A.

Difinisi Kinerja Keuangan

Bambang Rianto dalam bukunya dasar-dasar pembelanjaan perusahaan (1998:253)

mengatakan bahwa kinerja keuangan adalah suatu kegiatan untuk melakukan kegiatan
pelaporan keuangan menurut standar keuangan yang telah ditetapkan.

Menurut Janes C. Horne (1998:9) dalam bukunya Finance management policy

mengatakan bahwa kinerja kuangan adalah merupakan ukuran prestasi perusahaan maka
keuntungan adalah merupakan salah satu alat yang digunakan oleh para manajer. Kinerja
keunagan juga akan memberikan gambaran efisiensi atas pengunaan dana mengenai hasil
akan memperoleh keuntungan dapat dilihat setelah membandingkan pendapatan bersih
setelah pajak.

Sedangkan menurut Inryo (1999:207) dalam bukunya Manajemen Keuangan

mengatakan bahwa kinerja keuangan adalah merupakan prestasi keuangan yang dicapai oleh
perusahaan dalam priode tertentu.

Erwan Dukat (1999:113) dalam bukunya alat-alat analisa laporan keuangan

mengarakan bahwa kinerja keuangan apat diukur dengan keberhasilan suatu perusahaan
dalam mempertahankan kebijakan deviden yang menguntungkan sampai perusahan mampu
mejunjukan adanya suatu kenaikan modal yang stabil.

Menurut Alex S. Nitisemito (1995:13) dalam bukunya pembelanjaan peruasahaan

mengatakan bahwa kinerja keuangan merupakan kegiatan perusahaan yang ditujukan untuk
mendapatkan dan mengunakan modal dengan cara yang efektif dan efisien.

Dengan melihat dari beberapa pengertian yang dikemukakan oleh parah ahli diatas
maka dapat disimpulkan bahwa kinerja keuangan adalah suatu kegiatan yang dilakukan
perusahaan dalam mengukur prestasi perusahaan dan mengunakan modal secara efektif dan
efisien demi tercapainya tujuan perusahaan

Anggaran yang dijalankan dalam satu tahun anggaran bisa terjadi penyimpangan
(selisih) dalam realisasinya. Penyimpangan tersebut bisa jadi karena kesalahan hitung atau
karena situasi dan kondisi pada saat dijalankannya program tersebut berbeda dengan pada
saat program tersebut ditetapkan. Jika terjadi penyimpangan maka perlu dianalisis sebab-
sebab terjadinya penyimpangan dan cara apa yang harus dilakukan untuk masa yang akan
datang. Bab ini menguraikan analisis laporan kinerja yang dilakukan dalam suatu tahun
anggaran.
 .

