Las Existencias 1o Gade Grupo B Tema 9

EXISTENCIAS
(Captulo 9. Manual de Contabilidad Financiera: Teora y Prctica)
(1) LAS EXISTENCIAS EN EL MARCO CONCEPTUAL DE LA CONTABILIDAD.
En el Tema 8 se estudiaron aquellos aspectos contenidos en el Marco Conceptual de

la Contabilidad y a los fundamentos, principios y conceptos bsicos cuyo
cumplimiento conduce al reconocimiento y valoracin de los elementos de las
cuentas anuales.
En el Marco Conceptual se recogen los criterios de valoracin y las definiciones

necesarias para el adecuado tratamiento de la valoracin y operaciones realizadas
con las existencias.
(2) EXISTENCIAS.
2.1. Valoracin
Cuando analizamos el tratamiento de la compras y gastos en el tema anterior,

hicimos referencia a que el correcto tratamiento contable de stas pasaba por la
aplicacin de las Normas de Valoracin de Existencias y de Inmovilizado.
A continuacin, reproducimos la Norma de Valoracin sobre existencias para el

registro adecuado de las mismas y de las operaciones con stas.
Norma de Valoracin 10 PGC - Existencias
1. Valoracin inicial
Los bienes y servicios comprendidos en las existencias se valorarn por su coste, ya

sea el precio de adquisicin o el coste de produccin.
Los impuestos indirectos que gravan las existencias slo se incluirn en el precio de
adquisicin o coste de produccin cuando no sean recuperables directamente de la
Hacienda Pblica.
En las existencias que necesiten un periodo de tiempo superior a un ao para estar

en condiciones de ser vendidas, se incluirn en el precio de adquisicin o coste de
produccin, los gastos financieros, en los trminos previstos en la norma sobre el
inmovilizado material.
Los anticipos a proveedores a cuenta de suministros futuros de existencias se

valorarn por su coste.
Los dbitos por operaciones comerciales se valorarn de acuerdo con lo dispuesto en

la norma relativa a instrumentos financieros.
1.1. Precio de adquisicin
El precio de adquisicin incluye el importe facturado por el vendedor despus de

deducir cualquier descuento, rebaja en el precio u otras partidas similares as como
los intereses incorporados al nominal de los dbitos, y se aadirn todos los gastos
adicionales que se produzcan hasta que los bienes se hallen ubicados para su venta,
tales como transportes, aranceles de aduanas, seguros y otros directamente
atribuibles a la adquisicin de las existencias.
No obstante lo anterior, podrn incluirse los intereses incorporados a los dbitos con
vencimiento no superior a un ao que no tengan un tipo de inters contractual,
cuando el efecto de no actualizar los flujos de efectivo no sea significativo.
Comprender, por tanto, el precio consignado en factura ms todos los gastos

adicionales que se produzcan hasta que los bienes se hallen en el almacn. El
importe de los impuestos slo se incluir cuando no sean recuperables de la
Hacienda Pblica.
+ Importe consignado en factura

+ Gastos adicionales
+ Imp. indirectos no recuperables
= PRECIO DE ADQUISICION
1.2. Coste de produccin
El coste de produccin se determinar aadiendo al precio de adquisicin de las

materias primas y otras materias consumibles, los costes directamente imputables al
producto. Tambin deber aadirse la parte que razonablemente corresponda de los
costes indirectamente imputables a los productos de que se trate, en la medida en
que tales costes correspondan al periodo de fabricacin, elaboracin o construccin,
en los que se haya incurrido al ubicarlos para su venta y se basen en el nivel de
utilizacin de la capacidad normal de trabajo de los medios de produccin.
Se obtiene aadiendo al precio de adquisicin de los costes directamente

imputables la parte proporcional de los costes indirectos, en la medida que stos se
correspondan con el perodo de fabricacin.
+ Costes directos
+ Costes indirectos (%)
= COSTE DE PRODUCCION
1.3. Mtodos de asignacin de valor
Cuando se trate de asignar valor a bienes concretos que forman parte de un

inventario de bienes intercambiables entre s, se adoptar con carcter general el
mtodo del precio medio o coste medio ponderado. El mtodo FIFO es aceptable y
puede adoptarse si la empresa lo considerase ms conveniente para su gestin. Se
utilizar un nico mtodo de asignacin de valor para todas las existencias que
tengan una naturaleza y uso similares.
Cuando se trate de bienes no intercambiables entre s o bienes producidos y

segregados para un proyecto especfico, el valor se asignar identificando el precio o
los costes especficamente imputables a cada bien individualmente considerado.
1.4. Coste de las existencias en la prestacin de servicios
Los criterios indicados en los apartados precedentes resultarn aplicables para

determinar el coste de las existencias de los servicios. En concreto, las existencias
incluirn el coste de produccin de los servicios en tanto an no se haya reconocido
el ingreso por prestacin de servicios correspondiente conforme a lo establecido en
la norma relativa a ingresos por ventas y prestacin de servicios.
El coste de las prestaciones de servicios considerado como existencias se compone

fundamentalmente de mano de obra y otros costes del personal directamente
involucrado en la prestacin del servicio, incluyendo personal de supervisin y otros
costes indirectos distribuibles.
Asimismo, no se incluirn, entre otros:
Costes relacionados con las ventas.

Costes del personal de administracin general.
Mrgenes de ganancia.
Costes indirectos no distribuibles.
2. Valoracin posterior
Cuando el valor neto realizable de las existencias sea inferior a su precio de

adquisicin o a su coste de produccin, se efectuarn las oportunas correcciones
valorativas reconocindolas como un gasto en la cuenta de prdidas y ganancias.
En el caso de las materias primas y otras materias consumibles en el proceso de

produccin, no se realizar correccin valorativa siempre que se espere que los
productos terminados a los que se incorporen sean vendidos por encima del coste.
Cuando proceda realizar correccin valorativa, el precio de reposicin de las
materias primas y otras materias consumibles puede ser la mejor medida disponible
de su valor neto realizable.
Adicionalmente, los bienes o servicios que hubiesen sido objeto de un contrato de

