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AUDITORIA

TRIBUTARIA Y RIESGO
FISCAL

Compilacin de textos y
apuntes de clases

CONTENIDO

I. Auditoria Tributaria
II. El control Interno tributario y el riesgo fiscal
III. La planificacin de la auditoria tributaria
IV. La ejecucin de la auditoria tributaria

Licenciado
Renny J. Espinoza L. (MSc.)
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UNIDAD II: EL CONTROL INTERNO TRIBUTARIO Y EL RIESGO FISCAL

1 DEFINICIN Y CLASIFICACIN DEL CONTROL INTERNO TRIBUTARIO

DEFINICIN DE CONTROL INTERNO TRIBUTARIO

Consiste en una divisin e integracin de los procedimientos en tal grado que las
actividades de los distintos miembros de una organizacin estn tan relacionadas entre
s que sea de presumir que los errores y las omisiones sean descubiertas
automticamente.

El auditor deber hacer un estudio y una evaluacin del control interno existente en la
empresa con el fin de determinar la extensin de los procedimientos de auditoria a ser
aplicados.

Pruebas de control: significa pruebas realizadas para obtener evidencia de auditoria


sobre la adecuacin del diseo y operacin efectiva del sistema de control interno
tributario

Al obtener la evidencia de auditoria de las pruebas de control, el auditor debera


considerar la suficiencia y propiedad de la evidencia de auditoria para soportar el nivel
evaluado de riesgo fiscal.

Los aspectos del sistema de control interno tributario sobre los que el auditor debera
obtener evidencia son:

a) Diseo: el sistema de control interno tributario esta diseados adecuadamente


para prevenir y/o detectar y corregir representaciones errneas de importancia
relativa; y

b) Operacin: el sistema existe y ha operado en forma efectiva a lo largo del periodo


relevante.

Cuando la obligacin tributaria se produce bajo condiciones satisfactorias de control


interno tributario, resultan ms confiables que cuando se produce bajo condiciones poco
satisfactorias.

CLASIFICACIN DEL CONTROL INTERNO TRIBUTARIO

En el sistema de control interno tributario podemos identificar los controles de tipo


general y los controles de tipo especfico, a su vez los controles de tipo especficos los
podemos subdividir en controles de deteccin y controles de prevencin.
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CONTROLES GENERALES

No tienen un impacto sobre la obligacin tributaria, dado que no se relacionan


directamente con la informacin fiscal, pero coadyuvan en el establecimiento y
funcionamiento de los controles especficos.

Conciencia de control

La gerencia es responsable del establecimiento de una conciencia favorable de control


interno de la organizacin. Es importante que la gerencia no viole los controles
establecidos porque el sistema se hace ineficaz.

La Gerencia se podra motivar a violar el sistema de control interno tributario por las
siguientes causas :

Cuando el ente esta experimentando numerosos fracasos.

Cuando le falte capacidad de capital de trabajo o crdito.

Cuando la remuneracin de los administradores este ligada al resultado.

Cuando se obtienen beneficios en exponer resultados mas bajos.

Cuando la gerencia se encuentra bajo presin en cumplir sus objetivos.

Estructura organizacional

Establecida una adecuada estructura en cuanto al establecimiento de divisiones y


departamentos funcionales, as como la asignacin de responsabilidades y polticas de
delegacin de autoridad.

Esto incluye la existencia de un departamento de control interno que dependa del


mximo nivel de la empresa.

Personal

Calidad e integridad del personal que est encargado de ejecutar los mtodos y
procedimientos prescriptos por la gerencia para el logro de los objetivos.

Proteccin de los activos y registros

Polticas adoptadas para prevenir la destruccin o acceso no autorizado a los activos, a


los medios de procesamiento de los datos electrnicos y a los datos generados. Adems
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incluye medidas por el cual el sistema contable debe estar protegido ante la eventualidad
de desastres ( incendio , inundacin, y otros )

Separacin de funciones

La segregacin de funciones incompatibles reduce el riesgo de que una persona este en


condiciones tanto de cometer o ocultar errores o fraudes en el transcurso normal de su
trabajo. Lo que se debe evaluar para evitar la colusin de fraudes son: autorizacin,
ejecucin, registro, custodia de los bienes, realizacin de conciliaciones.

