PONTIFCIA UNIVERSIDADE CATLICA DE MINAS GERAIS

Instituto de Cincias Econmicas e Gerenciais

Curso de Cincias Contbeis
Contabilidade em Moeda Constante e
Converso de Demonstraes Contbeis para Moeda Estrangeira

HARMONIZAO CONTBIL INTERNACIONAL:

Internacional Accounting Standards 36 Reduo no valor recupervel de ativos

Yamuna Alvarenga

Belo Horizonte
2008
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Yamuna Alvarenga

HARMONIZAO CONTBIL INTERNACIONAL:

Internacional Accounting Standards 36 - Reduo no valor recupervel de ativos

Trabalho apresentado disciplina Contabilidade

em Moeda Constante e Converso de
Demonstraes Contbeis para Moeda Estrangeira
do Curso de Cincias Contbeis da Pontifcia
Universidade Catlica de Minas Gerais.

Belo Horizonte
2008
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RESUMO

A presente pesquisa consiste na apresentao da Norma Internacional de

Contabilidade Internacional Accounting Standards (IAS - 36) que trata da reduo no
valor recupervel de ativos.

Em essncia, utilizou-se como comparao as normas adotadas no Brasil,

emanadas pelo Conselho Federal de Contabilidade (CFC) com nfase na nova
legislao societria, lei 11.638, a Comisso de Valores Mobilirios (CVM) e Instituto
Brasileiro de Auditores Independentes (IBRACON).

Palavras-chave: Contabilidade; Normas brasileiras de contabilidade; Normas

internacionais de contabilidade.
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LISTA DE SIGLAS

CFC Conselho Federal de Contabilidade

CPC Comit de Pronunciamentos Contbeis

CVM Comisso de Valores Mobilirios

FASB Financial Accounting Standads Board

IAS Internacional Accounting Standards

IASB Internacional Accounting Standards Board

IASC Internacional Accounting Standards Committee

IFRS Internacional Financial Reporting Standards

IBRACON Instituto Brasileiro de Auditores Independentes

NBC- Norma Brasileira de Contabilidade

US GAAP Generally Accepted Accouting Principles

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SUMRIO

1 INTRODUO.....................................................................................................................6

2 INTERNACIONAL ACCOUNTING STANDARDS (IAS)..............................................8

3 ANLISE COMPARATIVA DO IAS 36 COM AS NORMAS BRASILEIRAS DE

CONTABILIDADE........................................................................................................................9

3.1 DEFINIO DE VALOR RECUPERVEL............................................................................9

3.2 NO APLICABILIDADE DA IAS 36...................................................................................9
3.3 DEFINIO DE IMPAIRMENT..........................................................................................10
VALORIZAO DO FLUXO DE CAIXA DESCONTADO.....................................................................11
3.4 NORMA CONTBIL EMANADA PELA NOVA LEI 11.638 CPC 01 REDUO NO
VALOR RECUPERVEL DE ATIVOS.................................................................................................11

3.4.2 RECONHECIMENTO DAS PERDAS DE ACORDO COM O CPC 01...................................14

3.4.3 DIVULGAES CONFORME CPC 01............................................................................14

4 CONCLUSO.....................................................................................................................16

REFERNCIAS...........................................................................................................................17
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1 INTRODUO

O presente trabalho tem como objetivo apresentar uma anlise da Norma

Internacional de Contabilidade de n 36 IAS 36, mantida pela Junta de Normas
Internacionais de Contabilidade, Internacional Accounting Standards Board (IASB), e a
sua comparao com as normas contbeis adotadas no Brasil, emanadas do
Conselho Federal de Contabilidade (CFC), da Comisso de Valores Mobilirios (CVM)
e do Instituto Brasileiro de Auditores Independentes (IBRACON).

Em 1973, os americanos (EUA), em reformulao ao modelo de traar normas

contbeis, criaram a Junta de Normas de Contabilidade Financeira, o Financial
Accouting Standards Board (FASB), que ficou responsvel pela manuteno dos
princpios contbeis norte americanos geralmente aceitos, os Generally Accepted
Accouting Principles (US GAAP).