venta o de prestacin de servicios en firme cuyo cumplimiento deba tener lugar
posteriormente, no sern objeto de la correccin valorativa, a condicin de que el
precio de venta estipulado en dicho con trato cubra, como mnimo, el coste de tales
bienes o servicios, ms todos los costes pendientes de realizar que sean necesarios
para la ejecucin del contrato.
Si las circunstancias que causaron la correccin del valor de las existencias hubiesen
dejado de existir, el importe de la correccin ser objeto de reversin
reconocindolo como un ingreso en la cuenta de prdidas y ganancias.
Concepto de valor neto realizable
A estos efectos, y de acuerdo con el apartado 6.3 del Marco Conceptual, el valor
neto realizable es el importe que se puede obtener por la enajenacin de un activo
en el mercado, en el curso normal del negocio, deducidos los costes estimados
necesarios para llevarla a cabo.
Por lo que se refiere a las materias primas y productos en curso, y siguiendo el mismo
apartado del marco conceptual, el valor neto realizable ser el valor neto realizable
del producto terminado, deducidos los costes estimados necesarios para terminar su
produccin, construccin o fabricacin.
Reglas especiales
1. Materias primas: en el caso de las materias primas, y otras materias

consumibles en el proceso de produccin, no se registrar ninguna correccin
valorativa en las mismas, siempre que se espere que los productos terminados
a los que se incorporen sean vendidos por encima del coste. En el caso de que
procediera realizar una correccin valorativa, el precio de reposicin de las
materias primas y otras materias consumibles puede ser la mejor medida
disponible de su valor neto realizable.
2. Los bienes o servicios que hayan sido objeto de un contrato de venta en firme
no sern objeto de correccin valorativa, siempre que el precio pactado
cubra, como mnimo, el coste de tales bienes o servicios, ms todos los costes
pendientes de realizar que sean necesarios para la ejecucin del contrato.
2.2. CUADRO DE CUENTAS
Las cuentas que intervienen en el registro de las operaciones de existencias, distintas

de las de compras, se recoge en la CUARTA PARTE del PGC, denominada Cuadro de
Cuentas:
GRUPO 3
EXISTENCIAS
30. Comerciales
300. Mercaderas A
301. Mercaderas B
31. Materias Primas

310. Materias primas A
311. Materias primas B
32. Otros aprovisionamientos

320. Elementos y conjuntos incorporables
321. Combustibles
322. Repuestos
325. Materiales diversos
326. Embalajes
327. Envases
328. Material de oficina
33. Productos en curso

330. Productos en curso A
331. Productos en curso B
34. Productos semiterminados

340. Productos semiterminados A
341. Productos semiterminados B
35. Productos terminados

350. Productos terminados A
351. Productos terminados B
36. Subproductos, residuos y materiales recuperados

360. Subproductos A
361. Subproductos B
365. Residuos A
366. Residuos B
368. Materiales recuperados A
369. Materiales recuperados B
39. Deterioro de valor de las existencias

390. Deterioro de valor de las mercaderas
391. Deterioro de valor de las materias primas
392. Deterioro de valor de otros aprovisionamientos
393. Deterioro de valor de los productos en curso
394. Deterioro de valor de los productos semiterminados
395. Deterioro de valor de los productos terminados
396. Deterioro de valor de los subproductos, residuos y materiales recuperados
61. Variacin de existencias
610. Variacin de existencias de mercaderas

611. Variacin de existencias de materias primas
612. Variacin de existencias de otros aprovisionamientos
69. Prdidas por deterioro y otras dotaciones

693. Prdidas por deterioro de existencias
6930. Prdidas por deterioro de productos terminados y en curso de fabricacin
6931. Prdidas por deterioro de mercaderas
6932. Prdidas por deterioro de materias primas
6933. Prdidas por deterioro de otros aprovisionamientos
71. Variacin de existencias

710. Variacin de existencias de productos en curso
711. Variacin de existencias de productos semiterminados
712. Variacin de existencias de productos terminados
713. Variacin de existencias de subproductos, residuos y materiales recuperados
79. Excesos y aplicaciones de provisiones y de prdidas por deterioro.

793. Reversin del deterioro de existencias
7930. Reversin del deterioro de productos terminados y en curso de fabricacin
7931. Reversin del deterioro de mercaderas
7932. Reversin del deterioro de materias primas
7933. Reversin del deterioro de otros aprovisionamientos
2.3. LAS EXISTENCIAS EN LAS CUENTAS ANUALES.
El Marco Conceptual, como hemos comentado al principio, establece los criterios y

mtodos valorativos aplicables a los hechos econmicos de manera que stos tengan
su reflejo correcto en la contabilidad social. El reflejo final se muestra en las cuentas
anuales, de manera que todo lector interesado podr encontrar en las cuentas
anuales toda la informacin relativa a las existencias de la sociedad con el alcance
que fija el propio PGC.
A continuacin recogemos las principales referencias contenidas en las Cuentas

Anuales en relacin con las existencias:
Balance de Situacin y Cuenta de Prdidas y Ganancias
Informacin sobre los criterios aplicados
La Memoria de las Cuentas Anuales contiene una nota referida a las Normas de
Registro y Valoracin empleadas por la sociedad para registrar sus hechos
econmicos. Estas normas se recogen normalmente en la Nota 4 definida como
Normas de Registro y valoracin.
En esta nota se indicarn los criterios contables aplicables en relacin con las
partidas del Balance y PyG. En relacin con las existencias, se indicarn:
- Los criterios de valoracin.

- Criterios seguidos sobre las correcciones valorativas por deterioro.
- Criterios sobre capitalizacin de gastos financieros.
Adicionalmente, la Memoria de las Cuentas Anuales contiene una Nota especfica

sobre existencias (dependiendo de la importancia de las citadas existencias) que
contendr informacin sobre:
a) Circunstancias que han motivado las correcciones valorativas por deterioro de

existencias y, en su caso, la reversin de dichas correcciones, reconocidas en
el ejercicio, as como su importe.
b) El importe de los gastos financieros capitalizados durante el ejercicio en las
existencias de ciclo de produccin superior a un ao, as como los criterios
seguidos para su determinacin.
c) Compromisos firmes de compra y venta, as como informacin sobre contratos
de futuro o de opciones relativos a existencias.
d) Limitaciones en la disponibilidad de las existencias por garantas,
pignoraciones, fianzas y otras razones anlogas, indicando las partidas que
afectan, su importe y proyeccin temporal.
e) Cualquiera otra circunstancia de carcter sustantivo que afecte a la
titularidad, disponibilidad o valoracin de las existencias, tal como: litigios,
seguros, embargos, etc.
2.4. DEFINICIONES CONTABLES.
Las existencias son activos posedos para ser vendidos en el curso normal de la
explotacin, en proceso de produccin o en forma de materiales o suministros para
ser consumidos en el proceso de produccin o en la prestacin de servicios.
Mercaderas, materias primas, otros aprovisionamientos, productos en curso,

productos semiterminados, productos terminados y subproductos, residuos y
materiales recuperados.
Una cuenta que recoja existencias que, de acuerdo con lo establecido en las normas
de registro y valoracin, formen parte de un grupo enajenable de elementos
mantenidos para la venta, se abonar en el momento en que se cumplan las
condiciones para su clasificacin con cargo a la respectiva cuenta del subgrupo 58.
30. COMERCIALES
300. Mercaderas A
301. Mercaderas B
Bienes adquiridos por la empresa y destinados a la venta sin transformacin.

