CTB Aprofundata

ASOCIAIA AUDITORILOR I CONSULTANILOR
IN MANAGEMENT DIN REPUBLICA MOLDOVA,

AO EcoFin Consult
Centrul de Instruire Continu pe Parcursul Vieii

ACADEMIA PRO BUSINESS PRO EXCELEN
SUPORT OE CURS
STANDARDE NAIONALE DE
CONTABILITATE.
Conformitatea cu noile SNC i
V) convergenta cu IFRS. Aspecte practice n
concordanta cu cadrul normativ fiscal
8
(LU
Elaborat: MARCELA DIMA, Dr. in

economie, contabil practic Certificat
CA P/CI PA, DIP-IFR-RUS
CHIINU, 2014
Asociaia Auditorilor i Consultanilor n Management din Republica Moldova,
AO EcoFin-Consult este organizaie necomercial i neafiliat politic, care i
realizeaz activitatea n folosul societii i o desfoar pe ntreg teritoriul
Republicii Moldova. Asociaia a fost nfiinat la data de 21 iunie 2004, iar
numrul de membri depete 1000 de persoane. Asociaia desfoar urmtoarele
activiti:
promoveaz Standardele nalte de Calitate n serviciile de audit,
contabilitate i consultan n management;
sprijin difuzarea informaiilor, consultanelor specifice domeniului,
rspndirea | cunotinelor specifice precum i formarea de personal
calificat;
reprezint interesele sectorului serviciilor de contabilitate, de audit i de
consultan managerial n relaiile cu organizaiile guvernamentale i
neguvernamentale din RM, europene i internaionale;
particip la elaborarea proiectelor actelor normative privind activitatea de
audit, contabilitate, evaluare, consultan n management, altor acte
normative necesare dezvoltrii sectorului economic;
promoveaz implementarea Infrastructurii Calitii n Republica Moldova i
a sistemelor de management al calitii la ntreprinderi.
Intru promovarea i susinerea calitii n relaiile cu organizaiile
guvernamentale i neguvernamentale din Republica Moldova AO EcoFin-
Consult i-a propus atingerea urmtoarelor obiective:
1. promovarea intereselor contabililor, auditorilor i consultanilor n
management;
2. promovarea reformelor economice n domeniul respectiv prin dezvoltarea
serviciilor profesioniste de informare, consultare, asisten i instruire;
3. promovarea culturii, imaginii i politicii europene a calitii n RM;
4. dezvoltarea competitiviti:' prin calitate la ntreprinderile din Republica
Moldova.
In anul 2009, Asociaia Auditorilor i Consultanilor n Management din
Republica Moldova AO EcoFin-Consult a implementat cu succes sistemul de
management al calitii, pe care l-a certificat conform standardului de referin ISO
9001:2008.
Din luna iunie, 2011, Asociaia Auditorilor i Consultanilor n Management din
Republica Moldova AO EcoFin-Consult reprezint Republica Moldova n
Organizaia European pentru Calitate (EOQ), cu drepturi depline de
Membru i Reprezentant Naional.
Cu acest prilej, Asociaia Auditorilor i Consultanilor n Management din
Republica Moldova AO EcoFin-Consult a lansat proiectul: Centrul de
instruire continu pe parcursul vieii -
Academia pro business Pro Excelen conform cu Schemele Armonizate EOQ
n domeniul managementului calitii, care desfoar instruirea i certificarea
personalului n domeniile CONTABILITATE , AUDIT, EVALUARE,
REGLEMENTAREA JURIDIC A AFACERII, MANAGEMENTUL CALITII.
Conformitatea cu noile SNC i convergena cu IFRS.
ASPECTE PRACTICE IN CONCORDANTA CU CADRUL NORMATIV FISCAL
Ma veld Dima - doctor n economie
Cuprins:
Nr.
d/o Denumirea temei Pag.
Imobilizri corporale
2. Deprecierea activelor........................................................................................................ 13
3. Investiii imobiliare ...J

...............................................................................................................................
17
4. Leasing. Aspecte legate de contabilitate i fiscalitate ....................................................... 23
5. Abordarea stocurilor n viziunea noilor Standarde Naionale de

Contabilitate........................!........................................................................................... 32
6. Abordri contabile i fiscale privind costurile ndatorrii .............................................. 39
7. Venituri i Cheltuieli ................................................................................................................. 47
8. Capital propriu i datorii ........................................................................................................ 60
9. Creane i investiii financiare ............................................................................................... 75
10. Diferene de curs valutar i de sum ................................................................................... 89

11. Politici contabile, modificri ale estimrilor contabile, erori i
evenimente ulterioare .L................................................................................................ 95
12. Prezentarea informaiilor referitoare la prile afiliate i asocierile
n participaie.................................................................................................................. 104
13. Standardul de contabilitate Contracte de construcii ................................................... 114
14. Organizarea evidenei contabile. Prezentarea situaiilor financiare . n9
15. Aplicarea planului general de conturi contabile .............................................................. 127
16. Tranziia la noile Standarde Naionale de Contabilitate ....................................

1
38
IMOBILIZRI CORPORALE - oJ'bt (JL-LAMAJIM
Tranziia entitilor la noile reglementri contabile, care se efectueaz benevol de la 1 ianuarie 2014
sau n mod obligatoriu de la 1 ianuarie 2015, condiioneaz anumite efecte cu caracter contabil si fiscal.
Implicaii contabile
aferente modificrilor contabilitii imobilizrilor corporale potrivit noilor SNC
Este o lealitate faptul ca in prezent majoritatea entitilor din economie dein mcar un activ clasificat ca
imobilizare corporala. Dei noile SNC nu presupun modificri radicale n contabilitatea imobilizrilor corporale, unele
inovaii recente necesit atenie.
In primul rnd, este necesar de subliniat c noiunea de imobilizri corporale, care o substituie pe cea veche de
active materiale pe termen lung, a suferit nu numai modificri de redactare, ci i de coninut. n particular, potiivit pct. 3
din SNC Imobilizri necorporale i corporale, din componena acestui grup de active au fost excluse urmtoarele:
- active biologice imobilizate - plante perene, animale de munc i productive care se contabilizeaz n
conformitate cu prevederile SNC Particularitile contabilitii n agricultur;
investiii imobiliare - terenuri i cldiri, care nu snt utilizate de entitatea raportoare, dar snt deinute pentru cieterea
valorii, transmitere n leasing (arend, locaiune) sau cu scop nedeterminat i cad sub incidena dispoziiilor SNC
Investiii imobiliare.
In legtur cu aceste excluderi din domeniul de aplicare a regulilor de contabilizare a imobilizrilor corporale, la
data treceiii la noile reglementri contabile este necesar s se efectueze operaiuni de reclasificare a activelor respective
n conformitate cu Recomandrile metodice privind tranziia la noile Standarde Naionale de Contabilitate. Aceste
prevederi stabilesc urmtoarea modalitate: obiectele se transfer n alte categorii de active la valoarea lor contabil, cu
decontarea uzurii acumulate pn la data de eclasificare. Spre exemplu: La data tranziiei la noile reglementri
contabile, n componena activelor entitii snt contabilizate plantaiile perene roditoare (via i livada), o cldire
transmis n chirie i un teren, care, conform angajamentelor, urmeaz a fi vndut n termen de 4 luni. Valoarea de
intrare a obiectelor indicate constituie respectiv 845 000, 3 500 000 i 927 000 lei. Suma amortizrii plantaiilor perene
i cldirii acumulat pn la data tranziiei alctuiete respectiv 420 000 i 1 500 000 lei. n baza datelor din exemplu, la
data tranziiei la noile reglementri contabile entitatea nregistreaz urmatoarele operaiuni.
Transferul plantelor perene din componena mijloacelor fixe n categoria activelor biologice
imobilizate Dt 132 Ct 123 - 425 000 lei (845 000 lei - 420 000 lei)
Transferul cldirii deinute n scopul nchirierii n categoria investiiilor imobiliare Dt 151 Ct 123
-2 000 000 lei (3 500 000 lei - 1 500 000 lei)
Decontarea uzurii mijloacelor fixe transferate n alte categorii de active Dt 124 Ct 123 - 1 920 000
lei (420 000 lei + 1 500 000 lei)
Transferul terenului n categoria activelor imobilizate deinute pentru vnzare Dt 217 Ct 122 927 000 lei.
De menionat c, potrivit noilor reglementri contabile, n categoria investiiilor imobiliare nu se includ acele obiecte,
care nu reprezint cldiri sau terenuri, chiar dac ele snt date n chirie. De exemplu, mijloacele de transport, mainile i
utilajele tehnologice transmise n folosin temporar altor persoane, conform contractului de leasing operaional, arend
sau locaiune, pot fi contabilizate n componena mijloacelor fixe, sau nregistrate n contul 172 Alte active
imobilizate. n ultimul caz. n dezvoltarea contului indicat se deschide subcontul Imobilizri transmise n leasing
operaional (arend, locaiune).
In al doilea rnd, conform pct. 5 din SNC Imobilizri necorporale i corporale, recunoaterea iniial a
imobilizrilor coiporale, adic nregistrarea acestora la intrri, se efectueaz pe obiecte de eviden. Totodat, standardul
stipuleaz c entitatea stabilete de sine stttor nomenclatorul obiectelor respective.
Conformitatea
Conformitateacucunoile
noileSNC
SNCiiconvergena
convergentacucuIFRS.
IFRS.
A
, SPECTE PRACTICE
ASPECTE IN IN
PRACTICE CONCORDANTA
CONCORDANTA CUCUCADRUL
CADRUL NORMATIV FISCAL
NORMATIV FISCAL
Marcela
Marcela Dima
Dima -- doctor
doctor n
n economie
economie
Ultima dispoziie corespunde integral tratamentului contabil aplicat n pct. 9 din IAS 16 Imobilizri corporale , care
impune utilizarea raionamentului profesional la determinarea elementelor distincte ale imobilizrilor corporale n
circumstanele specifice unei entiti. Vom ilustra aplicarea raionamentului profesional n baza urmtorului exemplu:
Entitatea a achiziionat n mod separat un procesor, monitor, tastatur, imprimant i alte elemente care au fost
asamblate pentru utilizarea n ntregime (cazul 1), precum i un complex de aceleai componente la un pre unic (cazul
2). n condiiile aplicrii noilor reglementri contabile, entitatea este liber s adopte urmtoarele decizii: n baza
facturilor eliberate de furnizori, care confirm valoarea obiectelor procurate, eiltitatea poate contabiliza separat fiecare
component a tehnicii de calcul n cazul 1 i numai un obiect de imobilizri corporale - n cazul 2.
n al treilea rnd, punctul 6 din SNC Imobilizri necorporale i corporale stipuleaz criteriile, adic condiiile
de recunoatere a obiectului de eviden n calitate de imobilizare. n particular, subpet. 2) al acestui punct cere ca
proprietile i particularitile obiectului s corespund definiiei imobilizrilor respective. n acest context, este
necesar de subliniat c s-a modificat definiia mijloacelor fixe (pct. 4 din SNC Imobilizri necorporale i corporale ).
Varianta nou ofer entitii posibilitatea de a stabili n sporurile delimitrii mijloacelor fixe i obiectelor de mic
valoare i scurt durat (OMVSD) un prag de semnificaie, altul dect plafonul valoric prevzut de legislaia fiscal.
Sub aspect practic, n aceast privin este rezonabil s fie examinate urmtoarele trei situaii:
a) n politicile contabile ale entitii nu este stabilit un prag de semnificaie pentru atribuirea obiectelor de eviden Ia
mijloacele fixe sau OMVSD. n asemenea caz, entitatea, ca i pn la tranziia la noile reglementri contabile, urmeaz
s aplice plafonul valoric prevzut de legislaia fiscal.
b) n scopui stabilirii nomenclatorului obiectelor de mijloace fixe entitatea, potrivit politicilor sale contabile, a decis s
aplice un prag de semnificaie egal cu zero. Aceast situaie este absolut analogic cu tratarea din IAS 16 care nu conine
valoarea unitar minim aferent imobilizrilor corporale. n acest caz, la entitate nu se formeaz categoria de OMVSD,
iar toate obiectele corporale transmise n exploatare, destinate utilizai ii pe o perioad mai mare de un an n activitatea
entitii sau pentru nchiriere, se contabilizeaz ca mijloace fixe.
c) Pentru includerea obiectelor de eviden n categoria mijloacelor fixe sau OMVSD entitatea a stabilit un piag de
semnificaie, mrimea cruia difer de zero i de plafonul valoric din legislaia fiscal. Aplicarea acestei abordri, care
se deosebete att de tratarea veche naional, ct i de cea actual (internaional), este posibil, dar mai puin probabil
n practic entitilor autohtone.
Exammnd situaiile prezentate mai sus, rezult c formarea nomenclatorului obiectelor de eviden a
imobilizrilor corporale este strns legat de evaluarea iniial, adic de determinarea costului de intrare a acestora.
n al patrulea rnd, la aplicarea noilor SNC, alegerea politicilor contabile aferente determinrii costului de intrare
a imobilizrilor corporale achiziionate cu condiia plii amnate afecteaz nu numai costul de intrare a obiectului
respectiv, ci i cheltuielile entitii privind dobnzile i amortizarea. Spre exemplu. Entitatea a procurat la 01.07.200^
utilaj tehnologic care nu necesit montare cu o valoare total de 180 000 lei (inclusiv TVA) i cu condiia achitrii peste
12 luni dup data primirii utilajului. Condiiile
obinuite de procurare a utilajelor de la acpst furnizor prevd achitarea imediat la data primirii obiectului respectiv.
S admitem c n politicile contabile ale entitii:
nu se conin dispoziii speciale privind recunoaterea separat a prii din costul de intrare a acti velor imobilizate
achiziionate cu condiia plii amnate peste termenul obinuit de achitare (varianta 1);
1
2
Marcela Dima - doctor n economie
se conine dispoziia c, n cazul procurrii imobilizrilor corporale cu plata amnat peste termenul
obinuit de achitare, se aplic prevederile pct. 23 din IAS 16 1 (varianta 2).
Dac se aplic varianta 1, nregistrrile contabile privind procurarea utilajului sunt urmtoarele:
Recunoaterea utilajului achiziionat Dt 123 Ct 521 - 150 000 lei
Trecerea n cont a TVA de la valoarea de cumprare a utilajului Dt 534 Ct 521 - 30 000 lei
Achitarea datoriei fa de furnizor privind operaiunea de procurare a utilajului Dt 521 Ct 242 -180 000 lei.
Astfel, la aplicarea acestei variante costul de intrare a obiectului procurat se nregistreaz la suma contractual
(fr TVA) indicat n factura fiscal a furnizorului, ignornd faptul amnrii plii peste termenul obinuit de achitare.
Dac se aplic varianta 2 i activul procurat nu se califica, potrivit SNC Costurile ndatorrii, ca un activ cu
ciclul lung de producie, atunci n cursul perioadei de amnare a plilor furnizorului se recunosc cheltuielile privind
dobnzile, chiar dac mrimea dobnzii nu este indicat nici n contract, nici n factur. n acest scop, entitatea va apela
la datele privind rata medie a dobnzii la creditele acordate, prezentate pe pagina principal web a BNM, cum ea
apeleaz la informaiile privind cursul de schimb valutar pentru contabilizarea diferenelor de curs.
Presupunem c n condiiile exemplului 3 rata medie a dobnzii la creditele acordate persoanelor juridice n lei
moldoveneti n termen pn la 1 an constituie 12,35%. Cu ajutorul acestei rate se determin costul de intrare a
obiectului procurat prin aplicarea formulei de actualizare:
PV0 _ 1
FVn (1 + i)n
unde PV0 - valoarea actualizat a plii nominale (n czul nostru costul de intrare a obiectului);
FVn - valoarea nominal a plii de achitat peste n perioade;
i - rata actualizrii (n cazul nostru - rata medie a dobnzii pentru credite bancare);
n numrul perioadelor de amnare a plii.
Intruct n exemplul 3 achharea^.se^pimn. pe un an, costul de intrare a utilajului achiziionat este egal cu 133
511,35 lei (150 000 : 1,12351), iar suma cheltuielilor privind dobnzile care urmeaz s fie recunoscut n cursul a 12
luni constituie 16 488,65 lei (150 000 - 133 511,35), adic 1 374,05 lei (16 488,65 : 12) pe lun. Respectiv, dup
ntocmirea notei contabile, n care se prezint calculele necesare, entitatea nregistreaz recunoaterea utilajului
achiziionat la costul de intrare fr dobnd: Dt 123 Ct 521 - 133 511, 35 lei. Suma TVA, indicat n factura fiscal a
furnizorului, se trece n cont prin ntocmirea nregistrrii contabile Dt 534 Ct 521 - 30 000 lei. Ulterior, n cursul a 12
luni entitatea contabilizeaz cheltuielile privind dobnzile: Dt 714 Ct 521 - 1 374,05 lei. Achitarea datoriei fa de
furnizor privind operaiunea de procurare a utilajului la suma contractual deplin (inclusiv dobnda i TVA) se
nregistreaz prin foimula contabil Dt 521 Ct 242 180 000 lei. De remarcat c, n cazul procurrii imobilizrii
corporale care necesit o perioad lung pentru pregtire spre utilizare, dobnda calculat pn la data transmiterii
obiectului n exploatare, potrivit prevederilor SNC Costurile ndatorrii, se capitalizeaz prin urmtoarea formul
contabil: Dt 121 Ct 521.
Urmtoarea modificare operat n SNC Imobilizri necorporale i corporale care necesit atenie este
tratamentul de contabilizare a imobilizrilor primite n schimbul altor active nemonetare sau al unei combinri de active
nemonetare i monetare. Dac, potrivit regulilor vechi (pct. 15 lit. d) i pct. 18-20 din SNC 16), entitatea trebuia s in
cont de mai multe condiii i aspecte (schimbul activelor identice sau neidentice etc.), atunci pct. 12 din standardul nou
conine dispoziia precum c tranzacia de schimb se trateaz ca dou operaiuni: nstrinarea activului transmis n
schimb i procurarea activului primit n schimb. De aici rezult c, la determinarea costului de intrare a obiectului de
imobilizri corporale, primit n
Conform art. 4 alin. (5) din Legea contabilitii, entitatea are dreptul s aplice prevederile SIRF n cazul n care prevederile SNC nu stabilesc unele reglementri
prevzute n SIRF.
ASPE6TE PRACTICE IN CONCORDANTA CU CADRUL NORMATIV FISCAL
Marcela Dima - doctor m economie
schimb, entitatea se conduce de valoarea indicat n factura contractantului, la care se adaug, dup caz, suma
mijloacelor bneti de pltit.
De menionat c. potrivit prevederilor SNC Imobilizri necorporale i corporale, s-a precizat i modul de
evaluare iniial a imobilizrilor primite cu titlu gratuit (ca donaie). Anterior, n asemenea cazuri pct. 15 lit. e) din SNC
16 stipula stabilirea costului de intrare egal cu valoarea de pia real confirmat, iar n lipsa ei - cu valoarea determinat
prin expertiza independent sau cu suma din actele de primire-predare. Totodat, standardul vechi nu coninea reguli de
tratare contabil a devierilor dintre valoarea de pia sau de expertiz, pe de o parte, i din actele de primire-predare, pe
de alt parte. Reglementrile noi (pct. 14 din SNC Imobilizri necorporale i corporale) stipuleaz prioritatea datelor
din documentele primare de intrare. Numai n cazul n care n aceste documente nu este indicat valoarea obiectului
primit, trebuie s se determine costul de intrare prin expertiz independent. Astfel de tratare exclude din start unele
situaii de conflict cu organele de control n privina modului de evaluare iniial a imobilizrilor primite cu titlu gratuit
(ca donaie).
Spre deosebire de SNC vechi, reglementrile noi conin dispoziii cu privire la determinarea costului de intrare a
imobilizrilor primite ca aport n capitalul social. Punctul 14 din SNC Imobilizri necorporale i corporale prescrie c
asemenea obiecte se evalueaz, n conformitate cu legislaia n vigoare, la valoarea aprobat prin decizia organului
mputernicit de conducere a entitii. De exemplu, aporturile n natur (inclusiv sub form de imobilizri corporale) ale
asociailor la capitalul social al societii cu rspundere limitat, conform prevederilor art. 23 alin. (2) din Legea privind
societile cu rspundere limitat nr. 135 din 14.06.2007, se evalueaz n bani de ctre un evaluator independent i se
aprob de adunarea general a asociailor. n societile pe aciuni aporturile nebneti la capitalul social (inclusiv sub
form de imobilizri corporale) transmise de acionari n contul achitrii aciunilor se evalueaz, conform dispoziiilor
art. 41 din Legea privind societile pe aciuni nr. 1134 din 02.04.1997, la valoarea de pia de ctre organizaia de audit
sau alt organizaie specializat, care nu este persoan afiliat a societii, adic este independent. Aceast valoare se
aprob prin: hotrrea adunrii constitutive - la nfiinarea societii; sau prin hotrrea adunrii generale a acionarilor
sau prin decizia consiliului societii - la majorarea capitalului social.
Regulile contabile noi aferente evalurii iniiale a imobilizrilor corporale conin restricia privind neafectarea
costului de intrare a acestork din cauza operaiilor ocazionale. Potrivit pct. 56 din SNC Imobilizri necorporale i
corporale, da| nainte sau n cursul procesului de construcie sau dezvoltare (reconstrucie, modernizare, utilare
suplimentar etc.) a unui obiect de imobilizri corporale snt efectuate anumite operaii ocazionale care nu snt strict
necesare procesului respectiv, atunci veniturile obinute i cheltuielile suportate Ia efectuarea acestor operaii nu se iau
n considerare la determinarea costului obiectului i se reflect n situaia de profit i pierdere a perioadei de gestiune n
care snt generate. O ilustrare clasic a regulii indicate ofer exemplul 17 din SNC Imobilizri necorporale i
corporale: entitatea, care a procurat un teren cu scopul de a construi o cldire, a decis s foloseasc terenul pentru
acordarea serviciilor de parcare pn la nceperea construciei. n condiiile acestui exemplu, suportarea cheltuielilor cu
amenajarea i funcionarea parcrii, precum i obinerea veniturilor de la utilizatorii parcrii reprezint operaii
ocazionale, pentru c ele nu snt necesare nici pentru procurarea terenului, nici pentru construcia cldirii. In consecin,
n costul de intrare a terenului, care se nregistreaz n debitul contului 122 Terenuri, nu se includ cheltuielile privind
activitatea de parcare. Totodat, costul de intrare a terenului nu va fi diminuat cu suma veniturilor din aceast activitate.
n mod analog, i costul de intrare a cldirii construite, care va fi format n debitul contului 121 Imobilizri corporale
n curs de execuie, nu va fi afectat de operaiile ocazionale.
Alt aspect, procesul evalurii iniiale a imobilizrilor corporale se ncheie la transmiterea lor n exploatare. n
aceast privin pct. 16 din SNC Imobilizri necorporale i corporale stipuleaz c costul de intrare a imobilizrilor
nu se modific dup transmiterea obiectelor n utilizare. Totodat, standardul indic trei cazuri n care costul de intrare
poate fi substituit cu costul corectat:
4
irmitatea cu noile SNC i convergenta cu IFRS.
ASPECTE PRACTICE IN CO NCORDANTA CU CADRUL NORMATIV FISCAL
la capitalizarea costurilor ulterioare;

la recunoaterea pierderilor din depreciere a imobilizrior, dac aceste pierderi nu se nregistreaz n
conturi contabile separate;
la reluarea pierderilor din depreciere, care nu s-au contabilizat in conturi separate.
De remarcat c costul de intrare a imobilizrilor corporale poate fi substituit cu valoarea lor just la
data reevalurii dac, potrivit pct. 18 din SNC Imobilizri necorporale i corporale, entitatea i-a ales n politicile sale
contabile aplicarea modelului reevalurii n conformitate cu IAS 16 Imobilizri corporale.
Costuri ulterioare. Costurile ulterioare aferente ntreinerii, asistenei tehnice i reparaiilor ale imobilizrilor
corporale se efectueaz pentru meninerea lor n stare funcional. Aceste costuri (inclusiv remunerarea angajailor,
valoarea materialelor consumate i prilor componente nlocuite) de la care nu se ateapt beneficii economice
suplimentare, se reflect ca costuri/cheltuieli curente. Cnd costurile menionate sunt semnificative n comparaie cu
pragul de semnificaie stabilit de entitate, ele pot fi raportate la cheltuieli anticipate curente cu includerea ulterioar n
componena costurilor i/sau cheltuielilor curente n modul stabilit de politicile contabile a entitii.
Costurile ulterioare aferente unui element de natura imobilizrilor corporale, respectiv necorporale deja
nregistrat n contabilitate trebuie s fie adugate la valoarea contabil a activului, atunci cnd este probabil ca
ntreprinderea s beneficieze de avantaje economice viitoare mai mari dect nivelul de performan prevzut iniial.
Toate celelalte cheltuieli ulterioare trebuie nscrise n cheltuielile perioadei n cursul cruia sunt angajate.
Se consider c pot fi adugate la valoarea activului cheltuielile care au efecte precum: creterea duratei de via
util sau a capacitii activului; ameliorarea substanial a calitii produselor fabricate; reducerea semnificativ a
cheltuielilor de exploatare prevzute iniial.
Costurile ulterioare, care contribuie la majorarea beneficiilor ateptate din utilizarea imobilizrilor corporale
neamortizabile, se contabilizeaz ca obiecte de eviden separate. n aceast grup de obiecte se includ costurile de
ameliorare, desecare, irigare a terenurilor; drumurile interne i cile de acces; trotuarele asfaltate; costurile de fortificare
a malurilor bazinelor acvatice naturale etc.
Costurile ulterioare ce contribuie la majorarea beneficiilor ateptate din utilizarea imobilizrilor corporale care
nu sunt nregistrate n bilanul entitii, se reflect ca obiecte de eviden separate. n particular aceast grup de obiecte
cuprinde costurile ulterioare efectuate de ctre locatarul (arendaul) din contul propriu cu consimmntul locatorului
(arendatorului) n privina obiectelor primite n leasing, (arend/locaiune) operaional.
Evaluarea posterioar (ulterioar) recunoaterii iniiale. Substituirea costului de intrare ine nemijlocit de
evaluarea ulterioar a imobilizrilor corporale. Sa examinam modificrile regulilor contabile aferente evalurii
ulterioare
Metoda bazata pe cost. Dup contabilizarea sa ca activ, o imobilizare corporal sau necorporal trebuie s fie
contabilizat la costul su diminuat cu amortizrile cumulate i cu orice pierderi cumulate din depreciere (se evalueaz
la valoarea contabil (la cost).
Metoda reevalurii sau bazat pe valoarea just. n conformitate cu politicile contabile evaluarea ulterioar a
imobilizrilor poate fi efectuat n baza modelului reevalurii n conformitate cu IAS 38 Imobilizri necorporale i
IAS 16 Imobilizri corporale. Astfel, ulterior recunoaterii iniiale ca activ, o imobilizare corporal sau necorporal
trebuie nregistrat la valoarea reevaluat diminuat cu amortizrile cumulate i cu orice pierderi cumulate din
depreciere.
Norma IAS 16 i 38 precizeaz urmtoarele: A reevalua un activ de natura imobilizrilor corporale sau
necorporale nseamn a nlocui valoarea net contabil a acestuia cu valoarea just. Valoarea just este, n general,
valoarea de pia. Valoarea just a imobilizrilor corporale sau necorporale este, de obicei, valoarea lor de pia
determinat n urma unei evaluri de ctre experi. Reevalurile trebuie efectuate cu suficient regularitate, n aa fel
nct valoarea contabil s nu difere n mod semnificativ de valoarea care poate fi
5
Conformitatea cu noile SNC i convergenta cu IFRS.
ASPECTE PRACTICE IN CONCORDANTA
ASPECTE PRACTICE IN CONCORDANTA CUCU CADRUL
CADRUL NORMATIV
NORMATIV FISCAL
FISCAL
determinat pe baza valorii juste la data bilanului. Potrivit IAS 16, pentru imobilizrile corporale care nregistreaz
In msura n care o reevaluare pozitiv compenseaz o reevaluare negativ a aceluiai activ, anterior contabilizat
evoluii nesemnificative ale valorii lor juste, este suficient o reevaluare la intervale de 3- 5 ani. Dac evoluiile valorii
la cheltuieli, reevaluarea pozitiv trebuie s fie contabilizat la venituri. O reevaluare negativ trebuie s fie direct
juste sunt importante atunci se recomand o reevaluare anual. n cazul n care un element al imobilizrilor corporale
imputat asupra rezervelor din reevaluare corespondente, n msura n care o astfel de diminuare nu depete mrimea
este reevaluat, atunci ntreaga clas din care face parte acel element trebuie reevaluat.
rezervelor din reevaluare referitoare la acelai activ.
Atunci cnd valoarea contabil a unui activ crete, ca urmare a unei reevaluri, creterea are ca efect i majorarea
Surplusul din reevaluare inclus n capitalurile proprii aferent unui element de imobilizri corporale poate fi
capitalurilor proprii, n spe a rezervelor din reevaluare.
transferat direct n rezultatul reportat atunci cnd activul este derecunoscut. Aceasta poate implica transferul ntregului
Pentru contabilizarea reevalurilor imobilizrilor corporale i necorporale se folosete unul din urmtoarele dou
surplus
procedee: cnd activul este scos din funciune sau cedat. Cu toate acestea, o parte din surplus poate fi transferat pe
atunci
msur ce activul
a) procedeul este folosit de
1 (reevaluarea entitate. anvalorii
simultan acest caz,
brutevaloarea surplusului transferat
i a amortizrilor cumulate).ar fiLadiferena dintreunei
reevaluarea amortizarea
imobilizri
calculat pe baza valorii contabile reevaluate a activului i valoarea 200.000x3=
amortizrii 600.000
calculate50.000
pe x 3 costului iniial al
baza
corporale, amortizarea cumulata la data reevalurii poate fi recalculata proporional cu modificarea valorii contabile
activului. = 150.000
brute aTransferurile din surplusul
activului, astfel
(-) nct
din reevaluare
valoarea
Valoarea contabilana rezultatul
net reevaluat activului, reportat nu se efectueaz
dup450.000
reevaluare, prin profit
sa fie egala sau pierdere.
cu valoarea sa justa (aceasta
metoda este utilizata
Amortizarea atunci cnd
imobilizrilor. activul esteeste
Amortizarea reevaluat
alocareaprinsistematic
aplicarea unui indice). a valorii amortizabile a unui activ
la cheltuieli
b)
pe procedeul
ntreaga sa 2 (reevaluarea valorii rmase
durat de utilizare (durat neamortizate).
de via util). LaPereevaluarea
msur ceunei imobilizri
avantajele corporale,aleamortizarea
economice unui activcumulata
sunt
la data reevalurii
consumate poate fi eliminata
de ctre ntreprindere, valoareadincontabil
valoareaacontabila
activuluibruta a activului,
se reduce pentru iar valoarea
a reflecta neta estesu,
consumul recalculata inprin
de regul funcie
de nivelulunei
nregistrarea valorii juste (aceasta
cheltuieli metoda este utilizata, de regula, pentru cldirile care sunt reevaluate la valoarea lor de
cu amortizarea.
pia).
Amortizarea contabil este determinat n urma estimrilor i calculelor rezultate din deciziile conducerii
In literatura
ntreprinderii. de specialitate,
Ea afecteaz elementeleprima metoda maiale
de imobilizri esteactivului
cunoscuta ca metoda
bilanier, actualizarii
n timp valorii corespondent
ce cheltuiala nete, iar cea de-a
doua ca
afecteaz metoda
contul actualizarii
de profit valoriiEa
i pierdere. brute.
nu se confund cu amortizarea fiscal, care se determin n urma aplicrii legii
Exemplul. O ntreprindere deine echipamente tehnologice achiziionate la un cost de 200 000 de lei, amortizate
amortizrii i ale normelor metodologice aferente acesteia. Amortizarea fiscal nu afecteaz performana ntreprinderii,
pentru suma de 50 000 de lei. ntreprinderea decide s contabilizeze echipamentele la valoarea just determinat de
ci doar masa impozabil, implicit calculul impozitului pe profit. Durata de utilizare reprezint: perioada pe parcursul
experi de 450 000 de lei. Operaia const n creterea valorii rmase i a capitalurilor proprii cu 300 000 de lei.
creia se estimeaz c ntreprinderea va utiliza activul supus amortizrii; sau numrul unitilor produse sau a unor
Rezolvare:
uniti similare ce
a) procedeul se estimeaz
1 (reevaluarea c vor afivalorii
simultan obinute
brutedeintreprindere
a amortizrilor prin folosirea activului respectiv. ntr-adevr,
cumulate):
amortizarea nu are la
Acest baz, npresupune
procedeu mod obligatoriu,
parcurgereaaniiurmtoarelor
de utilizare. etape:
Ea poate s fie bazat, de asemenea, pe date fizice
(numrul de piese
-etapa 1. produse; numrul de kilometri
calculul coeficientului de parcurs
de reevaluare ca raport etc.).
ntreAceast
valoareaposibilitate este recomandat
just i valoarea n special
rmas a activelor supuse
activelor care se depreciaz mai mult prin utilizarea
reevalurii: lor dect
Coeficient = prin nvechirea lor sau pentru
450.000/(200.000 care ritmul
-50.000) = de utilizare
3 este
neregulat. -etapa
Durata2:dereevaluarea
utilizare i valorii
valoareabrute i a amortizrii
rezidual a fiecrui cumulate:
obiect se determin de ctre entitate n mod independent la
data transmiterii obiectului n utilizare. Pentru unele obiecte valoarea rezidual poate fi nesemnificativ, respectiv, ea se
consider egal cu zero la calcularea amortizrii.
Totodat, norma IAS precizeaz, c valoarea rezidual a unei imobilizri corporale sau necorporale trebuie s fie
considerat nul, cu excepia situaiilor n care:
-etapa s
(i) un ter s-a angajat 3: rscumpere
contabilizarea operaiei
activul, de reevaluare:
la sfritul duratei sale de utilitate;
DT 123 400 000 lei (600000-200000)
(ii) exist o pia activ pentru aceast imobilizare i:
CT 124 100 000 lei (150000 - 50000)
- valoarea rezidual poate s fie determinat prin referire la aceast pia;
CT 343 Alte elemente de capital propriu 300 000 lei.
- dac este probabil ca o astfel de pia s existe la sfritul duratei de utilitate a activului.
Sau: a) DT 123 400 000 lei (600 000 - 200 000)
De regul,CT valoarea
343 Alte rezidual
elemente de estecapital
estimat cu ajutorul
propriu 400 000preului
lei; care prevaleaz la data achiziiei activului pentru
un activ similar,
b) DTcare 343 a100
ajuns
000laleisfritul duratei de utilitate estimat i care a fost exploatat n condiii similare celor n
care va fi utilizat activul.
CT 124 100 La
000calcularea
lei (150000 amortizrii
^50000). unei imobilizri pot fi aplicate urmtoarele metode: metoda liniar,
metoda unitilor de producie, metoda de diminuare a soldului. Entitatea alege de sine stttor metodele de amortizare
b) procedeul 2 (reevaluarea valorii rmase neamortizate):
i le specific n politicile contabile. Metodele alese trebuie s reflecte modelul (schema) obinerii beneficiilor
a) DT 124 50 000 lei b) DT 123 300 OOOlei
economice din utilizarea imobilizrilor de ctre entitatea.
CT 123 50 000 lei; Ct 343 300 OOOlei.
n cazul n care se constat o modificare semnificativ n modelul de obinere a beneficiilor economice viitoare
Dac n mod excepional reevaluarea conduce la o diminuare a valorii activului, aceast diminuare este
de lanregistrat
utilizarea obiectului, metoda
n cheltuielile aplicatndecurs.
exerciiului amortizare urmeaz a fi schimbat. O astfel de modificare n estimrile
contabile se contabilizeaz n conformitate cu SNC "Politici contabile, modificri ale estimrilor contabile, erori i
evenimente ulterioare".
7
6
n conformitate cu politicele contabile entitatea calculeaz amortizarea unei imobilizri, ncepnd cu data
transmiterii n utilizare sau cu prima zi a lunii care urmeaz dup luna transmiterii n utilizare.
Respectiv, calcularea amortizrii obiectului nceteaz:
la data expirrii duratei de utilizare i/sau ieirii obiectului, sau
ncepnd cu prima zi a lunii care urmeaz dup luna expirrii duratei de utilizare i/sau ieirii obiectului.
Calcularea amortizrii mijloacelor fixe nu se ntrerupe pentru obiecte aflate n procesul de reparaie, de
modernizare, n rezerv, n conservare sau nefolosite din alte motive.
Derecunoaterea. Imobilizrile se derecunosc la ieirea acestora n cazul:
lichidrii din motivul uzrii fizice i/sau nvechirii morale, distrugerii n urma calamitilor naturale etc.;
transmiterii (nstrinrii) prin vnzare, n baza unui contract de leasing financiar, schimb, donaie etc.
n cazul ieirii imobilizrii entitatea nregistreaz decontarea amortizrii acumulate (dac aceasta exist) a
obiectului respectiv concomitent cu diminuarea valorii obiectului.
n cazul lichidrii sau nstrinrii imobilizrilor pn la expirarea duratei de utilizare, valoarea neamortizat este
casat ca majorarea cheltuielilor curente concomitent cu diminuarea valorii imobilizrilor. Costurile de ieire a
obiectului se nregistreaz ca cheltuieli n perioad n care ele au fost suportate.
Dac nu coincide perioada n care sunt suportate costurile i recunoscute veniturile din nstrinarea obiectului,
costurile de ieire semnificative pot fi reflectate n componena cheltuielilor anticipate. Astfel de cheltuieli se trec la
cheltuieli curente n perioada n care se recunoate venitul din nstrinarea obiectului.
Constituirea provizionului pentru costurile semnificative care se ateapt la ieirea imobilizrii corporale, se
contabilizeaz n conformitate cu SNC Capital propriu i datorii i politicile contabile ale entitii. Costurile suportate
efectiv la ieirea imobilizrii corporale se deconteaz pe seama provizionului constituit. Suma provizionului constituit
n plus se deconteaz la venituri curente. Costurile efective care depesc provizionul constituit se nregistreaz ca
cheltuieli curente.
Exemplul. O entitate conform politicilor contabile a constituit provizion n mrime de 30 000 lei aferent
costurilor probabile obligatorii de ieire a unui utilaj tehnologic. Cheltuielile efective aferente ieirii utilajului au
constituit 25 000 lei.
n baza datelor din exemplu, la ieirea utilajului entitatea contabilizeaz:
1. cheltuielile de ieire a utilajului n sum de 25 000 lei - ca diminuare a provizionului concomitent cu
majorarea datoriilor curente i/sau diminuarea activelor utilizate (DT 538 CT 521);
2. provizionul constituit n plus n sum de 5 000 lei (30 000 lei - 25 000 lei) ca diminuare a provizioanelor i
majorare a veniturilor curente(DT 538 CT 612).
Activele utilizabile (fier vechi, piese de schimb, materiale de construcie etc.) obinute la lichidarea obiectului de
imobilizri corporale se evalueaz la valoarea realizabil net i se nregistreaz ca majorare a stocurilor i diminuare a
imobilizrilor corporale n limita valorii reziduale. Cnd valoarea realizabil net a activelor utilizabile intrate efectiv
depete valoarea rezidual, diferena se trece la venituri curente. Dac valoarea activelor utilizabile nregistrate la
intrri este mai mic dect valoarea rezidual, diferena se reflect ca cheltuieli curente.
Rezultatul (profitul sau pierderea) din derecunoaterea imobilizrilor se determin ca diferena dintre venituri i
cheltuieli aferente ieirii obiectelor respective. Acest rezultat se prezint n situaia de profit i pierdere n mod separat
de rezultate obinute de entitatea din activitatea operaional.
Implicaii fiscale aferente modificrilor contabilitii imobilizrilor corporale potrivit noilor SNC
Vom examina unele aspecte de impozitare, care snt conexate cu modificrile n contabilitatea activelor materiale
pe termen lung, denumite n noile acte normative contabile imobilizri corporale.
ASPECTE PRACTICEConformitatea cu noile
IN CONCORDANTA CUSNC i convergenta
CADRUL NORMATIVcu IFRS.
FISCAL
Imobilizrile
n col. 2 se indic suma corporale includ
uzurii contabilizat n mrimepatru
de categorii de active:
50% la punerea imobilizri
n exploatare corporale
i 50% la n curs de execuie,
terenuri, mijloace
scoaterea fixe i resurse minerale (anterior numite resurse naturale). Este necesar de remarcat c, potrivit noilor
din exploatare,
nreglementri contabile,
col. 3 se indic 0. din componena mijloacelor fixe au fost excluse:
plante perene, animale de munc i productive, care se contabilizeaz separat ca active biologice imobilizate;
b) cu scopul de a deduce n scopuri fiscale uzura activelor respective urmeaz a fi completat rd. 03012 din Declaraie:
terenuri i cldiri, care corespund definiiei investiiilor imobiliare i care la fel formeaz un grup special de active.
n col. 2 se indic 0,
n col. 3 nse componena
indic uzuraatt activelor
calculat n biologice
Registrul imobilizate,
de eviden ct i investiiilor
a mijloacelor fixeimobiliare pot fideobiecte
pe categoriile pentrui care
proprietate se
a uzurii
calculeaz amortizarea
acestora n scopuri fiscale.(de vzut pct. 23 din SNC Particularitile contabilitii n agricultura, pct. 30 din SNC
Investiii imobiliare). Totodat, asemenea obiecte, care corespund criteriilor stabilite n art. 26 alin. (2) din CF,
2.2.2.
urmeaz a fi atribuiten cazul stabilirii unui
la proprietatea prag
pentru desesemnificaie
care mai mic
calculeaz uzura de 6 000
n scopuri lei, nRespectiv,
fiscale. evidena devine
contabilpreaactivele
ngustcu
(limitat)
valoareanoiunea
unitar demaimijloace
mare de fixe, aplicat
pragul n actele
stabilit normative
se reflect care reglementeaz
n componena calcularea
mijloacelor uzurii
fixe cu n scopuri
calcularea fiscale
amortizrii
(art. 27 din CF, Regulamentul privind evidena i calcularea uzurii mijloacelor fixe n scopuri
conform regulilor contabile. Totodat, n scopuri fiscale, activele cu valoarea unitar pn la 6 000lei se trateaz ca fiscale, Catalogul
mijloacelor fixe i activelor nemateriale etc.). n asemenea condiii este necesar:
OMVSD i la transmiterea n exploatare, n funcie de mrimea valorii unitare, se deduc n ntregime (dac valoarea
de unitar
inclus nnulegislaia
depete fiscal
1 000o definiie
lei) sau den mijloace
mrime de fixe, care(dac
50% ar fi mai vast unitar
valoarea dect aceeai definiie
depete 1 000dinlei).
domeniul contabil
La completarea
(ceea ce poateVEN
Declaraiei crea 12
unele confuzii
n acest caz i erori): de efectuat urmtoarele ajustri:
urmeaz
a)saucudescopul
substituit
de anexclude
legislaia fiscal noiunea
deducerea de mijloace
amortizrii calculatefixe cu proprietatea
n evidena pe urmeaz
contabil, care ce calculeaz uzurard.ori03012
a fi completat cu altdin
noiune, cum ar fi active amortizabile.
Declaraie:
n col. 2 se indic amortizarea calculat n evidena contabil,
nncol.
legtur cu tranziia
3 se indic 0. la noile reglementri contabile apar mai multe deosebiri n componena
b) obiectelor pentrudeductibilitatea
totodat, pentru care se calculeaz amortizarea
cheltuielilor n contabilitate
cu OMVSD urmeaz a i uzura n rd.
fi completat scopuri
03046fiscale. n particular, este
din Declaraie:
nimportant de remarcat
col. 2 se indic 0, divergenele caracterizate mai jos.
2.1.
nPotrivit
col. 3 sepct. 61 SNC
indic Imobilizri
valoarea activuluinecorporale
n ntregimei (dac
corporale, n unitar
valoarea contabilitate se calculeaz
nu depete 1 000 amortizarea pentru de
lei) sau n mrime obiecte
50%
conservate,
(dac valoareaaflate n reconstrucie
unitar depete 1 000saulei).
renzestrare (reutilare) tehnic, chiar i n cazul stoprii totale a lucrrilor.
Totodat, conform pct. 3 din Regulamentul privind evidena i calcularea uzurii mijloaceloi fixe n scopuri fiscale, pentru
2.3 Odat cu tranziia la noile reglementri contabile devin evidente unelediscordane, care cer clarificri suplimentare. n
asemenea obiecte nu se calculeaz uzura. Astfel, baza valoric a categoriilor de mijloace fixe se micoreaz prin
particular, potrivit pct. 59 din SNC Imobilizri necorporale i corporale, costurile ulterioare care contribuie la
excluderea obiectelor conservate cu completarea col. 17 din Registrul de eviden a mijloacelor fixe pe categoriile de
majorarea beneficiilor economice, ateptate din utilizarea imobilizrilor corporale neamortizabile, se contabilizeaz ca
proprietate i a uzurii acestora n scopuri fiscale. Deosebirea nou-format dintre reguli contabile i fiscale se va lua n
obiecte de eviden separate. n aceast grup de obiecte, se includ costurile de ameliorare, desecare, irigare a
calcul prin efectuarea ajustrii la rd. 03012 din Declaraia VEN 12.
terenurilor, costul drumurilor interne i cilor de acces, costurile de fortificare a malurilor bazinelor acvatice naturale
2.2. Definiia nou a mijloacelor fixe din SNC Imobilizri necorporale i corporale ofer entitii dreptul de a stabili n
etc. n consecin, pentru asemenea obiecte se calculeaz amortizarea n scopuri contabile. n acelai timp, actele
scopuri contabile un prag de semnificaie, altul dect plafonul valoric prevzut de legislaia fiscal. La entitile care
normative n domeniul impozitrii nu indic dac pentru aceste obiecte se calculeaz uzura n scopuri fiscale. i dac se
se vor folosi de acest drept, componena obiectelor de mijloace fixe n contabilitate, i proprietii pe care se calculeaz
calculeaz, atunci se deduce integral sau nu? Este evident, c aspectele menionate necesit precizare cu caracter
uzura n scopuri fiscale, va fi diferit. Sub acest aspect sunt posibile urmtoarele dou cazuri.
normativ n domeniul fiscal.
2.2.1. n cazul stabilirii unui prag de semnificaie la valoarea ce depete suma de 6 000 lei, n evidena
2.4 Potrivit noilor reguli contabile, n componena imobilizrilor corporale nu se includ active imobilizate deinute pentru
contabil toate activele cu valoarea unitar pn la pragul stabilit se reflect n componena obiectelor de mic valoare i
vnzare, adic obiectele, care ndeplinesc criteriile de clasificare stabilite de IFRS 5 Active imobilizate deinute n
scurt durat (OMVSD). innd cont de norma contabila aferenta acestora (pct. 53 din SNC Stocuri ), pentru aceste
vederea vnzrii i activiti ntrerupte. Conform noului Plan general de conturi contabile, bunurile imobiliare deinute
obiecte se calculeaz uzura n mrime de 50% din valoarea lor, diminuat cu valoarea rezidual probabil la
pentru vnzare se nregistreaz ca mrfuri. Pentru asemenea obiecte nu se calculeaz amortizarea n scopuri contabile,
transmiterea acestora n exploatare i 50% - la ieirea din exploatare (casare). Totodat, acele obiecte care ntrunesc
dei pnstabilite
criteriile la nstrinare
n art. ele pot fi(2)
26 alin. folosite n se
din CF, activitatea
atribuie de ntreprinztor.
la categoria de proprietate pe care se calculeaz uzura n scopuri
Pentru situaia n care imobilizrile corporale sunt reclasificate,
fiscale. La completarea Declaraiei VEN 12 n acest caz urmeaz de fcut urmtoarele adic snt transferate
ajustri: n categoria mrfurilor,
cuconsiderm
scopul de acexclude
este necesar introducerea
deducerea unor prevederi
uzurii OMVSD calculatereferitoare
n evidenalacontabil,
regimul fiscal aplicabil
urmeaz acestor active.
a fi completat n primul
rd. 030462 din
Declaraie:
rnd, este necesar indicaia privind raportarea sau neraportarea acestor active la proprietatea pe care se calculeaz
uzura n scopuri fiscale. Dac, conform normei legale, entitatea va fi obligat s exclud obiectele reclasificate (dar
care nc nu-s comercializate) din componena proprietii pe care se calculeaz uzura, devine actual urmtoare
precizare. n opinia noastr, la completarea Registrului de
910
. ASPECTE PRACTICE IN CONCORDANTA CU CADRUL NORMATIV FISCAL
eviden a mijloacelor fixe pe categoriile de proprietate i a uzurii acestora n scopuri fiscale, ieirea activelor
reclasificate urmeaz a fi reflectat nu la valoarea estimat de ncasat, dup cum urmeaz de procedat n cazul
comercializrii, ci la baza valoric ajustat. Acest tratament se argumenteaz prin faptul c momentul reclasificrii nu
corespunde cu momentul comercializrii, i activele destinate vnzrii pot fi reclasificate ulterior napoi n imobilizri
corporale.
2.5 Conform noilor SNC, s-a precizat modul de stabilire a valorii imobilizrilor corporale primite cu titlu gratuit.
Prevederile noi (pct. 14 din SNC Imobilizri necorporale i corporale) stipuleaz prioritatea datelor din documentele
primare de intrare. Numai dac n aceste documente nu este indicat valoarea obiectului primit, atunci este cerut
determinarea valorii de intrare prin expertiz independent. Sub aspect fiscal este important de menionat c, ncepnd
cu 01.01.2014, uzura mijloacelor fixe primite cu titlu gratuit, este deductibil, cu excepia cazurilor cnd valoarea
acestor active a fost inclus n venitul neimpozabil al contribuabilului. Drept baz servete completarea art. 27 din CF cu
alin. (12). n legtur cu aceast inovaie fiscal ar fi necesar o precizare cu caracter normativ cu privire la includerea
sau excluderea operaiilor de primire a activelor n gestiune economic, n baz de comodat n aria de aplicabilitate a
normei n cauz.
2.6 n condiiile aplicrii noilor reglementri contabile, se modific esenial tratamentul privind reevaluarea imobilizrilor
corporale. Dac entitatea i alege n politicile sale contabile modelul reevalurii, ea urmeaz s respecte n aceast
privin prevederile IAS 16 ..Imobilizri corporale. Aceste prevederi au urmtoarele tangene cu fiscalitatea:
dac la data tranziiei la noile SNC la entitate exist diferenele negative din reevaluarea activelor materiale pe termen
lung, ele se deconteaz la contul 335 Rezultat din tranziia la noile reglementri contabile3. Potrivit art. 44 al. (10) din
CF, rezultatul indicat nu se recunoate n scopuri fiscale. Totodat, conform regulilor contabile, contul 335 se
deconteaz la reformarea bilanului la profit nerepartizat (pierderea neacoperit) al anilor precedeni, fr s ating
venituri sau cheltuieli. Respectiv, la completarea Declaraiei VEN 12 nu se cer ajustri speciale n legtur cu
decontarea diferenelor rezultate din tranziia la noile SNC;
dup tranziia la noile reglementri contabile, diferenele negative din reevaluarea imobilizrilor corporale se
nregistreaz ca cheltuieli cu active imobilizate (pct. 40 din IAS 16 Imobilizri corporale). Aceste cheltuieli nu sunt
deductibile n scopuri fiscale conform art. 24 al. (18) din CF. n legtur cu acest fapt se face ajustarea la r d. 03041 din
Declaraia VEN 12;
dup tranziia la noile SNC, diferenele pozitive (surplusul) din reevaluarea imobilizrilor corporale, contabilizate ca alte
elemente ale capitalului propriu, nu cer ajustri speciale la completarea Declaraiei VEN 12. Totodat, surplusul din
reevaluarea imobilizrilor corporale contabilizat ca venituri din operaiuni cu active imobilizate, nu se include n venitul
impozabil, potrivit art, 20 lit. z9 din CF, ceea ce necesit ajustare la rd. 02016 din n Declaraia VEN 12;
dup tranziia la noile SNC, la ieirea activelor reevaluate surplusul aferent se deconteaz nu la venituri, ci direct la
profit nerepartizat (pierdere neacoperit) al anilor precedeni (de vzut pct. 41 din IAS 16 Imobilizri corporale). n
legtur cu acest fapt nu se cer ajustri speciale n Declaraia VEN 12.
2.7 Cum a fost deja accentuat, potrivit noilor SNC, a aprut o categorie speciala de active imobilizate - investiii imobiliare.
Conform tratamentului contabil, n privina acestor active nu se aplic noiunea de reevaluare, ci metoda evalurii
bazat pe valoarea just. Diferenele de valoare (pozitive sau negative), aprute n urma modificrii valorii juste a
investiiilor imobiliare, se nregistreaz ca majorare a veniturilor sau cheltuielilor curente. Prin urmare, este necesar
precizarea n articolele 20 lit.z9 i 24 al. (18) din CF, c acestea se refer i la regimul fiscal aplicabil evalurii
investiiilor imobiliare la valoarea just.
11
2.8 La aplicarea noilor reglementri contabile, devine posibil includerea n valoarea de intrare a
imobilizrilor corporale i costurilor semnificative estimate pentru ieirea activului (de demontare i nlturare a
obiectului, de restaurare a amplasamentului la finalul perioadei de exploatare a imobilizrii etc.). Potrivit pct. 66 din
SNC Imobilizri necorporale i corporale, includerea acestor costuri n valoarea de intrare a obiectului de imobilizri
corporale se realizeaz prin constituirea provizionului, cu respectarea regulilor stipulate n pct. 81-88 din SNC Capital
propriu i datorii. Aadar, conform noilor reglementri contabile, costurile de ieire, estimate (preconizate) la
momentul punerii n funciune a activului, pot fi recunoscute n contul de profit si pierdere, ealonat, pe parcursul
duratei de utilizare a obiectului de imobilizri corporale, prin intermediul cheltuielilor cu amortizarea, i nu doar la
sfritul acesteia, atunci cnd activul nu mai produce beneficii economice. n ceea ce privete tratamentul fiscal,
remarcm faptul c, n art. 27 al. (1) din CF nu se face nici-o referire privind includerea costurilor estimate pentru
ieirea imobilizrilor corporale, n valoarea mijloacelor fixe nou-procurate sau create. Totodat, prevederile art. 31 al.
(2) din CF restricioneaz deductibilitatea provizioanelor, cu unele excepii care sunt menionate expres n articolul
indicat. Aceste prevederi nu fac distincii ntre provizioanele care sunt recunoscute direct n contul de profit i pierderi
i cele care afecteaz indirect baza impozabil, cum este cazul amortizrii aferente provizionului inclus n valoarea
imobilizrii corporale. Corobornd aceste prevederi contabile i fiscale putem deduce urmtoarele concluzii:
costurile estimate pentru ieirea imobilizrilor corporale nu se includ n baza valoric a categoriilor de mijloace fixe
pentru calcularea uzurii n scopuri fiscale, ceea ce conduce la ajustarea cheltuielilor prin completarea rd. 03012 din
Declaraia VEN 12;
costurile de ieire a imobilizrilor corporale sunt deductibile n perioada (anul) n care acestea sunt suportate efectiv. n
acest scop suma costurilor decontate pe seama provizionului constituit se indic la rd. 03046 col. 3 al Declaraiei VEN
12, n col. 2 fiind indicat 0.
2.9 n conformitate cu Planul general de conturi contabile, compensaia de primit (mijloacele de obinut) la
ieirea imobilizrilor corporale urmeaz s se nregistreze n debitul contului 234 Alte creane curente, subcontul
2341 Creane privind ieirea activelor imobilizate. De remarcat c, potrivit regulilor contabile vechi, entitatea putea
s reflecte aceste sume (inclusiv T.V.A.) ca creane pe termen scurt aferente facturilor comerciale sau ca alte creane pe
termen scurt. Dup tranziia la noile reglementri contabile, posibilitatea de alegere deja nu va exista.
Nerespectarea prevederilor menionate poate fi tratat la efectuarea controlului fiscal ca nclcarea regulilor de
inere a evidenei contabile, cu consecine stipulate n art. 257_din CF. Aici este important de luat n considerare faptul
c, n art. 4 din Legea pentru punerea n aplicare a titlului V al CF s-a introdus alineatul (23) cu dispoziia privind
nesancionarea (pentru nclcarea regulilor de inere a evidenei) entitilor care aplic noile SNC, pe o perioad de pn
la 2 ani de la data implementrii standardelor menionate.
12
DEPRECIEREA ACTIVELOR
Pierdere din depreciere diferena cu care valoarea contabil depete valoarea just minus costurile de
vnzare a unui activ sau a unui grup de active.
Valoare contabil valoarea cu care un activ este recunoscut n bilan dup deducerea amortizrii i pierderilor
din depreciere.
Valoare just minus costurile de vnzare - suma care poate fi obinut din vnzarea unui activ sau a unui grup
de active, n cadrul unei tranzacii desfurate n condiii normale ntre pri interesate, independente i informate,
diminuat cu costurile estimate de vnzare.
Indicii externi
1. diminuarea semnificativ a valorii de pia a activelor;
2. modificri negative n mediul tehnologic, economic sau legal care afecteaz entitatea;
3. producerea calamitilor i altor evenimente excepionale;
4. ali indici identificai de entitate.
Indicii interni
1. existena dovezilor referitoare la nvechirea sau deteriorarea fizic a unui activ;
2. modificri semnificative, cu efect negativ asupra entitii, privind durata i modul de utilizare a activului;
3. ali indici care reflect faptul c beneficiile economice generate de un activ vor fi mai mici dect cele
scontate.
Valoarea just minus costurile de vnzare se determin n baza:
1. informaiilor din contractele de vnzare existente;
2. informaiilor aferente peii active cu asemenea active;
3. n baza altor informaii credibile n cazul n care nu exist contracte de vnzare sau pia activ.
Valoarea just minus costurile de vnzare reprezint suma pe care entitatea ar putea s o obin, la data raportrii,
din vnzarea activului n cadrul unei tranzacii desfurate:
n condiii normale i
ntre pri interesate, informate i independente, diminuat cu costurile de vnzare (finalizare).
Pierderea din depreciere se recunoate n suma n care valoarea contabil a activului depete valoarea sa
just minus costurile de vnzare.
Contabilizarea pierderii din depreciere este condiionat de metoda evalurii ulteriore a activelor aplicat de
entitate.
Pierderea din deprecierea unui activ evaluat la valoarea contabil (la cost) se contabilizeaz ca majorare a
cheltuielilor curente i ca corectare (diminuare) a valorii activului depreciat. Conform politicilor contabile ale
entitii, corectarea valorii activelor depreciate poate fi nregistrat ca:
acumulare a pierderilor din depreciere la un cont separat; sau
diminuare a costului de intrare a activului sau costului corectat, care substituie costul de intrare. Exemplul 1. Entitatea
Viitorul S.R.L. deine un activ nregistrat la un cost de intrare de 180 500 lei, iar suma amortizrii acumulate la 31.12.N
este de 90 250 lei. Potrivit politicilor contabile ale entitii, evaluarea ulterioar a activului se efectueaz la valoarea
contabil, iar pierderile din depreciere se contabilizeaz:
a) la un cont separat;
b) ca diminuare a costului de intrare a activului sau costului.
n conformitate cu testrile i evalurile efectuate, la 31.12.N valoarea just minus costurile de vnzare a
activului constituie 80 000 lei.
Rezolvare:
13
Pierderea din deprecierea unui activ contabilizat la valoarea reevaluat se recunoate ca diminuare a
eventualului ecart (surplus) din reevaluarea activului i ca corectare a valorii activului depreciat. Orice sum a depirii
pierderii din depreciere asupra ecartului din reevaluare a aceluiai activ, precum i suma integral a pierderii din
depreciere n cazul n care ecartul din reevaluare nu exist, se recunoate ca majorare a cheltuielilor curente i ca
corectare a valorii activului depreciat.
Exemplul 2. Entitatea Viitorul S.R.L. deine un activ evaluat conform politicilor contabile, la valoarea reevaluat,
pierderile din depreciere fiind contabilizate la un cont separat. Valoarea contabil a activului la 31.12. N constituie 63
000 lei, valoarea just minus costurile de vnzare - 60 000 lei. Ecartul din reevaluarea acestui activ este egal:
1. situaia A - 3 800 lei;
2. situaia B - nul;
3. situaia C - 1 750 lei.
Rezolvare:
Suma pierderii din deprecierea unui grup de active se repartizeaz pentru a reduce valoarea contabil a activelor
din grup n urmtoarea ordine:
1. prin reducerea valorii contabile a fondului comercial, n cazul n care acesta exist;
2. prin repartizarea sumei rmase a pierderii din depreciere ntre celelalte active ale grupului proporional cu
valoarea lor contabil.
Dup recunoaterea pierderii din deprecierea unui activ amortizabil, amortizarea aferent activului trebuie
ajustat i calculat n perioadele viitoare n baza valorii contabile corectate (diminuate) a activului.
Reluarea pierderii din depreciere
Atenie! Entitatea, trebuie s estimeze la fiecare dat de raportare, dac exist sau nu indici ce arat c
pierderea din depreciere recunoscut n perioadele anterioare pentru un activ (grup de active) nu mai exist sau s-a
diminuat. Dispariia sau diminuarea pierderii din depreciere poate fi stabilit n baza indicilor interni i externi.
Indicii externi includ:
- creterea semnificativ a valorii de pia a activului n perioada de gestiune.
Exemplul 3. O entitate dispune de un activ pentru care a recunoscut anterior o pierdere din depreciere. n perioada de
gestiune preurile de pia pentru active analogice au crescut semnificativ i snt n continu cretere.
n situaia din exemplu, creterea preurilor de pia este un indice c activul nu mai trebuie s fie depreciat i
entitatea trebuie s estimeze valoarea lui just minus costurile de vnzare.
- modificri semnificative n perioada de gestiune cu efect favorabil asupra entitii sau probabilitatea producerii
unor astfel de modificri n viitorul apropiat n mediul tehnologic, economic, juridic n care entitatea i desfoar
activitatea sau pe piaa creia i este destinat activul.
Exemplul 4. O entitate folosete n procesul de producere echipamentul tehnologic depreciat anterior. n perioada de
gestiune entitatea i-a schimbat sortimentul produselor prin retragerea unor produse care nu se bucur de cerere
suficient pe piaa de desfacere i prin introducerea n fabricaie a unui produs nou pentru care exist o cerere
semnificativ mai mare.
n situaia din exemplu, valoarea just minus costurile de vnzare a echipamentului tehnologic poate deveni mai
mare.
14
Indicii interni includ:

modificri semnificative n perioada de gestiune cu efect favorabil asupra entitii, sau probabilitatea producerii unor
astfel de modificri n viitorul apropiat. n ceea ce privete gradul sau modul n care activul este utilizat sau se atept s
fie utilizat. Aceste modificri includ costurile suportate n perioada de gestiune pentru a mbunti i a majora
performana activului sau pentru a restructura activitatea n care activul este utilizat.
Exemplul 5. O entitate dispune de un activ depreciat anterior pentru care la sfritul perioadei de gestiune se
recalculeaz valoarea just minus costurile de vnzare deoarece:
s-au schimbat estimrile entitii n privina duratei de utilizare a activului (durata, a fost majorat);
a crescut performana (productivitatea) activului n urma investiiilor efectuate (reconstruirilor, modernizrilor etc.);
s-au micorat considerabil costurile indirecte de producie n urma introducerii regimului de economie din iniiativa
conducerii noi.
Condiiile expuse n exemplu indic la majorarea valorii juste minus costurile de vnzare a activului depreciat
anterior.
performana economic a activului conform raportrilor interne este sau va fi mai bun dect s-a prevzut iniial.
Exemplul 6. n perioada de gestiune o entitate a implementat dispozitive moderne de msurare i proceduri noi de
informare. Indicaiile acestor dispozitive i datele obinute prin aplicarea procedurilor noi de informare confirm faptul
c performana activului depreciat este superioar celei estimate anterior.
Un astfel de indice condiioneaz necesitatea recalculrii valorii juste minus costurile de vnzare a activului.
Modificrile estimrilor utilizate la recunoaterea deprecierii pot cuprinde orice modificare a mrimii
elementelor componente a valorii juste sau a costurilor de vnzare.
Exemplul 7. O entitate deine un activ depreciat anterior. n perioada de gestiune s-au produs urmtoarele modificri:
au crescut preurile de pia pentru activele analogice, s-au efectuat investiii n acest activ ce a majorat valoarea lui
just, au sczut semnificativ estimrile entitii privind costurile de vnzare.
n situaia din exemplu, creterea valorii juste minus costurile de vnzare a activului conduce la reluarea pierderii
din depreciere.
1. Reluarea pierderii din depreciere a unui activ se recunoate n limita valorii contabile (dup deducerea
amortizrii) care ar fi determinat cu condiia dac nici o pierdere din depreciere nu a fost recunoscut n
perioadele anterioare.
2. Reluarea pierderii din depreciere se nregistreaz n funcie de metoda evalurii ulterioare a activelor aplicat de
entitate.
3. Reluarea pierderii din depreciere pentru un activ evaluat la valoarea contabil (la cost) se contabilizeaz ca
corectare a valorii activului i ca majorare a veniturilor curente. Conform politicilor contabile ale entitii,
corectarea valorii activelor anterior depreciate poate fi nregistrat ca:
diminuare a pierderilor din depreciere, dac aceste pierderi se contabilizeaz la un cont separat; sau
majorare a costului corectat a activului care substituie costul de intrare.
Exemplul 8. Entitatea Viitorul S.R.L. deine un utilaj tehnologic a crui valoare contabil la 31.12.N este de 208
000 lei, durata de utilizare rmas - 8 ani, valoarea rezidual fiind egal cu zero. Potrivit politicilor contabile ale
entitii:
- evaluarea ulterioar a mijloacelor fixe se efectueaz la cost;
- amortizarea se calculeaz prin metoda liniar;
- pierderile din depreciere se nregistreaz la un cont separat.
La 31.12.N valoarea just minus costurile de vnzare a activului constituie 200 000 lei.
Rezolvare: .
15
La 31.12.N+2, se determin valoarea just minus costurile de vnzare a activului care este egal cu 157 500 lei.
Rezolvare:
Exemplul 9. O entitate deine un activ (obiect de mijloace fixe) al crui valoarea contabil la 31.12.201X este de 80
000 lei, durata de utilizare rmas - 5 ani, valoarea rezidual fiind egal cu zero. n conformitate cu politicile
contabile ale entitii, evaluarea ulterioar a mijloacelor fixe se efectueaz la cost, amortizarea se calculeaz prin
metoda liniar, pierderile din depreciere se nregistreaz la un cont separat. La 31.12.201X valoarea just minus
costurile de vnzare a activului constituie 70 000 lei. n rezultat, se recunoate o pierdere din depreciere n sum de 10
000 lei (80 000 lei - 70 000 lei): DT 721 CT 129 i n continuare se calculeaz amortizarea anual a activului n sum
de 14 000 lei (70 000 l e i : 5 ani). La 31.12.201X+2, cnd valoarea contabil a activului este de 42 000 lei [70 000 lei -
(70 000 l e i : 5 ani) x 2 ani], se determin valoarea just minus costurile de vnzare a activului care este egal cu 52
000 lei. Valoarea contabil care ar fi determinat cu condiia dac nici o pierdere din depreciere nu ar fi fost
recunoscut anterior, n acest caz constituie 48 000 lei [80 000 lei - (80 000 l e i : 5ani) x 2 ani.
n baza datelor din exemplu, la 31.12.201X+2 entitatea recunoate o reluare a pierderii din depreciere n sum de
6 000 lei (48 000 lei - 42 000 lei) care se contabilizeaz ca diminuare a pierderilor din depreciere i majorare a
veniturilor curente (DT 129 CT 621).
Atenie! Reluarea unei pierderi din depreciere pentru un activ contabilizat la valoarea reevaluat se trateaz ca
ecart din reevaluare i se contabilizeaz n conformitate cu IAS 16 Imobilizri corporale sau alt standard relevant. n
cazul n care o pierdere din depreciere aferent aceluiai activ a fost recunoscut anterior ca cheltuieli curente, reluarea
acestei pierderi din depreciere trebuie recunoscut ca venituri curente.
Exemplul 10. Utiliznd datele exemplului precedent, s presupunem c conform politicilor contabile ale entitii,
evaluarea ulterioar a activului se efectueaz la valoarea reevaluat. n baza datelor din exemplu, entitatea la
31.12.201X+2 contabilizeaz:
reluarea pierderii din depreciere n sum de 6 000 lei (48 000 lei - 42 000 lei)- ca majorare concomitent a
imobilizrilor corporale i veniturilor curente DT 123 CT 621;
ecartul din reevaluarea activului n sum de 4 000 lei (52 000 lei - 48 000 lei) -ca majorare concomitent a
imobilizrilor corporale i capitalului propriu (DT 123 CT 343).
Atenie! Dup reluarea pierderii din depreciere a unui activ amortizabil, amortizarea aferent acestui activ
trebuie ajustat i calculat n perioadele viitoare n baza valorii contabile corectate (majorate) a activului.
Exemplul 11. Entitatea Viitorul S.R.L. deine un strung depreciat anterior, valoarea contabil a cruia este de 34 200
lei, durata de funcionare rmas - 4 ani, valoarea rezidual fiind egal cu zero. Amortizarea activului se calculeaz
prin metoda liniar. Potrivit calculelor efectuate pentru utilajul n cauz se recunoate i nregistreaz reluarea
pierderii din depreciere n sum de 3 250 lei.
Rezolvare:
Implicaii fiscale privind TVA aferente deprecierii
Articolul 97. Valoarea impozabil a livrrii impozabile

(5) Valoarea impozabil a livrrii impozabile a activelor supuse uzurii reprezint valoarea cea mai mare din
valoarea lor de bilan i valoarea de pia.
16
INVESTIII IMOBILIARE
Pentiu nceput ne propunem s analizm prevederile Standardului n ceea ce privete definiia investiiilor
imobiliare.
Astfel, o investiie imobiliar este deinut pentru a obine venituri din chirii sau pentru creterea valorii
capitalului sau ambele. Prin urmare, o investiie imobiliar genereaz fluxuri de trezorerie care sunt n mare msur
independente de alte active deinute de o entitate. Astfel, investiiile imobiliare se difereniaz de proprietile imobiliare
utilizate de posesor.
Producia sau furnizarea de bunuri sau servicii (sau utilizarea proprietii n scopuri administrative) genereaz
fluxuri de trezorerie care nu pot fi atribuite numai proprietii imobiliare, ci i altor active utilizate n procesul de
producie sau furnizare de bunuri sau servicii. SNC Imobilizri necorporale si corporale se aplic proprietilor
imobiliare utilizate de posesor.
Exemple de investiii imobiliare:
terenurile deinute, mai degrab, n scopul creterii pe termen lung a valorii capitalului, dect n scopul vnzrii pe
termen scurt, n cursul activitii uzuale;
terenurile deinute pentru o utilizare viitoare nc nedeterminat (dac o entitate nu a hotrt dac va utiliza terenul fie ca
pe o proprietate imobiliar utilizat de posesor, fie n scopul vnzrii pe termen scurt n cursul activitii uzuale, atunci
terenul este considerat ca fiind deinut n scopul creterii valorii capitalului);
o cldire aflat n proprietatea entitii (sau deinut de entitate n temeiul unui contract de leasing financiar) i nchiriat
n temeiul unuia sau mai multor contracte de leasing operaional;
o cldire care este liber, dar care este deinut pentru a fi nchiriat n temeiul unuia sau mai multor contracte de leasing
operaional;
Exemple de elemente care nu sunt investiii imobiliare:

proprietile imobiliare deinute pentru a fi vndute n cursul activitii uzuale sau n procesul de construcie sau
amenajare n vederea unei astfel de vnzri (a se vedea SNC 2 Stocuri), de exemplu, proprietile imobiliare dobndite
cu scopul exclusiv de a fi cedate ulterior, n viitorul apropiat, sau cu scopul de a fi amenajate i revndute;
proprietile imobiliare utilizate de posesor (a se vedea SNC Imobilizri necorporale si corporale) inclusiv proprietile
deinute n scopul utilizrii lor viitoare ca proprieti imobiliare utilizate de posesor, proprietile deinute n scopul
amenajrii viitoare i utilizrii ulterioare ca proprieti imobiliare utilizate de posesor, proprietile utilizate de salariai
i proprieti imobiliare utilizate de posesor care urmeaz a fi cedate;
S reinem! Anumite proprieti includ o parte care este deinut pentru a fi nchiriat sau cu scopul
creterii valorii capitalului i o alt parte care este deinut pentru a fi utilizat la producerea sau furnizarea de
bunuri sau servicii ori n scopuri administrative. Dac aceste pri pot fi vndute separat (sau nchiriate separat
n temeiul unui contract de leasing financiar), o entitate le contabilizeaz separat. Dac prile nu pot fi vndute
separat, proprietatea imobiliar constituie o investiie imobiliar doar n cazul n care o parte nesemnificativ
este deinut pentru a fi utilizat la producerea sau furnizarea de bunuri sau servicii ori n scopuri
administrative.
Exemplu: n baza informaiilor de mai jos ne propunem s analizm tratamentul contabil care va fi aplicat diferitelor
categorii de imobilizri corporale:
(a) Se achiziioneaz o cldire la cost 200.000 lei cu scopul de a fi vndut n cursul normal al activitii.
(b) Se achiziioneaz o cldire la cost 500.000 lei cu scopul de a fi utilizat de ntreprindere ca sediu central administrativ.
17
(c) Se achiziioneaz o cldire la cost 600.000 lei. Iniial ea nu este utilizat de posesor, necesitnd amenajri i
mbuntiri, astfel: extindere cldire 200.000 lei, reparaii i ntreineri 25.000 lei. La terminarea amenajrilor
cldirea va fi utilizat ca sediu central administrativ al firmei.
(d) Se achiziioneaz o cldire la cost 300.000 lei, utilizat ca sediu central administrativ al companiei, aproximativ 6% din
spaiu. Restul cldirii este nchiriat n baza unui contract de leasing operaional. Societatea asigur locatarilor servicii de
securitate.
(e) Se achiziioneaz o cldire la cost 500.000 lei. Cldirea este nchiriat terilor n baza unui contract de leasing financiar.
Se achiziioneaz o cldire la cost 600.000 lei, ntr-o alt localitate n care salariaii sunt trimii frecvent n delegaie, cu
scopul de a fi utilizat de acetia n vederea reducerii cheltuielilor hoteliere.
(g) Se achiziioneaz o cldire la cost 400.000 lei. Momentan cldirea este liber, entitatea intenionnd s o nchirieze
terilor n baza unui contract de leasing operaional; pn la aceast dat nu s-a gsit nc un chiria.
Prin urmare, n baza paragrafelor sus menionate, tratamentul contabil se prezint astfel:
(a) Cldirea achiziionat cu scopul de a fi vndut n cursul normal al activitii reprezint un stoc.
(b) Cldirea achiziionat cu scopul de a fi utilizat de ntreprindere ca sediu central administrativ reprezint o imobilizare
corporal.
(c) Cldirea nu poate fi considerat o investiie imobiliar. Pn la terminarea construciilor i amenajrilor, aceasta
reprezint o imobilizare corporal n curs.
(d) Cldirea este considerat o investiie imobiliar, deoarece partea ocupat de proprietar este nesemnificativ.
(e) Cldirea nu poate fi considerat o investiie imobiliar. Iniial ea va fi recunoscut ca o imobilizare corporal i ulterior
la ncheierea contractului de leasing financiar va fi supus prevederilor tranzaciilor de leasing.
(f) Cldirea nu poate fi considerat o investiie imobiliar. Ea ndeplinete criteriile de recunoatere ca imobilizare
corporal.
(g) Cldirea este considerat, conform paragrafului o investiie imobiliar.
Recunoatere. Evaluarea iniial (la recunoatere)
S reinem! O investiie imobiliar trebuie recunoscut ca activ dac i numai dac:
exist probabilitatea ca beneficiile economice viitoare asociate investiiei imobiliare s revin entitii; i
costul investiiei imobiliare poate fi evaluat n mod credibil.
Recunoaterea unei imobilizri este condiionat de evaluarea credibil a costului acesteia. Ulterior acestui
moment necesitatea evalurii contabile intervine i n urmtoarele momente: "la inventariere", "la nchiderea
exerciiului" i "la data ieirii din entitate".
Cteva nuane privind costul investiiilor imobiliare:

O investiie imobiliar trebuie evaluat iniial la cost. Costurile de tranzacionare trebuie incluse n evaluarea iniial.
Costul unei investiii imobiliare cumprate include preul su de cumprare i orice cheltuieli direct atribuibile.
Cheltuielile direct atribuibile includ, de exemplu, onorariile profesionale pentru serviciile judiciare, taxele pentru
transferul dreptului de proprietate i alte costuri de tranzacionare.
Este posibil ca unele pri ale investiiilor imobiliare s fi fost dobndite prin nlocuire. De exemplu, s-ar putea ca
pereii interiori s fi nlocuit pereii originali. ... o entitate recunoate n valoarea contabil a
unei investiii imobiliare costul nlocuirii unei pri a investiiei imobiliare existente n momentul n care sunt suportate
costurile. Valoarea contabil a acestor pri care sunt nlocuite este derecunoscut...
Exemplu: O entitate a achiziionat o cldire cu scopul de a fi nchiriat terilor n baza unui contract de leasing
operaional, costul de achiziie fiind 800.000 lei, din care ascensorul a avut un cost de 20.000 lei. Durata util de via a
cldirii a fost stabilit la 40 ani, iar metoda de amortizare a fost cea liniar. Momentan cldirea este liber, ntruct nu a
fost gsit nc un chiria. Cheltuielile cu ntreinerea ascensorului sunt de 1 000lei n fiecare an, ntreinerea fiind
efectuat de o firm specializat. Profitnd de perioada necesar cutrii chiriaului, entitatea angajeaz o firm
specializat n domeniul cureniei n vederea splrii geamurilor exterioare, salariile pltite muncitorilor fiind 20.000
lei; La nceputul anului urmtor, ascensorul a fost nlocuit, de o alt firm specializat, costul acestuia fiind de 25.000
lei. n baza datelor menionate, tratamentul contabil al cheltuielilor se prezint astfel:
(a) recunoaterea iniial a investiiei imobiliare, la costul su;
(b) recunoaterea cheltuielilor de ntreinere a ascensorului n contul de profit i pierdere;
(c) recunoaterea cheltuielilor cu amortizarea cldirii aferent primului an: 800.000 lei; 40 ani = 20.000ei pe an.
(d) recunoaterea cheltuielilor aferente cureniei n contul de profit i pierdere, drept costuri aferente ntreinerii
zilnice;
(e) cheltuiala cu nlocuirea ascensorului este recunoscut n valoarea contabil a investiiei imobiliare, fiind
ndeplinite criteriile de recunoatere.
Valoarea contabil a prii nlocuite este derecunoscut: (el) derecunoaterea valorii contabile a ascensorului (se
anuleaz amortizarea nregistrat pentru ascensor n valoare de 20.000 lei/40 ani * 1 an = 500 lei, iar diferena este
recunoscut ca o cheltuial).
Evaluarea dup recunoaterea iniial
O entitate poate sa aleag fie modelul valorii juste, fie modelul costului pentru toate investiiile imobiliare.
SNC prevede urmtoarele elemente privind evaluarea dup recunoatere:
Dup recunoaterea iniial, o entitate care alege modelul bazat pe valoarea just trebuie s evalueze toate investiiile
sale imobiliare la valoarea just.
Un ctig sau o pierdere generat() de o modificare a valorii juste trebuie recunoscut() n profitul sau pierderea
perioadei n care apare.
Investiiile imobiliare evaluate la valoarea just nu se amortizeaz.
In cazul n care a evaluat anterior o investiie imobiliar la valoarea just, o entitate trebuie s continue s evalueze
proprietatea imobiliar n cauz la valoarea just pn n momentul cedrii (sau pn n momentul n care proprietatea
imobiliar devine proprietate imobiliar utilizat de posesor sau entitatea ncepe s amenajeze proprietatea n scopul
vnzrii ulterioare n cursul activitii uzuale), chiar dac frecvena tranzaciilor comparabile de pe o pia scade sau
preurile pieei devin mai greu accesibile.
Exemplu. O entitate a achiziionat la data de 31.12.N-1 o cldire la costul de 500.000 lei, cu scopul de a fi nchiriat
terilor n baza unui contract de leasing operaional. Comisionul pltit unei agenii imobiliare a fost
2 000lei, iar taxele notariale pltite n vederea transferului dreptului de proprietate s-au ridicat la 8.000 lei. Durata util
de via a cldirii a fost stabilit la 10 ani, iar metoda de amortizare a fost cea liniar.
La data de 1.05.N, cldirea este nchiriat terilor. La acest moment entitatea alege pentru evaluarea investiiei
imobiliare modelul bazat pe valoarea just, ea fiind evaluat la 500.000 lei. La data de 31.12.N, valoarea just devine
520.000 lei. La data de 31.12.N+1, valoarea just devine 518.000 lei.
Rezolvare
(a) recunoaterea iniial a investiiei imobiliare, la costul su: 500.000 lei + 2.000 lei + 8 000 lei =510.000lei
19
Investiii imobiliare Produse finite
Cheltuieli privind 1.500.000 lei 1.800.000 lei
investiiile imobiliare 300.000 lei
Conformitatea cu
Conformitatea cu noile
noile SNC
SNC i
i convergenta
convergenta cu
cu IFRS
IFRS.
Marcela Dima - doctor n economie ASPECTEPRACTICE
ASPECTE PRACTICEININCONCORDANTA
CONCORDANTACU CUCADRUL
CADRULNORMATIV
NORMATIVFISCAL
FISCAL
Marcela Dima - doctor in economie
(b)Exemplu. Societatea
recunoaterea InvestConstruct
amortizrii are ca obiect
aferent perioadei de activitate
01.01.N construcia
- 01.05.N: de imobile
Cost 510.000 destinate anual:
lei Amortizare vnzrii. Ca urmare
510.000 lei : a10 ani
condiiilor pieei, n anul 20x4 s-a constatat o reducere a vnzrilor imobiliare. Managerul societii decide ca din stocul
= 51.000 lei. Amortizarea perioadei: 01.01.N - 01.05.N: 51.000 lei : 12 luni x 4 luni = 17.000 lei
de 15 cldiri pe care-1 deine sa nchirieze 4 pe baza unor contracte de leasing operaional, astfel:
Exemplu. n urm cu 3 ani, o entitate a achiziionat un spaiu comercial destinat nchirierii, pre de cumprare de 30.000
lei. La sfritul primului an, valoarea just a spaiului comercial este de 35.000 lei, ca urmare a evoluiei preurilor pe
pia. Datorit reducerii chiriilor de pe piaa imobiliar, la sfritul anului al doilea, valoarea just a spaiului comercial
este de 33.000 lei.
Transfer Ctiguri /pierderi aferente valorii juste
Rezolvare. de la ctre
El)La sfritul
nceperea primului
utilizrii an, se
de ctre nregistreaz o diferen
Investiii imobiliare favorabil
imobilizri de 5.000 lei (adic 35.000
corporale lei - 30.000 lei).
Nu exista Acest
posesor
ctig va fi recunoscut n contul deInvestiii profit iimobiliare
pierdere, astfel: Stocuri
Dt 151 Ct 621 5 000 lei. La Nusfritul
exista anului al doilea,
La b)
data expirrii
nceperea contractelor
procesului de de nchiriere, societatea decide utilizarea celor 4 cldiri astfel:
diferena este indeperspectiva
mbuntire, 2.000 leivnzrii
(adic 35.000 lei - 33.000 lei) si este nefavorabil. Aceast pierdere va fi recunoscut n
spaiul comercial este utilizat nImobilizri
scopuri administrative, durata de via rmas 24 de ani;
contul de profit si
c) ncheierea pierdere,
utilizrii astfel: Dt
de ctre 721 Ct 151 2 000 lei.
corporale Investiii imobiliare Reevaluare conform SNC Imobilizri
hala de producie faceposesor
obiectul unui proces de modernizare n vederea utilizrii n continuare ca
necorporale si corporale
investiied)imobiliar; cheltuielile Model bazat pe cost
nceperea unui leasing de modernizare se ridic la nivelul sumei de 300Sunt
Stocuri Investiii imobiliare 000recunoscute
lei; in contul de profit sau
cldirea
operaional cu birouri intr ntr-un proces de mbuntire n vederea vnzrii; pierdere
O entitate cu o alt parte
care opteaz pentru modelul bazat pe cost va evalua toate investiiile imobiliare n conformitate cu
depozitul se nchiriaz
e) Definitivarea procesului de unei alte societi
Imobilizri pe baza
corporaleunui contract
Investiii de leasing
imobiliare financiar.
Sunt recunoscute in contul de profit sau
cerinele din SNC Imobilizri necorporale si corporale pentru acel model.
La 31.12.20x6, societatea
construcie constat urmtoarele valori juste pentru cldiri:
sau mbuntire pierdere
spaiu comercial - 1.060.000 lei; Transferuri

hala de producie
Transferurile de- la
1.900.000
investiiilei;
imobiliare vor fi fcute atunci i numai atunci cnd exist o modificare a utilizrii.
cldire cu birouri - 970.000 lei (valoare realizabil net);
Tratamentul
depozit ctigurilor
- 1.950.000 lei. si pierderilor este aplicabil numai entitilor care contabilizeaz investiiile imobiliare la
valoarea just. Cnd o entitate utilizeaz modelul bazat pe cost, transferurile nu modific valoarea contabil a
Tratamentele contabile referitoare la investiii imobiliare sunt prezentate n continuare.
proprietii imobiliare transferate.
Iniial,
Mai joscele 4 prezentate
sunt cldiri suntcteva
ncadrate n categoria
transferuri stocurilor.
i efectele lor avndDin momentul
n vedere nchirierii
modelul bazat peacestora
valoareanjust
baza unor
contracte de leasing operaional, acestea vor fi transferate la investiii imobiliare. Orice diferen ntre valoarea justa a
proprietii imobiliare la acea data i valoarea contabila este recunoscuta n profit sau pierdere, astfel:
pentru spaiul comercial:
800.1 lei
Produse finite 900.000 lei
Investitii imobiliare 100.1 lei
Venituri privind investiiile imobiliar e
pentru hala de producie:
Investiii imobiliare Produse finite

Cheltuieli privind 1.400.1 lei
a) costul proprietii va fi valoarea sa justa de la data modificrii utilizrii;
100.1 dup transfer,
lei .500.000
proprietatea va fi
investiiile imobiliare
contabilizat n conformitate cu SNC Imobilizri necorporale i corporale;
pentru cldire - birouri:
b) costul proprietii va fi valoarea sa justa de la data modificrii utilizrii; dup transfer, proprietatea va fi
contabilizat n conformitate
Produse cu SNC Stocuri;
finite
Investiii imobiliare 900.1 lei
c) orice diferen dintre valoarea contabil a im
proprietii 940.000
obiliare imobiliare nleiconformitate SNC
Venituri privind investiiile 40.1 lei Imobilizri
40.2necorporale i corporale i valoarea sa just este tratat la fel ca o reevaluare, n conformitate cu SNC
pentru
depozit:
Imobilizri necorporale i corporale;
d) orice diferen ntre valoarea just a proprietii imobiliare la acea dat i valoarea contabil este recunoscut
n contul de profit i pierdere;
e) orice diferen ntre valoarea just a proprietii imobiliare de la acea dat i valoarea sa contabil este
recunoscut n contul de profit i pierdere.
20
Hala de producie va fi utilizat n continuare ca modernizare investiie imobiliar. Costurile generate
sunt capitalizate:
Investiii imobiliare Furnizori 300.000 lei 300.000 lei

Cldirea cu birouri va fi vnduta, ceea ce nseamn ca va fi transferata la stocuri. Valoarea justa
investiiei imobiliare devine costul stocului:

Stocuri Investiii imobiliare 940.000 lei 940.000 lei
Depozitul va fi nchiriat in baza unui leasing financiar: Ud 75/
Imobilizri corporale Investiii imobiliare 1.500.000 lei 1.500.000 lei

Valoare justa la
Cldire Durata contractului Valoare contabila
data nchirierii
Spaiu comercial 01.02.20x4 -31.03.20x6 800.000 lei Conformitatea

900.000 lei cu noile SNC i convergenta cu IFRS.
Hala de producie 01.03.20x4 -31.12.20x4 ASPECTE
1.500.000 lei PRACTICE IN CONCORDANTA
1.400.000 lei CU CADRUL NORMATIV FISCAL
Cldire - birouri
Valoare contabila la 31.03.20x6 01.04.20x4
900.000 lei - 30.09.20x6 900.000 lei 940.000 lei

Amortizare acumulata pe Depozit
cele 9 luni 2812501.05.-30.11.20x6
lei 1.800.000 lei 1.500.000 lei
= Valoare neta (rmasa de amortizat) 871.875 lei

Valoare justa 1.060.000 lei
Plus din reevaluare 188.125 lei
La 31.12.20x6, reflectarea contabila al activelor depinde de categoria in care acestea au fost transferate.
Spaiul comercial este contabilizat ca imobilizare corporala ncepnd cu 31.03.20x6. Amortizarea nregistrata de
la 31.03.20x6 pana la sfritul anului 20x6 este in valoare de 28.125 lei.
900.000 9
Amortizarea : os pr i
x
24Tzr = 28.125 lei
12
Cheltuieli Amortizarea imobilizrilor corporale 28.125 lei 28.125 lei

cu
amortizarea
In cazul n care pentru contabilizarea spaiului comercial se opteaz pentru modelul bazat pe valoarea just,
proprietatea va fi reevaluata:
La data expirrii contractelor de nchiriere are loc transferul unora dintre investiiile imobiliare la alte
categorii de active.
Spaiul comercial va fi transferat la imobilizri corporale, deoarece va fi utilizat in scopuri

administrative. Valoarea justa a investiiei imobiliare devine costul imobilizrii corporale:
Imobilizri corporale 900.000 lei |
21
. n. , ASPECTE PRACTICE IN CONCORDANTA CU CADRUL NORMATIV FISCAL
LEASING. ASPECTE LEGATE DE CONTABILITATE I FISCALITATE

I. Reglementri contabile aferente operaiunilor de leasing
1.1. Esena noiunilor conform legislaiei n vigoare
Atunci cnd vorbim de principiile contabile fundamentale, unul din principiile prevzute de Standardele de
Contabilitate regsite n Reglementrile contabile conforme cu IFRS i Directiva IV- a a Comunitilor Economice
Europene, este i Principiul prevalenei economicului asupra juridicului.
Acest principiu se aplic atunci cnd avem n vedere atingerea obiectivului de a nregistra n contabilitate i
respectiv de a prezenta fidel operaiunile economico-financiare conform realitii economice, evideniind totodat
drepturile si obligaiile insolite bineneles de riscurile asociate acestor operaiuni.
Standardul Contracte de leasing definete Contractul de leasing ca contract, potrivit cruia, locatorul cedeaz
locatarului contra unei pli sau serii de pli dreptul de utilizare a activului pentru o perioad convenit de
timp. n sensul prezentului standard noiunea de leasing cuprinde de asemenea arenda, locaiunea (nchirierea).
In sensul SNC Contracte de leasing, noiunea de leasing cuprinde de asemenea operaiuni de arenda de locaiune
(nchiriere) i de concesiune.
Sa precizm esena noiunilor conform legislaiei n vigoare:
Codul Civil RM definete:
Articolul 875. Prin contractul de locaiune, o parte (locator) se oblig s dea celeilalte pri (locatar) un bun
determinat individual n folosin temporar sau n folosin i posesiune temporar, iar aceasta se oblig s plteasc
chirie.
Articolul 876. Contractul de locaiune a unui bun imobil trebuie s fie ntocmit n scris. Contractul de locaiune a
unui bun imobil pe un termen ce depete 3 ani trebuie nscris n registrul bunurilor imobile. Nerespectarea acestei
reguli are ca efect inopozabilitatea contractului fa de ter.
Articolul 911. Arenda este contractul ncheiat ntre o parte - proprietar, uzufructuar sau un alt posesor legal de
terenuri i de alte bunuri agricole (arendator) i alt parte (arenda) cu privire la exploatarea acestora pe o durat
Astfeliselaanuleaz
determinat amortizarea
un pre stabilit cumulata
de pri. si se nregistreaz
Prin acordul o diferena
prilor, dispoziiile cufavorabila
privire la din reevaluare:
arend se aplic i la locaiunea
Dt 124 Ct 123 28125 lei,
altor imobile. Contractului de arend se aplic n modul corespunztor dispoziiilor cu privire la locaiune n msura n
Dt 123 Ct 343 188125 lei.
care prezentul capitol nu prevede altfel.
Hala de producie este investiie imobiliar, iar modificarea valorii juste este recunoscut n contul de profit i
Articolul
pierdere. Dt 151 923. Prin
Ct 621 200contractul
000 lei. de leasing, o parte (locator) se oblig, la cererea unei alte pri (locatar), s asigure
posesiunea i folosina
Cldirea temporar
cu birouri este un astoc.
unuiStocurile
bun, cumprat sau produs ladecea
sunt contabilizate locator, contra
mai mica unei pli
valoare dintreperiodice (rate de
cost i valoarea
leasing). n lipsa unor prevederi contrare, dreptul de alegere a bunului i/sau a vnztorului aparine locatarului. La
realizabil net. Valoarea realizabil net (970.000 lei) este mai mare dect costul (940.000 lei). Cldirea va rmne
expirarea contractului de leasing, locatorul va respecta dreptul de opiune al locatarului de a cumpra bunul, de a
nregistrat la costul acesteia.
prelungi contractul de leasing ori de a nceta raporturile contractuale. Contractului de leasing i se aplic, n mod
Depozitul a fost nchiriat prin leasing financiar si contabilizat la locatar. Modificarea valorii juste a acestuia va fi
corespunztor, dispoziiile privind contractul de locaiune n msura n care prezentul capitol sau legea cu privire la
contabilizata la locatar, nu la locator.
leasing nu prevede altfel.
Cedri
Legea cu privire la concesiuni definete:
O investiie imobiliar va fi nerecunoscut (eliminat din bilan) din momentul cedrii sau atunci cnd investiia
Concesiunea este un contract prin care statul sau unitile administrativ-teritoriale cesioneaz (transmite) unui
imobiliar este definitiv retras din folosin.
investitor (persoan fizic sau juridic,inclusiv strin), n schimbul unei redevene, dreptul de a desfura activitatea de
Ctigurile sau pierderile aprute din cedarea investiiilor imobiliare sunt determinate ca diferena intre incasabile
prospectare, explorare, valorificare sau restabilire a resurselor naturale pe teritoriul Republicii Moldova, de a presta
din cedare si valoarea contabila a activului. Acestea sunt recunoscute in contul de profit sau pierdere.
servicii publice, de a exploata bunurile mobile i imobile proprietate public a statului sau a unitilor administrativ-
teritoriale care conform legislaiei sunt scoase integral sau parial din circuitul civil, precum i dreptul de a desfura
anumite genuri de activitate, inclusiv cele care constituie monopolul statului, prelund gestiunea obiectului concesiunii,
riscul prezumtiv i rspunderea patrimonial.
22
23
1.2 Clasificarea contractelor de leasing

Leasing-ul, ca efect al aplicrii principiului nominalizat in ceea ce privete categoriile de utilizatori ai acestuia, se
mparte in leasing financiar si leasing operaional. Adic, la clasificarea contractului de leasing este necesar a asigura
prioritatea coninutului asupra formei, adic a lua n considerare mai curnd esena economic a contractului, dect
forma lui juridic.
Tipul leasingului se stabilete la nceputul termenului de leasing n baza condiiilor contractuale i trebuie s fie
identic pentru locatar i locator.
Criteriile de care e necesar de inut cont la clasificarea contractului de leasing stipulate in SNC coincid cu
prevederile:
(1) juridice - art.4 din Legea cu privire la leasing, conform crora, leasingul poate avea urmtoarele forme:
a) leasingul financiar, operaiune care trebuie s ndeplineasc cel puin una din urmtoarele condiii:
riscurile i beneficiile aferente dreptului de proprietate asupra bunului obiect al leasingului s fie transferate locatarului
la momentul ncheierii contractului de leasing;
suma ratelor de leasing s reprezinte cel puin 90% din valoarea de intrare a bunului dat n leasing;
contractul de leasing s prevad expres transferul dreptului de proprietate asupra bunului obiect al leasingului ctre
locatar la expirarea contractului;
perioada de leasing s depeasc 75% din durata de funcionare util a bunului obiect al leasingului;
leasingul operaional, operaiune care nu ndeplinete nici una din condiiile contractului de leasing financiar;
(2) fiscale - art.5 din Codul Fiscal RM, conform crora:
Contract de leasing financiar - orice contract de leasing care ndeplinete cel puin una din urmtoarele condiii:
riscurile i beneficiile aferente dreptului de proprietate asupra bunului care face obiectul leasingului s fie transferate
locatarului la momentul incheierii contractului de leasing;
suma ratelor de leasing s reprezinte cel puin 90% din valoarea de intrare a bunului dat n leasing;
contractul de leasing s prevad expres transferul ctre locatar, la momentul expirrii contractului, al dreptului de
proprietate asupra bunului care face obiectul leasingului;
perioada de leasing s depeasc 75% din durata de funcionare util a bunului care face obiectul leasingului.
Contract de leasing operaional - orice contract de leasing care nu ndeplinete nici una din condiiile contractului de
leasing financiar."
Criteriile de care e necesar de inut cont la clasificarea contractului de leasing stipulate in prezentul SNC :
Criteriul de transmitere a dreptului de proprietate. Exemplu. Entitatea A a procurat un activ i l-a transmis n
leasing entitii B pe 4 ani. Conform condiiilor contractuale la sfritul termenului de leasing locatorul va transfera
locatarului dreptul de proprietate asupra activului;
Criteriul temporar. Termenul contractului de leasing constituie cel puin 75% din durata de funcionare economic a
activului transmis n leasing. Exemplu. Entitatea A a procurat un activ i l-a transmis n leasing entitii B pe 4 ani.
Conform contractului de leasing locatarul va returna activul locatorului la sfritul termenului de leasing. Locatorul
estimeaz durata de funcionare economic a activului la 5 ani. n baza datelor din exemplu, leasingul se clasific ca
financiar, ntruct termenul contractului de leasing constituie 80% [(4 ani : 5 ani) x 100] din durata de funcionare
economic a activului transmis n leasing;
Criteriul valoric. Suma plilor minime de leasing constituie cel puin 90% din valoarea just a activului transmis n
leasing. Exemplu. Enitatea A a procurat la nceputul anului 201X un activ la valoarea just de 800 000 lei i l-a
transmis n leasing entitii B pe 4 ani. Conform contractului de leasing locatarul
24
este obligat s: achite la nceputul termenului de leasing un avans n sum de 30 000 lei; efectueze la sfritul fiecrui
din primii 3 ani pli egale cu 252 880 lei i la sfritul anului 201X+1 - plat de 252 890 lei pentru achitarea valorii
rambursabile a activului i dobnzii de leasing la o rat anual de 15%; returneze locatorului la sfritul termenului de
leasing activul la o valoare estimativ de 84 000 lei. Locatorul estimeaz durata de funcionare economic a activului la
6 ani. n baza datelor din exemplu, leasingul se clasific ca financiar, ntruct suma plilor minime de leasing constituie
1 125 530 lei (30 000 lei + 252 880 lei x 3 ori + 252 890 lei + 84 000 lei) ceea ce depete valoarea just a activului.
n cazul n care contractul de leasing nu conine nici o condiie indicat mai sus, contractul de leasing se
consider operaional.
1.3 Contabilitatea leasing-ului financiar
Principalele aspecte legate de reflectarea in contabilitate a leasing-ului financiar la locatar (utilizator):

achiziiile de bunuri mobile si imobile, efectuate de locatar prin sistemul de finanare in leasing, sunt tratate din punct de
vedere contabil ca si imobilizri, acestea fiind supuse amortizrii, pe baza unei politici contabile utilizate de locatar
pentru bunuri similare din patrimoniul acestuia;
reflectarea operaiunilor de leasing financiar, in contabilitatea locatarului se realizeaz prin intermediul conturilor de
imobilizri corporale si necorporale, in decursul termenului de leasing locatarul contabilizeaz: calcularea amortizrii,
deprecierea activului, costurile de ntreinere, reparaie, asigurare a bunului;
costurile pentru ntreinerea i reparaia activelor primite n leasing, care conform condiiilor contractului se suport de
ctre locatar, se nregistreaz ca costuri/cheltuieli curente n funcie de destinaia i locul de utilizare a activelor
respective. Costurile ulterioare se capitalizeaz n acelai mod ca i pentru activele proprii similare n conformitate cu
SNC Imobilizri necorporale i corporale.
dobnzile de pltit corespunztoare datoriilor din operaiuni de leasing financiar se nregistreaz n contabilitatea
locatarilor periodic, conform contabilitii de angajamente, n contrapartida contului de cheltuieli.
pe msura survenirii termenului de plata a ratelor de leasing stabilite in contract, adic la scadenta, locatarul
contabilizeaz: reclasifcarea (transferul, trecerea) datoriilor de leasing aferente principalului dobnda de leasing spre
plata;
reflectarea datoriilor in valuta, generate de leasingul financiar, se face la cursul de schimb valutar comunicat de BNM la
data acordrii finanrii;
in cazul datoriilor de leasing financiar in lei cu decontare in funcie de cursul unei valute, nu se supun recalculrii la data
raportrii;
la finele fiecrei perioade de gestiune in cursul termenului de leasing locatarul contabilizeaz transferul cotei curente a
datoriilor de leasing;
la returnarea activului la locator, locatarul contabilizeaz:
- decontarea amortizrii si pierderilor din depreciere,
- decontarea valorii contabile a activului;
la returnarea activului nainte de termen locatarul contabilizeaz diminuarea concomitent a datoriilor i imobilizrilor
corporale.
Exemplul. O entitate a primit la nceputul anului 20IX n leasing financiar o ncpere comercial pe 4 ani, valoarea
rambursabil fiind 600 000 lei, achitat anual n pri egale. Valoarea rezidual estimativ a activului ce urmeaz a fi
returnat locatorului la sfritul termenului de leasing este 20 000 lei. Conform politicilor contabile locatarul calculeaz
amortizarea activelor proprii similare prin metoda liniar. Activul
25
primit n leasing a fost restituit locatorului la sfritul anului 201X+2 (cu un an nainte de termen). n baza datelor din
exemplu, locatarul n anul 201X+2 la restituirea activului contabilizeaz:
suma amortizrii acumulate de 450 000 lei (600 000 lei : 4 ani x 3 ani) - ca diminuare concomitent a amortizrii i
imobilizrilor corporale: DT 124 CT 123;
cota neachitat a principalului n sum de 170 000 lei (600 000 lei + 20 000 lei - 450 000 lei)
ca micorare concomitent a datoriilor i imobilizrilor corporale: DT 5413 CT 123 170 000 lei.
Principalele aspecte legate de reflectarea in contabilitate a leasing-ului financiar la locator:
locatorul a transferat riscurile i avantajele activului n locaie. Ca urmare, acesta nu va figura n bilanul su chiar dac
este proprietar. Locatorul nregistreaz transmiterea activului n leasing financiar ca ieire a obiectului corespunztor. n
acest scop la nceputul termenului de leasing se contabilizeaz:
- decontarea amortizrii acumulate pn la transmiterea activului n leasing financiar (dac aceasta exist);
- majorarea concomitent a creanelor i veniturilor anticipate la suma valorii rambursabile i reziduale garantate a
activului transmis n leasing financiar;
- majorarea cheltuielilor anticipate i diminuarea valorii contabile a activului transmis n leasing financiar.
Exemplu. O entitate a transmis n anul 20IX n leasing financiar o cldire cu valoarea contabil de 750 000 lei,
amortizarea acumulat fiind 225 000 lei. Conform contractului valoarea rambursabil a cldirii alctuiete 790 000 lei. n
baza datelor din exemplu, locatorul la nceputul termenului de leasing contabilizeaz:
-diminuarea concomitent a amortizrii i imobilizrilor corporale n sum de 225 000 lei
DT 124 CT 123;
-majorarea concomitent a creanelor i a veniturilor anticipate n sum de 790 000 lei
DT 1612 CT 5352;
-majorare a cheltuielilor anticipate i diminuarea valorii imobilizrilor corporale n sum de 750 000 lei
DT 261 CT 123.
activele transmise n leasing financiar se reflect de ctre locator n contul extrabilanier 913 "Imobilizri corporale
transmise in leasing financiar" la valoarea convenit de pri n contractul de leasing.
costurile directe iniiale, aferente negocierii i semnrii contractului de leasing financiar (de exemplu comisioane pentru
cutarea locatarului, servicii de evaluare, juridice etc.) care conform condiiilor contractului se suport de ctre locator,
se constat ca cheltuieli curente. n cazul n care aceste costuri depesc pragul de semnificaie prestabilit i se refer la
dou sau mai multe perioade de gestiune, ele pot fi contabilizate ca cheltuieli anticipate cu decontarea n limita
termenului contractului de leasing la costuri i/sau cheltuieli curente n modul prevzut de politicile contabile ale
locatorului.
creanele pe termen lung nregistrate la transmiterea activului n leasing financiar, pe parcursul termenului de leasing se
diminueaz treptat, concomitent cu majorarea cotei-pri curente a creanelor pe termen lung. Pe msura survenirii
termenelor de plat, locatorul nregistreaz majorarea creanelor curente i diminuare a cotei-pri curente a creanelor
pe termen lung.
veniturile i cheltuielile anticipate nregistrate la transmiterea activului n leasing financiar, pe parcursul termenului de
leasing se trec la venituri i, respectiv, cheltuieli curente treptat (pe pri) pe msura survenirii termenelor de achitare
stabilite prin contractul de leasing.
Exemplu. Utiliznd datele din exemplul precedent s presupunem c cldirea este transmis n leasing pe 4 ani, plile
de leasing aferente principalului fiind achitate la finele fiecrui semestru n pri egale.
n baza datelor din exemplu, locatorul contabilizeaz:
anual:
26
, . ASPECTE PRACTICE IN CONCORDANTA CU CADRUL NORMATIV FISCAL
-majorarea cotei-pri curente a creanelor pe termen lung i diminuarea creanelor pe termen lung n sum de 197
500 lei (790 000 lei : 4 ani): DT 2322 CT 1612 .
semestrial:
- majorarea creanelor comerciale i diminuarea cotei-pri curente a creanelor pe termen lung n sum de 98 750
lei (197 500 lei : 2 semestre): DT 231 CT 2322 ;
diminuarea veniturilor anticipate i majorarea veniturilor curente n sum de 98 750 lei (790 000 lei : 4 ani : 2 semestre)
DT 5352 CT 621;
-majorarea cheltuielilor curente i diminuarea cheltuielilor anticipate n sum de 93 750 lei (750 000 lei: 4 ani : 2
semestre) DT 721 CT 261.
dobnda de leasing se calculeaz pe msura survenirii termenelor de achitare stabilite prin contractul de leasing financiar
i se nregistreaz ca majorare concomitent a creanelor i veniturilor curente.
Exemplu. n conformitate cu condiiile contractuale, suma dobnzii pe durata contractului de leasing financiar este de
135 000 lei. Dobnda se achit trimestrial, prima rat aferent dobnzii fiind de 18 250 lei. In baza datelor din exemplu,
locatorul, la expirarea primelor trei luni din termenul de leasing, contabilizeaz calcularea dobnzii de leasing n sum
de 18 250 lei - ca majorare concomitent a creanelor i veniturilor curente DT 231 CT 6116.
activul primit (returnat) de la locatar la expirarea termenului de leasing financiar se evalueaz la valoarea rezidual
garantat i/sau negarantat i se nregistreaz ca majorare a imobilizrilor corporale i diminuare a cheltuielilor
anticipate.
Exemplul. O entitate, la expirarea termenului de leasing financiar, n conformitate cu condiiile contractuale, primete
activul de la locatar. Valoarea rezidual estimativ acceptat de pri la ncheierea contractului de leasing este de 84 000
lei. n baza datelor din exemplu, locatorul nregistreaz intrarea acestui obiect ca majorare a imobilizrilor corporale i
diminuare a cheltuielilor anticipate n sum de 84 000 lei DT 121 CT 261.
activul primit (returnat) de la locatar la rezilierea contractului de leasing financiar nainte de termen se evalueaz la suma
cheltuielilor anticipate aferente activului, care nu au fost trecute la cheltuieli curente. La restituirea activului nainte de
expirare a termenului de leasing, n contabilitatea locatorului se nregistreaz:
intrarea activului ca majorare a imobilizrilor corporale i diminuare a cheltuielilor anticipate;
diminuarea concomitent a veniturilor anticipate i creanelor pe termen lung sau curente. Exemplu. Entitatea A a
transmis la nceputul anului 20IX un utilaj de producie, cu valoarea contabil de 270 000 lei, n leasing financiar
entitii B pe 3 ani. Valoarea rambursabil a activului (principalul) constituie 300 000 lei, achitat anual n pri egale.
Locatarul se oblig la sfritul termenului de leasing s returneze locatorului activul la o valoare rezidual estimativ de
30 000 lei. Activul transmis n leasing a fost returnat de locatar la sfritul anului 201X+1 (cu un an nainte de termen).
n baza datelor din exemplu, locatorul la sfritul anului 201X+1 contabilizeaz:
-intrarea activului n sum de 110 000 lei [(270 000 lei - 30 000 lei) : 3 ani) + 30 000 lei] - ca majorare a
imobilizrilor corporale i diminuare a cheltuielilor anticipate DT 121 CT 261;
-diminuarea concomitent n sum de 130 000 lei (300 000 lei : 3 ani + 30 000 lei) a veniturilor anticipate i
creanelor: DT 5352 CT 1612.
1.1 Contabilitatea leasing-ului operaional