Neste mesmo ano, segundo Carvalho, Lemes e Costa (2006), as demais

economias desenvolvidas, preocupadas com o que poderia ser mais um sinal de
hegemonia dos americanos nos negcios mundiais, criaram um organismo privado,
sem fins lucrativos, genuinamente supranacional, hoje denominado de Junta de
Normas Internacionais de Contabilidade, o International Accounting Standards Board
(IASB), que ficou responsvel por emitir as Normas Internacionais de Relatrios
Financeiros, as International Financial Reporting Standards (IFRS).

O Brasil tambm vem buscando seu alinhamento aos padres internacionais de

demonstraes contbeis.

Aps um longo perodo de tramitao, foi aprovada em 28 de dezembro de

2007 a Lei n. 11.638, que introduz importantes modificaes no captulo de
demonstraes financeiras da antiga Lei das S.A ( lei n 6.404/76), que teve por
objetivo principal a convergncia e harmonizao das regras contbeis brasileiras com
os pronunciamentos internacionais, em especial os emitidos pelo International
Accounting Standards Board (IASB), por meio dos International Financial Reporting
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Standards (IFRS), que ser abordada com maior profundidade no corpo do trabalho
realizado.

Como se v, o tema abordado da maior relevncia, pois, a

convergncia da contabilidade nacional com os padres internacionais um dos
caminhos para dar mais segurana aos usurios, j que, uma Demonstrao feita no
Brasil poder ser entendida em qualquer lugar do mundo. Esse processo tambm
ajudar a reduzir os risco e os juros e, conseqentemente, aumentar o prazo e o
crdito, com impactos tambm na reduo do risco-Brasil.
 8

2 INTERNACIONAL ACCOUNTING STANDARDS (IAS)

O IASB o rgo responsvel pela emisso das normas internacionais de

contabilidade, que so denominadas International Financial Reporting Standards, ou
IFRS. Adicionalmente s normas internacionais de contabilidade, existem
interpretaes, denominadas IFRIC, que so emitidas, para auxiliar a aplicao de
uma norma em relao a um determinado assunto que esteja em evidncia, e que
requeira direcionamento sobre sua correta interpretao tcnica. O International
Financial Reporting Interpretations Committee, ou IFRIC, o comit de interpretaes
ligado ao IASB que emite as interpretaes tcnicas oficiais.

O IAS (sigla do idioma ingls) um conjunto de normas contbeis

internacionais que foram elaboradas pelo Internacional Accounting Standard
Committee (IASC) e hoje so mantidas pelo IASB.O objetivo principal das IAS
uniformizar os princpios contbeis utilizados em todo o mundo a fim de fornecer aos
usurios de demonstraes financeiras maior transparncia e comparabilidade nas
informaes. A fim de delimitar o escopo deste trabalho daremos nfase ao IAS 36.

O IAS 36 trata da anlise de recuperao de todos os ativos financeiros, exceto

para estoques, ativos originados por contratos de construo, imposto de renda
diferido ativo, ativos relacionados com benefcios a empregados, propriedades
imobilirias para investimentos e ativos biolgicos relacionados com a atividade
agrcola.
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3 ANLISE COMPARATIVA DO IAS 36 COM AS NORMAS BRASILEIRAS

DE CONTABILIDADE

3.1 Definio de valor recupervel

O valor recupervel de um ativo o maior valor entre: seu valor justo ( fair
value) menos custos que seriam incorridos para vend-lo, e, o seu valor de uso. O
valor de uso equivalente aos fluxos de caixa descontados (antes dos impostos)
derivados do uso contnuo do ativo at o final de sua vida til. A taxa de desconto deve
refletir um prmio de mercado apropriado para os riscos inerentes aos fluxos de caixa.
Independentemente da existncia de indicao de no recuperao de seu valor
contbil, saldos de: gio originado de combinao de negcios, ativos intangveis com
vida til indefinida, e ativos intangveis que ainda no estejam prontos para utilizao,
devem ter sua recuperao testada no mnimo anualmente. Quando o valor residual
contbil do ativo exceder o seu valor recupervel, a entidade dever reconhecer uma
reduo no saldo contbil deste ativo (impairment). Para os ativos registrados ao
custo, a reduo no valor recupervel deve ser registrada no resultado do perodo.
Para os ativos reavaliados, a reduo dever ser registra em conta de reserva de
reavaliao. Se no for possvel determinar o montante recupervel de um ativo
individualmente (tais como ativos corporativos e gio), o teste de recuperao deve
ser efetuado determinando-se o montante recupervel do grupo de ativos
pertencentes mesma unidade geradora de caixa.