Las cuentas 300/309 figurarn en el activo corriente del balance; solamente
funcionarn con motivo del cierre del ejercicio.
Su movimiento es el siguiente:
a) Se abonarn, al cierre del ejercicio, por el importe del inventario de existencias

inicia les, con cargo a la cuenta 610.
b) Se cargarn por el importe del inventario de existencias de final del ejercicio que
se cie rra, con abono a la cuenta 610.
Si las mercaderas en camino son propiedad de la empresa, segn las condiciones del
contrato, figurarn como existencias al cierre del ejercicio en las respectivas cuentas
del subgrupo 30. Esta regla se aplicar igualmente cuando se encuentren en camino
productos, materias, etc., incluidos en los subgrupos siguientes.
31. MATERIAS PRIMAS

310. Materias primas A
311. Materias primas B
Las que, mediante elaboracin o transformacin, se destinan a formar parte de los

productos fabricados. Las cuentas 310/319 figurarn en el activo corriente del
balance y su movimiento es anlogo al sealado para las cuentas 300/309.
32. OTROS APROVISIONAMIENTOS

321. Combustibles
322. Repuestos
326. Embalajes
327. Envases
Los fabricados normalmente fuera de la empresa y adquiridos por sta para

incorporarlos a su produccin sin someterlos a transformacin.
321. Combustibles
Materias energticas susceptibles de almacenamiento.
322. Repuestos
Piezas destinadas a ser montadas en instalaciones, equipos o mquinas en sustitucin

de otras semejantes.
Se incluirn en esta cuenta las que tengan un ciclo de almacenamiento inferior a un

ao.
Otras materias de consumo que no han de incorporarse al producto fabricado.
326. Embalajes
Cubiertas o envolturas, generalmente irrecuperables, destinadas a resguardar
productos o mercaderas que han de transportarse.
327. Envases
Recipientes o vasijas, normalmente destinadas a la venta juntamente con el

producto que contienen.
El destinado a la finalidad que indica su denominacin, salvo que la empresa opte por
considerar que el material de oficina adquirido durante el ejercicio es objeto de
consumo en el mismo.
Las cuentas 320/329 figurarn en el activo corriente del balance y su movimiento es

anlogo al sealado para las cuentas 300/309.
33. PRODUCTOS EN CURSO

330. Productos en curso A
331. Productos en curso B
Bienes o servicios que se encuentran en fase de formacin o transformacin en un

centro de actividad al cierre del ejercicio y que no deban registrarse en las cuentas
de los subgrupos 34 36.
Las cuentas 330/339 figurarn en el activo corriente del balance; solamente

funcionarn con motivo del cierre del ejercicio.
a) Se abonarn, al cierre del ejercicio, por el importe del inventario de existencias

inicia les, con cargo a la cuenta 710.
b) Se cargarn por el importe del inventario de existencias de final del ejercicio que
se cierra, con abono a la cuenta 710.
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34. PRODUCTOS SEMITERMINADOS

340. Productos semiterminados A
341. Productos semiterminados B
Los fabricados por la empresa y no destinados normalmente a su venta hasta tanto

sean objeto de elaboracin, incorporacin o transformacin posterior.

35. PRODUCTOS TERMINADOS

350. Productos terminados A
351. Productos terminados B
Los fabricados por la empresa y destinados al consumo final o a su utilizacin por

otras empresas. Las cuentas 350/359 figurarn en el activo corriente del balance y su
movimiento es anlogo al sealado para las cuentas 330/339.
36. SUBPRODUCTOS, RESIDUOS Y MATERIALES RECUPERADOS

360. Subproductos A
361. Subproductos B
365. Residuos A
366. Residuos B
368. Materiales recuperados A
369. Materiales recuperados B
Subproductos: Los de carcter secundario o accesorio de la fabricacin principal.
Residuos: Los obtenidos inevitablemente y al mismo tiempo que los productos o

subproductos, siempre que tengan valor intrnseco y puedan ser utilizados o
vendidos.
Materiales recuperados: Los que, por tener valor intrnseco entran nuevamente en
almacn despus de haber sido utilizados en el proceso productivo.

39. DETERIORO DE VALOR DE LAS EXISTENCIAS

390. Deterioro de valor de las mercaderas
391. Deterioro de valor de las materias primas
392. Deterioro de valor de otros aprovisionamientos
393. Deterioro de valor de los productos en curso
394. Deterioro de valor de los productos semiterminados
395. Deterioro de valor de los productos terminados
396. Deterioro de valor de los subproductos, residuos y materiales recuperados
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Expresin contable de prdidas reversibles que se ponen de manifiesto con motivo

del inventario de existencias de cierre de ejercicio.
Las cuentas de este subgrupo figurarn en el activo corriente del balance minorando
la partida en la que figure el correspondiente elemento patrimonial.
a) Se abonarn por la estimacin del deterioro que se realice en el ejercicio que se

cierra, con cargo a la cuenta 693.
b) Se cargarn por la estimacin del deterioro efectuado al cierre del ejercicio

precedente, con abono a la cuenta 793.
61. VARIACIN DE EXISTENCIAS
610. Variacin de existencias de mercaderas

611. Variacin de existencias de materias primas
612. Variacin de existencias de otros aprovisionamientos
610/611/612. Variacin de existencias de . . .
Cuentas destinadas a registrar, al cierre de ejercicio, las variaciones entre las

existencias finales y las iniciales, correspondientes a los subgrupos 30, 31 y 32
(mercaderas, materias primas y otros aprovisionamientos).
Se cargarn por el importe de las existencias iniciales y se abonarn por el de las

existencias fina les, con abono y cargo, respectivamente, a cuentas de los subgrupos
30, 31 y 32. El saldo que resulte en estas cuentas se cargar o abonar, segn los
casos, a la cuenta 129.
69. PRDIDAS POR DETERIORO Y OTRAS DOTACIONES

