contabilizados como costos o gastos; no facturacin de ciertas operaciones.
valuacin: incorrecta consideracin de los componentes financieros; falta de
consideracin de los riesgos de incobrabilidad; devoluciones y descuentos no
considerados.
exposicin: no diferenciacin entre crditos documentados y no documentados; no
diferenciacin entre los saldos originados en la operatoria con sociedades
controlantes, controladas o vinculadas.
OBJETIVOS:- existencia; - propiedad; - integridad; - valuacin; - exposicin
VINCULACION DEL RUBRO CON LOS FLUJOS DE OPERACIONES
OPERATORIA:
El rubro se genera mayoritariamente en las operaciones de intercambio (actividad
principal). La culminacin natural del proceso de cuentas a cobrar es caja y bancos.
SISTEMAS Y SUBSISTEMAS:
Sistemas involucrados principales:
operaciones de venta
concesin del crdito
gestin de cobranza
ELEMENTOS DE CONTROL:
sensores: avisos de entrega de fabricacin; O/C; pedidos internos; guas de carga;
remito; facturas; notas de dbito y de crdito; informes comerciales sobre solvencia
de clientes; avisos de vencimientos; pagares; recibos de ingresos; contratos; planillas
de rendicin de cobranzas; etc.
grupo de control: quien realiza:
control de lo entregado con lo pedido.
control de las cantidades facturadas con las entregas.
comprobacin de la aplicacin de la lista de precios.
verificacin de las condiciones de pago.
verificacin de la aprobacin de los crditos.
verificacin del dbito del cliente de las compras que
efecte.

 control de los pagos en termino y su acreditacin.

CONTROLES TIPICOS DE LOS PROCEDIMIENTOS:
Operaciones de venta: separacin de la funcin de ventas del otorgamiento de
crditos, entrega al cliente, registraciones y custodia de fondos; utilizacin de notas
de pedido, remitos y facturas prenumeradas y control posterior de la correlatividad;
rgimen de autorizacin y control de facturas, notas de dbito y crdito; control
peridico de la antigedad de los saldos a cobrar; rgimen de autorizaciones para
descuentos, bonificaciones, devoluciones y baja de incobrables; separacin contable
de los registros en submayores de clientes y en cuentas de control del mayor general
y conciliacin peridica entre ambos por persona ajena a la registracin.
Otorgamiento del crdito: polticas para el otorgamiento; limites de autorizaciones;
informacin sobre solvencia y cumplimiento de los deudores.
Gestin de cobranzas: control de la antigedad de los saldos; polticas sobre
acciones destinadas al cobro; envo peridico de resmenes de cuenta
PROGRAMA DE TRABAJO PARA LA PRUEBA DE FUNCIONAMIENTO DE LAS
OPERACIONES DE VENTA
La empresa debera tener una contabilidad con Diario General (DG), Mayor General (MG),
Subdiario de Ventas (SV) y Mayor Auxiliar de clientes (MAC).
Verificacin de clculos y pases:
1) seleccin de una muestra de uno o mas periodos contables
2) control de las sumas del subdiario de ventas.
3) cotejo de los totales mensuales del SV con el asiento mensual del DG.
4) control de pase al MG del asiento incluido en el DG.
5) verificacin del computo aritmtico del saldo de las cuentas de ventas.
6) examen de la razonabilidad de los movimientos de las cuentas de ventas.
Verificacin de las operaciones de venta:
1) seleccin de una muestra de operaciones (ventas, devoluciones, descuentos.)
2) verificacin del pase desde el SV al MAC.
3) cotejo del SV con las facturas, notas de dbito y crdito (fecha, nombre, importe,
concepto, etc.).
4) examen de los documentos en cuanto a: autenticidad, titularidad, control de clculos
e imputacin.
5) verificacin de la secuencia numrica de los documentos.
6) cotejo de precios unitarios y condiciones de venta con las listas de precios y notas
de pedido.
7) verificacin de la secuencia numrica de pedidos.
8) dem remito con fichas de stock.
9) verificacin de la secuencia numrica del remito.
10) recomputo de facturas, notas de dbito y crdito.
11) seleccin de una muestra de notas de pedido realizando el camino inverso al
realizado anteriormente.
12) verificacin del cumplimiento de los controles establecidos en la empresa.
PRUEBAS DE VALIDEZ:
PARA EXISTENCIA:
1) ARQUEOS DE DOCUMENTOS A COBRAR: recuento de todos los pagares, letras
de cambio y documentos similares, a fecha determinada, para su comparacin con
los registros contables. Tener en cuenta: que debe abarcar la totalidad de los
documentos existentes en el lugar; la presencia del responsable con su confirmacin
escrita respecto de que los arqueados son todos los documentos existentes.
2) CONFIRMACIONES BANCARIAS: sobre documentos entregados al cobro en
bancos, los descontados, los que se encuentran en garanta de otras operaciones,
etc.
3) PEDIDO DE CONFIRMACION DE SALDOS: eficiente demostracin de la existencia
del crdito, lo que no implica cobrabilidad. La muestra debe abarcar deudores de
todas las caractersticas y operaciones, utilizando criterios personales o mtodos
estadsticos. La carta debe dejar en claro que no es una reclamacin de pago. Si no
se recibe contestacin (generalmente se envan dos pedidos), se efectan
procedimientos alternativos tales como la verificacin de las cobranzas posteriores al
cierre del ejercicio que correspondan a saldos pendientes a esa fecha.

4) SOLICITUD DE CONFIRMACION DE SALDOS LITIGIOSOS: el auditor debe pedir a

los abogados que manejan el litigio, la estimacin de la cobrabilidad de acuerdo con
lo actuado hasta el momento.
PARA VALUACION:
5) ANALISIS DE LA VALUACION EN MONEDA EXTRANJERA: los crditos en ME
debern valuarse de acuerdo con la cotizacin al cierre del ejercicio.
6) DEVENGAMIENTO DE LOS COMPONENTES FINANCIEROS: el auditor deber
tener en cuenta el devengamiento de intereses explcitos e implcitos en el precio de
las operaciones, para ello deber conocer la tasa convenida o si fueran implcitos, la
tasa que aplica el ente en estas operaciones. En ausencia de esta informacin
recurrir a la tasa de mercado al cierre.
7) CONSIDERACION DE INCOBRABILIDADES, DESCUENTOS Y DEVOLUCIONES:
dado que los crditos deben quedar valuados a su valor recuperable, el auditor
deber satisfacerse de la razonabilidad de las estimaciones efectuadas por los
conceptos indicados.

5- AUDITORIA DE LOS EGRESOS

Compras, proveedores y cuentas relacionadas. Objetivos. Examen de los controles y

movimientos contables. Examen de los saldos. Auditoria de otros acreedores.
Trabajos adicionales en la primera auditoria.
Componentes del rubro:
- deudas con proveedores (en cuenta corriente)
- documentos a pagar a proveedores (cuenta regularizadora de doc.a cobrar)
- provisin para facturas a recibir
- anticipos a proveedores
- resultados financieros relacionados
- cuentas que reciben debitos (principalmente mat. primas, materiales, costos de
produccin)
- informacin complementaria sobre compromisos importantes que no constituyen pasivos.
Objetivos del auditor
a) que las deudas con proveedores, los documentos a pagar a proveedores, los
documentos endosados a proveedores y los anticipos a proveedores mostrados en
los estados contables existan,
b) que el titular de los activos y pasivos indicados sea el emisor de los estados
contables,
c) que no haya activos y pasivos de los tipos indicados que no figuren en los estados
contables,
d) que los debitos a cuentas de costos y gastos por bienes o servicios recibidos de los
proveedores se registren en el periodo de asuncin del pasivo,
e) que no se haya omitido la contabilizacin de otros debitos por bienes o servicios
recibidos de los proveedores dentro del periodo,
f) que las NC empleadas como sensor admitan los criterios empleados por el cliente
para:
1- valuar los anticipos y pasivos a la fecha del balance
2- cuantificar e imputar las sumas cargadas a costos y gastos por bienes o
servicios recibidos de los proveedores
g) que dichos criterios hayan sido correctamente aplicados,
h) que las partidas presentadas en los estados contables estn expuestas de acuerdo
con las NC
i) que no se omita ninguna informacin requerida por las NC,
j) que los asientos efectuados en subdiario (normalmente de compras) hayan sido
transcriptos a registros contables legales. Las compras podran registrarse en un
subdiario de compras o directamente en el diario general
Controles de inters para el auditor
A) Autorizacin de operaciones, requieren autorizaciones:
a) la iniciacin de un trmite de compra
b) la firma de contratos o la emisin de rdenes de compras
c) el ingreso de bienes a los depsitos
d) las devoluciones de bienes
e) la contabilizacin de las facturas, nota de debito, notas de crditos
f) las entregas de pagares
g) los pagos a proveedores

Estas autorizaciones deberan:

a) efectuarse en un nivel adecuado en relacin con el tipo y la importancia de la
operacin
b) estar a cargo de personas distintas a las que custodien bienes adquiridos,
manejen registros referidos a los bienes y servicios comprados o a las cuentas a
pagar y a las que efecten los pagos a proveedores, para as dificultar la
contabilizacin y el pago de compras ficticias
c) no otorgarse sin practicar las verificaciones necesarias
d) hacerse constar en la documentacin interna correspondiente que debera tener
numeracin correlativa que facilite su control posterior
B) Registros contables
a) deberan mantenerse registros que permitan desagregar el saldo global de las
cuentas con proveedores,
b) deberan llevarse registros de los compromisos significativos con proveedores
c) contadura debera ser informada de toda compra, recepcin de bienes o servicios,
devolucin, factura, pago o entrega de documentos a proveedores
d) la imputacin de los importes correspondientes a los bienes y servicios recibidos
debera basarse en normas claras y precisas, ser efectuadas por un empleado y ser
revisadas por otro antes de su contabilizacin
e) la contabilizacin de las operaciones debera hacerse en el mes de devengamiento
luego de verificada su autorizacin
f) para evitar omisiones, contadura debera registrar y verificar la numeracin de todos
los comprobantes relacionados
g) para evitar su doble registro, la documentacin contabilizada debera ser inutilizada
h) los resmenes de saldos que se reciben de terceros deberan ser comparados y
conciliados con los registros contables por una persona distinta a la que maneja el
registro de cuentas a pagar y a las que preparan y efectan pagos a proveedores
Exmenes de controles y movimientos contables
Procedimientos generales:
a) localizar el asiento de diario que resume los movimiento del periodo y verificar que
sus importes hayan sido transcriptos correctamente con el mayor
b) cotejar los importes individuales contabilizados con los correspondientes borradores
de asientos
c) observar que los borradores estn debidamente autorizados, tengan numeracin
correlativa y reflejen lo que surge de la correspondiente documentacin
respaldatoria
d) si es posible comprobar globalmente el IVA del periodo
Examen de compras:
a) utilizando la documentacin respaldatoria verificar que las facturas cumplan con la
legislacin vigente,
b) que la cantidad facturada por el proveedor coincida con la recibida segn el informe
correspondiente,
c) que exista constancias del control de calidad
d) que las condiciones de pago establecidas en las facturas sean las previstas en las
rdenes de compra
e) comprobar secuencia numrica de notas de recepcin
Examen de devoluciones:
Para completar el examen de devoluciones, podran aplicarse estos procedimientos:
a) utilizando la documentacin respaldatoria de los borradores seleccionados, verificar:
1- que las cantidades cuya devolucin reconoce el proveedor en su nota de crdito
coincidan con las que figuran en el remito de devolucin preparado por el cliente
2- que dicho remito haya sido conformado por el proveedor
3- que los precios e impuestos acreditados coincidan con los oportunamente
facturados
b) aplicar los mismos procedimientos a los casos detectados durante el examen de
compras que justifican devoluciones
c) comprobar la secuencia numrica de los remitos por devoluciones emitidos durante el
periodo y verificar que en todos los casos se haya contabilizado la devolucin
Examen de documentacin de pasivos:
a) verificar para los borradores seleccionados, que la documentacin de la deuda
responda a lo establecido en la orden de compra y la factura del proveedor en
cuanto a montos, plazos y cargos financieros

b) verificar para la entrega de pagares su secuencia numrica y comprobar que estn

contabilizados
Examen de saldos
A) comprobaciones de existencia
a) obtener anlisis de los saldos comparando importes individuales con los que
aparecen en los registros auxiliares;
b) verificar la contabilizacin de las ultimas recepciones de bienes del periodo y las
primeras del siguiente dentro de los periodos contables respectivos (revisin del
corte de compras)
c) examinar los estados de cuenta recibidos de proveedores disponibles a la fecha del
examen y sus conciliaciones con los registros contables
d) investigar las cuentas con saldos pero sin movimiento, que indican la existencia de
anormalidades
e) examinar los movimientos habidos en la cuenta de proveedores desde la ultima
visita anterior para determinar si hay partidas anormales que deban ser investigadas
f) examinar la composicin del saldo de la provisin para facturas no recibidas
B) Comprobaciones de titularidad
La titularidad de los saldos con proveedores surge de la documentacin examinada para
verificar su existencia
C) Comprobaciones de integridad
a) revisar las compras y los pagos registrados por el cliente a partir de la fecha del
balance y cubriendo el mayor periodo posible
b) en los casos de pagos de documentos directos, examinar su fecha de emisin
c) averiguar si existen facturas pendientes de contabilizacin y en tal caso solicitarlas y
estudiarlas
d) preguntar a los funcionario de la empresa si existen pasivos no contabilizados y
requerir que su respuesta figure en la carta de gerencia
e) obtener informacin sobre los compromisos significativos asumidos
D) Examen de valuacin
El examen de valuacin de los saldos con proveedores puede basarse en su revisin
matemtica o en recomputos independientes. En el caso de anticipos que fijan precio, debe
considerarse la valuacin que tendran los bienes a recibir.
Debe verificarse que los criterios de valuacin aplicados estn admitidos por las NC
empleadas como sensor.
Trabajos adicionales en la primera auditoria
En una primera auditoria es necesario extender el examen para que:
a) cubra la informacin comparativa del ejercicio anterior
b) permita determinar si hubo alguna falta de uniformidad entre las NC empleadas por
el cliente.
Los procedimientos de auditoria sobre transacciones y saldos deben ampliarse para
satisfacerse de la existencia, titularidad, integridad, valuacin y exposicin de:
a) los saldos con proveedores al cierre del ejercicio anterior
b) los cargos a costos y gastos (originados en compras) del ejercicio precedente
c) los saldos con proveedores al cierre del ejercicio precedente al anterior, para
determinar que no haya errores que se arrastren

II-6 AUDITORIA DE LAS DISPONIBILIDADES

Caja y Bancos: Objetivos. Examen de los controles y movimientos contables.
Examen de las cuentas relacionadas. Restricciones de las disponibilidades.
Sobregiros bancarios. Examen de los saldos. Trabajos adicionales en la primera
auditoria.
DISPONIBILIDADES (NEWTON)
Disponibilidades (caja y bancos):
Definicin: segn RT9 incluye el dinero en efectivo en caja y bancos del pas y del
exterior, y otros valores de poder cancelatorio y similar liquidez. Solo pueden incluirse en la
denominacin Caja y bancos a aquellos tems que puedan ser usados en forma inmediata
para la compra de elementos y la cancelacin de obligaciones civiles y comerciales. La
contabilidad debe reflejar la realidad para cumplir con su finalidad, por lo que deber
analizarse la intensin de la empresa con el fin de determinar la asignacin del rubro

Fines:
verificar que se encuentren en existencia todos los fondos que deberan existir
(existencia)
lo registrado es propio, es decir que se verifica la propiedad de los activos que
componen el saldo al cierre.
verificar el valor que debe asignarse a dicha fecha de acuerdo a las normas
contables profesionales y legales (valuacin)
el rubro es informado de acuerdo a los criterios contables adecuados y normas
legales aplicables (exposicin)
Procedimientos a aplicar:
cotejo de las cobranzas y pagos registrados con la documentacin respaldatoria
revisin de las conciliaciones bancarias efectuadas por el cliente.
verificacin del corte de la documentacin involucrada (recibos, facturas, etc.)
circularizacin a bancos y entidades financieras para obtener confirmaciones de
saldos de depsitos.
anlisis de la valuacin de la moneda extranjera.
arqueo
1. Arqueo:
Es el recuento de las existencias de dinero, ch y valores asimilables existentes en una caja.
Su objetivo es que los saldos que muestran los registros contables coincidan con la real
tenencia de la empresa. Se verifica la existencia.
Pautas a tener en cuenta:
a) debe comprender la totalidad de los fondos existentes en una caja determinada.
b) el responsable de los fondos debe estar presente durante el arqueo, a efectos de evitar
malas interpretaciones o suspicacias.
c) debera obtenerse una confirmacin escrita del responsable de la caja respecto de:
los fondos son todos los que existen en su poder
que estuvo presente durante el arqueo
d) si el cajero fuera responsable de otros valores, tambin deben incluirse en el arqueo, a
efectos de lograr la adecuada determinacin de las cantidades de debera tener en
cuenta en su poder.
Etapas que comprende el arqueo:
A) Planificacin:
El auditor debe decidir sobre:
a) las cajas o fondos fijos que quedaran sujetos al arqueo.
b) la fecha y hora en que se practicara el arqueo, el que debe coincidir con una hora
que evite entorpecer las actividades del cliente (antes del inicio o al cierre)
c) la fecha debe ser escogida por el auditor segn su plan de auditoria, teniendo en
cuenta que los arqueos efectuados el da de cierre, si bien sirven para conciliar los
valores recontados con los saldos expuestos en los EECC, carecen de
sorpresividad. Los ideal seria:
hacer un arqueo antes de la fecha de cierre, para atender a la sorpresividad
realizar otro arqueo a la fecha de cierre para la conciliacin de los recontado
con los saldos del EECC.
d) cantidad de auditores que sern necesarios para el arqueo.
e) si se requiere algn tipo de autorizacin previa por parte del personal jerrquico de
la empresa para poder tener acceso a la empresa y efectuar el arqueo.
Obviamente esto no puede afectar al factor sorpresa.
f) debe definirse el alcance del arqueo en la medida que el auditor considere que no
resulta necesario recontar el 100% de los valores (por ejemplo: fajas de dinero).
g) corte de caja:
corte de fondos o valores: se debe expresar cuales son los fondos a computar.
Se hace un fondo de cambio (dndole corte a la caja) y sigue trabajando el
cajero con el fondo (caso que el arqueo se realice estando la empresa en
actividad).
corte de registro: hasta donde es la ultima operacin que se computara en el
arqueo. Luego se traza una lnea para el prximo arqueo.
corte de documentacin: de todos los documentos, cuales entran en el arqueo.
B) Etapa de ejecucin:
Consiste en la toma de arqueo, en la cual el auditor:
a) recuenta el efectivo y los valores

b) efecta el detalle de los gastos a rendir.

c) determina el resultado del arqueo confeccionando una planilla que contenga el
siguiente esquema:
fondos sujetos a arqueo = monto asignado al fondo fijo + cobranzas no
depositadas + otros montos en efectivo asignados a caja.
fondos recontados = billetes y monedas + cheques + comprobantes de
gastos.
fondos sujetos a arqueo - fondos recontados = exceso o defecto de arqueo
d) verificar el cumplimiento de las normas de control (autorizaciones para egresos,
etc.)
e) obtener del cajero una confirmacin escrita de que esta conforme con los fondos
devueltos.
C) Etapa de seguimiento:
a) comprueba los saldos recontados segn planilla de arqueo con los saldos de
mayor.
b) verifica la contabilizacin del da que corresponda con las operaciones incluidas en
el corte de documentacin.
c) comprueba que la reposicin del fondo fijo sea efectuada con un ch de numeracin
posterior al del corte.
d) propone los ajustes necesarios en la medida que se trate de arqueos de cierre de
ejercicio..
Aclaraciones:
De todos los valores relevados: determinar cuales son los que se deben computar
y cuales no:
si existen billetes falsos, los descuenta del arqueo y pide explicaciones al cajero
de como los recibi ya que puede o no ser una perdida para la empresa.
si existen cheques de mas de un mes (a la fecha) no se computa, es un deudor
financiero.
si tenemos un cheque devuelto por falta de fondos de nuestro deudor, se
convierte en un deudor financiero y quedamos a la espera de un nuevo cheque
(es decir, que no se computa).
la moneda extranjera debe ser convertida
los vales no se computan en caja.
Resumen esquemtico
Fines:
existencia: los fondos que deberan existir realmente existen
propiedad: los fondos son de la empresa
valuacin
exposicin
actividades de auditoria interna sobre el rubro
traduccin escrita de todos los movimientos
verificar la decisin de la direccin a las
observaciones de la auditoria interna
Obtencin de pruebas globales de tendencia de los saldos en caja
relacin entre cobranzas y ventas y depsitos
razonabilidad
bancarios
objeciones emitidas por auditorias pasadas

seguimiento de los circuitos de arqueo.