CONTROLES ESPECFICOS

Se relacionan con la informacin fiscal y por lo tanto con la determinacin, declaracin y


pago de los tributos. Estos controles estn desde el origen de la informacin hasta la
presentacin de la declaracin correspondiente.

Los ciclos de informacin tributaria

Un ciclo de informacin tributaria est constituido por el flujo de informacin que va


desde los soportes documentales que contienen los datos inherentes a la obligacin
tributaria hasta la cuenta del mayor general donde se registra dicha obligacin.

Las cuentas del mayor general son solo objeto de validacin mediante procedimiento
sustantivo.

Para generar los datos contenidos en el mayor, el proceso debe capturar los datos de
base imponible, tarifa, descripcin, impuestos y rebajas de la obligacin tributaria, para
luego tratar dichos datos de tal manera que luego de efectuar sucesivos tratamientos,
dichos datos generen el monto de la obligacin tributaria.

Los puntos de control

Los intercambios de informacin estn sujetos a errores, estos pueden responder a la


cantidad de intercambios y al tratamiento a cada uno de sus atributos. A tales efectos y
con el objetivo de lograr la determinacin de la obligacin tributaria exacta se deben
introducir mecanismos de control que detecten tales errores, que de seguro sern los
procesos en donde se produce el intercambio de informacin .

Tipos de errores

Poblacin: Son errores en el nmero de elementos que contienen los datos que se
capturan o procesan. Ejemplo, se realizan 150 retenciones de ISLR y se registran 148,
el mayor no refleja las retenciones totales y se producen errores de subvaluacin.
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Exactitud o Inexactitud: Son discrepancias entre los atributos reales de la obligacin


tributaria y los atributos que el proceso de captura o tratamiento de contabilidad registra.

Ejemplo, la transmisin inexacta de datos de un documento o medio a otro y los errores


matemticos son la fuente de los errores de exactitud o inexactitud. Tales errores podrn
tener efecto en los saldos.

En cuanto a la divisin entre controles de deteccin y controles de prevencin, se puede


decir que los controles de deteccin son aquellos que permiten descubrir situaciones e
incumplimientos, mientras de los controles de prevencin permiten anticipar situaciones
e incumplimientos. Hemos afirmado que a medida que el sistema de control interno
tributario se fortalece, el riesgo fiscal disminuye. Esta afirmacin se acenta a medida
que se incorporan los controles de prevencin.

2 ESTRUCTURA Y ELEMENTOS DEL CONTROL INTERNO TRIBUTARIO

Se denomina estructura de control interno tributario al conjunto de planes, mtodos,


procedimientos y otras medidas, incluyendo la actitud de la direccin de una entidad,
para ofrecer seguridad razonable respecto a que estn logrndose los objetivos del
control interno tributario. El concepto moderno del control interno se caracteriza por sus
componentes y diversos elementos, los que se integran en el proceso de gestin y
operan en distintos niveles de efectividad y eficiencia.

Los componentes pueden considerarse como un conjunto de normas que son utilizadas
para medir el control interno y determinar su efectividad. Para operar la estructura o
sistema de control interno se requiere de los siguientes componentes:

* Ambiente de Control Interno

* Evaluacin del Riesgo

* Actividades de Control gerencial

* Sistema de informacin y comunicacin.

* Actividades de Monitoreo

AMBIENTE DE CONTROL INTERNO

Se refiere al establecimiento de un entorno que estimule e influencie las tareas del


personal con respecto al control de sus actividades. En este contexto, el personal resulta
ser la esencia de cualquier entidad, al igual que sus atributos individuales como la
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integridad y valores ticos y el ambiente donde operan, constituyen el motor que la


conduce y la base sobre la que todo descansa.