[]
693. Prdidas por deterioro de existencias
Correccin valorativa, realizada al cierre del ejercicio, por el deterioro de carcter

reversible en las existencias. Se cargar por el importe del deterioro estimado, con
abono a cuentas del subgrupo 39 o a la cuenta 599.
12
71. VARIACIN DE EXISTENCIAS

710. Variacin de existencias de productos en curso
711. Variacin de existencias de productos semiterminados
712. Variacin de existencias de productos terminados
713. Variacin de existencias de subproductos, residuos y materiales recuperados
710/713. Variacin de existencias de . . . . .
Cuentas destinadas a registrar, al cierre del ejercicio, las variaciones entre las
existencias finales y las iniciales correspondientes a los subgrupos 33, 34, 35 y 36
(productos en curso, productos semiterminados, productos terminados y
subproductos, residuos y materia les recuperados).
Se cargarn por el importe de las existencias iniciales y se abonarn por el de las

existencias fina les, con abono y cargo, respectivamente, a cuentas de los subgrupos
33, 34, 35 y 36. El saldo que resulte de estas cuentas se cargar o abonar, segn los
casos, a la cuenta 129.
79. EXCESOS Y APLICACIONES DE PROVISIONES Y DE PRDIDAS POR DETERIORO

[]
793. Reversin del deterioro de existencias
Importe de la correccin por deterioro existente al cierre del ejercicio anterior. Se

abonar, al cierre del ejercicio, por el deterioro contabilizado en el ejercicio
precedente, con cargo a cuentas del subgrupo 39 o a la cuenta 599.
13
2.5. EL INVENTARIO: MTODOS DE ASIGNACIN DE VALOR.
Como mnimo una vez al ao la empresa debe realizar un inventario fsico de sus
existencias, consistente en un recuento de las unidades que componen ste,
asignando un valor y un nmero de unidades a partir del recuento realizado.
Por otra parte, la empresa debe llevar un inventario permanente que le permita
valorar las citadas existencias finales de acuerdo a criterios generalmente aceptados.
Las diferencias que pudieran ponerse de manifiesto entre el inventario fsico y las
unidades que refleja el programa de inventario permanente, se regularizarn previa
investigacin de su origen.
El Plan General de Contabilidad admite con carcter general el mtodo del precio
medio o coste medio ponderado, permitiendo como vlido el mtodo FIFO si la
empresa lo considera ms adecuado para su gestin.
Se utilizar un nico mtodo de asignacin de valor para todas las existencias que
tengan una naturaleza y uso similares. Es decir, el mtodo de valoracin utilizado no
puede cambiarse arbitrariamente cada ao, sino que debe basarse en circunstancias
concretas que deben informarse adecuadamente en la memoria de las Cuentas
Anuales.
Precio medio ponderado (PMP):
Valora las salidas de acuerdo con la media de los precios de adquisicin de las
existencias en ese momento, ponderados por las cantidades adquiridas.
FIFO:
Recoge las iniciales de la expresin first in, first out (primera entrada, primera
salida) y valora las salidas de acuerdo con el precio de la partida comprada antes y,
cuando sta no es suficiente, se empieza a computar el precio de las unidades que
correspondan de la siguiente entrada, y as sucesivamente. As, las existencias finales
quedan valoradas a los precios ms recientes.
Mtodos de valoracin de las salidas de existencias y las fichas de inventario

permanente.
Clculo del valor de las salidas de existencias
La empresa A, SA, empresa dedicada al comercio de prendas de confeccin, ha

tenido los siguientes movimientos de existencias durante el ltimo ejercicio:
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CANTIDAD /UNIDAD EUROS

Entrada 1 3.000,00 1,50 4.500,00
Entrada 2 2.500,00 1,75 4.375,00
Salida 1 (4.000,00) 3,00 (12.000,00)
Entrada 3 1.000,00 1,85 1.850,00

Salida 2 (2.250,00) 3,15 (7.087,50)
Entrada 4 500,00 2,00 1.000,00
Se pide: Presentar una ficha de inventario contable permanente de acuerdo con los
mtodos siguientes:
a) Mtodo del precio medio ponderado.
b) Mtodo FIFO
Solucin al caso prctico
a. Mtodo del precio medio ponderado
PRECIO MEDIO PONDERADO

ENTRADAS SALIDAS EXISTENCIAS
CANTIDAD /UNIDAD EUROS CANTIDAD /UNIDAD EUROS CANTIDAD /UNIDAD EUROS
3.000,00 1,50 4.500,00 3.000,00 1,50 4.500,00
2.500,00 1,75 4.375,00 2.500,00 1,75 4.375,00
5.500,00 1,61 8.875,00
(4.000,00) 1,61 (6.454,55) 1.500,00 1,61 2.420,45
1.500,00 1,61 2.420,45
1.000,00 1,85 1.850,00 1.500,00 1,61 2.420,45
1.000,00 1,85 1.850,00
2.500,00 1,71 4.270,45
(2.250,00) 1,71 (3.843,41) 250,00 1,71 427,05
250,00 1,71 427,05
250,00 1,71 427,05
500,00 2,00 1.000,00 500,00 2,00 1.000,00
750,00 1,90 1.427,05
COMPRAS 11.725,00
VENTAS (19.087,50)
INVENTARIO (1.427,05)
BENEFICIO (8.789,55)
Ventas a precio de coste:
- Columna euros de SALIDAS: 10.297,95 euros

- Ef= Ei + Compras Ventas a precio de coste (consumos)
Consumos= Ei + Compras Ef= 0,00 + 11.725,00 1.427,05 = 10.297,95 euros.
15
b. Mtodo FIFO
FIFO
ENTRADAS SALIDAS EXISTENCIAS
CANTIDAD /UNIDAD EUROS CANTIDAD /UNIDAD EUROS CANTIDAD /UNIDAD EUROS
3.000,00 1,50 4.500,00 3.000,00 1,50 4.500,00
2.500,00 1,75 4.375,00 2.500,00 1,75 4.375,00
8.875,00
(3.000,00) 1,50 (4.500,00) 2.500,00 1,75 4.375,00
(1.000,00) 1,75 (1.750,00) 1.500,00 1,75 2.625,00
2.625,00
1.500,00 1,75 2.625,00
1.000,00 1,85 1.850,00 1.000,00 1,85 1.850,00
4.475,00
(1.500,00) 1,75 (2.625,00)
0,00 0,00 0,00 (750,00) 1,85 (1.387,50) 250,00 1,85 462,50
500,00 2,00 1.000,00 500,00 2,00 1.000,00
1.462,50
COMPRAS 11.725,00
VENTAS (19.087,50)
INVENTARIO (1.462,50)
BENEFICIO (8.825,00)
Ventas a precio de coste:
- Columna euros de SALIDAS: 10.262,50 euros