Prueba de cumplimiento de los controles
seguimiento de los circuitos de ingresos y
egresos
circularizacin de los saldos bancarios
arqueo de caja
Pruebas sustantivas de validez
constatacin del extracto de la cuenta corriente
bancaria con nuestros registros contables
planilla de fondo fijo

Evaluacin de los sistemas de control

IRREGULARIDADES:
Pueden consistir en una intercepcin de fondos definitiva o en una retencin de fondos que
se van sustituyendo peridicamente (para obtener una ventaja financiera hasta que el
control lo detecte).
Tipos de encubrimientos:

A) De retencin (en un solo acto):

1) Omisin de registrar: es un ocultamiento generalmente temporario, salvo que pueda
evadir los controles. Las personas que reciban fondos antes de la registracin (cajero,
cobrador, etc.) lo pueden efectuar. Si se ha hecho una cobranza a un crdito y se ha
retenido, la retencin puede ser descubierta cuando se le reclame el pago al deudor
(control).
2) Manipulacin de registros: a fines de encubrir un faltante, como por ejemplo
disminuyendo el saldo de caja, contabilizando la cobranza como un gasto. En este caso
quien cobra debe tener acceso a la registracin contable.
3) Manipulacin de documentos: quien no puede registrar puede realizar este tipo de
encubrimientos, modificando la cifra del recibo o emitiendo una nota de crdito por
devoluciones, rebajas o descuentos, o dar de baja por incobrables a un deudor que ha
pagado.
4) Evasin de los procedimientos de control.
B) De traslado (sistemtico):
Realizable por cualquiera de los 4 mtodos vistos. Consiste en utilizar fondos
cubriendo el faltante con cobranzas posteriores. Lo que se cobra nunca ser igual
a lo que se deposita, por lo que una forma de control seria comparar los recibos
con las boletas de deposito, o mediante la comparacin (va circularizacin) entre
la fecha de contabilizacin de la empresa y de los clientes.
En cuanto a los pagos pueden producirse: - pagos duplicados, - pagos por compras
inexistentes. Se producen cuando el control es dbil, o fallas como la no contemplacin de
la separacin de funciones entre el que paga y el que registra.
ELEMENTOS DEL CONTROL:
Dependen del tipo de operacin:
Sensores: recibos, notas de venta al contado, boletas de deposito, planillas de ingreso,
ordenes de pago, planillas de movimientos de valores, cheques, tiras de maquinas
registradoras, planillas de vencimientos. Generalmente sern documentos, aunque en
otros casos puede ser la observacin que de la actividad del sistema realiza el grupo de
control. Deber verse si existen todos los sensores necesarios para cada tipo de
operacin.
Grupo de control:
control de los fondos por responsables externos al sistema.
cotejo de la planilla de ingresos con el importe de los recibos.
comprobacin del total depositado con los recibos emitidos - comparacin de las
ordenes de pago con la documentacin de respaldo.
verificacin de la coincidencia entre las cancelaciones de cuentas de clientes y las
cobranzas efectuadas.
Ejemplo: si se analiza el control del arqueo de caja:
a) Objetivo: los fondos de caja registrados deben existir.
b) Caracterstica controlada: monto de los fondos de caja.
c) Sensor: contabilidad que indica el saldo de la cuenta caja.
d) Grupo de control: quien hace el arqueo y controla los fondos existentes con
el saldo de la cuenta caja e informa al grupo activante.
e) Grupo activante: quien tiene posibilidad de tomar la accin correctiva.
CONTROLES TIPICOS:
Relativos a las cobranzas:
control de las cobranzas que tericamente deberan efectivizarse con las reales.
limitar el acceso a las cobranzas.
registracin inmediata de la cobranza.
recibos: prenumerados; inutilizacin y archivo de los anulados; control externo a caja
de los talonarios en blanco; control de la correlatividad numrica de los recibos
rendidos y de los procesados.
deposito integro y diario de la cobranza.
polticas definidas sobre monto y ocasin de los descuentos.
rgimen de autorizacin para emitir notas de crdito y para dar de baja a
incobrables.
comprobacin del total depositado con los recibos emitidos.
Relativos a los pagos:
limitacin del acceso a los pagos.
cheques: inutilizacin y archivo de los anulados; control externo al custodio de las
chequeras en blanco.

 proteccin del cheque al emitirlo: escritura no adulterable; clusula de uso

restringido.
limites de importes disponibles en cuenta corriente (para acotar el riesgo).
revisin del pago por el firmante: ch emitido en base a las normas; documentacin
que cumpla con los requisitos de autenticidad, corresponder a una transaccin del
ente, y tener evidencia de las autorizaciones y controles establecidos.
doble firma de cheques.
Relativos al movimiento de fondos:
sistema de fondo fijo.
arqueo de caja y conciliacin con mayor o planillas de caja.
conciliacin bancaria mensual.
anlisis y justificacin de notas de dbito y crdito bancarias.
control de la documentacin: secuencia numrica; integridad; cumplimiento de
limites, autorizaciones y controles previos; imputacin.
control contable peridico: EECC mensuales; conciliacin de mayores auxiliares con
cuentas de control; anlisis de cuentas.
seguimiento de crditos morosos y en gestin.
separacin de funciones: entre quien mueve los fondos y quien registra; entre el que
custodia los fondos y el sector contable; entre el que custodia los fondos y los que
autorizan las transacciones; preparacin de las liquidaciones de sueldos por
personas ajenas a la caja.
PRUEBAS DE FUNCIONAMIENTO DEL SISTEMA (prueba de los controles)
PROGRAMA PARA EL SISTEMA DE COBRANZAS: pasos:
Verificacin de clculos y pases:
1) seleccin de una muestra de uno o mas periodos contables
2) control de las sumas del libro Caja - Ingresos (CI)
3) cotejo de los totales mensuales del libro CI con el asiento mensual
correspondiente del diario general (DG)
4) verificacin del pase al mayor general del asiento incluido en el DG
5) verificacin del computo aritmtico del saldo de las cuentas caja y bancos
6) examen de la razonabilidad de los movimientos de las cuentas caja y bancos
Verificacin de las operaciones de cobranzas:
7) seleccin de una muestra de operaciones de cobranzas (documentos)
8) verificacin de pases desde el libro CI al mayor auxiliar de clientes
9) cotejo de los recibos con el libro CI en lo referente a sus datos
10)verificacin de la autorizacin de los descuentos concedidos e intereses
punitorios cobrados
11)examen de los recibos: autenticidad, propiedad, control de clculos, imputacin y
autorizaciones
12)verificacin de la secuencia numrica de los recibos y tratamiento de los
anulados
13)cotejo de los recibos con la boleta de depsitos correspondiente
14)verificacin de la coincidencia de la boleta de deposito con el resumen bancario
15)prueba de caja (prueba de las conciliaciones bancarias si se utiliza
"recaudaciones a depositar")
16)verificacin del cumplimiento de los controles establecidos
PROGRAMA PARA EL SISTEMA DE PAGOS: pasos:
Verificacin de clculos y pases:
1) seleccin de una muestra de uno o mas periodos contables
2) control de las sumas del libro sub-diario de pagos (SP)
3) cotejo de los totales mensuales del libro SP con el asiento mensual
correspondiente al DG
4) verificacin del pase al mayor general del asiento incluido en el DG
5) verificacin del computo aritmtico del saldo de las cuentas caja y bancos
6) examen de la razonabilidad del saldo de las cuentas caja y bancos
Verificacin de las operaciones de pago:
7) seleccin de una muestra representativa de las operacin de pago
8) verificacin de los pases del SP al mayor auxiliar de proveedores
9) cotejo del SP con la O/P en todos los detalles contabilizados
10)verificacin de la O/P: autenticidad, propiedad, control de clculos, imputacin, y
autorizaciones.
11)verificacin de la secuencia numrica de las O/P y tratamiento de las anuladas

12)cotejo de O/P con la documentacin respaldantoria del pago realizado: O/C,

remito del proveedor y factura
13)cotejo de la O/P con el resumen de cuenta bancaria en todos los datos del
cheque
14)prueba de caja (con el objeto de probar las conciliaciones bancarias)
15)verificacin del funcionamiento de los controles establecidos
CONCILIACIONES BANCARIAS
Las diferencias entre el resumen bancario y el mayor de la empresa se deben a:
diferentes momentos en que se contabilizan los movimientos:
registra primero la empresa

registra primero el banco

depsitos en transito

notas de dbito

cheques pendientes

notas de crdito

por errores en uno u otro registro.

La conciliacin debera realizarse por personal ajeno al manejo de fondos, y en forma
peridica. Con estos requisitos podra ser un punto fuerte de control. A su vez la revisin de
las conciliaciones la realiza el auditor como prueba sustantiva para validar los saldos.
PRUEBAS DE VALIDEZ O SUSTANTIVAS (informe 7 CECYT)
A) EN CUANTO A EXISTENCIA Y PROPIEDAD
Para caja, fondo fijo y recaudaciones a depositar:
1) Arqueo de fondos y corte de documentacin: el arqueo es el recuento de la
existencia de dinero, cheques y valores similares existentes en una caja, para
comprobar que los saldos de los registros coincidan con lo real. Debe comprender
todos los fondos de una caja (para evitar compensaciones) y debera estar
presente el responsable de esa caja. 3 etapas:
planificacin
ejecucin:
seguimiento del arqueo
2) Deposito posterior: debe verificarse que el deposito posterior de la cobranza se
efecte al da siguiente y que en los das posteriores el banco no rechaza los
cheques depositados. El auditor debe asegurarse que las cobranzas que se arquean
y depositan en el banco sean realmente disponibles al da del cierre.
Para cuentas corrientes bancarias:
3) Confirmacin de saldos: el auditor solicita al ente auditado que prepare cartas de
requerimiento, en la que se indique que la respuesta del banco debe enviarse al
auditor en forma directa. La confirmacin es "ciega", y el pedido lo firma algn
funcionario con firma autorizada en los bancos, para evitar el rechazo. Las cartas las
debe llevar el auditor para asegurarse de que efectivamente son enviadas. Si no hay
contestacin se reitera el pedido, y si persiste el problema debe insistirse por otros
medios (gestin personal, telfono, etc.). Es un procedimiento fuerte para detectar
prestamos omitidos y ttulos en custodia no registrados.
4) Revisin de conciliaciones bancarias:
saldos segn bancos: lo comprueba con el extracto y la conciliacin.
partidas pendientes en bancos: analiza la razonabilidad de estas partidas
teniendo en cuenta antigedad, monto y concepto. Verifica dbitos o crditos con
los extractos bancarios posteriores.
partidas pendientes en libros: verifica si los gastos debitados por los bancos han
sido provisionados.
saldo de libros: lo coteja con el saldo del mayor general.
verifica la correccin aritmtica de la conciliacin.
La conciliacin bancaria es parte de las actividades de control de la empresa y por tal
motivo el auditor no es responsable por su confeccin.
5) Verificacin de las transferencias bancarias: consiste en examinar si los cheques
emitidos contra una cuenta y su deposito en otra han sido tomadas dentro del mismo
ejercicio
B) VALUACION:
6) Anlisis de la valuacin en moneda extranjera: la cantidad se confirmo en el arqueo
de caja o en la carta recibida por la entidad financiera. Luego se vala segn el tipo
de cambio al cierre.

C) EXPOSICION:
7) Constatar que los valores registrados estn correctamente expuestos (RT9) se
constata la existencia de notas aclaratorias cuando existirn restricciones, clusulas
especiales, condiciones resolutorias, etc.
CONTROL PREVENTIVO.
Ingresos a caja y bancos:
Las personas encargadas del registro en el libro respectivo, o de la confeccin de las
boletas de deposito bancario, deben ser independientes de aquellas que pasan los crditos
correspondientes a los registros de cuentas a cobrar.
Los cheques rechazados por el banco deberan ser entregados a un empleado distinto del
que efectu el deposito y del que lleva los registros de las cuentas a cobrar. Esto debera
investigarse por alguien que no tenga responsabilidad por los ingresos de caja o las
registraciones en los libros respectivos.
Las cobranzas no depositadas debern ser revisadas por un empleado independiente y es
preferible que se hallen bajo control contable.
Los ingresos de caja de las sucursales deberan depositarse en una cuenta bancaria que
solo admita extracciones desde la casa matriz.
Pagos con cheques:
Los cheques deberan ser protegidos contra alteraciones mediante protectores de escritura,
asimismo los montos debern ser escritos antes o al menos simultneamente de la
comparacin con los comprobantes aprobados para el pago.
Los cheques deben ser librados a la orden del beneficiario o del custodio del fondo fijo. No
deben librarse al portador.
La custodia de los cheques firmados debe estar a cargo del firmante hasta su entrega.
Funciones consideradas y funciones excluyentes:
- firma de cheques: preparacin o aprobacin de comprobantes, preparacin de los
cheques, registro y verificacin de la secuencia numrica de los cheques, custodia de los
talonarios de cheques.
- comparacin de los totales de los listados de cheques emitidos con el libro de caja y las
contra cuentas de control: preparacin de listados, firma de cheques, preparacin y
aprobacin de comprobantes.
- transferencias de fondos entre bancos: firma de cheques, preparacin de listados.
La firma o contra firma de cheques por anticipado debera prohibirse (cheques en blanco).
La escritura de una firma sobre un cheque en blanco que requiere dos firmas se vuelve
peligrosa salvo que se examine cuidadosamente el cheque y los comprobantes que lo
acompaan, ya que el segundo firmante podra aceptar la primera firma como indicio de
aprobacin del pago, examinando con menor importancia los documentos acompaantes.
Las contra firmas puestas con el debido conocimiento y responsabilidad son un buen
elemento de control preventivo.
Conciliacin de cuentas bancarias:
Quien realiza esta labor no debe tener funciones de ingresos o egresos de caja o
comprobantes y debe obtener el estado bancario directamente del banco.
Pagos en efectivo:
La caja chica o el fondo fijo debe estar a cargo de una persona cuyas funciones no
comprendan otros fondos, ingresos de caja, aprobacin de comprobantes de egresos,
reembolso de los fondos o autorizacin, registracin o imputacin de los desembolsos.
Los salarios no cobrados deben ser custodiados por una persona que no cumpla funciones
de liquidacin de sueldos ni de manejo de ingresos de caja o fondo fijo.
VINCULACION DEL RUBRO CON LOS FLUJOS DE OPERACIONES:
Los flujos de operaciones que afectan al rubro son los ingresos y egresos de fondos, por lo
que existe una gran cantidad de transacciones relacionadas con este rubro:
Ingresos

egresos

Crditos comerciales y financieros

pago a proveedores

Venta de bienes de uso

pago de impuestos, aportes, etc

Ventas al contado de mercaderas

pago de sueldos y jornales

Cobranzas de cuenta corriente

cancelacin de prestamos

Cobranzas de documentos

compra de bienes de uso

Bancos,

moneda

extranjera,

cajas bancos,

moneda

extranjera,

cajas

auxiliares

auxiliares

EXAMEN DE SALDOS
A) Comprobaciones de existencia
La comprobacin de existencia de las disponibilidades y colocaciones temporarias
contabilizadas a la fecha de los estados contables se basa parcialmente en los cotejos de
los saldos de las cuentas del mayo general con los registros empleados para: 1)controlar
los resultados de los arqueos de valores, 2) conciliar los resmenes de cuentas bancarias.
La revisin adicional sobre saldos finales se basa en la circularizacin a entidades
financieras y tenedores de activos.
Por ejemplo se pedirn datos como stos:
- cuentas corrientes: tipo, numero, saldo y restricciones
- deposito a plazo fijo: numero de certificado, fecha de origen y de vencimiento e importe
a cobrar.
- Documentos descontados: librador, fecha de origen y de vencimiento e importe
Procedimientos:
1) cobranzas a depositar:
a) si el control interno fuera dbil, practicar un nuevo arqueo;
b) utilizando el registro de ingresos, verificar su origen,
c) examinar las boletas
d) verificar el corte de las cobranzas.
2) fondos fijos:
a) verificar documentacin de respaldo
3) saldos bancarios:
a) cotejar saldos informados por los bancos con los conciliados y los mostrados por los
estados de cuenta,
b) revisar sumas
c) evaluar si las partidas de conciliacin son normales en cuanto a concepto y si las hay de
significacin suficiente como para justificar la formulacin de asientos de ajuste.
4) posibles acuerdos de saldos compensatorios:
a) para constatar su inexistencia o evaluar sus implicaciones, examinar los contratos de
prstamos con los bancos y observar si en los resmenes de cuentas aparecen
permanentemente saldos sin utilizar.
B) Comprobaciones de titularidad
Para comprobar la titularidad de las disponibilidades se emplean medios directos e
indirectos. Integran el primer grupo: las informaciones sobre titularidad de cuentas
bancarias y valores en poder de terceros que surgen de las confirmaciones de saldos
obtenidos; y el carcter nominativo de algunos valores observados durante el arqueo. Las
comprobaciones indirectas se logra a travs del examen de a documentacin que respalda
sus entradas y salidas.
C) Comprobaciones de integridad
Se puede verificar mediante: los mismos arqueos y circularizaciones dirigidos a comprobar
la existencia de lo contabilizado, ya que estos procedimientos pueden poner en evidencia
fondos o valores no registrados. La verificacin de que no se hayan omitido resultados
financieros relacionados con las disponibilidades surge del examen de los asientos
mensuales de devengamiento.
D) Examen de valuacin
Segn normas contables
TRABAJOS ADICIONALES EN LA PRIMERA AUDITORIA
En una primera auditoria es necesario extender el examen de modo que:
- cubra la informacin comparativa del ejercicio anterior
- permita determinar si hubo alguna falta de uniformidad entre las NC utilizadas
Por lo expuesto, los procedimientos de auditoria sobre transacciones y saldos deben
ampliarse para satisfacerse de la existencia, titularidad, integridad, valuacin y exposicin
de:
a) las disponibilidades y colocaciones temporarias al cierre del ejercicio anterior,
b) los resultados financieros relacionados del ejercicio precedente,
c) las disponibilidades y colocaciones temporarias al cierre del ejercicio precedente al
anterior, para determinar que no haya errores que se arrastren a los resultados
financieros o a la determinacin de las variaciones del capital corriente del ejercicio
anterior.

II-7 AUDITORIA DE LOS BIENES DE CAMBIO

Constituyen el rubro ms operativo del balance, ya que son los que hacen posible el
cumplimiento del objeto social de la empresa. Ellos forman el pilar bsico del circuito
operativo: comprar, producir y vender.
1. Definicin y clasificacin
Son aquellos bienes que la empresa destina a comercializar, como actividad ordinaria y
habitual de sus negocios.
Los bienes de cambio son todos los que se colocan en el mercado, de ah el nombre de
mercaderas.
Las mercaderas pueden ser:
- De reventa: lo que se compra se vende en el mismo estado
- De produccin: el factor fundamental del proceso de creacin de la mercadera es la
naturaleza. Ejemplo: productos agrcolas.
- De fabricacin: el factor preponderante es la maquinaria. Ejemplo: autos
- De elaboracin: el elemento caracterizante del proceso es la mano de obra. Ejemplo:
artesanas.
Los bienes de cambio pueden ser fsicos o intangibles. Ejemplo de intangibles: una
empresa que se dedica a inventar y vender frmulas o recetas.
Por lo tanto no son bienes de cambio las materias primas ni los bienes de consumo.
Un buen plan de cuentas debera diferenciar estos tres conceptos: bienes de cambio,
bienes de transformacin y bienes de consumo.
2. Importancia
En general es un rubro significativo del activo.
Al empresario le importa conocer el stock mnimo con el cual puede operar para as
aumentar la rotacin y maximizar la rentabilidad
Distintos tipos de existencias
a) Productos listos para comercializar, que pueden ser, entre otros:
Productos de reventa o de produccin propia (construccin, fabricacin, crecimiento,
extraccin, creacin, aejamiento, etc.);
Elementos que puedan ser utilizados como un producto final, o destinados a
integrarse en el proceso productivo del mismo u otro ente (incorporados,
transformados o consumidos);
Envases para la venta de los bienes a comercializar.
b) Productos en proceso de elaboracin:
Integrando un proceso de transformacin de materias primas;
Integrando una etapa del proceso de montaje;
Cualquiera sea el grado de avance en que se encuentre el proceso.
c) Materias primas, materiales y/o partes componentes: bienes adquiridos para
integrarse al proceso de produccin:
Transformndose durante el proceso;
Consumindose durante el proceso;
Incorporndose en el estado en que se encuentran.
1.
Criterios aplicables a los bienes de cambio en general
Segn la RT n 10 los bienes de cambio en general se valuarn a su costo de
reposicin, recompra o reproduccin a la fecha que se refiere la valuacin. En caso
de imposibilidad de determinacin o estimacin de estos valores, se admitir el
costo original reexpresado en moneda constante.
2.
Criterios aplicables a bienes comercializables sin esfuerzos significativos
Son bienes de este tipo los fungibles que se comercian en mercados donde existen
precios conocidos a los cuales pueden concretarse ventas sin esfuerzo significativo:
Ejemplos de bienes de fcil comercializacin:
a. Ciertos metales cotizados internacionalmente (plata, cobre, platino, estao, aluminio,
etc.)
b. Ciertos productos agrcolas cotizados local o internacionalmente (trigo, maz, sorgo,
girasol, soja, etc.)
c. Petrleo crudo
d. El ganado en pie
La mejor medida de su VC es su VNR, que es la diferencia entre el precio de venta
de los bienes al contado y los gastos que ella demandar y que en el caso coincide
con el VR de los bienes.
1. Bienes cuya elaboracin es prolongada

Bienes de cambio con proceso de produccin prolongado:

La valuacin contable de los bienes de estas caractersticas debera considerar el
grado de seguridad de su venta. Esta podra considerarse virtualmente asegurada
si:
a) se tratase de bienes de fcil comercializacin y nada impidiese el acceso a los
mercados; o
b) su produccin fuese a pedido y en cumplimiento de un contrato de venta ya
firmado.
Si no se dieran estas condiciones, deberan seguirse las reglas aplicables a los
bienes de cambio en general.
Cuando la venta es segura y los bienes estn terminados, como VCs de ellos
deberan tomarse sus VNRs, pues los pasos sustanciales del proceso de generacin
de resultados pueden considerarse cumplidos.
Lo que queda por analizar es cmo valuar los mismos bienes mientras estn en
proceso. Al respecto, lo ms adecuado es calcular el porcentaje de avance del
proceso productivo y aplicarlo al VNR que se espera obtener de los bienes
terminados, de modo de distribuir el resultado total atribuible a la produccin entre
los distintos perodos en que ella se lleva a cabo.
2. Efectos sobre la valuacin debido al estado, cantidad, moda u otros similares.
Dentro de los componentes del rubro, existe otro tipo de bienes que constituyen
casos especiales a tener en cuenta. Por ejemplo: averiados, defectuosos, elementos
desechables por la produccin, bienes recibidos como parte de pago de otros
bienes, bienes escasos, pasados de moda, etc. Se valan a su VNR pero es
importante tener en cuenta que hay que tratarlos con prudencia ya que como vimos
son situaciones especiales donde cabe la subjetividad. Por ejemplo: fijacin de
precios de autos usados.
3. Previsiones computables a los bienes de cambio
En la contabilidad tradicional se utilizaban, para afrontar perdidas que surgan de
aplicar costo o mercado el menor, cuando el valor de mercado era inferior al de
costo. Se registraba:
---------------------------------------------------------Desvalorizacin bienes de cambio (R-)
Previsin para desvalorizacin de bienes de cambio (PASA)
---------------------------------------------------------En la actualidad se puede llegar a crear previsiones, cuando se prev que en el
prximo perodo pueda operar alguna desvalorizacin en el producto que se
comercializa. Por ejemplo: computadoras.
1. Anlisis de problemas especiales.
Son aquellos bienes que corresponden al activo no corriente. Bienes cuya produccin se
prolonga en el tiempo.
Productos minerales: se valan segn el mismo se halle o no separado del suelo. Si se
encuentra en la cantera (suelo) se lo trata como un bien de uso, si han sido extrados
integran el rubro de bienes de cambio. El costo del mineral esta representado por la
amortizacin de la mina y el costo de extraccin y traslado al depsito de minerales.
Se valan a su VNR y en caso de que se trate de minerales con cotizacin conocida, se
puede valuar la existencia a dicha cotizacin del mercado el lmite estar dado por el VNR.
Plantaciones forestales. Existen algunos problemas particulares como el incremento natural
al que hace que la ganancia de este tipo de explotaciones no dependa fundamentalmente
de la venta de la madera, sino del crecimiento de los rboles. La valuacin ms usada es el
empleo de tasaciones tcnicas que surge de la ley forestal, la cual no admite que los
mayores valores por incrementos naturales de madera respecto de su costo, sean
considerados como un RxT, sino que deben ser acreditados como ganancias diferidas a la
cuenta fondo de reserva forestal. Su costo surge del valor de la plantacin ms gastos
recurridos para el corte, transporte y tratamiento de las maderas.
Productos agropecuarios: se valuarn segn sean agrcolas o ganaderos. En caso de
producciones agrcolas los cultivos anuales representan productos en proceso mientras se
hallen en el perodo de crecimiento y sern productos terminados una vez que han sido
cosechados. Los cultivos pluri-anuales (rboles frutales), son considerados como bienes de
uso y se hallan sujetos a un rgimen de depreciacin.
En caso de los productos ganaderos hay que diferenciar entre la parte del ganado que se
considera como bien de cambio (novillo) y la parte que se considera como bien de uso
(animales de reproduccin)

Cuando se trate de bienes de uso se valuarn a su costo de reposicin y cuando hablamos

de bienes ce cambio a su VNR
Auditora de los bienes de cambio y de los circuitos relacionados
1. Vinculacin con circuitos
Los bienes de cambio pasan por tres etapas: ingreso, custodia y salida.
- Altas: compras, gastos necesarios, produccin, RxT
- Bajas: Ventas, prdida de valor por deterioro, faltantes de stock, RxT
2.
-

Dificultades
Volumen de stocks
Caractersticas de los stocks
Distribucin geogrfica de los stocks
Mercaderas perecederas, o que sufren impactos debido al clima o al paso del tiempo.
Su valuacin se hace difcil. Ejemplos: el vino aumenta su valor con el tiempo y los
productos informticos disminuyen su valor.
Almacenes poco ordenados
Complicaciones en la determinacin del costo de las mercaderas. A lo pagado deben
sumarse todos los costos necesarios para poner la mercadera a disposicin del ente,
incluyendo los costos del departamento de compras (que son difciles de distribuir entre
todo lo comprado)
Dificultades contables: son pocas las empresas que trabajan en tiempo real y que en
cualquier momento se pueden pedir los stocks de cada producto

3. Falseamientos
- Aumento de bienes de cambio debido a compras del ejercicio siguiente registradas en
el corriente.
- Disminucin de bienes de cambio por registrar ventas del ejercicio siguiente en el
corriente para aumentar el resultado del ejercicio.
- Inventario mal hecho, con o sin intencin.
4. Fines
- Existencia: verificar la calidad y cantidad del stock que debera existir y que no existan
bienes de cambio no registrados.
- Dominio: verificar que la empresa sea el titular de dichos bienes.
- Valuacin: de acuerdo a las normas contables vigentes, verificar los precios unitarios y
el valor del stock total.
- Exposicin: de acuerdo a las normas contables vigentes.
5.
-

Evaluacin del sistema de control

Segregacin de funciones
Lectura de manuales de procedimientos
Actividades de auditora interna sobre el rubro
Traduccin escrita de todos los movimientos
Actitud y acciones de la direccin ante las observaciones de Auditora interna.