Principalele aspecte legate de reflectarea in contabilitate a leasing-ului operaional la locatar (utilizator):
Spre deosebire de leasingul financiar, temeiul legal al leasingului operaional condiioneaz urmtoarele
particulariti privind metodologia i modul de contabilizare:
27
activele primite n leasing operaional se reflect de ctre locatar n contul extrabilanier 911 "Imobilizri
corporale primite n leasing operaional" la valoarea convenit de pri n contractul de leasing.
costurile direct atribuibile intrrii (restituirii) activului primit n leasing i costurile de ntreinere, care conform
condiiilor contractului se suport de ctre locatar, se nregistreaz ca costuri/cheltuieli curente n funcie de
destinaia i locul de utilizare a activului respectiv. In cazul n care aceste costuri depesc pragul de
semnificaie prestabilit i se refer la dou sau mai multe perioade de gestiune, ele pot fi contabilizate ca
cheltuieli anticipate cu decontarea n limita termenului de leasing la costuri i/sau cheltuieli curente n modul
prevzut de politicile contabile ale locatarului.
plile de leasing stabilite n contractul de leasing se atribuie la costuri i/sau cheltuieli curente n funcie de
destinaia i locul de utilizare a activului primit n leasing conform contabilitii de angajamente pe o baz
sistematic care reflect obinerea beneficiilor din utilizarea activului pe durata termenului de leasing.
Exemplu. O entitate a primit n leasing operaional un echipament tehnologic destinat fabricrii produselor pe o
perioad de 18 luni. Conform contractului ncheiat locatarul achit la nceputul fiecrui trimestru o plat n
avans n sum de 54 000 lei pentru folosirea echipamentului n urmtoarele 3 luni. Conform politicilor
contabile ale locatarului, plile pentru echipament primite n leasing operaional efectuate n mrimea stabilit
n contract se repartizeaz pe perioade n pri egale.
n baza datelor din exemplu, locatarul nregistreaz plile efectuate la nceputul fiecrui trimestru ca majorare a
avansurilor acordate i diminuare a numerarului DT 224 CT 242. La sfritul fiecrei luni locatarul contabilizeaz
majorarea costurilor de producie n mrime de 18 000 lei (54 000 : 3) i majorarea datoriilor curente DT 811 CT 521.
Ulterior locatarul efectueaz compensarea reciproc a avansurilor acordate i a datoriilor curente DT 521 CT 224.
costurile aferente reparaiei activului primit n leasing, care conform condiiilor contractului se suport de ctre
locatar, se nregistreaz potrivit politicilor contabile ale acestuia:
- ca cheltuieli curente sau anticipate - dac reparaia se efectueaz n antrepriz sau n regie proprie la locul
utilizrii activului;
- ca costuri ale activitii auxiliare - dac reparaia se efectueaz n regie proprie de subdiviziunea de reparaie a
locatarului.
costurile de reparaie suportate de locatar, care potrivit SNC Imobilizri necorporale i corporale nu se
capitalizeaz, se contabilizeaz ca costuri/cheltuieli curente n funcie de destinaia i locul de utilizare a activului
primit n leasing i diminuare a cheltuielilor anticipate (costurilor activitilor auxiliare). Costurile de reparaie
suportate de locatar, care potrivit SNC Imobilizri necorporale i corporale se capitalizeaz, se nregistreaz ca un
obiect de eviden distinct al imobilizrilor corporale i, totodat ca diminuare a cheltuielilor anticipate (costurilor
activitilor auxiliare). Amortizarea acestui obiect se calculeaz pe perioada cea mai mic dintre termenul contractului
de leasing i durata de funcionare util a activului primit n leasing i se nregistreaz ca majorare concomitent a
costurilor/cheltuielilor curente i amortizrii imobilizrilor corporale.
efectuarea de ctre locatar a reparaiei activului primit n leasing pe seama diminurii plilor de leasing se
contabilizeaz ca prestare de servicii (executare de lucrri). n acest caz costul efectiv al lucrrilor de reparaie
acceptate de ctre locator se deconteaz la cheltuieli curente n contrapartid cu diminuarea cheltuielilor anticipate
(costurilor activitilor auxiliare). Valoarea de vnzare a lucrrilor de reparaie predate locatorului se reflect ca
majorare concomitent a creanelor i veniturilor curente. Ulterior se efectueaz trecerea n cont (compensarea
reciproc) a creanelor i datoriilor curente. Exemplu. O entitate a primit n anul 201X n leasing operaional pe 3 ani o
cldire cu destinaie administrativ. Peste un an locatarul a efectuat n regie proprie lucrri de reparaie a cldirii n
scopul meninerii obiectului n stare funcional. Costul efectiv al reparaiei a constituit 360 000 lei. Conform
contractului ncheiat locatorul accept ca costul reparaiei n mrime de pn la 240 000 lei s fie compensat din contul
plilor de leasing
28
care se efectueaz la sfritul fiecrei luni n sum de 60 000 lei. Respectiv, costul reparaiei, ce depete limita
stabilit n contract, urmeaz s fie suportat de ctre locatar. Potrivit politicilor contabile ale acestuia, costurile aferente
reparaiei curente a activelor primite n leasing se nregistreaz ca cheltuieli anticipate i se atribuie uniform
cheltuielilor curente n termen de un an. n baza datelor din exemplu, locatarul n anul 201X+1 contabilizeaz costurile
efective aferente lucrrilor de reparaie a activelor primite n leasing n sum total de 360 000 lei ca majorare a
cheltuielilor anticipate concomitent cu majorarea datoriilor curente, amortizrii imobilizrilor corporale i diminuarea
activelor utilizate DT 261 CT 521; 124; 211 etc.
La acceptarea serviciilor de reparaie de ctre locator, locatarul contabilizeaz:
costul reparaiei n sum de 240 000 lei - ca majorare a costurilor vnzrilor i diminuare a cheltuielilor anticipate
DT711 CT 261;
venit din prestarea serviciilor de reparaie n sum de 240 000 lei ca majorare concomitent a creanelor curente i
veniturilor din vnzri DT234 CT611.
La sfritul fiecrei din cele 4 luni ulterioare locatarul nregistreaz compensarea reciproc n sum de 60 000 lei
- ca diminuare concomitent a datoriilor i creanelor curente DT 521 CT234. Costurile reparaiei n mrime de 120 000
lei (360 000 lei 240 000 lei), suportate de locatar, vor fi nregistrate lunar n decursul anului n sum de 10 000 lei
(120 000 lei : 12 luni) ca majorare a cheltuielilor curente i diminuare a cheltuielilor anticipate DT 714 CT 261.
Principalele aspecte legate de reflectarea in contabilitate a leasing-ului operaional la locator:

activele transmise n leasing operaional se reflect in bilanul locatorului. Amortizarea activelor transmise n leasing
operaional se calculeaz de locator n conformitate cu cerinele SNC Imobilizri necorporale i corporale prin
metoda acceptat n politicile contabile. Amortizarea calculat se nregistreaz ca majorare concomitent a cheltuielilor
curente i a amortizrii imobilizrilor corporale. Deprecierea activelor transmise n leasing operaional se contabilizeaz
conform SNC Deprecierea activelor.
costurile directe iniiale, aferente nemijlocit negocierii i semnrii contractului de leasing operaional (de exemplu
comisioane pentru cutarea locatarului, servicii de evaluare, juridice) care conform condiiilor contractului se suport de
ctre locator, se constat ca cheltuieli curente. n cazul n care aceste costuri depesc pragul de semnificaie prestabilit
i se refer la dou sau mai multe perioade de gestiune, ele pot fi contabilizate ca cheltuieli anticipate cu decontarea n
limita termenului de leasing la costuri i/sau cheltuieli curente n modul prevzut de politicile contabile ale locatorului.
plile de leasing operaional primite sau de primit conform condiiilor contractuale se recunosc ca venituri curente pe
durata termenului de leasing conform contabilitii de angajamente pe o baz sistematic prevzut n politicile
contabile ale locatorului.
Exemplul. O entitate a transmis n leasing operaional un echipament tehnologic pe o perioad de 18 luni. Potrivit
contractului ncheiat locatorul primete la nceputul fiecrui trimestru o plat n avans n sum de 54 000 lei pentru
folosirea de ctre locatar al echipamentului n urmtoarele 3 luni. Conform politicilor contabile ale locatorului,
veniturile din transmiterea activelor n leasing operaional se recunosc n pri egale pe durata termenului de leasing. n
baza datelor din exemplu, locatorul contabilizeaz:
la nceputul fiecrui trimestru:
-avansurile ncasate n sum de 54 000 lei - ca majorare concomitent a numerarului i a datoriilor curente DT
242 CT 523;
lunar:
-venitule din leasing operaional recunoscute n sum de 18 000 lei (54 000 lei : 3 luni) - ca majorare a creanelor
i veniturilor curente DT 231 CT 611;
-diminuarea concomitent n sum de 18 000 lei a datoriilor i a creanelor curente DT 523 CT 231.
29
costurile ulterioare aferente reparaiei i restabilirii activelor transmise n leasing operaional suportate de ctre locator,
se nregistreaz ca cheltuieli curente sau se capitalizeaz n modul prevzut de SNC Imobilizri necorporale i
corporale.
costurile aferente reparaiei activelor transmise n leasing operaional efectuate de ctre locatar din contul plilor de
leasing, se nregistreaz la locator ca primirea serviciilor de reparaie. In acest caz valoarea serviciilor primite se
reflect ca majorare a cheltuielilor curente sau imobilizrilor corporale (n cazul capitalizrii) i totodat ca majorare a
datoriilor curente. Ulterior se efectueaz compensarea reciproc a datoriilor curente privind serviciile primite i a
creanelor curente privind plile de leasing.
Exemplul. O entitate a transmis n leasing operaional pe 3 ani o cldire cu destinaie administrativ. Peste un an
locatarul a efectuat n regie proprie lucrri de reparaie a cldirii n scopul meninerii obiectului n stare funcional.
Costul efectiv a reparaiei a constituit 360 000 lei. Conform contractului ncheiat locatorul a acceptat ca costul
reparaiei n mrime de pn la 240 000 s fie compensate din contul plilor de leasing care se efectueaz la sfritul
fiecrei luni n sum de 60 000 lei. Respectiv, costul reparaiei, ce depete limita stabilit n contract, urmeaz s fie
suportat de ctre locatar. In baza datelor din exemplu, locatorul contabilizeaz valoarea serviciilor de reparaie
acceptate n mrime de 240 000 lei - ca majorare concomitent a cheltuielilor i datoriilor curente DT 714 CT 521. La
sfritul fiecrei din cele 4 luni ulterioare locatorul nregistreaz compensarea reciproc n sum de 60 000 lei a
datoriilor i creanelor curente DT 521 CT 231. Costurile aferente returnrii activelor transmise n leasing suportate de
ctre locator, se nregistreaz ca cheltuieli curente i/sau anticipate, n funcie de pragul de semnificaie prestabilit n
politicile contabile.
II. Reglementri fiscale aferente operaiunilor de leasing

2.1 Impozitul pe venit
Din punct de vedere fiscal aferent impozitului pe venit, n cazul leasingului financiar locatarul este tratat ca
proprietar al bunurilor primite n leasing, n timp ce n cazul leasingului operaional, locatorul are aceast calitate
Amortizarea bunului care face obiectul unui contract de leasing se face de ctre utilizator, n cazul leasingului financiar,
i de ctre locator, n cazul leasingului operaional, cheltuielile fiind deductibile, n cazul leasingului financiar
utilizatorul deduce dobnda, iar n cazul leasingului operaional locatarul deduce chiria.
De remarcat, c veniturile nerezidenilor obinute n Republica Moldova specificate la art.71 din Codul fiscal
urmeaz a fi supuse impozitului pe venit la cota de 12%. Totodat, litera (k) a articolului menionat stipuleaz c
venituri ale nerezidenilor obinute n Republica Moldova se consider veniturile din operaiunile de leasing, din darea
n arend sau n subarend, din locaiunea sau din uzufructul proprietii aflate n Republica Moldova.
Impozitul reinut din veniturile nerezidenilor se achit la buget de ctre persoana care a efectuat reinerea n
termen de o lun de la ncheierea lunii n care au fost efectuate plile (alineatul (1) din art. 92).
2.2 Taxa pe valoarea adugat

n privina leasingului financiar, remarcm urmtoarele:
Articolul 93 din cap. III Taxa pe valoarea adugat a Codului Fiscal RM prevede urmtoarele:
conform alin. (3), transmiterea mrfurilor n baza contractului de leasing financiar se consider livrare de mrfuri;
conform alin. (4), darea proprietii n arend, locaiune, uzufruct, leasing operaional, transmiterea drepturilor privind
folosirea oricror mrfuri contra plat, cu plat parial sau gratuit se consider livrare (prestare) de servicii.
30
Articolul 108 al Codului Fiscal prevede urmtoarele: Conform ASPECTE PRACTICE IN CONCORDANTA CUlivrrii
alin. (7), n cazul CADRUL NORMATIV
de mrfuri FISCAL
i servicii n
Marcela D 'tma - doctor n economie ______________________________________
cadrul unui contract de leasing (financiar sau operaional), data livrrii se consider data specificat n contract pentru
plata ratei de leasing. n cazul ncasrii ratei de leasing n avans, data livrrii se consider data ncasrii avansului.
ABORDAREA
De reinut, c ncepnd STOCURILOR
cu 01.01.2010, N VIZIUNEA
odat cu excluderea alin. NOILOR
al art 109 SNC
din Codul fisei aphearea TVA
Stocurile sunt
aferent tranzaciilor active circulante
internaionale i cuprind
de leasing categoriile de dc
este reglementat bunuri
Coduleconomice
vamal careaflateconine
la dispoziia entitii:
p eveden speciale
Delimitri privind stocurile
aplicabile destinate pentru a fi vndute pe parcursul desfurrii normale a activitii;
drepturilor de import, inclusiv regimului TVA.
Norma noilor01.01.14.
n vigoare reglementri Stocuri
ntruct Codul clarific
Vamal aspecte
a suferit cu privire la:i completri aferente operaiunilor de leasing
modificri
aflate n curs de execuie n procesul desfurrii normale a activitii; sau
internaional
recunoaterea(ultimele
i evaluarea modificri
stocurilor,introduse prin Legile publicate n MO 110-114/09.05-14; MO 99-102/25.04.14),
subnormele
aducem spre cunotin form de materii prime,
legislative actuale materiale
cu priviredela baz i alte materiale
modalitatea de aplicareconsumabile, care .mportate in
a TVA la bunurile
baza
modalitile de determinare
unuiurmeaz a bazelor de evaluare,
contract de leasing international:
a fi folosite n procesul de producie, pentru prestarea serviciilor i/sau n alte
informaiile
Art. 67referitoare la stocuri
aliniatulscopuri
(3) ce trebuie
Vamal,prezentate
din gospodreti.
Codul prevede cn mrfurile
situaiile financiare.
introduse n baza un contract de leasing internaional
se Abordrile din
plaseazdin cuprinsul
cuprinsulsub
prezentului
prezentuluisuport
suportaferent
regimul aferentcontabilitii
contabilitii
vamal stocurilor
stocurilor
de se se
refer
refer
la urmtoarele
la urmtoarele
admitere aspecte:
aspecte:Ce Ce
temporar.
cuprindPotrivit art??Criterii
stocurile
stocurile 69 Uniatul
Criteriidede (4) din Codul
recunoatere;
recunoatere; Vamal,
Recepia
Recepia termenul
stocurilor;
stocurilor; de aflarela sub
Evaluarea
Evaluarea la regimul
intrarea
intrarea vamal
in unitate; de admitere
in unitate;
Evaluarea la mporara
Evaluareadatala dataa
mrfurilor plasate n baza unui contract de leasing operaional se va stabili n funcie de durata contractului de leasing,
ntocmirii situaiilor financiare
dar nu i altele. va depi 3 ani.
Art. 73 aliniatul (2) din Codul Vamal prevede c in cazul rezilierii contractului de leasing operaional pn la
definiiei prezentat de standard.
expirarea acestuia ca urmare a realizrii de ctre locatar a opiunii de procurare a acestui bun, baza de calcul al
drepturilor de import o va constitui valoarea n vam a mrfurilor date n leasing, stabilit la data plasrii acestora n
regim de admitere temporar. Suma cumulativ a plilor calculate nu trebuie s depeasc suma drepturilor de import
datorate la data introducerii bunului n regim de admitere temporar, n cazul n care ar fi fost aplicat regimul vamal de
import.
Art. 73 aliniatul (3) din Codul Vamal prevede c mrfurile cre fac obiectul unui contract de leasing financiar li se
aplic regim vamal de import, cu deplasarea acestora n liber circulaie dup achitarea drepturilor de import i
aplicarea msurilor de politic.
Art. 73 aliniatul (4) din Codul Vamal prevede c pn la data de 31 decembrie 2014 inclusiv, titularii
autorizaiilor de admitere temporar care au introdus pe teritoriul Republicii Moldova pn la 1 ianuarie 2014 mrfuri
care fac obiectul unui contract de leasing financiar:
a) au dreptul de a le plasa sub regim vamal de import, cu achitarea drepturilor de import i aplicarea
msurilor de politic economic; sau
b) au obligaia de a le scoate de pe teritoriul Republicii Moldova pn la expirarea termenului autorizaiei de

admitere
Bunurile temporar,
cu o pondere dar nu mai trziu
nesemnificativ de 1 ianuarie
n totalul 2015.
stocurilor (de exemplu, rechizitele de birou, imprimatele etc.)
pot fin
decontate direct la costuri i/sau leasingului
privina cheltuieli curente din momentul achiziionrii remarcm
operaional, lor cu condiia c datele procurrii
urmtoarele:
Art. 96loralin.
i transmiterii (9) definete
n folosin importul de servicii ca prestare de servicii de ctre persoanele juridice i fizice
coincid.
nerezidenteCost
alede Republicii
intrare - Moldova,
totalitatea persoanelor
costurilor aferente
juridiceachiziiei,
i fizice prelucrrii
rezidente sau
(conversiei)
nerezidente
i aducerii
ale Republicii
stocurilor
Moldova,
pentru
n forma i ncare locul dup destinaie.
locul utilizrii prestrii se consider a fi Republica Moldova
Art. 111 Locul livrrii serviciilor alin. (1) lit. d) prevede c locul livrrii serviciilor se consider
Valoare realizabil net - preul de vnzare estimat al stocurilor diminuat cu costurile estimate pentru finalizare locul utilizrii
i posedrii serviciului - la darea n arend a bunurilor mobile tangibile.
(completare)
Totodat,iart.
costurile
109 (1)estimate de vnzare.
stipuleaz c la serviciile importate, utilizate pentru desfurarea activittii de ntreprinztor
termenulValoare
obligaiei fiscale
just i data
- suma cu achitrii T.V.A.fi seschimbat
care ar putea consider data efecturii
benevol un activ plii inclusiv ao plaii
sau decontat prealabile
datorie pentru
n cadrul unei
serviciul de import.
tranzacii desfurate n condiii normale ntre pri interesate, independente i bine informate.
nregistrrile contabile de baz privind reclasificarea i transpunerea elementelor de stocuri
conform cerinelor prevzute de noile SNC
Nr. Coninutul operaiunilor Corespondena conturilor

crt.
debit credit
1. Transferul activelor imobilizate n categoria activelor deinute pentru vnzare 111, 121,
217
122. 123
2.
Decontarea amortizrii activelor imobilizate transferate n categoria activelor deinute nentrn 113,124 111,123
vnzare
3. Transferul produselor, transmise spre vnzare magazinelor proprii, n categoria mrfurilor
217 216
Transpunerea
31
4. Transpunerea soldurilor de materiale
211 2! 1
5. Transpunerea soldurilor activelor biologice circulante
212 212
6. Transpunerea soldurilor obiectelor de mic valoare i scurt durat
213 213
7. Transpunerea soldurilor uzurii obiectelor de mic valoare i scurt durat
214 214
8. Transpunerea soldurilor produciei n curs de execuie
215 215
9. Transpunerea soldurilor produselor
216 216
10. Transpunerea soldurilor mrfurilor
217 217
Recunoaterea i evaluarea iniial
Stocurile recunoscute iniial se evalueaz la_cost de intrare care se determin n funcie de sursa de proveniena
a stocurilor cum ar fi: achiziionarea, fabricarea, intrarea ca aport n natur la capitalul social, primirea^ cu titlu
gratuit, ieirea/reparaia activelor imobilizate i obiectelor de mic valoare i scurt durat, nregistrarea deeurilor
recuperabile, transferare din active imobilizate etc.
Costul de achiziie al stocurilor cuprinde valoarea de cumprare i costurile direct atribuibile intrrii (de
exemplu, costurile de transportare-aprovizionare, asigurare pe durata transportrii, ncrcare, descrcare, comisioane
intermediarilor, impozitele i taxele nerecuperabile i taxele vamale i alte costuri suportate pentru aducerea stocurilor n
forma i n locul utilizrii dup destinaie cum ar fi: prelucrarea, sortarea, mpachetarea etc.). Intrarea stocurilor
cumprate se contabilizeaz ca majorare a stocurilor i majorare a datoriilor. Taxa pe valoarea adugat este inclus n
costul de achiziie doar dac nu este trecut n cont cu bugetul.
R educerile comerciale i financiare sunt deduse sunt deduse pentru a determina costul de achiziie. Tratamentul
reducerilor comerciale trebuie s fie coerent cu prevederile normei SNC Capital propriu i datorii.
Re ducerile comerciale acordate de furnizor si nscrise pe factura de achiziie ajusteaz n sensul reduceiii costul
de achiziie al bunurilor. Reducerile comerciale pot fi, de exemplu:
- rabaturile - se primesc pentru defecte de calitate i se practica asupra preului de vnzare;
- remizele - se primesc in cazul vnzrilor superioare volumului convenit sau daca cumprtorul are un statut
preferenial; si
- risturnele - sunt reduceri de pre calculate asupra ansamblului tranzaciilor efectuate cu acelai ter, n decursul
unei perioade determinate.
Reducerile financiare sunt sub form de sconturi de decontare acordate pentru achitarea datoriilor nainte de
termenul normal de exigibilitate.
Reducerile comerciale i financiar e primite ulterior facturrii, respectiv acordate ulterior facturm,
indiferent de perioada la care se refer, se reflect distinct n contabilitate. Reducerile comerciale i financiare primite
de la furnizor reprezint venituri ale perioadei indiferent de perioada la care se refer i se contabilizeaz ca diminuare
a datoriilor i majorare a veniturilor curente.
La furnizor, aceste reduceri acordate ulterior facturrii, reprezint cheltuieli ale perioadei, indiferent de perioada
la care se refer.
Costul de intrare al stocurilor fabricate (de exemplu, al produselor finite, semifabricatelor, serviciilor)
coincide cu costul efectiv al acestora care include:
costul materiilor prime i materialelor utilizate nemijlocit n procesul de producie;
costurile cu personalul ncadrat nemijlocit n procesul de producie, contribuiile de asigurri sociale de stat
obligatorii i primele de asigurare obligatorie de asisten medical ale angajatorului;
costurile indirecte de producie;
costurile ndatorrii capitalizate conform SNC Costurile ndatorrii.
De menionat, c n cazul n care ntr-un proces de fabricaie se obin simultan dou sau mai multe produse, de
exemplu, produse cuplate sau un produs principal i altul secundar i costurile nu pot fi
32
Conformitatea
cu cu
noile SNCSNC i convergenta
i convergena cu IFRS
cu cu
IFRS.
Conformitatea noile SNC i convergenta IFRS
Marcela Dima - doctor economie ASPECTE
ASPECTE PRACTICE
ASPBCTE P
CTICE
PRACTICE ININ CONCORDANTA
IN CONCORDANTA
CONCORDANTA CU CUCUCADRULCADRUL
CADRUL NORMATIV
NORMATIV
NORMATIV FISCALFISCAL
FISCAL
Marcela Dima - doctor n economie________________________________________________________________________________________________________________________________________________________________________________________________________
indirecte dedistinct,
identificate producie
astfelse devacosturi
efectua
se integral fr
repartizeaz na baza
Conturiine cont metode
de gestiune
unei de costurile indirecte
raionale de producie
(de exemplu, n baza variabile
valorii dei
831 constante.
Adaos comercial
vnzare probabile a fiecrui produs), aplicate consecvent n conformitate cu politicile contabile. Dac produsele
832 Suma
ncasrirmas a costurilor
din vnzarea indirecte
bunurilor n numerar de producie constante se consider drept cheltuial a perioadei de
secundare
gestiune au o valoare
n care au
833 Returnarea nesemnificativ
fost suportate.
i reducerea ele se
preurilor la bunurile evalueaz la valoarea realizabil net care se deduce din suma total a
vndute
costurilor de producie.
Pentru evidena costurilor indirecte de producie repartizate pot fi ntocmite urmtoarele formule
Conturi extrabilaniere
contabile:
Atenie!
914 Bunuri primite n custodie
Debit
Costul811Bunuri
916 Activiti
efectiv nde baz
al produselor
primite baza - la suma
cuprinde
contractelor costurilor
toate
de comision indirecte
costurile de producie
directe i indirecterepartizate
atribuiteaferente produselor
unui obiect de cost. Cheltuielile
fabricate;
perioadei sunt cheltuielile recunoscute n rezultatul final, nefind n mod direct legate de achiziionarea i
Debit 714 Alte
fabricarea cheltuieli operaionale - la suma costurilor indirecte de producie constante nerepartizate
bunurilor.
aferente produselor fabricate;
Costul stocurilor unui furnizor de servicii
Credit 821 Costuri indirecte de producie - la suma total a costurilor indirecte de producie repartizate.
Exemplu. Entitatea
Costul Progres
stocurilor S.R.L. cudeactivitate
entitilor prestareindustrial dispune
a serviciilor de dou secii de baz (producere):
cuprinde:
pre ucrare i asamblare; i de dou secii auxiliare: cazangerie i transport. n cadrul seciilor de baz se
un
tabnca costurile
singur materiale,
produs, iar entitatea lucreaz cu ntreaga capacitate. n contabilitatea entittii s-au
nregistrat:
costurile cu personalul i
costurile indirecte de producie.
Atenie!
Conform politicilor contabile ale entitii, materialele consumate la prestarea serviciilor pot fi nregistrate ca
operaiuni separate de ieire a stocurilor. In acest caz, valoarea materialelor consumate nu se include n costul
serviciilor prestate.
Costurile indirecte de producie
Pentru evidena costurilor indirecte de producie este destinat contul 821 Costuri indirecte de producie,
acesta fiind un cont de colectare-repartizare.
La finele fiecrei perioade de gestiune (de regul, lun) totalul costurilor indirecte de producie acumulate la
nivelul unei secii de producie se repartizeaz pe tipuri de produse fabricate (servicii prestate) n cadrul seciei
respective. n cazul n care ntr-o secie de producie se fabric dou sau mai multe tipuri de produse apare necesitatea
calculrii coeficientului de repartizare a costurilor indirecte de producie (Kcip). n acest scop poate fi aplicat
urmtoarea relaie:
Kcip _ Totalcosturi indirecte de producie
Total baz de repartizare
Pentru o repartizare raional a costurilor indirecte de producie, SNC Stocuri prevede delimitarea costurilor
indirecte de producie variabile i constante din totalul costurilor indirecte de producie colectate la sfritul unei
perioade de gestiune.
Astfel, costurile indirecte de producie variabile se includ integral n costul produselor fabricate, indiferent de
nivelul utilizrii efective a capacitii de producie, iar costurile indirecte de producie constante se repartizeaz pe
tipuri de produse n baza capacitii normative de producie .
Capacitatea normativ de producie reprezint nivelul produciei care poate fi atins n mediu pe parcursul
ctorva perioade sau sezoane, n cazul unor circumstane normale, lundu-se n considerare pierderile aferente
capacitilor rezultate din executarea lucrrilor tehnice planificate.
n cazul n care, capacitatea normativ de producie este mai mare dect capacitatea efectiv de producie,
costurile indirecte de producie constante se includ n costul de producie n raport cu gradul de utilizare a capacitii de
producie. Acest indicator se calculeaz conform urmtoarei relaii:
G _ Capacitatea efectiv de producie x 100%
Capacitatea normativ de producie
Trebuie de menionat c, n cazul n care la toate produsele fabricate n cadrul seciei de producie gradul de
utilizare a capacitii de producie este mai mare sau egal cu 100 %, atunci repartizarea costurilor
33
34
secia de asamblare - 96 000 lei 811/A 531 96 000
b) salariile personalului am seciile auxiliare 24 000 lei, din care: 812/C 531 18 000
cazangerie -18 000 lei
transport - 6 000 lei 812/T 531 6 000
c) salariile personalului auxiliar i al personalului tehnic administrativ i de 821/P 531 52 000
conducere din seciile principale de producie - 84 000 lei secia de
prelucrare - 52 000 lei
secia de asamblare - 32 000 lei 821/A 531 32 000
d) salariile personalului administrativ i de conducere al entittii 12 000
lei 713 531 12 000
3. Cheltuielile cu contribuiile la asigurri sociale i medicale
811/P 533 38 880
care reprezint 23 % i 4% de la salariul calculat: a) contribuiile aferente
salariilor muncitorilor de baz din seciile principale de producie:
secia de prelucrare - ? lei
secia de asamblare - ? lei 811/A 533 25 920
b) contribuiile aferente salariilor personalului din seciile auxiliare: 812/C 533 4 860
cazangerie - ? lei
transport ? lei 812/T 533 1 620
c) contribuiile aferente salariilor personalului auxiliar i al personalului

tehnic administrativ i de conducere din seciile principale de producie - ?
lei
secia de prelucrare - ? lei 821/P 533 14 040 8
secia de asamblare ? lei 821/A 533 640
d) contribuiile aferente salariilor personalului administrativ i de

713 533 3-240
Cheltuielile cu amortizarea mijloacelor fixe n sum de 120 910 lei
4. repartizate astfel: 821/P 124 48 000 36
eciile principale de producie 84 000 lei secia de prelucrare - 48 000 lei secia, de 124
000
821/A
asamblare 36 000 lei
b) la seciile auxiliare - 24 910 lei astfel:

812/C 124 17 500 7
cazangerie 17 500 lei
812/T 124
transport 7 410 lei 410
c) la sectorul administrativ i de conducere al entitii - 12 000 lei
713 124 12 000
5. Valoarea produciei seciilor auxiliare livrat ctre seciile de baz astfel a)
contravaloarea produciei cazangerie 45 160 lei, din care:
secia de prelucrare 24 000 lei 24 000 16
821/P 812/C
secia de asamblare 16 000 lei 821/A 812/C 000
713 812/C 5 160
/ la sectorul administrativ i de conducere al entitii - 5 160 lei
b) contravaloarea serviciilor transport 22 230 lei, din care:
secia de prelucrare - 9 600 lei
821/P 812/T
secia de asamblare - 6 400 lei 9 600 6
821A 812/T
/ la sectorul administrativ i de conducere al entitii - 6 230 lei 713 812/T 400
5 160
Repartizarea costurilor indirecte de producie la producia: 81 l/P 821 14 7 640

6. 821
din secia de prelucrare - ? lei 811/A 99 040
din secia de asamblare ? lei
35
7. nregistrarea costului efectiv al produciei n curs de execuie la sfritul
perioadei a crei valoare conform raportului specialitilor, constituie 108 000
lei din care:
secia de prelucrare - 102 288 lei 215P 81 l/P 102 288 5
secia de asamblare - 5 712 lei 215/A 811/A 712
5. Calculul i nregistrarea costului efectiv al produciei finite 216/P 81 l/P 372 232
secia de prelucrare ? lei 216/A 811/A 293 248
Secia de asamblare - ? lei

Total
Nr. Indicatori/elemente de calculaie Seciile de producere
Total pe
cr.
prelucrare asamblare entitate
1.
Soldul produciei n curs de execuie la nceputul perioadei, lei 0 0 0
2.
Costul materiilor prime consumate, lei 120 000 60 000 180 000
3.
Costul materialelor consumate, lei 24 000 18 000 42 000
Total costuri directe de materiale 144 000 78 000 222 000
4.
Salariile calculate muncitorilor, lei 144 000 96 000 240 000
5.
Contribuiile privind asigurrile obligatorii, lei 38 880 25 920 64 800
Total costuri directe cu manopera 182 880 121 920 304 800
6.
Costuri indirecte de producie, lei 147 640 99 040 246 680
Total costuri de producie 474 520 298 960 773 480
7.
Soldul produciei n curs de execuie la sfritul perioadei, lei 102 288 5 712 108 000
8.
Costul efectiv al produselor fabricate, lei 372 232 293 248 665 480
Calculaia costului efectiv al produselor fabricate la entitatea Progres S.R.L. se prezint n tabel
Calculaia costului efectiv al produselor fabricate n seciile entitii

. Conformitatea cu noile SNC i converqenta cu IFRS
Conformitatea
ASPECTE PRACTICE IN CONCORDANTA cu noile SNC i convergena
CU CADRUL cu IFRS.
NORMATIV FISCAL
Marcela Dima 811
- doctor n economie
Activiti de baz/Prelucrare .............. ......................................................... .
811 Activiti de baz/Asamblare
3. metoda volumului total de stocuri care prevede stabilirea celei mai mici sume dintre valoarea contabil i
1. a) 120000 7. 102288
valoarea realizabil
I. b)24000 net a tuturor stocurilor entitii.
8. 372232
Exemplu.2. La momentul elaborrii situaiilor financiare, 31.12.N entitatea Avantaj S.R.L. ncearc s determine valoarea
a) 144000
stocurilor la finele perioadei de gestiune. Informaia despre stocurile de mrfuri i ambalaje deinute sunt urmtoarele:
Evaluarea stocurilor de mrfuri la valoarea cea mai mic dintre costul de intrare i valoarea realizabil net
821 costuri indirecte de

producie / Asamblare
2. c) 32 000 6. 99 040
3 a) 38880
3. c
)
6. 147640 4. a
)8
R. 474 520 R. 474 520 5. a3
)6
812 Activiti ai \ 6. b104
)60
0R. 99 040 R. 99 040
Miliare / Cazangerie 60
0
Atenie! 4
0
0
1. b) 4800 nregistrarea
5. a) 24000 la intrri a stocurilor fabricate se contabilizeaz ca majorare a stocurilor i diminuare a costurilor
2. b) 17500 5.activitilor
a) 16000 de baz i/sau auxiliare ale entitii.
3. b) 4860 5. a) 5160
Evaluarea ulterioar a stocurilor (curent i la ieire)
4. b) 18000
In funcie de specificul activitii i conform politicilor contabile, pentru evaluarea stocurilor n cursul perioadei
R. 45 160 R. 45 160
de gestiune entitatea poate utiliza una din urmtoarele metode:
821 Costuri indirecte de producie / Prelucrare
metoda costului standard;
metoda preului cu amnuntul.
La ieirea din patrimoniu stocurile se evalueaz la valoarea contabil care se determin prin aplicarea uneia din
2. c) 52 000
urmtoarele
6. 147 640
metode de evaluare curent:
3. c) 14 040 metoda identificrii specifice;
4. a) 48 000
metoda FIFO (primul intrat -primul ieit);
metoda costului mediu ponderat.
5. b) 24 000
Evaluarea stocurilor n situaiile financiare (la data raportrii)
5. b) 9 600
La data raportrii stocurile se evalueaz la suma cea m ai mic dintre costul de intrare si valoarea
R. 147 640 realizabila
R. 147 640 net.
1. a) 60000 7. 5712
1. b) 18000 8. 293248 Valoarea realizabil net a stocurilor se determin prin una din urmtoarele metode:
2. a) 96000 1. metoda categoriilor (elementelor) de stocuri care prevede stabilirea celei mai mici sume dintre valoarea
3. a) 25920 contabil i valoarea realizabil net pe fiecare element de stocuri;
6. 99040 2. metoda grupelor omogene de stocuri care prevede stabilirea celei mai mici sume dintre valoarea
R. 298 960 R. 298 960 contabil i valoarea realizabil net pe fiecare grup omogen de stocuri;
812 Activiti aux iliare / Transport
36
37
1. b) 7200 5. b) 9600
2. b) 7410 5. b) 6400
3. b) 1620 5. b) 6230
4. b) 6000
R. 22 230 R. 22 230
Nr. Costul (valoarea de Pre

Stocuri de mrfuri de Costuri de vnzare V.R.N. Cea mai mic valoare dintre cost
crt. bilan) (finalizarej i V.R.N.
vnzare
1.
Stocul A 10 000 12 000 1 500
2.
Stocul B 5 000 6 000 500
3.
Stocul C 7 500 5 500 1 500
Total 22 500
Tipul mprumutului Suma mprumutului, lei Rata dobnzii, % Suma dobnzilor, lei
A
1 2 3(1x2)
Credit bancar pe un termen de 5 ani 8 000 000 15 1 200 000
Credit bancar pe un termen de 3 ani 3 000 000 18 540 000
mprumut pe un termen de 2 ani 1 800 000 12 216 000
Total 12 800 000 X 1 956 000

. Conformitatea cu noile SNC i converqenta cu IFRS
Marcela Dima - doctor n economie ASPECTE PRACTICE Conformitatea cuCU
IN CONCORDANTA
ASPECTE PRACTICE IN CONCORDANTA noile
CU SNC iNORMATIV
CADRUL
CADRUL convergena
NORMATIV cu IFRS.
FISCAL
FISCAL
/, Marcela DimaDima
Marcela - doctor In economie
- doctor n economie
_
costurilor aferente activelor Perioada

201X suma Suma
mprumutat depete necesitile curente aledeentitii,
Suma costurilor medii
motiv pentru care 500 000lei au fost plasai la un cont de
suma ABORDRI
maxim a CONTABILE
cu ciclu lung de costurilor I
producie capitalizare,
ndatorrii luni
INFORMAIONALE PRIVIND
anuale acumulate,
eligibile pentru lei COSTURILE
capitalizare, prinNDATORRII
nmulirea ratei de
A depozit peCosturile
3 luni cu ondatorrii
rat a dobnzii
includ:anual de 9 %.
capitalizare cu mrimea l costurilor capitale acumulate
2 3(1 x 2)activ cu ciclu lung de producie care
aferente fiecrui
Stocuri de divin
n prezentate
baza
dobnzile
sunt datelor din
corespunztoare exemplu
n4 tabelul de maisuma
jos; costurilor
descoperirilor
000 000 (%ndatorrii
de cont7/12 eligibile pentru
aferent overdraflulai)
2 333 333.33
capitalizare n pe
i mprumuturilor anul 20IX constituie 243 750 lei
[(1500 000 lei termen
Cldirea cu destinaie de producie x 17 % 5scurt
-Calculul
(500i
000 000
000 lei x 9% medii
costurilor
lung, x 3/12)] i se acumulate
anuale
6/12 contabilizeaz
2 500ca000
aferente majorarecuconcomitent
activelor ciclu lung de aproducie
imobilizrilor
pe anul corporale
20IX n
curs de execuie i datoriilor
Tehnologia nou de prelucrare a strugurilor 2 000 000curente. 4/12 666 666.67
amortizarea reducerilor sau primelor aferente mprumuturilor,
Total n msura n care mijloacele
11 000 000 bneti sunt mprumutate
X n scopuri generale
5 500 000 i folosite n scopul obinerii unui activ cu
cheltuieli complementare realizate ( ) n scopul obinerii
ciclu lung de producie, suma costurilor ndatorrii ce pot fi capitalizate trebuie determinat prin aplicarea unei rate de
mprumuturilor (de exemplu valoarea serviciilor de consultan, de expertiz a contractului de mprumut,
capitalizare asupra cheltuielilor
comisionul bancar);cu acel activ. Rata de capitalizare se calculeaz ca media ponderat a costurilor ndatorrii
aplicabil
dobnzilemprumuturilor entitii,
de leasing financiar exigibilen n
recunoscute timpul perioadei
conformitate cu SNCcu"Contracte
excepia de
mprumuturilor
leasing"; primite nemijlocit n scopul
obinerii unui activ concret cu ciclu lung de producie. Valoarea costurilor ndatorrii capitalizate ntr-o perioad nu trebuie s
- diferene de curs valutar i de sum aferente mprumuturilor n valut, n msura n care sunt privite ca o
depeasc valoaiea
ajustarecosturilor ndatorrii
a cheltuielilor suportate n timpul acelei perioade.
cu dobnda.
Costurile ndatorrii capitalizate se nregistreaz ca majorare concomitent a activelor cu ciclu lung de producie
Tratamentul contabil de necorporale
(stocurilor, imobilizrilor baz al acestuii standard
corporaleconst n faptul,
n curs c costurile
de execuie, ndatorrii
investiiilor trebuie nregistrate
imobiliare) ca curente.
i a datoriilor o Suma
cheltuial n perioada n care ele au aprut.
depirii costurilor ndatorrii efective asupra costurilor capitalizate se reflect ca majorare concomitent a cheltuielilor i
Costurile ndatoririi, eare sunt direct atribuibile aehiziiei, construciei sau, producerii unui activ eu Ciclu lung de
datoriilor Setrebuie
cere: capitalizate ca parte din costul acelui activ.
curente.
producie
Exemplu
Determinarea privind modul
valorii de contabilizare
stocurilor de mrfuria i costurilor
ambalajendatorrii
la finele supuse
perioade,capitalizrii:
care vor fi reflectate n situaiile financiare
UnDateactiviniiale.
cu ciclu lung de
n ianuarie producie este
201Xcategoriilor un activ
o entitatea adeprimit:care solicit n mod necesar o perioad substanial e timp
ale entitii Avantaj, aplicnd metoda stocuri i metoda volumului total de stocuri.
pentru
un acredit
fi gata
Contabilizarea in vederea
operaiilor
bancar n sum utilizrii
ide sale000
comentarea
8 000 prestabilite
situaiei. sau pentru
lei cu o dobnd vnzare.
anual de 15%, pe un termen de 5 ani,
un Exemple
credit bancar
de active
n sum
cu ciclu
de 3 000
lungcontabilitii
Particularitile 000
de producie
lei cu o dobnd
sunt: anual
obiectelor de 18%,
de mic pe un
valoare termen durat
si scurt de 3 ani,
un
mprumut
stocurile, ncare
Transmiterea sum de 1 800
nnecesit
exploatare 000 lei cu
a obiectelor
o perioad o dobnd
de micde
substanial anual
timpde
valoare i12 %apele
scurt
pentru un termen
durat,
aduce 2 ani.unitar
valoarea
la stadiul a crora
de vnzare (de nu
ex.depete
vinurile
1/6 din Conform
aflatecondiiilor
plafonul
brute stabilit
n contractuale
procesde maturaiecreditele
de legislaie, i mprumuturile
isedestinate
contabilizeaz
pentru ca urmeaz
majorare
fabricarea a s fie de
rambursate n pricurente,
costurilor/cheltuielilor
vinurilor calitate superioaregale ncepnd
activelorcu
a ampaniei;
anul urmtor
imobilizate etc.anului
distilatul primirii
destinat lor,
fabricrii
i diminuare iar dobnzile
divinului,
a stocurilor. se calculeaz
lichiorului,
Conform lunar.
whisky-ului),
politicilor contabile aceste obiecte pot fi decontate pe msura
Toate
transmiterii n mprumuturile
exploatare prinprimite
calculareaau ouzurii
destinaie general
n modul i au
stabilit de fost
pct. utilizate
52-53 din nstandard.
anul 20IX pentru fabricarea divinului,
Perioada
imobilizrile necorporale
de efectuare a costurilorn curs de execuie
Denumirea (de exemplu,
activului cu cicluprogramele informatice,
lung de producie Sumaformulele soluiileactivelor
costurilor aferente tehnice,
construcia
Obiectele unei cldirii
de mic cu destinaie
valoare
mostrele industriale, inveniile);
aferente activelor cu ciclu lung de i de producie
scurt durat, ia elaborarea
cror unei
valoare tehnologii
unitar noi de
depete prelucrare
1/6
cu din
ciclu a strugurilor.
plafonul
lung de stabilit
producie de
legislaien se
anul producie
20IX entitatea
deconteaz a suportat costuricurente,
la costuri/cheltuieli aferenteactive
activelor cu ciclu lung
imobilizate care sunt
etc. prin prezentate
calcularea n tabel
uzurii. Transmiterea n
imobilizrile coiporale n curs de execuie (de ex: cldirile i construciile speciale - tronsoanele de conducte de
exploatare
ap, agaze,
acestor obiecte
01.03.201X-30.09.201X
podurile, se reflect
reelele ca coresponden
de telecomunicaii; Stocuriintern
utilajul de
care ntre subconturile
divin
necesit deschise la contul de
montare complicat). eviden
4 000 000 h a
01.07.201
obiectelor de micXvaloare
- 31.12.20 IX
i scurt durat. Cldirea cu destinaie de producie 5 000 000 V
investiiile
01.09.201X-
imobiliare
31.12.201X
n curs de reamenajare sau reconstruire (de ex: terenurile, cldirile aflate n proprietatea
Uzura obiectelor de mic valoareTehnologiai scurt nouduratde se
prelucrare
calculeaza strugurilor
n mrime de 50% din valoarea 2 000 000 .1
obiectelor
entitii sauTotal
primite n leasing financiar i destinate transmiterii X
n leasing operaional). 11 000 000
diminuat cu valoarea rezidual - la transmiterea acestora n exploatare i 50% - la ieirea acestora din exploatare
Nu sunt active cu ciclu lung de producie:
(casare).
activele financiare;
Prezentarea informaiilor
stocurile ce sunt fabricate n cantiti mari n mod repetitiv pe parcursul unei perioade scurte de timp;
Situaiile financiare trebuie s prezinte cel puin urmtoarele informaii:
activele care m momentul achiziiei sunt gata pentru utilizarea prestabilit sau pentru vnzare.
metodele
Identificarea de cu
activelor evaluare curent
ciclu lung a stocurilor
de producie, aplicate de entitate;
Suma costurilor ndatorrii ce urmeaz s fie recunoaterea
capitalizat se idetermin
evaluareaprin
costurilor
aplicareandatorrii se
ratei de capitalizare care se
efectueaz coniorm politicilor contabile ale entitii n baza raionamentului profesional i cu respectarea raportului
valoarea contabilcalculeaz ca medialaponderat
total a stocurilor nceputul aicosturilor ndatorriideaplicabile
sfritul perioadei gestiune; imprumuturiloi entitii.
cost-beneficiu.
Date pentru
valoareacalcularea
stocurilor ratei de capitalizare
intrate ientitatea aperioada
ieite npoatecosturilorde ndatorrii
gestiune; pe anul 20IX
In conformitate cu politicile contabile recunoate i evalua costurile ndatorrii in modula stabilit de
IAS 23 Costurile ndatorrii.
baza de repartizare a costurilor indirecte de producie pe tipurile de produse fabricate
n msura in care, mijloacele bneti sunt mprumutate special n scopul obinerii unui activ cu ciclu ung e
i/sau servicii prestate;
producie, suma costurilor ndatorrii ce pot fi capitalizate pentru acel activ trebuie determinat ca diferena intre costurile
valoarea
actuale ale ndatorrii contabil
generate a stocurilor
de acele mprumuturinregistrate
n cursulla valoarea
perioadeirealizabil net;rezultat din investirea temporar a
i orice venit
acelor mprumuturi.
diferenele dintre costul de intrare i valoarea realizabil net a stocurilor recunoscute ca
Exemplu. O entitate a primit la 1 ianuarie 20IX un credit bancar n sum de 1 500 000 lei pe un termen de am pentru
cheltuieli i/sau venituri curente;
n baza datelor
finanarea construciei uneidin exemplu
cldiri se calculeaz:
cu o rat a dobnzii anuale de 17 %. La nceputul anului
1) rata de capitalizare,
valoarea contabil prin a stocurilor
mprireagajate sumei totale
n contul a dobnzilor calculate la mrimea total a
datoriilor.
mprumuturilor primite n cursul anului 201X. Conform datelor din exemplu aceast rat constituie 15,28 %
(1 956 000 lei/12 800 000 lei x 100 %);
40
39
38
elaborarea unei tehnologii noi de prelucrare a strugurilor - 4 000 000 lei.

n conformitate cu politicile contabile costurile ndatorrii se repartizeaz pe tipuri de active cu ciclu lung de
producie proporional sumei costurilor medii acumulate aferente fiecrui activ.
Conform datelor din exemplu suma maxim a costurilor ndatorrii determinat n baza ratei de capitalizare
15,28 % constituie 2 292 000 lei, inclusiv pentru:
fabricarea divinului - 916 800 lei (6 000 000 lei x 15,28 %);
construcia unei cldirii cu destinaie de producie 764 000 (5 000 000 lei x 15,28 %);
elaborarea unei tehnologii de prelucrare a strugurilor - 611 200 lei (4 000 000 lei x 15,28 %).
Aceast sum depete mrimea dobnzilor calculate efectiv pe parcursul anului 20IX. n acest caz pot fi
capitalizate doar costurile ndatorrii n limita sumei de 1 956 000 lei, inclusiv pentru:
fabricarea divinului - 782 400 lei (6 000 000 lei x 1 956 000 lei/15 000 000 lei);
- construcia unei cldirii cu destinaie de producie-652 000 lei (5 000 000 x 1 956 000 lei/l5 000 000 lei);
elaborarea unei tehnologii de prelucrare a strugurilor- 521 600 lei (4 000 000 x 1 956 000/15 000 000 lei).
Diferena
In dintredin
baza datelor costurile
exemplu ndatorrii
suma maxim eligibile pentru capitalizare
a costurilor i mrimea
ndatorrii eligibile efectiv
pentru a acestora
capitalizare estenegal
sumcude
840336
000 lei (2 292 000 lei - 1 956 000 lei)
400 lei (5 500 000 x 15,28 %) lei, inclusiv pentru:nu se reflect n contabilitate, deoarece acestea nu au fost suportate efectiv de
ctre entitate.
fabricarea divinului
Potrivit p. 22- 356 533,33 leiSNC,
din prezentul (2 333precum
333,33 ileipotrivit
x 15,28par.%); 29 din IAS 23, capitalizarea costurilor ndatorrii ca
parte a costului
construcia unui activ
unei cldirii cu ciclu de
cu destinaie lung de producie
producie 382 000 trebuie
lei (2 s
500nceap
000 leinx 15,28
momentul
%); n care entitatea ndeplinete
concomitent
elaborarea uneiurmtoarele
tehnologii de condiii:
prelucrare a strugurilor - 101 866,67 lei (666 666,67 lei x 15,28 %).
se suport costuri aferente activului
suma efectiv a costurilor ndatorrii, prin cu compararea
ciclu lung de producie
sumei maximerespectiv;
a costurilor ndatorrii eligibile pentru capitalizare
se suport (genereaz) costurile ndatorrii, i
i a sumei dobnzilor calculate efectiv pe parcursul perioadei de gestiune.
sunt n curs (ncep) activitile necesare pentru pregtirea activului n vederea folosirii prestabilite sau
n baza
vnzrii lui. datelor din exemplu suma efectiv a costurilor ndatorrii este egal cu 840 400 lei i trebuie capitalizat
integralCosturile
fiind c suma
aferentedobnzilor
activuluicalculate n anul
cu ciclu lung de 20IX este mai
producie mare i constituie 1 956 000 lei. Diferena dintre suma
cuprind:
dobnzilor calculate
costurile aferente n numerarului,
plii anul 201X i utilizrii
suma maxim a costurilor
altor active ndatorrii
sau apariiei eligibile
datoriilor pentru
pentru care capitalizare
se calculeazndobnzi;
mrime de 1
115 600 lei
costurile (1 956 000
ndatorrii lei - 840 400
capitalizate lei) trebuie
n perioada nregistrat drept cheltuieli curente ale anului 20IX.
precedent.
Conform datelor din exemplu i a calculelor efectuate n anul 20IX entitatea contabilizeaz:
Entitatea suport costurile ndatorrii pe msura calculrii dobnzilor i efecturii altor costuri aferente
primirea creditelor i mprumutului n sum de 12 800 000 lei ca majorarea concomitent a numerarului i
mprumuturilor primite.
datoriilor pe termen lung;
Activitile
capitalizarea necesare pentru
costurilor achiziia,
ndatorrii construcia sau producia activului i pregtirea acestuia pentru utilizarea
aferente:
prestabilit sau pentru
fabricrii divinului vnzarede
n mrime includ:
356 533,33 lei - ca majorare concomitent a stocurilor i datoriilor curente;
achiziia, construcia
construciei cldirii cusau produciadefizic
destinaiei a activului
producie cu ciclu
n mrim lung000
e de 382 de producie;
lei - ca majorare concomitent a imobilizrilor
activitateantehnic
corporale curs de sau administrativ,
execuie i datoriilorinclusiv
curente; anterioare nceperii construciei sau produciei fizice (de exemplu,
activitatea
tehnologieilegat
noi dedeprelucrare
primirea autorizaiei
a strugurilorpentru construcie);
n mrime de 101 866,67 lei - ca majorare concomitent a imobilizrilor
pstrarea stocurilor,
necorporale n curs deconsiderat
execuie ica o parte curente.
datoriilor necesar a procesului de creare i pregtire a acestuia, spre utilizare dup
nregistrarea
destinaie sau spre vnzare (de ndatorrii
costurilor exemplu, pstrarea vinurilor
care nu pot brute nndecursul
fi capitalizate mrimeunei
de 1 perioade ndelungate
115 600 lei de timp pentru
- ca majorare
producia vinurilor de acalitate
concomitent superioar
cheltuielilor i/sau a curente.
i datoriilor ampaniei).
n cazul n carecosturilor
Capitalizarea suma maxim a costurilor
ndatorrii ndatorrii
se ntrerupe eligibile
n cazul pentru
n care capitalizare
nceteaz pe o depete mrimea efectiv
perioad ndelungat de timpa
acestora,
activitateacapitalizarea
necesar pentruse admite
creareadoar n limita
activului mrimii
cu ciclu lungefective. Repartizarea
de producie sumei
i pregtirea totale spre
acestuia a costurilor ndatorrii
utilizarea ce
prestabilit
urmeaz s fie inclus n costul fiecrui activ cu ciclu lung de producie se efectueaz proporional mrimii
sau pentru vnzare. Adic, capitalizarea costurilor ndatorrii trebuie ntrerupt n timpul perioadelor prelungite n care costurilor
aferente fiecruiefectiv
nu se lucreaz activ sau altei baze activului
la realizarea raionale respectiv
stabilit n(de
politicile
exemplu,contabile a entitii.
costurile ndatorrii nu se capitalizeaz, dac este
suspendat pe o perioad ndelungat de timp producia/construcia activului cu ciclu ilung
Diferena dintre suma maxim a costurilor ndatorrii eligibile pentru capitalizare mrimea efectiv din
de producie a acestora
cauz
nu se reflect n contabilitate.
insuficienei materialelor de construcii sau a utilajelor).
Exemplu privind modul de repartizare a costurilor ndatorrii ntre diferite tipuri de active cu ciclu lung de producie i
Capitalizarea
de contabilizare costurilor ndatorrii nu se ntrerupe:
a acestora.
n perioada
Date sistrii
iniiale. construciei
Utiliznd datele sau
din produciei
exemplul activului
precedentcusciclu lung de producie
presupunem din cauze
c costurile medii naturale, caracteristice
anuale acumulate unei
aferente
zone geografice
activelor concrete
cu ciclu lung (de exemplu,
de produciei capitalizarea
au constituit 15 000 costurilor ndatorrii
000 lei, inclusiv pentru:continu n cazul sistrii temporare a
fabricarea
construcieidivinului
unui pod - 6 din
000 cauza
000 lei;nivelului nalt al apei, cu condiia c un atare nivel al apei constituie un fenomen
construcia unei cldiri cu destinaie
obinuit ntr-o anumit perioad a anului); de producie - 5 000 000 lei;
42
41
. __ Conformitatea cu noile SNC i convergenta cu IFRS
Conformitatea cuCU
ASPECTE PRACTICE IN CONCORDANTA noile SNC iNORMATIV
CADRUL convergenta cu IFRS.
FISCAL
Marcela Dima - doctor n economie ASPECTE PRACTICE IN CONCORDANTA CU CADRUL NORMATIV FISCAL
pe parcursul perioadei
In situaiile n care
financiare au loc lucrri
ale entitii tehnice
se prezint cel i administrative
puin' urmtoarelesemnificative aferente
informaii privind ndatoram:
activelor
costurile ^
cu ciclu lung de
producie.
1) suma costurilor ndatorrii capitalizate n perioada de gestiune;
Conformndatorrii
2) suma costurilor SNC, capitalizarea
recunoscutecosturilor ndatorrii
drept cheltuieli curente;nceteaz n cazul n care au fost finalizate activitile de
baz
3) rata denecesare pentru
capitalizare pregtirea
folosit pentruactivului cu ciclu
determinarea lung
sumei de producie
costurilor n vederea
ndatorrii utilizrii
eligibile pentrusale prestabilite sau a vnzrii.
capitalizare-
4) sumele obinute
Activitile de din
bazinvestirea temporar
sunt considerate a mprumuturilor;
finalizate atunci cnd construcia sau producia fizic a unui activ cu ciclu lung de
5) suma datoriilor aferente dobnzilor nechitate n termenul stabilit.
producie este ncheiat, dei activitatea administrativ curent i lucrrile legate de finisarea suplimentar
nesemnificativ, ia comanda cumprtorului sau utilizatorului, pot nc s continue (de exemplu, dac construcia
Prevederi tranzitorii
cldirii este finisat, dar mai sunt de
Prevederile prezentului standard se aplic prospectivrealizat unele modificri
i nu necesit minore, cum armrimii
corectarea fi decorarea interioar
costurilor ndatorama acesteia,
aferentela
comanda cumprtorului
perioadelor sau al utilizatorului,
de gestiune precedente. n cazul n atunci se consider
care entitatea c a costuri
a suportat fost ncheiat cea maiaferente
ale m atoram mare parte a activitii
activelor cu ciclude
creare
lung dea producie
activului cu careciclu lung intrrii
la data de producie).
n vigoare a prezentului standard nu sunt gata pentru utilizarea prestabilit sau
pentru Conform iIAS
vnzare Perioada,
dac23,aceste
capitalizarea
lunile costuri au costurilor ndatorrii
fost recunoscute drepttrebuie sComentarii
cheltuieli nceteze
curente,cnd se realizeaz
entitatea poate ncea mai mare parte
conformitate cu
a activitilor
politicile
1 necesare
contabile s le capitalizeze.Capitalizarea costurilor ndatorrii aferente terenului trebuie nceput n iuliea
iulie-decembrie pentru pregtirea activului cu ciclu lung de producie n vederea utilizrii prestabilite sau
vnzrii acestuia. concomitent cu efectuarea lucrrilor de pregtirea acestuia pentru utilizarea
Exemplu.
Exemplu n anul
privind 201Xde 2stabilire
modul o entitate a aperioadelor
prmit un credit
prestabilit. de bancar
ncepere,pe 3ntrerupere
ani pentru construcia
i ncetare cldirii oficiului. costurilor
a capitalizrii
Dobanda
2 calculata
martie-i in anii 201X-2
unie n anul 201X i 201X--1 n sum de 820 000 lei a fost trecut la cheltuielile curente ncepnd cu
ndatorrii. Date iniiale: In aceast
o entitateperioad costurile
a efectuat ndatorrii aferente
din contul utilajului pot fibancare
capitalizate,
anul 201X entitatea aplic Revederile prezentului standard, potrivit croraresurselor
costurile proprii i a aferente
ndatorrii creditelor
achiziiei, lucrri
deoarece au nceput lucrrile de instalare a acestuia.
aferente: sau produciei unui activ cu ciclu lung de producie trebuie s fie capitalizate In conformitate cu politicile
construciei
3 iulie-august Capitalizarea costurilor
contabile
achiziiei 20JX costurile
i pregtirii ndatorrii
unui teren pentruaferente activelor
construcia cu ciclu ndatorrii
cldirii;
trebuiemntrerupt,
lung de producie deoarece
cuis de execuie au fost
calculate n sistate
lucrrile de
perioadele de gestiune precedente urmeaz s fie capitalizate. instalare a utilajului.
instalrii
4 unui utilaj de -noiembrie
septembrie producie. Capitalizarea costurilor ndatorrii aferente utilajului este posibil, deoarece au
Conform datelor din exemplu dobhda calculat n anii 201X-2 i 201X-1 n mrime de 820 000 lei urmeaza a h
Pe parcursul acestui an au fostfost reluate
efectuate
capitalizat la data trecerii la|noile SNC: DT 111,121, lucrrile
215de
urmtoarele instalare
CTtranzacii
335 aaferente
acestuia.
activelor nominalizate:
5 decembrie Capitalizarea costurilor ndatorrii aferente utilajului nu se ntrerupe deoarece
n mai - achiziia terenului. Lucrrile de pregtire a terenului au fost ncepute n iulie
Conturile sistarea
utilizate lucrrilor
la de instalare
contabilitatea costurilor este condiionat de condiii climaterice
ndatorrii:
n martie - achiziionarea utilajului inefavorabile.
nceperea instalrii lui;
411 Credite bancare pe termen lung
n 6iulie - instalarea
decembrie utilajului a fost suspendat
Capitalizarea din costurilor
lipsa accesoriilor necesare;
ndatorrii aferente terenului trebuie s nceteze, deoarece
4111 Credite bancare n monedacesta naional
este gata pentru utilizarea prestabilit.
n septembrie - reluarea lucrrilor de instalare a utilajului;
4112
n decembrie Credite bancare nlucrrilor
- ntreruperea valut strin
de instalare a utilajului din cauza condiiilor climaterice nefavorabile caracteristice
4113 perioada
pentru Datoriideconvertibile
iarn; privind creditele bancare
4114 Alte credite bancare pe termen lung
n decembrie - finalizarea lucrrilor de pregtire a terenului pentru construcia cldirii.
n baza datelor
412 mprumuturi din exemplu
pe termen lung entitatea va stabili perioadele (lunile) de ncepere, ntrerupere i ncetare a
capitalizrii
4121 a costurilordin
mprumuturi ndatorrii aferente activelor cu ciclu lung de producie n modul prezentat n tabelul de mai jos.
pri neafiliate
4122 mprumuturi din pri afiliate
4123 mprumuturi din emisiunea de obligaiuni
4124 mprumuturi de la personalul entitii
Determinarea perioadelor de ncepere, ntrerupere i ncetare a capitalizrii costurilor ndatorrii
4125 Datorii convertibile privind mprumuturile
4126 Alte mprumuturi pe termen lung
511 Credite bancare pe termen scurt

