Relacin de la forma de fabricacin con los sistemas de acumulacin de

costos

Con el tiempo se han venido ensayando ciertas formas de acumular los costos, las
cuales han dado origen a los denominados sistemas de acumulacin; tan solo dos
sistemas estn reconocidos formalmente por enmarcarse en normas internacionales de
contabilidad y en las leyes tributarias:

1. Por rdenes de produccin y

2. Por procesos.

Si vinculamos las caractersticas de las formas de fabricacin con los sistemas de

acumulacin del costo, se puede asegurar que:

a. La fabricacin bajo pedido especfico y por lotes se puede controlar a travs del
sistema de rdenes de produccin.
b. La fabricacin en serie o produccin continua se puede controlar bajo el sistema
por procesos.

Sin embargo, pueden presentarse casos especiales en los que, por ejemplo, dentro de
una misma empresa se utilice el sistema de rdenes de produccin para controlar la
fabricacin de artculos especficos ordenados por u n cliente, o un artculo como
subproducto de una lnea productiva continua y que por tanto, para este ltimo utilice
el sistema por procesos.

Todo lo dicho, se concluye en dos hechos importantes que resumen lo comentado:

1. La necesidad de costear con razonabilidad el proceso productivo o los productos y

as contar con un instrumento eficaz de control de la inversin en materiales, fuerza
laboral y otros insumos que realizan las industrias para obtener los bienes deseados.
De manera concomitante la informacin que proporciona la contabilidad en cuya base
se pueden tomar decisiones trascendentes que significara la permanencia del ente o
su desaparicin, obliga a las empresas a implementar un sistema de costos que sea
oportuno, fidedigno y capaz de adaptarse a los requerimientos y particularidades de
cada industria.

2. La necesidad de seleccionar el sistema de costos adecuado segn el tipo de

producto y forma de produccin que tengan las empresas, es decir, hay que escoger
entre a) rdenes y b) procesos, segn se trate de produccin a pedido-lotes y en serie,
respectivamente.

Slo si se escoge debidamente y se hacen las adaptaciones correspondientes la

acumulacin del costo ser factible y razonable, de lo contrario se podran presentar
casos de confusin y resultados errneos.

A continuacin, se desarrollan los sistemas contables tradicionales de acumulacin de

costos.

Sistema de costos por rdenes de produccin

El sistema tradicional de acumulacin de costos denominado por rdenes de

produccin, tambin conocido con los nombres de costos por rdenes especficos de
fabricacin, por lotes de trabajo o por pedidos de los clientes, es propio de aquellas
empresas cuyos costos se pueden identificar con el producto o el lote en cada orden de

-1-
trabajo en particular, a medida que se van realizando las diferentes operaciones de
produccin en esa orden especfica.

As mismo, es propio de empresas que producen sus artculos con base en el

ensamblaje de varias partes hasta obtener un producto final, en donde los diferentes
productos pueden ser identificados fcilmente por unidades o lotes individuales, como
en las industrias tipogrficas, de artes grficas en general, calzado, muebles,
construccin civil, talleres de mecnica, sastreras, siembras y cultivos, crianza de
animales para el engorde, produccin de lcteos por lotes, etc.

Caractersticas

Las caractersticas fundamentales son:

1. Apto para las empresas que tienen fabricacin por pedido o en lotes, como ya se
explic.
2. Requiere que los elementos se clasifiquen en directos e indirectos, por tanto, los
elementos se denominan: a] materiales directos, b) mano de obra directa y c)
costos indirectos de fbrica.
3. Inicia con una orden de trabajo que emite formalmente una autoridad de la
empresa.
4. Por cada orden se debe abrir y mantener actualizada una hoja de costos, cuyo
diseo y funcionamiento se explicarn ms adelante.
5. El objeto del costeo es el producto o lote de productos que se estn produciendo y
que constan en la orden de trabajo y en la hoja de costos.
6. Funciona con costos reales o predeterminados, o ambos a la vez.

Objetivos

El sistema de costos por rdenes de produccin tiene, entre otros, los siguientes
objetivos:

1. Calcular el costo de produccin de cada pedido o lote de bienes que se elabora,

mediante el registro de los tres elementos en las denominadas hojas de costos.
2. Mantener en forma adecuada el conocimiento lgico del proceso de manufactura de
cada artculo. As, es posible seguir en todo momento el proceso de fabricacin, que se
puede interrumpir sin perjuicio del control fsico, del registro y de la calidad del
producto.
3. Mantener un control de la produccin, aun despus que se haya terminado, a fin de
reducir los costos en la elaboracin de nuevos lotes o de nuevos productos.

Flujo operativo del sistema de costos por rdenes de produccin

La tcnica que se utiliza para graficar el flujo de este sistema se denomina rbol de
transicin; quiz sta es la forma ms fcil de brindar un mensaje de la secuencia de
un proceso.

El grfico est dividido en tres columnas: la de la derecha, explica por qu se debe

hacer o no hacer una tarea o actividad; la columna del centro va indicando los avances
dentro de la secuencia del proceso, la columna de la izquierda dice qu se tiene que
hacer, quin debe hacerlo (competencia) y los documentos que se van generando cada
vez que se avanza en el proceso o flujo; por tanto, se lee de derecha a izquierda y de
abajo hacia arriba.

-2-
-3-
-4-
-5-
 El flujo se inicia con la solicitud de cotizacin de parte del cliente; tan pronto se
concreta el pedido, la empresa debe emitir una orden de trabajo (si se trabaja en lotes
para ser vendidos por medio de almacenes de fbrica, el almacenista es quien acta
como si fuera el cliente) y termina con la recepcin de los artculos terminados en la
bodega respectiva. A partir de este momento comienza a operar otro proceso
denominado facturacin.

Tan pronto se haya concertado el trabajo con un cliente, se debe emitir la orden de
produccin o trabajo desde la unidad de ventas o de produccin, segn se haya
establecido en las competencias. El modelo que se presenta a continuacin puede
servir para la aplicacin en la empresa.