3.2 No aplicabilidade da IAS 36

A IAS 36 no se aplica aos seguintes ativos:

a) Estoques ( IAS 2 Inventories);

b) Contratos de Construo ( IAS 11 Construction Contracts);
c) Impostos Diferidos (IAS 12 Income Taxes);
d) Benefcios a empregados (IAS 19 Employee Benefits);
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e) Instrumentos Financeiros (IAS 39 Financial Instruments: Recognition and

Measurement);
f) Aplicaes Imobilirias (IAS 40 Investment Property);
g) Ativos Biolgicos ligados atividade agrcola avaliada pelo fair value( IAS 41
Agriculture);
h) Custos de aquisio diferidos e Ativos intangveis, resultantes dos direitos
contratuais de uma seguradora ( IFRS 4 Insurance Contracts)
i) Ativos no-correntes, classificados como mantidos para venda (IFRS 5
Non current Assets Held for Sale and Discontinued Operations).

3.3 Definio de Impairment

Anlise efetuada periodicamente, sempre que houver indcios que indiquem a

possibilidade, nos ativos imobilizados da empresa, de identificar eventos ou mudanas
de carter definitivo ou indiquem que seus valores contbeis residuais so superiores
ao valor justo dos ativos, o que indicaria em caso em que situao seja irreversvel na
necessidade de se proceder a um Impairment parcial ou at mesmo o total se assim
for o caso.

Ser demonstrado a seguir um exemplo de clculo do impairment. O clculo ser

com base nas projees para os anos de 2008, 2009, 2010, 2011, e 2012 conforme
quadro abaixo:

2008 2009 2010 2011 2012

Entradas 13.138 16.182 17.204 18.647 19.466
(-)Custos Diretos (9.128) (11.182) (11.632) (12.589) (13.129)
(-)Custos Indiretos (3.197) (3.326) (3.488) (3.712) (3.873)
(=) Resultado 813 1.674 2.084 2.345 2.464
Estorno da depreciao e
amortizao. 89 93 96 103 108
Fluxo de Caixa Projetado 902 1.767 2.180 2.448 2.572

Valorizao do fluxo de caixa descontado

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Taxa de Desconto estipulada = 12%

Valor presente do fluxo de caixa descontado = 6781

Valor contbil do bem = 5.000
Proviso para impairment =0

Neste caso, o valor presente do fluxo de caixa descontado foi maior que o valor
contbil do bem de modo que no ser necessria a proviso para ajuste a valor
recupervel (impairment). Se o valor presente do fluxo de caixa descontado fosse
maior que o valor contbil do bem fatalmente faria-se necessria a proviso para
ajuste a valor recupervel na qual o lanamento seria a dbito do resultado da
Companhia.

3.4 Norma contbil emanada pela nova Lei 11.638 CPC 01 Reduo no valor
recupervel de ativos

Aps um longo perodo de tramitao, foi aprovada em 28 de dezembro de

2007 a Lei n 11.638, que introduz importantes modificaes no captulo de
demonstraes financeiras da Lei das S.A. (lei n 6.404/76), que teve por objetivo
principal a convergncia e harmonizao das regras contbeis brasileiras com os
pronunciamentos internacionais, em especial os emitidos pelo International Accounting
Standards Board (IASB), por meio dos International Financial Reporting Standards
(IFRS). Segue abaixo a redao da lei referente aos ajustes a valor recupervel:

A companhia dever efetuar, periodicamente, anlise sobre a recuperao

dos valores registrados no imobilizado, no intangvel e no diferido, a fim de que
sejam:
I - registradas as perdas de valor do capital aplicado quando houver deciso
de interromper os empreendimentos ou atividades a que se destinavam ou
quando comprovado que no podero produzir resultados suficientes para
recuperao desse valor; ou
II - revisados e ajustados os critrios utilizados para determinao da vida til
econmica estimada e para clculo da depreciao, exausto e amortizao.
. Com isso, nota-se que a nova lei 11.638 j regulamenta o ajuste a valor
recupervel dos ativos.
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O Comit de Pronunciamentos Contbeis emitiu o CPC 01 que trata da reduo

no valor recupervel de ativos para esclarecer e clarear os procedimentos que
devero ser adotados pelos responsveis contbeis das organizaes. Conforme CPC
01:

O objetivo deste pronunciamento definir os procedimentos adequados

visando assegurar que os ativos no estejam registrados contabilmente por um
valor superior quele passvel de ser recuperado no tempo por uso nas
operaes da entidade ou em sua eventual venda. Caso existam evidncias
claras de que os ativos esto registrados por valor no recupervel no futuro, a
entidade dever imediatamente reconhecer a desvalorizao, por meio da
constituio de proviso para perdas.