6. Mtodos de auditora
a- Obtencin de pruebas globales de razonabilidad
Revisar los manuales de procedimientos de stock, que deben contener las normas de
movimientos de stock y sus respectivos controles. Esto se compara con el deber ser. Un
buen sistema de control de stocks debe tener en cuenta elementos:
- Humanos: supervisor general; equipos de inventariadores, formados en general por dos
personas: una de corte administrativo que anota y otra que hace el recuento, conviene
que haya al menos dos equipos para que se haga dos veces el recuento; puede
agregarse algn experto en la materia a inventariar.
- Fsicos
- Documentales: el principal es la tarjeta de inventario. Talones A; B y C cada seccin
debe tener: artculo (se pone el cdigo), cantidad, cdigo del galpn, cdigo de la
estantera, cdigo del box, estado fsico de los productos, estado econmico de los
artculos (valor), da y hora y equipo actuante.
El procedimiento de control de stocks
Comparar los inventarios de los ltimos ejercicios con el del presente
Relacin entre costos y ventas
Relacin entre ventas y ciertos insumos
Examen de razonabilidad de los movimientos de las cuentas materia prima, productos en
proceso y productos terminados.
Rotacin de MP, PP, PT

b- Obtencin de pruebas de cumplimiento de los controles

Seguimiento del circuito de compras
Seguimiento de los circuitos de elaboracin
Seguimiento de los circuitos de venta
Movimientos de inventario
c- Obtencin de pruebas sustantivas de validez
Presenciar recuento fsico. (E)
Confirmar las existencias en poder de terceros (conviene a ciega). (E y D)
Determinar que el corte es apropiado (analizando las primeras compras, ventas y
despachos anteriores y posteriores a la fecha de cierre). (E)
Cotejo de los movimientos registrados con la documentacin (recibo, remito, factura, orden
de recepcin, orden de compra, orden de pago, planilla de sueldos de MO). (E)
Verificar los pases de los registros auxiliares al diario. (E)
Carta de la gerencia: si existen bienes de cambio de propiedad de terceros(CO). (E,D)
Verificar si existe prenda (garanta) u otras restricciones. (D)
Determinar si se sigue el mismo criterio del ao anterior (uniformidad). (V)
Analizar la razonabilidad de la valuacin (revisar el sistema de costeo). Verificacin de la
asignacin de costos de produccin (MO, CF, CV) a los productos terminados. (V)
Analizar la razonabilidad de la exposicin. (Ex)
Comparar los valores contabilizados con los valores recuperables. (V)
Seguimiento de los ajustes contables emergentes de los recuentos fsicos. (V)
Verificar clculo y exposicin de la previsin para desvalorizacin de bienes de cambio. (V
y Ex)
Corrientes y no corrientes. (Ex)
Auditora de los bienes de transformacin y de consumo
Es similar a la auditora de bienes de cambio.
Bienes de transformacin: aquellos que se utilizan para producir los bienes de cambio y
que forman parte de ellos.
Bienes de consumo: bienes necesarios para completar distintos procesos que no son el de
produccin. Ejemplo: empaque.
Resumen:
Evaluacin
control

del

sistema

de

Obtencin de pruebas globales

de razonabilidad

Pruebas de cumplimiento de
controles

Pruebas sustantivas de validez

Revisin de manuales

Actividad de auditoria interna sobre el rubro

Verificar la decisin de la direccin a las observaciones

de auditoria interna

Traduccin escrita de todos los movimientos

Segregacin de funciones

Comparar los inventarios de los ltimos ejercicios con el

presente

Relacin entre costo y ventas

Relacin entre ventas y ciertos insumos

Examen de razonabilidad de los movimientos de las

cuentas de materia prima, productos en proceso y productos
terminados

Seguimiento de los circuitos de compra

seguimiento de los circuitos de elaboracin

seguimiento de los circuitos de venta

movimientos de inventario

movimientos registrados contra la documentacin

correspondiente

verificar los cortes de documentacin referidos a

compras y ventas

circularizacin a terceros depositarios de bienes de

cambio

inspeccin ocular de los inventarios

comparar los valores contabilizados con los valores

recuperables.

Verificar los pases de los registros auxiliares al diario

general

Inventario fsico:
Esta tarea no la debe realizar el auditor, pero debe verificar que se llevo a cabo de buena
forma, o bien tomar muestras al azar para saber si coincide con lo que dice la empresa. Si
el auditor fue contratado antes de proceder a inventariar debe acompaar a los equipos.
Objetivos:
Es bsicamente la conciliacin entre los registros y las existencias reales. La empresa
realiza peridicamente o anualmente inventarios fsicos cuyo objetivo o finalidad es ajustar
o conciliar a un momento dado los registros contables y ficheros extra-contables con las
unidades en existencia reales. El inventario lleva a lograr los siguientes objetivos:
a) Controlar los movimientos fsicos de un periodo
b) Evaluar la eficiencia operativa y la calidad del personal
c) Determinar si los controles fsicos y administrativos son los adecuados
d) Determinar si la valuacin contable es correcta
e) Determinar que la existencia fsica no se encuentre deteriorada, en mal
estado u obsoleta
Tambin debemos considerar: un inventario fsico implica la detencin o paralizacin de las
funciones o actividades en los sectores donde se efecte el mismo, lo que significa un
costo adicional dado por:
costo de permanecer inmvil
el costo propio del inventario
Alcance:
Debe dejarse muy en claro cuales son los materiales que estn fuera de la rbita del
inventario y, por lo tanto, debe establecerse con exactitud todo producto a inventariarse y si
hay dentro de un sector elementos o productos que no van a contarse (debern poseer una
leyenda como no inventariar)
Tareas preparatorias:
Es practico y conveniente que en fecha cercana al inventario, se efecte un
reordenamiento fsico de los lugares a inventariar. Se deben establecer las medidas
organizativas necesarias para que en los horarios en que se realizara el inventario se
paralicen todos los movimientos de productos que impidan un conteo correcto. Para esto
hay que comunicarles a los proveedores que no realicen envos, al departamento de ventas
que no realicen despachos y a produccin que no efecte movimientos de mercaderas.
Para realizar un mejor inventario, es necesario dividir los depsitos en:
por lnea
por estantera
por sectores
La divisin por sectores debe estar definida antes de comenzar a contarse y se deben
conocer con anticipacin los productos que se localizaran en cada sector del deposito. En
lo posible es aconsejable una representacin grfica (en un plano) que denote el
ordenamiento y localizacin de los productos.
Una vez que fue dividido el deposito en sectores, reas o zonas a inventariar, se preparan
las tarjetas de inventario, en base al orden de los artculos.
El personal de la empresa tendr por lo menos 10 das antes del inventario las tarjetas,
para tener tiempo necesario para colocarlas junto al producto a inventariar.
La tarjeta contendr los siguientes datos:
cantidad recontada
estado del bien
cdigo personal y firma de la persona que inventario
cdigo del bien
Autoridades del inventario (normas de la empresa):
Es sumamente necesario hacer responsable a una persona (supervisor o comit) de la
operatoria de la toma de inventario, debido a los altos costos que trae aparejado.
Normas de la empresa establecern como se designa el personal:
contadores: los que realizan el conteo de las unidades fsicas
escribientes: los que realizan las registraciones de las cifras resultantes
operarios de movimientos: los que realizan los movimientos necesarios de los
productos para que puedan ser visibles.
En lo posible, el personal que hace el inventario no deber pertenecer a los sectores donde
se efecta el inventario, ya sea participando en la custodia o en los registros.

Formularios:
Se debe emitir un listado de tarjetas en uso, para asegurarse que en el computo final estn
todas las tarjetas emitidas. El llenado de cada tarjeta debe ser realizado con un bolgrafo
(no con lpiz). Por cada lote a contar se utilizara una tarjeta. Las mismas no debern ser
adulteradas o corregidas mediante borrones, tachaduras o enmiendas, y las cantidades
deben ser escritas con nmeros claros.
Cuando se anule una tarjeta se cruzara con barras y se colocara en letras imprenta la
palabra anulada.
Para aquellos casos en que se anule una tarjeta, esta no debe ser destruida sino que su
sustituta debe ir unida a esta mediante un broche.
Corte de inventario:
Es un punto fundamental para la toma de inventario fsico. La persona que tome tal
responsabilidad deber tener conocimiento sobre:
formularios que se encuentran comprendidos en el corte
determinar en que sector de la empresa hay talonarios que deban ser contados.
El corte tiene por finalidad determinar la posicin contable (o saldo) de los productos en
stock al momento de practicar el inventario. De ah que se deban registrar el ultimo o
ltimos comprobantes emitidos de:
a) ingreso de mercaderas
b) devolucin de ingresos de mercaderas
c) salida de mercaderas
d) devolucin de salidas de mercaderas
Operatoria:

Asignacin de sector: a cada pareja de contadores se le comunica el numero de

tarjetas del sector que deben inventariar.

Listado de tarjetas: numero de tarjetas entregadas a cada pareja.

Primer conteo: las parejas constataran que el producto mencionado en la tarjeta es

el mismo que estn visualizando, luego constataran las existencias y anotaran el
resultado en la tarjeta. La tarjeta clase A se entrega luego a la mesa de control

Segundo conteo, recuento: se debe tener en cuenta que la pareja que realice el
recuento no sea la misma que efectu el primer conteo. Se entrega la tarjeta clase B a la
mesa de control.

Comparacin: se debe realizar el apareamiento de la primera y segunda tarjeta para

luego hacer la comparacin o conciliacin de las cifras contadas. En caso de ser iguales
se registra el saldo en la hoja de inventarios.

Tercer conteo: en caso de existir diferencias entre las tarjetas A y B se efectuara el

tercer recuento, llevado a cabo por una tercer pareja (o el supervisor) que ser diferente
de las anteriores. La cifra contada debe registrarse en una tercer tarjeta C (tambin
llamada tarjeta arbitro).

Resumen: se debe hacer un listado por articulo y en el mismo se anotara el saldo

que tiene segn el inventario practicado. Este listado tambin tendr el saldo segn los
registros de la empresa. Comparando dichos saldos, se podr determinar las diferencias
de inventario y ser soporte de los ajustes a realizar.

Diferencia de inventario: toda diferencia importante debe ser analizada e

investigada, localizando el motivo que la origino.
Objetivos de la auditoria operativa:
Verificar si la organizacin del sector es apropiada:
Operaciones adecuadamente planificadas y coordinadas con la accin de otros
sectores
Operaciones realizadas ajustadas a lo previamente planificado
Operaciones debidamente autorizadas.
Existencia de controles sobre la produccin y los movimientos de existencias,
para evitar fraudes.
Existencia de controles de calidad para los productos terminados.
Existencia de medidas de seguridad.
Empleo de registros y procedimientos contables aceptables.
Control interno:
El CI sobre las reas de produccin y existencias es particularmente importante porque la
naturaleza de los bienes de cambio los convierte en objeto de diversas maniobras dolosas.
Medidas:

1) El sector de produccin debe encontrarse adecuadamente organizado y ser

funcionalmente independiente de los sectores de contabilidad y de ventas.
2) La planificacin de la produccin debe contener todos los aspectos relevantes y
coordinarse con otras actividades de la empresa.
3) La produccin debe realizarse de acuerdo con los planes previstos y aprobados.
4) Deben usarse ordenes de produccin prenumeradas, cuya correlatividad se controle
para mantener un control adecuado sobre la produccin en proceso.
5) Las mercaderas deben encontrarse bajo la responsabilidad de un custodio, deben estar
sujetas a medidas de seguridad y proteccin, adems de estar almacenadas en orden.
6) Toda salida debe realizarse en base a documentos autorizados y prenumerados.
7) Deben practicarse recuentos fsicos por lo menos una vez por ao (en una fecha dada o
en forma rotativa) a cargo de personas ajenas a la custodia y al mantenimiento de los
registros.
8) En los recuentos fsicos deben usarse tarjetas de inventarios prenumeradas cuya
correlatividad debe controlarse de manera que se eviten posteriores alteraciones de las
cifras.
9) La informacin para registrar los movimientos en los registros deber ser recibida por
contadura directamente de los sectores emisores y debe controlarse la correlatividad de
los documentos recibidos.
10) Los resultados de los recuentos fsicos debe ser contablemente ajustados en base a
asientos debidamente autorizados.
11) Debe emplearse un sistema de cuentas racional que permita satisfacer las necesidades
de informacin de la gerencia y los requerimientos informativos de los EECC.
12) Deben existir mecanismos de informacin y decisin sobre los residuos de produccin,
mercaderas obsoletas y de lenta rotacin.
Prcticamente todos estos son de aplicacin a todo tipo de empresa. En cambio, algunos
no requieren imprescindiblemente la atencin del auditor externo, quien se interesa
primordialmente en aquellos que puedan tener efecto directo o indirecto sobre la
determinacin de los saldos y su correcta valuacin y exposicin, como son los vinculados
con el control de las unidades producidas, las existencias, los recuentos fsicos, los
procedimientos y registros contables. Por supuesto que todos los aspectos del CI interesan
a los auditores internos.
Problemas de una primera auditoria:
En una primera auditoria va a ser necesario, adems, examinar los saldos de cierre del
ejercicio anterior para determinar si el costo de las mercaderas vendidas del ejercicio
presente ha sido correctamente determinado, y si las bases de valuacin de existencias
han sido aplicadas uniformemente.
Tambin deben comprobarse los saldos iniciales de ese ejercicio, para ponderar la
uniformidad en la determinacin de los resultados del mismo con los del periodo bajo
examen.
Cuando no sea posible la obtencin de satisfaccin sobre las cifras del inventario inicial es
necesario abstenerse de opinar sobre los resultados del ejercicio bajo examen, y en el
ejercicio siguiente sobre la uniformidad en la aplicacin de principios y normas empleadas
para la determinacin de los resultados.
Dificultades del auditor:
El auditor debe saber cuales son los bienes de cambio, conocindolos bien, lo cual se
complica en el caso de productos qumicos, gaseosos, etc.
Otro problema se presenta en aquellas empresas que tienen una variedad muy grande
de productos, o cuando estn dispersos geogrficamente.
Se debe determinar cual es la vida til del bien, es decir, cuanto perdura.
Los costos adicionales, tales como fletes, se incorporan al costo de los bienes de
cambio siempre que sean necesarios para venderlos en buenas condiciones.
Los valores asignados a los bienes de cambio dependen de los criterios que tome la
empresa. El auditor tiene normas que cumplir, por lo que eventualmente deber hacer
las salvedades correspondientes.
Problemas de los bienes de cambio:
La empresa debera tener un manual especifico, a utilizar en la toma de inventarios. Si las
normas de la empresa son buenas y se cumplen, el auditor no tiene mayores
complicaciones. El problema del auditor surge cuando no existe manual, ni procedimientos,
porque no tiene confiabilidad, lo cual implica que deba reforzar su metodologa.

II 8 BIENES DE USO

Propiedades. Planta y equipo. Objetivos. Examen de los controles y movimientos

contables. Examen de las cuentas relacionadas: Depreciacin, agotamiento,
mantenimiento, reparaciones, mejoras. Amortizaciones. Ventas o disposicin final de
los activos. Revalos tcnicos. Examen de los saldos. Trabajos adicionales en la
primera auditoria.
RT9: "son aquellos bienes tangibles destinados a ser utilizados en la actividad principal del
ente y no a la venta habitual, incluyendo a los que estn en construccin, transito o montaje
y los anticipos a proveedores por compras de estos bienes. Los bienes afectados a
locacin o arrendamiento se incluyen en inversiones, excepto en el caso de entes cuya
actividad principal sea la mencionada".
Sistemas y subsistemas:
Los distintos sistemas que integran la operatoria del rubro, estn predeterminados por el
siguiente flujo:
incorporacin ---> administracin de su uso ---> baja.
Cada uno se puede desagregar, el primero se desagregara en:
Requerimiento;
Recepcin del bien;
Asignacin al centro de costo;
Alta en registros de inventario;
Transferencia de dominio;
Criterios de valuacin;
Determinacin de vida til.
Esto se refiere al proceso de incorporacin de bienes adquiridos a terceros.
Elementos de control:
sensores: informe de requerimiento, informe de recepcin, parte de instalacin, parte
de transferencia, hoja de costos de construccin, registros de stock permanentes, informe
de reparaciones, informe de mantenimiento preventivo, hojas de valorizacin, informe de
baja o discontinuacin.
grupos de control: quien realiza:
Control fsico por responsables ajenos al sistema.
Control de correlatividad de los comprobantes.
Comparacin de informes de instalacin y de baja o discontinuacin, con
novedades de altas y bajas de registros de stock.
Comparacin entre informes de vigilancia con los sensores de entrada o salida de
bienes de uso.
grupo activante: quien realiza:
El anlisis de diferencias entre los registros analticos y el stock fsico
Cambios de procedimientos, ante cambios en las caractersticas de las
condiciones controladas, etc.
Ejemplo:
Objetivo: los bienes de uso registrados deben existir.
Caracterstica controlada: bienes que integran el inventario del rubro.
Sensor: registros contables.
Grupo de control: quien practica la inspeccin ocular controlando su resultado con
el elemento sensor (auditoria interna).
Grupo activante: quien toma la accin correctiva.
Controles Tpicos:
a) Incorporaciones:
Normas referidas a autorizaciones.
Control de los bienes recibidos con especificaciones de los sectores solicitantes.
Provisin de informacin contable referida al ingreso y afectacin de los bienes.
Criterios para establecer el valor de incorporacin y la vida til.
Legajo de incorporacin y documentacin de dominio.
b) Administracin de su uso:
Separacin de las funciones de custodia de la registracin contable.
Registros de inventario permanente.
Medidas de seguridad y coberturas de siniestros.
Normas sobre valuacin.
Control de bienes en poder de terceros y para el traslado de bienes entre
sectores.

c) Relativos a las bajas:

Normas sobre autorizaciones.
Provisin de informacin contable referido a la baja.
Constancia de la recepcin del bien por terceros.
Evaluacin de los Controles:
El relevamiento se efecta por cuestionarios o por cursogramas, aunque la aplicacin de
estos ltimos no es muy comn. Luego de relevado, se verifica que el sistema existe tal
cual fue descripto haciendo "correr" una muestra de operaciones (no mas de 5 y que
representen las distintas operaciones) desde el principio hasta el final.
BIENES DE USO (NEWTON)
Evaluacin de las actividades de control

Obtencin de pruebas globales de

razonabilidad

Obtencin de pruebas de cumplimiento

de controles

Pruebas sustantivas de validez

Revisin probatoria de los bienes de uso

Actividades de auditoria interna sobre el
rubro
Verificar la tendencia (tomamos los ltimos
EECC)
Comparar los inventarios de los ltimos
ejercicios con el presente.
Seguimiento de los circuitos de
adquisicin.
Seguimiento de los circuitos de mejora.
Seguimiento de los circuitos de baja
Control visual de la existencia fsica con el
inventario practicado.
Seguimiento del registro contable con la
documentacin respaldatoria.
Confirmacin del registro de la propiedad
Revisin del armado del anexo de bienes
de uso (calculo de las amortizaciones)

Examen de controles y movimientos contables

Procedimientos a aplicar para evaluar el funcionamiento de los controles y comprobar los
movimientos registrados durante el ejercicio con motivo de:
a) Compras directas de bienes de uso
b) Construccin, reparaciones y mantenimiento de bienes de uso
c) Actividades de investigacin y desarrollo
d) Puesta en servicio de activos de propia produccin
e) Compra de intangibles
f) Transferencia fsicas entre sectores
g) Bajas de bienes de uso e intangibles
Para cada uno de los tipos de operacin indicados deberan obtenerse anlisis de
movimientos y:
a) Examinar los asientos de diarios pertinentes
b) Si los recin indicados fueran asientos resumen, cotejar los importes de las cuentas
bajo examen con los acumulados en el pertinente subdiario y revisar los clculos de
las acumulaciones practicadas
c) Cotejar los importes individuales contabilizados( en el diario general o subdiario) con
los que surjan de la correspondiente documentacin respaldatoria autorizada
d) Evaluar el tratamiento contable dado a cada una de las operaciones examinadas
e) Determinar si la contabilizacin original de los valores se hizo en moneda del
periodo de registracin y de no ser as, investigar que medidas se deben tomar
f) Verificar que las altas, transferencias y bajas de bienes de uso examinadas, as
como los datos necesarios para su ajuste por inflacin se hayan registrado
debidamente en el submayor correspondiente
g) Inspeccionar fsicamente los bienes dados de alta y los que hayan motivado
reparaciones importantes
h) Si se emplean talonarios separados de remitos o facturas para las ventas de bienes
de uso, seleccionar un lote de estos documentos, comprobar su secuencia numrica
y verificar que las ventas correspondientes hayan sido contabilizadas
Examen de los saldos
Los rubros representativos de bienes de uso e intangibles son de naturaleza
acumulativa, ya que entre la entrada y la salida de cada partida constitutiva suelen

pasar varios ejercicios. Por esto la existencia, la titularidad, la integridad y la valuacin

de sus saldos finales quedan parcialmente verificadas a travs de la revisin de:
a) los saldos iniciales que en la primera auditoria merecen una atencin especial
b) el ajuste monetario de dichos saldos
c) la depreciacin contabilizada mensualmente
d) los Revalos contables de los bienes
Comprobacin de existencia
a) Obtener un balance se saldos del submayor de bienes de uso
b) Verificar sus totales por cuenta con los saldos contables respectivos
c) Verificar (por muestreo) sus sumas y clculos
d) Seleccionar algunas partidas: verificar datos del listado y examinar fsicamente los
bienes
e) Los bienes en transito raramente puede comprobarse antes del ingreso del bien
f) Bienes en poder de terceros mediante confirmacin escrita del tenedor
Comprobaciones de titularidad
Surge en principio de la documentacin respaldatoria examinada durante la auditoria.
Se deben examinar los balances de submayores y examinar los ttulos de propiedad o
certificados de registro de dichos bienes
Comprobaciones de integridad
La omisin de bienes de uso puede ser consecuencia de:
1. errores, como reparaciones lo que debera cargarse al activo por constituir
mejoras
2. fraudes destinados a la evasin de impuestos sobre activos, los patrimoniales
o las ganancias
Para comprobar que no se han omitido bienes de uso, puede aplicarse estos
procedimientos:
a) durante la inspeccin ocular, tomar nota de algunos bienes presentes fsicamente y
verificar que figuren dentro del submayor correspondiente
b) verificar que los ttulos de propiedad o certificados de registro sean los nicos en
poder del correspondiente custodio
c) practicar el seguimiento de las decisiones de inversin en bienes de uso que
aparezcan en las actas de directorio.
Examen de valuacin
En relacin con los bienes de uso, las NCP suelen admitir uno o ms de estos criterios
alternativos de valuacin, en todos los casos con el limite del valor recuperable
(generalmente el valor de utilizacin econmica):
a) a su costo menos depreciacin acumulada
b) a valores corrientes efectivos a la fecha del balance, tomados de mercados de
compra de bienes similares a los existentes
c) a valores corrientes estimados, calculados sobre la base de los precios de
reposicin de bienes nuevos y estimaciones de las depreciaciones acumuladas
desde las respectivas fechas de compras
d) a valores corrientes estimados mediante la actualizacin
Examen de coherencia
a) valores originales:
Saldo inicial
+ Altas directas
+ Transferencias desde otras cuentas
- transferencias a otras cuentas
- bajas por ventas o retiros
+ Revalos positivos
- Revalos negativos
= saldo final
b) depreciacin acumulada
Saldo inicial
+ Transferencias desde otras cuentas
- Transferencias a otras cuentas
- Bajas por ventas o retiros
+ Revalos positivos
- Revalos negativos
+ Depreciacin del periodo