Modelo de orden de produccin

EMPRESA INDUSTRIAL XY

Orden de produccin No. ________________

Lugar y fecha
_______________________________________________________________________________
Cliente Lote No.
_________________________________________________ ________________________
Artculo Cantidad
_________________________________________________ ________________________

Informacin adicional
Especificaciones
____________________________________________________________________________
_______________________________________________________________________________________
____
Fecha de
terminacin___________________
Fecha de inicio ______________________________ ____

Entregar el da _______________________________
Observaciones
_____________________________________________________________________________

Jefe de produccin

La hoja de costos

-6-
La hoja de costos ser abierta tan pronto se expida la orden de produccin, debe estar
actualizada conforme se utilicen y apliquen a los elementos del costo. Una vez que se
conozca con certeza que ha concluido lo que se est produciendo se debe liquidar; a
travs del auxiliar del "inventario de productos en proceso" (PEP).

INDUSTRIAS DE ENVASES
Hoja de costos

Cliente Orden de
: produccin No.
Artcul Cantida
o: d:
Fecha de inicio: Fecha de terminacin:
Materia prima Costos indirectos de
directa Mano de obra directa fabricacin
Documento No.
Fecha Valor Fecha V/Hora Valor Fecha Tasa Parmetro Valor
No. Horas

Suman $ Suman $ Suman $

Valo
Resumen r
Materia prima
directa
Mano de obra
directa
Costo primo
directo Contador de costos
CIF-aplicados
Costo de
fabricacin
Gastos asignados
Utilidad
Precio de venta

Tratamiento de los elementos del costo

En este sistema de acumulacin los elementos se clasifican en directos e indirectos, a

fin de facilitar la rastreabilidad y asignacin, ms o menos precisa, de los costos en las
distintas hojas de costos.

Materiales o materia prima

Constituyen todos los bienes, ya sea que se encuentren en estado natural o sobre
quienes haya operado algn tipo de transformacin previa, requeridos para la
produccin de un bien que ser algo o muy diferente al de los materiales utilizados.
Ejemplos: harina, huevos, especias, agua y leche para hacer pan.

-7-
Ciclo de los materiales
A travs de siete fases se desarrolla el ciclo de este elemento fundamental en la
produccin de bienes o en la generacin de servicios:

1. Deteccin de necesidades: fase que activa las dems, consiste en dar aviso a los
responsables para que se inicie el proceso de compras, le corresponde al
bodeguero dar este aviso segn las existencias que vayan quedando en los
distintos tems, o en funcin de las rdenes de trabajo que se hayan expedido y del
plan de adquisiciones que debe prepararse peridicamente.

2. Cotizacin y seleccin del proveedor: esta fase debe ser expedita y segura, a cargo
de una comisin o de un departamento especfico, el cual se encarga de esta labor
compleja y delicada; es compleja porque se deben buscar las mejores alternativas
del mercado nacional o internacional, los mejores productos a los mejores precios y
bajo condiciones de pago que satisfagan las expectativas de la empresa; es
delicada porque en la negociacin se deben buscar beneficios institucionales de la
empresa y del proveedor y no de quien est encargado de la funcin. Es
conveniente efectuar la calificacin de proveedores que renan condiciones como:
seriedad, cumplimiento, innovacin y tolerancia. Se deben, buscar proveedores
que sean productores, mayoristas o distribuidores autorizados a f in de garantizar
precio, calidad y buena atencin.

3. Emisin de la orden de compra: mediante una orden escrita se asegura que la

cantidad, tipo de bien, condiciones de pago y otros requisitos queden
perfectamente entendidos por los proveedores; slo as se evitarn las
devoluciones que no convienen. Esta actividad debe estar a cargo del
departamento de compras, el cual debe coordinar debidamente lo relacionado con
transporte, aseguramiento y puntualidad en la entrega.

Modelo de orden de compra

INDUSTRIAL DEL PLASTICO CA. LTDA.

Orden de compra No.

Fecha_____________________
Seor proveedor _______________________________ Direccin_____________________
Telfono_________
En atencin a nuestros requerimientos, y con base en su oferta No______, srvase
despacharnos: _________

Precios
ofertados
Cdigo Tota
Cantidad Unidad Descripcin Unitario l

-8-
 Jefe de compras

4. Recepcin y verificacin del pedido: proceso fundamental que consiste en recibir a

satisfaccin los bienes comprados. Est a cargo del bodeguero, con la asistencia de
los encargados de compras. Es necesario verificar el contenido y conciliar con la
orden de pedido y la factura. Este proceso da lugar al registro contable que ms
adelante se hace a travs de la factura o en su defecto la nota de entrega y hasta
con la gua de remisin.

Modelo de nota de entrega

PROVEEDORES NACIONALES S.A.

Nota de entrega No.

Srs: Industrias de Plstico Ca. Ltda. Direccin ____________________________

Tel.: _________
En atencin a su orden No. __________ de fecha _______________ Gua de remisin
_________________
Estamos despachando lo siguiente ______________________ Medio transporte
_____________________

Cdig Precios ofertados

Cantida o
d Unidad Descripcin Unitario Total

Nota: Las condiciones constan en la oferta No. _________________________; solicitamos

puntualidad en los pagos.
La factura No. ____________ est viajando con la
mercanca.

Atentamente,
Proveedores
Nacionales

5. Acondicionamiento y despacho: tan pronto se han recibido los materiales (y otros

inventarios) se (deben acomodar en lugares apropiados y bajo condiciones
tcnicas de seguridad y conservacin. Como registro de control se deben mantener
tarjetas krdex, para el envo a la planta se expide una nota de despacho o de
egreso de bodega.

-9-
 El despacho es la tarea clave dentro de todo el ciclo que estamos describiendo,
puesto que d la oportunidad y precisin del envo de materiales a la planta
industrial depender que el proceso productivo avance; el bodeguero debe cuidar,
justificar las existencias bajo su responsabilidad y cumplir plenamente con los
despachos.

Es fundamental que quien est encargado de las bodegas conozca a cabalidad los
productos que recibe, cuente con experiencia, conocimientos y sentido comn.

Modelo de nota de despacho

INDUSTRIAS DEL PLSTICO CA. LTDA.

Nota de despacho No.

Directos
Indirect
os
Para la orden de produccin No. Repuest
________________________Fecha______________ os
Responsable _________________________________ Centro de
costos_____________ Otros

Costos
Cantidad Unidad Descripcin Cdigo Unitari
o Total

Recib Entregu
Centro de costo-
planta Bodeguero

6. Devoluciones internas y externas: operaciones intiles que afectan el costo, la

calidad y el ambiente laboral; se deben evitar hasta donde sea posible, mediante
acciones de coordinacin y comunicacin permanentes. Si ocurren
excepcionalmente, se entender que no hubo cmo evitarlas; si ocurren
frecuentemente, entonces existe un problema serio que se debe corregir de
inmediato para no tener prdidas ni caer en incompetencias que hoy resultan
intolerables.