B. Tujuan pelaporan Kinerja

a) Memberikan informasi kinerja yang terukur kepada pemberi mandat atas
kinerja yang telah dan seharusnya dicapai,
b) Sebagai upaya perbaikan berkesinambungan bagi perusahaan untuk
meningkatkan kinerjanya.
C. Ukuran Kinerja Keuangan
Secara umum, ada banyak teknik analisis dalam melakukan penilaian investasi, tetapi
yang paling banyak dipakai adalah analisis yang bersifat fundamental, analisis teknikal,
analisis ekonomi, dan analisis rasio keuangan (Anoraga, 2003:108). Analisis Rasio Keuangan
dapat dikelompokkan menjadi 5 jenis berdasarkan ruang lingkupnya, yaitu: (Robert Ang,
1997: pp. 18.23)
a) Rasio Likuiditas
Rasio ini menyatakan kemampuan perusahaan untuk memenuhi kewajibannya
dalam jangka pendek. Rasio likuiditas terdiri dari:
Current Ratio
Quick Ratio
Net Working Capital.
b) Rasio Solvabilitas
Rasio ini menunjukkan kemampuan perusahaan dalam memenuhi kewajiban
jangka panjang. Rasio solvabilitas terdiri dari:
Debt Ratio
Debt to Equity Ratio
Long Term Debt to equity Ratio
Long Term Debt to Capitalization Ratio
Times Interest Earned
Cash Flow Interest Coverage
Cash Flow to Net Income
Cash Return on Sales.
c) Rasio Aktivitas
Rasio ini menunjukkan kemampuan perusahaan dalam memanfaatkan harta yang
dimilikinya. Rasio Aktivitas terdiri dari:
Total Asset Turnover
Fixed Asset Turnover
Account Receivable Turnover
Inventory Turnover
Average Collection Period
Days Sales in Inventory.
d) Rasio Rentabilitas/Profitabilitas
Rasio ini menunjukkan kemampuan dari perusahaan dalam menghasilkan
keuntungan. Rasio rentabilitas terdiri dari:
Gross Profit Margin
 Net Profit Margin
Return on Assets
Return on Equity
Operating Ratio.
e) Rasio Pasar
Rasio ini menunjukkan informasi penting perusahaan dan diungkapkan dalam
basis per saham. Rasio pasar terdiri dari:
Dividend Yield
Dividend Per Share
Dividend Payout Ratio
Price Earning Ratio
Earning Per Share
Book Value Per Share
Price to Book Value.
Dari kelima rasio tersebut, yang berkaitan langsung dengan kepentingan analisis
kinerja perusahaan adalah Return On Asset (ROA) adalah salah satu bentuk
dari rasio profitabilitas yang dimaksudkan untuk mengukur kemampuan Perusahaan atas
keseluruhan dana yang ditanamkan dalam aktivitas yang digunakan untuk aktivitas operasi
perusahaan dengan tujuan menghasi lkan laba dengan memanfaatkan aktiva yang
dimilikinya. Return On Asset (ROA) merupakan rasio yang terpenting di antara rasio
profitabilitas yang ada (Ang, 1997). Return On Asset (ROA) atau yang sering disebut juga
Reiurn On Investment (ROI) diperoleh dengan cara membandingkan net income after tax
(NIAT) terhadap average total asset. NIAT merupakan pendapatan bersih sesudah pajak.
Average Total asset merupakan rat-rata total assets awal tahun dan akhir tahun. Semakin
besar ROA atau ROI menunjukkan kinerja yang semakin baik, karena tingkat pengembalian
yang semakin besar (Ang, 1997 : 18.33).
1. Manfaat Return On Asset (ROA) Menurut Munawir (2001 : 91-92) adalah :
a) Jika perusahaan telah menjalankan praktik akuntansi dengan baik maka dengan
analisis ROA dapat diukur efisiensi penggunaan modal yang menyeluruh, yang
sensitif terhadap setiap hal yang mempengaruhi keadaan keuangan perusahaan.
b) Dapat diperbandingkan dengan rasio industri sehingga dapat diketahui posisi
perusahaan terhadap industri. Hal ini merupakan salah satu langkah dalam
perencanaan strategi.
c) Selain berguna untuk kepentingan kontrol, analisis ROA juga berguna untuk
kepentingan perencanaan.
2. Keunggulan ROA (Return On Asset) Keunggulan ROA diantaranya adalah sebagai
berikut:
a) ROA merupakan pengukuran yang komprehensif dimana seluruhnya mempengaruhi
laporan keuangan yang tercermin dari rasio ini.
 b) ROA mudah dihitung, dipahami, dan sangat berarti dalam nilai absolut.
c) ROA merupakan denominator yang dapat diterapkan pada setiap unit organisasi yang
bertanggung jawab terhadap profitabilitas dan unit usaha.
Analisis Laporan Kinerja dalam Laporan Keuangan
Metode yang digunakan dalam laporan pemasukan adalah penentuan harga pokok penuh
yang memerinci biaya menjadi 2 (dua) yaitu :
Biaya produksi
Biaya non produksi

SECARA KHUSUS
Secara lebih khusus adanya varian-varian yang merugikan karena adanya perbedaan dengan
standar yang telah ditetapkan dengan biaya-biaya yang terjadi sesungguhnya.
Tenaga kerja langsung
Ada 2 (dua) faktor yang mempengaruhi tenaga kerja langsung, yaitu :
Standar tarif upah langsung
Standar waktu (jam) kerja langsung.