= saldo final
Examen de exposicin
a) Tanto los bienes de uso como los bienes intangibles se consideran activos no
corrientes
b) Los anticipos para compras de bienes de uso y activos intangibles se incluyen en
esos rubros
c) La informacin complementaria debe informar:
1- Los criterios empleados para su valuacin
2- La composicin de los rubros y su evolucin durante el periodo
3- La restricciones a la disponibilidad de los activos
4- Los activos gravados con hipotecas, prendas u otros derechos reales
5- Los ajustes de ejercicios anteriores deben dar lugar a la adecuacin de la
informacin comparativa
Trabajos adicionales en la primera auditoria
En una primera auditoria es necesario extender el examen de modo que:
a) Cubra la informacin comparativa del ejercicio anterior, si es que se presenta en los
estados contables y se opina obre ella
b) Permita determinar si hubo alguna falta de uniformidad
La diferencia bsica entre la primera auditoria de los rubros bienes de uso e intangibles
con respecto a las siguientes, es que no es posible descansar en:
a) El carcter acumulativo de los saldos de las cuentas patrimoniales
b) Los exmenes de transacciones efectuadas en auditorias anteriores
En consecuencia, las revisiones de saldos de cuentas de activo y depreciacin
acumulada deben efectuarse con el enfoque que sigue:
a) Obtener los listados que respaldan los saldos contables a las fechas de la revisin
b) Revisar los agrupamientos y sumas efectuadas para arribar a los totales de cada
cuenta
c) Examinar conceptualmente el contenido de cada cuenta
d) Seleccionar algunas partidas y:
1- Cotejar sus datos bsicos con los que figuren en el submayor
2- Verificar que figuren en los listados a la s fechas examinadas
3- Si los bienes permanecen en existencia, verlos
4- Examinar sus costos de produccin o adquisicin
5- Revisar su depreciacin acumulada
La primera auditoria es adems el momento propicio para efectuar el primer pedido
de certificados de dominio a los registros pblicos.
Depreciacin y amortizacin:
La depreciacin es la perdida de precio en el mercado como consecuencia de la
amortizacin (se deprecia, pierde precio).
La amortizacin es la muerte lenta de un bien por circunstancias fsicas o econmicas.
Los bienes de uso deberan distinguirse entre los que:
se deterioran por el paso del tiempo, por ejemplo el desgaste que sufren los
edificios.
se extinguen por su consumo, como el agotamiento que sufren las minas,
canteras, etc.
los que no se deterioran ni se extinguen, tales como los terrenos, que no se
amortizan.
1. Tratamiento de las mejoras y gastos de mantenimiento
Los gastos de mantenimiento y las mejoras representan erogaciones que se efectan en
relacin con los bienes de uso a lo largo de su vida til, pero que posee un efecto
patrimonial distinto. Se considera mejora si con ella se logran aumentar los ingresos que
producir el bien en perodos futuros, ya sea prolongando su vida til o aumentando
cualitativa o cuantitativamente su produccin. Son gastos de mantenimiento aquellas
erogaciones destinadas a mantener la capacidad operativa del bien en cuestin. Las
mejoras se cargan a cuentas del activo (aumenta el valor del bien) y los gastos de
mantenimiento se imputan como costos atribuibles al perodo al que se incurrieron. Los
montos incurridos deben ser debitados a cuentas de resultados. No representan mayores
activos.
2. Depreciacin: causas e incidencias
Los bienes de uso presentan las caractersticas de estar expuestos al deterioro,
agotamiento, desgaste u obsolescencia por efectos del tiempo, nueva tecnologa, uso
continuado.

As sufren procesos de disminucin de valor, que deben considerarse en la valuacin de

los bienes y en su incidencia sobre el costo privado. La distribucin de ese valor de costo
entre distintos perodos de la vida de la empresa ser consecuencia del sistema de
amortizacin a aplicar que tendr relacin directa con las caractersticas del tipo de bien
que se trate.
Causas por las cuales se deprecia
1. Desgaste: es debido por el uso normal que depender de la intensidad con que se
emplee el activo en cuestin. La forma de determinar el desgaste anual estar en
relacin con el uso dado al bien, y podr ser un porcentaje fijo anual, un porcentaje
creciente o decreciente, o en relacin con la produccin, dependiendo del tipo del
bien y su utilizacin.
2. Deterioro: o dao extraordinario incluye tanto a las causas aleatorias previsibles
como a otros acontecimientos en que la empresa no tiene influencia alguna, tales
como un siniestro. Dentro del balance encontramos, cuando sus bienes de uso han
sufrido un deterioro, dos tipos de quebrantos:
a. El gasto que se realiza con el propsito de que el bien deteriorado quede en iguales
condiciones a las que tena antes del suceso.
b. Esta originado por la amortizacin extraordinaria que ser necesaria practicar para
que el valor residual del bien refleje la merma de su capacidad productiva.
3. Agotamiento: es la amortizacin atribuible por extincin a los recursos naturales. Ej.:
minas, canteras, bosques. La forma de determinarlo consiste en dividir el costo total
del bien agotable por el nmero estimado de unidades a extraer, ello permite
conocer la unidad de amortizacin. La amortizacin del perodo ser, por lo tanto, a
la unidad de amortizacin por el nmero de unidades extradas en el ejercicio.
4. Obsolescencia: o envejecimiento tcnico. Representa la prdida de utilidad
comparndola con nuevos inventos o elementos que la tcnica proporciona en los
mtodos de produccin.
1. Amortizaciones: variables a considerar, mtodos y efectos contables y
financieros.
Podemos definir a la amortizacin como la expresin contable que refleja la disminucin de
valor que experimenta un bien de uso por una causa determinada ya sea fsica o
econmica.
Abarca tanto a la amortizacin ordinaria o previsible, como a la extraordinaria o
imprevisible.
Factores de carcter fsico:
2. Depreciacin o desgaste por uso normal del bien
3. Agotamiento o depresin
4. Deterioro o dao extraordinario.
Factores de carcter econmico:
1. Derechos cuya explotacin es explicable
Ciertos bienes intangibles como por ejemplo concesiones, patentes, que estn
sujetos a perdidas de valor de origen por el transcurso del tiempo. La amortizacin a
fijar estar en funcin del plazo de vida til concedido.
2. Obsolescencia o envejecimiento tcnico
3. Envejecimiento econmico Cuando la demanda disminuye en dichos productos,
porque tal vez se han introducido mercancas mejores y ms baratas en el mercado,
dicho producto ser solo de reemplazo.
Sera el caso de bienes sujeto a modas, fcilmente sustituidos dentro de las fuerzas
del mercado.
Elementos de la amortizacin por depreciacin:
Para determinar el valor de la amortizacin cabe tenerse en cuenta los siguientes
elementos:
Vida til del bien: basado en el juicio proporcionado por la experiencia con otros
bienes similares.
Valor recuperable de desecho, valor residual al termino de su vida til: el costo neto
del bien ser el del valor de salvamento que se prevea; mientras que el valor a
amortizar ser igual al valor activado menos ese valor neto final.
El mtodo de amortizacin: o sea el criterio que se seguir a travs de los perodos
contables durante los cuales se espera utilizar el activo.
Segn la RT10 las amortizaciones deben tener en cuenta la capacidad de servicio
del bien en base a los siguientes elementos:

El valor de recuperacin que presumiblemente tendr el bien cuando sea

desafectado del servicio.
La capacidad de servicio esperada durante la vida til estimada, considerando la
poltica de mantenimiento y las situaciones que podran provocar la obsolescencia.
La capacidad de servicio esperada (amortizacin acumulada)
Los deterioros que pudiera haber sufrido el bien por averas u otras razones.
La posibilidad de que algunas partes posean un desgaste o agotamiento claramente
diferenciables del resto de los componentes.
La depreciacin deber comenzar al momento de manifestarse cualquiera de los
factores de perdida del valor de los bienes, puede comenzar ante el momento de la
puesta en marcha, o desde la compra o produccin de los bienes, aunque no se
hubieran puesto en marcha.
En algunos de estos casos:
a. Cambio de base de valuacin o de reexpresin
b. Extensin o deduccin de vidas tiles
c. Cambios de mtodos o criterios de amortizacin debern identificarse y
exponerse sus efectos.

Fines de la amortizacin:
Definicin de fines de amortizacin: garantiza la integridad de capital expuesto
originalmente al impedir que se repartan utilidades hasta tanto no se cubra el activo
consumido. Se la considera como resguardadora del capital inmovilizado o bien dentro de
los costos operativos, ya que cada unidad que se fabrica lleva una pequea parte del bien
material.
Mtodos para su cmputo:
Debemos distinguir la amortizacin terica de la amortizacin real.
Amortizacin real: es la representacin de la disminucin del valor que experimenta un bien
en relacin con su condicin de cuando esta nuevo, ponderndolo con su estado actual ya
sea por su valor de liquidacin o bien por la utilidad que presta.
Amortizacin terica o contable: tiene solo en cuenta la aplicacin del costo monetario.
Aparece en la contabilidad cualquiera sea el mtodo para determinarla, y su finalidad
consiste en cubrir la prdida de valor causada por la depreciacin, de manera que el
quebranto quede totalmente absorbido al tiempo de retirarse el bien del servicio.
Los sistemas ms comunes de amortizacin son:
1. Amortizacin constante: se determina aplicando sobre el costo de los bienes un
porcentaje fijo establecido en base al nmero de aos de vida til de los mismos.
Tambin llamado de lnea recta o lineal.
Si el bien posee valor residual debe restrselo de su valor de costo, para
obtener el valor a amortizar, al que se lo dividir por los aos de vida til
asignados para obtener la cuota anual de amortizacin.
VO VR = Valora a amortizar Valora a amortizar/Vida Util = Cuota a
amortizar
2. 2. Porcentaje fijo sobre valores decrecientes: calcula la amortizacin en base a un
tanto por ciento

II 9 ACTIVOS INTANGIBLES
Derechos de uso, gastos de incorporacin y otros costos de aprovechamiento
futuro. Examen de los controles y movimientos contables. Examen de las cuentas
relacionadas. Amortizaciones. Examen de los saldos. Trabajos adicionales en la
primera auditoria.
Activos Intangibles
Valuacin
Definicin: son aquellos representativos de franquicias, privilegios u otros similares,
incluyendo los anticipos por su adquisicin; no son bienes tangibles ni derechos contra
terceros, y expresan un valor cuya existencia depende de la posibilidad futura de producir
ingresos.
Clasificacin de los distintos activos intangibles.
Los activos intangibles estn formados por:
Cargos diferidos: son activos creados por la empresa a modo de regularizadores de
los resultados del ejercicio o perodo. Son gastos ya erogados pero que se los activar

y amortizar en perodos futuros en los que se espera que sern capaces de producir
beneficios.
En el inventario del ejercicio los gastos pagados y que son anticipados estarn
representados por la suma que matemtica y proporcionalmente corresponda. Los
cargos diferidos estarn condicionados al rgimen de amortizacin que se halla
adoptado, las normas mnimas establecen que debe ser acelerada. Los gastos de
organizacin o experimentacin deben desaparecer cuanto antes del activo. Tienen
como mximo 5 aos.
Las amortizaciones extraordinarias son un caso especial de cargos diferidos. El balance
en el cual se realice puede verse seriamente afectado, la tcnica contable permite
activar buena parte de esa amortizacin extraordinaria como un cargo diferido a su vez
amortizable en los siguientes aos.
La principal diferencia entre gastos pagados por adelantado y cargos diferidos es que
los primeros son obligatorios y no pueden dejar de registrarse como tales. En los
segundos no es obligacin su activacin, sino que la empresa decide que hacer
1. Costos de organizacin y reorganizacin: son gastos incurridos por la empresa
para constituirse pero que servirn para el desarrollo de sus actividades futuras, los de
reorganizacin son los que surgen debido a una reestructuracin total o parcial del
ente. Por ejemplo:
Reorganizacin que el sistema contable administrativo que se llevaba en forma
manual pase a llevarse en forma computarizada. (Cursos de capacitacin, instalacin
de PC, etc.). Generalmente se amortizan en 5 aos.
Organizacin: se trata de egresos incurridos que no volvern a repetirse. Luego, al
cierre del ejercicio solo se reexpresan a moneda de ese momento. Por ejemplo
campaa de publicidad, derechos de patentes, llave, etc. Los gastos de organizacin
son gastos iniciales de toda empresa que se supone la beneficiaran en ejercicios
futuros. Son los costos relacionados con el inicio de la actividad de la empresa
incluyen honorarios de asesores legales, escribanos, derechos de inscripcin, etc. Se
amortizan generalmente en 5 aos.
2. Costos pre-operativos: son ciertos gastos incurridos hasta la puesta en marcha de
actividad de la empresa y se supone que tambin van a beneficiar a ejercicios futuros.
3. Gastos de investigacin y desarrollo: son gastos que se generan al elaborar
nuevos productos o por la utilizacin de nuevos procesos industriales.
4. Gastos de publicidad y propaganda.
Bienes Inmateriales: son aquellos bienes no materiales, no corpreos, no mensurables
econmicamente, invisibles y con inestabilidad manifiesta debida a su dependencia casi
exclusiva de las fluctuaciones del negocio, cuya vida es mas o menos prolongada, pero
que se transforman en gastos en el transcurso de un numero determinados de aos.
Son privilegios que los entes o las personas individuales poseen sobre algn hecho o
actividad respecto de su uso o ejercicio exclusivo. Esta compuesto por: patentes,
marcas y nombres, franquicias, concesiones o licencias, derechos de autor y propiedad
literaria, llave de negocios.
1. Llave de negocio: es el valor actual de las superutilidades futuras esperadas. Los
factores que influyen en la formacin del valor llave son:
Ubicacin inmejorable, personal atento, facilidades de crdito, habito de la
clientela, precio del producto acorde con su calidad, clase de servicio, empleo de
marcas y etiquetas conocidas, reputacin comercial.
Los factores se clasifican en:
Objetivos: el concreto, el cierto, el mensurable, el que surge del calculo
matemtico que se emplee. Por ejemplo alquiler.
Subjetivo: factores de correccin del calculo matemtico. Por ejemplo
ubicacin, clientela, etc.
Para determinar el costo del valor llave adquirido se pueden dar tres
circunstancias:
Compra de un fondo de comercio, el costo es igual a la suma pagada menos total
de activos y pasivos.
Adquisicin de una participacin en otra sociedad entre carcter de inversin
permanente en este caso se valuarn a la suma pagada menos valor patrimonial
proporcional.
Fusin o absorcin de empresas.
Este intangible se amortiza generalmente en 5 aos se registra:
Amort. Llave de negocio
.
Llave de negocio
Amort. Llave de negocio

.
Amort. Acum. Llame de negocio
Valor negativo de la llave de negocio: estamos en presencia de un valor de
rentabilidad de la empresa menor que la utilidad normal de su capital
expuesto y por lo tanto podemos afirmar que se trata de un valor llave
negativo representa el valor actual de las perdidas futuras esperadas.
Valuacin inicial: deber figurar en el balance a su costo en el caso de haber
si abonada en el momento de compra de la empresa o por transformacin,
fusin o reorganizacin.
Patentes: Es un privilegio protegido por la ley que asegura a su poseedor el hacer,
usar y o vender algn invento o descubrimiento por determinado tiempo. Su costo
estar dado por su valor desembolsado de compra, valor de la patente mas gastos de
adquisicin abonados al gestor agente de patentes. Tiene una vida limitada (15 aos)
y es renovable por otro perodo, terminado dicho lapso cualquiera puede fabricar o
aplicar el mtodo patentado
Esto implica que este bien debe ser amortizado puesto que a medida que va
transcurriendo el tiempo va perdiendo su valor. Transcurrido el plazo legal sin
explotacin alguna, o, en los casos que exista caducidad o nulidad, deber
amortizarse de un sola vez la suma capitalizada, por desaparecer toda posibilidad de
uso o aprovechamiento de privilegio anteriormente obtenido.
3.

Marcas y nombres comerciales: son smbolos o emblemas que identifican un

producto o el nombre de una compaa para preservarlo de imitaciones. Permiten al
adquirente identificarlas como propias, constituyen un derecho exclusivo reconocido
por la ley. Se contabilizan por el importe de sus gastos legales y de inscripcin,
dibujos y diseos. Por no significar sus importes cantidades excesivas, usualmente no
se someten a amortizacin. Si son de vida til limitada no se amortizan.
Franquicias y concesiones o licencias: Otorgamiento de parte de las autoridades
de una licencia por un plazo fijo de aos, conteniendo las condiciones de explotacin.
Este intangible pierde valor a medida que se acerca el plazo de determinacin de la
licencia independientemente de la posibilidad de ser renovada. Su costo se amortizara
hasta su total extincin. En caso de efectuarse algunos pagos a las autoridades en
funcin de los ingresos, estos sern cargas de la explotacin y no del costo de la
licencia. Por Ej., servicios pblicos.
Concesiones: son derechos a explotar una determinada actividad por un perodo de
tiempo limitado. Por ej., salones pblicos, comedores. Integran su costo los gastos
legales y la inscripcin y otros que hubiera en la obtencin de los mismos. Las
concesiones otorgadas a perpetuidad no deben ser amortizadas. Por ejemplo los
kioscos que hay en los ministerios, la recaudacin de las ganancias son entregadas a
instituciones benficas. Las revocables por simple disposicin de la autoridad que las
ha otorgado conviene amortizarlas rpidamente.

5. Propiedad intelectual:
Derechos de autor: es un contrato por el cual el editor compra los derechos de autor
de una determinada obra y puede editarla en el futuro sin pago adicional alguno, si
consistiera sobre un porcentaje sobre el precio de venta, los importes pagados
constituirn gastos de explotacin.
Derechos de edicin: son contratos firmados entre autores de obras y editores de las
mismas en virtud de las cuales estos ltimos se aseguran la exclusividad de la edicin
ya sea por medio del pago de una suma fija o por medio de la venta de la obra
editada. Este tipo de bien aparece en el inventario del ejercicio al abonarse una suma
fija y debe amortizarse siempre que el convenio firmado autorice a editar un numero
determinado de libros y nada ms.
Valuacin de los activos intangibles.
Los activos intangibles susceptibles de ser enajenados, o sea aquellos que se puedan
vender, se valan al valor corriente que surgir de plantearse una transaccin cercana a la
fecha de cierre, (me planteo a cuanto vender). De ser imposible este valor se valuarn al
valor de origen reexpresado neto de amortizaciones acumuladas.
Los activos intangibles como los cargos diferidos o asimilables se valan al VO
reexpresado menos amortizacin acumuladas.
En caso de bienes inmateriales ninguno puede ser amortizado a un periodo superior a su
vida legal.
Auditora de los bienes intangibles y de los circuitos vinculados
1. Definicin y clasificacin

Todos los bienes que figuran en el activo, figuran por tener un aprovechamiento
econmico futuro, si no lo tuvieran valdran cero y al no tener valor no se
expondran en el activo. Lo mismo ocurre con los bienes de uso intangibles.
Como son bienes de uso, entonces tienen muerte lenta y son amortizables.
Si la empresa no est en marcha, no pueden formar parte del activo.
La amortizacin puede ser lineal, creciente o decreciente. Cuando se agota la capacidad
de aprovechamiento futuro, se registra como una prdida extraordinaria (no existe
amortizacin extraordinaria porque amortizacin significa muerte lenta).
Clasificacin
- Llave de negocios: La llave surge del grado excepcional de confianza que merece el
ente en un medio determinado. Este valor excepcional implica un privilegio para la
empresa, por eso se imputa al activo. La primera confianza es la de la clientela (en la
calidad, forma de atencin, precios, etc.). Luego la de los proveedores (proveen la
mejor mercadera, en el momento oportuno, las cantidades que se necesitan, dan
facilidades de pago). Tambin hay confianza de los empleados (que desean trabajar en
la empresa porque vale la pena, hay posibilidades de ascenso, etc.). Hay confianza de
los bancos que prestan dinero. Adems existe la confianza del medio en el que se
desenvuelve el ente. Una de las formas de clculo de la llave es el valor actual de las
superutilidades futuras. La llave puede ser
# Adquirida: La llave es uno de los tantos valores que se est comprando al adquirir un
fondo de comercio.
La llave es generada por la confianza creada por el factor humano (la accin del
empresario), al transferirse el fondo de comercio el dueo cambia, por lo que esa llave
generada por otra persona comienza a declinar. A la vez el nuevo dueo tiene la
posibilidad de crear su propia llave a travs de la confianza que genera.
$
Llave comprada
Llave autogenerada
Tiempo

Autogenerada: No hay impedimento legal para registrar la llave de negocios

autogenerada y exponerla en el balance. Debe tratarse como un RxT.
Para que se pueda registrar debe poder medirse, calcular una cifra relativamente
adecuada. Existe problema en cuanto a cundo debe registrarse la llave autogenerada.
Valor de localizacin: se pondera una ubicacin geogrfica de cierto privilegio que tiene
la empresa en un momento dado, en un medio determinado y en un mercado dado. Se
paga por la localizacin para vender pero tambin para obtener recursos (insumos,
personal, etc.)
Valor de la empresa en marcha: representa el esfuerzo econmico y de tiempo que
llevara poner a funcionar a la empresa de la manera en que lo est haciendo si se
empezara desde cero.
Costos de organizacin (o pre-operativos): costos en los que se incurre para poder
poner en condiciones de funcionamiento a la empresa, los cuales pueden ser:
Jurdicos: contrato social, honorarios del abogado, inscripcin en el registro, etc.
Contables: honorarios del contador que crea el sistema contable, el plan de cuentas,
etc.
Administracin: honorarios de la persona que organiza todos los sistemas del ente.
Patentes de invencin: Privilegio de uso o explotacin del fruto de la originalidad por
haber inventado algo. Los costos del departamento de invencin deben distribuirse
entre los inventos de la siguiente forma: los costos que pueden relacionarse
directamente con un producto se le asignan al mismo y los indirectos en forma
proporcional.
Franquicias
Concesiones
Ensea comercial, eslogan, marcas
Costos incurridos de aprovechamiento futuro: aquellos costos que pueden ser
prorrateados entre varios ejercicios futuros por tener la posibilidad de aplicarlos en la
medida que sustituyen nuevos costos en dichos ejercicios.