-10-
 Las devoluciones tanto internas (planta a bodegas) como externas (empresa a
proveedor) siempre deben ser contabilizadas.

INDUSTRIAS DEL PLSTICO CA. LTDA.

Nota de devolucin No.

Directo
s
Indirect
os
De la orden de produccin No. _________________________ Repuest
Fecha_____________ os
Responsable _____________________________ Centro de
costos_______________ Otros

Costos
Cantida
Unidad Descripcin Cdigo Unitari
d
o Total

Recib Entregu
Bodeguero Centro de costo-planta

7. Pago a proveedores: con el proceso de cancelacin de facturas y retencin de

impuestos en la fuente se cierra el ciclo de materiales. Es importante mencionar
que la imagen de la empresa no se puede poner en riesgo por falta de pago
oportuno; en caso de advertir dificultades de pago, es conveniente contactar al
proveedor a f in de renegociar la fecha de pago. Esta fase tambin requiere de
registros contables.

Clasificacin de materiales

-11-
En el sistema denominado rdenes de produccin los materiales se clasifican como
directos e indirectos; por tanto, el tratamiento es algo diferente.

a. Materiales directos (MPD): son los productos naturales o previamente

procesados que servirn para elaborar otros bienes, con caractersticas
diferentes llamados productos o artculos terminados. Los materiales directos, o
materia prima directa, tienen tres caractersticas:

1. Identidad plena, es decir que son rastreables y de fcil identificacin con el producto
o con la orden de produccin.
2. Cantidad representativa, respecto a otros materiales complementarios stos se
evidencian por su presencia incuestionable en los bienes.
3. Precio significativo, es decir que el costo de stos debe ser representativo respecto a
otros de menor cuanta.

b. Materiales indirectos (MPI): Son aquellos productos naturales o previamente

procesados que servirn para completar convenientemente la elaboracin de
los artculos terminados. Se identifican cuando una o varias de las condiciones
asignadas a la MPD no se cumplen.

Registro contable de los materiales directos

Las principales operaciones con materiales directos son:

Compras: equivale a la recepcin de los materiales; esta accin se evidencia a travs

de la factura, o documento similar, que contendr informacin sobre: naturaleza, tipo
de material, precio y forma de pago. El registro a nivel de diario o en otro libro
especializado (ejemplo: diario de compras) ser el siguiente:

Fecha Concepto Debe Haber

200X Inventario materia prima directa xxxx
IVA Pagado xxxx
Proveedores o bancos xxxx
(Compra segn factura No.)

Devoluciones a proveedores: excepcionalmente se presentarn devoluciones de

materiales, cuando stos no satisfacen plenamente los requerimientos de la empresa.
Las causas fundamentales son daos irreparables en el transporte y desajustes en las
caractersticas tcnicas de los bienes deseados. En este caso es necesario concertar
con el proveedor el costo del transporte de retorno o alternativamente las rebajas en el
precio, en caso de que los materiales puedan ser utilizados como complementarios (as
se evitara la devolucin). El registro contable ser:

Fecha Concepto Debe Haber

200X Proveedores o bancos xxxx
Inventario materia prima directa xxxx
IVA Pagado xxxx
(Devolucin segn factura No. 345)

Transferencias a los centros productivos: previo pedido de autoridad competente y

debidamente respaldado en la nota de despacho, el bodeguero enviar materiales a fin
de atender la fabricacin de una orden de produccin especfica. Este tipo de
operaciones internas ser frecuente, por lo que conviene simplificar el proceso de

-12-
despacho sin menoscabar la eficacia del control interno. El registro lo efecta
contabilidad as:

Fecha Concepto Debe Haber

200X Inventario de produccin en proceso-MPD xxxx
Inventario materia prima directa xxxx
(Envo de materiales con nota de despacho
No.)

Devoluciones internas

Se analiza en dos instancias:

a. Materiales en buen estado: previa liquidacin de la hoja de costos, ser necesario

depurar los datos y efectuar los ajustes que se requieran; para ello se debe propiciar la
devolucin de materiales que no hayan sido usados efectivamente en una orden
especfica por alguna razn especial. El reingreso de estos materiales a la bodega
siempre que se encuentren en buen estado, constar en la nota de devolucin y sern
valorados al precio de la ltima transferencia. El asiento ser:

Fecha Concepto Debe Haber

200X Inventario materia prima directa xxxx
Inventario de produccin en proceso-MPD xxxx
(R. Devolucin de materiales en buen estado,
segn nota No.)

c. Materiales obsoletos: en caso de que los materiales no sean utilizables por su

estado de obsolescencia total, es decir que no puedan ser utilizados,
posteriormente podran reingresar a la bodega, pero en calidad de desperdicios;
si pueden venderse en algn valor marginal, el reingreso se registrar al valor
probable de realizacin, as:

Fecha Concepto Debe Haber

200X Inventario de desperdicios xxxx
Inventario de produccin en proceso-MPD xxxx
(R. Devolucin de materiales en mal estado,
segn nota No.)

Importante: Si los materiales obsoletos no son vendibles, se aconseja obviar el

registro en libros contables; sin embargo, debe mantenerse algn control
administrativo sobre ellos, hasta que ocurra la baja por donacin o destruccin.
Registro en la hoja de costos

En el sector asignado a la materia prima directa se efectuarn las anotaciones de todos

los despachos y las devoluciones que se presenten. As, por ejemplo:

-13-
 EMPRESA INDUSTRIAL X
Hoja de costos

Client Orden de
e: produccin
Artcul Cantid
o: ad:
Fecha de inicio: Fecha de terminacin:
Costos indirectos de
Materia prima directa Mano de obra directa fabricacin
No.
Valo Fech V/Hor Parmet
Fecha Despacho Hora Valor Fecha Tasa Valor
r a a ro
s
Nota
despacho 01 xxx
Nota
despacho 02 xxx
Nota
despacho 08 xxx
Nota
(xxx
devolucin 1 )
Nota
(xxx
devolucin 4 )
Nota
(xxx
devolucin 8 )
Suman $ xxx Suman $ Suman $
Valo Contador de costos
Resumen r
Materia prima
directa xxx
Mano de obra
directa
Costo primo
directo
CIF-aplicados
Costo de
fabricacin
Gastos asignados

-14-
Utilidad
Precio de venta

Otros aspectos tcnicos referidos a inventarios

Gestin de stock. Es la funcin gerencial que tiene a su cargo disear y definir polticas
de abastecimiento que contribuyan a la gestin eficiente de los inventarios en general
y en particular de los materiales. Para esto es importante contar con planes de
produccin que permitan programar el regular abastecimiento de este elemento. Se
usan dos mtodos para establecer los equilibrios deseados del inventario de materias
primas.