1. Standar tarif upah langsung

Varian yang merugi karena perusahaan telah membayar upah langsung dengan tarif yang
lebih tinggi dibandingkan dengan tarip upah langsung standar. Beberapa kemungkinan
penyebab adanya perbedaan tersebut adalah :
Telah digunakannya tarif upah yang berbeda dengan standar upah pekerjaan tertentu
Upah yang lebih besar dibandingkan tarif standar
Karyawan baru yang diterima tidak dibayar sesuai tarif standar
Kenaikan pangkat yang mengakibatkan perubahan tarif upah

2. Standar waktu (jam) kerja langsung

Varian yang merugi karena telah digunakannya waktu kerja yang lebih besar dibanding waktu
standar, yaitu :
Departemen produksi telah bekerja secara tidak efisien karena pengawasan terhadap
tenaga kerja kurang baik.
Telah digunakannya bahan dengan kualitas yang lebih jelek sehingga memerlukan waktu
pengerjaan yang lebih panjang
 Kurangnya koordinasi antar departemen produksi

Bahan baku langung

Ada 2 (dua) faktor yang mempengaruhi bahan baku langsung, yaitu :
Selisih harga
Selisih kuantitas
Bahan baku yang menguntungkan karena perusahaan telah membeli bahan baku lebih rendah
dibandingkan dengan standar yang disebabkan adanya selisih harga dan selisih kuantitas

1. Selisih harga
Varian yang menguntungkan yang disebabkan oleh selisih harga, yaitu :
Adanya fluktuasi harga pasar
Kontrak jangka panjang yang menguntungkan
Pembelian dari pemasok yang lokasinya menguntungkan
Pembelian dalam jumlah yang ekonomis
Dapat memanfaatkan kesempatan potongan pembelian
Kurangnya faktor-faktor internal yang mengakibatkan pembelian bahan baku yang
mendadak (rush purchase) karena danya perencanaan yang baik.

2. Selisih kuantitas
Selisih kuantitas bahan baku yang menguntungkan karena kuantitas bahan baku yang dipakai
lebih kecil dibandingkan dengan kuantitas standar di dalam pengolahan produk, yaitu:
Perubahan dalam rancangan produk, mesin, peralatan atau metode pengolahan produk
yang lebih baik dan lebih kecil dari standar sehingga terjadi selisih kuantitas bahan baku yang
lebih kecil.
Pemakaian bahan baku substitusi yang menguntungkan
Pengawasan yang lebih baik terhadap karyawan
Memadainya kondisi peralatan dan mesin
Pengaturan mesin dan peralatan yang lebih baik

Biaya Overhead Pabrik (BOP)

Yang menyebabkan adanya varian pada biaya overhead pabrik adalah elemen-elemen biaya
overhead pabrik baik tetap maupun variabel. Biaya ini dapat dianalisa melalui:
 Selisih kapasitas
Selisih anggaran
Selisih efisensi

1. Selisih kapasitas
BOP variabel disebabkan adanya selisih kapasitas pabrik secara keseluruhan. Varian ini
merugi berarti sebagian kapasitas normal yang tersedia tidak dipakai atau menganggur. Hal
ini berhubungan dengan elemen BOP tetap. Penyebabnya secara umum berasal dari luar
perusahaan (eksternal) yang umumnya tidak dapat dikendalikan oleh departemen dimana
timbul selisih tersebut, sehingga selisih kapasitas ini menjadi tanggng jawab manajemen
puncak.

2. Selisih anggaran
Umumnya terjadi pada elemen-elemen BOP, yaitu perbedaan antara BOP yang sesungguhnya
dengan BOP yang dianggarkan pada kapasitas sesungguhnya. Selisih anggaran ini dapat
dikendalikan oleh departemen dimana timbul selisih.