2. Importancia
Reflejan un aprovechamiento econmico para obtener una ganancia. Su importancia
depende de la empresa. Hay empresas que se basan en una concesin, sin la concesin

no pueden existir, entonces los intangibles se vuelven muy importantes. Otras empresas
dependen de una marca, etc.
3. Vinculacin con circuitos
4. Dificultades
- Jurdicas: verificacin de la existencia real y dominio por la empresa de un privilegio.
- Econmicas: el valor actual de los intangibles es difcil de determinar. Debe evaluarse si
sigue existiendo la posibilidad de aprovechamiento econmico futuro porque si no
existe, el bien intangible tampoco debera existir.
- Contables: clculo del valor de creacin, amortizacin y baja de intangibles.
5. Falseamientos
- Inclusin en el activo de intangibles inexistentes. Por ejemplo la empresa paga por una
patente y la imputa a intangibles pero esa patente no le otorga ningn privilegio,
entonces debera registrarse como una prdida.
- Intangibles sobrevaluados adrede: se activan costos que no estn relacionados con un
ingreso futuro.
- Amortizacin demasiado lenta para no reflejar el resultado negativo e inflar el activo
6.
-

Fines
Existencia: verificar si se justifica su existencia y si existen privilegios no registrados.
Dominio: la titularidad del bien es exclusiva del ente.
Valuacin: investigar cmo se form ese valor; verificar amortizacin
Exposicin: de acuerdo a las normas contables vigentes.

7. Evaluacin del sistema de control

Controles tpicos:
- Autorizaciones de todas las incorporaciones y bajas.
- Separacin de funciones de autorizacin, ejecucin de operaciones, evaluacin de la
calidad del activo y registro.
- Custodia adecuada de los ttulos que representen dichos privilegios.
8.
abc-

Mtodos de auditora
Obtencin de pruebas globales de razonabilidad
Obtencin de pruebas de cumplimiento de los controles
Obtencin de pruebas sustantivas de validez
Examen de la razonabilidad de su permanencia como activo. Si disminuye su
capacidad de generar ingresos futuros, entonces debe disminuirse su valor (E).
Cotejo de intangibles con los certificados de propiedad. En caso de dudas se puede
circularizar al registro pblico pertinente y/o a abogados (E y D).
Comparar las altas con la documentacin respaldatoria de las erogaciones
efectuadas. El sacrificio econmico debe ser real para poder ser incluido en el activo
(V).
Evaluacin de los criterios de amortizacin. Si existen plazos legales de caducidad,
entonces ese es el tiempo mximo, pero puede amortizarse en un menor plazo (V).
Cotejo de los importes activados con las planillas del clculo de remuneraciones del
personal que haya trabajado en el proyecto o desarrollo bajo anlisis. (V)
Verificar clculo de las cargas financieras correspondientes a la financiacin del
proyecto. (V)
Carta de gerencia: obtencin de justificacin de la gerencia sobre el mantenimiento
del rubro. (V)
Verificar el correcto armado del anexo de bienes intangibles y las notas
correspondientes. (E)

Procedimientos:
Determinacin de la razonabilidad del mantenimiento del intangible en el activo.
Cotejo de los intangibles con los ttulos o certificados de propiedad.
Revisin de los cargos efectuados y la valuacin de las partidas.
Evaluacin de las amortizaciones.
Comparacin con las normas vigentes en materia de informes contables.

II 10 AUDITORIA DE LAS INVERSIONES

Valuacin:

Definicin: son colocaciones de fondos que realiza la empresa al margen de la actividad

principal con el animo de obtener una renta u otro beneficio explcito o implcito, no forman
parte de los activos dedicados a la actividad principal del ente.
Estos activos son, en algunos casos, bienes tangibles cuya existencia es corroborable
mediante examen ocular, tales los casos de inversiones en bienes muebles o inmuebles
para alquilar. En otros casos, se trata de derechos contra terceros (prestamos efectuados,
depsitos en plazo fijo, ttulos pblicos, etc.) o participaciones en otros entes (acciones,
cuotas partes, etc.) de naturaleza intangible, pero que suelen estar representados por
elementos tangibles como documentos o laminas representativas de acciones o cuotas
partes que son factibles de visualizar (y con un grado de confiabilidad bastante alto). Al
margen de ello, la comprobacin de su titularidad requiere de la aplicacin de otros
procedimientos tales como cotejos con registros y documentacin respaldatoria,
confirmaciones directas de saldos, etc.
A diferencia de lo que ocurre con otros rubros, la cantidad de operaciones con inversiones
es limitada, por lo que la teora de las muestras es normalmente inaplicable. El examen
se enfoca a travs del anlisis de sus movimientos en el ejercicio.
Componentes del rubro:
Colocaciones a plazo fijo
Plazo fijo en moneda de curso legal: se registran contablemente a su valor nominal
fijado al vencimiento que incluye el inters pactado en la operacin, debiendo
exponerse como cuenta regularizadora el inters a devengar por el plazo que
corresponde hasta su vencimiento.
Plazo fijo con clusula de ajuste: son emitidas en moneda de curso legal fijndose como
ajuste un coeficiente que mide la variacin del poder adquisitivo de la moneda o la
cotizacin de una moneda extranjera. Deben exponerse en los estados contables a su
,valor ajustado, computando los intereses devengados que se hubieran pactado.
Plazo fijo en moneda extranjera: son emitidas en moneda extranjera y generalmente
devengan un inters inferior a los pactados en moneda de curso legal. Se exponen en
los estados contables tomando el valor nominal fijado al vencimiento convertido al tipo
de cambio vigente al cierre y regularizando los intereses a devengar.
Ttulos de Deuda
Ttulos pblicos: son emitidos por el Estado nacional, provincial o municipal.
Documentos emitidos por una entidad privada: Pueden ser obligaciones negociables,
instrumentos de deuda respaldados por activos hipotecas -, etc.
Ttulos de Capital
Acciones
1. Con cotizacin: se trata de las acciones emitidas por una sociedad de capital que
est autorizada a cotizar en un mercado de valores;
2. Sin cotizacin: son acciones emitidas por una sociedad de capital que se conoce
como "sociedad cerrada", sin cotizacin en el mercado de capitales.
3. Fondos comunes de inversin: se trata de una cartera de valores mobiliarios, con
cotizacin burstil; los inversores son "cuotapartistas", copropietarios de una parte
indivisa de la cartera mobiliaria mencionada. La administracin de este fondo est a
cargo de una sociedad constituida para esta actividad, que se denomina "sociedad
gerente". La custodia de los ttulos burstiles que componen el patrimonio del fondo
est a cargo de una entidad financiera y se denomina "depositaria".
Se clasifican en:
1. Inversiones Temporarias: son colocaciones de sumas de dinero que constituyen
sobrantes transitorios de efectivo que se van a necesitar dentro de un periodo mas o
menos breve de tiempo. Deben reunir las siguientes cualidades:
a. Seguridad de su rpida conversin en dinero en efectivo
b. Intencin de la gerencia de negociar esos valores si fuera necesario. Por ejemplo:
ttulos valores, depsitos a plazo fijo en entidades financieras, prestamos.
Valuacin en los distintos momentos en la vida de la empresa:
Inventario Inicial: la valuacin se realizar segn el valor del mercado. En el caso de
ttulos pblicos y acciones ser la cotizacin en bolsa. Los depsitos a plazo fijo debern
actualizarse, o sea el valor nominal mas los intereses devengados hasta la fecha del
aporte, menos el descuento por el tiempo que falta hasta que se produzca el vencimiento.
Inventario del ejercicio: los depsitos a plazo fijo y prestamos en moneda nacional se
contabilizarn a su valor nominal. Si se cobran los intereses al vencimiento deber
activarse la porcin de los mismos devengada hasta el momento de cierre. Los depsitos a
plazo fijo en moneda extranjera o con clusula de ajuste debe asignarse al ejercicio

correspondiente la porcin de actualizacin por la clusula pactada o la cotizacin de la

divisa extranjera devengada. La diferencia entre este valor actualizado y el valor nominal
ser un resultado (ganancia del periodo o ejercicio). La valuacin de los valores
negociables debe hacerse "costo o mercado el menor".
Inventario de Liquidacin: se aplica el criterio general: valor neto de realizacin. De fcil
comercializacin y mercado transparente. Cotizacin a fecha de cierre del pas de origen
convertidos a la paridad efectiva.
Significado de algunas distribuciones:
Dividendos en efectivo: es la nica renta real y efectiva que recibe el accionista. El
precio de la accin ira creciendo a medida que se acumulan los beneficios y se
acerca el cobro.
Dividendos en acciones: si las empresas distribuyen dividendos, significa que en
algn momento anterior obtuvieron beneficios, si lo hacen en acciones es por que
necesitan recursos financieros y no lo pueden abonar en efectivo.
2. Inversiones permanentes en acciones: son colocaciones de capital de largo plazo
mayor a doce meses. Se clasifican dentro de este rubro:
a. Las inversiones que, aunque puedan efectuarse en el corto plazo, la entidad
inversora no tiene intencin de realizar; por ejemplo, ttulos con cotizacin.
b. Las colocaciones para cuya realizacin no puede determinarse un grado adecuado
de probabilidad, aunque la entidad manifest inters para su venta; por ejemplo,
inmuebles no afectados como bienes de uso ni arrendamiento.
La caracterstica de las inversiones permanentes es que no persiguen en el corto plazo la
obtencin de una renta sino:
El control de otras entidades dentro de una combinacin de negocios.
La obtencin de una prestacin de servicios, por ejemplo acciones de entidades
cooperativas elctricas de servicio. Estas inversiones tienen, en general, un bajo
valor de costo.
Una ganancia por la venta de un activo, expuesto como inversin; por ejemplo, un
inmueble que se adquiri para ser aplicado a la actividad y que se desafecto como
bien de uso por no ser necesario, clasificndolo como inversin permanente, hasta
el momento de su enajenacin.
Clasificacin de las acciones, existe una serie de requisitos que permiten clasificar a las
acciones segn:
Acciones preferidas: son aquellas que acuerdan a sus titulares ciertas prioridades para el
cobro de dividendos.
Acciones ordinarias: configuran el verdadero aporte de capital. No poseen renta fija, sino
que dependen de los resultados y de la poltica de la empresa.
Acciones con valor nominal: la ley 19550 exige que las acciones en nuestro pas sean de
igual valor, expresado en moneda argentina. Es decir, tienen un valor nominal, escrito.
Acciones sin valor nominal: en algunos pases (USA) las acciones pueden emitirse sin
valor nominal. Cuando se las lanza al mercado la empresa emisora les asigna un valor que
es el importe por el cual se contabilizan. Al no existir valor nominal, no se produce ni prima
de emisin, ni descuento de emisin (diferencia entre el valor nominal y el de cotizacin).
La existencia o no del valor nominal no modifica la registracin, que deber ser por el
costo.
Acciones de voto mltiple: otorgan derecho no igualitario respecto de otras acciones. Sus
valor de mercado puede ser superior por lo que significa en materia de decisin en las
asambleas.
Acciones de goce: segn el art. 227 de la ley 19550 las sociedades annimas pueden
emitir bonos de goce y participacin, los bonos de goce se emiten a favor de titulares de
acciones totalmente amortizadas, dan derecho a participacin en las ganancias. El art. 229
establece que los bonos de participacin pueden emitirse por prestaciones que no sean
aportes de capital, dan derecho a participar en las ganancias del ejercicio.
Acciones convertibles: son acciones generalmente preferidas, que se cambian por otras
(ordinarias por ejemplo).
Compra de acciones: las acciones son cuotas, partes en que se divide el capital suscrito
de un sociedad annima. El capital comanditado de las sociedades comanditas por accin,
que pueden ser objeto de compra o suscripcin por parte de otra entidad a modo de
inversin permanente.
La compra de acciones como inversin permanente requiere que se analicen varios
aspectos:
1. Determinacin de los elementos integrantes del costo. El costo estar constituido
por el precio pagado ms comisiones ms impuestos que gravan el acto de la
compra ms derechos de bolsas y mercados ms otros.

2. Debe segregarse del costo a los dividendos, ya que son una cuenta por cobrar. El
caso ms comn son las acciones preferidas.
3. Bienes entregados en contrapartida: si el pago se realiza en bienes diferentes al
dinero en efectivo, debe tenerse en cuenta el valor de mercado de los bienes que se
entregan a cambio.
4. Magnitud de la inversin y limitaciones legales: la magnitud de la inversin esta
referida a la significacin del monto o cantidad de acciones adquiridas con relacin
al capital total de la sociedad emisora.
Venta de acciones: el primer elemento a considerar es la determinacin del precio de
venta: precio que paga el comprador menos gastos de disposicin igual al VNR. Estos
gastos deben contabilizarse por separado del precio se registra
Caja (por el importe neto recibido)
Gastos realizacin de accidentes
Acciones (costo de las acciones vendidas)
3. Inversiones Corrientes con cotizacin
Se valan a su respectivas cotizaciones a la fecha de cierre del periodo, neta de los gastos
estimados de venta.
4. Inversiones no corrientes con cotizacin
Se valan a sus respectivas cotizaciones a la fecha de cierre del perodo, neta de los
gastos estimados de venta.
5. Inversiones permanentes en empresas controladas.
Las inversiones permanentes en empresas sobre las cuales se ejerza control (sociedades
controladas o subsidiarias) deben valuarse de acuerdo con el mtodo del valor patrimonial
proporcional (VPP). Sobre esa base deben computarse tambin los resultados producidos
por tales inversiones. Es decir, que se entiende que se ejerce control cuando se posea por
cualquier ttulo que otorgue los votos necesarios para formar la voluntad social en las
reuniones sociales o asambleas. A los fines de estas normas se considera que contar con
los votos necesarios para formar la voluntad social implica poseer ms del 50% de los
votos posibles , en forma directa o indirecta, a la fecha de cierre del ejercicio de la sociedad
controlante.
VPP = Patrimonio Neto - monto de las acciones preferidas
numero de acciones ordinarias
6. Inversiones permanentes en empresas en las que se ejerce influencia significativa.
El mtodo del valor patrimonial proporcional se considera la norma alternativa ms
apropiada para la valuacin de las inversiones permanentes en sociedades sobre las que,
sin tener el control, se ejerce una influencia significativa en las decisiones.
7. Inversiones permanentes en la que no se ejerce influencia significativa.
Cuando se tratare de inversiones con cotizacin en bolsa o mercado de valora se valuarn
a sus respectivas cotizaciones. (VNR)
Valor Patrimonial Proporcional: Es el resultado de aplicar al patrimonio neto de la sociedad
emisora la proporcin de la tenencia en acciones ordinarias que corresponde a la empresa
inversora. Cuando el PN de la sociedad emisora se encuentre parcialmente integrado por
acciones preferidas sin derecho de acrecer (al momento de la liquidacin) por sobre su
valor nominal (VN), actualizado, en su caso, el VPP de las acciones ordinarias se calcular
sobre el monto del PN menos el capital preferido.
8. Tratamiento del valor llave.
Encontramos dos tipos de tratamientos: un valor llave positivo y otro negativo, el valor llave
positivo es una cuenta del activo, que representa las ganancias en exceso de lo normal de
los prximos aos. Surge cuando el costo es mayor que el VPP.
Llave positiva: es cuando se abon de ms y se va a amortizar a medida que se recojan
dichas utilidades, beneficios en los distintos periodos
Llave negativa: surge cuando el costo es menor que el VPP, en este caso hay
expectativas de perdidas. Acta como una cuenta regularizadora de la inversin.
Auditora de las inversiones y de los circuitos vinculados
1. Definicin y clasificacin
Son colocaciones de fondos que realiza el ente al margen de la actividad principal con el fin
de:
Obtener rentas ajenas al giro.
Obtener ganancias extraordinarias

Obtener nuevos mercados

Asegurar las decisiones de un ente ajeno
Construir un fondo asimilable a la reserva cubierta
Las inversiones permanentes tratan de lograr rentas extras que compensen la rentabilidad
del ente ante fluctuaciones eventuales en sus ingresos, periodos de crisis, o estacionalidad.
2. Importancia
3. Vinculacin con circuitos
Depende del bien en que se invierta: si es un inmueble, entonces es igual a bienes de uso;
si es un crdito...; ttulos pblicos o privados.
4. Dificultades
Deben segregarse los costos de mantenimiento de las inversiones (no operativos) de los
costos de produccin (operativos), para permitir calcular la rentabilidad operativa y la de las
inversiones ajenas al giro por separado.
5. Falseamientos
6.
-

Fines
Existencia
Dominio
Valuacin
Exposicin

Control interno:
polticas definidas sobre inversiones a corto y largo plazo, razonables en relacin
al funcionamiento de la empresa.
existencia de normas adecuadas para la toma de decisiones que indiquen los
pasos a seguir.
todo activo en poder de la empresa debe encontrarse bajo custodia de una
persona responsable, ajena a la autorizacin de los movimientos, del manejo de
los registros de control, y de la cobranza de los ingresos respectivos.
obtencin de confirmaciones peridicas de ttulos en custodia, y controles
adecuados sobre los valores dados de baja.
documentos a nombre de la empresa, y existencia de adecuadas medidas de
proteccin y seguridad.
preparacin de informes sobre documentos vencidos.
arqueos peridicos por parte del custodio y de terceros (y constancia escrita de
ello).
que los alquileres, en su caso, se encuentren fijados contractualmente, con los
bienes asegurados.
existencia de registros de control sobre cada tipo de inversin.
INVERSIONES (F. Newton)
Evaluacin del sistema de control

Obtencin de
razonabilidad

pruebas globales de

Pruebas de cumplimiento de
controles
Pruebas sustantivas de validez

los

actividades de auditoria interna sobre

el rubro
verificar la decisin de la direccin
sobre las observaciones efectuadas
por auditoria interna
segregacin de funciones
traduccin escrita de todos los
movimientos
comparar las tendencias tomando los
ltimos EECC
relacin entre cobranzas y depsitos
bancarios
seguimiento de los circuitos de
ingresos y egresos de fondos
arqueo
confirmacin de los ttulos en
custodia (a las correspondientes
entidades financieras)
revisar los ttulos de propiedad
cotejo de las compras con la
documentacin de respaldo

revisin de los contratos de locacin

anlisis de los saldos al inicio
analizar los devengamientos
Procedimientos aplicables a acciones, ttulos pblicos, fondos comunes:
Analizar altas y bajas registradas en mayor, registros auxiliares, diario y documentacin
respaldatoria (liquidaciones de agentes de bolsa, certificados de custodia, etc.)
Analizar cobros de intereses y amortizacin (ttulos), dividendos (acciones) procurando
que no haya omisiones.
Arqueo y cotejo de sus resultados con los registros.
Cotizacin al cierre y evaluar la posterior evolucin de las cotizaciones con el fin de
detectar posibles bajas que deben informarse en notas.
Cotejar los valores registrados con el VPP (para acciones sin cotizacin o permanentes),
el mismo depende de la veracidad de los EECC de la emisora.
Procedimientos de auditoria:
Adems de establecerse los procedimientos para cada caso, deben tenerse en cuenta las
circunstancias que hacen a la vida econmica del pas que puedan tener influencia sobre
estos activos, tales como la situacin de los ramos de las empresas en las cuales se ha
invertido, la situacin y tendencia de los mercados de valores, la liquidez de plaza, y las
normas que regulan el funcionamiento de las bolsas y mercados, los depsitos a plazo fijo,
los alquileres, la emisin de ttulos pblicos, etc.
Procedimientos aplicables a inversiones en acciones con cotizacin, cuotas partes de
fondos comunes de inversin y ttulos pblicos:
a) analizar las altas y las bajas registradas en la cuenta del mayor y en los registros
auxiliares con los asientos del diario y documentacin respaldatoria (liquidaciones de
agentes de bolsa, certificados de custodia, etc.)
b) en forma similar, examinar los cobros se servicios de intereses y amortizacin de los
ttulos, y los dividendos recibidos de otras sociedades, procurando que no se haya
producido omisin alguna.
c) recontar los ttulos a la fecha del balance. Es recomendable que el arqueo se
produzca al cierre, para tener mayor seguridad frente a la posibilidad de que
operaciones efectuadas entre la fecha del recuento y la de cierre pudieran ser
omitidas en los registros. Cuando estos valores se encuentran custodiados
separadamente de los fondos de caja, no es necesario que el arqueo deba ser
practicado simultneamente con el de efectivo.
d) cotejar los resultados del arqueo con lo que arrojan los registros.
e) examinar la valuacin al cierre: cuando sean ttulos con cotizacin el examen no
ofrece problemas porque existen publicaciones diversas que permiten comprobar los
valores de cotizacin.
f) evaluar la posterior evolucin de la cotizacin de estos valores entre la fecha de
cierre del ejercicio y la fecha del informe del auditor, con el fin de determinar la
eventual necesidad de que los EECC contengan informacin sobre posibles bajas en
las cotizaciones.
Procedimientos aplicables a inversiones en sociedades controladas o vinculadas y otros
valores sin cotizacin:
los procedimientos de a) a d) se aplican en forma similar.
a falta de valores de cotizacin, los valores deben ser cotejados con otros
parmetros como el VPP de las acciones. Como este ultimo se obtiene de los
EECC de las empresas en las en que se posee la inversin, se introduce otro
aspecto: la confiabilidad de las cifras expuestas por tales EECC, lo que implica la
responsabilidad del profesional que los haya auditado. De no estar auditados, se
deber ponderar, en funcin de la significatividad de la inversin en los EECC de
la inversora, si es necesario efectuar exmenes sobre los EECC de la empresa
donde se efectu la inversin.
Procedimientos aplicables a muebles e inmuebles para alquilar:
examinar los movimientos de las cuentas en forma similar a lo realizado en bienes
de uso (altas, bajas, amortizaciones, revaluos, etc.)
examinar los ttulos de propiedad.
examinar los recibos de los locadores en los que conste la tenencia del bien y
obtener confirmaciones directas de tales situaciones.
comprobar los ingresos del ejercicio con los elementos respaldatorios (libro de
ingresos, duplicados de recibos, etc.) y verificar que los mismos correspondan a lo

establecido por el contrato, y que se han computado dentro del ejercicio todos los
alquileres devengados en el mismo.