Costos totales mnimos de pedido y mantenimiento

En la administracin de los inventarios, normalmente se incurre en dos tipos de costos:

Costos de adquisicin. Es el costo de realizar pedidos, es decir, todo el proceso
administrativo-contable (comprar, recibir, controlar, pagar, etc.). Entre ellos se
encuentran: costos de compras, procesamiento de facturas, descuentos por cantidad y
ahorros por fletes. Los costos de adquisicin tienen un comportamiento variable
decreciente, es decir se reducen cuanto mayor es la cantidad que se adquiere.

Costos de tenencia. Son los que resultan de mantener las existencias, e incluyen
espacios fsicos (almacenes), manejo de materiales, deterioro, seguridad, limpieza,
estanteras, etc., y los intereses sobre los fondos de capital invertidos en inventarios.
Su comportamiento es variable creciente: a mayor cantidad de existencias, ms alto es
el costo. Se calcula generalmente en trmino de tasa as:

Rangos de existencias

Para complementar la gestin de materiales resulta vital establecer los rangos de

existencias, para economizar, reforzar el control sobre los materiales y evitar:

a. Sobreabastecimientos que elevan el costo de los productos, ya que adquirir

materiales en cantidades superiores a las necesidades inmediatas requiere mayor
inversin financiera con un costo de oportunidad inherente, pero, adems, supone los
costos relacionados con almacenamiento, custodia, control y manipulacin, sin contar
con el riesgo de prdidas por sustraccin o caducidad.

b. Desabastecimiento que produce paralizacin temporal del proceso productivo debido

a la entrega inoportuna de los materiales, dando como resultado un incremento del
costo de produccin unitario por la reduccin del volumen y la consiguiente
disminucin de las ventas, sin contar con la prdida de imagen ante los clientes que
con tiempo ordenaron una cantidad de productos pensando en su demanda.

Por tanto, es necesario establecer los niveles de existencias mximos y mnimos en

funcin de experiencias o frmulas matemticas de aproximacin. Con esta
informacin se obtendrn datos referidos al punto ideal de pedido y al tamao
econmico del lote a comprar.

Inventaro fsico

Al finalizar el periodo contable se deben aplicar pruebas sobre saldos. Los rubros que
merecen ser verificados debido a sus movimientos dinmicos son: inventario de
materia prima, inventario de repuestos, inventario de productos en proceso e

-15-
inventario de productos terminados. La verificacin puede efectuarse mediante dos
actividades complementarias entre s:

Conciliacin contable. Confrontacin de saldos del krdex con el saldo de su cuenta en

el mayor general.

Levantamiento fsico. Toma fsica de inventarios mediante recuento, medicin, pesaje y

valoracin. La toma fsica procede sobre una muestra si se est usando el sistema de
control de inventarios denominado "permanente".

Diferencias entre el inventario fsico y el saldo en libros

Opcin 1. Errores en el registro contable

Cuando se presentan diferencias entre el inventario fsico y el saldo en libros, se

procede de la siguiente manera:

Se comparan las existencias fsicas del material con las que figuran en las tarjetas de
existencia del krdex; cualquier diferencia se corrige dando una entrada o una salida,
segn sea el caso, a las unidades que sobran o faltan, valoradas de acuerdo con el
mtodo de valuacin de inventarios que se est utilizando.

Una vez corregida la tarjeta de existencias, sta se compara con el inventario de los
libros, y cualquier diferencia se ajusta mediante un asiento que vara en la siguiente
forma: si el inventario fsico es mayor que el de los libros, denota sobrante, por tanto,
debe aumentarse la cuenta de inventario de materiales; si, por el contrario, se
determina un faltante, el registro reconoce una prdida bajo el nombre "faltante de
inventario...", segn consta en los siguientes asientos tipo:

Fecha Concepto Parcial Debe Haber

200X Inventario materia prima xxxx
Sobrante de inventarios xxxx
(R. diferencia en toma fsica, el sobrante es
una renta no opcional)

Fecha Concepto Parcial Debe Haber

200X Faltantes de inventarios xxxx
Inventario materia prima xxxx
(R. diferencia en toma fsica, el faltante es
un gasto no operacional)

Opcin 2. Evidente negligencia o abuso de confianza del bodeguero

En caso de comprobarse negligencia grave o abuso de confianza del bodeguero, que

causa evidente perjuicio econmico a la empresa, deben efectuarse los ajustes citados
en la opcin 1, pero el faltante se cargar a la cuenta del custodio, sin perjuicio de
aplicar otras sanciones de carcter civil, administrativo o inclusive penal que la
gerencia considere oportunas y justas.

Cuando se presente este caso, en donde el inventario fsico es menor que el de los
libros, se debe disminuir la cuenta de inventario de materiales mediante el siguiente
asiento:

Fecha Concepto Parcial Debe Haber

-16-
30-12- Cuentas por cobrar xxxx
2015 Bodeguero
Inventario de materia prima xxxx

Ejemplo

En el inventario fsico, realizado el 30 de diciembre del 2015 en la bodega de

materiales directos se determin un faltante de 21 unidades del producto A que tienen
un costo unitario de $5,70 y 15 unidades del producto B que cuestan $19,60 cada una;
determinadas las causas se deduce que: 10 unidades de "A" y 10 de "B" se
despacharon sin documento a la orden No. 0078 que est en proceso, el bodeguero no
ha podido justificar la diferencia, razn por la cual se carga a su cuenta personal, cuyo
valor le ser descontado en la prxima remuneracin. El registro se debe hacer as:

Fecha Concepto Parcial Debe Haber

30-12- Cuentas por cobrar 160.70
2015 Trabajador NN
Inventario de materia prima 160.70
R. diferencia inventario a cargo del
bodeguero o custodia)

Fecha Concepto Parcial Debe Haber

30-12- Inventario produccin en proceso 253.00
2015 Inventario de materia prima 253.00
R. diferencia en toma fsica, con cargo a
orden No. 078)

Incidencia de los impuestos en el costo de la materia prima

Por regla general, el costo de los bienes y servicios est constituido por todos los
egresos monetarios directos relacionados con la adquisicin o la generacin de bienes
y servicios, hasta que stos estn en condiciones de uso o disfrute; por tanto, los
impuestos nacionales como el Impuesto de Consumos Especiales (ICE) derechos
arancelarios, impuestos municipales (patentes, prediales) e impuestos provinciales se
cargarn al costo. De esta regla se excepta el impuesto al valor agregado (IVA), bajo
las condiciones que a continuacin se indican:

El IVA es un impuesto indirecto que se genera al transferir la propiedad y dominio de

los bienes muebles, al importar bienes y al prestar servicios. En Ecuador, la tarifa es
del 14%, slo en ciertos casos este impuesto est gravado con tarifa 0%.

En los pases del pacto andino (Bolivia, Colombia, Ecuador, Per y Venezuela) y Chile
las tasas o tarifas son diferentes, sin embargo, el alcance es bastante similar, y en
cuanto a la afectacin de este tipo el impuesto al costo de los materiales es muy
parecido al de Ecuador.

Si se compran materiales e insumos de produccin, vale decir, suministros, repuestos,

accesorios, activos fijos y servicios que llevan este impuesto, el mismo debe ser
reconocido y registrado como crdito tributario; por tanto, este IVA no forma parte del
costo.

-17-
No da lugar a crdito tributario si los materiales comprados con IVA se incorporan a
productos o servicios que se facturen localmente con tarifa 0%, en consecuencia, el
costo de los materiales habr de asumir el IVA pagado en su adquisicin.

Ejercicio de aplicacin

Condiciones generales

1. Las compras son a crdito.

2. El IVA se carga al costo, debido a que la empresa vende los productos con tarifa
0%.
3. La asignacin de costos adicionales como transporte y otros servicios se hace en
funcin del peso.
4. Si se dan devoluciones, el proveedor acepta reconocer el precio total pagado; es
decir, incluye los valores de transporte y otros servicios.
5. Para explicar el desarrollo de este ejercicio, se ha dividido en dos partes que son
continuas.

La Industria X es una fbrica que produce bienes gravados con tarifa 0%, a partir de
dos materiales directos. Esta industria inicia sus actividades productivas el 1 de
octubre de 200X.

Para ello, compra material directo a crdito segn el siguiente detalle:

200 unidades material A $ 6,00 c/u

200 unidades material B $15,00 c/u
+ IVA + Transporte $100,00, la relacin de peso entre A y B es de 2 a 1.

2- oct.-200X
De las compras anteriores devolvemos 100 unidades de material B.

3- oct.-200X
Compra 100 unidades material B a $16 + IVA

4- oct.-200X
El cliente NN solicita a la empresa la produccin de 40 unidades del artculo X que est
gravado con tarifa 0%: fecha de inicio 4-oct-200X, fecha de terminacin 24-oct-200X
(no requiere el registro en el libro diario, pero s el de la apertura de la hoja de costos).

4-oct.-200X
Desde la bodega con la nota de despacho No. 01 se envan 130 unidades de material A
y 120 unidades de material B para la orden de produccin No. 001.

6-oct.-200X
Con nota de despacho 02, se efecta un segundo envo de materiales para la orden No.
01, segn el detalle que sigue: 30 unidades de A y 30 unidades de B.

Registrar las operaciones, abrir el krdex, registrar el movimiento por el mtodo

promedio y abrir la hoja de costos respectiva.

Transacciones

8-oct.-200X
Compra materiales directos
200 unidades material A 07,20 incluido IVA

-18-
200 unidades material B 17,50 incluido IVA

10-oct.-200X

Se envan materiales a la planta, segn la orden de produccin No. 001, y la nota de

despacho No. 008 por 80 unidades de A y 60 unidades de B.

29-oct.-200X
La produccin de la orden No. 001 ha concluido segn consta en la nota
correspondiente de artculos terminados.

Desde la bodega informan devolucin de materiales segn nota No. 034 con el
siguiente detalle y estado.

10 unidades de material A en buen estado

10 unidades de material A en estado regular

Segn apreciacin del bodeguero, cada unidad de A est en regular estado y por tanto
tendr un valor de $2,10 y se utilizar como material indirecto; la diferencia fue
causada por un imprevisto, sta debe cargarse a resultados.

20 unidades de B en mal estado podran venderse como desperdicio a $2,00 cada una.

Datos adicionales

Las unidades de A en estado regular perdieron su calidad original por una falla en las
mquinas; las unidades de B daadas han perdido su calidad original debido a
descuido y mala operacin de los obreros.

-19-
Mano de obra o fuerza laboral

La mano de obra representa el esfuerzo fsico e intelectual que realiza el hombre con el
objeto de transformar los materiales en partes, artculos acabados, obras concluidas,
espacios cultivables o hatos ganaderos que estarn listos para la venta, utilizando su
destreza, experiencia y conocimientos; esta labor se facilita con el uso de mquinas y
herramientas dispuestas para el efecto.

Gua para clasificar la mano de obra: MOD y MOI

-20-
Si el trabajador (obrero y empleado de fbrica) es asignado a tareas ms o menos
permanentes dentro de un centro de costo, es decir en una relacin directa con la
fabricacin de un artculo o de un proceso, se debe considerar el pago del salario como
mano de obra directa. En cambio, si al trabajador se le asignan funciones generales
(ejemplo: supervisin), no vinculadas directamente con la produccin, el pago del
salario debe considerarse como mano de obra indirecta.

En consecuencia, desde el punto de vista contable, la mano de obra se clasifica en:

1. Mano de obra directa (MOD). Ejemplos: operadores de mquinas de homogenizacin

y pasteurizacin en empresas de lcteos, agricultores y peones en los campos
productivos.
2. Mano de obra indirecta (MOI), Ejemplos: laboratoristas, sobre-estantes, supervisores,
controladores de calidad, directores tcnicos.