Los elementos que conforman el ambiente interno de control son los siguientes:

* Integridad y valores ticos;

* Autoridad y responsabilidad;

* Estructura organizacional; y

* Polticas de personal

EVALUACIN DEL RIESGO FISCAL

El riesgo fiscal se define como la probabilidad de que un evento o accin afecte


adversamente a la entidad en el cumplimiento de las obligaciones tributarias. Su
evaluacin implica la identificacin, anlisis y manejo de los riesgos relacionados con la
determinacin, declaracin y pago de los tributos y que pueden incidir en el logro de los
objetivos del control interno en la entidad.

Estos riesgos incluyen eventos o circunstancias que pueden afectar el registro,


procesamiento y reporte de informacin financiera, as como las representaciones de la
gerencia en los estados financieros. .

Los elementos que forman parte de la evaluacin del riesgo fiscal son:

* Los objetivos deben ser establecidos y comunicados;

* Identificacin de los riesgos internos y externos;

* Los planes deben incluir objetivos e indicadores de rendimiento; y,

* Evaluacin del medio ambiente interno y externo

ACTIVIDADES DE CONTROL GERENCIAL

Se refieren a las acciones que realiza la gerencia y otro personal de la entidad para
cumplir diariamente con las funciones asignadas. Son importantes porque en si mismas
implican la forma correcta de hacer las cosas, as como tambin porque el dictado de
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polticas y procedimientos y la evaluacin de su cumplimiento, constituyen el medio ms


idneo para asegurar el logro de objetivos de la entidad.

Las actividades de control pueden dividirse en tres categoras: controles de operacin,


controles de informacin tributaria y controles de cumplimiento.

Los elementos que conforman las actividades de control gerencial son:

* Polticas para el logro de objetivos;

* Coordinacin entre las dependencias de la entidad; y,

* Diseo de las actividades de control

SISTEMA DE INFORMACIN Y COMUNICACIN

Est constituido por los mtodos y registros establecidos para registrar, procesar, resumir
e informar sobre las operaciones de una entidad. La calidad de la informacin que brinda
el sistema afecta la capacidad de la gerencia para adoptar decisiones adecuadas que
permitan controlar las actividades de la entidad y determinar, declarar y pagar las
obligaciones tributarias.

Los elementos que conforman el sistema de informacin son:

* Identificacin de informacin suficiente: Informacin suficiente y relevante debe


ser identificada y comunicada en forma oportuna para permitir al personal
ejecutar sus responsabilidades asignadas.

* Revisin de los sistemas de informacin: Las necesidades de informacin y los


sistemas de informacin deben ser revisados cuando existan cambios en los
objetivos o cuando se producen deficiencias significativas en los procesos de
formulacin de informacin

ACTIVIDADES DE MONITOREO

Es el proceso que evala la calidad del funcionamiento del control interno tributario en el
tiempo y permite al sistema reaccionar en forma dinmica, cambiando cuando las
circunstancias as lo requieran. Debe orientarse a la identificacin de controles dbiles,
insuficientes o necesarios, para promover su reforzamiento. El monitoreo se lleva a cabo
de tres formas: durante la realizacin de las actividades diarias en los distintos niveles de
la entidad; de manera separada, por personal que no es el responsable directo de la
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ejecucin de las actividades (incluidas las de control), o mediante la combinacin de


ambas modalidades

Los elementos que conforman las actividades de monitoreo son:

* Monitoreo del rendimiento;

* Revisin de los supuestos que soportan los objetivos del control interno;

* Aplicacin de procedimientos de seguimiento; y,

* Evaluacin de la calidad del control interno

3 DEFINICIN Y CLASIFICACIN DEL RIESGO FISCAL

DEFINICION DE RIESGO FISCAL

Riesgo es un concepto utilizado para expresar incertidumbre sobre eventos o sucesos


que pudieran tener efecto material sobre los objetivos de la organizacin; implica la
probabilidad de que un hecho o evento afecte a la organizacin y es descrito en gerencia
y estrategia como una continuidad (riesgo y oportunidad) con resultados (negativos o
positivos) y probabilidades (posibilidad de ocurrencia y consecuencias).