5111 Credite bancare n moneda naional
5112 Credite bancare n valut strin
5113 Credite bancare n moneda naional restante
5114 Credite bancare n valut strin restante
5115 Alte credite bancare termen scurt
5116 Dobnzi aferente creditelor bancare
512 mprumuturi pe termen scurt

5121 mprumuturi de la pri neafiliate
43
44
Conformitatea cu noile SNC i convergenta cu IFRS
u*n*i*nbn. w , - ASPECTE PRACTICE IN CONCORDANTA CU CADRUL NORMATIV FISCAL
5122 mprumuturi de la pri afiliate

5125 Alte mprumuturi termen scurt
5126 Dobnzi aferente mprumuturilor
nregistrri contabile utilizate la contabilizarea costurilor ndatorrii:

- Contul 411:
a) DT 111 121 241 242 243 244 428 521 522 714 722 CT 411
b) DT 411
CT 241 242 243 244 511 622
- Contul 412:
a) DT 111 121 241 242 243 244 331 428 521 522 714 722 CT 412
b) DT 412 CT 241 242 243 244 331 512
622
- Contul 511:
a) DT 111 121 131 215 242 243 411 521 522 714 722 CT 511
b) DT 511
CT 242 243 244 612 622
- Contul 512:
a) DT 111 121 131 215 241 242 243 412 521 522 544 714 722 CT 512
b) DT 512
CT 241 242 243 244 612 622
Situaie de caz: ntreprinderea X a efectuat urmtoarele mprumuturi pentru finanarea construciei unui complex
hotelier:
250 000 lei n perioadele precedente cu o dobnd difereniat astfel: 200 000 lei cu dobnda de 10%, 50 000 lei cu o
dobnd de 12%,
la data de 01.03.2014 constructorii au nceput s lucreze la construcie i din aceste mprumuturi rmseser
nerambursate 80 000 lei,
c) la 01 octombrie 2014 se achit prima factur emis pentru construcie n valoare de 80 000 lei,
la 01 ianuarie 2015 se primesc 180000 lei cu o dobnd de 9% pe an. Sumele neutilizate au fost consemnate ntr-un
depozit cu o dobnd de 5% pe an,
e) la 01 aprilie 2015 se achit alt factur n valoare de 100000 lei,
la 01 septembrie 2015 se achit cea dea treia factur pentru construcie n valoare de 50000 lei. Tot acum activitatea de
construcie se suspend pn la data de 01 iulie 2016.
g) la data de 1 noiembrie construcia este finalizat i se face plata final a celor 30 000 lei,
h) construcia este pus n funciune la data de 1 decembrie 2016.
Rezolvare:
1. Determinarea costului mediu ponderat al mprumutului (200000 x 10% + 50000 x 12%) / (200000 + 50000)=
10,4%
45
2. nceperea capitalizrii. Capitalizarea costurilor ndatorrii trebuie s nceap cnd se realizeaz cheltuielile
pentru acel activ. Deci n acest caz la data primei pli.
Pentru anul 2014: 80 000 lei x 10,4 % x 3/12 (X, XI, XII) = 2080 lei DT 121 CT 511 2080 lei
- Contabilizarea mprumutului dq la 01. 01. 2015: DT 242 CT 511 180 000 lei
Pentru anul 2015: Capitalizarea dobnzii pentru mprumutul rmas i cel nou contractat n valoare de 180 000
lei pn la suspendarea activitij (01.01.2015 - 01.09.2015):
- mprumut rmas: 80 000 lei x 10,4% x 8 / 12 (I, II, III, IV, V, VI, VII, VIII) = 5547 lei DT 121
CT 511 5547 lei
- mprumut nou: 180 000 lei x 9% x 8 / 12 (I, II, III, IV, V, VI, VII, VIII) = 10800 lei DT 121
CT 511 10800 lei
nregistrai ea dobnzii la depozit: dobnda la depozitul de 180 000 lei constituit la 01.01.2015 - 01.04.2015:
180000 lei x 5% x $/12 (I, II, III) = 2250 lei.
n cazul n care mijloacele bneti sunt mprumutate special n scopul obinerii unui activ pe termen lung,
suma costurilor ridatorrii ce pot fi capitalizate pentru acel activ trebuie determinat ca diferena ntre
costurile actuale ale ndatorrii generate de acele mprumuturi n timpul perioadei i orice venit rezultat din
investirea temporar a acelor fonduri mprumutate:
DT 2312 Creane privind dobnzile i redevenele calculate CT 121 22501ei
- negistrarea dobnzii la depozitul rmas i diminuarea costurilor ndatorrii cu valoarea veniturilor din
dobnzi. Depozitul rmas sej ridic la 80 000 lei = 180000 - 10000 pentru perioada 01 04 - 01
9. : 80 000 lei x 5 % x 5/12 (IV,i V, VI, VII, VIII) = 1166 lei
Pentru anul 2016: Capitalizarea dobnzii pentru mprumutul rmas pe perioada 01. 07 2016 - 01.11 2016 cnd
are loc finalizarea i pentru cel Ide 180 000 lei DT 2312 CT 121 1166 lei
- mprumut rmas: 80 000 lei x 101,4 % x 4 /12 (VII, VIII, IX, X) = 2773 lei
DT 121 CT 511 2773 lei
- mprumut de 180 000 lei: 180 0d0 x 9% x 4 / 12 ( VII, VIII, IX, X ) - 54001ei
DT 121 CT 511 5400 lei nregistrarea dobnzii la depozitul rmas i diminuarea costurilor ndatorrii.
Depozitul rmas este de 30 000 lei = 80 000 - 50 000
30 000 x 5% x 4/12 (VII, Vl, IX, X) = 500 lei DT 2312 CT 121 500 lei
Remarc. Dobnzile aferente costurilor mprumuturilor n perioada dinaintea nceperii lucrrilor i n perioada de
suspendare a lucrrilor se contabilizeaz la cheltuielile perioadei.
Sumele aferente perioadei n care nu s-au desfurat activiti de investiii:
anul 2014, perioada 01.03-01.10, nainteji nceperii lucrrilor: 80 000 x 10 4% x 7/12 = 4853 lei DT 714 CT 511 4853
lei
anul 2015, perioada 01.09 31.12, perioada de ntrerupere a lucrrilor:
mprumut vechi: 80000 x 10,4% x 4/12 = 2773 lei DT 714 CT 51 1 2773 lei mprumut nou: 180000 x 9% x 4/12
= 5400 lei DT 714 CT 511 5400 lei
anul 2016, perioada 01.01 - 01.07, perioada de ntrerupere a lucrrilor i 01. 11. -31. 12: mprumut vechi: 80 000 x
10,4% x 8/12 = 5547 lei DT 714 CT 511 5547 lei mprumut nou: 180000 x 9% x 8/12= 10800 lei DT 714 CT 511
10800 lei.
46
VENITURI SI CHELTUIELI
AFERENT VENITURILOR
SNC Venituri se aplic la contabilizarea veniturilor provenite din:
vnzarea produselor i mrfurilor;
prestarea serviciilor;
utilizarea de ctre teri a activelor entitii care genereaz dobnzi, redevene (royalty) i dividende.
Definiii
Spre deosebire de SNC 18 Venitul n SNC Venituri se utilizeaz noiuni noi i ajustate conform prevederilor
IAS 18 venituri care sunt aferente nregistrrii veniturilor i semnific:
Valoare just - suma cu care poate fi schimbat benevol un activ sau decontat o datorie, n cadrul unei tranzacii
desfurate n condiii normale ntre pri interesate, independente i bine informate.
Venituri - creteri ale beneficiilor economice nregistrate n cursul perioadei de gestiune, sub forma intrrilor de
active sau majorrii valorii acestora, sau a diminurii datoriilor care au drept rezultat creteri ale capitalului propriu, cu
excepia creterilor legate de contribuiile proprietarilor.
Venituri din prestarea serviciilor venituri din executarea de ctre entitate a unor lucrri pe parcursul unei
anumite perioade de timp (de exemplu, venituri din serviciile de transport, reparaie, intermediere, consultan,
instruire, agrement-sport, instalare a utilajului, telefonie, internet, turism).
Venituri din vnzarea produselor i mrfurilor- venituri din comercializarea bunurilor produse de entitate ori
cumprate pentru a fi revndute, inclusiv terenuri i alte imobilizri deinute n scopuri revnzrii.
Venituri sub form de dobnzi - venituri din utilizarea numerarului sau a echivalentelor acestuia, precum i din
deinerea obligaiunilor i a altor sume datorate entitii.
Venituri sub form de redevene - (royalty) venituri din utilizarea imobilizrilor necorporale ale entitii cum ar fi
brevetele, mrcile, drepturile de autor (Copyright) i software-ul pentru computere etc.
Venituri sub form de dividende - venituri din cotele deinute n capitalul social al altor entiti.
Reguli generale
Veniturile cuprind beneficiile economice primite sau de primit de ctre entitate n nume propriu. n componena
veniturilor nu se includ sumele colectate n numele unor tere pri, inclusiv n cazul contractelor de intermediere
ncheiate conform legislaiei n vigoare. Aceste sume nu pot fi incluse n componena veniturilor, deoarece nu reprezint
beneficii economice pentru entitate i nu au drept rezultat creteri ale capitalului propriu. n aceste situaii veniturile
entitii includ doar comisioanele cuvenite.
n cazul tranzaciilor pe baz de barter (schimburi de bunuri i servicii) entitatea - vnztor nregistreaz n
contabilitate urmtoarele operaiuni distincte:
vnzarea bunurilor i serviciilor cu recunoaterea i evaluarea veniturilor n modul stabilit pentru vnzrile ordinare;
procurarea bunurilor i serviciilor cu determinarea valorii acestora n modul stabilit de standardele de contabilitate;
decontarea reciproc a creanelor i datoriilor aferente tranzaciilor pe baza de barter.
Veniturile se recunosc, de regul, separat pentru fiecare tranzacie. n anumite situaii, veniturile pot fi recunoscute
pe componentele distincte ale unei tranzacii (de exemplu, dac preul de vnzare a bunurilor include o sum
identificabil pentru servicii ulterioare, aceast sum este iniial nregistrat ca venituri anticipate i recunoscut ca
venituri curente pe msura prestrii serviciilor de deservire a bunurilor comercializate).
47
Exemplul. Entitatea X a vndut n februarie 201X unui cumprtor 10 calculatoare la pre unitar de 12 000 lei cu
condiia deservirii calculatoarelor pe parcursul a 3 ani. Preul unitar de vnzare a calculatorului (fr deservire)
constituie 10 500 lei.
Conform datelor din exemplu, n decembrie 20IX entitatea contabilizeaz:
- veniturile din vnzarea calculatoarelor n sum de 105 OOOlei (10 5001ei x 1 Ounit.) -Dt 221 Ct 611;
- valoarea serviciilor de deservire a calculatoarelor n sum de 15 000 lei [(12 000 lei - 10 500 lei) x 10 unit.]-
Dt 161 Ct424.
Veniturile i cheltuielile aferente unora i acelorai fapte economice se recunosc n aceiai perioad de gestiune
(de exemplu, valoarea bunurilor vndute i costul acestora se contabilizeaz i se reflect n situaia de profit i
pierdere ntr-o singur perioad de gestiune).
Venituri din vnzarea produselor i mrfurilor
Veniturile din vnzarea produselor i mrfurilor se recunosc n momentul n care snt ndeplinite simultan
urmtoarele condiii:
1) entitatea a transferat cumprtorului riscurile i beneficiile semnificative aferente dreptului de proprietate asupra
bunurilor. Transferul riscurilor i beneficiilor semnificative aferente drepturilor de proprietate asupra bunurilor, de
regul, coincide cu momentul predrii bunurilor ctre cumprtor sau, la respectai ea altor condiii contractuale, care
atest transferul dreptului de proprietate asupra bunurilor respective ctre cumprtori;
2) entitatea nu mai gestioneaz bunurile vndute ca n cazul deinerii n proprietate a acestora i nu deine controlul efectiv
asupra bunurilor;
3) mrimea veniturilor poate fi evaluat n mod credibil;
4) este probabil ca beneficiile economice aferente tranzaciei vor fi generate ctre entitate; i
5) costurile tranzaciei pot fi evaluate n mod credibil.
n cazul vnzrilor cu livrri amnate veniturile se recunosc la respectarea simultan a urmtoarelor condiii:
1) este probabil c se va efectua livrarea bunurilor;
2) la data recunoaterii vnzrii, bunurile snt disponibile, identificate i pregtite pentru livrare cumprtorului;
3) cumprtorul confirm n scris solicitarea de amnare a livrrii;
4) se respect condiiile de plat prevzute n contract.
Vnzrile cu livrri amnate apar n cazul tranzaciilor de comercializare a bunurilor care necesit condiii
speciale de transportare i de pstrare (de exemplu, vnzarea carburanilor i lubrifianilor, inclusiv sub form de
tichete, a produselor vinicole n loturi mari, a substanelor chimice).
n cazul vnzrilor cu livrri amnate entitatea-vnztor contabilizeaz dou operaiuni distincte:
1) comercializarea bunurilor care se contabilizeaz n acelai mod ca i vnzrile obinuite;
2) primirea bunurilor n custodie cu reflectarea acestora n conturile extrabilaniere.
Exemplu n noiembrie 201X entitatea Ya comercializat unui cumprtor carburani n valoare de 18 200 lei cu
eliberarea facturii fiscale i tichetelor pentru cantitatea procurat. Deoarece carburanii necesit condiii speciale de
pstrare cantitatea procurat de ctre cumprtor se va pstra la vnztor i va fi livrat cumprtorului pe msura
solicitrii (transmiterea tichetelor la staia de alimentare).
n baza datelor din exemplu, n noiembrie 20IX entitatea-vnztor contabilizeaz:
- veniturile din vnzarea carburanilor n valoare de 18 200 lei - Dt221 Ct611;
- cantitatea carburanilor (tichetele eliberate) se nregistreaz ca stocuri n custodie n cont extrabilanier;
- cu cantitatea carburanilor transmis cumprtorului la prezentarea tichetului se diminueaz cantitatea
nregistrat n contul extrabilanier.
Veniturile din vnzarea bunurilor se ajusteaz prin stornarea valorii bunurilor returnate i/sau cu suma
48
yi pnmr Conformitatea cu noile SNC i convergenta cu IFRS.
Marcela Dima - doctor n economie ^ PRACT,CE IN
CONCORDANTA CU CADRUL NORMATIV FISCAL
reducem preurilor acestora n cazul n care livrarea i retumarea (reducerea preurilor) bunurilor au avut oc n aceiai
perioad de gestiune. n cazul n care vnzarea i retumarea (reducerea preturilor) bunurilor au avut loc n perioade de
gestiune diferite veniturile nu se ajusteaz, iar pierderile din retumarea bunurilor yindute sau din reducerea preurilor
acestora se nregistreaz ca cheltuieli curente sau se recupereaz din contul provizioanelor constituite anterior n aceste
scopuri.
Exemplu. n decembrie 201X o entitate a vndut 20 000 kg de produse la un pre de 12 lei/kg., inclusiv TVA 20 %, costul carora
constituie 8 lei/kg. La recepionarea acestora de ctre cumprtor au fost depistate 5 000 kg de produse necalitative, fund
naintat o reclamaie vnztorului. Dup recunoaterea reclamaiei de ctre vnztor, produsele necalitative au fost returnate:
varianta I - in luna decembrie 201X; varianta II- n luna ianuarie 201X+1.
Stingerea creanelor a fost efectuat n luna martie 201X+1. n baza datelor din exemplu, entitatea - vnztor
contabilizeaz: varianta I: n decembrie 201X:
- veniturile din vnzarea produselor n sum de 200 000 lei (20 000 kg x 10 lei) - Dt 221 Ct 611;
- TVA aferent vnzrii n sum de 40 000 lei (200 000 lei x 20%) - Dt 221 Ct 534;
- costul efectiv al produselor vndute n sum de 160 000 lei (20 000 kg x 8 lei.) - Dt 711 Ct216
- stomarea valoarn de vnzare (fr TVA) a produselor returnate n sum de 50 000 lei (5 000 kg x 10 lei) -
}
Dt 221 Ct 611 (-);
- stomarea TVA aferent valorii produselor returnate n sum de 10 000 lei (50 000 lei x 20%) - Dt 221 Ct 534 (-);
- stomarea costului efectiv al produselor vndute n sum de 40 000 lei (5000 kg x 8 lei -Dt 711 Ct 216 (-).
n martie 201X+1:
- stingerea creanelor comerciale n sum de 180 OOOlei [(200 OOOlei + 40 OOOlei) - (50000 lei+10000 lei)l - Dt 242
Ct 221.
varianta II:
n decembrie 201X:
- veniturile din vnzarea produselor n sum de 200 000 lei (20 000 kg x 10 lei) - Dt 221 Ct 611;
- TVA aferent vnzrii n sum de 40 000 lei (200 000 lei x 20%) - Dt 221 Ct 534;
- costul efectiv al produselor vndute n sum de 160 000 lei (20 000 kg x 8 lei.) - Dt 711 Ct216 n ianuarie
201X+1:
- diferena dintre valoarea de vnzare i costul produselor returnate n sum de 10 000 lei 15 000 kg x (10 lei-8 lei)]-Dt
714 Ct 221;
- stomarea TVA aferent valorii produselor returnate n sum de 10 000 lei (50 000 lei x 20%) - Dt 221 Ct 534 (-);
- costul produselor returnate de la cumprtor n sum de 40 OOOlei (5000 kg x 81ei)- Dt 216 Ct 221; n martie 201X+1:
- stingerea creanelor comerciale n sum de 180 000 lei [(200 000 lei + 40 000 lei) - (10 000 lei +
10000 lei + 40 000 lei)] - Dt 242 Ct 221.
Exemplu n iunie 20IX o entitate - fabric de mobil a comercializat 10 seturi de mobil pentru oficiu. Valoarea de
vnzare a unui set de mobil constituie 3 600 lei, iar costul efectiv - 2 500 lei n luna iulie a aceluiai an cumprtorul
a depistat 3 seturi de mobil necalitativ care au fost returnate vinzatorului.
n baza datelor din exemplu, entitatea-vnztor contabilizeaz:
niunie 201X:
- mobilei n sum de 36 000 lei (3 600 lei x 10 set.) - Dt 221 Ct 611;
- costul efectiv al mobilei vndute n sum de 25 000 lei (2 500 lei x 10 set.) - Dt 711 Ct 217.
49
n iulie 201X:
stornarea valorii mobilei returnate de cumprtor in sum de 108001ei (3600 x 3 set.) - Dt221 Ct611(-);
stornarea costului mobilei returnate de cumprtor n sum de 7500 lei (2500x 3set) - Dt711 Ct 217 (-).
Reglementri contabile aferente operaiunilor de comision
Pentru bunurile livrate n baza unui contract de comision, momentul de recunoatere a veniturilor este data la care
bunurile snt livrate de ctre comisionar clienilor.
n acelai timp, din punct de vedere al impunerii cu TVA Titlul III din Codul fiscal echivaleaz contractul de
comision cu contractul de vnzare-cumprare i stabilete c obligaia fiscal privind TVA apare n momentul
transmiterii bunurilor de la comitent la comisionar.
Astfel, remarcm discordane existente ntre momentul apariiei obligaiilor fiscale privind TVA i cel al
recunoaterii venitului, care n consecin creeaz dificulti n inerea evidenei contabile i ofer spaiu pentru
interpretri diverse, inclusiv i din partea organelor fiscale.
In acest context, la contabilizarea tranzaciilor care au loc n cadrul contractului de comision este necesar de atras
atenie la urmtoarele particulariti:
La comitent:
a) transmiterea bunurilor de la comitent la comisionar se documenteaz prin eliberarea facturii fiscale cu meniunea
Marfa pentru vnzare in regim de consignaie. Valoarea bunurilor transmise comisionarului se reflect ntr-un
subcont separat al conturilor 216 Produse transmise n consignaie sau 217 Mrfuri transmise n consignaie;
b) obligaia fiscal se apreciaz reieind din valoarea bunurilor destinate realizrii n momentul transmiterii acestora n
adresa comisionarului. n baza facturii fiscale emise se ntocmete formula contabil ce ine de suma TVA aferent
valorii de vnzare a bunurilor transmise la consignaie: debit contul 221 credit contul 5344/
c) la nregistrarea creanelor comisionarului aferente bunurilor transmise n consignaie comitentul are opiunea s
aleag una din urmtoarele variante de eviden, care necesit s fie stipulat n politicile sale contabile:
varianta I: fie c comitentul nregistreaz creanele comisionarului aferente bunurilor transmise n consignaie n contul
extrabilanier 920 Creane contingente;
varianta II. fie c reflect creanele comisionarului privind vnzarea bunurilor n consignaie ca majorare a creanelor
privind decontrile cu comisionarii ntr-un subcont separat al contului 221 concomitent cu nregistrarea veniturilor
anticipate.
n opinia noastr, ncepnd cu anul 2010, odat c modificarea radical a prevederilor fiscale aferente
momentului de calculare a TVA aferente tranzaciilor n regim de consignaie, evidena reflectrii creanelor menionate
n varianta II cu aplicarea contului bilanier concomitent cu nregistrarea veniturilor anticipate le convine mai bine
entitilor. Aceasta se explic prin faptul c n condiiile cnd entitatea este obligat s calculeze TVA n baza facturii
fiscale, perfectate n momentul transmiterii bunurilor comisionarului, comitentul nregistreaz la contul 221 nu numai
creana aferent TVA, dar ntreaga valoare a livrrii efectuate.
nregistrarea creanelor la contul extrabilanier n modul expus n varianta I, ar fi binevenit n cazul n care
factura fiscal se va elibera pe msura ce bunurile vor fi comercializate efectiv cumprtorilor. Este de consemnat, c
calcularea TVA n modul menionat era posibil pn la operarea modificrilor la art. 93 i 107 din Codul fiscal (pn
n 2009 inclusiv).
d) nregistrarea cheltuielilor ce in de vmzarea mrfurilor m conformitate cu condiiile prevzute de contract: debit
contul 712, credit conturile 211, 531, 532, 533 etc;
e) recunoaterea venitului pe msura comercializrii efective a acestora cumprtorilor:
n cazul variantei I: Contabilizarea creanei comisionarului: debit contul 221 credit cont 611 i
50
ASPECTE PR&rrirc CU
'
n le SNC i conver
9e na cu IFRS.
Marcela Dima - doctor n economie RACTICE IN CONCORDANTA CU CADRUL NORMATIV FISCAL
concomitent casarea creanelor comisionarului credit contul extrabilantier 920;

- n cazul variantei II: la suma veniturilor aferente bunurilor comercializate efectiv cumprtorilor: debit contul 535,
credit contul 611;
f) decontarea valorii de bilan a bunurilor livrate pe msura comercializrii efective a acestora cumprtorilor: debit
contul 711, credit contul 216 sau contul 217;
h) reflectarea cheltuielilor aferente comisionului calculat: debit contul 712, credit contul 544;
i) reflectarea TVA aferente serviciului de comision: debit contul 5344, credit contul 544;
j) compensarea recipoc a creanelor i datoriilor aferente tranzaciilor cu comisionarul: debit contul 544, credit
contul 221;
k) ncasarea mijloacelor bneti de la comisionar: debit contul 241, 242, credit contul 221.
La comisionar:
a) evidenierea bunurilor primite de la comitent in contul extrabilanier 916 Bunuri primite n consignaie (la valoarea
de vnzare stipulat n contract);
b) trecerea n cont a TVA n baza facturii fiscale primite de la comitent aplicnd cota TVA la nteaga valoare a bunurilor
destinate realizrii: debit contul 5344 credit contul 544;
c) la nregistrarea creanelor datoriilor fa de comitent aferente bunurilor primite n consignaie (fr TVA) n baza
facturii fiscale primite comisionarului, similar modului de contabilizare a operaiunilor specificate la comitent, este n
drept s aleag una din urmtoarele variante de eviden, care necesit s fie stipulat n politicile sale contabile;
- varianta I: fie c comisionarul nregistreaz datoriile fa d comitent aferente bunurilor primite n consignaie n
contul extrabilanier 921 Datorii contigente;
- varianta II: fie c reflect datoriile fa de comitent privind vnzarea bunurilor n consignaie concomitent cu
nregistrarea creanelor cumprtorilor: Dt subcont separat al contului 221 Ct 544;
Calcularea TVA debit subcont separat al contului 221 credit contul 5344;
d) ncasarea mijloacelor bneti de la cumprtori: debit contul 241, 242 credit contul 221;
e)recunoaterea veniturilor snb form de comision i reflectarea acestora n contul 611 pentru mrfurile efectiv vndute
cumprtorilor: debit contul 221 credit contul 611 subcont Venituri din comision;
f) n baza facturii fiscale emise n adresa cumprtorilor pentru mrfurile efectiv vndute se ntocmete formula contabila ce ine
de suma TVA aferenta bunurilor comercializate: Dt 221 Ct 5344;
j) la achitarea comitenilor-persoane fizice, se calculeaz i se reine impozitul pe venit n mrimea de 7% respectiv suma
datorat comitentului se diminueaz cu suma respectiv: debit 544 credit contul 534;
h) compensarea reciproc a creanelor i datoriilor aferente tranzaciilor cn comitentul: Dt 544 Ct 221;
i) transferarea mijloacelor bneti, comitentului n contul achitrii diferenei dintre valoarea bunurilor comeicializate i
comision: debit 544 credit contul 242;
g) evidena separat (de alte cheltuieli) a cheltuielilor aferente comercializrii bunurilor n consignaie: debit contul 811
credit conturilor 211, 531, 532, 533, etc. cu decontarea la finele lunii: debit contul 711 subcont Costul serviciilor aferente
vnzrilor n consignaie credit contul 811.
Venituri din prestarea serviciilor
Veniturile din prestarea serviciilor se recunosc n cazul ndeplinirii simultane a urmtoarelor condiii-
1) mrimea veniturilor poate fi evaluat n mod credibil;
2) este probabil ca beneficiile economice aferente tranzaciei s fie obinute de ctre entitate;
3) stadiul de execuie a tranzaciei la data raportrii poate fi evaluat n mod credibil; i
51
prile contractante i confirmat documentar.
Recunoaterea veniturilor din prestarea serviciilor se efectueaz conform uneia din urmtoarele metode:
metoda prestrii integrale;
metoda procentului de finalizare.
Metoda prestrii integrale se recomand n cazurile n care termenul de prestare a serviciilor nu depete o
perioad de gestiune. La utilizarea acestei metode veniturile din prestarea serviciilor se recunosc i se contabilizeaz
dup ncheierea tranzaciei.
Exemplu. O entitate presteaz servicii de instalare a utilajului electric, recepionate de clieni dup finalizarea
integral a acestora. n anul 201X, entitatea a prestat i a predat clienilor, servicii n valoare de 147 000 lei.
n baza datelor din exemplu, n anul 201X entitatea va recunoate venitul dup instalarea efectiv a utilajului i
recepionarea acestuia de ctre clieni n sum de 147000 lei i l va nregistra n Dt 221 i Ct 611.
Metoda procentului de finalizare este aplicabil n cazurile n care serviciile, potrivit unuia i aceluiai contract,
snt prestate pe parcursul mai multor perioade de gestiune. Prin aceast metod, veniturile se recunosc pe stadii
distincte ale tranzaciei, n funcie de procentul de finalizare a acesteia, adic n perioadele de gestiune n care are loc
prestarea efectiv a serviciilor. Recunoaterea veniturilor n baza metodei procentului de finalizare se admite la
respectarea simultan a urmtoarelor condiii:
momentul ncheierii tranzaciei sau a unui stadiu distinct al acesteia poate fi determinat cu un grad nalt de
certitudine la data raportrii;
cheltuielile suportate n procesul tranzaciei i cele necesare pentru finalizarea acesteia pot fi determinate n mod
credibil.
n cazul aplicrii metodei procentului de finalizare, suma veniturilor poate fi determinat n baza unuia din
urmtoarele procedee:
volumului efectiv al serviciilor prestate;
Exemplul n ianuarie 201X entitatea a ncheiat un contract de prestare a serviciilor de consultan i evaluare a
imobilizrilor n valoare total de 840 000 lei pe un termen de trei ani. n anul 20IX au fost prestate servicii de
consultan n valoare total de 126 000 lei.
Conform datelor din exemplu, venitul entitii pe anul 20IX constituie 126 000 lei i se nregistreaz urmtoarea
formul contabil: Dt 221 Ct 611.
ponderii volumului efectiv al serviciilor prestate m volumul total al serviciilor prevzute de contract;
Exemplul n ianuarie 201X entitatea a ncheiat un contract de instalare a utilajului i de deservire a acestuia n
decurs de 3 ani cu valoarea total de 324 000 lei. n anul 20IX entitatea a ndeplinit 18% din volumul total de lucrri
prevzute de contract.
Conform datelor din exemplu, venitul entitii pe anul 201X constituie 58 320 lei (324 000 lei x 18%) i se
nregistreaz n Dt 221 Ct 611.
ponderii cheltuielilor suportate la o dat prestabilit n totalul cheltuielilor prevzute de contract.
Exemplul n ianuarie 20IX, entitatea a ncheiat un contract privind deservirea mrfurilor vndute pe un termen
de 4 ani n valoare de 192 000 lei. Suma total a cheltuielilor constituie, conform contractului 164 000 lei. In anul
201X entitatea a suportai cheltuieli n sum de 38 000 lei.
Conform datelor din exemplu, mrimea venitului entitii pe anul 20IX se calculeaz ca produsul ponderii
cheltuielilor efectiv suportate n mrime de 23,17% [(38 000 lei : 164 000 lei) x 100%] i suma total a venitului
prevzut de contract, constituie 44 506 lei (23,18% x 192 000 lei) i se nregistreaz n Dt 221 i Ct611.
Dac serviciile snt prestate printr-un numr nedeterminat de operaiuni n cursul unei perioade de timp
prestabilite, care nu pot fi repartizate pe stadii, veniturile se recunosc conform metodei liniare sau n alt baz stabilit
n politicile contabile ale entitii.
52
Exemplu. n mai 201X entitatea a ncheiat un contract privind deservirea i reparaia calculatoarelor n curs de 2 ani.
Valoarea total a serviciilor prevzute de contract constituie 240 600 lei Serviciile se presteaz uniform pe parcursul
perioadei stabilite n contract. Conform politicilor contabile ale entittii veniturile se repartizeaz dup metoda
liniar.
n baza datelor dm exemplu, mrimea veniturilor entitii pe luna mai 201X constituie 10025 lei (240 600 lei: 24
luni) i se nregistreaz Dt 221 i Ct 611.
Dac rezultatul unei tranzacii de prestare a serviciilor nu poate fi determinat cu un grad nalt de certitudine
veniturile se recunosc doar n mrimea cheltuielilor suportate care au fost sau, posibil, vor fi recuperate de ctre
beneficiari.
Exemplul n luna noiembrie 20IX, biroul de avocai a ncheiat cu entitatea A un contract privind apar ar ea
intereselor acesteia n procesul de judecat. Conform condiiilor contractuale, n cazul n care procesul va fi citigat
valoarea serviciilor va constitui 48 300 lei, iar ncaz contrar, entitatea va recupera biroului de avocai doar cheltuielile
suportate efectiv n limita prevzut de contract 35 200 lei n mai 201X+1 entitatea A a pierdut procesul de
judecat.
Conform datelor dm exemplu, biroul de avocai recunoate veniturile n luna mai 201X+1 n mrimea cheltuielilor
suportate efectiv de 35 200 lei i le nregistreaz n Dt 221 i Ct 611.
n cazul n care rezultatul tranzaciei nu poate fi estimat n mod credibil i recuperarea costurilor suportate nu este
probabil, veniturile nu snt recunoscute, iar costurile aferente tranzactiei se nregistreaz ca cheltuieli curente.
Venituri din utilizarea de ctre teri a activelor entitii care genereaz dobnzi, redevene i vidende
Veniturile dm utilizarea de ctre teri a activelor entitii se recunosc la respectarea simultan a urmtoarelor condiii:
1) este probabil ca beneficiile economice aferente tranzaciei s fie obinute de ctre entitate; i
2) mrimea veniturilor poate fi evaluat n mod credibil.
Veniturile sub forma de dobnzi se recunosc n baza condiiilor contractuale pe msura survenirii termenelor de
plat a dobnzilor stabilite n contractul ncheiat ntre entitate i utilizatorul activului.
Conform politicilor contabile veniturile sub form de dobnzi pot fi recunoscute n baza metodei
dobnzn efective prevzut n IAS 39 Instrumente financiare: recunoatere i evaluare.
Dobnzile aferente obligaiunilor i altor titluri de datorii, procurate la un pre care include dobnzile
calculate, se recunosc ca venituri doar n suma referitoare la perioada post-achiziie. Suma dobnzilor
aferenta perioadei pre-achiziie a obligaiunilor nu se consider venituri, ci se raporteaz la diminuarea costului de
intrare a obligaiunilor.
Exemplu. La 1aprilie 20IX, entitatea a procurat 2 500 de obligaiuni cu termenul de stingere de 3 ani a preul
unitar de 17 lei, care cuprinde cota dobnzilor calculate pe trei luni (ianuarie, februarie, martie) Valoarea nominala a
unei obligaiuni constituie 15 lei, rata anual a dobnzii - 12%.
In baza datelor din exemplul, suma total a dobnzilor calculate pe anul 20IX constituie 4 500 lei (2 500 unit. X 15
lei X 12%), din care se recunoate ca venituri suma de 3 375 lei [(2500 unit. x 15 lei x 12% x 9 luni) :
12 luni], iar suma rmas de 1 125 lei (4 500 lei - 3 375 lei) se raporteaz la diminuarea valorii contabile a
obligaiunilor cumprate.
Conform datelor din exemplu i a calculelor efectuate entitatea contabilizeaz:
-costul de intrare a obligaiunilor procurate n mrime de 42 500 lei (2 500 unit. x 17 lei) -Dt 141 Ct 544; suma total
a dobnzilor calculate pe anul 20IX n mrime de 4 500 lei Dt221 Ct535'
dobnzile aferente perioadei post-achiziie a obligaiunilor n sum de 3 375 lei - Dt 535 Ct 621;
dobnzile aferente perioadei pre-achiziie a obligaiunilor n sum de 1 125 lei - Dt 535 Ct 141.
Redevenele se recunosc ca venituri n baza contabilitii de angajamente, n conformitate cu condiiile
acordului ncheiat ntre proprietarul i beneficiarul de imobilizri necorporale. Astfel, n cazul transferului drepturilor
de utilizare a imobilizrilor necorporale pe o perioad prestabilit, recunoaterea venitului sub
53
form de redevene se efectueaz conform metodei liniare sau a n alt baz stabilit n politicile contabile.
Exemplu. n ianuarie 20IX entitatea A a transmis entiti B dreptul de utilizare a unui brevet de invenie pe o
perioad de 5 ani. Suma total a plilor, potrivit contractului ncheiat, constituie 35 000 lei i se va achita la finele
fiecrui an n pri egale.
Conform datelor din exemplu, venitul anual din redevene a entitii A, inclusiv pentru anul 20IX, constituie 7
000 lei (35 000 lei: 5 ani) i se nregistreaz Dt 221 Ct611.
Dividendele se recunosc ca venituri n perioada de gestiune n care acestea au fost anunate, adic atunci cnd a
fost stabilit dreptul proprietarilor de a le ncasa.
AFERENT CHELTUIELILOR Recunoaterea i evaluarea cheltuielilor
Recunoaterea cheltuielilor const n stabilirea perioadei de gestiune n care acestea trebuie nregistrate i
prezentate n situaiile financiare. Cheltuielile se recunosc dac se respect concomitent urmtoarele criterii:
1) exist o certitudine ntemeiat privind diminuarea beneficiilor economice ale entitii. Apare n cazul suportrii efective
a cheltuielilor, prin ieirea (diminuarea valorii) activelor sau majorarea datoriilor;
2) mrimea cheltuielilor poate fi evaluat n mod credibil n baza documentelor primare, att a documentelor primare cu
regim special ct a altor documente tipizate sau elaborate de sine stttor innd cont de prevederile art.19 al Legii
contabilitii.
Cheltuielile se recunosc concomitent cu:
1) diminuarea activelor far o reducere concomitent a datoriilor sau o cretere a altor active (de exemplu, valoarea
contabil a stocurilor depistate lips la inventariere se nregistreaz ca majorare a cheltuielilor curente i diminuare a
activelor);
2) majoiarea datoriilor far o cretere concomitent a activelor (de exemplu, salariile calculate personalului administrativ se
contabilizeaz ca majorare concomitent a cheltuielilor i datoriilor curente);
3) calcularea amortizrii i nregistrarea pierderilor din deprecierea activelor imobilizate contabilizate conform SNC
Imobilizri necorporale i corporale, SNC Deprecierea activelor.
Cheltuielile suportate n perioada de gestiune, dar care se refer la perioadele de gestiune ulterioare i depesc
pragul de semnificaie stabilit n politicile contabile, se recunosc ca cheltuieli anticipate. Pe msura survenirii
perioadelor corespunztoare, cheltuielile anticipate se deconteaz la cheltuielile curente prin metoda liniar sau prin alt
metod stabilit de entitate.
Exemplul n noiembrie 201X, o entitate a nregistrat cheltuieli aferente reparaiei curente, conform contractului
de executare a lucrrilor de construcie, n sum de 61 500 lei. Conform politicilor contabile ale entitii pragul de
semnificaie constituie 9 500 lei, aceste cheltuieli snt semnificative i conform deciziei conducerii se repartizeaz
uniform pe o perioad de 36 luni (noiembrie 201X+3).
n baza datelor din exemplu, entitatea contabilizeaz:
n noiembrie 201X:
costul lucrrilor de reparaii in sum de 58 083 lei (61 500 lei :36 luni x34 luni) nregistrate ca cheltuieli anticipate pe
termen lung - Dt 171 Ct 521;
costul lucrrilor de reparaii n sum de 3 417 lei (61 500 lei : 36 luni x2 luni) nregistrate ca cheltuieli anticipate curente
- Dt 261 Ct 521;
n noiembrie decembrie 201X:
decontarea cheltuielilor anticipate aferente anului 20IX n sum de 3 417 lei Dt 713 Ct 261
Cheltuielile se recunosc n baza urmtoarelor principii:
1) contabilitatea de angajamente;
2) prudena.
(1). Conform principiului contabilitii de angajamente, cheltuielile se recunosc n perioada n care au fost suportate,
indiferent de momentul plii numerarului sau compensrii sub alt form.
54
Marecla Dima doctor n economie ASPECTE PRACTICE IN CONCORDANTA CU CADRUL NORMATIV FISCAL
(21 Conform principiului prudenei, cheltuielile se recunosc astfel net mrimea acestora s nu fie su evauat. In
contabilitate se nregistreaz toate cheltuielile, inclusiv pierderile aferente perioadei de gestiune, indiferent de faptul
dac exist sau nu posibilitatea recuperrii acestora.
Exemplul n urma inventarierii activelor entitii, efectuat n luna decembrie 20IX, au fost depistate lipsuri de
mrfuri cu valoarea contabil de 12 500 lei i creane compromise n sum de 46 500 lei care au fost decontate in baza
deciziei conducerii entitii. Conform politicilor contabile, creanele compromise se deconteaza la cheltuielile curente
fr constituirea prealabil a coreciilor (provizioanelor)
n baza datelor dm exemplu, n luna decembrie 201X, entitatea contabilizeaz: '
valoarea contabil a mrfurilor constatate lips n sum de 12 500 lei - Dt 714 Ct 217;
creanele compromise decontate n sum de 46 500 lei - Dt 714 Ct 221.
Entitatea recunoate cheltuielile concomitent cu veniturile care provin din aceleai operaiuni
economice (de exemplu, costul bunurilor vndute se recunoate ca cheltuieli concomitent cu veniturile obinute din
comercializarea acestora).
La recunoaterea i evaluarea cheltuielilor entitatea trebuie s asigure:
delimitarea cheltuielilor pe perioade de gestiune;
respectarea principiilor contabile;
corelarea cheltuielilor i veniturilor pe perioade de gestiune.
Recunoaterea cheltuielilor are loc i n cazul n care acestea nu snt corelate cu veniturilecurente, spre
exemplu cheltuielile suportate n perioadele de gestiune n care entitatea nu a obinut venituri, cheltuielile aferente
decontrii creanelor compromise etc.
Exemplul n luna decembrie 201X, o entitate a staionat i nu a nregistrat venituri. Totodat n perioada
nominalizat entitatea a suportat urmtoarele cheltuieli:
amortizarea mijloacelor fixe - 9 200 lei;
cheltuieli cu personalul - 25 300 lei;
taxa pentru amenajarea teritoriului -120 lei;
comisioane bancare - 500 lei.
Faptul c m luna decembrie 201X entitatea nu a obinut venituri nu justific amnarea recunoaterii cheltuielilor
suportate n anul 20IX pe perioadele de gestiune ulterioare (n care vor fi obtinute venituri).
Conform datelor din exemplu, n luna decembrie 201X, entitatea contabilizeaz cheltuielile suportate ca majorare a
cheltuielilor curente n sum de 35 120 lei concomitent cu nregistrarea formulelor contabile- Dt 714 Ct 124 - n sum de
9 200 lei, Dt 714 Ct 531 - 25 420 lei i Dt 713 Ct 242 500 lei.
Cheltuielile recunoscute se evalueaz la:
1) valoarea contabil a activelor ieite;
2) costul efectiv al serviciilor prestate/lucrrilor executate;
3) suma retribuiilor calculate efectiv personalului, suma contribuiilor de asigurri sociale de stat obligatorii i
primelor de asigurare obligatorie de asisten medical aferente;
4) suma amortizrii calculate i deprecierii activelor imobilizate;
5) suma provizioanelor constituite;
6) costul serviciilor primite etc.
Nu se recunosc ca cheltuieli:
1) costul de intiare al activelor primite n gestiunea economic a entitii;
2) cotele retrase din capitalul social i alte pli efectuate pe seama capitalului propriu;
3) valoarea activelor care aparin entitii, dar se afl temporar n gestiunea altor persoane (active transmise m baza
contractelor de leasing operaional, mandat, comision, pstrare, prelucrare etc.);
4) avansurile acordate n vederea procurrilor ulterioare de bunuri i servicii;
5) sumele rambursate ale creditelor i mprumuturilor primite, inclusiv n form nemonetar, precum i alte diminuri de
datorii care nu micoreaz capitalul propriu (de exemplu, achitarea datoriilor fat de salariai, buget, furnizori i ali
creditori);
6) alte elemente contabile care nu corespund criteriilor de recunoatere a cheltuielilor.
55
Marecla Dima doctor n economie ASPECTE PRACTICE IN CONCORDANTA CU CADRUL NORMATIV
FISCAL
Contabilitatea cheltuielilor
Cheltuielile se clasific dup dou criterii de baz:
destinaii (funcii)
natur (elemente economice).
Contabilitatea cheltuielilor dup destinaii se divizeaz n urmtoarele grupe:
1) cheltuieli ale activitii operaionale;
2) cheltuieli ale altor activiti;
3) cheltuieli privind impozitul pe venit.
Nomenclatorul concret al cheltuielilor se stabilete de ctre entitate de sine stttor n funcie de genul de
activitate pe care l practic i se anexez la politicile contabile
n scopul prezentrii informaiilor, n notele la situaiile financiare, cheltuielile se grupeaz potrivit naturii lor
astfel:
1) cheltuieli materiale;
2) cheltuieli cu personalul;
3) cheltuieli privind amortizarea i deprecierea;
4) alte cheltuieli.
Componena cheltuielilor grupate dup natur este prezentat n anexa 1 la SNC Cheltuieli.
Componena i modul de contabilizare a anumitor tipuri de cheltuieli
In SNC Cheltuieli a fost modificat componena anumitor tipuri de cheltuieli, precum i modul de contabilizare
a acestora.
Cheltuieli ale activitii operaionale
Cheltuielile activitii operaionale (activitii principale) includ:
costul vnzrilor;
cheltuielile de distribuire;
cheltuielile administrative;
alte cheltuieli din activitatea operaional.
Costul vnzrilor cuprinde:
1) valoarea contabil (costul efectiv) a (al) mrfurilor i produselor vndute i/sau transmise n schimbul altor active, care
se determin n funcie de metoda de evaluare curent a stocurilor (costului mediu ponderat, FIFO, identificrii)
aplicat de ctre entitate n conformitate cu SNC Stocuri;
2) costul serviciilor (lucrrilor) prestate (executate) terilor n cadrul activitii operaionale;
3) costul lucrrilor aferente contractelor de construcii care se determin conform SNC Contracte de construcii;
4) costul serviciilor aferente contractelor de leasing care se determin conform SNCcontracte de leasing;
5) alte costuri care se refer la activitatea operaional corelate cu veniturile din vnzri.
Costul vnzrilor se nregistreaz pe msura vnzrii mrfurilor, produselor sau prestrii serviciilor i se
contabilizeaz ca majorare a cheltuielilor curente i diminuare a stocurilor, costurilor activitilor de baz sau auxiliare
i/sau a cheltuielilor anticipate.
Costul vnzrilor se ajusteaz cu valoarea contabil a mrfurilor i/sau produselor returnate de la cumprtori n
perioada de gestiune n care acestea au fost vndute. Ajustarea costului vnzrilor se nregistreaz ca stomare prin
diminuarea cheltuielilor curente i majorarea stocurilor.
Exemplu. n luna noiembrie 201X, o entitate a vndut 1 000 m2 de teracot, preul de vnzare al careia constituie 150
lei/m2, iar costul - 120 lei/m2. n luna decembrie 201X, cumprtorul a returnat 80 de teracot care nu corespunde
clauzelor contractuale.
Conform datelor din exemplu, entitatea contabilizeaz:
56
n noiembrie201X :
valoarea de vnzare a teracotei n sum de 150 000 lei (1000 m2 x 150 lei/m2) - Dt 221Ct 611;
- valoarea contabil ateracotei vndute nsum de 120000 lei (1000 m2x 120lei/m2) Dt 7l l Ct 217.
in decembrie 201X:
stornarea valoni de vnzare a teracotei returnate - Dt 221 ct 611 -( 12 000 ) lei (80 m 2 x 150 lei/m2);
stornarea valorii contabile a teracotei returnate - Dt 711 Ct 217 - (9 600 )lei (80 m 2 x 120 lei/m2)
n_ cazul n care vnzarea i returnarea bunurilor au loc n perioade de gestiune diferite, costul vnz rilor nu
se aiusteaz, iar pierderile din returnarea mrfurilor si/sau produselor se nregistreaz ca c heltuieli curente sau se
compenseaz pe seama provizionului constituit anterior.
Exemplu. Utiliznd datele din exemplu precedent, s presupunem c cumprtorul a returnat teracota in luna ianuarie
201X+1. n conformitate cu politicile contabile, pierderile din returnare pot fi:
nregistrate ca cheltuieli curente (varianta I);
compensate pe seama provizionului (varianta II).
n noiembrie 201X:
valoarea de vnzare a teracotei n sum de 150 000 lei - Dt 221 Ct 611;

valoarea contabil a teracotei vndute n sum de 120 000 lei - Dt 711 Ct 217;
n ianuarie 201X+1:
valoarea contabil a teracotei returnate - Dt 217 Ct 221 n sum de 9 600 lei (80 m2 x 120 lei);
pierderile din returnarea teracotei:
varianta I: Dt 714 Ct 221 - dac creanele nu au fost achitate pn la data retumrii bunurilor, sau Dt 714 Ct 521-dac
creanele au fost achitate pn la data retumrii bunurilor n sum de 2400 lei (12000 - 96001ei);
varianta II: Dt 538 Ct 221 - dac creanele nu au fost achitate pn la data retumrii bunurilor, sau Dt 538 Ct 521 - daca
creanele au fost achitate pn la data retumrii bunurilor n sum de 2 400 lei (12 000 lei - 9600 lei).
Cheltuielile de distribuire reprezint cheltuieli aferente promovrii i comercializrii produselor/ mrfurilor i
serviciilor. Aceste cheltuieli pot fi suportate pn la comercializarea produselor/mrfurilor ( e exemplu, cheltuielile de
publicitate), n procesul comercializrii acestora (de exemplu, salariile personalului antrenat n ^ procesul de comercializare)
sau: dup comercializarea lor (de exemplu, cheltuielile pentru reparaia mrfurilor n perioada de garanie). n funcie de
pragul de semnificaie! cheltuielile suportate pn la comercializarea produselor/mrfurilor pot fi contabilizate ca cheltuieli
anticipate cu decontarea ulterioar a acestora la cheltuielile curente n perioadele de comercializare a produselor/ mrfurilor.
n comparaie cu SNC 3 n componena cheltuielilor de distribuire au fost incluse:
cheltuielile aferente comisioanelor mandatarului sau comisionarului pentru serviciile de intermediere prestate la
comercializarea bunurilor;
provizioane constituite pentru compensarea costului serviciilor de reparaie i deservire prevzute n perioada de garanie
pentru produsele/mrfurile vndute, precum i pentru compensarea pierderilor din returnarea produselor/mrfurilor
vndute.
Cheltuielile de distribuire recunoscute se contabilizeaz ca majorare a cheltuielilor curente concomitent cu
majorarea datoriilor, amortizrii imobilizrilor necorporale i; corporale, diminuarea stocurilor, creanelor i altor
active, decontarea costurilor activitilor de baz i/sau auxiliare, decontarea pierderilor din returnarea i reducerea
preurilor la produsele/mrfurile vndute n perioadele de gestiune precedente etc. n cazul cnd reducerile de pre se
acord n perioada de gestiune n care au fost livrate produsele/mrfurile sau prestate serviciile, acestea se
contabilizeaz conform prevederilor SNC Venituri.
Exemplu. n luna decembrie 201X, o entitate a vndut cumprtorului 3 seturi de mobil la preul unitar de 40 000 lei.
Venitul din vinzri constituie 120 000 lei (3 seturi x 40 000 lei), iar costul mobilei
57
vndute - 90 lei. n contractul nchegat ntre entitatea-vnztor i entitatea-cumprtor snt prevzute reduceri de
pre n mrime de 10%, dac achitarea va avea loc n termen de 10 zile de 1a. data livrrii. La
ianuarie 201X+1, cumprtorul a achitat suma de 108 lei, beneficiind de reducerea prevzut de contract n
mrime de 12 lei (120 lei x 10%).
n decembrie 201X:
valoarea de vnzare a mobilei n suin de 120 000 lei - Dt 221 Ct 611;
costul mobilei vndute n sum de: 90 000 lei - Dt 711 Ct 217;
n ianuarie 201X+1:
ncasarea creanei n sum de 108! 000 lei - Dt 242 Ct 221;
reducerea de pre acordat pentru mobila vndut n sum de 12 000 lei - Dt 712 Ct 221.
Cheltuielile administrative reprezint cheltuielile aferente organizrii, deservirii i gestionrii entitii n
ansamblu.
n comparaie cu SNC 3 n componena cheltuielilor administrative au fost incluse:
plata indemnizaiilor de concediu personalului administrativ, inclusiv compensrile pentru concediile anuale nefolosite;
indemnizaii curente calculate membrilor consiliului i comisiei de cenzori ale entitii, cu excepia celor achitate din
profitul net;
cheltuieli privind protecia muncii personalului administrativ.
Cheltuielile administrative se contabilizeaz ca majorare a cheltuielilor curente concomitent cu majorarea
datoriilor, diminuarea activelor'circulante, majorarea amortizrii activelor imobilizate, decontarea costului
produselor/serviciilor activitilor de baz i/sau auxiliare.
Alte cheltuieli ale activitii operaionale includ cheltuielile legate de desfurarea activitii operaionale a
entitii, dar care nu pot: fi atribuite la costul vnzrilor, cheltuielile de distribuire sau cheltuielile administrative.
Cheltuielile activitii operaionale (de distribuire, administrative, alte cheltuieli ale activitii operaionale)
suportate n perioada de gestiune se ajusteaz n cazul n care au fost nregistrate eronat. n cazul n care aceste
cheltuieli au fost nregistrate n mrime majorat, ajustarea lor se contabilizeaz ca diminuare (stornare) a cheltuielilor
curente concomitent cu majorarea (stornarea) creanelor curente, stocurilor sau diminuarea (stornarea) datoriilor
curente, amortizrii imobilizrilor necorporale i corporale. Dac aceste cheltuieli au fost nregistrate n mrime
diminuat, ajustarea lor se contabilizeaz ca majorare a cheltuielilor curente concomitent cu diminuarea stocurilor i
creanelor sau majorarea datoriilor curente i amortizrii imobilizrilor necorporale i cofporale.
Cheltuieli ale altor activiti