Costo de la mano de obra (directa e indirecta)

Es obligacin del empleador reconocer un salario y los dems beneficios y prestaciones

(en el caso de obreros) o un sueldo (en el caso de empleados), a cambio de haber
recibido de los trabajadores el aporte intelectual y/o fsico. Estos sueldos y salarios del
personal de produccin constituyen el costo de la mano de obra que debe ser pagado
oportunamente ya sea en dinero, en servicios o en especie, segn acuerdo previo de
las partes.

Cdigo del trabajo y los contratos colectivo e individual

La ley fundamental que rige las relaciones laborales en el sector privado se denomina
Cdigo del Trabajo o Cdigo Laboral, la cual se complementa con los contratos
colectivos de trabajo.

Segn el art. 220 del Cdigo de Trabajo, el Contrato colectivo.- Contrato o pacto
colectivo es el convenio celebrado entre uno o ms empleadores o asociaciones
empleadoras y una o ms asociaciones de trabajadores legalmente constituidas, con el
objeto de establecer las condiciones o bases conforme a las cuales han de
Celebrarse en lo sucesivo, entre el mismo empleador y los trabajadores representados
por la asociacin contratante, los contratos individuales de trabajo determinados en el
pacto.
El contrato colectivo ampara a todos los trabajadores de una entidad o empresa sin
ningn tipo de discriminacin sean o no sindicalizados.

Fijacin de la remuneracin

El Cdigo del Trabajo prev que a los trabajadores se les fije el salario (o jornal) que
recibirn por su esfuerzo; adems, establece la obligacin patronal de reconocer y
pagar otros beneficios y prestaciones econmico-sociales.

Pago peridico de sueldos y salarios

Los salarios se pagarn semanalmente, y a ms tardar en forma quincenal; los sueldos,

en cambio se reconocern y pagarn mensualmente.

Los salarios se fijan de manera privativa dentro de cada empresa, en funcin de su

tamao, naturaleza del trabajo, complejidad de la tarea, productividad individual y
grupal, experiencia y preparacin acadmica de los individuos, en todo caso no podrn
ser inferiores al mnimo vital general.

-21-
La escala salarial y el plan de carrera deben estar bien estructurados para incentivar el
compromiso y la lealtad, y con ello, la productividad ser una realidad.

Slo cuando una empresa tenga trabajadores comprometidos y preparados, estar lista
para enfrentar con xito cualquier cambio necesario y a enfrentar competidores, aun si
stos son grandes y afamados.

Semana integral

Es obligacin del trabajador laborar 40 horas en la semana, generalmente distribuidas

en cinco jornadas de 8 horas cada una (Ejemplo: de lunes a viernes).

De otro lado, el patrono acuerda con el trabajador un salario-da que no puede ser
menor al mnimo vital general ($375,00 mensuales para el ao 2017), este salario a
efectos de reconocimiento y pago debe completarse por el mnimo de das del mes
correspondiente, es decir, pese a que asiste a laborar aproximadamente 22 das debe
pagarse por 31 das (caso de marzo), a este derecho se denomina semana integral.

Cuadro de beneficios y prestaciones econmicas de trabajadores obligatorias

en el Ecuador

Ver archivo en Excel.

Aspectos administrativos

La administracin tcnica del recurso humano es fundamental en el sector productivo

para:

Reclutar a los individuos ms idneos.

Adiestrarlos y capacitarlos permanentemente.
Efectuar evaluaciones peridicas con el propsito de hacer posibles la promocin y
la reclasificacin.
Estructurar un plan de incentivos que permita al trabajador superarse
continuamente.

As mismo se deben establecer mecanismos que permitan la segregacin racional de

funciones y, por supuesto, controles bsicos; en este sentido ser necesario:

1. Ubicar tcnicamente a los trabajadores, en puestos relativamente fijos y

compatibles con sus habilidades, destrezas y aptitudes (ahora llamadas
competencias), con lo cual se conseguir su especializacin.
2. Controlar su presencia. Son muchos los aspectos que se deben considerar y
numerosas las medidas que pueden tomarse para controlar las horas de trabajo
en cualquier tipo de actividad, bien sea de produccin o de mercadeo. Cada
obrero y empleado, al entrar o salir de la fbrica, ingresa la tarjeta en el reloj de
control que existe para estos casos, y ste registra automticamente el da y la
hora exacta; al final de la semana se computan las horas regulares y las horas
extras trabajadas. Hoy da, en lugar de esta tarjeta se cuenta con mecanismos
electrnicos como el lector de manos.
3. Control del tiempo trabajado. Para el tiempo efectivo de labor que cada obrero
reporta en las operaciones, existe otra forma de control llamada "tarjeta de
tiempo", en la cual se registra el nombre del trabajador, la hora de iniciacin y
terminacin del trabajo en cada operacin o en cada hoja de costos, la fecha y el

-22-
 nmero de la orden de produccin, las unidades terminadas, la firma de
aprobacin del supervisor.

Aspectos contables

Le corresponde al departamento de recursos humanos elaborar las planillas de pago y

provisiones de salarios, que son recibidos colectivos (reemplazan a la factura) en los
que se deja constancia de la liquidacin de valores devengados por los trabajadores y
de las retenciones efectuadas sobre sus ingresos, estas planillas o roles son revisados
por contabilidad. En las siguientes pginas se presentan los formatos ms usuales que
utilizan las industrias del medio.

Clculo y registro del costo del salario y beneficios mensuales

A partir del contrato de trabajo en el que se fija la remuneracin bsica y se mencionan

los beneficios y prestaciones a que tiene derecho un obrero, se deben efectuar los
clculos previos, los cuales constarn en los roles respectivos. La remuneracin bsica
se fija en funcin de un da de trabajo al que se denomina salario, a ste se deben
agregar otros beneficios como horas extraordinarias y suplementarias (extras),
subsidios, bonos y bonificaciones que directamente se hacen llegar al trabajador, luego
de deducir de stos los anticipos y descuentos autorizados por el trabajador u
ordenados por autoridad legal. Tambin se deben calcular las provisiones (a pagar a
futuro inmediato) para dcimos, fondos de reserva, vacaciones y otros.
Ejemplo