3. Selisih efisiensi
Yaitu perbedaan antara kapasitas standar dengan kapasitas sesungguhnya yang dipakai untuk
mengolah produk dikalikan tarip total overhead pabrik. Penyebab selisih efisiensi adalah
elemen BOP tetap dan elemen BOP variabel yang menunjukkan kinerja perusahaan secara
efisiensi atau tidak. Berdasarkan patokan efisiensi ini, maka BOP akan menguntungkan bila
kapasitas yang sesungguhnya lebih kecil dengan kapasitas seharusnya (standar).
Analisa kinerja perusahaan pada satu bulan pertama dapat dibandingkan untuk
memperkirakan pelaksanaannya dalam satu tahun. Perbandingan tersebut tidak terlalu
dipengaruhi oleh penyimpangan yang terjadi dalam satu bulan, hal itu tidak menjadi masalah
bagi perusahaan.
Beberapa alasan yang nyata antara lain :
1. Kinerja aktual pada awal tahun tersebut dapat diperbaiki pada bulan-bulan selanjutnya
dengan melakukan standar evaluasi. Sebagaimana beberapa penyebab pada masing-masing
varian biaya yang disebutkan diatas, maka untuk memenuhi target laba tahunan yang
diharapkan dapat dilakukan dengan mengubah beberapa kebijakan seperti : kebijakan dalam
 pembagian deviden, kebijakan pengeluaran, kebijakan untuk mendapatkan tambahan kas, dan
kebijakan pengeluaran atau meningkatkan penjualan secara bertahap.
2. Secara manajerial, dengan menematkan beban nyata kepada para manajer unit bisnis dan
menunjukkan kecenderungan yang tidak berkesinambungan atau tidak menentu dalam hal
jumlah produksi, margin laba, dan biaya, maka para manager bisnis akan berusaha membuat
estimasi yang realistis, walaupun sulit untuk dilakukan, sehingga manajer unit bisnis akan
cenderung untuk optimis terhadap kinerja bulan-bulan mendatang.
3. Dengan pelaporan kinerja aktual yangbaik, maka akan memudahkan dalam membuat
analisa keuangan.

Maka dalam menganalisa varian untuk menunjukkan kinerja keuangan tahunan sebaiknya
dilengkapi dengan :
Penjelasan naratif bersamaan dengan laporan kinerja. Karena dalam laporan kinerja tidak
menjelaskan mengapa varian tersebut muncul dan tindakan apa yang telah diambil untuk
mengatasinya.
Penggunaan teknik statistika jika proses produksi dilakukan berulang secara teratur.

DATA ANALISA PERBANDINGAN KINERJA PERUSAHAAN

Beberapa data tambahan yang berguna untuk menganalisa kinerja perusahaan adalah :
1. Penjelasan varian, yang meliputi :
Selisih biaya bahan baku, yang meliputi :
Selisih harga bahan baku dibeli
Selisih harga bahan baku dipakai
Selisih kuantitas komposisi yang dipakai
Selisih hasil bahan baku
2. Selisih biaya tenaga kerja langsung
Selisih tarip upah langsung
Selisih efisiensi upah langsung
Selisih hasil upah langsung
3. Selisih BOP
Selisih anggaran
Selisih kapasitas
Selisih efisiensi
4. Data biaya usaha umum yang meliputi biaya pemasaran dan biaya administrasi umum
Dari penjelasan varian diatas dapat dibuat suatu jurnal transaksi dan laporan pemasukan.
Data-data tersebut menjelaskan secara rinci penyebab terjadinya berbagai varian dan bagian
mana yang bertanggung jawab. Tanpa data-data tersebut manajemen puncak tidak dapat
mengetahui adanya operasi yang merugi sehingga tidak dapat diambil tindakan untuk
mengatasi di bulan-bulan mendatang.
Berbagai kekuatan eksternal juga dapat membantu perusahaan menganalisa kinerja Januari.
Beberapa faktor tersebut antara lain: perubahan dalam tingkat umum kegiatan ekonomi dan
dampak perubahan ini terhadap volume penjualan . Kedua , setiap perubahan dalam tingkat
kerja dapat membantu perusahaan menganalisis kinerja . Ketiga , perubahan kebijakan
internal seperti biaya produksi oleh manajemen juga bisa memberikan bantuan.
Menentukan varians dan perubahan persen dalam pengeluaran juga bisa menjadi analisis
yang berguna untuk kinerja bulan Januari . Perusahaan harus mempertimbangkan
menggunakan balanced scorecard sebagai cara untuk menyelaraskan kinerja mereka dengan
tujuan strategis mereka