As entonces, definiremos riesgo fiscal como la incertidumbre que la determinacin,


declaracin y pago de las obligaciones tributarias no cumpla con los requisitos de forma
y fondo, implicando con ello un impacto material en las organizaciones y obligaciones
adicionales determinadas por las sanciones establecidas en las leyes y reglamentos
correspondientes.

El enfoque de la auditora hacia el riesgo ha evolucionado desde el riesgo de auditora,


donde, segn Whittington y Kart (2000), el inters esta centrado al hecho de que el
auditor pueda emitir o expresar una opinin no calificada sobre estados financieros con
una desviacin sustancial de los principios de contabilidad generalmente aceptados;
hacia el riesgo del negocio, donde el centro de atencin es cualquier variable importante
de incertidumbre que interfiera con el logro de los objetivos y estrategias del negocio.

En el caso del riesgo fiscal se ha considerado conveniente enfocarse en la presencia o


ausencia de controles internos tributarios, que garanticen el cumplimiento de la
obligacin tributaria, por lo tanto la exposicin al riesgo se puede establecer de acuerdo
a la siguiente ecuacin:
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Exposicin al Riesgo = Riesgo Control Interno

Como podemos observar, la exposicin al riesgo disminuye a medida que las


organizaciones implementen o fortalezcan su sistema de control interno, es decir a
medida que las empresas incorporen en su plan de organizacin mtodos y
procedimientos que tienen que ver principalmente con el cumplimiento de lo establecido
en las leyes y reglamentos.

A su vez la exposicin al riesgo podemos calificarla como aceptable o inaceptable, en


funcin a la relacin incertidumbre-impacto. Si el incumplimiento de una obligacin
tributaria impacta en alto grado a la organizacin y existe mucha incertidumbre con
respecto a la determinacin, declaracin y pago de la misma la exposicin al riesgo fiscal
se considera inaceptable, mientras que si la incertidumbre disminuye y/o adicionalmente
el impacto del incumplimiento de la obligacin no afecta en forma material a la
organizacin la exposicin al riesgo se coloca en el rea de aceptacin.

IM
PA Exposicin
CT Inaceptable
O
Precaucin

Exposicin
Aceptable

INCERTIDUMBRE

Fig. 4. Exposicin al Riesgo Fiscal

CLASIFICACIN DEL RIESGO FISCAL


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Para cada obligacin tributaria, el riesgo fiscal consiste en dos (2) posibilidades:
1) Que se haya presentado un error material, en los registros de contabilidad, que
sirvieron de base para la declaracin de la obligacin tributaria, lo que podemos
identificar como riesgo de contabilidad.

2) Que se hayan incumplido los deberes formales relacionados con la obligacin


tributaria declarada, o riesgo de control tributario y

3) Que las partidas en conciliacin fiscal de rentas, la incorporacin de la data


especializada y la informacin adicional no hayan sido debidamente cuantificadas
o riesgo profesional.

Riesgo de contabilidad
El riesgo de contabilidad se conoce como la posibilidad de un error material en los
registros de contabilidad antes de evaluar el control interno del cliente. Los factores que
afectan este riesgo se relacionan bien sea con la naturaleza del cliente y su industria, o
con la naturaleza de la cuenta en particular. Sus componentes corresponden al riesgo de
auditoria financiera, es decir, riesgo inherente, riesgo de control y riesgo de deteccin.

El auditor debe verificar que la informacin en los estados financieros se presente


razonablemente, para eso debe aplicar un exhaustivo examen a los Estados Financieros
con base a las Normas de auditoria generalmente aceptadas, verificando la aplicacin de
los principios contables y las normas tributarias en los registros de las operaciones, y por
otra parte verificar que la documentacin soporte cumpla con las disposiciones fiscales
para su deducibilidad y de esta manera evitar en lo posible caer en errores que pueden
repercutir en sanciones al momento de preparar declaraciones fiscales con informacin
no fidedigna.