Este pronunciamento aplicvel a todos os ativos ou conjunto de ativos

relevantes relacionados s atividades industriais, comerciais e de servios. No sendo
aplicado aos ativos resultantes de contratos de construo nas empresas construtoras,
aos ativos fiscais diferidos e aos ativos relacionados com instrumentos financeiros.

A entidade dever avaliar no mnimo anualmente se h alguma indicao de

que seus ativos perderam representatividade econmica relevante. Caso haja, dever
efetuar avaliao e reconhecer contabilmente a eventual desvalorizao dos ativos.

Nessa desvalorizao devero ser consideradas algumas indicaes que

podem surgir tanto de fontes externas como internas conforme discriminado abaixo:

a- o valor de mercado do ativo diminui sensivelmente, mais do que

esperado como resultado da passagem do tempo ou uso normal;
b- ocorreram ou ocorrero em futuro prximo, mudanas significativas no
ambiente tecnolgico, de mercado, econmico ou legal, no qual a
entidade opera ou no mercado para o qual o ativo utilizado;
c- as taxas de juros de mercado, ou outras taxas de mercado de retorno
sobre investimentos aumentaram, e esses acrscimos provavelmente
afetaro a taxa de desconto utilizada no clculo do valor de um ativo
em uso e diminuiro significativamente o valor recupervel do ativo;
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d- o valor contbil do patrimnio lquido da entidade se tornou maior do

que o valor de suas aes no mercado;
e- evidncia disponvel de obsolescncia ou de dano fsico;
f- ocorreram ou ocorrero em futuro prximo, mudanas significativas,
com efeito adverso sobre a entidade, na medida ou maneira em que
um ativo usado ou ser utilizado. Essas mudanas, entre outras,
incluem: o ativo que se torna inativo, o ativo que a administrao
planeja descontinuar, reestruturar ou baixar antecipadamente; ou
ainda, o ativo que passa a ser classificado como de vida til definida
ao invs de indefinida; e
g- levantamentos ou relatrios internos que evidenciem, por exemplo, a
existncia de dispndios extraordinrios de construo, capitalizao
excessiva de encargos financeiros, etc. e indiquem que o
desempenho econmico de um ativo , ou ser, pior do que o
esperado.

O pronunciamento do CPC define ainda o conceito de valor recupervel sendo

este considerado como o maior valor entre o preo lquido de venda do ativo e o seu
valor em uso. Caso algum destes valores exceda o valor registrado contabilmente no
dever ser realizado nenhum lanamento contbil de ajuste obedecendo deste modo
ao Princpio contbil da Prudncia.

3.4.2 Reconhecimento das perdas de acordo com o CPC 01

O pronunciamento emitido pelo Comit de Pronunciamentos Contbeis a

respeito dos ajustes a valor recupervel dos ativos indica que se o valor recupervel
do ativo avaliado for menor que o valor registrado contabilmente, a diferena existente
entre esses valores dever ser ajustada pela constituio de uma proviso para
perdas, redutora dos ativos, em contra partida ao resultado do perodo. No caso de
ativos reavaliados, o montante da reduo deve reverter uma reavaliao anterior,
sendo debitado em reserva no patrimnio lquido. Caso essa reserva seja insuficiente,
o excesso dever ser contabilizado no resultado do perodo.
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Aps o reconhecimento da proviso para perdas, a despesa de depreciao,

amortizao e exausto dos ativos desvalorizados deve ser calculada em perodos
futuros pelo novo valor contbil apurado, ajustado ao perodo de sua vida til
remanescente. Reverso de proviso para perdas por desvalorizao

A entidade deve avaliar na data de encerramento do perodo social se h

alguma indicao, com base nas fontes externas e internas de informao, de que
uma perda reconhecida em anos anteriores deva ser reduzida ou eliminada. Em caso
positivo, a proviso constituda deve ser revertida total ou parcialmente a crdito do
resultado do perodo, desde que anteriormente a ele debitada; nos casos em que
tenha sido debitada a reserva de reavaliao, esta dever ser recomposta.