- Ef= Ei + Compras Ventas a precio de coste (consumos)
Consumos= Ei + Compras Ef= 0,00 + 11.725,00 1.462,50 = 10.262,50 euros.
2.6. EL INVENTARIO DE LA PRESTACIN DE SERVICIOS.
Este apartado es una de las principales novedades del PGC Pymes y afecta
principalmente a las empresas dedicadas a la prestacin de servicios, sobre todo en
aquellas que tengan dificultad de valorar el grado de ejecucin de los proyectos.
Los criterios indicados en los apartados precedentes resultarn aplicables para

determinar el coste de las existencias de los servicios. En concreto, las existencias
incluirn el coste de produccin de los servicios en tanto an no se haya reconocido
el ingreso por prestacin de servicios correspondiente conforme a lo establecido en
la norma relativa a ingresos por ventas y prestacin de servicios.
Ejemplo:
Costes de existencias de prestaciones de servicios.- La empresa consultora ASESORIA

AB, SA ha contratado la realizacin de un trabajo de implantacin de sistemas de
informacin por importe de 100.000 . El trabajo a realizar se llevar a cabo entre el
01.07.09 y el 30.06.10. Supongamos que, de conformidad con la norma de registro y
valoracin de ingresos por prestacin de servicios, no se cumplen los requisitos para
contabilizar los ingresos (el resultado de la transaccin no se puede estimar con
fiabilidad).
16
Los costes directos e indirectos derivados de la realizacin del trabajo a 31.12.2010

ascienden a 25.000 . Por lo tanto, la contabilizacin de existencias al cierre del
ejercicio 2010 se llevar a cabo de la forma siguiente:
25.000 33X Existencias servicios en curso DEBE

25.000 710 Variacin existencias servicios en curso HABER
En caso contrario, es decir, que el resultado de la estimacin puede estimarse con

fiabilidad (dado un determinado porcentaje de realizacin del servicio en la fecha de
cierre del ejercicio), no se registrarn existencias de prestaciones de servicios al
cierre del ejercicio, aunque s los ingresos estimados. Si los ingresos estimados al
cierre del ejercicio fueran de 40.000 , el asiento es:
40.000 430.9 Clientes, facturas pendientes formalizar DEBE

40.000 705 Prestaciones de servicios HABER
Obsrvese el impacto cuantitativo y cualitativo que tendr en la cuenta de prdidas y

ganancias y, por tanto, en la base imponible del Impuesto sobre Beneficios, el
adoptar uno u otro criterio.
2.7. DETERIORO DE EXISTENCIAS.
Cuando el valor neto realizable de las existencias sea inferior a su precio de

adquisicin o a su coste de produccin, se efectuarn las oportunas correcciones
valorativas reconocindolas como un gasto en la cuenta de prdidas y ganancias. El
valor neto realizable de forma esquemtica lo mostramos a continuacin:
Valor neto realizable = Precio estimado de venta Costes de venta costes

estimados de finalizacin de produccin, construccin o fabricacin.
Precio estimado de venta

menos
Costes de ventas
Valor neto realizable = menos
Costes estimados de
finalizacin de produccin,
construccin o fabricacin
En el caso de las materias primas y otras materias consumibles en el proceso de

produccin, no se realizar correccin valorativa siempre que se espere que los
productos terminados a los que se incorporen sean vendidos por encima del coste;
pero de hacerse, se tomar como referencia el precio de reposicin.
17
Adicionalmente, los bienes o servicios que hubiesen sido objeto de un contrato de

venta o de prestacin de servicios en firme cuyo cumplimiento deba tener lugar
posteriormente, no sern objeto de la correccin valorativa, a condicin de que el
precio de venta estipulado en dicho con trato cubra, como mnimo, el coste de tales
bienes o servicios, ms todos los costes pendientes de realizar que sean necesarios
para la ejecucin del contrato.
Precio de adquisicin de
materiales/ servicios
> ms
Precio de venta en contrato = costes pendientes de realizar
para ejecutar el contrato
Si las circunstancias que causaron la correccin del valor de las existencias hubiesen
dejado de existir, el importe de la correccin ser objeto de reversin
reconocindolo como un ingreso en la cuenta de prdidas y ganancias.
18
CUESTIONESPARARESOLVER
1. Concepto de existencias.
2. Poned ejemplos de existencias en una empresa fabricante de queso. Materias

primas, aprovisionamientos, productos terminados.
3. Cuando debo dotar un deterioro de existencias? Siempre que el precio de

mercado sea inferior a mi coste de produccin o precio de adquisicin?
4. Las existencias se valoran inicialmente por el valor de mercado de las mismas,

entendido ste por el precio al que podra comprarlas hoy despus de mi
compra.
5. En la prestacin de servicios, cuando debo registrar estos como existencias y

cuando como ventas?
6. Tengo que plantearme siempre la dotacin de un deterioro de existencias?