Riesgo de control tributario

El riesgo de que el control interno tributario del cliente no haya evitado o detectado el
incumplimiento de una obligacin en forma oportuna, se conoce como riesgo de control
tributario. Este riesgo se basa completamente en la efectividad de los controles que
conduzcan al cumplimiento de las obligaciones tributarias y sus declaraciones en los
lapsos establecidos, que conduzcan al clculo correcto de los tributos as como el
mximo aprovechamiento de las ventajas y beneficios en las normas tributarias en
funcin de la actividad de la empresa.

Es preciso detectar la existencia de los hechos imponibles producidos y, a travs de un


mtodo inductivo, llegar a la conclusin de que las previsiones de la compaa reflejan
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ciertamente la materializacin del cmputo de las cuotas a pagar a travs de sus bases
imponibles.

Riesgo Profesional

Es el riesgo que se corre cuando el personal encargado de los asuntos tributarios no


posee las competencias profesionales necesarias para realizar el proceso de
determinacin, declaracin y pago de los tributos.

4 ANLISIS Y EVALUACIN DEL RIESGO FISCAL

Uno de los elementos mas importantes en el control interno tributario es el anlisis y


evaluacin del riesgo fiscal, por lo tanto, la gerencia debe identificar y analizar
cuidadosamente los factores que afectan el riesgo de que:

a) Se haya considerado como imponible un hecho que no lo sea

b) Se haya Incumplido con los deberes formales

c) Existan errores materiales en el clculo de la base imponible

d) Existan errores en la determinacin de los tributos

e) La declaracin no se haya preparado correctamente

f) El pago de los tributos se haya realizado en forma extempornea

El proceso de evaluacin del riesgo fiscal por parte de la gerencia es similar a la


evaluacin del riesgo en auditoria. Sin embargo, el alcance de la evaluacin del riesgo
fiscal es mas especfico, en el sentido de que comprende la consideracin de factores
que afectan el cumplimiento con la obligacin tributaria.

En muchos casos la evaluacin del riesgo fiscal la realizamos en funcin de las


debilidades o fortalezas del control interno, es decir a menor control mayor riesgo fiscal y
viceversa, a mayor control menor riesgo fiscal.

El manejo del riesgo es una responsabilidad clave de la gerencia. La auditoria interna


debe asistir a la gerencia y al comit de auditora en el examen, evaluacin, reporte y
aplicacin de las recomendaciones para establecer si el proceso de manejo de riesgos
es adecuado y efectivo.
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La gerencia y el directorio son responsables por los procesos de manejo y control de


riesgo. Sin embargo, los auditores internos actuando en un rol de consultora pueden
asistir a la organizacin, en la evaluacin e implementacin de las metodologas para el
manejo de riesgo y de los controles orientados hacia los riesgos.

El anlisis y evaluacin del riesgo fiscal pasa por cuatro procesos bsicos como son:

a. La identificacin del riesgo

b. El anlisis del riesgo

c. La clasificacin del riesgo y

d. La evaluacin del riesgo

Una metodologa prctica para analizar el riesgo fiscal incluye: a) la evaluacin del
proceso de determinacin, declaracin y pago de los tributos, b) Anlisis de los riesgos
asociados y c) la calificacin de los riesgos, la cual permite mediante una matriz de
riesgos calificar la exposicin al riesgo

Fig. 5 Metodologa de anlisis de riesgos


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Al construir la matriz de riesgo se hace posible calificar las zonas que van desde la
exposicin aceptable a la inaceptable en al menos cinco categoras de ocurrencia e
impacto.

Fig. 6 Matriz de anlisis de riesgos

Segn el recuadro en el cual se ubique la empresa el riesgo lo podemos calificar de:

Riesgo bajo = Verde


Riesgo Moderado = Azul
Riesgo Moderadamente Peligroso = Amarillo
Riesgo Peligroso = Anaranjado
Riesgo Muy Peligroso = Rojo

Se hace necesario que cada categora de riesgo este soportada con un estudio
estadstico de la probabilidad de ocurrencia.

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