3.4.3 Divulgaes conforme CPC 01

De acordo com o CPC 01 as organizaes devero divulgar as informaes

previstas conforme descrito abaixo:

a) O valor da perda (reverso de perda) com desvalorizaes reconhecidas

no perodo, e eventuais reflexos em reservas de reavaliaes;

b) Os eventos e circunstncias que levaram ao reconhecimento ou reverso

da desvalorizao;

c) Relao dos itens que compem a unidade geradora de caixa e uma

descrio das razes que justifiquem a maneira como foi identificada a
unidade geradora de caixa; e

d) Se o valor recupervel o valor lquido de venda, divulgar a base usada

para determinar esse valor e, se o valor recupervel o valor do ativo em
uso, a taxa de desconto usada nessa estimativa.
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4 CONCLUSO

O presente trabalho apresentou a importncia e a relevncia do estudo das

normais internacionais, demonstrando como a harmonizao internacional pode ser
benfica para os pases envolvidos no processo.

Atualmente, o Brasil passa por um processo de convergncia iniciado por meio

da promulgao da nova lei 11.638/07.

As alteraes trazidas pela nova lei decorrem da necessidade de integrao

entre os pases contribuindo para que as demonstraes financeiras sejam mais
transparentes e, em essencial, promover um maior grau de comparabilidade entre
elas.

A contabilidade tem um papel de extrema importncia para o desenvolvimento

das atividades econmicas mundial, j que considerada a linguagem universal dos
negcios. Portanto, uma cincia que deve acompanhar a mesma velocidade das
grandes transformaes do mundo globalizado.

O crescente avano do comrcio internacional e da globalizao contribuiu para

fortalecer o mercado de capitais mundial. Sendo assim a tendncia, conforme
observado com a criao da lei 11.638/07, a uniformizao das normas contbeis
vigentes.
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REFERNCIAS

BRASIL, Lei n 11.638, de 28 dez. 2007. Altera e revoga dispositivos da Lei n 6.404,
de 15 de dezembro de 1976, e da Lei n 6.385, de 7 de dezembro de 1976, e estende
s sociedades de grande porte disposies relativas elaborao e divulgao de
demonstraes financeiras. Dirio Oficial, Braslia, 28 dez. 2007.

CARVALHO, LEMES e COSTA. Contabilidade internacional: Aplicao das IFRS

2005. So Paulo: Atlas, 2006. 271 p.

COMISSO DE VALORES MOBILIRIOS. Ofcio-circular CVM 2007. Disponvel em:

< http://www.cvm.gov.br/>. Acesso em: 27 abr. 2008.

COMIT DE PRONUNCIAMENTOS CONTBEIS. CPC 01. Disponvel em

<http://www.cpc.org.br>. Acesso em 22 abr. 2008.

CONSELHO FEDERAL DE CONTABILIDADE , INSTITUTO DOS AUDITORES

INDEPENDENTES DO BRASIL. Sumrio da comparao das prticas contbeis
adotadas no Brasil com as Normas Internacionais de Contabilidade - IFRS.
Braslia. So Paulo, 2006. Disponvel em: http://www.cfc.org.br. Acesso em: 22 abr.
2008.

CONSELHO FEDERAL DE CONTABILIDADE. Princpios fundamentais e normas

brasileiras de contabilidade. 2. ed. Braslia: CFC, 2005. 320 p.

FUNDAO INSTITUTO DE PESQUISAS CONTBEIS, ATUARIAIS E

FINANCEIRAS, USP, ARTHUR ANDERSEN. Normas e prticas contbeis no Brasil.
2. ed. So Paulo: Atlas, 1994. 676 p.

INSTITUTO BRASILEIRO DE CONTADORES. Princpios contbeis. 2. ed. So

Paulo: Atlas, 1992. 581 p.

INSTITUTO DOS AUDITORES INDEPENDENTES DO BRASIL. Norma e

procedimento de contabilidade NPC n 14. Disponvel em:
<http://www.ibracon.com.br/publicacoes/>. Acesso em: 21 abr. 2008.

INTERNATIONAL ACCOUNTING STANDARDS COMMITTEE. Normas

internacionais de contabilidade, So Paulo, 2001, IBRACON 2002, pg. 331-349.