II-11AUDITORIA DEL FINANCIAMIENTO

Deudas y circuitos relacionados
son todos los derechos ciertos o contingentes que a la fecha que se refiere la
medicin del patrimonio en cuestin, terceros ajenos poseen o pueden poseer contra la
empresa. Se clasifican teniendo en cuenta su certeza y determinabilidad o exigibilidad.
Financiacin ajena
Valuacin
Deudas: son aquellas obligaciones ciertas, determinadas o determinables.
Este rubro esta compuesto por las obligaciones de la empresa que deben ser
indudablemente cumplidas (compromisos ciertos). Bsicamente est formado por derechos
de terceros sobre la empresa, por eso se lo suele denominar capital ajeno.
Componentes de rubro: clasificacin segn la RT 9:
Cuentas por pagar (comerciales)
Prestamos (Financiacin bancaria)
Remuneraciones y leyes sociales
Cargas Fiscales
Dividendos
Anticipos de Clientes (Comerciales)
Otros Pasivos
Clasificacin segn las normas mnimas:
a. Por su exigibilidad:
1. Hasta un ao de plazo (corriente)
2. A mas de un ao de plazo (no corriente)
a. Por su origen:
1. Comerciales
2. Bancarias
3. Financieras
4. Otras Deudas
a. Por su naturaleza:
1. Con garanta
2. Sin garanta
Los pasivos generalmente se pueden clasificar en :
Ciertos o determinados: son aquellos exigibles a la fecha de cierre, son registrados a
travs de un comprobante (revelacin explcita).
Inciertos, indeterminados, contingentes o eventuales: esos pasivos se denominan as
debido a que son deudas que estn latentes y que se pueden manifestar en cualquier
momento, es por ello que se crean a travs de las previsiones (para juicios pendientes,
para garantas de ventas, indemnizacin, para despido o accidente de trabajo)
Pasivos
Obligaciones corrientes: son las deudas que vencen dentro del termino de un ao
Proveedores: esta formado por facturas y notas de dbitos cuyos importes se
adeudan a los proveedores por mercancas o servicios.
Efectos a pagar: son letras aceptadas por compra de mercaderas y pagares
otorgados por igual compra.
Otras cuentas: son jornales que se han retenido, dividendos a pagar, giros en
descubierto, etc.
Obligacin no corriente: son las deudas cuya fecha de vencimiento es a ms de
un ao del cierre del balance y cuyo trmino exigible es mayor que el de las
obligaciones corrientes. Tratndose de obligaciones a mediano o largo plazo es
comn que los acreedores exijan cierto tipo de garanta.
Deventures: las obligaciones emitidas a largo o mediano plazo con garantas que
se ofrecen en su emisin, que pueden ser generales cuando se emiten garantizadas
con todo el patrimonio de la empresa, o especiales, cuando afectan a determinado
tipo de bienes. Son utilizados como fuente de recursos para la obtencin de
capitales.
La diferencia entre acciones ordinarias y deventures, es que los primeros otorgan a
su poseedor el estado de socio mientras que los deventures den calidad a acreedor a
su portador.

Hipotecas: es el derecho real constituido en seguridad de un crdito en dinero

sobre los bienes inmuebles que continan en poder del deudor o de quien la
constituyo.

Inventario de liquidacin: la valuacin estar dada por el VNR.

1. Deudas en moneda nacional sin clusula de ajuste o indexacin.
Se determinan por su valor nominal agregando o deduciendo segn corresponda, los
resultados financieros pertinentes hasta el cierre del perodo, de manera de presentar,
en general, cuando hubiera plazos, el valor actual estimado de los futuros egresos de
fondos que su pago generar.
2. Deudas por monto indeterminado.
Las contingencias probables no cuantificables obviamente no pueden contabilizarse
pero si deben ser expuestas en notas a los estados contables.
3. Pasivo eventual o contingente
Se crean a travs de las previsiones. Es la razn de ser de estos pasivos, es la
necesidad de que el analista del balance tenga la adecuada informacin sobre los
posibles acontecimientos que pueden llegar a modificar los resultados futuros de la
empresa. Las provisiones que formulan el pasivo no forman parte de los compromisos
ciertos y si los eventos ocurren, se transforman en deudas.
Previsiones
Perdida por fuego, explosin
Litigios pendientes o posibles
Garanta o defecto de los productos
Catstrofes
Indemnizacin por despidos
Indemnizaciones por accidentes de trabajo
Auditora de las deudas comerciales y de los circuitos vinculados
1. Definicin y clasificacin
Patrimonio es el conjunto de bienes pertenecientes a una persona (incluido el capital).
Capital es la parte del patrimonio personal que se pone al servicio de la obtencin de una
renta. Debido a esto la expresin patrimonio neto no es del todo correcta.
La igualdad contable es Capital activo = Capital pasivo.
Capital activo = CP propio + CP ajeno
El capital activo es aquel que se pone en movimiento (actividad) para obtener una renta.
El capital pasivo se denomina de esa forma debido a que los titulares del capital no hacen
ms que aportar, ya que el movimiento del capital activo provoca por s solo la renta (y el
capital activo es administrado terceros, no por los dueos).
El capital pasivo se divide en propio y ajeno.
El propio es el que colocan los dueos o accionistas para recibir una renta en forma de
dividendos.
Capital pasivo ajeno
El ajeno es de los acreedores del ente que obtienen una renta a travs de los intereses que
reciben.
Las deudas se originan por sumas de dinero (Cdigo civil). La cancelacin de las mismas
puede hacerse en dinero, especies o servicios. Pueden ser de carcter contractual o extracontractual (multas, sanciones, deudas fiscales, indemnizaciones).
Las deudas se clasifican en financieras (bancarias o no), comerciales, tributarias,
previsionales.
Deudas comerciales
Son pasivos ciertos surgidos de compromisos adquiridos por medio de transacciones
incluidas en la operatoria normal del ente. Son todas las deudas que resultan de una
relacin comercial, por provisin de bienes o servicios.
2. Importancia
Las deudas comerciales son consecuencia de la actividad principal del ente. Otorgan
mayor movilidad financiera al ente a pesar de que tienen un costo (intereses, recargos por
mora).
3. Vinculacin con circuitos (para todo el pasivo)
Origen:
De carcter contractual: adquisicin de bienes, arrendamiento de bienes, uso de servicios,
obtencin de prstamos, adelantos recibidos, dividendos a pagar, prdidas.

No contractuales: contribuciones
indemnizaciones legales.

fiscales,

concesin

de

gratificaciones,

multas,

4. Dificultades (para todos los rubros del pasivo)

- Gran cantidad de cuentas
- Reconocimiento difcil de la deuda debido a que pueden surgir de muchas fuentes como
contratos, disposiciones legales, inspecciones del fisco, u otras circunstancias.
- Dificultad para conseguir pruebas, por lo antedicho.
- Dificultad de valuacin. No es fcil determinar el monto exacto de la deuda porque
puede haber multas, intereses, indemnizaciones que surgen de contratos u otros.
- Es complicado conseguir el reconocimiento de la deuda por los acreedores a travs del
pedido de confirmacin.
- Falta de exteriorizacin de las garantas que da la empresa por sus deudas.
5.
-

Falseamientos
Desviar compras al siguiente ejercicio para disminuir el pasivo de este ejercicio.
Ocultar que se dan en garanta ciertos bienes
Hacer parecer que las deudas de la empresa son en realidad de sus dueos o
directivos.

6. Fines (para deudas comerciales)

- Existencia: identificar todas las deudas comerciales que deberan formar el saldo.
- Dominio: verificar que todas las deudas comerciales sean del ente y no que se hayan
transferido deudas de los directivos o dueos a la empresa.
- Valuacin: las actualizaciones, multas, etc. pueden complicar la correcta determinacin
del monto.
- Exposicin: deben separarse las deudas exigibles, las devengadas y las contingentes.
- Verificar las garantas que pesan sobre las deudas comerciales
7. Evaluacin del sistema de control
Controles tpicos:
- Separacin de actividad de compras, recepcin, custodia de bienes, cuentas a pagar,
etc.
- Rgimen de autorizacin y control de facturas, notas de dbito y crdito de
proveedores.
- Polticas sobre punto de pedido, volmenes de compra, abastecimiento, etc.
- Solicitud de cotizacin de precios previa a la adjudicacin de la compra.
- Controles de correlatividad numrica de las rdenes de compra, etc.
- Registros individuales por proveedor.
8. Mtodos de auditora
a- Obtencin de pruebas globales de razonabilidad
Pruebas globales de gastos peridicos.
Anlisis comparativo de pasivos con periodos anteriores.
b- Obtencin de pruebas de cumplimiento de los controles
c- Obtencin de pruebas sustantivas de validez
Seguimiento de pagos posteriores al cierre del ejercicio: para confirmar que las deudas
expuestas al cierre existan y para detectar deudas omitidas (no aparecen los
devengamientos pero s los pagos) (E). Consiste en
a. Seleccionar una muestra de pagos posteriores
b. Cotejar esos pagos con el comprobante que gener la deuda
c. Si el devengamiento se produjo antes del cierre del ejercicio bajo anlisis, entonces
el pasivo debe estar incluido en el ESP.
Seguimiento de ejercicios anteriores respecto del tratamiento de las deudas por el ente.
Sirve para detectar deudas omitidas.
Pedido de confirmacin a acreedores (E).
Cotejo con documentacin respaldatoria. Comparar asientos de los registros de compras
con facturas, notas de recepcin, remitos, rdenes de compra, etc. (E y V)
Verificacin del corte de compras. Revisar las operaciones inmediatamente anteriores y
posteriores al cierre para verificar que no quede ningn pasivo sin registrar (E).
Analizar valuacin de las deudas de acuerdo a las normas contables.
Anlisis sobre segregacin, imputacin y devengamiento de intereses y actualizaciones.
(V)
Deudas en moneda extranjera: valuacin al cierre. (V)
Revisin del anlisis de conciliaciones con resmenes de cuentas recibidos de los
proveedores.

Exposicin en corrientes y no corrientes. (E)

Auditora de las deudas financieras, tributarias y previsionales
a) Deudas financieras
Son aquellas deudas originadas en el uso del dinero ajeno (crdito). El auditor debe saber
cuando culmina la deuda comercial (cuando se extiende el recibo) para convertirse en
financiera (por ejemplo si se retarda el pago porque no hubo fondos para librar el cheque).
Pueden provenir de entidades financieras que prestan dinero al ente o de cualquier tercero
al que se le deban intereses, bonificaciones, etc.
En realidad todas las deudas son financieras, pero entonces debera usarse slo una
cuenta en el pasivo, por lo que se las diferencia.
Las deudas financieras generan resultados como: gastos por inters, intereses
capitalizados, amortizacin de costos de emisin, primas y descuentos, resultados
devengados a pagar.
-

Fines
Existencia: identificar a los titulares de todas las deudas financieras (personas fsicas o
instituciones). Identificar las deudas financieras que estn originadas por otras deudas
(una deuda comercial puede dar lugar a una deuda financiera; una deuda tributaria
puede dar lugar al pago de intereses).
Valuacin: Revisar clculos de intereses devengados, no devengados, implcitos,
explcitos, obligatoriedad de pago, devengamiento.
Exposicin

Evaluacin de los controles

Controles tpicos
- Separacin de las funciones de autorizacin de pasivos, recepcin y custodia de
fondos, registro.
- Dos firmas como mnimo para obligar a la sociedad.
Procedimientos
Cotejo de informacin de prstamos solicitados con liquidaciones del banco
Ver documentacin respaldatoria: actas de directorio que autorizan la contratacin,
liquidacin de prstamo efectuado por la entidad financiera, extracto bancario donde figura
la acreditacin, planillas de vencimiento.
Obtener el listado de prstamos y ver: exactitud matemtica, valuacin de moneda
extranjera, cancelaciones, etc.
Obtener confirmacin de los prestamistas
b) Deudas tributarias y previsionales
Son aquellas que la empresa tiene contra el estado nacional, provincial y/o municipal.
Las deudas tributarias surgen de todos los tributos pendientes de pago al cierre de un
ejercicio. Hay impuestos ya devengados pero no exigibles que la empresa puede evitar
registrar debido a que no se exige su pago en el ejercicio (error).
Es correcto separar el impuesto propiamente dicho de las sobrecargas tributarias como
recargos, multas (son extraordinarias), intereses punitorios, intereses resarcitorios, o
agruparlas en una cuenta llamada sobrecargas tributarias.
Evaluacin de los controles
Controles tpicos
- Segregacin de las funciones de determinacin de la obligacin tributaria, control de
vencimiento y pagos.
- Informacin actualizada.
Procedimientos
Comparar informacin de declaracin jurada con la informacin contable.
Verificar boleta de depsito y la declaracin jurada
Ver documentacin respaldatoria: declaracin jurada, boleta de depsito de anticipos y
pagos a cuenta, formularios de moratoria, actas de inspeccin fiscal y planillas de
vencimiento.
Las deudas previsionales son todas aquellas que la empresa tiene como consecuencia
de disposiciones legales previsionales. Las tiene debido a que contrata empleados. Son
pasivos devengados pero no exigibles SAC, feriados y vacaciones (no son provisiones).
Evaluacin de los controles
Controles tpicos
- Separacin de control de tiempo trabajado, liquidacin de pagos y registro.
- Autorizacin de horas extra.

Informacin actualizada sobre legislacin vigente.

Procedimientos
Verificar documentacin respaldatoria: legajo de personal, tarjetas de marcas de
horarios, partes de produccin, planilla de liquidacin de sueldos, tablas y recibos de
remuneracin.
Comparacin de horas pagadas con las efectivamente trabajadas.
Cotejo de los salarios y horarios liquidados con los aprobados por el convenio colectivo y
leyes.
Revisin de hechos posteriores como despidos, cumplimiento de obligaciones sociales,
etc.
Fines (para todos)
- Existencia: Identificacin de todas las deudas de este carcter que tiene la empresa.
- Dominio
- Valor: verificar el valor nominal de estas deudas y tambin analizar el tratamiento de los
intereses, actualizaciones, recargos que estn previstos en la norma legal pertinente.
- Exposicin
Auditoria del capital propio aportado
Valuacin
Financiacin Propia
El capital propio o PN es aquel perteneciente a los dueos de la empresa como el valor
resultante de la diferencia entre los bienes y derechos de la empresa y las deudas
compromisos que posee a una fecha determinada.
El patrimonio neto es igual al activo menos el pasivo y en los estados consolidados, menos
la participacin minoritaria. Incluye a los aportes de los propietarios (o asociados) y a los
resultados acumulados. Se expone en una lnea y se referencia al estado de evolucin del
patrimonio neto.
La expresin patrimonio neto es lo genrico, mientras que capital es lo particular.
Todo es patrimonio neto, mientras que capital se refiere a una aplicacin para obtener
una renta.
El capital activo se refiere a elementos necesarios para estar en marcha.
El capital pasivo se refiere a la titularidad del activo y puede dividirse en:
propio:
aportado (por los socios)
autogenerado (por los resultados de la empresa)
ajeno (se refiere a las deudas)
Componente del rubro:
Capital aportado por los propietarios
Utilidades retenidas
Reservas de capital
1. Externa o Interna
Interna es cuando la empresa se puede financiar sin la generacin de nuevos aportes
genuinos sino que lo hace a travs de las ganancias reservadas (o reservas) y resultados
no asignados.
Externa: surge cuando el ente recurre para financiarse a una suscripcin de acciones o a
un aporte irrevocable para futuras suscripciones.
Suscripcin: cuando estamos ante una emisin de acciones existen tres pasos:
Emisin: no merecen ningn registro y es el paso en el cual se estn
confeccionando las acciones.
Suscripcin, representa el compromiso que suscriben los accionistas con el ente.
As surge el derecho que tiene a cobrar dichos aportes la empresa. Se registra:
Accionistas (PA)
Acciones en circulacin (PN)
Integracin: en este paso los socios hacen su aporte en efectivo o en especie y se
registra:
Caja o Bienes
Accionistas
Aportes irrevocables para futuras suscripciones: representan suscripciones, por
adelantado que hacen los accionistas cuando la empresa esta ante dificultades
econmicas, es decir como el tramite de la emisin lleva su tiempo y la empresa necesita
los fondos y no puede esperar, se suscribe un convenio entre el ente y los accionistas que

tendr el carcter de irrevocable y por el cual la empresa devolver dicho aporte con una
emisin de acciones.
Cuando los socios realizan el aporte se registra:
Caja
Aportes irrevocables para futuras suscripciones (PN)
Cuando se emiten y se entregan las acciones, se registra:
Aporte irrevocable para futuras suscripciones
Acciones en circulacin (PN)
En ese momento el aporte pasa a ser parte del capital.
1. Capital: acciones en circulacin y acciones en cartera.
El capital es el valor legal del capital emitido por la empresa, de acuerdo con su tipificacin
jurdica. Segn el tipo societario de que se trate, el capital estar constituido por:
Sociedad Annima por acciones en circulacin, las cuales pueden ser ordinarias que
poseen vos y voto en las asambleas o privilegiadas, ya sean preferidas que poseen
un dividendo fijo o plurales con los particulares.
SRL, por cuotas partes (primero responde con los bienes de la empresa y despus
con los particulares)
Sociedad en Comandita, por capital en comanditado.
Acciones en circulacin: son las que estn suscritas y que circulan entre los accionistas.
Son las que estn en poder de los socios.
Acciones en cartera: es una opcin de compra que esta contemplada en el articulo 220 de
la ley 19550 que dice que una sociedad podr comprar acciones propias en los siguientes
casos:
1. Para cancelarlas previo acuerdo de reduccin del capital
2. Excepcionalmente con ganancias liquidas y realizadas o con reservas libres, para
evitar un dao grave, el que deber ser justificado en la prxima asamblea ordinaria.
En este caso para poder adquirirlas deben estar totalmente integradas. Por ejemplo
la compra a los accionistas minoritarios.
3. Por integrar el haber de un fondo de comercio que se adquiere o de una sociedad
que se incorpora.
En los casos 2 y 3 existe un plazo de una ao para su enajenacin. Este plazo puede ser
alargado por la asamblea.
Son las que estn en poder de la propia sociedad, a travs del rescate.
Tratamiento de la compra: existen tres alternativas
1. Cargar la suma pagada a una cuenta de acciones propias en cartera (patrimonial del
activo) o una regularizadora de acciones en circulacin (PN), exponiendo en el
sector del balance o en notas a los estados contables que existe una restriccin a la
distribucin de utilidades consistentes en un monto equivalente al presentado en la
cuenta del activo, se registra:
Acciones propia en cartera (PA)
Caja
2. Cargar la suma pagada a resultados no asignados o acumulados segregando en el
sector del PN las acciones en dos tipos, acciones en circulacin y acciones propias
en cartera. Se registra:
Resultados acumulados
Caja
Acciones en circulacin
Acciones en cartera
3. Cargar a capital por el valor nominal de las acciones y a resultados acumulados la
diferencia con la suma pagada. Por ejemplo si se compran mil acciones propias de
valor nominal (VN) igual a un peso, a 1.30, se registra:
Acciones en circulacin (PN) 1000
Resultados acumulados (PN) 300
Caja (PA) 1300
3. Ajustes de capital
Son los que se van produciendo por reexpresar el capital nominal en trminos de moneda
constante. No representan aportes genuinos lo que se hace es tratar de reflejar el monto
del capital, en trminos de moneda constante de la fecha de cierre.
4. Aportes no capitalizados

Constituyen aportes realizados por los propietarios que se encuentran en un paso

intermedio y que todava no han pasado a formar parte del capital (dividendos en acciones)
y aportes irrevocables para futuras suscripciones.
Cuando se decide distribuir dividendos en acciones luego de aprobar la asamblea dicha
distribucin, habr que cumplimentar un trmite legal para la emisin que demora un
tiempo. En el momento de la aprobacin se registra:
Resultados no asignados
Dividendos en acciones a distribuir
Cuando se a cumplimentado el tramite y las acciones se emiten y se las entregan a los
accionistas (ya estn en circulacin) se registra:
Dividendos en acciones a distribuir
Acciones en circulacin
5. Primas de emisin:
Representan un aporte en exceso de capital, que surge por emitir acciones por encima de
su valor nominal. Este procedimiento se realiza para no perjudicar a los antiguas
accionistas debido a que los nuevos, si pagasen solamente el valor nominal de las
acciones estara pagando la parte del capital y estara participando del resto del PN
(reservas y resultados). Se registra:
Accionistas
Capital suscripto o acciones en circulacin
Prima de emisin
Cuando de Pagan se registra:
Caja
Accionistas
Descuentos de Emisin:
Ocurre cuando accionistas nuevos ingresan a una sociedad que tiene perdidas
acumuladas, es decir que habr que efectuarles un descuento en la emisin de acciones
para no perjudicar a los nuevos accionistas. Por ejemplo si se venden 1000 acciones de
VN $1 con un descuento de emisin del 20%, se registrara:
Accionistas 800
Descuento 200
Acciones en circulacin 1000
Caja 800
Accionistas 8000
Existen dos clasificaciones de reservas: las reservas de utilidades y las reservas
patrimoniales.
Reservas de utilidades: son aquellas que se crean con utilidades que no se distribuyen bajo
la forma de dividendos en efectivo o en acciones, sino que quedan en la empresa a los
efectos de cumplir con los requerimientos legales, del estatuto o por simple voluntad de los
socios.
Reserva Legal: segn el art. 70 de la ley 19550 las sociedades por acciones (SA) y de
responsabilidad limitada (SRL) debern formar una reserva con ganancias liquidas y
realizadas que arroje el estado de resultado, no inferior al 5% de dichas ganancias, hasta
cubrir el 20% del capital social. Cuando estas reservas se vean disminuidas por algn
motivo no se distribuirn utilidades hasta tanto no se reintegren las reservas. Estos motivos
pueden ser: por absorcin de perdidas o incrementos del capital.
Estas sociedades necesitan constituir reservas de tipo legal debido a la responsabilidad
limitada que tienen por eso la ley ha previsto proteger a la masa acreedora. La ley tiene en
cuenta que en caso de que haya prdidas importantes se constituya una reserva del 20%
del capital. Las prdidas podran ser absorbidas por las siguientes cuentas en el orden en
que se indican: reserva de ganancias (reserva legal); reserva para revalo tcnico; saldo
de revalos y actualizaciones legales, ajuste al capital.
Reserva Estatuaria: son reservas que surgen del estatuto de la sociedad y que tienen un
fin especfico. Por ejemplo: deber crearse todos los aos una reserva para renovacin de
activos fijos.
La reserva estatutaria pertenece al patrimonio neto pero puede encontrarse en el activo
dentro de inversiones, donde no pierda su poder adquisitivo.
El accionista no puede rehusarse a estas reservas (legal y estatutaria)