2.1 MENGHITUNG VARIANS

Kegiatan terakhir dari proses pengendalian manajemen adalah menilai kinerja
manajer pusat pertanggungjawaban. Prestasi kerja pada intinya dapat dilihat dari efisien
dan efektif tidaknya sutu pusat pertanggungjawaban menjalankan tugas yang menjadi
tanggung jawabnya. Evaluasi dilakukan dengan cara membandingkan antara realisasi
anggaran dengan anggaran yang telah ditetapkan sebelumnya.
Kegiatan pembandingan tersebut dilakukan oleh unit usaha ataupun juga perusahaan
secara keseluruhan dengan menggunakan basis bulanan (beberapa diantaranya
menggunakan basis kuartalan). Beberapa perusahaan hanya melaporkan secara sederhana
jumlah selisih yang terjadi selama periode tertentu tanpa melaporkan penyebab terjadinya
selisih tersebut. Gambar 10.1 merupakan contoh laporan kinerja yang dibuat oleh Divisi
MBA dengan periode bulanan.

Gambar 10.1 Laporan Kinerja Bulan Januari 2008

Jumlah Jumlah Jumlah Menguntungkan
Sesungguhny Anggara (Tidak
a n Menguntungkan)
600.00
Penjualan 875.000 0 275.000
(583.000 (370.0
Biaya Variabel ) 00) (213.000)

230.00
Margin Kontribusi 292.000 0 62.000
 (75.000 (75.0
Overhead Tetap ) 00) -

155.00
Laba Kotor 217.000 0 62.000
(65.000 (60.0
Biaya Penjualan ) 00) (5.000)
(35.000 (30.0
Biaya Administrasi ) 00) (5.000)

Laba Sebelum 65.00

Pajak 117.000 0 52.000

Dari gambar tersebut dapat diketahui bahwa divide ini memperoleh selisih menguntungkan
Rp52.000,00 karena laba sesungguhnya lebih besar dibandingkan dengan laba yang
dianggarkan. Besarnya selisih ini terutama diakibatkan karena pendapatan sesungguhnya
lebih besar dibandingkn dengan yang dinggarkan. Laporan kinerja seperti ini tidak dapat
menunjukkan sebab-sebab terjadinya selisih pendapatan tersebut. Juga, selisih yang lain.
Sehingga secara keseluruhan lapora tersebut tidak memberikan manfaatdimasa yang akan
datang, bahkan mungkin malah membingungkan. Laporan yang lebih baik seharusnya
menguraikan sebab-sebab terjadinya selisih dan bagaimana dampaknya terhadap laba,
sehingga selisih harus diuraikan dari tingkatan tertinggi yaitu selisih laba, sampai dengan
tingkatan paling bawah sebagai penyebab terjadinya selisih. Selisih yang disusun secar
hirarkis, dapat dilihat pada Gambar 10.2. Dari gambar tersebut dapat diketahui, pertama kali
ditentukan kinerja unit usaha secara keseluruhan, yang merupakan selisih antara laba
sesungguhnya yang dicapai dengan anggaran laba. Kemudian selisih ini dibagi ke dalam
selisih pendapatan dan selisih biaya. Selisih pendapatan dibagi menjadi dua selisih yaitu
selisih volume dan selisih harga jual, untuk unit usaha secara keseluruhan dan untuk pusat
pendapatan dari unit usaha. Selisih volume dapat dibagi lagi menjadi dua selisih yaitu selisih
pangsa pasar dan selisih volume industri. Selisih pendapatan juga dapat dianaisis berdasarkan
daerah penjualan. Sedangkan selisih biaya dibagi menjadi dua, yaitu biaya produksi dan biaya
non produksi. Selisih biaya produksi dibagi ke dalam pabrik atau bagian dalam pabrik,
sehingga memungkinkan untuk mengidentifikasi setiap selisih dengan manajer yang
bertanggung jawab secara individual.
Gambar 10.2

Kerangka kerja untuk melakukan analisis selisih yang terjadi menggunakan ide-ide
sebagai berikut:

Menentukan faktor penyebab kunci yang mempengaruhi laba.