Cheltuielile altor activiti reprezint cheltuielile condiionate de desfurarea altor activiti i includ:
cheltuielile cu activele imobilizate, care reprezint cheltuielile aferente ieirii, cu excepia lipsurilor i deteriorrilor
constatate la inventariere;
2) cheltuielile financiare, care includ cheltuielile (pierderile) rezultate din operaiunile financiare ale entitii;
3) cheltuielile excepionale, condiionate de evenimente atipice, care nu se manifest permanent sau cu
regularitate (calamiti naturale, perturbri politice, modificri ale legislaiei etc.').
Cheltuielile altor activiti se contabilizeaz ca majorare a cheltuielilor curente concomitent cu majorarea
datoriilor curente, amortizrii imobilizrilor necorporale i corporale, diminuarea stocurilor, creanelor, costurilor
activitilor de baz i/sau auxiliare etc.
Exemplu. n luna octombrie 201X, o entitate a suportat urmtoarele cheltuieli:
valoarea contabil a calculatoruliti casat la expirarea duratei de utilizare -1 400 lei;
diferene nefavorabile de curs valntar aferente datoriilor fa de furnizorii strini - 2 554 lei;
valoarea materialelor deteriorate n urma inundaiilor -16 000 lei.
58
Conformitatea cu noile SNC i
i convergena cu IFRS.
Conformitatea
Conformitatea cu cu noile
noile SNCSNC convergena
i convergena cu cu IFRS.
IFRS.
Marcela
ASPECTE
ASPECTE PRACTICE
PRACTICE IN CONCORDANTA
IN CONCORDANTA CUCU CADRUL
CADRUL NORMATIV
NORMATIV FISCAL
FISCAL
Marcela Dima
Dima --doctor
doctorInneconomie
economie Conformitatea cu noile SNC i convergena cu IFRS.
Tabel 2. Corespondena conturilor
CAPITAL PROPRIU I DATORII
Conform datelor dm exemplu, n luna octombrie 20IX, entitatea contabilizeaz: Dt 721 i Ct 123 - n sum de 1
400 lei;
Contabilitatea constituirii i modificrii capitalului propriu se realizeaz prin conturile ce formeaz coninutul
clasei 3 Dt
din722
PlanulCtgeneral
521 - ndesum de 2 contabile,
conturi 554 lei; denumit Capital propriu.
Dt 723 Ct 211-n sum de 16 000
Contabilitatea capitalului propriul Capitalullei. propriu include:
Cheltuielile
capitalul social, altor activiti suportate n perioada de gestiune se ajusteaz n cazul n care au fost nregistrate
eronat. suplimentar,
capitalul n cazul n care aceste cheltuieli au fost nregistrate n mrime majorat, ajustarea lor se contabilizeaz ca
diminuare
capitalul (stornare) a cheltuielilor curente, datoriilor curente i amortizrii imobilizrilor necorporale i corporale
nenregistrat,
concomitent
capitalul cu majorarea (stornarea) creanelor curente, stocurilor. Dac aceste cheltuieli au fost nregistrate n mrime
nevrsat,
diminuat,
capitalul retras,ajustarea lqr se contabilizeaz ca majorare a cheltuielilor curente, datoriilor curente i amortizrii
imobilizrilor necorporale i corporale concomitent cu diminuarea stocurilor i creanelor curente etc.
rezervele,
profitul nerepartizat (pierderea ne|acoperit),Cheltuieli privind impozitul pe venit
alte elemente ale capitalului
Cheltuielile privind propriu.
impozitul pe venit reprezint suma total a cheltuielilor privind impozitul pe venit luate n
Printre etapele principale
calcul la determinarea profitului ale netfpierderii
tranziiei la noile
nete)SNC se perioadei
al (a) cuprind i de
identificarea
gestiune idiferenelor aferentenrecunoaterii
se contabilizeaz baza metodei
elementelor contabile; identificarea
impozitului pe venit curent. diferenelor aferente evalurii elementelor contabile; transpunerea soldurilor
conturilor contabile
Metoda aplicatepepn
impozitului venitlacurent
data tranziiei la noile SNC,
prevede determinare^ n conturile
cheltuielilor contabile
privind noi. pe
impozitul Referitor la capitalul
venit prin
propriu realizarea aplicarea
acestor etape se prezint
la suma astfel:
venitului impozabil a cotei impozitului stabilit n Codul fiscal pentru perioada fiscal
respectiv.
nregistrrile Venitulde
contabile impozabil se determin
baz priviiid n conformitate
reclasificarea cu regulile
i transpunerea stabilite de legislaia fiscal.
elementelor
de capital propriu conformcerinelor prevzute de noile SNC
Cheltuielile privind impozitul pe venit se contabilizeaz ca majorare concomitent a cheltuielilor i datoriilor curente.
n conformitate cu politicile contabile, entitatea poate aplica metoda impozitului pe venit amnat potrivit IAS 12
Impozitul pe profit.
Prezentarea informaiilor aferente veniturilor

n situaiile financiare ale entitii se prezint cel puin urmtoarele informaii privind veniturile:
1) metodele de recunoatere a veniturilor, inclusiv a procedeelor aplicate pentru determinarea stadiului de execuie a
tranzaciilor de prestri servicii;
2261 Creane preliminate 2) suma
privind fiecreicu categorii
decontrile )u semnificative
2321 de venit
Creane recunoscute
preliminate privindn perioada
decontrile cu de
)u gestiune, inclusiv veniturile provenite din
oU ^
getu l getu l
vnzarea produselor i mrfurilor, prestarea seryiciilor, dobnzi, redevene, dividende;
2262 ' 3) suma veniturilor rezultate din tranzaciile pe baz de barter incluse n fiecare categorie semnificativ de venit.
Creane preliminate privind sursele de
Inanare din buget Prezentarea informaiilor aferente cheltuielilor
2322 seCreane
In situaiile financiare ale entitii preliminate
prezint privind
cel puin leasingul
urmtoarele informaii:
1) sumele cheltuielilor grupate dup destinaii (funcii);
2323 Alt e creanc preliminat e
227 2) suma
Creane pe termen cheltuielilor
scurt ale personalului activitii
226 de baz grupate dupalenatur
Creane (elemente);
personalului
2271 3) natura i suma cheltuielilor care au o mrime semnificativ, cum ar fi:

Creane pe termen scurt privind retribuir ea
muncii
a) suma oricrei reduceri a valorii contabile a stocurilor recunoscut drept cheltuial n perioada de gestiune;
2272 b) scurt
Creane pe termen sumaalecheltuielilor
titu larilor de ivans
Creane
suportate n perioada
2261 comerciale
deCreane
gestiune i avansuri
pe larilor
ale titu scama acordate
deprovizioanelor;
avans
Nr. Coninutul operaiunilor Cores ondena
c) sumacrt. pierderilorcomerciale
Creanele din decontarea
cuprindcreanelor compromise;
creanele privind bunurile vndute, serviciile prestate i lucrrile executate.
con turilor
2273 Creane pe termen scurt privind mrf urile
d) suma n pierderilor din ieirea imobilizrilor corporale;
cadrul operaiunilor de intermediere (n baza contractului de mandat, comision etc.) creanele comerciale se
2274 e) scurt
Creane pe termen sumaprivind
1.pierderilor din
ea ieirea
Derecunoaterea
recuperar investiiilor;
cheltuielilor2262
de constitu|re
Creane privind recuperar ea prejudiciu lui 335
contabilizeaz, la valoarea total ca majorar concomitent a creanelor i datoriilor cu excepia comisionului. credit
daunei materiale suma cheltuielilor aferente restructurrii entittii naterial etc. 111
2. Derecunoaterea fondului comercial (gocfdwill-ului) 335 111
Exemplul 1. La data de 15.10.20IX, n baza
2263 unui
Creane contract
privind de comision,
mprumuturile acordate entitatea ALFA SRL a efectuat livrare de
3. Derecunoaterea diferenelor favorabile de curs valutar aferente aporturilor valutare n capitalul social 312 335
mrfuri n adresa companiei BETA SRLpersonalu lui
n valoare de 24000 lei (inclusiv TVA). Valoarea, de bilan a mrfurilor a
2275 Creane pe termen scurt ale persona lului 2264 Alt e creanc ale persona lului
constituit
4. 16Derecunoaterea
000 lei., n conformitate
diferenelor
cu clauzele
nefavorabile
contractuale, comisionul constituie 10% din valoarea
de curs valutar aferente aporturilor valutare n capitalul social 335 de livrare
312 a
privind alt e op eraii
228 mrfurilor (fr TVA). Vnzarea
Creane pe termen scurt privind 231 mrfurilor de ctre comisionar terelor persoane a avut loc n 25.10.201X, ir calculul
Creane privind veniturile din utilizarea de
5. Reclasificarea surplusului (ecartului) din jreevaluarea activelor imobilizate 341 343
i facturarea comisionului n 27.10.20IX.ctre terti a activelor entittii
2281 Creane pe termen scurt privind
Not arenda 2311 Creane privind leasingul
nregistrarea contabil pentru operaiunea i 6 se ntocmete n cazul dac dup data tranziiei la noile SNC, ev itrivit aluarea ulte-
2282 rioar 2312
Creane pe termen scurt privindimobilizrilor
dobnzile i necorporale i corporale, Creane politicilor
pc contabile
privind dobnzile ale entitii, se efectueaz la valoarea i
i redevenele eevaluat.
redevenele calculat e 6. Transferul n categoria capitalului calculate
nenre istrat al aciunilor emise la nfiinarea societii pe nodul 537 314
2283 Creane pe termen scurt privindaciuni,
dividendele 2313
care nc nu au fost nregistrate Creane
n privind de
stabilit dividendele
legislaiecalculate
7. Transferul n categoria capitalului nenrej 537, 426 314

2284 Creane pe termen scurt privind alte 2314 Alt e creane
jistratprivind venituri
al prilor le
sociale aferente majorrii capitalului rii
social pn la nregistrarea de stat a modific
respective
60
77
8. 233 Creane curente privind asigurrile 424, 535
Reclasificarea finanrilor i
ncasrilor cu destinaie special aferente subveniilor, cu te entiti 423,
229 Alte creane pe termen scurt excepia entitilor 234
de stat, municipale i creane
Alte a similare, inclusiv instituiile publice cu
curente 515, 539 59
autonomie financiar
2341 Creane privind ieirea activelor imobilizate
9.Reclasificarea finanrilor i ncasrilor ci i destinaie special, privind subveniile aferente i altor 423 342
2291 Creane pe termen scurt ale companii lor de
activelor ale entitilor de stat, municipale cu entiti similare, inclusiv instituiilor publice
asigurri autonomie financiar
2292 Creane pe termen scurt ale
10.organelor de 423 424, 535
Keclasilicaiea Imantiilor i ncasanlor cij destinaie special, privind subveniile aferente veniturilor ale
entitilor de stat, municipal^ i altor entiti similare, inclusiv institutiilor publice cu autonomie
2293 Creane pe termen scurt privind financiar
pret enii le 2342 Creane privind reclamaii lc naintate i
naintate si recunoscute recunoscute
2294 11.
Creane pe termen scurt privind alte operai
Reclasificarea subveniilor, cy2343
excepiaCreane privind
entitilor altemunicipale
de stat operaii i altor entiti similare, inclusiv 342 424, 535
institulMoiiimhlice ciLai.ilQn.Qmie financiar
Nr. 12. Corespondena conturilor 537 314
i lansieiul in categoria capitalului nenreistrat al aciunilor emise la nfiinarea societtii pe mtiuni. care
Coninutul operaiunii nc_uu-aiiiQst.mmdstrate
Suma, lei n rtiodul Comitent
stabilit de le<miati> Comisionar
13. Decontai ea reducerilor din reevaluarea
Debit activelor
Creditimobilizate
Debit Credit 335 341
1. Transmiter ea mrf uri lor spr e vnzare comisionarului (15. 10) sterplusuloi
16 000 (ecartului)
217 217 activelor imobilizate
14. Decantarea din reevaluarea 341 335
2. nregistrarea creanei comisionaru lui (factura fiscal) (15. 10) 20 000 221 515 221 539
3. nregistrarea TVA de la li vrarea mrf uri lor comisionarului 4 000 221 5342 5342 539
(15. 10)
4. nregistrarea mrfuri lor/creanelor n conturile extra bilaniere 20 000 923
(15. 10)
5. Vnzarea mrf urilor terelor persoan e (25. 10) 20 000 515 61 1
6, R ef lectarea TVA de la li vrarea mrf uri lor (25.10) 4 000 221 5342
7. Decontarea valorii contabi le a mrfurilor vndut e! (25. 10) 16 000 71 1 217

8. nchiderea conturilor extra bilaniere (25. 10) 923
9. Calculul i facturarea comisionu lui (27. 10) 2 000 712 539 221 61 1
10. R ef lectarea TVA de la va loarea comisionului (27. 10) 400 5342 539 221 5342
11. Decontarea reciproc a creanelor i datoriilor (25. 10) 21 600 539 221 539 221
Varianta 1
Nr. Coninutul operaiunii Suma, lei Debit Credit
n noiembrie 201X:
1. rec lamaia naintat i nerecunoscut Conformitatea cu noile SNC i convergena cu IFRS.

n mai 201X+1: ASPECTE PRACTICE IN CONCORDANTA CU CADRUL NORMATIV FISCAL
2. Marcela
creanele privind reclamaiile Dima - doctor
naintate n economie
i recunoscute
3. decontarea reclamaiei din contu l extrabilanier
Creane ale bugetului
n iunie 201X+1:
Creanele bugetului includ: impozitele i taxele achitate ft avans/rate, sumele pltite n plus la buget,
4. stingerea crean elor privind reclamaiile
diferena dintre suma TVA trecut n cont i calculat, suma TVA aferent avansurilor primite, impozitele
indirecte spre restituire, alte creane ale bugetului n conformitate cu legislaia n vigoare.
Creanele bugetului se contabilizeaz ca majorare a creanelor i diminuare a numerarului sau majorare
a datoriilor curente.
Creane ale personalului
CREANELE PERSONALULUI cuprind:
S avansurile acordate n contul salariului,
sumele acordate titularilor de avans,
v'' creanele privind recuperarea prejudiciului material,,
S alte creane ale personalului.
Creanele personalului privind recuperarea prejudiciului material se contabilizeaz ca majorare
concomitent a creanelor i veniturilor sau datoriilor curente. In conformitate cu politicile contabile, innd
cont de pragul de semnificaie suma prejudiciului material jcare urmeaz a fi recuperat n perioadele
Creanele comerciale recunoscute iniial SE AJUSTEAZ n cazul:
viitoare poate fi nregistrat ca venituri anticipate cu decontarea ulterioar la venituri curente.
1) acordrii reducerilor de pre dup vnzarea bunurilor/prestarea serviciilor;
2) acordrii de bonusuri pentru ndeplinirea condiiilorAltecontractuale;
creane
3)creane
Alte retumrii bunurilor vndute;
cuprind:
4) corectrii erorilor
f creanele etc. recuperarea pierderilor,
privind
AJUSTAREA
f creanele privind creanelor comerciale,
reclamaiile cu excepia
naintate corectrii erorilor, se contabilizeaz:
i recunoscute,
n cazul nScare recunoaterea
creanele organelor iniial i ajustarea
de asigurri socialecreanelor (fretc.
i medicale TVA) au loc n aceiai perioad de gestiune - ca
stornare aCreanele
creanelorprivind i veniturilor curente;
recuperarea pierderilor includ despgubirile care urmeaz a fi achitate de ctre companiile
n
decazul n carerecompensele
asigurri, recunoatereacalculateiniial iiajustarea
recunoscute creanelor (far
de ctre TVA) au
organele deloc n recompensele
stat, perioade de gestiune diferite
recunoscute de- ctre
ca alte
Coninutul operaiunii Suma, lei Varianta 1 Varianta2
majorare a cheltuielilor (pierderii) i diminuare a creanelor
entiti/persoane sau stabilite prin hotrri ale instanei de judecat. Aceste curente; Debit creane Credit
se contabilizeaz
Debit ca majorare
indiferent de
concomitent perioada
a creanelor
n decembrie de gestiune n care au
i veniturilor curente.
201X: avut ioc recunoaterea iniial i ajustarea creanelor - ca stornare a
creanelor
1. va il oa
datoriilor
Creanele curente
privind
re a produselor la suma TVA
reclamaiile
vndute aferent
naintate creanelor. includ reclamaiile calculate, recunoscute i neachitate
i recunoscute
Exemplul
de 12.VA
2. organele
ctre n adecembrie
federe stat i 201X
nt a vinzarii o entitate
alte entiti i sea.contabilizeaz
vndut 20 000ca kgmajorare
de produse la un pret de
concomitent 12 lei/kg, inclusiv
a creanelor TVA- curente.
i veniturilor 20%,
costul3.crora
c ost ulconstituie
v nz rii8produselor
lei/kg. La recepionarea acestora de ctre cumprtor au fost depistate 5 000 kg de produse
Exemplulva3,l oa nreluna
a denoiembrie 201XTVA)
vnzare ( fr entitatea A a naintat o reclamaie (privind sanciunile calculate conform
a produselor
necalitative,
3. re t unifiinda t enaintat o reclamaie vnztorului. Dup recunoaterea reclamaiei de ctre vnztor, produsele
condiiilor contractuale) n sum de 8 000 lei entitii B care nu a recunoscut reclamaia. In luna mai 201X+1
4. l VA
necalitative auafost
l e re returnate:
nt a valoni produselor returnate
entitatea A
st orna a re
obinut
a c hotrrea
ost ului instanei de judecat privind satisfacerea parial a reclamaiei naintate n sum- de
vnzrilor - -
varianta I- n luna decembrie 201X; produselor
5 000 lei care a
n ianuarie fost ncasat. n luna iunie 201X+1. n baza datelor din exemplu, entitatea A contabilizeaz:
varianta II n luna201X+1:ianuarie 201X+1.
Stingerea
di fe re ncreanelor a fost efectuatl
a di nt re valoarea de vnzare n i
luna mai 201X+1.
n baza datelor
c ost uldin exemplu,returnate
j roduselor entitatea - vnztor contabilizeaz:
1 VA a fe re nt valorii produselor Tabel 3. Corespondena conturilor
Tabel
c ost ul produselor returnate de la cu 4. Corespondena conturilor
mprtor
-------- n mai 201 X+l:
st i n ge re a cre a nelor comerciale
78
Coninutul operaiu ii ii Corespondena conturilor Suma (lei)
Debit Credit
Decontarea creanelor compromise
Restabilirea creanelor compromise decontate anterior la cheltuieli curente se contabilizeaz ca majorare concomitent a creanelor i veniturilor curente i a datoriilor curente.
Metoda provizioanelor (coreciilor) poate ( aplicat pentru ajustarea CREANELOR COMERCIALE.
La constituirea provizioanelor pentru creane compromise trebuie de avut n vedere urmtoarele reguli:
Coreciile se constituie pe msura vnzrii bunurilor sau prestrii serviciilor n termenele prevzute de politicile contabile (lunar, trimestrial, anual).
Coreciile se constituie n rezultatul inventarierii anuale a creanelor.
Cuantumul provizionului se determin n baza metodelor, indicate n politicile contabile.
a cuantumului provizionului:
M ETODE DE DETERMIN ARE
pe fiecare crean reieind din mrimea absolut a creanelor compromise;
pe grupe de creane n funcie de termenul de achitare expirat al acestora;
pe creane in totalitate reieind din. volumul vnzrilor nete m perioada de gestiune i
cota pierderilor aferente creanelor compromise;
n alt mod prevzut n politicile contabile. Conformitateacu
Conformitatea cunoile
noileSNC
SNCiiconvergenta
convergenacu
cuIFRS.
IFRS.
ASPECTEPRACTICE
ASPECTE PRACTICEIN
INCONCORDANTA
CONCORDANTACU
CUCADRUL
CADRULNORMATIV
NORMATIVFISCAL
FISCAL
Tabelul 5. Situaia creanelor la 31.12.201X (deter minarea grupelor)

C REANELE COMPROMISE pot fi contabilizate prin:
1) metoda direct, sau 2) metoda provi zioanelor
(coreciilor)
In cazul aplicai ii metodei directe, cieanele compromise se deconteaz la cheltuieli curente n perioada de gestiune n
care au fost recunoscute drept compromise.
Exemplul 4. n luna decembrie 201X n urma inventarierii o entitate a depistai creane cu termenul de prescripie
expirat n sum de 36 000 lei. Entitatea nu este nregistrat ca pltitor de TVA i nu constituie corecii privind
creanele compromise. n conformitate cu rezultatele inventarierii conductorul entitii a. luat. decizia de a deconta
creanele cu termenul de prescripie expirat.
In baza datelor din tabelul 5 se determin coreciile privind creanele compromise.
Continutul operaiunii Corespondena conturilor Suma (lei)
Tabelul 6. Situaia creanelor compro mise la 31.12.201X (determinarea coreciilor privind cre anele co mpromis e)
Debil Credit
C onstituirea provizionului pentru creane compromise
Cumprtorul Soldul Termenul de achitare expirat
creanelor
1-30 zile 31-60 zile 61-90 zile 91-120 zile peste 120 zile
comerciale, lei
A" 36 000 36 000!
,. B 90 000 90 000
w
,,c 240 000 154 000 86 000!
,,D " 52 000 52 000
A li cumprtori 784 000 360 000 278 000 80 000 40 000 26 000
Total 1 202 000 514 000 400 000 170 000 92 000 26 000
Cota creanelor compromise, X 1 3 10 30 50
METODA determinrii provizionului pe fiecare crean - aceast metod presupune analiza solvabilitii fiecrui
debitor i posibilitatea ndeplinirii integrale sau pariale a obligaiilor financiare de ctre acesta.
Exemplul 5. La 20 mai 20IX o entitate a vndut unui cumprtor produse n valoare de 30 000 lei.. Termenul, de
achitare conform contractului - 20 iunie 201X. n. termenul stabilit creanele nu au fost achitate din motivul
insolvabilitii cumprtorului. '
Termenul de achitare Soldul creanelor Cota creanelor Corecii privind creanele compromise, lei
expirat comerciale, lei compromise, %

A / 2 3 = 1 x2 : 100
1 -30 zi le 514 000
31-60 zile 400 000

61-90 zile 170 000
91-120 zi le 92 000
METODA determinrii provizionului pe grupe de creane - este necesar clasificarea creanelor dup termenul de
Peste 120 zile 26 000
achitare expirat i stabilirea cotei creanelor compromise aferente fiecrei grupe. Cota creanelor compromise se
Total ( 102 000 X
calculeaz n baza datelor din conturile analitice ale perioadelor precedente

(de exemplu, j -5 ani). Mrimea coreciilor se determinCreane compromise
prin aplicarea cotei creanelor compromise la soldul
creanelor din fiecare grup.
Creanele se consider compromise n cazuri n care termenul de prescripie prevzut de legislaia n vigoare a expirat
Exemplul
sau 6. O entitate
cumprtorul dispune
('clientul') de nurmtoarele
se afl date privind
situatie financiar creanele(creanele
nefavorabil comerciale
nu grupate dupgarantat
au acoperire termenulidenuachitare
pot fi
expirat.
ncasate). Recunoaterea creanelor drept compromise are loc n baza documentelor care confirm apariia circumstanei
respective.
79
80
Conformitatea
Conformitateacu
cunoile
noileSNC
SNCiiconvergena
convergenacu
cuIFRS.
IFRS.
ASPECTE
ASPECTEPRACTICE
PRACTICEININCONCORDANTA
CONCORDANTACU CUCADRUL
CADRULNORMATIV
NORMATIVFISCAL
FISCAL
Pn la 31.12.2014 Dup 01.01.2014
Simbolurile Simboluri le
Valoare contabil valoaiea la care creanele i investiiile financiare snt recunoscute n situaii financiare.
Simbolurile Simboluri le
conturilor de conturilor de conturilor de conturilor de
clasa I clasa II CRITERII clasa
de recunoatere
1 clasa IIa investiiilor financiare ca active:
1) exist o certitudine ntemeiat c n urma deinerii investiiilor entitatea va obine beneficii economice
131 Investiii pe termen lung nviitoare;
pri 141 Investiii financiare pe termen lung n
nelegate 2) valoarea investiiilor financiare pri
poate fi evaluat n mod credibil.
neafiliate
1311 C ote de participate i aciuni 1412 C ote de participaie
1312 Obli gaiuni 1411 Valori mobi liare

Evaluare iniial. Investiiile financiaie se evalueaz iniial la costul dc intrare , componena cruia difer n
1413 D epozite
funcie de tipul i modalitatea de intrare a investiiilor.
1313 mprumuturi acordate 1414 mprumuturi acordate
Costurile aferente deservirii investiiilor financiare (de exemplu, comisioanele, serviciile brokerilor i alte
1314 A lte investiii pecosturi de deservire) se contabilizeaz ca majorare a cheltuielilor
termen lung 1415 A lte investiii financiare curente i diminuare a numerarului, creanelor i
132 majorare a datoriilor curente.
Investiii pe termen lung n pri legate 142 Investiii financiare pe termen lung n
pri afiliate
1321 In vestiii pe termen lung n ntr eprinderi-
f i ice
1322
In vestiii pe termen lung n ntr eprinderi
asociate
1323 In vestiii pe termen lung n alt e pri
legat e
Planul de conturi contabile pentru evidena investiiilor financiare
1421 Valori mobi liare
1422 C ote de participaie
Coreciile privind creanele compromiseD epozite

1423 determinate n conformitate cu metodele enunate mai sus, se ajusteaz
cu diferenele dintre mrimea coreciilor
1424
calculate i soldul neutilizat al acestora conform datelor contabilitii.
mprumuturi acordate
Exemplul 7. O entitate dispune de urmtoarele date analitice privind creanele pentru anul 201X (tabelul 7). In
1425 A lte investiii financiare
conformitate cu politicile contabile coreciile privind creanele compromise se stabilesc n baza mrimii absolute a
creanelor compromise.151Soldul neutilizat al coreciilor
nvestiii imobiliare
privind creanele compromise la 01 ianuarie 20IXconstituie 125
900 lei. 152 Amortizarea i deprecierea nvestiiilor
imobiliare
n cazul aplicrii metodei coreciilor, decontarea creanelor compromise se contabilizeaz ca diminuare
concomitent a coreciilor privind creanele compromise i creanelor comerciale.

Dac suma coreciilor constituite este mai mic dect suma decontat, diferena se contabilizeaz ca majorare
concomitent a cheltuielilor curente i coreciilor privind creanele compromise.
Restabilirea creanelor decontate anterior ca compromise pe seama coreciilor se contabilizeaz ca majorare
concomitent a creanelor i coreciilor privind creanele compromise. Dt 221 Ct 222
n cazul trecerii de la metoda coreciilor la metoda direct de contabilizare a creanelor compromise, soldul
coreciilor se deconteaz prin diminuarea coreciilor privind creanele compromise i majorarea veniturilor curente. Dt
222 Ct 612
INVESTIII FINANCIARE
Investiii financiare - active sub form de valori mobiliare, cote de participaie n capitalul social al altor entiti
i alte investiii deinute de entitate n scopul exercitrii controlului, obinerii veniturilor sau altor beneficii economice.
Piaa valorilor mobiliare - parte component a pieei financiare unde are loc emisiunea i circulaia valorilor
mobiliare.
Valoare just - suma cu care activul poate fi schimbat benevol n cadrul unei tranzacii desfurate n condiii
normale ntre pri interesate, independente i bine informate.
i:52i Amortizarea investiiilor imobiliare
81
82
1522 Deprecierea investiiilor imobiliare
133 Modificarea valorii investiiilor pe ermen

lung
1331 Majorarea valorii investiiilor pe ermen
lung
1332 Diminuarea valorii investiiilor pe
termen lung
231 Investiii pe termen scurt n pri 251 Investiii financiare curente n pri
nelegate neafiliate
2311 Obligaiuni i alte titluri de valoare 2511 Valori mobiliare
2512 Cote de participaie
2312 Depozite 2513 Depozite

Costul de intrare al valorilor mobiliare include preul de procurare (sau valoarea just a altei forme de
compensare acordate) i costurile aferente procurrii (de exemplu, comisioanele i onorariile achitate consultanilor,
brokerilor i dealerilor, taxele prevzute de legislaia n vigoare, alte costuri tranzacionale).
Costul de intrare al valorilor mobiliare sub form de obligaiuni (cu excepia celor cotate pe piaa
financiar) se ajusteaz m cazul n care costul de intrare nu coincide cu valoarea nominal a acestora (valoarea
declarat care urmeaz a fi pltit la scaden).
Diferena dintre costul de intrare i valoarea nominal a obligaiunilor se amortizeaz prin metoda liniar pe msura
calculrii dobnzii sau n alt mod stabilit n politicile contabile i se contabilizeaz astfel:
pentru valorile mobiliare cu scont (procurate la un pre mai mic dect valoarea nominal) - ca majorare concomitent a
investiiilor financiare i veniturilor curente;
pentru valorile mobiliare cu prim (procurate la un pre mai mare dect valoarea nominal) - ca majorare a cheltuielilor
curente i diminuare a investiiilor financiare.
Exemplul 9. La 1 iunie 201X o entitate, prin intermediul bncii liceniate, a procurat contra numerar 300 de
obligaiuni cu scont la preul 95 lei/obligaiunea. Valoarea nominal -100 lei/obligaiunea, iar dobnd fix anual -
10 %. Serviciile de brokeraj prestate de banc constituie 342 lei. Termenul de deinere al obligaiunilor - 5 ani.
Dobnda se achit de 2 ori pe an: la 30 iunie i 31 decembrie.
Conform politicilor contabile diferena dintre costul de intrare i valoarea nominal se deconteaz concomitent
cu calcularea dobnzilor.
In baza datelor din exemplu, entitatea contabilizeaz:
2313 n iunie
Titluri de valoare cu lichiditate 201X:
nalt
2314 mprumuturi acordate 3514 mprumuturi acordate
2315 Alte investiii pe termen scurt n pri 2515 Alte investiii financiare curente
nelegate
232 Investiii pe termen scurt n pri legate 252 Investiii financiare curente n pri
afiliate
2321 investiii pe termen scurt n ntreprinderi
-fiice
2322 Investiii pe termen scurt n ntreprinderi
asociate
2323 Investiii pe termen scurt n alte pri
legate
EVALUAREA ULTERIOAR a investiiilor financiare:
1) la costul de intrare - valorile mobiliare
2521 necotate pe pia
Valori financiar al cror cost de
mobiliare intrare
nu s-a modificat semnificativ n perioada
2522 de; gestiune;
Cote de participaie
2) la costul ajustat - valorile mobiliare sub form de obligaiuni al cror cost de intrare difer
de valoarea nominal a acestora; 2523 Valori Depozite
mobiliare i cote de participaie
3) laValorile
valoarea just - valorile
mobiliare mobiliare
reprezint 2524cotate
titluri pe mprumuturi
piaacare
financiare financiar.
certific
acordate dreptul patrimonial al deintorului sau dreptul
mprumuttorului - posesor de document
2525
fa deAlte
emitentul acestora.
investiii financiare curente
233 Tabel pe10.

Diminuarea valorii investiiilor Modalitile de contabilizare a diferenelor dintre costul de intrare i valoarea just a
termen scurt valorilor mobiliare cotate pe piaa financiar
Coresponden a conturilor
Debit Credit Suma (lei)
va loarea ob ligaiunilor la preu l de procurare
servicii le de brokeraj
in decern brie 2 0 I X : ------------ ------

Coninutul operaiunii Corespondem a conturilor
Debit Figura 3. Credit

Clasificarea valorilor
Suma (lei) mobiliare
dobnd sem estria l

83
dif erena dintre costul de intrare si valoarea nominal ! a obli eatiunilor
Tipul diferenei Debit Credit
Micorarea va lorii contabile Cheltuieli curente In vestiii financiare

Maj orarea valorii contabi le In vestiii financiare Venituri curente
Coninutul operaiunii Coresponden' a conturilor Suma (lei)
Debit Credit
C ontabi lizarea dif erenei dintre costul de intrare i valoarea just a

aciuni lor
Varianta 1 -W 5
Varianta 11 w 6cU 3-
Continutul operaiunii Corespondena conturilor Suma (lei)
Conformitatea
Conformitateacu
cunoile
noileSNC
SNCiiconvergena
convergenacu
cuIFRS.
IFRS.
ASPECTE PRACTICE IN CONCORDANTA CU CADRUL NORMATIV
ASPECTE PRACTICE IN CONCORDANTA CU CADRUL NORMATIV FISCAL FISCAL
Alte investiiifinanciare
Alte investiii financiare includ mprumuturile acordate, depozitele bancare etc.
mprumuturile acordate reprezint mijloace acordate de entitate n numerar sau n natur altor persoane juridice sau
fizice n baza contractelor de mprumut.
Exemplul 12. n luna ianuarie 201X o entitate a acordat un mprumut n sum de 50 000 lei pe un termen de 9 luni cu
o dobnd de 15% anual. Conform condiiilor contractuale dobnda se calculeaz i se achit la finele fiecrui
trimestru.
DEPRECIEREA investiiilor financiare

La fiecare dat de raportare entitatea determin daca exist sau nu temei pentru deprecierea valorilor mobiliare,
cu excepia celor evaluate la valoarea just.
Drept criterii pentru depreciere pot servi:
J dificultile financiare semnificative a emitentului valorilor mobiliare;
J dispariia pieei financiare pentru valorile mobiliare respective;
J nerespectarea de ctre emitent a clauzelor contractuale privind plata dividendelor i dobnzilor; sau ^ alte informaii
relevante de care dispune entitatea.
In cazul n care se constat necesitatea deprecierii valorilor mobiliare, acestea se evalueaz la valoarea just minus
costurile probabile de vnzare. Dac valoarea contabil a valorilor mobiliare depete valoarea just minus costurile
probabile de vnzare entitatea recunoate pierderea din depreciere. Pierderile din deprecierea valorilor mobiliare se
contabilizeaz" Dt 7217 Ct 141, 251.
In cazul n care temeiurile pentru deprecierea valorilor mobiliare i pierd relevana (de exemplu, s-a mbuntit
situaia financiar a emitentului sau obligatarului, exist piaa financiar respectiv) pierderile din depreciere trebuie
reluate i contabilizate ca majorare concomitent a investiiilor financiare i veniturilor curente. Dt 141, 251 Ct 6216
IEIREA investiiilor financiare
Ieirea valorilor mobiliare are loc n urma vnzrii, stingerii, transmiterii cu titlu gratuit etc. i se deconteaz la valoarea
contabil care se determin pe fiecare titlu aparte sau pe grupe de valori mobiliare cu acelai emitent.
Valorile mobiliare care au acelai emitent i care au fost nregistrate n contabilitate la date i costuri de intrare diferite,
la ieire se evalueaz n conformitate cu politicile contabile, dup metoda costului mediu ponderat sau metoda
FIFO (primul intrat - primul ieit).
Exemplul 11. O entitate a vndut 100 de obligaiuni, valoarea de vnzare a crora constituie 30 000 lei, iar valoarea
contabil - 26 000 lei. Costurile aferente vnzrii care urmeaz a fi achitate includ serviciile de consultan n sum de
350 lei.
valorea contabil a obligaiunilor vndute n sum de 26 000 lei - ca majorare a cheltuielilor curente i diminuare a
investiiilor financiare;
valoarea de vnzare a obligaiunilor n sum de 30 000 lei - ca majorare concomitent a creanelor i veniturilor curente;
costurile aferente vnzrii obligaiunilor n sum de 350 lei - ca majorare a cheltuielilor i datoriilor curente.
Cotele de participaie reprezint drepturi sub form de pri sociale sau alte participaii deinute de entitate n
capitalul social al altor entiti.
Mrimea cotelor de participaie se negociaz ntre asociai i se reflect n actele de constituire ale entitii n care
investitorul deine astfel de cote.
Cotele de participaie se prezint n situaiile financiare la costul de intrare.
Exemplul 10. Costul de intrare al aciunilor procurate de ctre o entitate constituie 34 500 lei (345 aciuni x 100
lei/aciunea). Conform situaiei din 31 decembrie 20IX cursul bursier al aciunilor a constituit:
1. varianta I 95 lei/aciunea;
2. varianta II 107 lei/aciunea.
85
84
Debit Credit
mprumutul acordat
dobndatrimestrial calculat
dobnd triinestrialncasat
mprumutul rambursat
Aspect A bordarea existent Solutia propusa Comentarii
Impozitarea La mom ent nu exista norme legis lative sau Se propune includerea norm elor in Este important de stabi lit norme, din care rezu lta, c
plilor de normative exacte cu privire la impozitarea art. 90 al C odului fisca l, care va in cazul pli lor de lichidare, impozitarea urin eaz a
lichidare plilor de lichidare. Chiar nu exista nici o presupun e impozitarea dif erenei fi ef ectuata nu la suma bruta, ci la dif erena dintre
asem enea noiune. intre suma plai lor de lichidare, baza suma ncasata i baza valorica.
In practica poate fi aplicat art. 90 al C F care valorica si alte pli si pli le, care 0 asemenea abordare est e mai cor ect, deoarece se
lund in consideraie exp licaii le S FS si M F trebuie impozitate in conf ormitate exc lud situaiile, in care se va impozita pli le de
presupun e impozitare in mrime de 7% a cu art. 90 1 al C odului fiscal. lichidare, care sunt mai mici dect contribuii le
sumei brute a plai lor ncasate. Pentru ef ectuate anteri or, i in alConformitatea
doilea rnd aceasta
cu noile SNC i convergena cu IFRS.
nerezideni in asem enea situaii se art. 91 si ASPECTE
abordare va PRACTICE
fi IN CONCORDANTA
analogica cu cea, CU CADRUL NORMATIV FISCAL
71 al C F. Marcela Dima - doctor n economie aplicatainraportcunerezidenii.
de valoare etc.;
recalcularea incorect a diferenelor de curs valutar/de sum aferente creanelor sau lipsa
acestor recalcule n general, n special la data ntocmirii situaiilor financiare;
n contabilitate trebuie reflectate toate veniturile constatate de ctre entitate, cu condiia c
acestea pot fi confirmate documentar. n caz contrar, vor fi aplicate sanciuni n conformitate cu prevederile
legislaiei n vigoare. Totodat trebuie de inut cont de cerinele Legii contabilitii n ceea ce privete
modul de perfectare a documentelor contabile.
Implicaii fiscale aferente creanelor
Prevederi ale Codului fiscal
...
Articolul 31. Limitarea altor deduceri

(1) Se permite deducerea oricrei datorii compromise, conform legislaiei, dac aceast datorie s-a format n
cadrul desfurrii activitii de ntreprinztor.
Articolul 5. Noiuni generale Prezentarea informaiilor

32) Datorie compromis
In situaiile financiare~ crean care se
ale entitii este nerambursabil
prezint, cel puin,nurmtoarele
cazurile n care:
informaii privind:
1) creanele:
agentul economic lichidat nu are succesor de drepturi;
persoana juridic
1) valoarea sau fizic
contabil care desfoar
a fiecrei activitate
grupe de creane la de ntreprinztor, declarat
nceputul insolvabil,
i sfritul nu de
perioadei aregestiune;
bunuri;
2) cota curent a creanelor pe termen lung;
persoana fizic care nu desfoar activitate de ntreprinztor i gospodria rneasc (de fermier) sau ntreprinztorul
3) metoda de evidena a creanelor compromise;
individual nu are, n decurs de 2 ani din ziua apariiei datoriei, bunuri sau este n insuficien de bunuri ce ar putea fi
4) mrimea
percepute creanelor
n vederea compromise
stingerii nregistrate idecontate n perioada de gestiune;
acestei datorii;
5) mrimea provizioanelor (coreciilor) privind creanele compromise la nceputul i sfritul
persoana fizic a decedat i nu mai exist persoane obligate prin lege s onoreze obligaiile acesteia;
perioadei de gestiune;
persoana financiare:
2) investiiile fizic, inclusiv membrii gospodriei rneti (de fermier) sau ntreprinztorul individual, care i-a prsit
domiciliul nu poate fi gsit n decursul termenului de prescripie stabilit de legislaia civil;
a) valoarea contabil a fiecrei grupe de investiii la nceputul i sfritul perioadei de gestiune;
existb)actul respectiv
diferena al instanei
dintre costul dedeintrare
judecat sau al Departamentului
i valoarea de executare
nominal a obligaiunilor a deciziilor
decontat judectoreti
la cheltuieli (decizie,
sau venituri
ncheiere curente;
sau alt document prevzut de legislaia n vigoare) potrivit cruia perceperea datoriei nu este posibil.
c) diferena
Calificarea datorieidintre
drept costul de intrare
compromis, (valoareaspecificate
n cazurile contabil)maii valoarea
sus, are just a valorilor
loc doar n bazamobiliare cotatecorespunztor
documentului pe piaa
financiar, decontat la cheltuieli sau venituri curente;
prin
d) care se confirm
mrimea apariia
veniturilor circumstanei
din investiii respective
sub form de de implicare ntr-o
dobnzi, form juridic
dividende etc.; n condiiile legii.
e) cota curent a investiiilor financiare pe termen lung;
f) valoarea investiiilor financiare reclasificate din investiiile financiare curente n investiiile
financiare pe termen lung.
Prevederi tranzitorii
Prezentul standard se aplic ncepnd cu data intrrii n vigoare.
La data intrrii n vigoare a prezentului standard entitatea deconteaz:
Implicaii fiscale aferente operaiunilor de ieire a valorilor mobiliare n urma vnzrii aciunilor si
1) diferenele de reevaluare a investiiilor financiare pe termen lung (reducerea i ecartul de evaluare)
cotelor
la profitul nerepartizat (pierderea neacoperit) al anilor de participaie
precedeni;
2) majorarea/diminuarea valorii investiiilor pe termen lung-la investiiile financiare pe termen lung;
3) diminuarea valorii investiiilor curente - la investiiile financiare curente.
Asupra corectitudinii contabilitii creanelor i investiiilor financiare pot influena urmtoarele
aspecte ce urmeaz a fi monitorizate:
- atribuirea incorect la conturile 611 i 711 a venitului (costului) din vnzarea altor active
circulante (cum ar fi materialele, obiectele de mic valoare i scurt durat etc.);
recunoaterea creanei persoanei vinovate i a venitului fr acceptul persoanei sau existentei deciziei
judectoreti;
reflectarea incorect a tranzaciilor ce in returnarea mrfurilor, reducerile de pre;
nerecunoaterea venitului din dividendele anunate, procentului din investiiile plasate n hrtii
Se propune :
1. De completat art. 12 cu un nou punct cu urmtorul coninut:
Pli la lichidare - plile n form monetar i/sau nemonetar, ce urmeaz a fi efectuate la distribuirea capitalului
agentului economie persoana juridica ntre fondatorii/acionarii acestuia n legtur cu finisarea procedurilor de
lichidare.
2. Art. 24 al Codului fiscal se completeaz cu un nou alineat cu urmtorul coninut:
Se permite deducerea cheltuielilor, suportate de ctre contribuabil, in legtura cu parcurgerea tuturor etapelor ce in de
lichidarea sau reorganizarea sa, cu excepia cheltuielilor/pierderilor ce in dereevaluarea
activelor, casarea activelor care nu pot fi realizate, precum si casarea creanelor carenu pot fi recuperate, daca
nu corespund cerinelor art. 31 al CF.
3. De completat art. 90 cu un nou punct cu urmtorul coninut:
In cazul plilor de lichidare, ce urmeaz a fi repartizate n folosul fondatorilor (acionarilor) persoane fizice - ceteni,
impozitul pe venit se retine din diferena dintre suma ndreptata spre achitare, lund in consideraie prevederile art. 57
1
(2) al Codului fiscal, plile din care urmeaz a retine impozitul pe venit conform art. 90 (3)al CF, precum i baza
valorica a aciunilor (cotelor de participaie) a persoanelor fizice respective, determinata in conformitate cu art. 38 sau
55 al Codului fiscal (daca anterior a fost utilizat facilitatea prevzut la acest articol), confirmat documentar in modul
stabilit. Daca plile de lichidare urmeaz a fi efectuate n forma nemonetara sau parial nemonetara si contribuabilul nu
dispune de surse suficiente pentru reinerea si achitarea impozitului respectiv, suma impozitului pe venit se achita de
ctre beneficiarii acestor plai persoanei in proces de lichidare, iar cel din urma achita impozitul respectiv la buget.
87
DIFERENTE DE CURS VALUTAR SI DE SUMA * *

Definiii
Noiunile utilizate n prezentul standard:
Curs valutar - rata de schimb a valutei strine n raport cu moneda naional.
Data nregistrrii iniiale a operaiunii n valut strin - data recunoaterii iniiale a operaiunii n valut
strin n conformitate cu standardele de contabilitate.
Diferen de curs valutar - diferen care rezult din recalcularea valutei strine n moned naional la diferite
cursuri oficiale ale leului moldovenesc.
Diferen de sum - diferen care rezult din recalcularea creanelor i datoriilor exprimate n valut strin
sau uniti convenionale la diferite cursuri oficiale ale leului moldovenesc sau cursuri de schimb stabilite n
contractele ncheiate ntre rezidenii Republicii Moldova.
Elemente monetare - active i datorii exprimate n valut strin care urmeaz a fi ncasate/achitate.
Elemente nemonetare (IAS 21) - toate elementele din bilan, altele dect numerarul, drepturile n numerar i
obligaiile n numerar. Aadar, ele includ titluri de capitaluri proprii, stocuri, cheltuieli efectuate n avans, imobilizri
corporale i conturi asociate, fondul comercial i imobilizrile necorporale.
Operaiuni n valut strin - operaiuni exprimate sau care necesit decontri n valut strin.
Unitate convenional - unitate monetar exprimat n valut strin n mrime fix sau echivalentul acesteia
n moned naional la cursul de schimb stabilit de ctre prile contractante.
Valut strin - orice valut, alta dect moneda naional.
Contabilitatea diferenelor de curs valutar
Operaiunile n valut strin includ:

- exportul/importul de active, servicii, lucrri, alte operaiuni de comer internaional;
- primirea/acordarea creditelor i mprumuturilor n valut strin;
- efectuarea investiiilor financiare n valut strin (procurarea valorilor mobiliare, cotelor de participaie
n capitalul social al entitii strine etc.);
- primirea n capitalul social a aporturilor exprimate n valut strin;
- eliberarea avansurilor spre decontare, primirea/transmiterea bunurilor n leasing i alte
operaiuni n valut strin ntre rezidenii Republicii Moldova permise de legislaia n vigoare;
- operaiunile de convertare a valutei strine.
Contabilitatea operaiunilor n valut strin se ine n valut strin i se recalculeaz n moned naional.
Echivalentul n moned naional se determin prin aplicarea cursului oficial al leului moldovenesc la data:
nregistrrii iniiale a operaiunii n valut strin;
achitrii integrale sau partiale a creanelor i datoriilor aferente operaiunilor n valut strin;
ntocmirii situaiilor financiare (data raportrii).
Operaiunile n valut strin se contabilizeaz iniial n moned naional prin aplicarea
cursului oficial al leului moldovenesc la data nregistrrii iniiale, care se determin n funcie de tipul
operaiunii:
- operaiunile bancare i de cas - data ncasrii (eliberrii) numerarului;
- exportul/importul de active, servicii, lucrri, alte operaiuni de comer internaional:
a) data ntocmirii declaraiei vamale, sau
b) data ntocmirii documentului primar care confirm trecerea dreptului de proprietate asupra
activelor sau prestarea serviciilor, lucrrilor, sau
89
c) alt dat prevzut de legislaia n vigoare;

- primirea/acordarea de credite i mprumuturi - data primirii/acordrii creditelor i mprumuturilor;
- efectuarea investiiilor financiare - data procurrii investiiilor;
- primirea n capitalul social a aporturilor exprimate n valut strin - data nregistrrii de stat a constituirii
(modificrii) capitalului social sau alt dat permis de legislaie.
Achitarea creanelor i datoriilor n valut strin se nregistreaz prin aplicarea cursului oficial al leului moldovenesc
la data achitrii. Diferenele de curs valutar favorabile i nefavorabile care apar la data achitrii creanelor i
datoriilor se recunosc ca venituri sau cheltuieli curente.
Diferentele de curs valutar favorabile apar n urmtoarele cazuri:
1) n cazul creterii cursului valutar pentru active (numerar, investiii financiare pe termen lung, creane pe
termen lung, creane curente, investiii financiare curente i altor elemente monetare);
2) n cazul scderii cursului valutar pentru datorii (datorii curente i datoriile termen lung);
3) n cazul cnd cursul valuar de schimb a valutei strine este mai mic dect cursul oficial al bncii naionale
n operaiunile de cumprare a valutei n conturile valutare deschise la banc;
4) n cazul cnd cursul valuar de schimb a valutei strine este mai mare dect cursul oficial al bncii
naionale n operaiunile de vnzare a valutei n conturile valutare deschise la banc.
Aceste diferene se nregistreaz concomitent ca majorare a veniturilor curente.
Diferentele de curs valutar nefavorabile apar n urmtoarele cazuri:
1) n cazul scderii cursului valutar pentru active (numerar, creane curente, altor elemente monetare);
2) n cazul creterii cursului valutar pentru datorii (datorii curente i datoriile termen lung);
3) n cazul cnd cursul valuar de schimb a valutei strine este mai mare dect cursul oficial al bncii
naionale n operaiunile de cumprare a valutei n conturile valutare deschise la banc;
4) n cazul cnd cursul valuar de schimb a valutei strine este mai mic dect cursul oficial al bncii naionale
n operaiunile de vnzare a valutei n conturile valutare deschise la banc.
Aceste diferene se nregistreaz concomitent ca majorare a cheltuielilor curente.
La ntocmirea situaiilor financiare elementele monetare n valut strin (numerarul, cieanele, datoriile, inclusiv
avansurile acordate i primite, investiiile financiare, cu excepia aciunilor i cotelor pri etc.) se recalculeaz prin
aplicarea cursului oficial al leului moldovenesc la data raportrii.
Elementele nemonetare n valut strin (imobilizrile necorporale i corporale, goodwillul, stocurile, capitalul
social, etc.) nu se supun recalculrii i se nregistreaz n situaiile financiare
conform cursului oficial al leului moldovenesc la data recunoaterii iniiale a acestora.
Entitatea poate recalcula elementele monetare att la data raportrii, ct i cu o alt periodicitate prevzut n politicile
contabile (lunar, trimestrial, etc.).
10. Diferenele de curs valutar favorabile i nefavorabile care apar ca rezultat al recalculrii la data raportrii a elementelor
monetare precum i a aciunilor evaluate la valoarea just, se recunosc ca venituri i cheltuieli curente.
11. In cazul n care operaiunea n valut strin a fost nregistrat ntr-o perioad de gestiune, iar achitarea se efectueaz
n alt perioad de gestiune, diferenele de curs valutar se recunosc n fiecare perioad de gestiune pn la data
achitrii.
12. Diferenele de curs valutar favorabile i nefavorabile aferente aporturilor n capitalul social al entitii,
primite de la proprietari (fondatori) strini se contabilizeaz ca venituri i/sau cheltuieli curente.
90
, ASPECTE PRACTICE IN CONCORDANTA CU CADRUL NORMATIV FISCAL
Exemplul. Conform actelor de constituire semnate, capitalul social al entitii este format integral din aporturi
bneti ale fondatorilor strini n sum de 305 898 lei (sau 25 000 dolari SUA.).
La momentul nregistrrii de stat a entiti - 8 mai 2013, fondatorii strini au virat n contul pi ovizoi iu al
acesteia aporturi n sum de 15 000 dolari SUA. Datoria fondatorilor privind aportul neachitat n mrime de 10 000
dolari SUA a fost stins la 22 iunie 2013.
Cursul oficial al leului moldovenesc la data:
' 08.05.2013 -12.2359 lei/dolar SUA;
. 22.06.2013 -12.3787 lei/dolar SUA.
In baza datelor din exemplu, entitatea contabilizeaz: n
mai 2013;
-constituirea capitalului social n mrime de 305 898 lei (25 000 dolari SUA x 12.2359 lei/dolar SUA) Dt 313
Capital nevrsat Ct 311 Capital social
-primirea numerarului n contul achitrii aporturilor fondatorilor n sum de 183 539 lei (15 000 dolari SUA x
12.2359 lei/dolar SUA)
Dt 242 Conturi curente n moned naional 243
Conturi curente n moned strin Ct 313
Capital nevrsat
n iunie 2013:
- achitarea final de ctre fondatori a capitalului nevrsat n sum de 123 787 lei (10 000 dolari SUA x 12.3787
lei/dolar SUA)
Dt 242 Conturi curente n moned naional 243
Conturi curente n moned strin Ct 313
Capital nevrsat
- diferena de curs valutar favorabil n sum de 1 428 lei [10 000 dolari SUA x (12.3787 lei/dolar SUA - 12.2359
lei/dolar SUA)]
Dt 313 Capital nevrsat
Ct 6221 Venituri din diferene de curs valutar
Contabilitatea diferenelor de sum

Diferenele de sum apar n cazul ncheierii ntre rezidenii Republicii Moldova a contractelor n care prile au
convenit asupra unor datorii pecuniare (bneti) exprimate n valut strin sau uniti convenionale, dac astfel de
contracte nu sunt interzise de legislaia n vigoare. Drept exemplu pot servi contractele privind operaiunile de leasing
(arend, locaiune), procurarea sau vnzarea de active, prestarea sau beneficierea de servicii, primirea sau acordarea de
credite i mprumuturi, alte operaiuni.
Operaiunile exprimate n valut strin sau uniti convenionale iniial se nregistreaz n moned naional
prin aplicarea cursului de schimb conform contractului ncheiat (cursului oficial al leului moldovenesc sau cursului de
schimb stabilit de prile contractante).
Achitarea creanelor i datoriilor aferente operaiunilor exprimate n valut strin sau uniti
convenionale se contabilizeaz n moned naional prin aplicarea cursului de schimb:
1) la data achitrii creanelor i datoriilor; sau
2) la data livrrii (procurrii) activelor i/sau prestrii (beneficierii) serviciilor; sau
3) stabilit n mrime fix de ctre prile contractante.
In cazul aplicrii cursului de schimb la data achitrii creanelor i datoriilor, diferenele de sum
aferente operaiunilor respective se contabilizeaz n modul urmtor:
1) diferenele de sum favorabile - ca majorare a creanelor curente i/sau altor active sau diminuare
91
a datoriilor curente i majorare a veniturilor curente;

2) diferenele de sum nefavorabile - ca majorare a cheltuielilor curente i diminuare a creanelor curente i/sau altor
active sau majorare a datoriilor curente.
Exemplul. La 10 octombrie 2013' dou entiti rezidente ale Republicii Moldova (nepltitoare de TVA) au
ncheiat un contract de vnzare - cumprare aunui imobil,valoarea acestuia fiind exprimat n
euro. La 15 octombrie2013 vnztorul a transmis dreptul de proprietate i a emis factura n valoare de
100 000 euro. Clauzele contractuale prevd efectuarea plii n moneda naional prin aplicarea cursului oficial al
leului moldovenesc la data achitrii. Achitarea a fost efectuat la 10 noiembrie 2013.
'15.10.2013 -17.8513 lei/euro,
' 10.11.2013 -17.4104 lei/euro.
In baza datelor din exemplu, se contabilizeaz:
la entitatea - vnztor:
n octombrie 2013:
- valoarea imobilului vndut n sum de 1 785 130 lei (100 000 euro x 17.8513 lei/euro)
Dt 2211 Creane curente
Ct 6212 Venituri din ieirea imobilizrilor corporale n
noiembrie 2013:
-achitarea creanelor privind |imobilu vndut n sum de 1 741 040 lei (100 000 euro x 17.4104 lei/euro)
Dt 242 Conturi curente n moned naional Ct 2211 Creane curente
- diferena de sum nefavorabil aferent vnzrii imobilului n sum de 44 090 lei [100 000 euro x (17.4104
lei/euro - 17.8513 lei/euro)]
Dt 7221 Cheltuieli din diferene de sum Ct
2211 Creane curente
la entitatea - cumprtor: n octombrie 2013:

- valoarea imobilului procurat n sum de 1 785 130 lei (100 000 euro x 17.8513 lei/euro)
Dt 121 (123) Imobilizri corporale
Ct 5211 Datoriilor curente
n noiembrie 2013:
-achitarea datoriilor pentru imobilul procurat n sum de 1 741 040 lei (100 000 euro x 17.4104 lei/euro
Dt 5211 Datoriilor curente
Ct 242 Conturi curente n moned naional
- diferena de sum favorabil aferent procurrii mrfurilor n sum de 44 090 lei [100 000 euro x (17.4104
lei/euro - 17.81513 lei/euro)]
Dt 5211 Datoriilor curente
Ct 6222 Venituri din diferene de sum.
/V
In cazul aplicrii cursului de schimb la data livrrii activelor (prestrii serviciilor) sau a unui curs
stabilit de pri n mrime fix, diferene de sum nu apar, deoarece vnztorul i cumprtorul recunosc
creanele i datoriile n baza aceluiai curs de schimb.
La data raportrii creanele i datoriile aferente operaiunilor exprimate n valut strin sau uniti
convenionale nu se supun recalculrii.
In cazul achitrii anticipate (n ayans) pentru activele livrate (procurate) sau serviciile prestate (primite)
echivalentul n moneda naional a avansului se determin prin aplicarea cursului de schimb la
92
Marcela Dlma - Mor ,n economie PRACTICE IN CONCORDANTA CU CADRUL NORMATIV FISCAL
data plii acestuia i ulterior nu se recalculeaz.