Un jefe de taller trabaja en la fbrica XYZ con salario de $15,00 diarios ms los
beneficios previstos en el Cdigo del Trabajo. Si este ciudadano labor 20 horas
adicionales durante el mes, en las tardes, tiene dos cargas familiares por las cuales el
patrono reconoce $5,00 por cada una y recibe un bono de productividad de $50,00
mensuales. Se le retiene en la fuente el aporte personal al lESS y los anticipos que se
indican en el desarrollo de este ejemplo; calcular:

1. El importe de los componentes salariales

2. El valor que debe recibir
3. El valor de las provisiones (beneficios y prestaciones)

Componente Procedimiento Importe

Salario $15,00 x 31 das de agosto de 2016 465,00
Horas extras $15,00/8 horas da= $1,875 x1,875x20 70,31
Subsidio familiar horas 10
Bono productividad $5,00 por 2 cargas 50
Suman (1) El que se indica en el ejemplo 595,31
Menos descuentos
Aportes IESS 54,93
Anticipos $581,25 x 9,45% 100,00
El que se haya otorgado en la primera
quincena
Valor neto a recibir 440,38

-23-
 Provisiones para beneficios y
prestaciones
Decimotercer salario $595,31 / 12 meses 49.61
Decimocuarto salario $366,00 / 12 meses 30.5
Fondo de reserva $595,31 / 12 meses 49.61
Aporte patronal $595,31 x 11,15% 66.38
Vacaciones $581,25 / 24 quincenas al ao 24.22
Suman (2) 220,32
Costo total por mes
(1+2) 660,7

El grado de dificultad, en el registro del costo del rol de pagos de salarios y beneficios
es mnimo, puesto que la sumatoria de los ingresos normales y adicionales se carga a
mano de obra.

En el siguiente asiento tipo se evidencia este cargo, con abono a diversas cuentas del
pasivo, por retenciones, y a bancos por los salarios lquidos.

Fecha Concepto Parcial Debe haber

200X Mano de obra directa 595.31
Retenciones en la fuente
Aportes seguro social por pagar 54.93
Bancos 440.38
Anticipos de salarios 100.00
(R. Del costo del rol de jornales
directos correspondiente al mes)

Clculo y registro de las provisiones para beneficios

La provisin contable que la empresa debe calcular y registrar con cargo a la mano de
obra directa, se refiere a:

-Decimotercera remuneracin. 1/12, de los ingresos normales o imponibles.

-Decimocuarta remuneracin. 1/12 de $366,00 (vigente al ao 2016)
-Fondo de reserva: para el primer ao no debe establecerse provisin por este
concepto; a partir del segundo ao, la provisin ser de 1/12 de los ingresos
imponibles.
-Vacaciones: se calcula dividiendo los ingresos imponibles entre 24, siempre que el
trabajador trabaje en dicha empresa hasta el quinto ao; a partir de ste, el
porcentaje se ajustar gradualmente puesto que los obreros tendrn derecho a un
da adicional de vacaciones.

Fecha Concepto Parcial Debe haber

200X Mano de obra directa 220.32
Decimotercer salario por pagar 49.61
Decimocuarto salario por pagar 30.50
Fondo de reserva y otros 49.61
Vacaciones por pagar 24.22
lESS por pagar- Aporte patronal 66.38
(R. Del costo de provisiones de
beneficios econmicos peridicos)

-24-
Ejemplo

La industria "Envases del Pacfico" proporciona los siguientes datos para preparar los
roles de pago y provisiones del grupo de obreros que laboran durante el mes de
octubre del 200X, y formular los asientos de registro de estos costos.

Nombre Salario da Das pago Horas extras

A 18 23 10 en das laborables (+50%)
B 21 16 15 en das festivos (+100%)
C 8 13 8 en das festivos (+100%)

Datos adicionales

1. Todos los trabajadores estn afiliados al lESS; aporte personal 9,45%.

2. La empresa reconoce y paga mensualmente un bono de productividad de $16,00 por
obrero.
3. La empresa reconoce un bono anual a favor de los obreros por $500,00 que se paga
en el mes de mayo.
4. Excepto el seor C, todos los dems trabajan ms de un ao; en consecuencia, les
corresponde el denominado fondo de reserva.
5. Los empleados generan los beneficios y prestaciones de ley, incluso el bono anual
desde el primer da de trabajo.

Solucin

A continuacin, se presenta el rol de pagos y el rol de provisiones, preparados a partir

de clculos previos que ya se han explicado.

Ver Excel.

Conversin del salario total en valor hora /hombre

El valor econmico de una hora de mano de obra se obtiene dividiendo el costo total
que se reconoce a los trabajadores durante el mes entre el nmero de horas
efectivamente laboradas.

Costo hora = Costo total mano de obra (salarios, beneficios y provisiones)

Nmero de horas efectivas durante el mes

Esta frmula se aplica por cada obrero o por el grupo, en caso de querer obtener el
costo hora/hombre promedio.

Ejemplo

Calcule el valor hora/hombre de los obreros directos que laboraron en el mes de

octubre en la Empresa XYZ y asgnelos a la produccin de las rdenes que se indican a
continuacin:

Salarios bsicos 850,00 Decimotercer sueldo 105,00

Horas extras 130,00 Decimocuarto sueldo 100,00
Bono productividad 120,00 Fondo reserva 105,00
Subsidio familiar 160,00 Bono especial 130,00
Retenciones y descuentos 210,00 Aporte patronal 128,00
Diferencia pagada cheque 1.050,00 Vacaciones 66,0

-25-
Datos adicionales

Son 10 obreros, que laboraron 1.420 horas + 30 horas extras; de este total, 1.110 son
productivas; 65 son improductivas normales y la diferencia, improductivas
incontrolables* por falta de materiales, corto del fluido elctrico, etc.