Qu pasa con las existencias de materias primas cuando se incorporan a un
producto terminado?
7. Con independencia del momento en que se conceda un descuento, ste debe

considerarse a efectos de la valoracin de las existencias? Por ejemplo,
descuento en factura por pronto pago o descuento fuera de factura por baja
calidad. Siempre forman parte del valor? Slo el primero?
CASOSPRCTICOSRESUELTOS
PRECIO DE ADQUISICIN
LasociedadAMCadquiere1.000u.f.delamercaderaXconlassiguientescondiciones:
Importeunitario:10/u.f.
Descuentosconsignadosenfactura:Porprontopago:500.;Porvolumen:300.
Gastosdetransporte:500.
Determinacindelpreciodeadquisicin:
Importe facturado 10.000
Descuentos (800)
+ Gastos adicionales 500
Precio de adquisicin 9.700
Precio unitario 9,7 /u.f.
19
Concepto Debe Haber
Compras de mercaderas (600) 9.700,00
IVA Soportado (472) 1.746,00
Proveedores (400) 11.446,0
La sociedad AMC adquiere 1.000 u.f. de la mercadera X con las siguientes condiciones:
Importe unitario: 10 /u.f. Descuento de 1.000 euros fuera de factura por calidad del producto y 500
euros por pronto pago.
Gastos de transporte: 500 .
Por el registro contable de la compra (gastos adicionales en factura- mismo proveedor)

Concepto Debe Haber
Por el registro contable de la compra (gastos adicionales fuera de factura- distintos

proveedores, distintas fechas)
Concepto Debe Haber
Proveedores (400.001) 11.800,00
Concepto Debe Haber
Compras de mercaderas (600) 500,00
IVA Soportado (472) 90,00
Proveedores (400.002) 590,00
20
Por el registro del descuento
Concepto Debe Haber
Proveedor (400) 1.180,00
Devoluciones de compras y operaciones similares (608) 1.000,00
IVA Soportado (472) 180,00
Por el descuento por pronto pago
Concepto Debe Haber
Proveedores (400) 590,00
Descuentos sobre compra por pronto pago (606) 500,00
IVA Soportado 90,00
La sociedad AMC adquiere 1.000 u.f. de la mercadera X el 1 de enero de 2011 con las
siguientescondiciones:
Importeunitarioalcontado:10/u.f.
Formadepago:seaplazaelpago18meses,ascendiendolosgastosdeaplazamiento600(no
setratadeuninterscontractual).
Importe consignado en factura: 10.600 .
Precio de adquisicin 10.000
Precio unitario 10 /u.f.
Lanormadevaloracin10.consideraquelosinteresesincorporadosalnominaldelosdbitos
noseincluirnenelpreciodeadquisicincuandoladeudatengaunvencimientosuperioraun
ao.
Las deudas comerciales con vencimiento superior a un ao se valorarn inicialmente por su

valor razonable, y posteriormente por su coste amortizado (apartado 3.1 de la norma de
valoracin9.).
21
En cuanto al registro contable, se realizarn las siguientes anotaciones:

En el momento de la compra, se registrar la deuda por su valor razonable:
Concepto Debe Haber
IVA Soportado 1.800,00
Proveedores (400 11.800,00
Por el devengo de intereses (en su caso, proceder la correspondiente periodificacin

teniendoencuentaelintersefectivodeladeuda):
Concepto Debe Haber
Intereses de deudas (662) 600,00
Proveedores (400) 600,00
Porelpago:
Concepto Debe Haber
Tesorera (57) 12.400,00
LasociedadAMCadquiere1.000u.f.delamercaderaXconlassiguientescondiciones:
Importeunitarioalcontado:10/u.f.
Formadepago:seaplazaelpago4meses,ascendiendolosgastosdeaplazamiento200(no
derivandeuntipodeinterscontractual).
Importeconsignadoenfactura:10.200.
22
SOLUCINA
Preciodeadquisicin 10.200
Preciounitario 10,2/u.f.
La norma de valoracin 10. considera que podrn incluirse los intereses incorporados a los
dbitos con vencimiento no superior a un ao, siempre que se cumplan determinadas
condiciones.
Lasdeudascomerciales,convencimientonosuperioraunao,podrnvalorarse,tantoinicial
comoposteriormente,porsuvalornominal(normadevaloracin9.,apartado3.1).
Registrocontable:
En el momento de la compra, registramos la compra y la deuda con incorporacin de los

intereses:
Concepto Debe Haber
Comprasdemercaderas(600) 10.200,00
IVASoportado
1.836,00
Proveedores(400) 12.036,00
Porelpago:
Concepto Debe Haber
Tesorera(57) 12.036,00
SOLUCINB
Preciodeadquisicin 10.000
Preciounitario 10/u.f.
23
La norma de valoracin 10., considera que podrn incluirse en el precio de adquisicin los
intereses incorporados a los dbitos con vencimiento no superior a un ao, siempre que se
cumplan las condiciones sealadas anteriormente. Al no tener carcter obligatorio, optamos
pornoincluirlos.
Lasdeudascomercialesconvencimientonosuperioraunaoquenoseregistrenporsuvalor
nominalsevalorarnporsuvalorrazonable,quesalvoevidenciaencontrario,serelpreciode
latransaccin(valorrazonabledelacontraprestacinrecibida).
Registrocontable:
Enelmomentodelacompra:
Concepto Debe Haber
Comprasdemercaderas(600) 10.000,00
IVASoportado(472) 1.800,00
Poreldevengodeintereses:
Concepto Debe Haber
Interesesdedeudas(662) 200,00
Proveedores(400) 200,00
Porelpago:
Concepto Debe Haber
Tesorera(57) 12.000,00
24
Ejemplo variacin de existencias
Valoracin de existencias en una empresa industrial.- La Sociedad ABC, S.L. se dedica a la

fabricacin de muebles de cocina. El coste de produccin de las cocinas en fase de
fabricacin al cierre del ejercicio 2010 tiene el siguiente detalle:
Materia prima: 50.000 .

Mano de obra: 40.000 .
Costes indirectos de fabricacin: 10.000 .
Como podemos ver, el coste de produccin final es de 100.000 . Supongamos que las
existencias iniciales de 2010 eran de 80.000 . Por lo tanto, vamos primero a dar de baja las
existencias iniciales:
80.000 (710) Variacin de existencias de prod. en curso

a (330) Productos en curso A 80.000
Para posteriormente contabilizar las existencias finales de productos en curso en 2010:
100.000 (330) Productos en curso A

a (710) Variacin existencias prod. en curso 100.000
PRESTACIONES DE SERVICIOS
La sociedad AMC se dedica a la realizacin de estudios de mercado. Durante el ao 2009

firma un contrato por un importe de 20.000 para la realizacin de un estudio para la
introduccin de un producto de la empresa X. Los costes necesarios para la realizacin del
mencionado estudio se estiman en 10.000 .
La realizacin del estudio que comienza el 01-10-2009 se prolongar hasta el 01-04-2010.
Los costes incurridos en cada uno de los perodos son los siguientes:
2009: 6.000 . 60%
2010: 4.000 . 40%
El 01-04-2010 se entrega el estudio a la empresa X, abonando sta el importe del mismo.
SE PIDE: Determinar los resultados y contabilizar lo que proceda en cada AMC de los
ejercicios si:
a) Se cumplen las condiciones establecidas en el 14. 3.
b) No se cumplen tales condiciones y se consideran recuperables los costes.
25
OPCIN a)
Si se cumplen las condiciones establecidas en la norma de valoracin 14. 3 se reconocern