Apariia diferenelor de sum aferente operaiunilor cu achitarea n avans depinde de:
1) mrimea plii n avans: parial sau integral;
^ 2) cursul de schimb utilizat.
^ n cazul efectuam plii n avans pariale i aplicrii cursului de schimb la data achitrii creanelor i datoriilor,
diferene de sum apar doar din mrimea neadhitat a creanelor i datoriilor ca rezultat al modificam cursului de
schimb la data livrrii activelor prestrii serviciilor) i data achitrii finale. Asttel de diferene se contabilizeaz
conform pct. 16.
Exemplul. O entitate m baza contractului de vnzare -! cumprare a vndut mrfuri altei entitti n e a epublicu
Moldova. Valoarea mrfurilor este exprimat n valut strin i constituie 10 000 eura Contractul prevede aplicarea
cursului oficial al leului moldovenesc la data achitrii. La 5 ianuarie
CUm UrmrU a m mms 40% din
701 d f l valoarea contractual a mrfurilor, iar la 25 ianuarie
2014 mrfurile au fost livrate. Achitarea final a avut loc la 2 februarie 2013.
. 05.01.2014 -17.8294 lei/euro;
' . 25.01.2014 -18.1576lei/euro;
. 02.02.2014 -18.2069 lei/euro.
In baza datelor din exemplu, entitatea - vnztor contabilizeaz: n
ianuarie 2014:
- primirea avansului n contul livrrii ulterioare a mrfurilor n sum de 71318 lei (4000 euro x 17.8294 lei/euro)
Dt 242 Conturi curente n moned naional Ct
523 Avansuri primite curente
- valoarea mrfiirilor vndute n sum de 180264 lei [(71318 lei + (6 000 euro x 18.1576 lei/euro)]
Dt221 Creane curente Ct 6112 Venituri din
vnzarea mrfurilor
- ti ecei ea n cont a avansului primit anterior n sum de 71318 lei
Ct 523 Avansuri primite curente Dt
221 Creane curente n februarie 2014:
- primirea plii finale pentru mrfurile vndute n sim de 109 241 lei (6 000 euro x 18.2069 lei/euro)
Dt 242 Conturi curente n moned naional Ct
221 Creane curente
- diferena de sum favorabil aferent creanelor neachitate n sum de 295 lei [(6 000 euro x (18.2069 lei/euro -
18.1576 lei/euro)]
Dt 221 Creane curente
Ct 622 Venituri din diferene de sum
n cazul efectum plii n avans integrale i aplicrii cursului de schimb la data livrrii activelor (prestam
serviciilor) diferene de sum nu apar, dar sunt necesare decontri suplimentare ntre vnztor i cumprtor. Astfel, la
creterea cursului de schimb cumprtori# i achit vnztorului o sum suplimentar, iar la scaderea cursului de
schimb vnztorul i restituie cumprtorului o parte din avansul primit.
E e
* PluL O entitate beneficiaz de serviciile prestate de ctre o alt entitate rezident a Republicii o ova. onform
contractului, valoarea serviciilor este exprimat n valut strin i constituie 500 euro. ontractul prevede aplicarea
cursului oficial al leului moldovenesc la data prestrii serviciilor. La U noiembrie 2013 serviciile au fost achitate n
avans integral Documentele care justific prestarea serviciilor au fost ntocmite la 28 decembrie 2013, iar achitarea
final a avut loc la 3 ianuarie 2014.
93

~ 30.11.2013 -17.837^lei/euro;
.28.12.2013 -17.8844j.ei/euro.
In baza datelor din exemplu, entitatea - beneficiar al serviciilor contabilizeaz: n
noiembrie 2013:
- acordarea avansului n contul achitrii plii pentru servicii n sum de 8919 lei (500 euro x 17.8373 lei/euro)
Dt 224 Avansuri acordate curente Ct 242
Conturi curente n moned naional n decembrie 2012:
- primirea serviciilor n sum de 8942 lei (500 euro x 17.8844 lei/euro)
Dt 713 Cheltuieli curente
Ct 544 Datorii curente
- trecerea n cont a avansului acordat anterior n sum de 8919 lei
Dt 544 Datorii curente Ct 224
Avansuri acordate curente n ianuarie 2014:
- achitarea final pentru serviciile primite n sum de 23 lei (8942 lei - 8919 lei)
Dt 544 Datorii curente Ct 242 Conturi curente n moned liaional Erorile i modificrile estimrilor jcontabile
aferente diferenelor de curs valutar i de sum se contabilizeaz n conformitate cu prevederile SNC Politici
contabile, modificri ale estimrilor contabile, erori i evenimente ulterioare.
In situaiile financiare ale entitii se prezint, cel puin, urmtoarele informaii aferente:
1) diferenelor de curs valutar:
a) suma veniturilor i cheltuielilor din diferene de curs valutar;
b) valoarea elementelor contabile exprimate n valut strin;
c) efectele variaiilor semnificative ale cursului valutar nregistrate dup data raportrii;
2) diferenelor de sum:
a) suma veniturilor i cheltuielilor provenite din diferene de sum;
b) modul de contabilizare a diferenelor de sum;
c) nomenclatorul i caracteristica general a contractelor semnificative n uniti
convenionale i/sau valut strin ncheiate ntre rezidenii Republicii Moldova.
94
POLITICI CONTABILE, MODIFICRI ALE ESTIMRILOR CONTABILE,

ERORI I EVENIMENTE ULTERIOARE
In prezentul standard noiunile utilizate semnific:

Aplicare prospectiv - aplicarea unei noi politici contabile faptelor economice care au aprut dup data
aprobrii acesteia i recunoaterea efectului modificrii'. estimrii contabile n perioadele curente i viitoare afectate
de modificare.
Data raportrii - ultima zi a perioadei de gestiune pentru care se ntocmesc situaiile financiare.
Data semnrii situaiilor financiare - data la care Situaiile financiare sunt semnate de ctre persoanele
abilitate de legislaie.
Erori contabile - omisiunile sau prezentrile incorecte a informaiilor n contabilitate i/sau n situaiile
financiare ale entitii.
Estimri contabile - preconizrile i presupunerile admise de entitate pentru evaluarea, elementelor (obiectelor)
contabile n condiii de incertitudine.
Evenimente ulterioare - evenimente favorabile sau nefavorabile care au loc ntre data raportrii i data
semnrii situaiilor financiare.
Modificare a estimrii contabile - ajustarea valorii contabile a unui activ, unei datorii sa.u mrimii consumului
periodic al unui activ care rezult din evaluarea, situaiei prezente a activelor i datoriilor, precum i din preconizarea
beneficiilor i obligaiilor viitoare aferente acestora.
Politici contabile - principii, baze, convenii, reguli i.practici specifice aplicate de o entitate la. inerea
contabilitii i ntocmirea, situaiilor financiare.
Prag de semnificaie ~ criteriul prestabilit de ctre entitate pentru determinarea necesitii de a prezenta sau
corecta informaii n situaiile financiare, lund n considerare posibilitatea influenei acestor prezentri sau corectri
asupra deciziilor economice ale utilizatorilor.
Retratare retroactiv (retrospectiv) - corectarea recunoaterii, evalurii i prezentrii valorilor elementelor
(obiectelor) contabile ca i cum erorile perioadei anterioare nu ar fi existat.
Sistem de reglementare normativ a contabilitii - totalitatea actelor legislative i normative care
reglementeaz inerea contabilitii i ntocmirea situaiilor financiare (Legea contabilitii, hotrrile Guvernului,
Standardele Naionale de Contabilitate, indicaiile imetodice i alte acte normative aprobate de ctre organele abilitate
de legislaie).
Politicile contabile cuprind dou componente: selectarea i aplicarea politicilor contabile; modificarea
politicilor contabile.
Selectarea i aplicarea politicilor contabile. Politicile contabile se:
selecteaz de ctre fiecare entitate de sine stttor; i
aprob pentru fiecare perioad de gestiune de ctre organul (persoana) responsabil() pentru inerea contabilitii i
raportarea financiar.
Entitatea nou-creat aprob politicile contabile pn la prezentarea situaiilor financiare pentru prima perioada
de gestiune. Politicile contabile se:
perfecteaz printr-un document de dispoziie (hotrrej dispoziie, ordin etc.) emis de ctre organul (persoana)
responsabil() pentru inerea contabilitii i raportarea financiar; i
aplic tuturor subdiviziunilor entitii ncepnd cu prima zi a perioadei de gestiune urmtoarei celei n care politicile
contabile au fost aprobate. Politicile contabile ale entitii nou-create se aplic de la data nregistrrii de stat a acesteia.
Politicile contabile se selecteaz de ctre entitate n baza sistemului de reglementare normativ a contabilitii
care prevede diferite variante de recunoateri, evaluare i contabilizare a elementelor (obiectelor) contabile. De
exemplu:
95
metoda de amortizare a activelor imobilizate;

metoda de evaluare curent a stocurilor;
metoda de recunoatere a veniturilor din prestarea serviciilor.
In cazul cnd sistemul de reglementare normativ a contabilitii nu stabilete metodele de inere a contabilitii
referitor la un aspect concret, entitatea este in drept s elaboreze metoda respectiv. In acest caz, succesiunea aplicrii
prevederilor este urmtoare:
1) Cadrului general conceptual pentru raportarea financiar;
2) Standardelor Naionale de Contabiltate i IFRS n care sunt reglementate aspecte similare;
3) altor acte normative privind aspectul respectiv sau un aspect similar.
In politicile contabile nu se includ procedeele cu o singur variant de realizare, cele stabilite de actele
normative, ntruct acestea sunt unice i obligatorii pentru utilizare. De exemplu:
componena i modul de formare a costului de intrare a activelor imobilizate i circulante,
modalitatea de reflectare a stocurilor n situaiile financiare,
modul de contabilizare a diferenelor de curs valutar.
Aceste exemple reprezint procedee: cu o singur variant de realizare i nu trebuie incluse n politicile
contabile.
La selectarea i aplicarea politicilor contabile trebuie respectate principiile de baz i caracteristicile
calitative ale informaiilor din situaiile financiare prevzute de Legea contabilitii i a Standardelor Naionale
de Contabilitate. Politicile contabile se prezint n situaiile financiare n modul prevzut de:
SNC Politici contabile, modificri ale estimrilor contabile, erori i evenimente ulterioare; i
SNC Prezentarea situaiilor financiare.
Politicile contabile trebuie selectate i aplicate n mod consecvent pentru fapte economice similare n cursul
perioadei de gestiune, precum i de la o perioad de gestiune la alta.
Modificrea politicilor contabile. Modificarea politicilor contabile se permite doar n cazul n care aceasta:
este cerut de sistemul de reglementare normativ a contabilitii;
are ca rezultat informaii mai relevante i credibile referitoare la faptele economice ale entitii.
Nu se consider modificri ale politicilor contabile:
aprobarea unei politici contabile pentru fapte economice care difer ca esen de cele care au avut
loc anterior;
apiobaiea unei politici contabile pentiu fapte economice care nu au avut loc anterior sau care au fost nesemnificative.
Modificrile politicilor contabile se aplic prospectiv de la:
data prevzut de SNC i alte acte normative puse n aplicare sau modificate;
nceputul urmtoarei perioade de gestiune sau de la alt dat stabilit de ctre organul (persoana) responsabil() pentru
inerea contabilitii i raportarea financiar.
Politicile contabile se selecteaz de ctre fiecare entitate de sine stttor si se anrolm neutru flecare
perioad de est iu ne de ctre or anul (persoana) responsabil () neutru tinerea contabilitii si raportarea
financiar. Entitatea nou-creat aprob politicile contabile pn la prezentarea situaiilor financiare pentru prima
perioada de sestiune)
In funcie de necesitile informaionale ale utilizatorilor entitatea poate aplica retroactiv modificrile politicilor
contabile n conformitate cu IAS 8 Politici contabile, modificri ale estimrilor contabile i erori.
Modificri ale estimrilor contabile
Estimrile contabile se aplic pentru evaluarea elementelor contabile n cazuri de incertitudine
96
E PRACT,CE IN
Marcela Dima - doctor n economie CONCORDANTA CU CADRUL NORMAVV FISCAL
aferenta condiiilor sau evenimentelor viitoare. De exemplu, se pot solicita modificri cu privire la:
duratele de utilizare a imobilizrilor corporale amortizabile i valorile reziduale ale acestora;
mrimea provizionului pentru garanii acordate clienilor;
valoarea just, a investiiilor imobiliare;
valoarea realizabil net a stocurilor.
TT, * . J7ftl'ririle contablle se bazeaz pe cele mai recente i credibile informaii detinute de entitate.
Utilizarea estimrilor contabile ntemeiate este o parte esenial a ntocmirii situatiilor financiare i nu pune
;
la ndoiala veridicitatea acestora.
* Estimrile contabile pot necesita revizuiri n urma schimbrilor n circumstanele pe care s- au bazat aceste
estimri, apariiei noilor informaii sau acumulrii experienei.Revizuirea estimrilor contabile
an ale aCeSt0m Care nu se trateaz ca
contabil Codificri ale politicilor contabile sau erori
Modificarea bazei (procedeului, metodei) de evaluare la activelor i datoriilor aplicate de entitate lepiezmta o
modificare a politicilor contabile, i nu o modificare a estimrii contabile. n cazul n care este dificil de a distinge
modificarea politicilor contabile de modificarea estimrii contabile, modificarea respectiva este tratat ca o modificare a
estimrii contabile.
Efectul modificam estimrii contabile se recunoate n mod prospectiv ncepnd cu data modificrii estimm i
nu aiecteaz perioadele de gestiune anterioare.
Efectul modificrii estimrii contabile, cu excepia, modificrii estimrii contabile, care afecteaz n mod
direct datoriile sau capitalul propriu al entitii, se recunoate prin ajustarea concomitent a valorii activelor,
datoriilor i a elementelor respective ale capitalului propriu n perioada de gestiune, n care are loc modificarea,
SQ nregistreaz ca venituri sau chelluieli/cosuri ale perioadei de gestiune, n care are loc modincaiea, dac este
afectat numai perioada respectiv;
Erori contabile
Erorile contabile pot aprea la contabilizarea i prezentarea elementelor (obiectelor) contabile n urma:
,. . * aplicrii incorecte a prevederilor sistemului de reglementare normativ a contabilittii si
9
politicilor contabile;
" I
comiterii greelilor de calcul;
nenregistrrii, nregistrrii multiple i/sau interpretrii greite a faptelor economice;
fraudelor i delapidrilor.
Nu se trateaz ca erori:
modificrile politicilor i estimrilor contabile;
lipsurile i plusurile de active i datorii constatatej la inventariere;
sumele amenzilor, penalitilor i despgubirilor {pentru prejudiciul cauzat;
pierderile aferente produciei rebutate care a fost fabricat n anii precedeni;
sumele creanelor compromise i datoriilor expirae decontate;
abaterile costului efectiv al activelor de la cel normativ;
primele calculate spre plat n perioada de gestiune curent conform rezultatelor activittii entitii in
anii precedeni; ,
pierderile aferente returnrii activelor livrate n anii precedeni;
sumele reducerilor de pre;
discontunlor i rabaturilor acordate/primite n perioada de gestiune pentru livrrile/achiziiile

1
etectuate m anii precedeni.
Corectarea erorilor contabile. Este condiionat de faptul dac acestea sunt:
semnificative; sau
nesemnificative.
97
O eroare contabil se trateaz ca Semnificativ dac ea individual sau n comun cu alte erori din aceeai perioad
de gestiune poate influena deciziile economice ale utilizatorilor luate n baza situaiilor ifinanciare.
I
Entitatea apreciaz de sine stttor semnificaia erorilor lund n considerare natura, precum i mrimea acestora
n comparaie cu pragul! de semnificaie. Pragul de semnificaie se stabilete n politicile [contabile ale entitii ca un
criteriu unic aplicabil pentru toate elementele situaiilor financiare, sau ca 'fteva criterii pentru grupe separate de
elemente. Pragul de semnificaie se determin n mrime absolut jsau relativ cum ar fi o sum fix sau uh procent de
la mrimea elementului (grupului de elemente) din jsituaiile financiare.
Situaiile financiare nu se consider! conforme cu SNC n cazul ncare conin fie erori semnificative,
[fie erori nesemnificative comise n mod intenionat pentru a obine o anumit prezentare a poziiei
financiare, a performanei financiare sau a:fluxurilor de numerar.
Modul de corectare a erorilor depinde de perioada comiterii i perioada depistrii acestora:
eroarea comis i depistat n: aceiai perioad de gestiune se corecteaz prin nregistrri de
|ajustare n luna n care s-a depistat eroarea ;;
eroarea comis n perioad de gestiune curent i depistat dup sfritul acestei perioade, dar pn la semnarea
situaiilor financiare, se corecteaz prin nregistrri de ajustare pentru ultima lun a acestei jperioade;
eroarea comis n oricare perioad de gestiune precedent i depistat pn la sfritul perioadei de gestiune curente (dar
dup semnarea situaiilor financiare pentru perioada n care s-a comis eroarea), se corecteaz prin nregistrri de
ajustare n luna n care s-a depistat eroarea;
eroarea comis n oricare perioad de gestiune precedent i depistat dup sfritul perioadei de gestiune curente dar
pn la semnarea situaiilor financiare, se corecteaz prin nregistrri de ajustare pentru ultima lun a perioadei de
gestiune curente.
Corectarea erorii comise i depistate n perioada de gestiune curent se efectueaz n modul urmtor:
n cazul depistrii corespondenei conturilor contabile eronate - se anuleaz nregistrarea eronat prin stornare sau prin
nregistrare contabil ! invers conform politicilor contabile ale entitii, cu ntocmirea concomitent a nregistrrii
contabile corecte;
n cazul n care suma nregistrat eronat este mai mare dect suma corect - diferena se anuleaz
prin stornare sau prin nregistrare contabil invers conform politicilor contabile ale entitii;
n cazul lipsei nregistrrii contabile - se ntocmete nregistrarea contabil respectiv;
n cazul n care suma nregistrat eronat este mai mic dect suma corect ~ diferena se reflect
prin nregistrarea contabil suplimentar n aceeai coresponden a conturilor.
Corectarea erorilor comise n perioadele de gestiune precedente se efectueaz n felul urmtor:
n cazul depistrii erorii care! condiioneaz apariia profitului perioadelor precedente - se nregistreaz ca majorare a
creanelor sau altor active, diminuare a datoriilor, amortizrii sau deprecierii activelor concomitent cu majorarea
coreciilor rezultatelor perioadelor precedente;
n cazul depistrii erorii care; condiioneaz apariia pierderii perioadelor precedente - se nregistreaz ca diminuare a
coreciilor rezultatelor perioadelor precedente concomitent cu diminuarea creanelor sau altor active, majorarea
datoriilor, amortizrii sau deprecierii activelor.
Corectarea erorilor comise n perioadele de gestiune precedente nu determin modificarea i prezentarea
repetat a situaiilor financiare ale anilor precedeni, precum i nu cere corectarea informaiilor comparative prezentate
n situaiile financiare ale perioadei de gestiune curente. n cazul erorii semnificative, informaiile comparative
corectate prin retiiatarea retroactiv se prezint n notele la situaiile financiare, dac efectul retratrii retroactive este
semnificativ.
Corectarea erorilor contabile se perfecteaz documentar conform Legii contabilitii.
Evenimente ulterioare datei raportrii
Evenimentele ulterioare datei raportrii includ toate evenimentele care au loc ntre data raportrii i data semnrii
situaiilor financiare care iu influenat sau pot influena poziia financiar, performana
98
Marce/a Dima - doctor n economie
financiar sau fluxul de numerar al entitii.

Evenimentele ulterioare datei raportrii includ:
evenimente ulterioare care conduc la ajustarea situaiilor financiare - evenimente ce confirm condiiile care au existat la
data raportrii.
evenimente ulterioare care nu conduc la ajustarea situaiilor financiare - evenimente care indic asupra condiiilor
aprute dup data raportrii.
Evenimente ulterioare care conduc la ajustarea situaiilor financiare
Entitatea trebuie s-i ajusteze valorile recunoscute n situaiile financiare pentru reflectarea evenimentelor ulterioare
care conduc la ajustarea situaiilor financiare. Aceste evenimente confirm faptul c la data raportrii activul sau datoria
deja exista, ns dup aceast dat au aprut circumstane care exercit o influen semnificativ asupra mrimii
acestora.
Evenimentele ulterioare care conduc la ajustarea situaiilor financiare se contabilizeaz prin modificarea (corectarea)
elementelor (obiectelor) contabile (activelor, capitalului, datoriilor, veniturilor, cheltuielilor) sau prin nregistrarea
elementelor care nu au fost anterior recunoscute. nregistrrile contabile aferente evenimentelor care conduc la ajustarea
situaiilor financiare se reflect n ultima zi a perioadei de gestiune.
Exemple de evenimente ulterioare care conduc la ajustarea situaiilor financiare sunt:
soluionarea dup data raportrii a unui litigiu care confirm c entitatea avea o datorie existent la data raportrii.
Entitatea ajusteaz orice provizion recunoscut anterior, legat de acest litigiu, sau recunoate un nou provizion;
declararea insolvabilitii unui client, survenit ulterior datei raportrii, care confirm c la data
raportrii exista deja o pierdere aferent creanei acestuia. n acest caz, entitatea trebuie s ajustezevaloarea
contabil a creanelor comerciale la data raportrii cu suma creanei clientului declarat insolvabil prin constituirea
(ajustarea) unui provizion privind creanele compromise;
Evenimente ulterioare care nu conduc la ajustarea situaiilor financiare
Entitatea nu trebuie s ajusteze situaiile financiare pentru reflectarea evenimentelor ulterioare datei raportrii care
indic condiiile aprute n perioada de gestiune urmtoare i nu snt legate de situaia activelor i datoriilor la data
raportrii. Informaiile privind evenimentele ulterioare semnificative se prezint n note la situaiile financiare.
Exemple de evenimente ulterioare care nu conduc la ajustarea situaiilor financiare sunt:
adoptarea unei decizii de reorganizare sau restructurare a entitii;
anunarea unui plan de ntrerupere a unei activiti;
tranzacii de proporii cu imobilizri corporale, investiii imobiliare i alte active;
aciuni ale organelor de stat (de exemplu, naionalizarea, exproprierea unor active cu valoare semnificativ), distrugerea
unei pri semnificative a activelor entiti n urma altor evenimentelor excepionale (de exemplu, accidente, incendii,
calamiti naturale);
tranzacii de proporii cu titluri de valoare emise de entitate;
modificri semnificative a cursului de schimb valutar sau a preurilor activelor;
asumarea unor angajamente sau datorii contingente, de exemplu, prin emiterea de garanii
semnificative;
nceperea unui litigiu major generat n exclusivitate de evenimente ulterioare perioadei de gestiune etc.
Continuitatea activitii
Situaiile financiare nu se ntocmesc n baza principiului continuitii activitii dac dup data raportrii
conducerea decide s lichideze entitatea, este nevoit s-i ntrerup sau s-i diminueze semnificativ activitatea i nu
are alt alternativ dect s procedeze astfel. De exemplu, ca evenimente care pot fi premize sau probe pentru
neaplicarea principiului continuitii activitii servesc:
pierderile semnificative;
99
problemele constante cu lichiditile;

reducerea volumului vnzrilor;
insuficiena capitalului;
prognozele negative n privina fluxurilor de numerar;
iniierea procedurii de insolvabilitate.
Dac principiul continuitii activitii nu mai este adecvat, entitatea va ntocmi situaiile financiare n baza altor
principii i metode i nu va recurge la ajustarea elementelor recunoscute n situaiile financiare conform metodelor
acceptate iniial. Astfel, dac entitatea planific s-i nceteze activitatea n urmtoarele 12 luni de la data raportrii
aceasta trebuie s:
transfere toate activele imobilizate n cele circulante i datoriile pe termen lung n cele curente;
evalueze toate activele la valoarea de pia;
recunoasc datorii contingente n legtur cu rezilierea contractelor i posibilele sanciuni care i
pot fi aplicate de ctre persoanele tere etc.
In situaiile financiare ale entitii se prezint cel puin urmtoarele informaii privind:
politicile contabile:
metodele (procedeele) contabile selectate n baza sistemului de reglementare normativ a
contabilitii;
metodele (procedeele) contabile elaborate de ctre entitate, de sine stttor;
natura i motivele modificrilor politicilor contabile;
modificrile estimrilor contabile:
a) natura i suma modificrii unei estimri contabile ce afecteaz perioada de gestiune
curent sau care se ateapt s aib un efect n perioadele de gestiune viitoare;
b) faptul privind imposibilitatea determinrii sumei efectului din modificarea unei sau altei estimri
contabile asupra perioadelor de gestiune viitoare;
erorile contabile:
a) natura erorii semnificative aferente oricrei perioade precedente i valoarea corectrii respective;
b) informaiile comparative retratate retroactiv n urma corectrii erorilor semnificative aferente oricrei
perioade precedente;
c) faptul privind imposibilitatea retratrii retroactive a informaiilor comparative.
evenimentele ulterioare datei raportrii:
a) data semnrii situaiilor financiare i persoanele abilitate s le semneze;
b) natura i efectul financiar al evenimentelor ulterioare care ajusteaz sau nu situaiile
financiare. Dac efectul financiar al evenimentelor ulterioare nu poate fi evaluat entitatea
trebuie s menioneze acest fapt.
MODEL Politici contabile SA VIITORUL
Aprobat prin Ordinul nr. 88
din 20 decembrie 2014
Politici contabile pe anul 2015
Dispoziii generale
1.1. Contabilitatea se ine de serviciul contabil (art. 13 alin. (3) lit. b), Legea contabilitii).
1.2. Politicele contabile i modificrile acestora se aplic prospectiv (pct. 6 i 15 din SNC Politici
100
contabile, modificri ale estimrilor contabile, erori i evenimente ulterioare).

1.3.Rspunderea pentru inerea contabilitii i ntocmirea situaiilor financiare revine conductorului (directorului)
entitii (art. 13, alin.(l), Legea contabilitii).
1.4.Contabilitatea se ine n baza sistemului contabil n partid dubl cu prezentarea situaiilor financiare complete (art. 15,
alin.(3), Legea contabilitii)
1.5.Entitatea nregistreaz elementele contabile n baza contabilitii de angajamente (art. 17, alin.(2), Legea
contabilitii).
1.6.Faptele economice seperfecteaz prin formulare tipizate de documente primare, precum i formulare elaborate de
entitate de sine stttor (art. 19, alin.(3), Legea contabilitii), prezentate n anexa 1 .
1.7.Documentele primare se ntocmesc pe suport de hrtie (art. 19, alin.(4), Legea contabilitii).
1.8.Responsabilitatea pentru ntocmirea i semnarea documentelor primare o poart persoanele prevzute n anexa 2 (art.
19, alin.(l 1), Legea contabilitii).
1.9.Documentele de cas, bancare i de decontare se semneaz de ctre conductorul (directorul) i contabilul-ef al
entitii (art. 19, alin.(12), Legea contabilitii).
1.10. Entitatea contabilizeaz faptele economice n baza planului de conturi de lucru prezentat n anexa J(art.
22, alin.(3), Legea contabilitii i pct.13 din Recomandrile metodice privind tranzitia la noile SNC).
1.11. Entitatea utilizeaz formularele registrelor contabile, elaborate de sine stttor (art. 23, alin.(2), Legea
contabilitii), care sunt prezentate n anexa 4.
1.12. Registrele contabile se ntocmesc n form electronic (art. 23, alin.(5), Legea contabilitii).
1.13. Registrul contabil obligatoriu care servete drept baz pentru ntocmirea situaiilor financiare este Cartea
mare (art. 23, alin.(6), Legea contabilitii).
1.14. Perioada de gestiune coincide cu anul calendaristic {art. 32, alin.(l), Legea contabilitii).
1.15. Situaiile financiare se semneaz de ctre conductorul (directorul) entitii (art. 36, alin.(l)lit.c), Legea
contabilitii).
1.16. Situaiile financiare se prezint pe suport de hrtie (art. 38, alin.(8), Legea contabilitii).
1.17. Inventarierea elementelor contabile se efectueaz n termenile prevzute n anexa 5 (art. 24, Legea
contabilitii).
1.18. Pragul de semnificaie se stabilete n mrime absolut (de indicat suma concret, de exemplu, 5000 lei)
ca un criteriu unic aplicabil pentru toate elementele contabile (pct. 30 SNC Politici contabile, modificri ale
estimrilor contabile, erori i evenimente ulterioare)
1.19. Auditul intern se efectueaz de ctre serviciul de audit intern (art. 41, alin.(3), Legea contabilitii).
1.20. Erorile contabile se corecteaz prin nregistrri contabile de stornare i suplimentare (pct.33, SNC
Politici contabile, modificri ale estimrilor contabile, erori i evenimente ulterioare).
1.21. Documentele contabile se pstreaz pe suport de hrtie (art. 43, alin.(l), Legea contabilitii).
1.22. Entitatea aplic normele de consum al carburanilor i lubrifianelor i normele de parcurs al anvelopelor
pentru mijloacele de transport auto (anexele 6, 7) elaborate n baza normelor aprobate prin Ordinile Ministerului
Transporturilor i Gospodriei Drumurilor nr. 172 din 09.12.2005 i nr. 124 din 29.07.2005
Procedee contabile pentru care actele normative prevd diferite variante
Imobilizri necorporale i mijloace fixe
Investiii imobiliare
Contracte de leasing
101
Deprecierea activelor
Stocuri
Cheltuieli anticipate
Capital propriu i datorii

2.55 Entitatea constituie rezerve (se indic componena concret) pe seama profitului net (pct. 18, SNC
Capital propriu i datorii);
2.56 n componena altor elemente de capital propriu se include surplusul de reevaluare (pct. 27, SNC Capital
propriu i datorii). Vaiante posibile:
n componena altor elemente de capital propriu se includ fondurile (pentru ONG);
n componena altor elemente de capital propriu se includ subveniile (pentru entitile cu proprietate public).
2.57 Veniturile anticipate se deconteaz la venituri curente n mod uniform (pct. 64, SNC Capital propriu i
datorii).
Variant posibil: veniturile anticipate se deconteaz la venituri curente prin (de indicat metoda concret
aplicat de entitate)
2.58 Diferena dintre suma datoriilor privind bunurile primite n gestiune economic i valoarea contabil a
bunurilor returnate se deconteaz la venituri curente (pct. 65, SNC Capital propriu i datorii).
Variante posibile:
Diferena dintre suma datoriilor privind bunurile primite n gestiune economic i valoarea contabil a bunurilor
returnate se recupereaz n numerar sau sub alt form de compensare;
Diferena dintre suma datoriilor privind bunurile primite n gestiune economic i valoarea contabil a bunurilor
returnate se deconteaz la majorarea capitalului social.
2.59Entitatea constituie provizioane pentru acoperirea cheltuielilor (pierderilor) eventuale privind reparaia i
deservirea n cursul perioadei de garanie a activelor vndute (pct. 81, SNC Capital propriu i datorii). Variant
posibil: entitatea nu constituie provizioane (sau constituie provizioane - de indicat tipurile provizioanelor).
Costuri de producie
Venituri
Cheltuieli
Diferene de curs valutar
Impozit pe venit
Procedee contabile elaborate de sine stttor (art. 16, alin.(4), Legea contabilitii).
Anexe la Ordinul nr. 88 din 20 decembrie 2014
Anexa 1 Formularele documentelor primare elaborate de entitate;
Anexa 2 Lista funciilor persoanelor responsabile de ntocmirea i semnarea documentelor primare; Anexa
3 Planul de conturi de lucru;
Anexa 4 Formularele registrelor contabile elaborate de entitate;
Anexa 5 Termenele de efectuare a inventarierii activelor i datoriilor;
Anexa 6 Normele de consum al carburanilor i lubrifianilor;
102
Anexa 7 Normele de parcurs al anvelopelor pentru mijloacele de transport auto;

Anexa 8 Componena cheltuielilor de distribuire;
Anexa 9 Componena cheltuielilor administrative;
Anexa 10 Componena altor cheltuieli ale activitii operaionale.
La elaborarea politicilor contabile proprii entitatea trebuie _ s selecteze Uuoidoar
oa i s aplice tiucic proceuee
acele procedee
contabile care rezulta dm particularitile activitii i necesitile informaionale ale beneficiarilor
utilizatorilor de informaii financiare.
103
PREZENTAREA INFORMAIILOR REFERITOARE LA PRILE AFILIATE

I ASOC IERILE IN PARTICIPATIE
Obiectivul SNC Pri afiliate : . interesele n asocierile n participaie, precum si IAS 24
Prezentarea informaiei cu privire la tranzaciile cu prile afiliate,, este de a asigura informarea
necesar atunci cnd poziia financiar sau performana financiar pot fi afectate de existena prilor legate i
a tranzaciilor cu acestea.
n absena informaiilor referitoare la tranzaciile cu prile legate, utilizatorii situaiilor financiare ar putea
concluziona c ntreprinderea a acionat independent i n propriul interes. n aceste condiii, ei puteau presupune c
toate tranzaciile au fost ncheiate n condiii normale i la valoarea just.
Patru cerine aferente dezvluirii informaiei

Identificarea relaiilor i tranzaciilor cu prile afiliate
Identificarea soldurilor existente neachitate dintre o entitate i prile sale afiliate Identificarea
circumstanelor n care dezvluirea elementelor din (1) i (2) este necesar, i
Determinarea dezvluirilor care urmeaz a fi efectuate despre aceste elemente
Ce este o parte afiliat (legat)?

Entitile sunt considerate drept pri afiliate dac una din acestea posed:
^ Control,
Control comun, sau
Influen semnificativ asupra entitii secundare.
Prile afiliate sunt acele entiti care se afl sub controlul comun al aceleiai companii mame.
Controlul
Puterea de guvernare a politicilor financiare si operaionale ale unei entiti astfel nct s obin beneficii din
activitile sale.
^ Forma juridic: Se consider c compania mam deine controlul asupra Companiei dac aceasta direct
sau indirect deine n proprietatea sa mai mult deet 50% din drepturile de vot n Companie prin filiale.
Esena relaiei: Compania mam care deini 50% sau m ii puin din drepturile de vot n Companie (filial) are
controlul Companiei dac:
^ In baza acordului, compania mam are puterea de control asupra drepturilor de vot a altor acionari ai Companiei
Contractul sau Statutul specific faptul c compania mam deine puterea de guvernare a politicilor financiare i
operaionale ale Companiei ^ Compania mam are dreptul s numeasc sau s demit majoritatea membrilor Consiliului
de Administrare sau abilitatea Companiei de gestionare a voturilor acestora
Controlul Comun. Controlul comun reprezint partajarea convenit contractual a controlului asupra unei activiti economice i acesta
exist numai atunci cnd deciziile strategice financiare i operaionale cu privire la activitate necesit un consimmnt unanim a prilor care
partajeaz controlul (companiile cu capital mixt).
Influena Semnificativ. Puterea de participare la deciziile financiare i operaionale ale unei entiti. ns fr
exercitarea controlului asupra acestor politici.
Forma juridic: Se consider c investitorul are o influen semnificativ asupra Entitii dac acesta deine
direct sau indirect prin filiale 20-50% din drepturile de vot n aceast entitate juridic.
Esena relaiei:
Reprezentarea n Consiliul de Administrare al Companiei
2) Participarea la procesul de luare a deciziilor strategice financiare i operaionale ale Companiei
3) Tranzacii semnificative ntre comparjiile Investitorului i Companie
104
) Implicarea managerilor investitorului n realizarea operaiunilor Companiei, n baza crora aceti manageri
dem puterea de a afecta semnificativ deciziile financiare i operaionale ale Companiei
5) ncrederea i dependena semnificativ a Companiei de asigurarea cu informaii tehnologice din partea
investitorului
Scopul dezvluirii informaiei privind prile afiliate Poziia financiar

a Companiei i profitul sau pierderea pot fi afectate de existenta prilor afiliate din urmtoarele motive:
S Prile afiliate pot miia tranzacii care n alte condiii nu ar fi avut loc (tranzactii fr vre-un scop economic).

^ * iile afiliate pot iniia tranzacii care nu ar fi iniiate de prile ne-afiliate.
Y [)|eurile la care tranzac
iile sunt realizate ntre prile afiliate pot fi semnificativ diferite de preurile
r
la care aceste tranzacii sunt realizate ntre prile ne-afiliate (im pre mai mic sau mai mare dect preul de pia).
^ ^ Pura existena a relaiei cu prile afiliate poate avea un efect asupra operaiilor Companiei cu entitile care
nu sunt afiliate.
^ Tranzaciile nu ar fi avut loc dac nu ar fi vorba despre ,o parte afiliat.
^ Din motivul relaiei cu partea afiliat, Compania nu realizeaz anumite tranzactii care ar fi efectuate
n alte condiii.
Componenta prilor afiliate

Partea afiliat A, este afiliat cu o entitate, dac:
a. direct sau indirect, prin unul sau mai muli intermediari, partea:
i. controleaz, este controlat de ctre, sau se afl sub controlul comun cu, entitatea (aceasta se refer la
companiile mame, filiale i filiale surori);
ii. aie un interes n entitate care ofer o influen semnificativ asupra entitii, sau
iii. deine un control comun asupra entitii;
b. partea este un asociat al entitii;
c. partea este o companie mixt n care entitatea este proprietar
d. partea este un membru al personalului cheie de conducere al entitii (de exemplu, membru al Consiliului
entitii, organului executiv, comisiei de cenzori sau al altor organe de conducere);
e. partea este un membru apropiat al familiei oricrei persoane fizice menionate n paragraful (a) sau
f. partea este o entitate care este controlat, n comun sau influenat semnificativ de ctre, sau pentru care
drepturile de vot semnificative n aceast entitate aparine, direct sau indirect, orice persoan fizic
menionat n paragraful (d) sau (e); sau
g. partea este un plan de beneficii de dup angajare n beneficiul angajailor entitii, sau al oricrei entiti care
este o parte afiliat entitii.
Cine sunt membrii apropiai ?
Membru apropiai de familie ai unei persoane fizice sunt membrii familiei acestuia care pot influena sau pot fi
influenai de ctre aceast persoan fizic n afacerile sale cu entitatea. Acestea pot include:
a. Partenerul de via sau copii persoanei fizice,
b. Copiii partenerului de via al persoanei fizice; i
c. Persoanele dependente ale persoanei fizice sau partenerulî de via al persoanei fizice (cum
ar fi, prinii, soul/soia i copii acestora).
Dezvluirea informaiei
(a) Relaia dintre compania mam i filial
105
- Dezvluirea informaiei cu privire la natura relaiei, indiferent dac vreo tranzacie dintre acestea a
avut loc
Situaiile financiare ale filialei cuprinde informaia cu privire la numele companiei mame i entitatea care
deine controlul final
(b) Informaia cu privire la categoriile totale i separate de beneficii pentru personalul cheie de conducere (avnd
autoritatea i ies ponsabilitatca pentru planificare, direcionare i control al activitilor entitii, n mod
direct sau indirect)
- Beneficiile pe termen scurt ale angajailor
- Beneficii de dup angajare
- Alte beneficii pe termen lung
- Compensaii pentru ncetarea contractului
- Plata bazat pe aciune
(c) n caz dac are loc vreo tranzacie dintre Companie i persoanele sale afiliate:
Natura relaiilor prii afiliate
Informaia despre tranzaciile i soldurile scadente necesare pentru nelegerea efectelor poteniale ale entitilor
afiliate asupra situaiilor financiare ale Companiei:
4, .
* .
Dezvluirile minime de informaii Suma tranzaciei;

S Soldurile scadente ale prilor afiliate mpreun cu termenele i condiiile acestora, inclusiv faptul
dac acestea sunt asigurate i detalii cu privire la orice garanie primit;
S Provizioane pentru creane ne-performante;
Cheltuieli pentru perioada ce se refer la datoriile ne-performante.

Contracte de societate civil

In prezentul standard noiunile utilizate semnific:
Angajament comun - un angajament (de tip exploatri n participaie i asociere n participaie) n care dou sau
mai multe pri dein controlul comun.
Contract de societate civil - un an ga ament comun de tip exploatare n participaie n cadrul cruia dou
sau mai multe pri desfoar o activitate economic supus controlului comun far a constitui o persoan
juridic, mprind ntre ele beneficiile (foloasele) i pierderile.
Contractul de societate civil reprezint o form a angajamentului comun, de tip exploatare n participaie n
cadrul cruia dou sau mai liiulte pri desfoar o activitate economic supus controlului comun far a constitui o
persoan juridic, mprind ntre ele beneficiile (foloasele) i pierderile. Urmtoarele caracteristici sunt comune
tuturor angajamentelor comune:
^ Dou sau mai multe pri sunt ldgate printr-un angajament contractual; i ^
Angajamentul contractual stabilete controlul comun.
Control comun - control partajat a unei activiti economice convenit prin contract care exist numai n cazul
cnd deciziile legate de activitile relevante necesit consimmntul unanim al prilor care dein controlul comun.
Pentru a evalua dac o entitate deine controlul n comun ntr-un angajament, o entitate trebuie s evalueze mai nti
dac toate prile sau un grup al prilor:
Controleaz angajamentul. Atunci cnd toate prile sau un grup al prilor analizate n mod colectiv sunt capabile s
coordoneze activitile care influeneaz semnificativ rezultatele angajamentului (adic activitile relevante), prile
controleaz n comun angajamentul.
Deine controlul n comun al angajamentului. Controlul comun exist numai atunci cnd este necesar consimmntul
unanim al prilor care controleaz n mod colectiv angajamentul pentru a decide cu privire la activitile relevante.
106
Nr. crt. Suma, lei
Indicatori Total inclusiv
A - 45% B - 55%
I. Venituri din vnzri 2 941 920 1 323 864 1 618 056
2. Costul vnzrilor 2 083 860 1 200 000 883 860
3. Profitul brut (rd. I - rd.2) 858 060 123 864 734 196
4, Cheltuielile de distribuire 137350 x 137 350
5. Rezultatul (profitul) din activitatea controlat n comun 720 710 123 864 596 846
(rd ^ rd 4^