Pecah seluruh selisih laba berdasarkan faktor-faktor kunci penyebab tersebut.
Memfokuskan pada pengaruh laba dari selisih yang disebabkan oleh masing-masing
faktor penyebab.
Berusaha menghitung pengaruh yang spesifik dari tiap faktor penyebab dengan hanya
mengubah faktor yang bersangkutan sementara faktor yang lain konstan.
Menambah kompleksitas secara berurutan, satu lapis pada suatu waktu, dimulai
dengan tingkatan yang aling umum.
Menghentikan proses apabila penambahan kompleksitas pada tingkatan tertentu tidak
menambah kejelasan mengenai faktor-faktor yang mendasari selisih laba secara
keseluruhan.

Varians dibagi menjadi 2 yaitu

1. varians pendapatan : varians volume dan varians harga untuk unit bisnis keseluruhan
dan untuk setiap pusat tanggungjawab pemasaran dalam unit tersebut. varian tersebut
dapat dibagi lebih lanjut berdasarkan area dan distrik penjualan.
2. varians beban : beban produksi dan beban lainnya. Beban produksi dapat dibagi
lebih lanjut berdasarkan pabrik dan departemen dalam suatu pabrik.

Oleh karena itu, perusahaan bisa mengidentifikasikan setiap varians dengan manajer
individual yang bertanggungjawab untuk itu. Analisis jenis ini adalah alat yang sangat
ampuh. Tanpanya, kemanjuran anggaran laba akan sangat terbatas.

Kerangka analisis yang digunakan dalam analisis varians meliputi ide-ide berikut ini:

mengidentifikasikan faktor-faktor penyebab kunci yang mempengaruhi laba

merinci varians laba keseluruhan berdasarkan faktor-faktor penyebab kunci tersebut.
fokus pada dampak laba laba dari varians dalam setiap faktor penyebab.
Mencoba untuk menghitung dampak yang spesifik dan dapat dipisahkan dari setiap
faktor penyebab dengan cara memvariasikan satu faktor saja sementara faktor-faktor
lainnya dianggap konstan.
Menambahkan kompleksitas secara bertahap, lapis per lapis, mulai dari tingkat akal
sehat yang paling mendasar (mungupas bawang).
 Menghentikan proses tersebut ketika kompleksitas yang ditambahkan di tingkat yang
baru dibuat tidak dijustifikasi dengan tambahan wawasan mengenai faktor-faktor
penyebab yang endasari varians laba keseluruhan.

2.2 Varians Pendapatan

Dalam bagian ini, dijelaskan mengenai bagaimana menghitung varians harga, volume
dan bauran penjualan. Perhitungan tersebut dibuat untuk setiap lini produksi, dan hasil dari
lini produksi kemudian diagregasikan untuk menghitung total varians. Varians yang positif
adalah menguntungkan, karena hal tersebut mengindikasikan bahwa laba aktual melebihi laba
yang dianggarkan, dan varians yang negatif adalah tidak menguntungkan.

Varians Harga Penjualan

Selisih harga jual dihitung dengan mengalikan perbedaan antara harga sesungguhnya
dan harga standar dengan volume sesungguhnya dan harga standar dengan volume
sesungguhnya {(Harga sesungguhnya Harga standar) x Volume Sesungguhnya}.
Perhitungan selisih harga jual dapat dilihat pada Gambar 10.4 Dari gambar tersebut
dapat diketahui bahwa besarnya selisih harga jual adalah Rp 75.000,00
menguntungkan.

-----Gambar 10.4

Varians Bauran dan Volume : Seringkali varians bauran dan volume tidak dipisahkan.
Persamaan untuk gabungan keduanya adalah :
Varians bauran dan volume=( Volume aktualVolume yang dianggarkan )

* Kontribusi per unit yang dianggarkan

Perhitungan besarnya selisih campuran dan volume Divisi MBA dapat dilihat pada
Gambar 10.5 Dari gambar tersebut dapat diketahui bahwa besarnya selisih adalah Rp
150.000,00 menguntungkan.