los ingresos atendiendo al porcentaje de realizacin del servicio en la fecha del cierre.
Para determinar los ingresos imputables aplicaremos el sistema de costes incurridos sobre
costes totales.
El porcentaje realizado en cada uno de los perodos ser:
2009: 60% (6.000 / 10.000 x 100).
2010: 40% (4.000 / 10.000 x 100).
Los ingresos y resultados de cada uno de los perodos sern:
Ao % realizado Ingresos del perodo Costes del perodo Resultado
2009 60% 12.000 (20.000 x 60%) 6.000 6.000
2010 40% 8.000 (20.000 x 40%) 4.000 4.000
Total 100% 20.000 10.000 10.000
Por lo que se refiere al registro contable, en cada ejercicio se registrar el ingreso del
perodo en la Cuenta 705 Prestaciones de servicios.
OPCIN b)
Si no se cumplen las condiciones establecidas en la norma de valoracin 14.3 al cierre del ao

2009, se activarn como existencias los costes incurridos hasta la fecha siempre que se
consideren recuperables.
En el ao 2010, al entregarse el servicio al cliente, se registrarn los correspondientes

ingresos por prestacin de servicios.
Los ingresos y resultados de cada uno de los perodos sern:
Ao Ingresos del perodo Costes del perodo Resultado
6.000 (variacin de
2009 6.000 0
existencias)
10.000 (4.000 + 6.000 variacin de

2010 20.000 (Cta. 705) 10.000
existencias)
Total 20.000 10.000 10.000
26
Por lo que se refiere al registro contable, haremos las siguientes anotaciones:
Ejercicio 2009
Por los costes del perodo:
Concepto Debe Haber
Gastos por su naturaleza (6) 6.000,00
IVA Soportado (si procede)
Tesorera (57) (pago a proveedores, personal, etc.) 6.000,00
Por la variacin de existencias:
Concepto Debe Haber
Servicios en curso (33) 6.000,00
Variacin de existencias de servicios en curso (710) 6.000,00
Ejercicio 2010
Por los costes del perodo:
Concepto Debe Haber
Gastos por su naturaleza (6) 4.000,00
IVA Soportado (si procede)
Tesorera (57) (pago a proveedores, personal, etc.) 4.000,00
Por los ingresos del perodo:
Concepto Debe Haber
Clientes (430) 23.600,00
Prestaciones de servicios (705) 20.000,00
IVA Repercutido (477) 3.600,00
27
Por el cobro del cliente:
Concepto Debe Haber
Tesorera (57) 23.600,00
Clientes (430) 23.600,00
Por la variacin de existencias:
Concepto Debe Haber
Variacin de existencias de servicios en curso (710) 6.000,00
Servicios en curso (33) 6.000,00
CORRECCIONES VALORATIVAS
La sociedad AMC se dedica a la comercializacin del producto X presentando la siguiente

informacin:
Valor contable Valor neto realizable
31-12-2009 10.000 9.500
31-12-2010 12.000 11.000
AO 2009
Valor contable 10.000
Valor neto realizable 9.500
Deterioro de valor 500
Asiento:
Concepto Debe Haber
Prdidas por deterioro de existencias (693) 500,00
Deterioro de valor de los productos terminados (395) 500,00
28
Ejercicio 2010
1. Asiento por el deterioro registrado el ao anterior:
Concepto Debe Haber
Deterioro de valor de los productos terminados (395) 500,00
Reversin del deterioro de existencias (793) 500,00
2. Clculo y, en su caso, registro contable del deterioro del ao:
Valor neto realizable 11.000
Deterioro de valor 1.000
Asiento:
Concepto Debe Haber
Prdidas por deterioro de existencias (693) 1.000,00
Deterioro de valor de los productos terminados (395) 1.000,00
CORRECCIONES VALORATIVAS
La sociedad AMC se dedica a la fabricacin y comercializacin del producto X. Para la

fabricacin del mismo utiliza la materia prima, siendo el valor contable de la misma en la
fecha de cierre del ejercicio econmico 20.000 . Para el clculo del deterioro de la citada
materia prima se plantean las siguientes hiptesis:
- El producto X se vende con un margen de beneficio del 100%.

- El producto X se vende por debajo del coste, siendo su precio de reposicin 17.000
(de las materias primas).
HIPTESIS A)
Como el producto terminado al que se incorpora la materia prima se vende con margen de
beneficios por encima del coste, no cabe efectuar ninguna correccin valorativa en las
materias primas.
HIPTESIS B)
El producto terminado se vende por debajo del coste, por consiguiente, habr un deterioro de
los productos terminados y puede haber un deterioro en las materias primas.
29
Para calcular el posible deterioro de las materias primas, el precio de reposicin puede ser la
mejor medida disponible de su valor neto realizable.
Clculo, y en su caso, registro contable del deterioro del ao:
Precio de reposicin 17.000
Deterioro de valor 3.000
Asiento:
Concepto Debe Haber
Prdidas por deterioro de existencias (693) 3.000,00
Deterioro de valor de las materias primas (391) 3.000,00
30
EJERCICIO DE EXISTENCIAS
La Sociedad XYZ, S.A. se dedica a la comercializacin de extintores que adquiere a sus

proveedores espaoles. A inicio de ejercicio la sociedad mantiene las siguientes existencias:
a) Extintores de 5 kgs.: 50.000 unidades a 15 euros/unidad

b) Extintores de 1 kg.: 25.000 unidades a 10 euros/unidad
c) Extintores de coche: 5.000 unidades a 9 euros/unidad
Durante el ejercicio 2010, han realizado las siguientes operaciones:
a) Enero: Se han adquirido 25.000 extintores de 5 kgs a 16 euros/unidad ya que se