, "SPECr
ASPECTE ***IN
PRACTICE CONCORDANTA CU CADRUL NORMATIV FISCAL
InControlul
anul 201X comun reprezint
entitatea noiunea
A a predat cheie
spre a acestei entitii
prelucrare pri a standardului.~
B 1 000 tone de struguri la cost de 3 000 ............
lei/ton.
h
active /aâctiri* TT
Din strugurii primii entitatea B a fabricat vin brut n volum de 61 290 dkl, la un cost de 85 lei/dkl. Cheltuielile de ^
rev2u
asociaiilor
distribuire la creareadeunei
prestate terisocie c X1 d137
au alctuit e 7k' 350
a^ Plei. * primul
n ^ legislaie.
an deContribuiile
activitate ninclusiv drepturileBlor
comun entitatea a patrimonii!
comercializat
40% din
Patr mol, volumul fabricat, la pre de 120 lei/dkl, cu achitarea integral a cotei entitii
eC n miCe A. aflate
ta
< sesia
Prin contractul de societate

desfurrii societarii civile prici 5 Zmri ^ civil entitatea
Pr PnU B este desemnat n calitate de asociat-conductor.
5
' n baza
profe datelor

din exemplu entitile n anul 20IX contabilizeaz:
comun a asociatilor, dac antractul nu prevede' entitatea A:
m
S M e
N*
costul strugurilor transmii entitii B, ca coresponden intern a stocurilor n valoare de 3 000 000 lei (1 000 tone x 3
000 lei/ton) - ca majorare a stocurilor transmise spre prelucrare i diminuare a strugurilor aflai n stoc: DT211 CT
..........- ~ - -22Kss3r.,Sr
211.
veniturile curente aferente activitii controlate n comun (din vnzarea vinului brut) n sum de 1 323 864 lei (2 941
920 lei x 45%) - ca majorare concomitent a creanelor prilor afiliate i a veniturilor curente: DT 223 CT 611;
costul vnzrilor * )aferente activitii
rara active controlate
comune; n i/sau
comun n sum de 1 200 000 lei (3 000 000 lei x 40%) - ca majorare
a costului vnzrilor
b) cu i diminuare
active comune. a costului stocurilor predate spre prelucrare DT 711 CT 211;
numerarul ncasat din activitatea controlat n comun n sum de 1 323 864 lei - ca majorare a numerarului i
diminuare n +aucreanelor
i prilor afiliate DT 242 CT 223.
Contabilitateaoperaiunilor fr active comune
entitatea B:
Contabilitatea operaiunilor Par active comune poate fi inuta de ctre
costul ato deSem primii
b) strugurilor Pri C n,raCtUl dC S de,ate CMS
" de la entitatea ' A* la valoarea de 3 000 000 lei - ca nregistrare (majorare) n contul
1
procein iTp^z:,oL:s,rv:comun; fiec?asoc,at *aps a
extrabilanier (915);
costurile de fabricare a vinului brut n sum de 2 209 650 lei (61 290 dkl x 85 lei - 3 000 000 lei) - ca majorare a
costurilor de producie i diminuare a costului stocurilor, majorare a datoriilor curente, a amortizrii activelor - *
imobilizate etc. DT 811
Contabilitatea CT 211, 521,
operaiunilor far124;
active comune se tine senarat nat f
costul pe
civile, strugurilor
subconturi consumai
analiticepentrudiqtinrtp fabricarea
r^fi ^ vinuluiA brut la valoarea U i . de 3 fiecaie
000 000lei - ca
asociat decontare
al societii
n contul extrabilanier (915);
conformitate cu standardele de contabilitate âlte regleênt 1rcoâbfieê, ?
' *
costul vinului brut fabricat n sum de 2 209 650 lei - ca majorare a stocurilor i diminuare a costurilor de producie
DT 216 CT 811;
procesuL
valoarea de !'
creanelor
1
vnzare
curente
dtcua gvinului
i
nroebrut
majorare
,J
reSaUfabricatnStaWM
concomitent a
sum^de 2 941 920 lei [(61 290 dkl x 120 lei)
datoriilor curente fa de pri
transmite afiliate n sum
*<x 40%] - ca majorare
de 1 323 864
hb
lei
- a
(2 941
asociailor informaii privind cheltuielile a ociatului-conductor sau tutaror
920 lei x 45%) i a veniturilor curente n sum de 1 618 056 lei (2 941 920 lei x 55%)
datoriile afe DT 221 CT 522; CT 611;
far active comune * rente operaiunilor controlate
costul vnzrilor aferente activitii controlate n comun n sum de 883 860 lei (2 209 650 lei x 40%) - ca majorare a
costului
raport cuvnzrilor i "diminuare
afere te 0PeratiUn
" a stocurilor
0r efeC,Uate aCtive fabricat DTintre
P0 repartizate 711 asociaii
CT 216; hi
cheltuielile de distribuire a vinului brut n sum de 137 350 lei - ca majorare
1) venitul din vnzri;
concomitent a cheltuielilor
2) rezultatul financiar, sau i a datoriilor curente DT 712 CT 521;
numerarul
a) n alt ncasat
mod de la cumprtori
prevzut hi contractul n sum de 2 941
societii 9200*00
civile. lei d- cao majorare
i / < U C - anumeraruluii diminuare a
creanelor
parte "SnS curente DT 242 T*
rocLfato^rr CT*221;* '***"**** ** ** oh-
5
numerarul
i cota-parte transferat
a fiecTuT 1entitii
VTT A n sum de 1 323 864 lei - ca diminuare concomitent
Pxtala datoriilor
dintre fa de
venitul prile
din afiliate
vnzri
i a numerarului
aferent activittii DT 522 CT
socicttii 242.se r M 'T1*'6 cheltulelite. ^nurilc sau rezultatul financiar conductor. '
civife "
C ablhze d
^ P^ fiecare aaociat sau de ctre asociatul-
aferenteLaprelucrrii acestora
finele perioadei de(materiale
gestiune entitatea rnQcalitate
salarii nB, St rugunl r su
, de Portnd toate costurile
asociat-conductor, vinuluiurmtoarele
prezint brut. (materiale, salam,
informaii
amortizau etc.) i a cheltuielilor de distribuire a
aferente activitii controlate n comun:
entitatea A - 45% i entitatea B -55% ^ prevede reParârea veniturilor din vnzarea vinului brut astfel:
107
n cazul repartizrii n baza rezultatului financiar, cota-parte a rezultatului financiar (profitului sau pierderii) a
activitii asocierii n participaie se determin prin produsul dintre rezultatul financiar i cota- parte a fiecrui asociat.
n acest caz veniturile, cheltuielile, bunurile i rezultatul financiar se contabilizeaz de regul de asociatul-conductor.
Exemplul. Utiliznd datele din exemplul precedent, s presupunem, c contractul de societate civil prevede
repartizarea profitului din activitatea controlat n comun n proporia: entitatea A - 45% i entitatea B - 55%.
In baza datelor din exemplu cota entitii A n profitul din activitatea controlat n comun va fi 324 319,5 lei
(720 710 lei x 45%), iar a entitii B - 396 390,5 lei (720 710 lei x 55%). n anul 20IX entitile contabilizeaz:
entitatea A:
costul strugurilor transmii entitii B pentru fabricarea vinului brut n sum de 3 000 000 lei - ca majorare a creanelor
prilor afiliate i diminuare a stocurilor DT 223 CT 211;
cota-parte n profitul din activitatea controlat n comun n sum de 324 319,5 lei [(2 941 920 lei - 2
083 860 lei - 137 350 lei) x 45%] - ca majorare concomitent a creanelor prilor afiliate i a
veniturilor curente DT 223 CT 611;
numerarul ncasat de la entitatea B n sum de 1 524 319,5 lei [(3 000 000 lei x 40%) + 324 319,5 lei] - ca majorare a
numerarului i diminuare a creanelor prilor afiliate DT 242 CT 223.
entitatea B:
primirea strugurilor de la entitatea A n sum de 3 000 000 lei ca majorare concomitent a
stocurilor i datoriilor curente fa de prile afiliate DT 211 CT 522;
costul strugurilor consumai pentru fabricarea vinului brut n sum de 3 000 000 lei - ca
majorare a costurilor de producie i diminuare a stocurilor DT 811 CT 211;
costurile de fabricare a vinului brut n sum de 2 209 650 lei (61 290 dkl x 85 lei - 3 000 000 lei) - ca majorare
concomitent a costurilor de producie i a datoriilor curente, amortizrii activelor imobilizate etc. DT 811 CT 124
521;
costul vinului brut fabricat n sum de 5 209 650 lei (2 209 650 lei + 3 000 000 lei) - ca majorare a stocurilor i
diminuare a costurilor de producie DT 216 CT 811;
valoarea de vnzare a vinului brut fabricat n sum de 2 941 920 lei [(61 290 dkl x 120 lei) x 40%]
ca maj orare concomitent a creanelor i a veniturilor curente DT 221 CT 611;
costul vnzrii produsului finit aferente activitii controlate n comun n sum de 2 083 860 lei (5 209 650 lei x 40%) -
ca majorare a costurilor vnzrilor i diminuare a stocurilor DT 711 CT 216;
cheltuielile de distribuire n sum de 137 350 lei - ca majorare concomitent a cheltuielilor i a datoriilor curente DT
712 CT 521;
numerarul ncasat de la cumprtori n sum de 2 941 920 lei (61 290 dkl x 120 lei x 40%) - ca
majorare a numerarului i diminuare a creanelor curente DT 242 CT 221;
veniturile decontate la rezultatul financiar n sum de 2 941 920 lei - camajorarea rezultatului
financiar i diminuare a veniturilor curente DT 611 CT 351;
cheltuielile decontate la rezultatul financiar n sum de 2 221 210 lei (2 083 860 lei + 137 350 lei) - ca diminuare
concomitent a rezultatului financiar i a cheltuielilor curente DT 351 CT 711 712;
cota-parte a entitii A n profitul obinut din activitatea controlat n comun n sum de 324 319,5 lei [(2 941 920 lei -
2 221 210 lei) x 45%] - ca diminuare a rezultatului financiar i majorare a datoriilor fa de pri afiliate DT 3 51 CT
522;
numerarul transferat entitii A n sum de 1 524 319,5 lei [(3 000 000 lei x 40%) + 324 319,5 lei] -
ca diminuare concomitent a datoriilor fa de prile afiliate i a numerarului DT 522 CT 242.
109
108
Contabilitatea operaiunilor cu active comune
Activitatea societii civile cu active comune prevede deinerea comun i controlul comun de ctre asociai
asupra activelor depuse sau achiziionate pentru scopurile comune, inclusiv n obinerea de beneficii economice.
Contabilitatea operaiunilor cu active comune este inut de asociatul-conductor, care poart responsabilitatea
pentru executarea obligaiilor fiscale privind operaiunile respective.
La sfritul perioadei de gestiune (sau alt dat prevzut de contract) asociatul-conductor ntocmete un
proces verbal de repartizare a veniturilor, cheltuielilor sau a rezultatelor financiare obinute din utilizarea activelor
controlate n comun n funcie de cota de participaie a fiecrui asociat. Exemplul. Entitile O i B n anul 200X au
achiziionai un echipament tehnologic la un pre de 1 500 000 lei (fr TVA), cu o durat de exploatare de 10 ani. n
anul 200X+1 entitile date au ncheiat un contract de societate civil privind posesiunea, i controlul n comun
asupra acestui activ, destinat pentru a fi transmis n leasing operaional pe un termen de un an. Conform, contractului
de societate civil asociaii dein respectiv cte 55% i 45% din valoarea echipamentului Prin contractul de societate
civil n calitate de asociat-conductor este numit asociatul O, care ine contabilitatea tuturor operaiunilor aferente
activului controlat n comun.
In decursul anului de gestiune cheltuielile aferente gestionrii echipamentului au. constituit 162 000 lei, din
care 90 000 lei - cheltuielile aferente ntreinerii curente, 37 000 lei - pentru, asigurarea echipamentului i 35 000 lei
- alte cheltuieli curente. Venitul anual de la transmiterea echipamentului n leasing operaional constituie 450 000 lei.
Conform contractului rezultatul financiar obinut din
transmiterea n leasing operaional a echipamentului se repartizeazproporional cu mijloacele depuse
de ctre fiecare asociat la achiziionarea acestuia.
In baza datelor din exemplu entitile contabilizeaz:
asociatul-conductor O:
nregistrarea cotei-pri a asociatului B n sum de 675 000 lei (1 500 000 x 45%), ca majorare concomitent a
numerarului i a datoriilor pe termen lung DT 242 CT 422;
achiziia echipamentului tehnologic n sum de 1 500 000 lei ca majorare concomitent a imobilizrilor corporale i a
datoriilor curente DT 121 123 CT 521;
amortizarea echipamentului tehnologic n sum de 150 000 lei (1 500 000 lei : 10 ani) - ca
majorare concomitent a cheltuielilor curente i amortizrii mijloacelor fixe DT 821 CT 124;
cheltuielile aferente ntreinerii curente n sum de 90 000 lei - ca majorare concomitent a cheltuielilor i datoriilor
curente DT 821 CT 521;
cheltuielile aferente asigurrii activului i a altor cheltuieli curente n sum de 72 000 lei (370001ei + 35000 lei) - ca
majorare concomitent a cheltuielilor i datoriilor curente DT 821 CT 521;
venitul obinut din darea n leasing operaional a echipamentului n sum de 450 000 lei - ca
majorare concomitent a creanelor i veniturilor curente DT 221 CT 611;
numerarul ncasat de la clieni n sum de 450 000 lei - ca majorare a numerarului i diminuare a creanelor
curente DT 242 CT 221;
veniturile decontate la rezultatul financiar n sum de 450 000 lei - ca diminuare a veniturilor curente i majorare a
rezultatului financiar DT 611 CT 3 51;
cheltuielile decontate la rezultatul financiar n sum de 312 000 lei (162000 lei + 150000 lei) - ca diminuarea
concomitent a rezultatului financiar i a cheltuielilor curente DT 351 CT 711;
cota-parte a profitului obinut din activul controlat n comun n sum de 62 100 lei [(450 000 lei
312 000 lei) x 45%] - ca diminuare a rezultatului financiar i majorare a datoriilor fat de pri afiliate DT 351 CT 522;
numerarul transferat entitii B n sum de 62 100 lei - ca diminuare concomitent a datoriilor fa de
prile afiliate i a numerarului DT 522 CT 242.
110
Nr. Indicatori Suma, lei
Total inclusiv, entitatea:
XXX - 45% YYY - 55%
I. Venituri din vnzri 2941920 1323864 1618056
2. Costul vnzri lor 2083860 1200000 883860
3. Profitul brut (rd.I -rd.2) 858060 123864 734196
4. Cheltuielile de distribuire 137350 X 137350
5. Rezultatul (profitul) din operaiuni efectuate fr active comune 720710 123864 596846
(rd.3 - rd.4)
Conformitatea
Conformitatea cu
cu noile SNC
noile SNC i
SNC i convergenta
i convergenta cu
convergenta cu IFRS.
cu IFRS.
IFRS.
ASPECTE
ASPECTE PRACTICE
PRACTICE IN
IN CONCORDANTA
CONCORDANTA CU CU CADRUL
CADRUL NORMATIV
NORMATIV FISCAL
FISCAL
Marcela
Marcela Dima
MarcelaDima
Dima - doctor
-- doctor
doctor n n n economie
economie
economie
asociatul B:
reglementri
active contabile.
circulante, care reprezint activele ce se ateapt s fie consumate in ciclul normal de activitate, vndute sau
transferul numerarului pentru procurareasau echipamentului tehnologic n sum de 675asociat
000 leiprezint
(1 500 000 lei xprocesului
45%) - ca
primiteLanfinele
termenperioadei
de 12 lunidesau
gestiune alta data
care reprezint stabilita
numerar; prin contract, fiecare in baza
verbal asociatului-conductor informaiimajorare a cheltuielile,
creanelor peveniturile,
termen lung i diminuare numerarului DToperaiunilor
223 CT 242;
2) active imobilizate, care cuprind toateprivind
celelalte active, cu excepia creanele
celor si datoriile
circulante. aferente
cota-parte
controlate
Ciclul n
normalin profitul
comun. din activul
Rezultatele
de activitate controlat
al unei entitin
aferente comun n
activitii
reprezint sum dede62timp
angajamentului
perioada 100 lei [(450
comun fi 000
potmomentul
dintre lei achiziionrii
- 312intre
repartizate 000pri
lei)activelor
xin45%] - cu
ca
raportcare
majorare
venitul concomitent
din
snt destinate vnzri, sauarezultatul
procesrii creanelor
i momentul prilor
financiar, afiliate i lor
sau in alt
transformrii amod
veniturilor
n prevzutcurente
numerar. inCnd DT 223 CT
angajamentul
pentru 611; acestDeciclu
contractual.
o entitate exemplu,
nu esteSRL n
clar,
numerarul
calitate ncasat
de se de la entitatea
asociat-conductor, O n sum de 62 100 lei - ca majorare a numerarului i diminuarea creanelor prilor
durata lui consider 12 luni.trebuie sa prezinte
Stocurile care snt urmtoarele informaii
vndute, consumate, aferente irezultatelor
procesate operaiunilor
creanele care efectuate:
snt achitate ca parte
afiliate DT 242 CT 611.
a ciclului normal de activitate ntr-o perioad ce depete 12 luni din data raportrii, se consider active circulante
(de exemplu, materia prim, materialele,Prevederi
produciadin
n Codul
curs decivil
execuie care necesit
si legislaia fiscal maturare i pstrare la entitatea de
In conformitate
vinificaie, cu prevederile
fructele i sucurile sulfitateart.
sau1339 din Codul
congelate civil de
la entitatea prin contract de societate civil, dou sau mai multe
conserve).
persoane
In funcie (asociai,
de gradul participani)
exigibilitii,sedatoriile
oblig reciproc
se mpartsn:urmreasc n comun scopuri economice ori alte scopuri/fr a
1) datorii curente, care includ datoriile
constitui o persoan juridic, mprind ntre ele ce se ateapt
foloaselesifie achitate sau decontate n termen de
pierderile. 12
luni din data raportrii;
Concomitent, Codul fiscal prevede anumite condiii n partea ce ine de societile civile (art.5 alin. (9) al
2) datoriile
Codului fiscal)peitermen
anumelung, care cuprind
societatea este toate
orice celelalte
organizaie,datorii, cu cu excepiasocietilor
excepia celor curente.
pe aciuni i societilor cu
Datoriile
rspundere comerciale i cele
limitat, care fa de angajai
desfoar activitatecarede snt nregistrate
ntreprinztor pecabaz
parte
de component
parteneriat ia se
ciclului normal
constituie de activitate
n conformitate
sntlegislaia,
cu datorii curente,
care arechiar
celdac
multele
20snt
de exigibile ntr-un termen
membri rezideni ce depete
sau persoane care,12nluni din decesului
cazul data raportrii.
membrilor societii,
La data raportrii entitatea determin cota curent a activelor imobilizate i a datoriilor
administreaz averea celor decedai i care corespunde cerinelor repartizrii proporionale a veniturilor pe termen lung, care se reflect
i pierderilor
n bilan,
ntre respectiv
proprietarii n componena activelor circulante i/sau datoriilor curente.
capitalului.
Creanele,
De numerarulfaptul,
remarcat i datoriile n valut
ca exist preri strin se recalculeaz i se reflect n bilan interpretat individual) tata de n
n ceea ce privete aplicarea TVA in diferite (de altfel, ntreaga
cadrul operaiunilor in cauz legislaie
- se va este
ine cont de urmtoarele: Obiect al
conformitate
noiunea cu SNC "Diferente decontractului
curs valutarde si de sum.civil. Discordanele principale sunt: noiunea de societate
impuneriiicu caracterele juridice
TVA constituie ale
livrarea mrfurilor nsocietate
sensul noiunii stabilite n art.93 Codul fiscal. Livrare de mrfuri -
Bilanul
civil estese determinat
ntocmete conform formularului
doar de Codul civil. nprezentat n anexa
Codul fiscal 1.
se definete noiunea de societate (care trebuie nregistrat
transmitere a dreptului de proprietate asupra mrfurilor prin comercializarea lor, schimb, transmitere gratuit,
conform prevederilor legale la Camera nregistrrii de Stat, ceea ce nu e obligatoriu n cazul societii civile).
transmitere cu plat parial, achitarea salariului n expresie natural, prin alte pli n expresie natural, prin
Standardul soluioneaz inconsecventele operaiilor generate de activitatea angajamentului in comun. In
comercializarea mrfurilor gajate n numele debitorului gaj ist, prin transmiterea mrfurilor n baza contractului de
angajamentul contractual trebuie sa fie descrise natura activitilor care fac obiectul angajamentidui siA nmodul e x a n r. 1in
leasing financiar; transmitere a mrfurilor de ctre comitent comisionarului, de ctre comisionar cumprtorului, de
B il a n ul
care prile intenioneaz s desfoare in comun activitile respective. De exemplu, prile se unesc sub un contract de
ctre furnizor comisionarului si de ctre comisionar comitentului
la____________ n20cadrul realizrii contractului de comision. Avnd
societate civila pentru a desfura o anumita activitate (asigurare , de ex.).
n vedere ca transmiterea activelor de ctre un asociat altuia n cadrul asociaiei civile nu corespunde noiunii de
Reieind din cele expuse mai sus, constatm particularitile referitor la normele legale ce reglementeaz
livrare, obiect al impunerii cu TVA lipsete. Totodat atenionam, c pentru a nu aplica TVA, e necesar de inut
relaiile ntre prile contractului de societate civil:
cont de particularitile menionate anterior referitor la normele legale ce reglementeaz relaiile ntre prile
O prim particularitate const n faptul ca in angajamentul contractual trebuie sa fie descrise natura activitilor care
contractului de societate civil. Recomandarea noastr: Prile care negociaz un contract de societate civil trebuie
fac obiectul angajamentului si modul in care prile intenioneaz sa desfoare in comun activitile respective;
s atrag o atenie deosebit la toate aspectele. Evident c nu toate riscurile pot fi prevzute la etapa ncheierii unui
A doua particularitate const n faptul ca dou sau mai multe persoane se oblig s desfoare mpreun o
asemenea contract. Astfel, pornind de la acel fapt c societatea civil presupune existena mai multor elemente de care
activitate n vederea atingerii unui scop patrimonial comun (beneficii sau alte foloase),
depinde validitatea contractului i delimitarea lui de alte contracte, si anume necesitatea concentrrii asupra
A treia particularitate const n unirea patrimoniilor i a activitilor asociailor n vederea atingerii scopului propus,
drepturilor si obligaiilor in cadrul unei asocieri si nu asupra formei sale legale (aa cum se ntmpl n cazul dat),
adic s pun n comun aportul lor material i/sau de munc pentru a constitui un fond;
Atotui,
patra apelarea la asistena
particularitate unuisau
- foloasele jurist specializat
pierderile n asemenea
necesita sa fie mpriterelaii ntre
contractuale
pri. poate contribui la reducerea
incertitudinii
Nu poate legate de modul
exista n carede
un contract vorsocietate
fi realizate prevederile
civil n lipsa contractului, innd cont De
acestor particulariti. de consecinele
exemplu, prilefiscaleunui ce
pot aprea. comun pot conveni sa presteze mpreun un serviciu sau sa fabrice mpreun un produs. In acest caz
angajament
fiecare asociat, efectund o etap concret a procesului de informaiilor
Prezentarea producie (fabricare a produselor/prestare a serviciilor),
utilizeaz propriilefinanciare
n situaiile active i proprii angajai,
entitatea prezintsuport propriile
cel puin cheltuieli
urmtoarele i i onoreaz
informaii privind:angajamentele asumate. Venitul
obinutafiliate:
prile n urma desfurrii activitii societii civile i cheltuielile suportate n comun, bunurile produse sau
rezultatele
soldul financiare
creanelor, din aceste
investiiilor i activiti
datoriilor se repartizeaz
aferente prilorntre asociai
afiliate n moduliprevzut
la nceputul sfritul n contractul
perioadei de societii
gestiune; civile.
natura, volumul, termenele i condiiile aferente desfurrii tranzaciilor cu prile afiliate;
Contabilitatea operaiunilor se ine separat de ctre fiecare asociat al societii civile, pe subconturi analitice distincte,
reflectndcheltuielile,
garaniile oferite sau creanele
veniturile, primite; i datoriile aferente n conformitate cu standardele de contabilitate i alte
cheltuielile recunoscute pe parcursul perioadei de gestiune curent privind creanele incerte ale prilor afiliate,
inclusiv provizioanele pentru creanele compromise;
Nr. d/o Activ Cod. rd. Sold la

112
111
nceputul perioadei de sfiritul perioadei de
gestiune gestiune
1 2 3 4 5
1. Active imobilizate 010
Im obi lizri necornorale fsoldu l conturilor 111 + 112-113-1141
Im obi lizri corporale n curs de execuie (121-127) 020
Ter enuri (122 -128) 030
Mij loace fixe (123-124-129) 040
R esurse minera le (125-126) 050
Active biologice imobilizate (131+132-133) 060
investiii financiare pe termen lung n pri neaf iliate (141) 070
Investiii financiare pe term en lung n pri af iliate (142) 080
Investiii imobi liare (151-152) 090

Creane pe termen lung (161) 100
Avansuri acordate pe term en lung (162) 110
Alt e active imobi lizate (171 + 172) 120
Total active imobilizate (rd.010+rd.020+rd.030+rd.040+ id.050+rd.060+rd.070+rd.080+rd.090+rd.l00+rd.n0+ 130

rd.120)
2. Active circulante 140
Materiale ("2111
Active biologice circulante(212) 150
Obiecte de mic va loare i scurt durat (213-214) 160
Producia n curs de execuie i produse (215+216) 170
Mrf uri (217) 180

Anul 20IX+I
Venituri 16 500 000 76,03 12 544 950 6 416 820 6 128 130
Cheltuieli - -
11 663 000 5 981 000 5 682 000
P rof it (pierdere) - -
881 950 435 820 446 130
Anul 20IX+2
Venituri 16 500 000 100,00 16 500 000 12 544 950 3 955 050
Cheltuieli - - 15 340 000 1 1 663 000 3 677 000
P rof it (pierdere) - - 1 160 000 881 950 278 050
Conformitatea
Conformitatea cu
cucu noile
noile SNC
SNC i
ii convergenta
convergenta cu
cucu IFRS.
IFRS.
ASPECTE PRACTICE Conformitatea
IN CONCORDANTA noile
CUSNC
CADRUL convergenta
NORMATIV IFRS.
FISCAL
MarcelaDima
Marcela Dima -- doctor
doctor n
n economie
economie
Marcela Dima - doctor 7n economie
Nr. Indicatori Anul 20IX Anul 201X+I Anul 20IX+2
contractual recunoscut n perioada de gestiune se determin prin nmulirea gradului de finalizare a volumului fizic al
I 2 3 4 5
lucrrilor pe obiect n ansamblu cu valoarea contractului.
ORGANIZAREA EVIDENEI Exemplu.
CONTABILEn anul 20IX un antreprenor a ncheiat un contract
I. Valoarea totala a contractului (lei) 16 200 000 16 500 000 1 6 500 000
cu pre fix pe o durat de doi ani care prevedeSITUATIILOR
PREZENTAREA construirea unui FINANCIARE
apeduct cu lungimea de 150 km i valoarea de 12 500
2. Costuri contractuale curente suportate efectiv (leii 5 981 000 5 682 000 3 677 000
000 lei. Conform politicilor contabile a antreprenorului, veniturile contractuale se recunosc n funcie de stadiul de
3. Costuri contractuale cumulative suportate efectiv pn la data raportrii 5 981 000 11 663 000 15 340 000
executare al contractului,
Organizarea contabilitiiutiliznd varianta
constituie gradului
o obligaie de finalizare
stabilit prin Legeaa contabilitii
volumului fizic al unei
nr. 113- XVI pri
din din lucrrile
4. contractuale.
Costuri contractuale totale estimate (lei) La finele anului 20IX 15 volumul
100 000 fizic al 15 lucrrilor
340 000 efectuate
15 340constituie
27.04.2007 pentru toate persoanele juridice i fizice, care desfoar activitate de ntreprinztor.
000 90 km, iar gradul de finalizare a
5. lucrrilor - 60% (90
Procentul de executare a contractului, (%) (rd. 3 : rd. 4 x 100 %) km : 150 km x 100).
39,61 Costurile lucrrilor
76,03 executate constituie
100 6 750 000 lei. n baza datelor din
nexemplu,
funcie de criteriile stabilite n Legea
n anul 201X antreprenorul contabilizeaz: contabilitii (urt.15 -n vigoare din 01.01.2014) i necesitile
informaionale ale utilizatorilor: <.7"
venitul obinut din executarea contractului de construcie n mrime de 7 500 000 lei (12 500 000 lei x 0,6) - ca
(1) organizeaz i in
n concomitent contabilitatea
anul 20IX veniturile n baza
recunoscute sistemului
se scurt contabil
determin n partid simpl,
prin nmulirea totalului fr prezentarea
veniturilor situaiilor
contractuale cu procentul
majorare a creanelor pe termen i a veniturilor;
financiare,
de execuiegospodriile
a contractului rneti, ntreprinztorii
i constituie 6 416 820 leiindividuali,
(16 200 000 pn
lei xla0,3961).
nregistrarea acestora
Cheltuielile ca contribuabili
contractuale ai T. n
se recunosc
decontarea
VA., i costuluifizice
persoanele efectivcareaferent
presteazcontractului
servicii de construcieconform
profesionale, n sumindicaiilor
de 6 750 metodice
000 lei - aprobate
ca majorare de a costurilor
Ministerul
mrimea costurilor contractuale suportate efectiv la data ntocmirii situaiei de profit i pierdere i snt egale cu 5 981
vnzrilor i diminuare a costurilor activitii de baz.
Finanelor.
000 lei. Profitul se determin ca diferena dintre veniturile i cheltuielile contractuale recunoscute i constituie 435
(2) organizeaz Exemplu i inde determinare anveniturilor i cheltuielilor contractuale n baza variantei cost-la-cost:
820 lei (6 416 820contabilitatea
lei - 5 981 000 lei). baza sistemului contabil n partid dubl, cu prezentarea situaiilor financiare
Date iniiale:
simplificate, In anul
entitile 20IX
care un antreprenor
corespund a ncheiat
urmtoarelor un
criteriicontract
pentru cu pre
perioada fix pe
de o perioad
gestiune de trei ani care prevede
precedent:
n anul 201X+1 totalul veniturilor contractuale de la nceputul executrii contractului constituie 12 544 950 lei
construirea unui bloc de locuit n valoare de 16 200 000 lei. Mrimea iniial a costurilor contractuale de deviz
a) 500
(16 numrul000 lei mediu scripticVeniturile
x 0,7603). al salariailor nu depete
contractuale 9 persoane;
recunoscute n acest an se determin ca diferena dintre totalul
constituie 15 100 000 lei.
b) veniturile din vnzri nu depesc 3 milioane lei; i
cumulativ al veniturilor contractuale n cursul a doi ani i veniturile contractuale recunoscute n anul 201X, fiind egale
c) valoarea
cu 6 128Lacontabil
i iulie
130 lei 201X+J
total
(12 544(de antreprenorul
950 bilan)
lei - 6 a416 i beneficiarul
activelor
820 au convenit
la data raportrii
lei). nu asupra
depete unor modificri
3 milioane lei.n contract care prevd
finisarea faadei cu alte materiale, fapt ce conduce la majorarea veniturilor contractuale cu 300 000 lei, iar a
(3) organizeaz Cheltuielile contractuale n
i in contabilitatea recunoscute
baza sistemuluin anul 201X+1
contabil se determin
n partid dubl,ca cu diferena
prezentarea dintre totalul financiare
situaiilor cumulativ al
costurilor contractuale de deviz - cu 240 000 lei.
complete, alte entiti dectcele menionate la alin.(l) i (2).
costurilor contractuale efectiv suportate n cursul a doi ani i costurile contractuale recunoscute n anul 20IX i
Conform
constituie
Entitatea 5 682 politicilor contabile
000aieleidieptul
care a antreprenorului,
s utilizeze sistemul contabil veniturile i cheltuielile
n partid simpl poate contractuale
aplica sistemulse determin,
contabil la. finele
fiecrei perioade de gestiune.
n partid (11dubl.
663 000 lei - 5 care
Entitatea 981 are
000dreptul
lei). Profitul recunoscut
s prezinte situaiinfinanciare
acest an este egal cu 446
simplificate 130prezenta
poate lei [(6 128
situaii financiare
complete. Informaia privind executarea contractului de construcie n fiecare an i calculul procentului de execuie a
130 leieste
contractului - 5 prezentat
682 000 lei) n sau (881 950 lei - 435 820 lei)], n anul 201X+2
tabel:
Structura
totalul veniturilor contractualemodul
situaiilor financiare, de evaluare
de la nceputul i de recunoatere
executrii contractului a elementelor
constituie 16acestora
500 000selei. stabilesc n
standardele de contabilitate.
Veniturile contractuale recunoscute n acest an sunt egale cu 39550501ei (16500000-12544950),
Situaiile financiare simplificate cuprind: bilanul; situaia de profit i pierdere; nota explicativ.
cheltuielile contractuale recunoscute -cu 3 677 000 lei (15 340 000 lei - 11 663 000 lei), iar profitului
. Si*uaUle financiare complete cuprind: bilanul; situaia de profit i pierdere; situaia modificrilor
capitalului recunoscut
propriu; -situaia
cu 278 fluxurilor
0501ei [(3de955 0501ei-3
numerar; 677 la
notele 0001ei)sau(l 1600001ei-881950 lei)].
situaiile financiare.
Entitile au obligaia s organizeze i s conduc Prezentarea informaiilor
contabilitate proprie.nnsituaiile
acest scop trebuie s asigure:
ntocmirea documentelor justificative pentru
financiare antreprenorul prezint cel puin urmtoarele informaii: orice operaie care afecteaz patrimoniul;
suma venitului nregistrarea
contractualnrecunoscut
contabilitate a operaiilor
n perioada patrimoniale; inventarierea patrimoniului;
de gestiune;
^ ntocmirea, anual i n situaia fuziunii sau ncetrii activitii, a rapoartelor financiare;
metodele folosite pentru evaluarea venitului contractual recunoscut n perioada de gestiune;
furnizarea publicarea i pstrarea informaiilor cu privire la situaia patrimoniului i rezultatele obinute
suma creanelor beneficiarilor pentru lucrrile contractuale;
de entitate.
Veniturile, cheltuielile i profitul (pierderea) contractuale se recunosc n perioadele de gestiune respective astfel:
sumaSNCdatoriilor fa de beneficiari
^Piezentarea aprute n urma
situaiilor financiare lucrrilor
conine formulare contractuale;
prescriptive privind formatul i coninutul
cheltuielile coni actuale se recunosc la suma costurilor suportate n procesul executrii contractului;
rapoartelor financiare.
privind contractele n desfurare la data raportrii:
veniturile contractuale se recunosc ca diferena dintre totalul veniturilor contractuale constatate n toate perioadele de
gestiune,inclusiv
variantele folosite
n cea pentru
curent, determinarea
i veniturile stadiului
contractuale de execuie;n perioadele de gestiune precedente;
recunoscute
Bilanul
1. Bilanul
rezultatul financiar
suma
prezint cumulat
poziia a costurilor
financiar
(profit/pierdere) suportate;
a entitii i include
al executrii informaii
contractului seaferente
determinsoldurilor existente
ca diferena dintrela veniturile
data raportrii
i cheltuielile
privind:
contractuale
sumarecunoscute.
cumulat a veniturilor recunoscute;
active e
^ - resurse
Calculul
sumaeconomice identificabile
indicatorilor
cumulat profituluiirecunoscut;
anominalizai, controlabile
innd cont de de ctre
dateleentitate
iniialeceiprovin din fapte
rezultatele calculelor economice
din tabelul trecute dineste
anterior,
prezentat mai jos:
a cror utilizare se ateapt obinerea unor beneficii economice;
suma avansurilor primite;
2) capitalul propriu - mrimea rmas n activele entitii dup scderea datoriilor;
suma reinerilor.
^ 3) datoriile - obligaii actuale ale entitii provenite din fapte economice trecute a cror
Reinerile sunt valorile facturilor pentru lucrrile efectuate care nu snt pltite conform condiiilor contractului
stingeie
pn la contribuie la osau
data stabilit reducere
pn a venitui
cnd
Calculul resurselor,
defectele purttoare
nu au fostide
ilor, cheltuielilor beneficii financiar
rectificate.
a rezultatului economice.
(profitului/pierderii)
2. Activele smt prezentate n bilan n ordinea creterii lichiditii acestora, iar datoriile n baza
creterii exigibilitii.
n funcie de gradul de lichiditate, activele se divizeaz n:
Indicatori Venituri, cheltuieli i rezultatul financiar (lei)

Valoarea total a Procentul de
118
119120
contractului (lei) executare a
la data raportrii cu total recunoscute n anii recunoscute n anul
1 contractului (%)
2 cumulativ de la nceputul precedeni curent
3
executrii contractului
A iu 4 (col.2 x col.J: 100) 5 6 (col.4 - col.5)
1 20IX
Venituri Cheltuieli Profit 16 200 000 39,61 6 416 820 5 981 000 435 820 6 416 820 5981
(Dierdere) 000 435 820
(ii) Recunoaterea veniturilor si a cheltuielilor contractuale n situaiile financiare

Veniturile i cheltuielile contractuale se recunosc, n baza contabilitii de angajamente, n perioada de gestiune
n care au aprut, indiferent de momentul ncasrii sau plii efective a mijloacelor bneti sau a altei forme de
compensare. Recunoaterea veniturilor i cheltuielilor contractuale se efectueaz reieind din durata de executare a
contractului de construcie care se poate ncadra sau poate depi o perioad de gestiune.
Dac contractul de construcie a fost executat ntr-o singur perioad de gestiune, veniturile i cheltuielile
contractuale se recunosc n aceast perioad la finalizarea contractului respectiv.
In cazul n care contractul de construcie se execut n cursul mai multor perioade de gestiune, veniturile i
cheltuielile contractuale se recunosc prin aplicarea metodei stadiului de execuie a contractului. In baza acestei
metode, venitul contractual este corelat cu costurile contractuale suportate efectiv pentru atingerea stadiului de
execuie respectiv i recunoaterea veniturilor, cheltuielilor i profitului (pierderii) care se refer la acest stadiu.
Stadiul de execuie a contractului se confirm de ctre beneficiar i poate fi determinat utiliznd una din
urmtoarele variante:
- ponderea costurilor contractuale suportate efectiv pentru executarea lucrrilor pn la data raportrii n
costurile totale contractuale estimate (varianta cost-la-cost);
volumul lucrrilor executate efectiv; sau
gradul de finalizare a volumului fizic al unei pri din lucrrile contractate.
Plile intermediare i avansurile primite de la beneficiari nu influeneaz stadiul de execuie a contractului i
nu se recunosc ca venituri.
n cazul variantei cost-la-cost stadiul de execuie a contractului se determin ca raportul dintre costurile
contractuale efectiv suportate la data raportrii i costurile contractuale estimate. Ea se aplic, de regul, pentru
determinarea veniturilor contractuale aferente contractelor cu pre fix. n acest caz, n componena costurilor suportate
efectiv nu se includ costurile aferente activitii viitoare, cum ar fi valoarea materialelor aflate pe antierul de
construcie i destinate utilizrii ulterioare, plile subcontractanilor efectuate pn la executarea lucrrilor de
subantrepriz etc.
Veniturile contractuale recunoscute n perioada de gestiune curent n baza variantei cost-la- cost, se determin
n modul urmtor:
procentul de execuie a contractului se nmulete cu valoarea iniial a contractului (innd cont de modificrile
ulterioare ale acesteia) i astfel se stabilesc veniturile contractuale aferente tuturor perioadelor de gestiune de la
nceputul executrii contractului, inclusiv a perioadei de gestiune curente;
din veniturile contractuale calculate n conformitate cu subpct. anterior se scad veniturile contractuale recunoscute n
perioadele de gestiune precedente.
La aplicarea variantei volumului lucrrilor executate efectiv i confirmate de ctre beneficiar, mrimea
venitului contractual se recunoate n baza volumului lucrrilor executate efectiv la data raportrii.
Exemplu. In anul 201X un antreprenor a ncheiat un contract cu pre fix pe un termen de 4 ani care prevede
construirea unei cldiri n valoare de 10 000 000 lei. Conform politicilor contabile a. antreprenorului, veniturile
contractuale se recunosc n funcie de stadiul de execuie a contractului, utiliznd varianta volumului lucrrilor
executate efectiv i confirmate de beneficiar. Volumul lucrrilor executate n anul 201Xi confirmate de ctre
beneficiar constituie 3 600 000 lei, iar costul acestora - 2 800 000 lei.
In baza datelor din exemplu, n anul 20IX antreprenorul contabilizeaz:
- venitul obinut din executarea contractului de construcie n mrime de 3 600 000 lei - ca majorare
concomitent a creanelor i a veniturilor curente;
- cheltuielile contractuale n sum de 2 800 000 lei - ca majorare a costurilor vnzrilor i diminuare a
costurilor activitii de baz.
Recunoaterea venitului conform variantei gradului de finalizare a volumului fizic al unei pri din lucrrile
contractuale prevede determinarea ponderii volumului fizic al lucrrilor de construcie finalizate la data raportrii n
volumul total al lucrrilor prevzute n contract. n aceste cazuri venitul contractual se determin innd cont de gradul
de finalizare a volumului fizic al lucrrilor n ansamblu pe obiect. Venitul
116
117
costurile proiectrii i asistenei tehnice aferente mai multor contracte, n cazul cnd acestea nu se includ n costurile
de regie ale construciei;
costurile ndatorrii, aferente mai multor contracte, capitalizate n conformitate cu SNC "Costurile ndatorrii"; i
costurile de exploatare a mainilor i mecanismelor care se utilizeaz la executarea mai multor contracte n cursul unei
perioadei de gestiune, etc.
Aceste costuri trebuie alocate utiliznd metode sistematice si raionale care sunt aplicate n mod consecvent
tuturor costurilor cu caracteristici similare. Alocarea trebuie sa se bazeze pe nivelul normal al activitatii de
constructie.
Costurile de regie (costuri cu caracter general) recuperabile de ctre beneficiari cuprind:
costuri generale i administrative;
costuri pentru deservirea personalului din construcii;
costuri pentru organizarea lucrrilor la obiectele de construcie; i
altele costuri cu caracter general.
Costurile de regie care sunt suportate de beneficiar conform termenilor contractuali pot include cteva costuri
generale de administraie si de dezvoltare, pentru care rambursarea este specificata n termenii contractului.
Costurile de regie nerecuperabile de ctre beneficiari se atribuie direct la cheltuielile curente.
Costurile suportate de antreprenor care nu pot fi atribuite unor contracte de construcie concrete se
recunosc ca cheltuieli curente. Astfel de cheltuieli cuprind:
cheltuielile de distribuire;
amortizarea mainilor i mecanismelor care nu sunt utilizate n cadrul unor contracte concrete;
pierderile din staionri;
amenzile, penalitile i despgubirile legate de activitatea antreprenorului;
- cheltuielile efective de regie ale construciei, n cazul cnd antreprenorul ntr-o perioad de gestiune nu execut
lucrri de construcie;
cheltuielile peste normele stabilite n cazul cnd acestea nu vor fi recuperate de ctre beneficiar; i
alte cheltuieli care nu in de activitatea contractual.
Aspecte principale
(i) Privind contractele:
De regul, cerinele acestui standard se aplica n mod separat fiecrui contract de constructii. Totui pentru a
reflecta substana unui anumit contract sau grup de contracte, n anumite circumstane, antreprenorul trebuie sa aplice
acest standard n mod separat componentelor identificabile ale contractului sau ale unui grup de contracte.
Atunci cnd un contract este subiectul unui numr de active, construcia fiecrui activ trebuie s fie tratata ca
un contract separat de construcii daca:
- au fost fcute propuneri separate pentru fiecare activ n cadrul contractului;
- fiecare activ a fost supus unei negocieri separate, iar antreprenorul si beneficiarul au fost capabili sa
accepte sau sa resping acea parte aferenta fiecrui activ; si
- costurile si veniturile aferente construciei fiecrui activ pot fi identificate.
O alt situaie des ntlnit poate fi aceea n care un beneficiar solicita antreprenorului constructia unui activ
suplimentar. n acest caz activul suplimentar va trebui sa fie tratat ca un contract separat de constructii daca
urmatoarele condiii sunt ntrunite:
- preul acestui activ este negociat fara a se lua n considerare preul contractului iniial; sau
- activul suplimentar difer semnificativ ca proiectare, tehnologie sau n funcie de activul sau activele
aflate sub incidena contractului iniial.
115
STANDARDUL DE CONTABILITATE CONTRACTE DE CONSTRUCII

Principala problem a contabilizrii contractelor de construcii o reprezint alocarea veniturilor si a cheltuielilor
contractuale n perioadele contabile la care se refera. Acest standard stabilete, printre altele, criteriile de recunoatere
pentru determinarea perioadei n care veniturile si cheltuielile trebuie recunoscute n contul de profit si pierdere.
Definiii. In continuare sunt definii principalii termeni utilizai n acest standard:
(i) Privind contractele:
Un contract de construcie este un contract ncheiat ntre beneficiar i antreprenor pentru construirea, reparaia,
modernizarea i reconstruirea unui activ sau a unui grup de active, care ca proiectare, tehnologie i funcionare sau
destinaie sunt interconexate i interdependente.
(ii) Privind veniturile
Veniturile contractuale trebuie s cuprind:
Valoarea iniial a veniturilor convenite n contract;
Modificrile n lucrrile contractuale, revendicrile (din reclamaii) si plile de stimulare:
a. n limita sumei probabil de a fi primita;
b. ce se pot evalua n mod credibil.
Modificrile contractuale sunt indicaie dat de beneficiar cu privire la o schimbare a obiectului de ctre
beneficiar. O astfel de modificare poate avea drept rezultat o cretere sau descrestere a venitului contractual.
Revendicrile sunt sume pe care antreprenorul ncearc sa le colecteze, de la beneficiar sau de la un alt ter,
drept despgubire pentru costurile neincluse n preul contractului (de exemplu, n cazul erorilor din specificaii sau
proiect i nerespectrii clauzelor contractuale de ctre beneficiar.
Plile de stimulare sunt sume suplimentare pltite antreprenorului n cazul n care unele prevederi contractuale
au fost respectate sau standardele de performan specificate au fost atinse sau depite (spre exemplu o plata
suplimentara pentru ncheierea n avans a lucrrii).
(iii) Privind costurile:
Costurile contractuale trebuie sa cuprind urmatoarele:
Costurile directe contractuale (contul 811);
Costurile indirecte contractuale (costurile atribuibile activitii contractului, n general, si care pot fi alocate
contractului (contul 822);
Costurile de regie ale construciei recuperabile de beneficiar (alte astfel de costuri specificate n contract si de care
rspunde beneficiarul n termenii respectivului contract (contul 823)).
Costurile directe aferente contractului specific includ urmatoarele:
Costurile salariale ale personalului de pe antier;
Costurile materialelor utilizate pentru realizarea construciei;
Cheltuiala cu amortizarea instalatiei tehnice si a echipamentului folosit pentru realizarea activului sau activelor
stipulate n contractul de constructii;
Costurile aferente transportului instalatiei tehnice, a echipamentelor si a materialelor necesare realizarii contractului;
Costurile cu nchirierea utilajelor necesare realizarii contractului, n cazul n care societatea nu dispune de astfel de
utilaje si le nchiriaz de la teri pentru acest scop;
Costurile proiectrii si ale asistentei tehnice direct aferente contractului;
Costurile estimate ale rectificrii si garantrii muncii, inclusiv costurile de asigurare prevzute.
Costurile indirecte contractuale includ urmtoarele:
costurile ce in de asigurarea bunurilor i personalului aferente mai multor contracte, n cazul cnd acestea nu se includ
n costurile de regie ale construciei;
114
Conformitatea cu
noile SNC SNC ii convergena
convergenta cu
cu IFRS.
IFRS.
MarcelaDima
Marcela Dima -- doctor
doctor n
neconomie ASPECTE PRACTICE IN CONCORDANTA CU CADRUL
economie _____________________________________________________________________________________________________________________________________________ NORMATIV FISCAL
compensaiile pentru personalul-cheie din conducere sub form de salariul de baz i suplimentar,
alte pli de stimulare i compensare, indemnizaii pentru terminarea contractului de munc etc.
2) participaiile intr-o societate civil:
valoarea contabil a activelor proprii i datoriilor aferente operaiunilor efectuate fr active comune;
modul de inere a contabilitii operaiunilor n societate civil;
cheltuielile suportate i veniturile sau rezultatele financiare obinute din activitatea societii civile;
partea entiti din activele comune, clasificate conform naturii acestora;
partea entitii n orice datorie i cheltuial suportat n comun;
rezultatul financiar obinut din folosirea prii entitii din activele comune.
Creane comerciale (221-222) 190
Creane ale prilor afiliate (223) 200

Avansuri acordate curente (224) 210
Creane ale bugetului (225) 220
Creane ale personalului (226) 230
Alte creane curente (231+232+233+234) 240
Numerar n casierie i la conturi curente (241+242+243+244) 250
Alte elemente de numerar (245+246) 260

Investiii financiare curente n pri neafiliate (251) 270
investiii financiare curente n pri afiliate (252) 280
Alte active circulante (261+262) 290
lotal active circulante (rd.l40+rd.l50 + rd.l60+rd,170 + rd,18< rd,190+rd.200 + rd.210+rd.220 + rd.230 +rd.240 300
+ rd.250+rd.260 -+ rd.270 rd.280 + rd.290)
1 otal active (rd,130+rd.300) 310

Pasiv
3. Capital propriu
Capital social i suplimentarul 1+312-313+314-315) 320
Rezerve (321+322+323) 330
GiWeci ale rezultatelor anilor precedeni (331) 340 X
Profit nerepartizat (pierdere neacoperit) al anilor precedeni, inclusiv rezultatul 350

din tranziia la noile reglementri contabile (332)
Profit net (pierdere net) al perioadei de gestiune (333) 360 X
Proiit utilizat al perioadei de gestiune (334) 370 X
Alte elemente de capital propriu (341+342+343) 380
1 otal capital propriu (rd.320+rd.330 + rd.340 + rd.350+rd.360 + rd.370+rd.380) 390
4. Datorii pe termen lung
Credite bancare pe termen lung (411) 400

mprumuturi pe termen lung (412) 410
Datorii pe termen lung privind leasingul financiar (413) 420
Alte datorii pe termen lung (421+422+423+424+425+426+427+428) 430

1 otal datorii pe termen lung (rd.400+rd.410+rd.420+ rd. 430) 440
5. Datorii curente
redite bancare pe termen scurt (511) 450
mprumuturi pe termen scurt (512) 460

Datorii comerciale (521) 470
Datorii fa de prile afiliate (522) 480
Avansuri primite curente (523) 490
113
Datorii fa de personal (531+532) 500
Datorii privind asigurrile sociale i medicale (533) 510
Datorii fa de buget (534) 520
Menituri anticipate curente 535) 530
Datori i fa de proprietari (536) 540
inanri i ncasri cu destinaie special curente (537) 550
Provizioane curente (538) 560
\lte datorii curente (541+542+543+544) 570
i otal datorii curente (rd.440+rd.450+rd.460+rd.470+rd.480+rd.490+: 580
d.500+rd.510+rd.520+rd.530+rd.540+rd.550+ rd.560+rd.570)
' otal pasive (rd.390+rd.440+rd. 580) 590
Conformitatea
ASPECTE PRACTICE IN CONCORDANTAcu noile SNC i convergena
CU CADRUL NORMATIV cu IFRS.
FISCAL
Marcela
MarcelaDima
Dima--doctor
doctornneconomie
economie
Cod rd. Perioada de gestiune
Situaia de profit i pierdere
n rndul 010), dobnzi (cu excepia celor indicate nprecedent rndul 010); diferenecurent favorabile de curs valutar; intrarea activelor
I Situaia de profit i pierdere caracterizeaz
2 performana
3 financiar
4 a entitii pentru perioada de gestiune i
cu titlu gratuit; reluarea pierderilor din depreciere; compensaii pentru acoperirea pierderilor excepionale; alte fapte
Venituri din vnzri conine informaii privind: 010
economice care nu se refer la activitatea operaional.
Costul vnzrilor veniturile - creteri ale beneficiilor economice 020 nregistrate n cursul perioadei de gestiune, sub forma intrrilor de
Cheltuielile altor activiti cuprind cheltuielile aferente activelor imobilizate, cheltuielile financiare i
Profit brut (pierdere brut) (rd.OlO - rd.020)active sau majorrii valorii acestora sau a 030diminurii datoriilor care au drept rezultat creteri ale capitalului propriu, cu
excepionale, determinate n conformitate cu SNC Cheltuieli.
Alte venituri din activitatea operaional excepia celor legate de contribuiile proprietarilor; 040
Cheltuieli de distribuire cheltuielile - diminuri ale beneficiilor economice Situaia modificrilor
050 nregistrate n capitalului
perioada de propriu
gestiune sub form de ieiri sau reduceri
Cheltuieli administrative Situaia modificrilor capitalului propriu
060 caracterizeaz existena
ale valorii activelor sau de creteri ale datoriilor care contribuie la diminuri ale capitalului i modificarea elementelor capitalului
propriu, propriu
altele dect cele
Alte cheltuieli din activitatea operaional n cursul perioadei de gestiune i conine070 informaii privind:
rezultate din distribuirea acestuia proprietarilor;
^ 1) capitalul social i suplimentar capitalul social, capitalul suplimentar, capitalul nevrsat, capitalul
Rezultatul din activitatea operaional: profit (pierdere) (rd.030 + rd.040 -rd.050 - i'd.060 - 80
rezultatele
nenregistrat financiare
i capitalul - profitul
retras; (pierderea) calculat ca diferen dintre veniturile i cheltuielile perioadei de gestiune.
rd.070)
rezervele
Rezultatul din alte activiti: profit (pierdere)
- capitalul
Veniturile de rezerv, rezervele
i cheltuielile aferente 090statutare operaiuni
acelorai i alte rezerve;
economice se reflect n situaia de profit i pierdere n
profitul nerepartizat (pierderea neacoperit) - coreciile rezultatelor anilor precedeni, profitul nerepartizat (pierderea
Profit (pierdere) pn la impozitare (rd.080 +aceiai
rd.090) perioad de gestiune (de exemplu, 100valoarea contabil a bunurilor vndute i valoarea de vnzare a acestora se
neacoperit) al anilor precedeni, profitul net (pierderea net) al perioadei de gestiune, profitul utilizat al perioadei de
Cheltuieli privind impozitul pe venit recunosc
gestiune concomitent
i rezultatul din n aceiai
tranzitia perioad
la noile dereglementri
110 gestiune). contabile;
InI00cazul
alte elemente
Profit net (pierdere net) al perioadei de gestiune (rd. ncapital
de110)
- rd. care npropriu
perioada caredenugestiune
se includ
120 nu nausubpct.l)
fost nregistrate
3), se venituri, dar au fost
indic soldurile suportate cheltuieli,
i modificrile care
diferenelor de
de la
reevaluare
trebuie a activelor
recunoscute
pn la
n imobilizate
conformitate pentru
20
cu entitile
SNC care
'Cheltuieli,aplic modelul
acestea se reevalurii
prezint in conform
situaia de i/sau
profit
IFRS, i soldurile
pierdere i
n
modificrile
perioada de Cod subveniilor
gestiune primite de entitile de stat, municipale i alte entiti similare, inclusiv instituiile publice cu
Nr. Indicatori rd. Soldnlacare au fostMajorfiri
nceputul
suportate. Diminuri
Dac n perioada de gestiune au fost nregistrate doar venituri, care
Sold la sfritul perioadei
(I/O autonomie financiar
trebuie recunoscuteperioadei de la organele
n conformitate de
autoritilor
cu SNC Venituri' publice,
i nutrecute capitalulcheltuieli,
au fostnsuportate
de gestiune
propriu (dup ndeplinirea
acestea condiiilor
trebuie prezentate n
contractuale) n conformitate
gestiune cu SNC Capital propriu si datorii.
situaia de profit i pierdere n perioada de gestiune n care au fost ctigate.
Mrimea elementelor care majoreaz capitalul propriu, cum ar fi capitalul social, capitalul nenregistrat,
I 2 Situaia 3de profit i4 pierdere se5 ntocmete 6n baza clasificrii 7 cheltuielilor dup destinaie (funcii) conform
I Capital social i suplimentar rezervele, profitul net al perioadei de gestiune, se reflect n situaia modificrilor capitalului propriu n mod obinuit
formularului prezentat n anexa 2.
Capital social (fr paranteze).
010 Mrimea elementelor care diminueaz capitalul propriu, cum ai fi capitalul nevrsat, capitalul retras,
An ex a 2
Capital suplimentar profitul utilizat
020 al perioadei de gestiune, pierderea net a perioadei de gestiune, se reflect n situaia modificrilor
Capital nevrsat
Capital nenregistrat
capitalului propriu
030
Situaia
O
cu semnul o
minus (ntre paranteze).O
O
040 modificrilor capitalului propriu se ntocmete conform formularului prezentat n anexa 3.
Capital retras 050
060
o o SITUAIA DEoPROFIT I PIERDERE
o de la
________________________pn Ia_____________________20
l'otal capital social i suplimentar
(rd.010+rd.020+rd.030+rd.040+rd.05(n
2 Rezerve
Capital de rezerv 070
Rezerve statutare 080
Alte rezerve 090
Anexa 3
To(;il rezerve (rd.070 + rd.080 + rd.090) 100 SITUAIA MODIFICRILOR CAPITALULUI PROPRIU
n Profit nerepartizat (pierdere neacoperit)

J
Corecii ale rezultatelor anilor precedeni 110
*Suma veniturilor din vnzri (rndul 010 Venituri din vnzri) recunoscut n perioada de gestiune se
ajusteaz cu valoarea produselor i mrfurilor returnate de cumprtori i/sau reducerile de pre la produse, mrfuri
livrate i/sau servicii prestate, n aceiai perioad de gestiune n care a avut loc livrarea.
Suma costului vnzrilor nregistrat n perioada de gestiune se ajusteaz cu valoarea contabil a
produselor/mrfurilor vndute i returnate entitii n aceiai perioad de gestiune n care a avut loc livrarea.
Veniturile din alte activiti cuprind veniturile aferente activelor imobilizate, cu excepia plusurilor de active
constatate la inventariere; dividende i/sau participaii n alte entiti (cu excepia celor indicate
122
121
123
Profit nerepartizat (pierdere neacoperit) ai anilor 120
precedeni
Profit net (pierdere net) al perioadei de iie.sti.une 130 X
Profit utilizat al perioadei de gestiune 140 X O o 0
Rezultatul din tranziia la noile reglementri 150

contabile
Total profit nerepartizat (pierdere neacoperit) 160
(rd. 110+rd. 120+rd. 130+rd. 140+rd. 150)
4 A.lte elemente de capital propriu, din care 170

Diferene din reevaluare 171
Subvenii entitilor cu proprietate public 172
Total capital propriu 180
[rd.060 + rd. 100 + rd. 160 + rd. 170)
Indicatori Cod. rd. Perioada de gestiune
precedent curent
1 2 3 4
Fluxuri de numerar din activitatea operaional

ncasri din vnzi'i 010
Pld pentru stocuri i servicii procurate 020 tsrrMk-i--<, v'V 1-j-Sr
Pli ctre angajai i organe de asigurare social i medical 030

Dobnzi pltite 040
Plata impozitului pe venit 050
Alte ncasri 060
Alte pli 070
Fluxul net de numerar din activitatea operaional 080 Conformitatea cu noile SNC i convergena cu IFRS.
(rd.010 - rd.020 - rd.030 - rd.040 - rd.050 + rd.060 - rd.070 )
Fluxuri de numerar din activitatea de investitii Marcela Dima - doctor n economie
ncasri din vnzarea activelor imobilizate 090

Pli aferente intrrilor de active imobilizate 100
Dobnzi ncasate 110
Dividende ncasate 120
Alte ncasri (pli) 130
Fluxul net de numerar din activitatea de investitii 140
(rd.090 - rd. 100 + rd. 110 + rd. 120 rd. 130)
Fluxuri de numerar din activitatea financiar

ncasri sub form de credite i mprumuturi 150
Pli aferente rambursrii creditelor i mprumuturilor 160
Dividende pltite 170
ncasri din operaiuni de capital 180
Alte ncasri (pli) 190
Fluxul net de numerar din activitatea financiar 200
(rd. 150 - rd. 160 - rd. 170 + rd. 180 rd. 190)
Fluxul net de numerar total 210 Situaia fluxurilor de numerar

( rd.080 rd. 140 rd.200)
Diferene de curs valutar favorabile (nefavorabile) Situaia fluxurilor de numerar

220 caracterizeaz soldurile i fluxurile de numerar pentru perioada de
Sold de numerar la nceputul perioadei de gestiune iiune i conine informaii privind:
230
Sold de numerar la sfritul perioadei de gestiune
( rd.210 rd.220 + rd.230)
1) numerarul - numerar n moned 240 naional i valut strin n casierie i conturi curente;
2) numerarul n expediie - numerarul depus n casieriile bncilor,oficiilor potalesautransmise
ncasatorilor pentru nregistrarea ulterioar a acestora n conturile curente ale entitii sau pentru
transmiterea ctre beneficiari;
3) documentele bneti - timbrele taxei de stat, mrcile potale, biletele de cltorie achitate,
biletele de tratament i odihn achitate etc.
In situaia fluxurilor de numerar nu se reflect:
1) micarea intern a numerarului (de exemplu, ridicrile n numerar de la conturile curente,
deschiderea acreditivului, alimentarea crdurilor bancare ale entitii, transferarea numerarului de la un cont
curent la altul, procurarea/vnzarea valutei strine);
2) tranzaciile pe baz de barter (schimb de active/servicii);
3) convertirea datoriilor n capital social;
4) amortizarea i pierderile din deprecierea activelor imobilizate etc.
Situaia fluxurilor de numerar se ntocmete n baza contabilitii de cas, conform creia:

1) intrrile de numerar snt reflectate la sumele efectiv ncasate n casierie i conturi curente;
2) ieirile bneti - la sumele efectiv achitate din casierie i conturi curente;
3) documentele bneti - la valoarea documentelor bneti efectiv intrate i ieite.
Situaia fluxurilor de numerar se ntocmete conform metodei directe, potrivit creia intrrile i
ieirile de numerar se determin n baza datelor din conturile de eviden a numerarului.
Elementele situaiei fluxurilor de numerar snt divizate separat pe activitile operaional, de investiii
anciar, cu prezentarea distinct a diferenelor de curs valutar.
i fin Situaia fluxurilor de numerar se ntocmete conform formularului prezentat n anexa 4.
Anexa 4
S I T U A I A F L U X U R I L O R l ) l N U M E R A R de la
_________________________pn la
_________________________20
124
- Perioada medie de ncasare a crenelor (PIC) acesta msoar viteza cu care veniturile
realizate se transform n lichiditate. Se calculeaz prin relaia dintre creane i vnzri medii zilnice.
- Nr. Zile stoc, un indicator ce msoar numrul de zile de vnzare asigurate din stoc i se calculeaz prin relaia dintre
stocuri i vnzri medii zilnice.
Indicatori cu privire la structura capitalului. Acetia au rolul de a determina gradul de ndatorare al entitatii
analizate.
Cei mai utilizai indicatori din aceast categorie sunt:
- Rata de ndatorare reprezint raportul dintre datorii totale i capital propriu. Este un
indicator important mai ales pentru bnci n acordarea unor noi credite. n cazul n care acest indicator este mai mic ca
1 nseamn c firma are datorii mai mari dect patrimoniul financiar al ntregii firme i aceasta cel mai probabil nu va
putea beneficia de un credit bancar.
- Rata capacitii de rambursare a datoriilor financiare (Rcrd) exprim perioada n care
urmeaz a fi rambursate creditele contractante. Aceasta se determin prin raportul dintre datorii pe termen mediu i
lung i Capacitatea de autofinanare. Rezultatul ne indic numrul de zile necesare pentru a putea napoia datoriile
realizate de ctre firm.
Ce concluzii putem trage n urma analizrii acestor indicatori?
Este foarte important ca dup fiecare indicator analizat s tragem concluziile aferente. n urma calculrii
indicatorilor de rentabilitate putem s vedem dac firma a fost profitabil ca mai apoi conducerea s poat lua anumite
decizii din punct de vedere al calculrii costurilor produciei, lucrrilor sau serviciilor.
Analiznd rezultatele indicatorilor ai lichiditii ne putem da seama ct de rapid vnzrile entitatii se transform
n bani. Este foarte important ca firma s vnd produse dar i mai important ca firma s i restituie lichiditile la
timpul potrivit pentru a putea avea un flux continuu de vnzri i cumprri.
Indicatorii cu privire la structura capitalului sunt importani n cazul n care firma dorete s se extind. Sunt
importani pentru a cunoate n ct timp pot restitui un credit bancar sau care ar putea fi valoare maxim pe care o pot
lua de la banc i pe care o pot restitui ntr-un anumit timp prestabilit.
Acestea sunt doar cteva concluzii care se pot desprinde din calcularea acestor indicatori ns trebuie acceptat
faptul c pentru o entitate, ntr-un anumit an, este de o utilitate mic i limitat. Indicatorii trebuie comparai cu
perfoimanele obinute n ali ani, cu standardele sau obiectivele setate la nceputul unui exerciiu de ctre o firm sau
cu rezultatele unei alte firme similare.Indicatorii Analizei Situaiilor Financiare
Potrivit aspectului particular al condiiilor financiare ale unei entitati, putem spune c indicatorii se impart n 3
categorii majore:
Indicatori ai rentabilitii ce msoar puterea ctigului i rentabilitatea entitatii.
Cei mai des folosii indicatori care msoare rentabilitatea sunt:
- Rata rentabilitii comerciale (ROS) care se determin prin mprirea profitului net (profitul obinut dup plata
taxelor) la vnzri. Acest indicator ne arat care este ponderea profitului net obinut n total vnzri i ne ajut s
cunoate ct la % din vnzri reprezint profitul firmei.
- Rata rentabilitii activelor totale (ROA) care se determin prin mprirea profitului net la totalul activelor firmei.
Acest indicator ne ajut s cunoatem care este ponderea profitului firmei n total active i ct la % din total active
reprezint profitul.
- Rata rentabilitii capitalului propriu (ROE) care se determin prin mprirea profitului net la capital propriu. Acesta
poate fi considerat unul dintre cei mai importani indicatori ai unei firme deoarece el msoare profitul ce rezult din
investiia fcut de acionari iar rezultatul acestei rate reprezint ct la % din capitalul propriu reprezint profitul net.
Indicatori ai lichiditii se refer la ct de repede elementele patrimoniale ale entitatii se pot transforma n
bani.
Cei mai utilizai indicatori care msoar lichiditatea unei entitati sunt:
- Rata curent care se determin prin relaia dintre activele curente i datorii curente. Acest indicator ne arat situaia
firmei la un moment dat, n cazul n care rezultatul este mai mic ca 1 atunci putem spune c firma este n pierdere iar
dac rezultatul este >1 firma este pe plus i i poate acoperi datoriile din lichiditile pe care le dispune n acea
perioad.
126
125
APLICAREA PLANULUI GENERAL DE CONTURI CONTABILE
n Planul general de conturi s-a pstrat structura existent a claselor de conturi, precum i modul de
clasificare, funcionare i simbolizare a conturilor contabile.
Sub aspect metodologic Planul general de conturi contabile nu s-a modificatsemnificativ n
comparaie cu cel existent. Totodat ntre Planul general de conturi contabile i cel existent existanumite
discordane care se refer la:
excluderea unor conturi sintetice (135 Active animate privind impozitul pe venit; 341 Diferene
din reevaluarea activelor pe termen lung, 412 Credite pe termen lung pentru salariai, 425 Datorii amnate
privind impozitul pe venit, 512 Credite bancare pe termen scurt pentru salariai;
introducerea unor conturi sintetice suplimentare: 114 Deprecierea imobilizrilor necorporale,
127 Deprecierea imobilizrilor corporale n curs de execuie, 128 Deprecierea terenurilor, 129
Deprecieiea mijloacelor fixe, 131 Active biologice imobilizate n curs de execuie, 132
Active biologice imobilizate, 151 Investiii imobiliare, 152 Amortizarea i deprecierea
investiiilor imobiliare, 233 Creane curente privind asigurrile etc;
modificarea denumirilor i a codurilor unor conturi sintetice;
divizai ea anumitor conturi sintetice (229 Alte creane este divizat n dou conturi sintetice :
contul 2J3 Creane curente privind asigurrile i contul 234 Alte creane curente, iar contul 533 Datorii
privind asigurrile - n conturile 533 Datorii privind asigurrile sociale i medicale i 542 Datoriiprivind
asigurarea bunurilor i per soanelor);
concretizarea i completarea nomenclatorului conturilor sintetice din clasele 8 Conturi de
gestiune i 9 Conturi extrabilaniere.
In comparaie cu Planul de conturi actual, Planul general de conturi contabile nu conine
corespondena conturilor pe principalele tipuri de operaiuni economice. n acesta sunt prezentate doar
principalele conturi corespondente n debitul i creditul fiecrui cont sintetic. Excluderea respectiv
este argumentat prin faptul c recomandrile generale de contabilizare a faptelor economice snt
piezentate n SNC i n alte reglementri contabile. Formulele contabile aferente operaiunilor economice
se vor ntocmi de ctre fiecare entitate de sine stttor, n baza prevederilor reglementrilor contabile n
vigoare i cerinelor privind prezentarea informaiei n situaiile financiare.
CLASA 1. ACTIVE IMOBILIZATE

11 IMOBILIZRI NECORPORALE
111 Imobilizri necorporale n curs de execuie
112 Imobilizri necorporale
1121 Drepturi de autor i titluri de protecie
1122 Brevete i mrci
1123 Know-how-uri i francize
1124 Licene de activitate
1125 Programe informatice
1126 Desene i modele industriale
1127 Drepturi de utilizare a activelor imobilizate
11 Imobilizri necorporale primite n gestiune economic
1128
1129 Alte imobilizri necorporale
113 Amortizarea imobilizrilor necorporale

1131 Amortizarea drepturilor de autor i titlurilor de protecie
127
STOCURI
Materiale
2111 Materii prime i materiale de baz
2112 Materiale auxiliare
2113 Piese de schimb
2114 Combustibil
2115 Ambalaje
2116 Anvelope i acumulatoare procurate separat de mijloacele de transport
2117 Materiale cu destinaia agricol
2118 Materiale transmise temporar terilor
2119 Alte materiale
Conformitatea cu
noile SNC
SNC i
i convergena
convergenta cu
cu IFRS.
IFRS.
ASPECTE PRACTICE
ASPECTE PRACTICE IN
IN CONCORDANTA
CONCORDANTA CU CU CADRUL
CADRUL NORMATIV
NORMATIV FISCAL
FISCAL
1132
ACTIVE BIOLOGICE Amortizarea
IMOBILIZATE brevetelor i mrcilor
1133 Amortizarea know-how-urilor i francizelor
131 Active
1134 biologice imobilizate
Amortizarea n cursdedeactivitate
licenelor execuie
1135 biologice
132 Active Amortizarea programelor informatice
imobilizate
1136 Amortizarea desenelor i modelelor industriale
133 Amortizarea
1137 i deprecierea
Amortizarea activelor
drepturilor debiologice
utilizare aimobilizate
activelor imobilizate
1331
1138 Amortizarea activelor biologice imobilizate
Amortizarea imobilizrilor necorporale primite n gestiune economic
1332 Deprecierea activelor biologice imobilizate
1139 Amortizarea altor imobilizri necorporale
INVESTIII FINANCIARE PE TERMEN LUNG
114
141 Deprecierea imobilizrilor
Investiii financiare necorporale
pe termen lung n pri neafiliate
12 IMOBILIZRI
1411 CORPORALE
Valori mobiliare
121 Imobilizri
1412 corporale n curs de execuie
Cote de participaie
1211
1413 Construcii
Depozite n curs de execuie
1212
1414 Utilaj destinatacordate
mprumuturi instalrii
1213
1415 Imobilizri corporale
Alte investiii pn la punerea n utilizare
financiare
1214 Costuri ulterioare n curs
142 Investiii financiare pe termen lung n de pri
execuie
afiliate
1421
122 Terenuri Valori mobiliare
1422
Terenuri n curs de pregtire pentru utilizare prestabilit
1423
1222 Depozitefar constru cii
Terenuri
1424
1223 mprumuturi
Terenuri acordate
cu construcii
1425
1224 Alte investiii financiare
Terenuri cu zcminte
1225
INVESTIII IMOBILIARETerenuri cu plantaii perene
151 Investiii
1226 imobiliare
Terenuri primite n gestiune economic
152 AmortizareaAlte
1227 terenuri
i deprecierea investiiilor imobiliare
1521 fixeAmortizarea investiiilor imobiliare
123 Mijloace
1522
1231 Deprecierea investiiilor imobiliare
Cldiri
CREANE 1232
I AVANSURIConstrucii
ACORDATEspecialePE TERMEN LUNG
1233 pe termen
161 Creane Maini,lung
utilaje i instalaii de transmisie
1234
1611 Mijloace de transportpe termen lung
Creane comerciale
1235
1612 Instrumente i inventar
Creane pe termen lung privind leasingul
1613
1236 Alte creane
Costuri pe termen
ulterioare lungobiectelor nenregistrate n bilan [euu**#1
aferente
1237
162 Avansuri Mijloace
acordate pefixe primite
termen lung n leasing financiar
1238
1621 Mijloace
Avansuri fixe primite
acordate n gestiune economic
n ar
1239
1622 Alte mijloace fixe
Avansuri acordate n strintate
ALTE124
ACTIVE IMOBILIZATE
Amortizarea mijloacelor fixe
171 Cheltuieli
1241 anticipate pe termen
Amortizarea lung
cldirilor
1242
172 Alte Amortizarea construciilor speciale
active imobilizate
1243 Amortizarea mainilor, utilajelor i instalaiilor de transmisie
1244 Amortizarea mijloacelor de transport
1245 Amortizarea instrumentelor i inventarului
1246 Amortizarea costurilor ulterioare aferente obiectelor nenregistrate n bilan
CLASA12472. ACTIVE CIRCULANTE
Amortizarea mijloacelor fixe primite n leasing financiar
1248 Amortizarea mijloacelor fixe primite n gestiune economic
1249 Amortizarea altor mijloace fixe
125 Resurse minerale
126 Amortizarea i deprecierea resurselor minerale
127 Deprecierea imobilizrilor corporale n curs de execuie
128 Deprecierea terenurilor
129 Deprecierea mijloacelor fixe
128
212 Active biologice circulante

213 Obiecte de mic valoare i scurt durat
2131 Obiecte de mic valoare i scurt durat n stoc
2132 Obiecte de mic valoare i scurt durat n exploatare
2133 Construcii i dispozitive provizorii
2134 Obiecte de mic valoare i scurt durat transmise temporar terilor
214 Uzura obiectelor de mic valoare i scurt durat
2141 Uzura obiectelor de mic valoare i scurt durat
2142 Uzura construciilor i dispozitivelor provizorii
215 Producia n curs de execuie

2151 Produse n curs de execuie
2152 Servicii n curs de execuie
2153 Lucrri n curs de execuie
Produse
216
2161 Produse finite
2162 Semifabricate din producie proprie
2163 Produse secundare
2164 Produse transmise temporar terilor
Mrfuri
2171
217 Bunuri procurate n vederea revnzrii
2172 Produse transmise spre vnzare magazinelor proprii
2173 Bunuri imobiliare deinute pentru vnzare
2174 Mrfuri transmise temporar terilor
CREANE COMERCIALE I CALCULATE Creane
22 comerciale
2211 Creane comerciale din ar
2212
221 Creane comerciale din strintate
2213 Alte creane comerciale
Corecii (provizioane) privind creanele compromise
Creane ale prilor afiliate
2231
222 Creane ale prilor afiliate din ar
2232 Creane ale prilor afiliate din strintate
223
2233 Alte creane ale prilor afiliate
Avansuri acordate curente
2241 Avansuri acordate n ar
2242 Avansuri acordate n strintate
224
Creane ale bugetului
2251 Creane privind impozitul pe venit
2252 Creane privind taxa pe valoarea adugat
225
2253 Creane privind accizele
2254 Creane privind alte impozite i taxe
2255 Alte creane ale bugetului
Creane ale personalului
2261 Creane ale titularilor de avans
2262 Creane privind recuperarea prejudiciului material
2263
226 Creane privind mprumuturile acordate personalului
2264 Alte creane ale personalului
130 129
SPECTE
Marcela Dima - doctor n economie PRACTICE IN CONCORDANTA CU CADRUL NORMA TIV FISCAL
23
ALTE CREANE CURENTE
231 Creane privind veniturile din utilizarea de ctre terti a activelor entittii
1511 Creane privind leasingul '
2312 Creane privind dobnzile i redevenele calculate
2313 Creane privind dividendele calculate
2314 Alte creane privind veniturile
2315 Creane preliminate

2316 Cieane preliminate privind decontrile cu bugetul
2317 Creane preliminate privind leasingul
2318 Alte creane preliminate
2319 Creane curente privind asigurrile
2320 Alte creane curente
2321 Creane privind ieirea activelor imobilizate
2322 Cieane privind reclamaiile naintate i recunoscute
2323 Creane privind alte operaii
2324 NUMERAR
2325 Casa
2326 Casa n moned naional
2327 Casa n valut strin
2328 Numerar n casierie legat
2329 Conturi curente n moned naional
2330 Numerar la conturi nelegat
2331 Numerar la conturi legat
2332 Conturi curente n valut strin
2333 Numerar la conturi n ar
2334 Numerar la conturi n strintate
2335 Numerar la conturi legat
2336 Alte conturi bancare
2337 Acreditive
2338 Crduri bancare
2339 Numerar la alte conturi bancare
2340 Transferuri de numerar n expediie
2341 Documente bneti
2342 INVESTIII FINANCIARE CURENTE
2343 Investiii financiare curente n pri neafiliate
2344 Valori mobiliare
2346 Depozite
2347 mprumuturi acordate
2348 Alte investiii financiare curente
2349 Investiii financiare curente n pri afiliate
2350 Valori mobiliare
2352 Depozite
2353 mprumuturi acordate
2354 Alte investiii financiare curente
2355 ALTE ACTIVE CIRCULANTE
131
261 Cheltuieli anticipate curente

262 Alte active circulante
CLASA 3. CAPITAL PROPRIU
31 CAPITAL SOCIAL I SUPLIMENTAR
311 Capital social .
312 Capital suplimentar , Jtc ck
300
3121 Prime de aporturi j ^
3122 Diferene din anularea sau nstrinarea prilor sociale retrase
3123 Alte elemente de capital suplimentar
313 Capital nevrsat
3131 Capital nevrsat privind prile sociale neachitate de proprietari
^ 3132 Capital nevrsat privind acoperirea pierderilor anilor precedeni
i 314 Capital nenregistrat
^v 3141 Aciuni nenregistrate emise la nfiinarea societii
3
(pS ^ ' Pri sociale pn la nregistrarea de stat a majorrii capitalului social
42
1
315 Capital retras

32 REZERVE
321 Capital de rezerv
322 Rezerve statutare
323 Alte rezerve
33 PROFIT NEREPARTIZAT (PIERDERE NEACOPERIT)
331 Corecii ale rezultatelor anilor precedeni
332 Profit nerepartizat (pierdere neacoperit) al anilor precedeni
333 Profit net (pierdere net) al perioadei de gestiune
334 Profit utilizat al perioadei de gestiune
335 Rezultat din tranziia la noile reglementri contabile
34 ALTE ELEMENTE DE CAPITAL PROPRIU
341 Fonduri
3411 Fondul de active imobilizate
3412 Fondul de autofinanare
3413 Alte fonduri
342 Subvenii entitilor cu proprietate public
3421 Subvenii aferente activelor imobilizate
3422 Alte subvenii
343 Alte elemente de capital propriu
35 REZULTAT FINANCIAR TOTAL

351 Rezultat financiar total
CLASA 4. DATORII PE TERMEN LUNG

41
DATORII FINANCIARE PE TERMEN LUNG
411 Credite bancare pe termen lung
4111 Credite bancare n moned naional
4113 Datorii convertibile privind creditele bancare
132
. Conformitatea cu noile SNC i convergenta cu IFRS.
4114 Alte credite bancare pe termen lung

412 mprumuturi pe termen lung
4121 mprumuturi din pri neafiliate
4122 mprumuturi din pri afiliate
4125 Datorii convertibile privind mprumuturile
4126 Alte mprumuturi pe termen lung
^l^ Datorii pe termen lung privind leasingul financiar
42
ALTE DATORII PE TERMEN LUNG
421 Datorii comerciale pe termen lung
4211 Datorii comerciale n ar
4212 Datorii comerciale n strintate
4213 Alte datorii comerciale
422 Datorii fa de prile afiliate pe termen lung
4221 Datorii fa de prile afiliate din ar
4222 Datorii fa de prile afiliate din strintate
4223 Alte datorii fa de prile afiliate
423 Avansuri primite pe termen lung
4231 Avansuri primite din ar
4232 Avansuri primite din strintate
424 Venituri anticipate pe termen lung
4241 Subvenii
4242 Alte venituri anticipate pe termen lung
42
^ Finanri i ncasri cu destinaie special pe termen lung
426 Provizioane pe termen lung
427 Datorii pe termen lung privind bunurile primite n gestiune economic
428 Alte datorii pe termen lung
CLASA 5. DATORII CURENTE
51
DATORII FINANCIARE CURENTE
511 Credite bancare pe termen scurt
5111 Credite bancare n moneda naional
5113 Credite bancare n moneda naional restante
5114 Credite bancare n valut strin restante
5115 Alte credite bancare pe termen scurt
5116 Dobnzi aferente creditelor bancare
512 mprumuturi pe termen scurt
5121 mprumuturi de la pri neafiliate
5122 mprumuturi de la pri afiliate
5125 Alte mprumuturi pe termen scurt
5126 Dobnzi aferente mprumuturilor
52
DATORII COMERCIALE CURENTE
521 Datorii comerciale curente
5211 Datorii comerciale n ar
133
Marcela Dima doctor n economie
5212 Datorii comerciale n strintate

5213 Alte datorii comerciale
522 Datorii curente fa de prile afiliate
5221 Datorii fa de prile afiliate din ar
5222 Datorii fa de prile afiliate din strintate
5223 Alte datorii fa de prile afiliate
523 Avansuri primite curente

5231 Avansuri primite din ar
5232 Avansuri primite din strintate
53 DATORII CALCULATE CURENTE

Datorii fa de personal privind retribuirea muncii
5311 Datorii salariale
531 5312 Datorii fa de deponeni
Datorii fa de personal privind alte operaii
5321 Datorii fa de titularii de avans
532 5322 Datorii fa de personal privind alte operaii
Datorii privind asigurrile sociale i medicale
5331 Datorii fa de bugetul asigurrilor sociale de stat
5332 Datorii fa de fondurile asigurrii obligatorii de asisten medical
533
5333 Alte datorii privind asigurrile sociale i medicale
Datorii fa de buget
534 5341 Datorii privind impozitul pe venit din activitatea de ntreprinztor i profesional
5342 Datorii privind impozitul pe venit din salariu
5343 Datorii privind impozitul pe venit reinut la sursa de plat
5344 Datorii privind taxa pe valoarea adugat
5345 Datorii privind accizele
5346 Datorii privind alte impozite i taxe
5347 Datorii privind sanciunile
5348 Alte datorii fa de buget
Venituri anticipate curente
535 5351 Subvenii
5352 Alte venituri anticipate curente
Datorii fa de proprietari
536 5361 Datorii privind dividendele calculate
5362 Datorii privind alte operaii
Finanri i ncasri cu destinaie special curente
537 Provizioane curente
538 ALTE DATORII CURENTE Datorii
54 preliminate
541 5411 Datorii preliminate privind decontrile cu bugetul
5412 Datorii preliminate privind primele de asigurareobligatorie de asisten medical
5413 Datorii preliminate privind leasingul financiar Q
5414 Alte datorii preliminate
.p
Datorii privind asigurarea bunurilor i a persoanelor
542 Datorii curente privind bunurile primite n gestiune economic
543
544 Alte datorii curente
134
5441 Datorii privind sanciunile comerciale

5442 Alte datorii calculate curente
CLASA 6. VENITURI
61 VENITURI DIN ACTIVITATEA OPERAIONAL
611 Venituri din vnzri
6111 Venituri din vnzarea produselor
6112 Venituri din vnzarea mrfurilor
6113 Venituri din prestarea serviciilor
6114 Venituri din executarea lucrrilor
6115 Venituri din contracte de construcie
6116 Venituri din contracte de leasing operaional i financiar (arend, locaiune)
6117 Venituri din contracte de microflnanare
6118 Alte venituri din vnzri
612 Alte venituri din activitatea operaional
6121 Venituri din ieirea altor active circulante
6122 Venituri din sanciuni
6123 Venituri din recuperarea prejudiciului material
6124 Venituri din plusurile de active imobilizate i circulante constatate la inventariere
6125 Venituri din decontarea datoriilor cu termen de prescripie expirat
6126 Alte venituri operaionale
62 VENITURI DIN ALTE ACTIVITI
621 Venituri din operaiuni cu active imobilizate
6211 Venituri din ieirea imobilizrilor necorporale
6212 Venituri din ieirea imobilizrilor corporale
6213 Venituri din ieirea investiiilor financiare pe termen lung
6214 Venituri din ieirea investiiilor imobiliare
6215 Venituri din ieirea altor active imobilizate
6216 Venituri din reluarea pierderilor din deprecierea activelor imobilizate
6217 Alte venituri din operaiuni cu active imobilizate
622 Venituri financiare
6221 Venituri din diferene de curs valutar
6222 Venituri din diferene de sum
6223 Venituri din redevene
6224 Venituri din active imobilizate i circulante intrate cu titlu gratuit
6225 Venituri din dividende i participaii n alte entiti
6226 Venituri din dobnzi aferente altor activitii
6227 Alte venituri financiare
623 Venituri excepionale
6231 Venituri din compensarea pierderilor din calamiti
6232 Venituri din compensarea pierderilor din alte evenimente excepionale
6233 Alte venituri excepionale
CLASA 7. CHELTUIELI
CHELTUIELI ALE ACTIVITII OPERAIONALE
711 Costul vnzrilor
7111 Valoarea contabil a produselor vndute
7112 Valoarea contabil a mrfurilor vndute
7113 Costul serviciilor prestate
7114 Costul lucrrilor executate terilor
7115 Costuri aferente contractelor de construcie
7116 Costuri aferente contractelor de leasing operaional i financiar (arend, locaiune)
135
7117 Costuri aferente contractelor de microfmanare

7118 Alte costuri aferente veniturilor din vnzri
712 Cheltuieli de distribuire
7121 Cheltuieli cu personalul comercial
7122 Cheltuieli privind amortizarea, ntreinerea i reparaia activelor imobilizate cu
destinaie comercial
7123 Cheltuieli cu ambalajele i alte materiale utilizate la comercializarea produselor i mrfurilor
7124 Cheltuieli de transportare a produselor i mrfurilor
7125 Cheltuieli de publicitate i marketing
7126 Cheltuieli privind reparaiile i deservirea produselor i mrfurilor n perioada de garanie
7127 Cheltuieli privind creanele comerciale compromise
7128 Cheltuieli privind returnrile i reducerile
7129 Alte cheltuieli de distribuire
713 Cheltuieli administrative
7131 Cheltuieli cu personalul administrativ
7132 Cheltuieli privind amortizarea, ntreinerea i reparaia activelor imobilizate cu
destinaie administrativ
7133 Cheltuieli cu impozitele i taxele, cu excepia impozitului pe venit
7134 Cheltuieli n scopuri de filantropie i sponsorizare
7135 Cheltuieli privind serviciile cu destinaie administrativ
7136 Cheltuieli de protocol (reprezentan)
7137 Cheltuieli privind delegarea personalului administrativ
7138 Alte cheltuieli administrative
714 Alte cheltuieli din activitatea operaional
7141 Valoarea contabil i cheltuielile aferente altor active circulante ieite
7142 Cheltuieli privind sanciunile
7143 Cheltuieli privind dobnzile
7144 Cheltuieli privind lipsurile i pierderile din deteriorarea activelor imobilizate i circulante
7145 Cheltuieli privind creanele compromise decontate, cu excepia celor comerciale
7146 Cheltuieli aferente evalurii stocurilor la valoarearealizabil net
7147 Alte cheltuieli operaionale
72
CHELTUIELI ALE ALTOR ACTIVITI
721 Cheltuieli cu active imobilizate
7211 Valoarea contabil i cheltuielile aferente imobilizrilor necorporale ieite
7212 Valoarea contabil i cheltuielile aferente imobilizrilor corporale ieite
7213 Valoarea contabil i cheltuielile aferente investiiilor financiare pe termen lung ieite
7214 Valoarea contabil i cheltuielile aferente investiiilor imobiliare ieite
7215 Valoarea contabil i cheltuielile aferente altor active imobilizate ieite
7216 Cheltuieli privind provizioanele aferente activelor imobilizate
7217 Pierderi din deprecierea activelor imobilizate
7218 Alte cheltuieli cu active imobilizate
722 Cheltuieli financiare
7221 Cheltuieli din diferene de curs valutar
7222 Cheltuieli din diferene de sum
7223 Cheltuieli privind redevenele
7224 Valoarea contabil i cheltuielile aferente activelor imobilizate i circulante transmise cu titlu
gratuit
7225 Cheltuieli aferente emisiunii i operaiunilor cu aciuni proprii
136
. Conformitatea cu noile SNC i convergenta cu IFRS.
7226 Alte cheltuieli financiare
723 Cheltuieli excepionale

7231 Cheltuieli privind calamitile
7232 Cheltuieli privind alte evenimente excepionale
7233 Alte cheltuieli excepionale
CHELTUIELI PRIVIND IMPOZITUL PE VENIT
731 Cheltuieli privind impozitul pe venit
7311 Cheltuieli privind impozitul pe venit
7312 Cheltuieli privind impozitul pe venitul din activitatea operaional
7313 Alte cheltuieli privind impozitul pe venit
CLASA 8. CONTURI DE GESTIUNE
CONTURI DE CALCULAIE
811 Activiti de baz
812 Activiti auxiliare
CONTURI DE REPARTIZARE
821
Costuri indirecte de producie
822
Costuri indirecte aferente contractelor de construcie
823
Costuri de regie aferente contractelor de construcie
824
Alte costuri repartizabile
ALTE CONTURI DE GESTIUNE

831 Adaos comercial
832 ncasri din vanzarea bunurilor n numerar
833 Returnarea i reducerea preurilor la bunurile vndute
834 Costuri aferente bunurilor transmise spre prelucrare terilor
835 Producii i uniti de deservire
836 Costuri refacturate
CLASA 9. CONTURI EXTRABILANIERE
9H Imobilizri corporale primite n leasing (arend, locaiune) operaional
912 Bunuri primite pentru montare
913 Imobilizri corporale transmise n leasing financiar
914 Bunuri primite n custodie
915 Bunuri primite spre prelucrare sau reparare
916 Bunuri primite n baza contractelor de comision
917 Bunuri obinute din materialele prelucrate ale terilor
918 Formulare cu regim special
919 Creane compromise decontate
920 Creane contingente
921 Datorii contingente
922 Garanii acordate
923 Garanii primite
924 Pierderi fiscale
925 Facilitti fiscale
137
. Conformitateacu
Conformitatea cunoile
noileSNC
SNCiiconvergenta
convergenacu
converaenta 9
cuIFRS.
IFRS.
IFR
.Mar^Dima--dvctor n economie ASPECTE
ASPECTEPRACTICE
PRACTICE IN
INCONCORDANTA
CONCORDANTA CU
CU CADRUL
CADRUL NORMATIV
NORMATIV
PRACTICE IN CONCORDANTA CU CADRUL NORMA TIV FISCAL FISCAL
FISCAL
Marcela
Marcela Dima
Dima - doctor
- doctor n economie
n economie
Piezentare, Recunoatere i derecunoatere, Evaluare. Anexa 4

financfa2 rentele de prezentare Se dat0reazS utilizarii de c nturi noi i formatului ou al rapoartelor
nregistrrile contabile de baz TRANZITIA LA NOILE
privind reclasificarea SNC contabile conform cerinelor prevzute de
elementelor
de recm,0a,ere sau aferente evaM noile SNC*
Tranziia la noile SNC se efectueaz mcconform n cazurile n care
situaiei dinoile
primaSNCzi astabilesc alte
perioadei deggestiune
1. de recunoatere
de aplicaresau a noilor
Nr. evaluare dect cele prevzute
Coninutul operaiunilor n standardele aplicate pn la
Corespondena data tranziiei.
cri. _SNC, dup ntocmirea
aa ttanztiei la noile SNC rapoartelor financiare
este 1 ianuarie 2014,i reformarea
respectiv Bilanului
anume
conturilor
contabil
Ia aceasta datpentru
ar- fi perioada
trebuit' sdefiegestiune precedent.
nregistrate ajustrile
n procesul dede trecereicare
tranziie n final avor
de aplicare daceSNC
noilor la ajustarea soldurilor
trebuie luate de deschidere
n considerare pentru anul
urmtoarele financiar ce se
aspecte:
ncheie la 31 decembrie 2014.
prevederile noilor SNC i altor reglementridebit contabilecreditse aplic prospectiv ncepnd cu data intrrii n vigoare a
1. Deiecunoateiea cheltuielilor de constituire Pentru a face nregistrri contabile ncepnd 335 cu 1 111 ianuarie 2015 conform cerinelor noi sau a
acestora;
2. Decontarea amortizrii cheltuielilor identifica de constituire 113 111
modul dedifereneajustare antre prevederile
diferenelor politicilor
specifice dintrecontabile precedente
prevederile i curente
noilor SNC entittile
i a celor trebuie
aplicate deja este
anterior s fiereglementat
n de
J. Deiecunoaterea fondului comercial (goodwill-ului) 335
procesul de elaborare a politicilor noi de contabilitate sau de modificare a celor existente.
111
4. compartimentele Prevederi tranzitorii din standardele
Decontarea amortizrii fondului comercial (goodwill-ului') 111respective;
1 13 tranziiei
In afar de aspectele sus-menionate, n cazul la noile reglementri contabile entitatea
comentariile
Not i Imegistranle contabile pentru operaiunile 3, 4PO rvi-ft 1CT1
i exemplele
Sca
. formularele din
registrelornoile SNC
contabile
se ntocmesc n cazul dac pn la o' comercial a fost inclus n situaiile
i alte
i s reglementri
trecerea opereze
la
contabile
modificri
SNC
nu au un caracter
n programele exhaustiv,mciconformitate
de contabilitate, explic doar
i cu cerinele reglementrilor nominalizate.
noi financiare cu scop general (neconsolic unele situaii tipice privind recunoaterea, evaluarea ate) ale eintittii.
contabilizarea unor elemente contabile;
5. Dei ecunoatei ea diferenelor favorabile de curs valutar Conform
aferente
n noile iPianului
aporturilor
SNC valutare
alte general
in capitalul
reglementri social de conturi este
contabile contabile, diferenele
335
312utilizat aferente
terminologia tranzitiei
din Directivele la noile Europene
Uniunii reglementari contabile
i Standardele
trebu.e contabilizate
Internaionale n contulFinanciar
de Raportare 335 Rezultat (IFRS).din Discordanele
tranziia la oile reglementari
ntre noiunile decontabile n creditul
baz utilizate acestui
n noile SNCcont se
i cele
6. Dciccunoateica diferenelor nefavorabile de curs valutar aferente aporturilor valutare n 335 312
capitalul social
nregistreaz
aplicate pndiferenele
la data tranziieisab forma de venituri,
la acestea iar n debit
snt prezentate - diferentele
n anexa 1. sub forma de cheltuieli rezultate din tranziia
la noile reglementri contabile.
7. Dei ecunoatei ea activelor animate privind impozitul Recomandrile
pe venit metodice privind tranziia 335 la noile 135 SNC stipuleaz urmtoarele etape principale de trecere i
8. Deiecunoaterea datoriilor amnate privind ^ Soldul contului
impozitul pe 335 se determin ca diferena425
venit dintre debitul i creditul acestui cont i reprezint manmea rezultatelor
anume:
j
V

ry
financiare provenite din tranziiatranziia

la noile reglementri contabile. Soldul creditor al contului 335 constituie profitul din
yut. Imegisliaule contabile pentru operaiunile 7, 8 se ntocmesc
formarea
n cazulpoliticilor
dac co contabilecontabile conformla noile
ale entitii, dup prevederilor
SNC, nform noilorp oliticilor
SNC i altor reglementri contabile;
tranziie i se reflect nvabilan ti aplicatcu semnul
metoda plus
impozitului snt.
(rar paranteze)
pe venit iar soldul^ debitor - pierderea dm tranziie i se reflect
cure
elaborarea, dup caz, a planului de conturi de lucru conform cerinelor noilor SNC i Planului general de conturi
n bilan cu semnul minus (ntre paranteze).
contabile;
nregistrrile contabile se ntocmesc n contul 335 dup reformarea Bilanului contabil a perioadei care preceda
identificarea diferenelor aferente recunoaterii elementelor contabile;
tranziia la noile reglementri contabile. Diferenele nregistrate n acest cont nu afecteaz mdicatom rapoartelor
identificarea diferenelor aferente evalurii elementelor contabile;
financiare pe perioada de gestiune precedent. Aceste diferente apar n cazul ecunoatern i evalum elementelor
transpunerea soldurilor conturilor contabile aplicate pn la data tranziiei la noile SNC n conturi contabile noi.
contabile n conformitate cu prevederile noilor reglementri contabile.
n Pentru a realiza
conformitate cuaceste
proiectul etape, entitile ar operate
modificrilor trebui snidentifice
art. 44 dinsoluiile
Codullafiscal,
urmtoarele aspecte
veniturile i anume: rezultate
i cheltuielile
Care este data tranzi iei?
dm trecerea la noile SNC nu vor fi recunoscute n scopuri fiscale.
Cum se aplic standardele noi prospectiv sau retrospectiv?
Anexa 3
Cnd i n ce mod trebuie nregistrate ajustrile contabile pentru diferenele aprute la trecerea la noile SNC?
Data tranziiei este nceputul primei perioade pentru care o entitate prezint informaii comparative complete
conform SNC-urilor noi n primele sale situaii financiare ntocmite n conformitate cu SNC.
Deoarece la 1 ianuarie 2015 se abrog SNC existente i intr n vigoare noile SNC, rezult c primele situaii
financiare complete ntocmite n conformitate
nregistrrile contabile cu noileprivind
de baz SNCderecunoaterea
se vor pregtielementelor
la situaia din 31 decembrie 2015, data
contabile care nu corespund criteriilor de recunoatere prevzute de
tranziiei fiind 1 ianuarie 2014.
noile SNC*
Prevederile noului SNC Politici contabile, modificri ale estimrilor contabile, erori i evenimente ulterioare
susin c politicile contabile se aplic n mod prospectiv ncepnd cu data intrrii n vigoare a noilor SNC i a altor
reglementri contabile.
De asemenea, acelai SNC specific c n funcie de necesitile informaionale proprii, entitatea poate aplica n
baz benevol politicile contabile retroactiv n conformitate cu IAS 8, cu dezvluirea informaiilor aferente n notele
la situaiile financiare. n concluzie rezult, c entitile vor analiza de la caz la caz i vor decide cnd vor aplica
prospectiv i cnd retroactiv modificrile la politicile sale contabile.
n cazul trecerii la standarde diferite de contabilitate se pot ntlni urmtoarele diferene i anume de:
Nr. Coninutul operaiunilor Cores| londena

crt. cor turilor 139 138
debit credit
I. Transferul proprietii imobiliare deinute n scopul creterii valorii, nchirierii sau cu scop 151 121, 122,
nedeterminat, n categoria investiiilor imobiliare 123, 131
2. Decontarea amortizrii mijloacelor fixe transferate n categoria investiiilor imobiliare 124 123
3. Transferul animalelor i plantelor perene din componena activelor materiale n curs de 131, 121. 123
132
execuie i mijloacelor fixe n categoria activelor biologice imobilizate
4. Decontarea amortizrii mijloacelor fixe transferate n categoria activelor biologice 124 123
imobilizate
Anexa 5
nregistrrile contabile de baz privind evaluarea elementelor contabile conform cerinelor prevzute de noile SNC*
5. Transferul animalelor imature procurate pentru completarea/nfiinarea cirezii (turmei) de 131 212
baz n categoria activelor biologice imobilizate n curs de pregtire spre utilizare
6. Reclasificarea surplusului (ecartului) din reevaluarea activelor imobilizate 341 343
Not. nregistrarea contabil pentru operaiunea 6 se ntocmete n cazul dac dup data tranziiei la noile SNC,
evaluarea ulterioar a imobilizrilor necorporale i corporale, potrivit politicilor contabile ale entitii, se efectueaz la
valoarea reevaluat.
7. Transferul activelor imobilizate n categoria activelor deinute pentru vnzare 277 111, 121,
122, 123
8. Decontarea amortizrii activelor imobilizate transferate n categoria activelor deinute pentru 113, 111. 123
124
vnzare
9, nregistrarea cotei curente a creanelor preliminate privind leasingul 232 134
Not. nregistrarea contabil pentru operaiunea 9 se ntocmete pentru creanele ce se ateapt s fie ncasate n
termen de 12 luni din data raportrii, dar care nc nu snt exigibile (termenul de ncasare a crora nc nu a sosit).
10. Transferul produselor, transmise spre vnzare magazinelor proprii, n categoria mrfurilor 217 216
11. Transferul n categoria capitalului nenregistrat al aciunilor emise la nfiinarea societii pe 537 314 Anexa 6
nregistrrile
aciuni, care nc nu au fost nregistrate n modul stabilit de legislaie contabile de baz privind transpunerea soldurilor conturilor contabile aplicate pn Ia data tranziiei
la noile SNC n conturile contabile noi*
12. Transferul n categoria capitalului nenregistrat al prtilor sociale aferente majorrii 537, 314
426
capitalului social pn la nregistrarea de stat a modificrii respective
13. Reclasificarea finanrilor i ncasrilor cu destinaie special aferente subveniilor, cu 423, 424, 535
excepia entitilor de stat, municipale i alte entiti similare, inclusiv instituiile publice cu 515,
autonomie financiar 539
14. Reclasificarea finanrilor i ncasrilor cu destinaie special, privind subveniile aferente 423 342
activelor ale entitilor de stat, municipale i altor entiti similare, inclusiv instituiilor
publice cu autonomie financiar
15. Reclasificarea finanrilor i ncasrilor cu destinaie special, privind subveniile aferente 423 424, 535
veniturilor ale entitilor de stat, municipale i altor entiti similare, inclusiv instituiilor
publice cu autonomie financiar
16. Reclasificarea subveniilor, cu excepia entitilor de stat municipale i altor entiti similare, 342 424, 535
inclusiv instituiilor publice cu autonomie financiar
Nr. Coninutul operaiunilor Corespondena

crt. conturilor
debit credit
I. Decontarea reducerilor din reevaluarea activelor imobilizate 335 341
2. Decontarea surplusului (ecartului) din reevaluarea activelor imobilizate 341 335
la n Nota. nregistrarea contabil pentru operaiunea 2 se ntocmete n cazul dac di p data tranziiei
ale sile SNC, evaluarea ulterioar a imobilizrilor necorporale i corporale, potrivit p ntittii. se contabile
aliticilor
efectueaz la cost
3. Capitalizarea costurilor ndatorrii recunoscute anterior drept cheltuieli curente 111, 335
121, 125, 215
Not. Iniegistiaiea contabil pentru operaiunea 3 poate fi ntocmit la decizia entitii n care anterior cazul n
au fost suportate costurile ndatorrii aferente activelor cu ciclu lung de producii data tianziiei nu snt gata care la au
pentru utilizarea prestabilit sau pentru vnzare i dac aceste costur recunoscute n perioadele de gestiune fost
precedente drept cheltuieli curente
140
Nr. Coninutul operaiunilor Corespondena
crt. conturilor
debit credit
1 2 3 4
1. Transpunerea soldurilor imobilizrilor necorporale 112 111
2. Tianspunerea soldurilor imobilizrilor necorporale n curs de execuie 111 112
J, Ttanspunerea soldurilor amortizrii imobilizrilor necorporale 113 113
cu Not. Iniegistiiile contabile pentru operaiunile 2, 3 se ntocmesc pentru elementele c xcepia celor ontabile,
e
derecunoscute (anexa 3).
4. Tianspunerea soldurilor imobilizrilor corporale n curs de execuie 121 121

5. Transpunerea soldurilor terenurilor 122 122
6. Transpunerea soldurilor mijloacelor fixe 123 123
7. Tianspunerea soldurilor amortizrii mijloacelor fixe 124 124
Conformitatea cu noile SNC i convergena cu IFRS,
cu Not. Im egisti i ile contabile pentru operaiunile 4 7 se ntocmesc pentru elementele c xcepia celor Dntabile,
e
reclasificate (anexa 4).
8. I ranspunerea soldurilor resurselor minerale 125 125

9. Transpunerea soldurilor amortizrii resurselor minerale 126 126
10. Transpunerea soldurilor investiiilor financiare pe termen lung n pri neafiliate 141 131
1 Tianspuneiea soldurilor investiiilor financiare pe termen lung n pri afiliate 142 132
1.
12. Decontarea soldurilor majorrii valorii investiiilor pe termen lung 141, 133
142
13. Decontarea soldurilor diminurii valorii investiiilor pe termen lung 133 141,
142
14. Transpunerea soldurilor creanelor pe termen lung 161 134
15. Tianspunerea soldurilor activelor amnate privind impozitul pe venit 172 135
con Not. Iniegistiaiea contabil pentru operaiunea 15 se ntocmete, n cazul dac conform p ibile ale oliticilor
t
entitii dup tranziia la noile SNC va fi aplicat metoda impozitului pe venit amnat
16. 1 ranspunerea soldurilor avansurilor acordate pe termen lung 162 136
17. Tianspunerea soldurilor cheltuielilor anticipate pe termen lung 171 141
18. Transpunerea soldurilor altor active imobilizate pe termen lung 172 142
19. Transpunerea soldurilor de materiale 211 21 1

20. Transpunerea soldurilor activelor biologice circulante 212 212
Not. nregistrarea contabil pentru operaiunea 20 se ntocmete pentru animalele imature, cu excepia celor
reclasificate (anexa 4).
21. Transpunerea soldurilor obiectelor de mic valoare i scurt durat 213 213
22. Transpunerea soldurilor uzurii obiectelor de mic valoare i scurt durat 214 214
23. Transpunerea soldurilor produciei n curs de execuie 215 215
24, Transpunerea soldurilor produselor 216 216
25, Transpunerea soldurilor mrfurilor 217 217
26. Transpunerea soldurilor creanelor comerciale 221 221
27. Transpunerea soldurilor coreciilor (provizioanelor) privind creanele compromise 222 222
28. Transpunerea soldurilor creanelor prilor afiliate 223 223

29. Transpunerea soldurilor avansurilor acordate curente 224 224
30. Transpunerea soldurilor creanelor bugetului 225 225
31. Transpunerea soldurilor creanelor preliminate 232 226
32, Transpunerea soldurilor creanelor personalului 226 227
33. Transpunerea soldurilor creanelor privind veniturile din utilizarea de ctre teri a activelor 231 228
entitii
34. Transpunerea soldurilor creanelor curente privind asigurrile 233 229
35. Transpunerea soldurilor altor creane curente 234 229
36. Transpunerea soldurilor investiiilor financiare curente n pri neafiliate 251 231
37. Transpunerea soldurilor investiiilor financiare curente n pri afiliate 252 232
38, Transpunerea soldurilor aferente ajustrii investiiilor financiare curente 233 251,
252
39. Transpunerea soldurilor de numerar n casierie 241 241

40. Transpunerea soldurilor de numerar la conturi curente n moned naional 242 242
41. Transpunerea soldurilor de numerar la conturi curente n valut strin 243 243
42. Transpunerea soldurilor de numerar la alte conturi bancare 244 244
43. Transpunerea solduri lor transferurilor de numerar n expediie 245 245
44. Transpunerea soldurilor de documente bneti 246 246
45, Transpunerea soldurilor cheltuielilor anticipate curente 261 251
46. Transpunerea soldurilor altor active circulante 262 252
47, Transpunerea soldurilor capitalului social 311 311
48, Transpunerea soldurilor capitalului suplimentar 312 312
Not. nregistrarea contabil pentru operaiunea 48 se ntocmete cu excluderea diferenelor de curs

derecunoscute (anexa 3).
49. Transpunerea soldurilor capitalului nevrsat 313 313
50. Transpunerea soldurilor capitalului retras 315 314
141
51. Transpunerea soldurilor capitalului de rezerv 321 321
52. Transpunerea soldurilor rezervelor statutare 322 322
53. Transpunerea soldurilor altor rezerve 323 323
54. Transpunerea soldurilor profitului nerepartizat al anilor precedeni 332 332
55. Transpunerea soldurilor pierderii neacoperite a anilor precedeni 332 332
56. Transpunerea soldurilor subveniilor entitilor de stat, municipale i alte entiti similare, 342 342
inclusiv instituiile publice cu autonomie financiar

57. Transpunerea soldurilor fondurilor organizaiilor necomerciale i altor entiti similare 342 341
58. Transpunerea soldurilor creditelor bancare pe termen lung 411, 411

412
59. Transpunerea soldurilor mprumuturilor pe termen lung 413 412

60. Transpunerea soldurilor altor datorii pe termen lung 414 412,
428
61. Transpunerea soldurilor datoriilor pe termen lung privind leasingul financiar 421 413
62 . 1 lanspuneiea solduri lor veniturilor anticipate pe term en lung 422 424
6J . Transpunerea solduriloi f inanrilor i ncasrilor cu destinai e special pe terme 1 423 425
64 lanspunei ea soldurilor datoriilor pe term en lung privind bunurile primite n 423 427
gestiun e economic
cu Noa. imegistiaii le contabi le pentru op eraiuni le 62-64 se ntocmesc pentru ele excepia celor mentele contabi
le
reclasif icate (anexa 4).
65 Tianspunerea solduri loi avansurilor primite pe termen lung 424 423

66 Tianspunerea solduiilor datoriilor amnate privind impozitul pe venit 425 428
cor Im egistiaiea contabi la pentru operaiun ea 66 se ntocmet e n cazul dac tabile ale entitan, dup conf orm politicilor en
tranziia la noi le SNC va f i aplicat metoda impozitu lui pe v it amnat.
67 Tianspunei ea solduriloi datoriilor comerciale pe term en lun^ 426 421

68. Transpunerea solduri lor datoriilor prilor af iliate pe term en lung 426 422
69. Transpunerea solduii lor datoriilor pe term en lung privind bunuri le primite n gestiune economic 426 427 IM r'DMnniDn A hl-rn m i / M n n . , , _______________________________________
70. Tianspunei ea solduiiloi altoi datoiii pe termen lun u 426 428

/! . Tianspunei ea soldui iloi creditelor bancare pe term en scurt 511, 511
512
72. I lanspuneiea soldui iloi mprumuturi lor pe term en scurt 513 512
73. 1 lanspuneiea solduri lor cotei curente a datoriilor pe term en lung 514
521,
541,
544
74. Tianspunei ea soldui ilor veniturilor anticipate curente 515 535
75. Tianspunei ea soldui iloi altoi datorii financiare pe termen scurt, inclusiv f inanri i ncasri cu 516 537,
destinaie special 544
Io. i lanspunei ea soldui iloi datoriilor comerciale 521 521

11. 1 lanspuneiea solduri lor datorii lor fa de prile af iliate 522 522
78. Tianspunei ea soldui ilor avansurilor primite curente 523 523
79, Transpuneiea soldui iloi datoriilor fa de personal privind retribuirea muncii 531 531
80. Tianspunei ea solduiilor datoriilor fa de personal privind alt e operaii 532 532
81. Tianspunerea soldui iloi datoriilor privind asigurri le socia le i medica le 533 533
82. Tianspunerea solduri lor datoriilor fat de buget 534 534
83. Transpuneiea solduri lor datoriilor preliminate 535 541
84. Tianspunei ea soldurilor datoriilor privind plile extrabugetare 536 544
85. Tianspunei ea soldurilor datoriilor fa de proprietari 537 536
socia Nota. megistiarea contabila pentru operaiunea 85 se ntocmete pentru actiun le, cu excepia i le i p ri le
celor rec lasificate (anexa 4).
86. Tianspunei ea soldurilor datoriilor pe term en lung privind bunuri le primite n gestiune economic 537 427
87. Tianspunei ea soldui iloi datomloi curente privind bunurile primite n gestiune ec onomic 537 543
88. 1 lanspuneiea solduri lor provizioanelor curent e 538 538

89. 1 lanspuneiea solduri lor datorii lor curente privind bunurile primite n gestiune 539 543
conomic
90. i anspunei ea soldui iloi datorii lor com erciale 539 521
91. lanspuner ea soldui iloi datoriilor privind asigurarea bunuri lor i a persoanelor 533, 542
539
92. fianspunerea soldui iloi altor datorii curente 539 544
142
---------- ~ na n i , ^ u i c s p u u u nanuiui generai ae conturi
contabile. Este utilizat terminologia din noile SNC, Planul general de conturi contabile i alte reglementri
contabile.
143

CTB Aprofundata

Загружено:

Сведения о документе

Оригинальное название

Авторское право

Доступные форматы

Поделиться этим документом

Поделиться или встроить документ

Параметры публикации

Этот документ был вам полезен?

Это неприемлемый материал?

Авторское право:

Доступные форматы

CTB Aprofundata

Загружено:

Авторское право:

Доступные форматы

ASOCIAIA AUDITORILOR I CONSULTANILOR

IN MANAGEMENT DIN REPUBLICA MOLDOVA,

Centrul de Instruire Continu pe Parcursul Vieii

Elaborat: MARCELA DIMA, Dr. in

3. Investiii imobiliare ...J

5. Abordarea stocurilor n viziunea noilor Standarde Naionale de

6. Abordri contabile i fiscale privind costurile ndatorrii .............................................. 39

7. Venituri i Cheltuieli ................................................................................................................. 47

8. Capital propriu i datorii ........................................................................................................ 60

9. Creane i investiii financiare ............................................................................................... 75

10. Diferene de curs valutar i de sum ................................................................................... 89

13. Standardul de contabilitate Contracte de construcii ................................................... 114

14. Organizarea evidenei contabile. Prezentarea situaiilor financiare . n9

15. Aplicarea planului general de conturi contabile .............................................................. 127

16. Tranziia la noile Standarde Naionale de Contabilitate ....................................

la capitalizarea costurilor ulterioare;

Indicii interni includ:

Implicaii fiscale privind TVA aferente deprecierii

Articolul 97. Valoarea impozabil a livrrii impozabile

Exemple de elemente care nu sunt investiii imobiliare:

Cteva nuane privind costul investiiilor imobiliare:

spaiu comercial - 1.060.000 lei; Transferuri

pentru hala de producie:

Investiii imobiliare Produse finite

Investiii imobiliare Furnizori 300.000 lei 300.000 lei

investiiei imobiliare devine costul stocului:

Imobilizri corporale Investiii imobiliare 1.500.000 lei 1.500.000 lei

Spaiu comercial 01.02.20x4 -31.03.20x6 800.000 lei Conformitatea

= Valoare neta (rmasa de amortizat) 871.875 lei

Cheltuieli Amortizarea imobilizrilor corporale 28.125 lei 28.125 lei

Spaiul comercial va fi transferat la imobilizri corporale, deoarece va fi utilizat in scopuri

LEASING. ASPECTE LEGATE DE CONTABILITATE I FISCALITATE

1.2 Clasificarea contractelor de leasing

Principalele aspecte legate de reflectarea in contabilitate a leasing-ului financiar la locatar (utilizator):

1.1 Contabilitatea leasing-ului operaional

Principalele aspecte legate de reflectarea in contabilitate a leasing-ului operaional la locator:

II. Reglementri fiscale aferente operaiunilor de leasing

2.2 Taxa pe valoarea adugat

b) au obligaia de a le scoate de pe teritoriul Republicii Moldova pn la expirarea termenului autorizaiei de

Nr. Coninutul operaiunilor Corespondena conturilor

secia de asamblare - ? lei 811/A 533 25 920

c) contribuiile aferente salariilor personalului auxiliar i al personalului

d) contribuiile aferente salariilor personalului administrativ i de

b) la seciile auxiliare - 24 910 lei astfel:

Repartizarea costurilor indirecte de producie la producia: 81 l/P 821 14 7 640

Calculaia costului efectiv al produselor fabricate n seciile entitii

811 Activiti de baz/Asamblare

821 costuri indirecte de

Nr. Costul (valoarea de Pre

Conformitatea cu noile SNC i convergena cu IFRS.

costurilor aferente activelor Perioada

elaborarea unei tehnologii noi de prelucrare a strugurilor - 4 000 000 lei.

511 Credite bancare pe termen scurt

512 mprumuturi pe termen scurt

5122 mprumuturi de la pri afiliate

nregistrri contabile utilizate la contabilizarea costurilor ndatorrii:

varianta I - in luna decembrie 201X; varianta II- n luna ianuarie 201X+1.

concomitent casarea creanelor comisionarului credit contul extrabilantier 920;

valoarea de vnzare a teracotei n sum de 150 000 lei - Dt 221 Ct 611;

Cheltuieli ale altor activiti

Prezentarea informaiilor aferente veniturilor

2271 3) natura i suma cheltuielilor care au o mrime semnificativ, cum ar fi:

7. Transferul n categoria capitalului nenrej 537, 426 314