Durante este mes la empresa atendi las rdenes de produccin No. 001 a 006. De los
tiquetes de tiempo se obtuvo la siguiente informacin sobre horas efectivas de trabajo:

OP 001 190 horas; OP 002 86 horas; OP 003 95 horas

OP004 105 horas; OP 005 98 horas; OP 006 536 horas

Solucin

Clculo del costo por hora de MOD:

1. Salario mensual (rol de pagos) $1.260,00

2. Provisiones para pagos peridicos 634,00
Costo total mes de octubre 1.894,00
Dividido para el total de horas 1.450,00
Costo por hora/hombre MOD $1,306
Cmputo de horas:
Horas laboradas 1.420
Horas extras 30
Total horas MOD 1.450
Distribucin
Horas productivas 1.110
Horas improductivas asignables 65
Horas aplicables a la produccin 1.175
Horas improductivas aplicables gasto 275
Total horas MOD 1.450

Clculo de costo de MOD aplicable a rdenes de produccin

OP Cantidad % Horas Horas Costo Costo
No. horas improductiva totales por hora asignabl
productivas s aplicable MOD e OP
s
1 190 17.1 11.13 201.13 1.306 262.72
2 86 2 5.04 91.04 1.306 118.92
3 95 7.75 5.56 100.56 1.306 31.36
4 105 8.56 6.15 111.15 1.306 145.18
5 98 9.46 5.73 103.73 1.306 35.49
6 536 8.83 31.39 567.39 1.306 41.13
48.2
8
Suman 1.110 100 65.00 1175.00 634.80
%

-26-
Horas improductivas asignadas 65 entre las 6 rdenes; se asigna a c/u multiplicando 65
por el porcentaje respectivo.

Registro en el diario

a. Planillas de pago y de provisiones

Fecha Concepto Parcial Debe haber

200X Mano de obra directa 1260.00
Retenciones y descuentos de nmina 210.00
Bancos 1050.00
(R. del rol de pagos y pago con cheque)

Fecha Concepto Parcial Debe haber

200X Mano de obra directa 634
Remuneraciones por pagar 634
(R. del rol de provisiones)

b. Transferencia a la produccin

El costo hora/hombre de las horas productivas e improductivas normales a las distintas

hojas de costos laboradas durante dicho periodo, debe cargarse a la produccin en
proceso; mientras que a una cuenta de resultados denominada "Prdidas en gestin de
RR.HH.", se carga el costo de las horas improductivas incontrolables y que no deberan
darse mediante el siguiente asiento:

Fecha Concepto Parcial Debe haber

200X Inventario produccin en proceso MOD 1534.80
Prdida en gestin de RR.HH. 359.20
Mano de obra directa 1894.00
(R. de 1.175 horas en la hoja de costos
002 a 006)

Registro en las hojas de costos

Se toman las hojas de costos vigentes del periodo, se identifica el sector asignado a la
mano de obra directa, y ah se anotan los valores correspondientes a cada orden.
Previamente se debe efectuar el anlisis de la informacin que presentan las tarjetas
diarias de tiempo (tiquetes), puesto que podra suspenderse la actividad y, por
consiguiente, se tendran que reconocer las denominadas horas improductivas
imprevistas por dao de mquinas, ausencia de materiales, suspensin de fluido
elctrico y similares; el costo de estas horas debera cargarse a resultados y no al costo
de produccin.

En caso de rdenes terminadas en periodos menores al de liquidacin y pago de

haberes, la asignacin del costo de mano de obra se efectuar con el valor-hora
inmediata anterior, es decir que si queremos liquidar la hoja de costos No. 35 que se
termin el 4 de septiembre del 200X, el cargo se har tomando el nmero de horas
efectivamente usadas multiplicado por el valor hora del mes de agosto. A f in de mes
se conciliarn los pagos y provisiones debidamente reconocidos, con las aplicaciones
en las hojas de costo. En caso de diferencias, se hace el ajuste de valores que
corresponda.

-27-
 EMPRESA INDUSTRIAL X
Hoja de costos

Cliente: Orden de produccin No. 001

Artculo Cantidad
: X :
Fecha de inicio: Fecha de terminacin:
Materia prima directa Mano de obra directa Costos indirectos de fabricacin
Fech No. V/Hor
Despacho Valor Fecha Valor Fecha Tasa Parmetro Valor
a Horas a

30-oct 201.13 1.306 262.72

Suman $ Suman $ Suman $

Resumen Valor
Materia prima
directa
Mano de obra 262.7
directa 2
Costo primo
directo
Contador de costos
CIF-aplicados
Costo de
fabricacin
Gastos
asignados
Utilidad
Precio de venta

Tratamiento contable de las horas improductivas

El tiempo que la empresa reconoce y paga, pese a que no ha recibido de los

trabajadores un aporte efectivo que coadyuve a generar valor agregado en los
productos o procesos, se denomina horas improductivas; stas suelen presentarse por
falta de energa, materiales, insumos por daos de mquinas y equipos, o por
descoordinacin en las actividades, pero tambin se presentan como parte del proceso
de cargo y descargo de materiales, calentamiento y mantenimiento de mquinas, e
incluso el tiempo destinado a permisos mdicos.

-28-
Si bien estos tiempos deben estar debidamente controlados y reportados para efectos
contables y de gestin de recursos humanos, es pertinente hacer la correspondiente
clasificacin para contabilizarlos apropiadamente; en efecto, las horas improductivas
imprevistas, incontrolables o producto de la administracin ineficiente de los recursos
humanos deben cargarse a resultados, vale decir, a una cuenta de gasto no
operacional. Para efectos tributarios deben identificarse y solicitar al SRI que se
consideren como mermas normales, de lo contrario se debe incluir en la conciliacin
tributaria y por tanto afectarn el clculo del impuesto a la renta; sin embargo, existen
criterios contrarios que hablan de cargarlas al costo
de los productos o procesos, lo que provoca una contingencia tributaria. De otro lado,
ocultar contablemente esta informacin impedir a la gerencia tener contacto con esta
realidad a fin de buscar mayor eficiencia a futuro.

Las horas perdidas esperadas (normales) deben cargarse al costo de las rdenes y
procesos, como es el caso de calentamiento de mquinas, tratamiento de los
materiales y similares.

En caso de rdenes de produccin, la asignacin a estas horas debe hacerse en

proporcin directa con las horas productivas consumidas por cada orden. Por ejemplo,
si durante el da se perdieron 4 horas-grupo y si durante ste se laboraron
efectivamente 30 horas en la orden No. 001 y 70 horas en la orden No. 002, entonces
el 30% de las 4 horas se cargan a la primera y el 70% a la orden No. 002.

Por lo anterior, es importante discriminar las horas pprdidas, entre normales y no

normales, las primeras deben afectar al costo y las segundas al gasto, sobre estas
ltimas la gerencia debe tomar acciones oportunas a fin de reducirlas, aunque lo ideal
sera eliminarlas. Slo as se estar contribuyendo a la disminucin eficaz de los costos
de produccin.

-29-
-30-