Reserva Voluntaria: son reservas que surgen de la voluntad social, para que estas se
creen deben estar de acuerdo la mayora de los accionistas en la votacin en la asamblea.
Son de libre discusin, por ejemplo reserva para pagos de dividendos para pagos futuros.
Cuando creamos una reserva registramos:
Resultado no asignado
Reserva XXX
Para desafectarla
Reserva XXX
Resultado no asignados
1. Resultados no asignados
Los resultados no asignados son aquellos que han sido generados a lo largo del tiempo y
que a una fecha determinada no tienen todava una asignacin especfica, estn formados
por resultados del ejercicio y resultado de ejercicios anteriores o acumulados.
Los resultados del ejercicio son los que acaban de determinarse por el ltimo estado de
resultado y los de ejercicios anteriores son utilidades que an no se han distribuido.
2. Dividendos en efectivo y en especie
a. El caso ms frecuente de retiro de los propietarios se produce por medio de las
distribuciones de ganancias. En las sociedades de personas se acredita la
participacin en las utilidades de cada socio sobre los resultados del perodo. En las
SA una asamblea de accionistas decide la distribucin de dividendos que pueden
ser pagados en efectivo o en especie.
1. Cmputos del inters de la financiacin propia
Segn la RT 10 es la ganancia atribuible a los propietarios por poner a disposicin de los
administradores el capital invertido.
Se podr presentar como informacin complementaria el efecto que en el estado de
resultado tendra el computo de un inters de capital propio invertido, como parte del costo
de las operaciones.
Para el computo de este inters se aplicara una tasa real vigente en el mercado al monto
del PN al inicio de cada mes.
Este costo, excepto en los casos en que integre el valor de un activo, se considerar un
costo financiero, su contrapartida ser una cuenta de resultado "inters sobre el capital
propio". En los casos en que el costo del capital propio invertido integre el valor de un
activo su contrapartida ser "inters sobre el capital propio", pero deber segregarse el
respectivo resultado por tenencia.
Auditoria del capital propio aportado
1) Capital pasivo propio aportado:
Lo generan altas y bajas. Las altas serian principalmente con los aportes y los
compromisos irrevocables, as tambin como los aumentos por capitalizacin de deudas,
no lo cobran sino que lo colocan como capital. Tambin por capitalizacin de la prima de
emisin y por capitalizacin de ganancias o capitalizacin del mayor valor de los activos.
Las bajas se producen por retiros contractuales de lo no irrevocable, por descapitalizacin
por perdidas, por descapitalizacin por ajustes, etc.
Dificultades del auditor:
De carcter jurdico: el auditor debe conocer los contratos, las actas de asamblea, etc.
Tambin el carcter econmico que aparece con el problema de la valuacin de aportes.
De carcter contable: el registro contable debe tener concordancia con lo jurdico, ya que
pueden haber aportaciones inexistentes, o existentes que no estn registradas. Por ello, es
necesario considerar determinados elementos contables y jurdicos como: los estados de
activo y pasivo, los registros de acciones, etc.
Fines del auditor:
Verificar el capital que debiera de existir.
Verificar que pertenezca al ente auditado.
Verificar que este adecuadamente valuado, y que corresponda con los requisitos
legales.
Verificar que este adecuadamente expuesto.
Verificar la uniformidad de aplicacin de las normas contables involucradas.
2) Auditoria del capital propio autogenerado
Expresa el derecho de los titulares de un ente econmico sobre el incremento del capital
activo operado con ganancias retenidas o por el reconocimiento de un mayor valor de dicho
activo o, excepcionalmente, un valor menor del pasivo.
La ganancia retenida puede:

sin causa particular. Los resultados acumulados son ganancias sin afectacin
especifica (salvo resultado de ejercicio anteriores). Los honorarios a directores
constituyen un costo necesario, por lo que no es afectacin sino un costo operativo. Los
impuestos a las ganancias tampoco constituyen una afectacin al resultado, sino un
costo.
por afectacin a algo (afectacin especifica o con causa). Con afectacin
especifica son, bsicamente, las reservas, de las cuales hay dos tipos: las obligatorias
(por ley o por estatuto) y las facultativas.
Hay que distinguir los conceptos de:
Renovar: Poner un bien en lugar de otro distinto.
Reponer: Cambiar por el mismo bien.
No son reservas las de reposicin o renovacin de un bien de uso. No constituyen
reservas, ya que las reservas se utilizan para cubrir perdidas presentes o futuras,
potenciales o no.
Hablamos de reserva cubierta cuando esta en el banco.
El Estado de Evolucin del Patrimonio neto, muestra evoluciones que se pueden dar por
dos caminos:
1) A travs del incremento del capital, lo que se puede abrir en:
Capital suscrito.
Ajuste al capital
Revaluos legales ley 19742, etc.
2) Por los resultados, los que a su vez se dividen en:
Resultados asignados (afectados). Es facultativo.
Resultados no asignados (no afectados), son resultados acumulados que no
tienen ninguna afectacin especifica.
La auditora de este rubro se hace
- Al auditar el ER, para asegurarse que el resultado del ejercicio sea correcto
En auditoras anteriores, porque las reservas y resultados no asignados se forman con
los resultados de ejercicios anteriores (auditados en su oportuno momento)
3) Auditoria del patrimonio neto
Definicin: conjunto de bienes destinados a satisfacer las necesidades colectivas o
individuales. Este patrimonio est colocado con el objetivo de generar renta, tiene parte de
bienes que usa la actividad y el pasivo, todo esto sera el capital propio y aportado, a
diferencia del capital propio autogenerado, que seran los derechos que tienen los titulares
de los aportes del capital sobre el incremento de ese capital. Es todo lo que hace al
reconocimiento del aumento del activo, que incluso puede tener causas monetarias (este
sera el capital propio autogenerado).
El PN representa la participacin de los propietarios en los recursos brutos que posee el
ente. Se determina por la diferencia entre activo y pasivo, de ah la importancia de haber
efectuado una adecuada revisin de ellos, ya que validan las cifras globales del PN.
Segn la RT9, los rubros son los siguientes:
aportes de los propietarios:
capital: se compone del capital suscripto, por los aportes irrevocables efectuados
por los propietarios y por las ganancias capitalizadas.
prima de emisin: se expone por su valor reexpresado.
resultados acumulados:
ganancias reservadas
revalos tcnicos
Fines:

Determinar que el patrimonio en cuestin exista, pertenezca al ente y que no se

hayan omitido partidas.
Determinar la razonabilidad de la valuacin, a travs de la valuacin de activo y
pasivo, y de la valuacin de los rubros de financiamiento propio.
Verificar la correcta exposicin del rubro y de las variaciones.
Verificar la uniformidad en la aplicacin de normas contables.

Cuestiones contables involucradas:

El capital social debe aparecer expuesto por su valor nominal, y su ajuste global
involucra una cuenta aparte.
Si se exponen ajustes parciales al patrimonio, su valor debe deducirse de la
cuenta ajuste al capital.

Procedimientos:
Lectura del contrato social, con sus modificaciones y lectura de las actas de
asamblea y del directorio.
Cotejo de los movimientos registrados con la documentacin respaldatoria.
Comprobacin de la efectiva distribucin de los dividendos.
Comprobacin de la efectiva integracin del capital suscripto mediante el examen
de la documentacin respectiva.
Comparacin de las registraciones de los rubros del PN con los activos, pasivos
y resultados relacionados.
Revisin de las partidas originadas en la correccin monetaria de cifras
contables.
Resumen
El capital y los aportes irrevocables para futuras suscripciones se exponen por su
valor nominal.
Los movimientos de este rubro generalmente requieren una autorizacin especial ya
que estamos hablando de cifras significativas.
Se revisan todas y cada una de las partidas.
Representa la parte del activo que es financiada por capitales propios: patrimonio
neto de aportacin y el patrimonio neto autogenerado.
Procedimientos bsicos:
Lectura del contrato social con sus modificaciones
Lectura de las actas de asamblea y de directorio
Cotejo de los movimientos efectuados con la documentacin antes mencionada.
Comprobacin de la integracin del capital suscripto.
Comprobacin efectiva de la distribucin de dividendos
Anlisis de la efectiva aplicacin de la ley de sociedades comerciales (ley 19550)
Comparacin de las registraciones del rubro patrimonio neto con lo relevado
respecto de las cuentas de activo y pasivo.
Auditora del capital pasivo propio aportado y de los circuitos vinculados
1. Definicin y clasificacin
El capital pasivo puede ser autogenerado o aportado. El aportado puede ser propio
(aportado por los titulares) o ajeno (aportado por acreedores). Entonces el capital pasivo
propio puede ser autogenerado o aportado.
El capital pasivo propio aportado puede provenir de:
Aportes contractuales
Aportes irrevocables: no son aportes contractuales porque no surgen del contrato
pero seguramente esos aportes van a figurar en un contrato posterior
Por capitalizacin de pasivo ajeno (deudas)
Por capitalizacin de primas de emisin
El examen del PN es distinto al de los otros rubros porque tiene menos movimientos
durante el ao, pero cada movimiento es significativo y requiere una autorizacin especial.
Los riesgos de auditora son menores porque se audita el total de los movimientos; el
riesgo es de valuacin y cumplimiento de disposiciones legales.
2. Importancia
3. Vinculacin con circuitos
# Aumentos
- Aportes contractuales
- Aportes irrevocables
- Capitalizacin de deudas
- Capitalizacin de primas de emisin
- Capitalizacin de resultados (de RNA positivos)
- Capitalizacin del mayor valor de activos. Los revalos tcnicos pueden aumentar el
activo contra una cuenta que no puede ser una reserva porque no proviene de
ganancias.
# Disminuciones
- Retiro de aportes contractuales
- Retiro de aportes no contractuales que no sean irrevocables
- Descapitalizacin como consecuencia de prdidas
- Revalo tcnico que disminuye el valor del activo
4. Dificultades

Jurdicas: de acuerdo a la organizacin jurdica del ente (SA, SRL, etc.) habr distintas
disposiciones legales que debe cumplir; de acuerdo al contrato de la empresa, habr
diferentes disposiciones contractuales que afectarn el movimiento del capital propio.
Econmicas: problemas en la valuacin de los aportes.
Contables

5.
-

Falseamientos
Aportes sub o sobrevaluados
Aportes registrados que en realidad son inexistentes
Aportes existentes no registrados

6. Fines
- Existencia: verificar cual es el capital que existe realmente (el deber ser), no el que la
empresa dice que existe.
- Dominio: que el capital pertenezca al ente.
- Valuacin: verificar que responda a todos los requisitos legales
- Exposicin: dem
7. Evaluacin del sistema de control
- Separacin de los sectores de movimiento de fondos, mantenimiento de registros y
custodia.
- Uso de formularios prenumerados y correlativos.
- Adecuada conservacin de los instrumentos constitutivos y sus modificaciones como
as tambin la cumplimentacin de las disposiciones legales en forma.
- Revisin peridica de la transcripcin en registros sociales.
8. Mtodos de auditora
a- Obtencin de pruebas globales de razonabilidad
La razonabilidad de la valuacin del PN resulta de la auditoria de los rubros del activo y
pasivo.
Verificar que existen controles sobre como computar el capital, como contabilizar el
capital, etc.
Anlisis comparativo entre los montos del ejercicio, anteriores y presupuestados.
b- Obtencin de pruebas de cumplimiento de los controles
c- Obtencin de pruebas sustantivas de validez
Verificar que todo lo que representa el capital econmicamente exista.
Verificar que todos los elementos que conforman el capital aportado, hayan sido
aportados efectivamente.
Verificar que los elementos que conforman el capital activo, sean del ente (esto afecta al
capital pasivo).
Comparacin de las registraciones de las cuentas de PN con los activos, pasivos y
resultados relacionados.
Verificar que se haya cumplido con las normas legales como la LSC, etc.
Verificar la exposicin correcta.
Verificar uniformidad en la aplicacin de las normas.
Inspeccin de contrato social, modificaciones posteriores, actas de asamblea, actas de
directorio, etc. Cotejar los movimientos del ejercicio con la documentacin respaldatoria y
viceversa. Constatar que no haya omisiones en la registracin.
Comprobacin efectiva de distribucin de dividendos, integracin del capital suscripto
(ver recibos).
Arquear acciones propias en cartera.
Confirmar las acciones en circulacin con agentes externos de registro. As se puede
conocer las acciones en circulacin por tipo, valor nominal, dividendos distribuidos,
acciones propias en cartera.

III-12 AUDITORIA DE LOS PASIVOS LABORALES, SOCIALES Y

FISCALES
Remuneraciones a pagar, aportes y contribuciones a depositar, impuestos, tasas y
contribuciones a pagar y retenciones impositivas a depositar. Otros pasivos
relacionados: multas, recargos, intereses, otros. Examen de los controles y
movimientos contables, examen de los saldos, trabajos adicionales en la primera
auditoria.
Objetivos de la auditoria: (particulares de las afirmaciones)
a) Que las deudas por remuneraciones y cargas sociales mostradas en los estados
contables sean reales.

b) Que su titular sea el emisor de los EECC.

c) Que no haya pasivos que no estn en los EECC.
d) Que los dbitos a cuentas de costos y gastos por remuneraciones y cargas
sociales se registren en el perodo de su devengamiento y que no se omita la
contabilizacin de los devengados en el perodo.
e) Que las normas contables empleadas como sensor admitan los criterios
empleados por el cliente y estn correctamente aplicados.
f) Que las partidas presentadas en los EECC estn expuestas de acuerdo con las
normas contables y no existan omisiones de la informacin requerida por ests.
Controles de inters para el auditor, objetivos y procedimientos de control:
a) Incluir en la nmina de personal a empleados ficticios o dados de baja y retener
sus remuneraciones.
b) Apropiarse de remuneraciones no reclamadas.
c) Abultar los totales de las remuneraciones para apropiarse de las diferencias.
d) Liquidar haberes en exceso.
e) No redondear para abajo y apropiarse de las diferencias.
Autorizacin de operaciones:
Requieren autorizacin:
a) La incorporacin y despido de personal.
b) Los informes de cumplimiento o no (de la jornada de trabajo) del personal.
c) Las liquidaciones individuales de haberes.
d) La contabilizacin de las remuneraciones y cargas sociales devengadas y de sus
pagos.
Estas autorizaciones deberan:
a) Estar a cargo de personas de nivel adecuado y con distinta actividad entre si
(control por oposicin para liquidacin, pago y contabilizacin).
b) Despus de verificado:
Que estn las autorizaciones previas.
Para liquidaciones de haberes y clculos de cargas que estn al da las
novedades.
Para la contabilizacin deben estar las constancias de las prestaciones de los
servicios, que las horas extraordinarias se paguen como corresponde y la
razonabilidad de las remuneraciones con las de los perodos anteriores,
verificaciones de clculos, que el neto sea coincidente con la orden de pago y
que se obtengan los recibos firmados o que pasado el tiempo se depositen.
En el caso de pagos los resmenes deben cumplir con las normas legales y
estar firmados por los beneficiarios (correctamente identificados).
Registros contables:
a) Deben mantenerse registros que permitan conocer la composicin de las deudas
por remuneraciones y cargas sociales.
b) Contadura debe ser informada de toda liquidacin de haberes, sus pagos y de
las cargas sociales.
c) La imputacin de los cargos por remuneraciones y cargas sociales debera
basarse en normas claras y precisas (preferentemente escritas) y con revisin de
otra persona antes de la contabilizacin.
d) La contabilizacin se debe hacer en el mes de devengamiento y ser precedida por
la verificacin de su autorizacin.
e) Para evitar omisiones contadura debera contar con listas de asientos por
remuneraciones y cargas sociales a contabilizar en cada mes, se debe tomar los
recaudos para evitar el doble registro.
Elementos del contexto del control:
a) Rotacin del personal que liquida y paga
b) Contabilidad por rea de responsabilidad.
Cuestiones legales:
a) Tomar los recaudos para evitar multas.
b) Importa evaluar los mecanismos seguidos por el cliente para compararlos con las
normas legales
c) De la legislacin laboral surgen obligaciones como:
Estar inscripto como empleador, inscribir a los empleados.
Respetar las disposiciones salariales dictadas por el gobierno (mnimos y
convenios colectivos).

Pagar en junio y diciembre el medio aguinaldo.

Otorgar las vacaciones anuales pagas.
Pagar las indemnizaciones en caso de despido.
Retener los aportes de los empleados con destino al INPS y lo
correspondiente a la DGI.
Efectuar las contribuciones a INPS, al FONAVI, al INSSJP, la caja de
subsidios y la obra social.
Contratar el seguro de vida para el personal.
Exigir a los empleados las DDJJ para el pago de las asignaciones familiares y
abonarlas.
Confeccionar los recibos de acuerdo con la Ley y entregarlos a los empleados.
Responder por los accidentes ocurridos a los empleados (in-itinere y en el
trabajo).

Exmenes de los controles y movimientos contables, procedimientos aplicables:

Estos procedimientos suelen aplicarse en visitas preliminares (se basan fundamentalmente
en cotejos de registros contra documentacin respaldatoria y en comprobaciones
matemticas).
a) Para lo que se registre en subdiarios.
Localizar los asientos de diario y cotejarlos con los subdiarios.
Revisar las sumas del subdiario.
Verificar que las anotaciones del subdiario aparezcan en los registros
contables.
b) Para las transacciones anotadas en el diario, examinar los asientos del perodo e
identificar los que registran operaciones del tipo a examinar.
c) A partir del subdiario o del diario general (el que corresponda) cotejar los importes
con las operaciones, su imputacin con los borradores de asientos.
d) Observar que los borradores estn autorizados.
Planillas de remuneraciones preparadas por el sector que corresponda.
Resmenes y clculos matemticos, preparados por el mismo sector.
Ordenes de pago y recibos individuales, con los importes iguales a las
planillas de remuneraciones (control de la sumatoria de los netos contra las
ordenes de pago).
Pagos de cargas sociales, ver las ordenes de pago y las constancias.
e) Ver que lo verificado no est contabilizado dos veces.
f) Revisar las planillas de remuneraciones:
Verificar las sumas y los totales.
Practicar pruebas globales de razonabilidad.
Seleccionar liquidaciones al azar y controlar desde el recibo hasta la
contabilizacin (se deben revisar los clculos dentro de ellos).
g) Comprobar los datos de los recibos contra las constancias de:
Cantidad de horas trabajadas (normales y extras) con las tarjetas de tiempo y
registros.
Horas extras con autorizacin
Ausencias con autorizacin
Las remuneraciones, las asignaciones familiares, las retenciones por cargas
sociales e impositivas con lo establecido por ley
Las retenciones autorizadas por los empleados
Las firmas con los legajos individuales
h) Evaluar si los recibos se ajustan a las normas legales
Si los procedimiento son insuficientes por falencias del sistema de control se puede
complementar con los siguientes procedimientos:
a) Comprobar nombres y montos de la nmina con los que figuran en los recibos y
cheques a entregar
b) Acompaar al encargado de hacer los pagos
c) Solicitar y verificar los DNI de los empleados al momento del pago
d) En caso de que sobren recibos y cheques, tomar nota de ellos y de los lugares de
trabajo de los empleados. Luego verificar con los dems empleados del sector si
estos empleados siguen trabajando, coordinar con la empresa para poder estar
en el momento del pago y hacer las verificaciones que correspondan y si se
puede verificar los legajos individuales si la situacin se prolonga.
e) Si el pago se hace por banco se puede seleccionar empleados de las planillas y
tomar nota de su lugar de trabajo para verificar que trabajen y su identidad. En

caso de ausencia verificarlo con los compaeros de sector, si dejaron de

pertenecer a la compaa ese mes verificarlo con las comunicaciones internas.
Moratorias:
a) El asiento que aparece con la deuda debera compararse con:
El que figura en la planilla presentada en el organismo acreedor (con sello de
recepcin).
Con el monto de la moratoria.
b) Se deben aplicar los procedimientos de auditoria como para cualquier prstamo.
Se debe cubrir todo el perodo para ver el pago de cargas sociales ya que el pago de
la moratoria considera:
Los incumplimientos generan cargos financieros compensatorios, punitorios,
sanciones o multas.
En la Argentina es normal que la mora convierta a la totalidad de la deuda en
exigible.
Para hacer esta tarea se deben ver las cuentas correspondientes a los pasivos por
cargas sociales con las constancias de los pagos y las DDJJ, tambin se deben
efectuar preguntas y observaciones de actividades necesarias para la evaluacin de
los controles.
Examen de saldos:
1) Comprobaciones de existencia:
Si los controles internos funcionan adecuadamente, los devengamientos de
remuneraciones, cargas sociales, resultados financieros relacionados y sus pagos
deberan estar contabilizados en los periodos correspondientes.
El examen de los pasivos se ve ayudado por las siguientes circunstancias:
a) Como las remuneraciones suelen abonarse de inmediato lo ms probable es que
al cierre de un ejercicio no haya haberes pendientes de pago y si existen
correspondan a las ltimas liquidaciones y hayan sido pagados en los primeros
das del perodo contable siguiente.
b) Si hay deudas por cargas sociales (tienen vencimiento inmediato) al cierre del
perodo deberan corresponder a las ltimas liquidaciones y deberan cancelarse
poco despus del cierre.
c) Las deudas por cargas sociales no monetarias (vacaciones y aguinaldos) deben
racalcularse al cierre de cada perodo contable, de modo que su saldo final
debera surgir del ltimo calculo del cliente.
d) Las otras cargas sociales son susceptibles de comprobaciones globales a partir
de los datos de las remuneraciones devengadas durante el perodo de origen.
Los exmenes de los pasivos a la fecha del balance pueden basarse en:
a) En general debe analizarse la composicin de los saldos a la fecha de los estados
contables, revisar sus sumas y clculos y cotejarlos con los asientos de registro
del origen de la deuda.
b) Remuneraciones a pagar:
Examinar los asientos de diario o subdiario correspondientes a sus pagos
posteriores.
Si el saldo estuviera reducido por anticipos de remuneraciones se deben
revisar los recibos correspondientes y verificar su compensacin en ocasin
de la liquidacin de las remuneraciones.
c) Cargas sociales de pago inmediato, examinar los asientos y las constancias de
los pagos posteriores.
d) Cargas sociales de pago diferido
Observar la razonabilidad y normalidad de los movimientos registrados en las
correspondientes cuentas del mayor.
Revisar los clculos preparados por el cliente o practicar su recmputo
independiente teniendo en cuenta la informacin que corresponda.
Si el pago se hubiera hecho antes de completarse la auditoria, observar que
las cifras definitivas no hayan diferido significativamente de las previamente
provistas.
e) Deudas por moratorias, se deben aplicar los procedimientos previstos para los
pasivos por prstamos.
Como complemento de lo anterior deberan examinarse las cuentas en las que se
acumulan los importes devengados de remuneraciones y cargas sociales para determinar
si en el perodo bajo examen:
Existen relaciones lgicas entre los saldos de las distintas cuentas.

 Hubo variaciones significativas entre los distintos periodos (entre meses y

ejercicios), si hay debe haber explicaciones razonables de las causas.

Hubo asientos atpicos, si hay se los debe examinar y evaluar.