espera un pedido elevado en febrero y es necesario mantener un stock de seguridad
suficiente. El proveedor concede un descuento en factura de 1 euro/unidad dado el
volumen del pedido. El pago se producir en junio.
b) Febrero: los extintores de coche slo los fabrica una empresa de Bilbao, que no
entrega en nuestros almacenes, por lo que tenemos que contratar a una empresa de
transportes que nos traiga el pedido de 5.000 extintores de coche que hemos
adquirido a 11 euros/unidad. La empresa de transporte nos cobra 0,75 euros/unidad.
El pago al proveedor de extintores se realiza en el mes de marzo y al transportista en
abril.
c) Marzo: El pedido que esperbamos en febrero de extintores de 5 kgs. finalmente no
se produce, pero s conseguimos vender 10.000 unidades a 17 euros/unidad, cuyo
cobro se acuerda a 30 das.
d) Abril: La Sociedad consigue un descuento por pronto pago del 5% del proveedor de los
25.000 extintores (nota a) anterior).
e) Junio: Se venden 25.000 extintores de 1 kg. 11 euros/unidad, incurriendo la empresa
en gastos de transporte por importe de 0,90 euros/unidad que factura una empresa
transportista. La Sociedad los vende a un precio ms bajo porque se trata de un
producto estancado que apenas tiene salida porque incluye un material que ya no se
usa en este tipo de producto. El precio facturado incluye un descuento sobre la tarifa
normal de 3 euros/unidad.
f) Julio: El cliente anterior pretende devolver 20.000 extintores ya que aduce que no
tena conocimiento del estado de los mismos. La sociedad llega a un acuerdo con el
cliente por el que:
a. Se realiza un descuento de calidad del producto de 0,50 euros/unidad de
todos los extintores suministrados.
b. Se realiza el abono por devolucin de 5.000 extintores que volvern a las
instalaciones de la sociedad. El coste del transporte de 0,90 euros/unidad
ser a cargo de la Sociedad.
g) Septiembre: Se venden 20.000 unidades de extintores de 5 kgs. a 16 euros/unidad. El
transporte se realiza con un camin que la Sociedad ha adquirido recientemente.
h) Septiembre: Se venden 6.000 unidades de extintores de coche a 12 euros/unidad, con
un descuento comercial de 0,75 euros/unidad. El cobro se aplaza hasta noviembre.
i) Diciembre: Se adquiere 2.000 unidades de un nuevo modelo de extintor de 2,5 kgs a
razn de 13 euros/unidad. La oferta promocional incluye un descuento comercial de
0,5 euros y un descuento por pronto pago de 0,25 euros/unidad, en factura.
TRABAJO:
1. Registrar los apuntes del perodo.

2. Variacin de existencias (considerar mtodo FIFO).
3. Determinar si habra que dotar deterioro y por qu cantidad (considerad los costes de
venta de mercaderas en aquellas que pudieran plantear dudas sobre deterioro)
31

Las Existencias 1o Gade Grupo B Tema 9

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EXISTENCIAS

(Captulo 9. Manual de Contabilidad Financiera: Teora y Prctica)

(1) LAS EXISTENCIAS EN EL MARCO CONCEPTUAL DE LA CONTABILIDAD.

En el Tema 8 se estudiaron aquellos aspectos contenidos en el Marco Conceptual de

En el Marco Conceptual se recogen los criterios de valoracin y las definiciones

Cuando analizamos el tratamiento de la compras y gastos en el tema anterior,

A continuacin, reproducimos la Norma de Valoracin sobre existencias para el

Norma de Valoracin 10 PGC - Existencias

Los bienes y servicios comprendidos en las existencias se valorarn por su coste, ya

En las existencias que necesiten un periodo de tiempo superior a un ao para estar

Los anticipos a proveedores a cuenta de suministros futuros de existencias se

Los dbitos por operaciones comerciales se valorarn de acuerdo con lo dispuesto en

1.1. Precio de adquisicin

El precio de adquisicin incluye el importe facturado por el vendedor despus de

Comprender, por tanto, el precio consignado en factura ms todos los gastos

+ Importe consignado en factura

1.2. Coste de produccin

El coste de produccin se determinar aadiendo al precio de adquisicin de las

Se obtiene aadiendo al precio de adquisicin de los costes directamente

1.3. Mtodos de asignacin de valor

Cuando se trate de asignar valor a bienes concretos que forman parte de un

Cuando se trate de bienes no intercambiables entre s o bienes producidos y

1.4. Coste de las existencias en la prestacin de servicios

Los criterios indicados en los apartados precedentes resultarn aplicables para

El coste de las prestaciones de servicios considerado como existencias se compone

Costes relacionados con las ventas.

Cuando el valor neto realizable de las existencias sea inferior a su precio de

En el caso de las materias primas y otras materias consumibles en el proceso de

Adicionalmente, los bienes o servicios que hubiesen sido objeto de un contrato de

Concepto de valor neto realizable

1. Materias primas: en el caso de las materias primas, y otras materias

2.2. CUADRO DE CUENTAS

Las cuentas que intervienen en el registro de las operaciones de existencias, distintas

31. Materias Primas

32. Otros aprovisionamientos

33. Productos en curso

34. Productos semiterminados

35. Productos terminados

36. Subproductos, residuos y materiales recuperados

39. Deterioro de valor de las existencias

61. Variacin de existencias

610. Variacin de existencias de mercaderas

69. Prdidas por deterioro y otras dotaciones

71. Variacin de existencias

79. Excesos y aplicaciones de provisiones y de prdidas por deterioro.

2.3. LAS EXISTENCIAS EN LAS CUENTAS ANUALES.

El Marco Conceptual, como hemos comentado al principio, establece los criterios y

A continuacin recogemos las principales referencias contenidas en las Cuentas

Balance de Situacin y Cuenta de Prdidas y Ganancias

Informacin sobre los criterios aplicados

- Los criterios de valoracin.

Adicionalmente, la Memoria de las Cuentas Anuales contiene una Nota especfica

a) Circunstancias que han motivado las correcciones valorativas por deterioro de

2.4. DEFINICIONES CONTABLES.

Mercaderas, materias primas, otros aprovisionamientos, productos en curso,

Bienes adquiridos por la empresa y destinados a la venta sin transformacin.

a) Se abonarn, al cierre del ejercicio, por el importe del inventario de existencias

31. MATERIAS PRIMAS

Las que, mediante elaboracin o transformacin, se destinan a formar parte de los

32. OTROS APROVISIONAMIENTOS

Los fabricados normalmente fuera de la empresa y adquiridos por sta para

Piezas destinadas a ser montadas en instalaciones, equipos o mquinas en sustitucin

Se incluirn en esta cuenta las que tengan un ciclo de almacenamiento inferior a un