2) Comprobaciones de titularidad:
La titularidad de las deudas surge de la documentacin examinada para verificar su
existencia.
3) Comprobaciones de integridad:
Para comprobar la integridad de las cuentas bajo examen deben examinarse
cuidadosamente los pagos de cargas sociales, los anlisis de saldos a la fecha de los
EECC y las primeras liquidaciones de remuneraciones y cargas sociales imputadas al
periodo posterior, adems debe preguntarse a los funcionarios del cliente si existen pasivos
no contabilizados y requerir que su respuesta figure en la carta de gerencia.
4) Examen de valuacin:
El examen de la valuacin de las cuentas bajo examen puede basarse en su revisin
matemtica o en recomputos independientes, adems debe verificarse que los criterios de
valuacin aplicados estn admitidos por las normas contables admitidas como sensor.
Trabajos adicionales en la primer auditoria:
En la primer auditoria es necesario extender el examen para que:
a) Cubra la informacin comparativa del ejercicio anterior.
b) Permita determinar si hubo alguna falta de uniformidad entre las normas contables
empleadas por el cliente.
Los procesos deben ampliarse para satisfacer la existencia, titularidad, integridad,
valuacin y exposicin de:
a) Las deudas por remuneraciones por cargas sociales al termino del ejercicio anterior
b) Los cargos a costos y gastos del ejercicio precedente.
c) Las deudas del tipo indicado al cierre del ejercicio precedente al anterior, para
determinar que no haya errores que se arrastren.
Examen de aspectos de exposicin:
a) Los pasivos se clasifican en corrientes y no corrientes.
b) Los saldos de las partidas de la valuacin deben restarse o sumarse a los de la
respectiva cuenta principal.
c) No debe compensarse partidas no relacionadas.
d) Los resultados financieros pueden presentarse junto con los de tenencia de activos no
financieros o segregados con diverso grado de anlisis.
Preparacin de la informacin requerida por la Ley 17250 (Fiscalizacin de pagos)
Para cumplir con lo dispuesto por el artculo 10 de la Ley 17250 los informes de auditoria
deben contener un prrafo de este tenor: Informo que al xx/xx/xxxx las deudas
devengadas en favor del INPS que surgen de los registros contables ascienden a $xxxxx
no exigibles a dicha fecha

III-13 AUDITORIA DE LAS CONTINGENCIAS

Auditoria del pasivo contingente y circuitos vinculados
Contingencia: posibilidad de que suceda o no algo, condicionado a algo, en este caso es
un pasivo condicional. La manifestacin contable es la posibilidad de un aumento o
disminucin del pasivo. Las contingencias de Activo estn aprobadas por normas (R.T. 10).
Tenemos que tener en cuenta que son originadas por hechos anteriores al cierre del
ejercicio contable; pero su magnitud es reconocida en ejercicios futuros.
Pasivo contingente: Son deudas sujetas a una condicin que por sus caractersticas se
considera que existe un alto grado de probabilidad de ocurrencia.
Todo documento que prevea alguna sancin por incumplimiento de algo a lo que se ha
comprometido la empresa dar lugar al nacimiento de un pasivo contingente. Tambin los
juicios en contra de la empresa que pueden dar lugar al pago de una indemnizacin, multa,
etc.
No todo hecho contingente puede dar lugar a un pasivo contingente que deba incluirse en
los EECC, para ello el pasivo tiene que tener una gran probabilidad de ocurrencia.
Implica que se va a tener que debitar una cuenta de resultado negativo.
Si no se cumple la contingencia estimada en un ejercicio anterior, se produce una ganancia
extraordinaria (no AREA).
Dificultades del auditor:

El principal problema del auditor es ubicar la fuente: puede resultar de relaciones

contractuales, fiscales, es decir de los que debiera contabilizar, no de los que esta
contabilizando.
Ejemplos
- Indemnizacin por despido: se puede obtener la media para varios aos y constituir la
previsin.
- Indemnizacin por litigios comerciales (por garantas a clientes o con proveedores): la
empresa perdi en primera instancia y se espera que pierda en segunda instancia.
- Multas
- Bonificaciones otorgadas
- La empresa es garante de un tercero
- Destruccin de bienes recibidos en prstamo
Fines
- Existencia: verificar todas las contingencias significativas que la empresa pueda tener
(analizar libro de actas, contratos, documentacin ante organismos estatales, adems
de los aspectos contables).
- Dominio
- Valor: verificar la cuantificacin de la contingencia.
- Exposicin: por las normas vigentes; ser corriente si en el ejercicio siguiente puede
darse la confirmacin del hecho
Mtodos de auditoria
a- Obtencin de pruebas globales de razonabilidad
b- Obtencin de pruebas de cumplimiento de los controles
c- Obtencin de pruebas sustantivas de validez
Seguimiento de las contingencias al comienzo del ejercicio y anlisis de las previsiones
constituidas en el periodo. Sirve para evaluar las contingencias de carcter repetitivo y para
establecer la razonabilidad de las previsiones constituidas.
Revisin de hechos posteriores al cierre hasta la fecha de emisin del informe. Algunos
hechos posteriores confirman o modifican las estimaciones al cierre del ejercicio.
Anlisis de la documentacin y registros contables que puedan revelar la existencia de
contingencias no consideradas
Circularizar a abogados para obtener informacin sobre reclamos y juicios pendientes,
resultados posibles, monto de la demanda, costos probables.
Confirmacin de terceros.
Carta de gerencia: en caso de contingencias tales como existencia de posibles litigios,
garantas de deudas de terceros, fianzas, avales, falta adecuada de cobertura de seguros.
Relacionar el anlisis del rubro con el de los restantes rubros.
Revisar los montos de las contingencias
Auditora del activo contingente y de los circuitos vinculados
Activos contingentes: los activos contingentes son valores de muy segura posibilidad de
incorporarse en el activo aun cuando todava estn sujetos a algn acontecimiento futuro
incierto
Solamente podran registrarse en el activo cuando, no obstante de la contingencia, se
puede apreciar una virtual certeza de incorporacin.
Deben poner casi en evidencia que pueda suceder el hecho negativo o positivo de la
contingencia, es decir que deben existir pautas muy cercanas a la certeza para que las
pueda contabilizar. Si el hecho finalmente resulta contrario corresponde una prdida
extraordinaria porque la circunstancia es nueva y no se previ. No corresponde AREA
salvo que se haya contabilizado mal y se utilice para corregir un error u omisin.
Ejemplos:
- Montos resarcitorios por impuestos pagados en exceso.
- Durante aos un proveedor hace bonificaciones a la empresa, al cerrar el ejercicio no
lleg la nota de crdito pero se supone que llegar. Esto se hace siempre que el hecho
que origina la nota de crdito exista y slo falte la nota. Se audita observando las
facturas anteriores para ver si es normal que haya bonificaciones recibidas, tambin se
puede circularizar o pedir al proveedor que mande la nota de crdito, puede haber
dificultades en no haber documentacin suficiente o imposibilidad de confirmar con el
proveedor.
- La empresa paga de ms un impuesto, debo verificar el pedido de reclamo de lo
pagado de ms.
- Juicio a tercero que en primera instancia gan la empresa, el tercero apel y para la
segunda instancia la jurisprudencia est a favor del fallo de primera instancia.

Tierras ganadas por aluvin en terreno lindero a un ro. El Cdigo Civil reconoce que
esas tierras son del dueo pero falta que lo reconozca la autoridad oficial pertinente.
Capitalizacin de hacienda, esta permanece en un campo hasta la paricin cmo
deberan estar registradas?, deberan estar en el Estado de Situacin Patrimonial en
Crditos u Otros Crditos, al registrar la contingencia se genera la cuenta de resultado
positivo:
Capitalizacin de hacienda (Patrimonial del activo)
a
(R +)

Fines del auditor:

- Existencia: probar que esa posibilidad de ocurrencia existe efectivamente (existencia de
la fuente que lo generar).
- Dominio: que los valores econmicos sean propiedad del ente.
- Valor: verificar monto o valor (cuantificar las contingencias puede ser dificultoso) cmo
definimos si estn mal o bien valuados cada caso en particular?, cada una de las
situacin con el especialista, juicios pendientes lo har el asesor legal que est tratando
el juicio, en el caso de los despidos se puede dar por la probabilidad de despidos
futuros y la cotejaremos con el anlisis que de la situacin del pas o de la realidad
econmica hagamos, lo compararemos con ejercicios anteriores.
- Exposicin: cada contingencia debe exponerse en el rubro al cual corresponde, como
bienes de uso contingentes, crditos contingentes, etc.. Debemos usar las Normas
Contables Profesionales vigentes y estas nos exigen que en el caso de las
contingencias se debe aclarar en informacin complementaria explicando expresamente
el mtodo de valuacin.
Mtodos de auditoria
a- Obtencin de pruebas globales de razonabilidad
b- Obtencin de pruebas de cumplimiento de los controles
c- Obtencin de pruebas sustantivas de validez
Revisar actas de directorio o de otros comits donde pueden surgir su existencia y
tratamiento. Revisar contratos, etc.
Carta de gerencia: en caso de contingencias tales como existencia de posibles litigios,
garantas de deudas de terceros, falta adecuada de cobertura de seguros.
Examinar los documentos correspondientes para evaluar el probable resultado y efectos de
la contingencia, incluyendo la razonabilidad de los montos estimados.
Carta de abogados: para que aclaren si existen situaciones que pueden generar
contingencias.
Revisar la informacin expuesta relacionada con la contingencia (informacin
complementaria y rubros relacionados).
Seguimiento de las contingencias al comienzo del ejercicio y anlisis de las previsiones
constituidas en el periodo. Sirve para evaluar las contingencias de carcter repetitivo y para
establecer la razonabilidad de las previsiones constituidas.
Revisin de hechos posteriores al cierre hasta la fecha de emisin del informe. Algunos
hechos posteriores confirman o modifican las estimaciones al cierre del ejercicio.
Contingencias de activos y pasivos
No todas deben y pueden estar registradas:
1) contingencias para que puedan estar registradas, tiene que existir un alto porcentaje de
probabilidad de que ocurra;
2) cuantificables, puede ser que sea o no cuantificable, lo que hace imposible el registro
contable (R.T. 10).
Tipo de Contingencia

Cuantificacin

Activo

Pasivo

Probables

Cuantificable

Registrable

Registrable

no cuantificable

notas en los E.E.C.C.

notas en los E.E.C.C.

Cuantificable

notas en los E.E.C.C.

notas en los E.E.C.C.

no cuantificable

notas en los E.E.C.C.

notas en los E.E.C.C.

Cuantificable

notas en los E.E.C.C.

no registrable

Razonablemente
probables (no hay tanta
seguridad)

Remotas

no cuantificable

notas en los E.E.C.C.

no registrable

Procedimientos en las contingencias:

1. integridad
2. circularizacin a 3ros: en el caso de que hayamos detectado la consulta con los
asesores legales
3. Para que exista contingencia expresa debe estar expresada en un Acta de
Directorio de una S.A., por ejemplo.
4. En el caso de contratos pueden existir clusulas penales que generen
contingencias. Riesgos no asegurados. Hacemos una carta a los asesores legales
para informar sobre pleitos pendientes.
Casos especiales de contingencias:
1. se detecta una nota en el ejercicio que estamos auditando, la entidad present un
recurso a la Direccin de Recaudacin Municipal en el que solicita la repeticin de
un impuesto porque era el 1/1000 y la empresa liquid el 1%, ante este caso cul
sera la actitud del auditor?. El auditor ve primero la significatividad del monto y de
acuerdo a eso analizamos o no.
2. La entidad fue demandada en el ejercicio que estamos auditando por un empleado
que adquiri una enfermedad en la entidad. Los abogados informan que no existe
normas que aclaren su situacin y que no es probable una situacin adversa a la
entidad. El monto es significativo. La accin del auditor: se encuentra la nota
solicitando dicho monto por el empleado, como es significativo pediramos a la
entidad que estuviera registrado o en notas a los EECC. Pero antes debemos
consultar a los abogados si la demanda es procedente o no, porque en juicios
laborales no es firme la jurisprudencia.

III-14 INFORME DE AUDITORIA SOBRE EECC BASICOS

Definicin de la ctedra: es la expresin que una persona transmite a terceros en
relacin con temas de su incumbencia que incluye, segn se solicite, una certificacin o un
dictamen sobre la materia sometida a su examen.
Es la manifestacin de una persona que es perito en asuntos de su respectiva
competencia. Hay que diferenciar el concepto de informe con el de dictamen:
Dictamen: es un informe que juzga sobre la bondad de la materia que se trate, es decir
que no es una manifestacin, sino un juzgamiento. El informe, en cambio, puede contener
una mera certificacin, pudiendo ser oral o escrito.
Para el CECYT, informe es una manifestacin generalmente escrita que formula el auditor
y que contiene:
Indicacin de las tareas realizadas.
Opinin que se ha podido formar.
Detalle de los elementos utilizados para realizar los
informes.
Para el ITCP es un escrito mediante el cual un Contador Publico emite su opinin o se
abstiene de opinar sobre los EECC.
El informe constituye la culminacin de toda tarea de auditoria.
En cuanto al contenido del informe breve de la RT7, debe entenderse como un modelo y no
como una obligacin de sujetarse al mismo.
Importancia del informe:
En toda actuacin profesional, se atiende un sin nmero de aspectos inherentes a la
actuacin empresaria. De toda la actuacin del Contador Publico, hay pocas situaciones en
las que su firma se compromete con terceros, y es justamente el caso de la elaboracin del
dictamen y del informe completo. Es decir, que en el caso citado el auditor asume
responsabilidades con su firma hacia terceros y no solamente con el empresario.
Se cumple una funcin social, la auditoria de EECC importa a la comunidad, ya que
permite que sus integrantes tomen decisiones sobre bases slidas, de ah que se requiera
la posicin del auditor independiente, con una opinin competente y desprejuiciada, lo que
constituye un elemento vital para el funcionamiento exitoso de la economa. La sociedad
requiere de EECC auditados porque:
Existen conflictos de intereses entre emisores y usuarios.

 Las decisiones a ser tomadas por los usuarios pueden afectarles significativamente
(ej.: compra de acciones).
Hay usuarios no expertos en contabilidad, entonces requieren opinin independiente
de un experto.
Hay usuarios con formacin profesional, pero que no tienen acceso a los elementos
necesarios para la evaluacin por distancias, cuestiones legales, etc.
En la medida que el profesional es credo por terceros, hay una especie de mejor
aprovechamiento social de la actuacin del profesional.
Disposiciones vinculadas:
Los CPCE se preocupan por hacer normas de auditoria para dar seguridad a terceros, es
decir garantas de que el profesional esta sujeto a normas a las cuales se debe someter o
debe hacer cumplir.
En la provincia de Buenos Aires, no se permite la certificacin de EECC (prevista en la
RT7). Por muchos aos los profesionales firmaban y sellaban al pie de los EECC sin emitir
juicio al respecto, lo cual para el tercero constitua una suerte de aval (engaoso); esto
molesto al CPCE de la provincia de Buenos Aires y se expidi as: para que haya
certificacin debe haber un informe de auditoria, de all que no se admita la mera
certificacin en la provincia.
Incidencia de hechos en la presentacin del informe:
A) Hechos previos:
Vinculados con el ente: recibir un informe de tipo confidencial: el informe analtico
Vinculados con el auditor:
Constatar si todos los ajustes propuestos, fueron realizados por la empresa.
El auditor debe estar muy atento al acontecimiento de los hechos para saber si hay que
tenerlos en cuenta o no en el informe (el auditor responde hasta el termino de la tarea:
para Vecchioli responde hasta que entrega el informe).
B) incidencia de hechos posteriores:
Liberan al profesional de toda responsabilidad, en todo caso la asume el ente. Pueden
existir hechos que afectan a la materia auditada y otros que no. Los que afectan a la
materia auditada, y teniendo el tiempo para poder formular algo, requeriran aclaracin al
respecto.
C) Hechos anteriores a la entrega del informe y posteriores al cierre de ejercicio:
El auditor asume responsabilidades hasta la entrega del informe, ticamente debe proteger
al usuario.
Las cartas a la gerencia solo son para contemplar o rectificar hechos que el auditor ya
constato. Si lo que acontece afecta al balance es un problema del auditor, se debe
informar, pero no afecta la resolucin del balance ya auditado sino que se colocan en un
apartado especial (especialmente si en las notas a los EECC no se lo trato explcitamente)
Clases de informes:
Segn la clase de auditoria aplicable:
De auditoria contable
De auditoria operativa
De auditoria econmica
Segn se satisfagan requerimientos especiales:
Del sistema contable
De aspectos financieros
De intangibles
De inversiones.
Segn la ubicacin del actuante:
De auditoria interna
De auditoria externa.
Segn la forma en que se transmite el mensaje:
Oral
Escrito
Segn el tipo de ente auditado
De entes comerciales
De entes civiles
De entes pblicos o estatales.
Segn la clase de los EECC auditados:

 Sobre EECC del ejercicio

Sobre EECC consolidados.
Sobre EECC proyectados.
Segn requerimientos del cliente:
Con certificacin literal.
Con dictamen profesional.
Segn la dimensin del informe:
Muy breve.
Muy intenso.
Segn la unidad monetaria utilizada:
En moneda heterognea.
En moneda homognea.
En moneda extranjera.
En moneda convencional.
Segn la fuente de los EECC:
Proveniente de registros rubricados
Proveniente de registros no rubricados.
Segn el significado de la opinin:
Con opinin favorable
Sin opinin
Con opinin adversa.
Segn las salvedades:

Con salvedades determinadas.

Con salvedades indeterminadas.

Segn a quienes va dirigido:

A la direccin
A los accionistas.
A otros interesados.
La revisin limitada (RL)i:
Puede llamarse RL a cualquier examen de EECC de alcance inferior a una auditoria y que
no constituya una mera certificacin literal. El trmino RL no nos satisface totalmente
porque puede hacer creer a alguien que una auditoria, por consiguiente, seria una revisin
no limitada o revisin total, cuando lo cierto es que casi todas las auditorias se practican
recurriendo a muestras.
Estados contables susceptibles de RL:
Para la RT7 las RL solo pueden efectuarse sobre los EECC intermedios. Con respecto a
los EECC de periodos anuales corresponde emitir el informe de auditoria.
Propsito y alcance del trabajo:
La credibilidad aadida a un juego de EECC objeto de una RL es inferior a la que
proporciona una auditoria. El alcance de un trabajo de RL podra ser convenido a medida
entre el Contador y el cliente. Sin embargo, algunas RL estn reguladas por:
a) Normas profesionales: enuncian listas de procedimientos cuya aplicacin es
imprescindible para emitir un informe de RL.
b) Normas legales: que sin utilizar la expresin RL exigen que los EECC cuenten con un
informe de Contador Publico basado en la aplicacin de determinados procedimientos
mnimos.
En cuanto a la opinin, la RT7 requiere que el profesional se limite a expresar que no
tiene observaciones que formular lo cual no convence porque podra interpretarse como
una afirmacin de que los EECC son correctos. Es esencial advertir que el trabajo
efectuado no tiene el alcance de una auditoria. Dado el alcance de una RL, el informe
resultante debe contener una abstencin de opinin sobre la forma en que fueron
preparados los EECC. Luego, debe incluir alguna manifestacin referida al hecho de no
haberse encontrado situaciones que deban motivar ajustes a los EECC.
En la Argentina, deben contratar RL de sus EECC intermedios:
Sociedades que cotizan en la Bolsa de Comercio de Buenos Aires.
Entidades financieras sometidas al control del BCRA.
Las entidades aseguradoras.

III-15 AUDITORIA DE EECC ESPECIALES

Auditoria de estados comparativos:
EECC que se comparan, para esto es necesario que exista concordancia entre ellos. Por
ejemplo de dos ejercicios de la misma empresa, o bien de dos empresas de la misma
actividad y en el mismo periodo.
Puede abarcar los ejercicios que quiera, si la comparacin es valida (estn bien
actualizados, homogeneizados).
Condiciones que deben reunir:
Que correspondan a igual fecha de cierre.
Todos deben ajustarse a moneda de cierre.
Se deben asimilar rubros de igual significacin y contenido.
Los estados deben haber sido auditados (cifras validas).
Los criterios deben ser similares y adecuados (en amortizaciones, valuacin, etc.)
Que exista una verdadera y conceptuada separacin de activos y pasivos.
Cuando son de dos ejercicios, puede existir una columna que exprese la diferencia, y si
son de mas de dos, hasta puede existir una columna que exprese las diferencias
acumulativamente.
El auditor dictaminara si fueron comparados adecuadamente o no para que sea
informacin avalada para el usuario.
Auditoria del estado de origen y aplicacin de fondos:
Hablamos de dinero y no de capital de trabajo. Es un estado netamente financiero.
Muestra de donde provienen los fondos, cual es el origen y donde se aplican. El limite es el
ejercicio.
Indica las corrientes que originan fondos y las corrientes que se los llevan.
Sirve para tomar decisiones y para ver en que momento y como se salvo un desajuste.
Hay empresas que lo hacen mensualmente, ya que este depende de la tensin financiera
de la explotacin. Es de uso inmediato.
Si hay sistema de computacin, este estado se logra en forma inmediata, no requirindose
de una actividad extra.
Origen de fondos:
Operaciones de resultados positivos que generan un ingreso de fondos inmediato (no
todas las operaciones que generan ganancia bruta generan ingreso de fondos).
Aumento de pasivos con la obtencin de fondos (no comercial).
Aumento de pasivo por aportes de los propios socios.
Disminucin de activos no financieros: cuando se liquidan bienes para generar fondos.
Aplicacin de los fondos:
Operaciones de resultados negativos que implican un egreso efectivo de fondos.
Disminucin de pasivos: cuando se cancelan.
Aumentos de activos no financieros (ej.: instalaciones).
Un buen estado de origen y aplicacin de fondos debera separarse lo que es ordinario
de lo que es extraordinario, tanto en el origen como en la aplicacin.
Se pueden hacer estados de fluir de fondos comparativos y obtener la diferencia entre ellos
(a travs del anlisis vertical de porcentajes).
La auditoria debera verificar que todo lo nombrado se haya efectuado en forma correcta y
si se cumplen con las tcnicas adecuadas que la profesin acepta.
Auditoria de los estados consolidados:
Consiste en incorporar en un solo EECC mas de un EECC propios o ajenos. Una empresa
con varias sucursales que tienen cada una de ellas su EECC obligan a que la casa central
realice un EECC consolidado.
Tambin se usa para los casos de colocaciones de una sociedad en otras, de tal magnitud
que se considera controlante (o bien cuando hay especiales vnculos).
La auditoria requiere:
Verificar que los EECC consolidados cumplan con los requisitos tcnicos de
consolidacin.
Todos los EECC a consolidar deben estar auditados.
Auditoria de la informacin adicional a los EECC:
La informacin adicional a los EECC incluye datos que permiten profundizar su anlisis
pero que no son indispensables; si lo fueran, deberan integrar los EECC, pues su
exclusin implicara una exposicin incompleta. No debe confundirse la informacin
adicional con la informacin complementaria, la cual si integra los EECC (se presenta en su
encabezamiento, en notas o en anexos).

Su presentacin y su contenido pueden resultar de:

a) Disposiciones de bolsas, comisiones de valores u otros organismos de control.
b) Normas profesionales.
c) Contratos firmados entre el emisor de los EECC y organismos internacionales de
crdito que para la concesin de prestamos exigen cierta informacin contable
estandarizada.
d) La voluntad del ente emisor.
Ejemplos de informacin adicional:
a) Clasificaciones de crditos y deudas por periodos de vencimientos.
b) Ratios financieros.
Propsito del examen e informe de auditoria:
El ente emisor es responsable por el contenido de la informacin adicional y el auditor lo es
por su informe, cuando este existe.
La doctrina coincide en que el examen de la informacin adicional debe orientarse a
establecer si esta guarda una coherencia razonable con los EECC.
No tendr mayor sentido opinar sobre cada componente de la informacin adicional si se
sabe que los errores que pudieron afectarlos no tienen un impacto significativo sobre los
EECC tomados en su conjunto.
En consecuencia, el auditor debe aplicar el concepto de significacin en relacin con los
EECC.