Selisih volume terjadi akibat penjualan sesungguhnya lebih besar dibandingkan

dengan penjualan yang dianggarkan. Sedangkan selisih campuran diakibatkan karena
komposisi produk yang dihasilkan berbeda dengan komposisi produk yang
dianggarkan. Misalnya komposisi produk A, B, dan C yag dianggarkan adalah 3:4:3,
sedangkan komposisi sesungguhnya adalah 5:3:2. Karena setiap produk mempunyai
kontribusi per unit yang berbeda, maka perubahan komposisi akan menimbulkan
selisih. Selisih ini dinamakan dengan selisih campuran (mix variance)
 ---- Gambar 10.5

Varians volume diakibatkan dari menjual lebih banyak unit daripada yang
dianggarkan.
Varians bauran diakibatkan dari menjual proporsi produk yang berbeda dari yang
diasumsikan dalam anggaran.
*Karena setiap produk memperoleh kontribusi per unit yang berbeda, maka penjualan
proporsi produk yang berbeda dari yang di anggarkan akan menghasilkan suatu
varians. Jika unit bisnis tersebut memiliki bauran yang lebih kaya (contoh: proposi
produk yang lebih tinggi dengan margin kontribusi yang tinggi), laba aktual akan
lebih tinggi dari yang dianggarkan dan jika unit bisnis tersebut memiliki bauran yang
lebih ramping maka laba akan menjadi rendah. Karena varians volume dan bauran
bersifat gabungan, maka teknik untuk memisahkan keduanya adalah sesuatu yang
bersifat arbitrer. Yang diperjelas dibawah ini.
Varians Bauran : untuk masing-masing produk diperoleh persamaan :

( Total volume penjualanaktual Proporsi yang dianggarkan )

Varians bauran=

(Volume penjualan aktual) Kontibusi per unit yang dianggarkan

Varians Volume : dapat dihitung dengan cara mengurangkan varians bauran dari
gabuangan antara varians bauran dan varians volume.

( Total volume penjualanaktual Proporsi yang dianggarkan )

Varians volu me=

[ ( Penjualan yang dianggarkan ) ( Kontibusi per unit yang dianggarkan ) ]

Analisis Pendapatan Lainnya
Varians pendapatan dapat dibagi-bagi lebih lanjut. Dalam kasus ini menyediakan
informasi yang dibutuhkan untuk mengklasifikasikannya per produk. Jika tersedia
informasi penjualan berdasarkan produk, selisih endapatan dapat dianalisis lebih
lanjut berdasarakan produk. Perhitungan selisih pendapatan berdasarkan produk dapat
dilihat pada Gambar 10.8. dari gambar tersebut diketahui bahwa total selisih
pendapatan akan menunjukkan jumlah yang sama dengan perhhitungan pada Gambar
10.4 yaitu sebesar Rp. 75.000.000,00.
Gambar
Penetrasi Pasar Dan Volume Industri

Analisis pendapatan diperluas untuk memisahkan selisih volume dan campuran menjadi
jumlah yang disebabkan oleh perbedaan pangsa pasar dan yang disebabkan oleh perbedaan
pangsa pasar dan yang disebabkan perbedaan volume industri. Prinsipnya adalah manajer
unit usaha bertanggungjawab terhadap pangsa pasar tapi tidak bertanggungjawab terhadap
pangsa pasar tapi tidak bertanggungjawab terhadap volume industri karena volume industri
ini dipengaruhi oleh keadaan ekonomi secara luas. Untuk menghitung besarnya kedua selisih
ini diperlukan data industri yang lengkap seperti tertera pada Gambar 10.9. bagian A dan B.

gambar

persamaan berikut ini diunakan untuk memisahkan pengaruh penetrasi pasar dari volume
industri atas selisih volume dan campuran :

Selisih Pangsa Pasar = [(Penjualan Sesungguhnya) (Volume Industri) X Penetrasi Pasar

Dianggarkan] X (Unit Kontribusi Dianggarkan)

Selisih Volume Industri = (Volume Industri Sesungguhnya Volume Industri Dianggarkan) X

Penetrasi Pasar Diangarkan X Unit Kontribusi Dianggarkan)

Selisih pangsa pasar dihitung untuk setiap produk secara individual dan secara total.
Perhitungan selisih tersebut dapat diketahui bahwa besarnya selisih pangsa pasar adalah Rp.
104.000,00 menguntungkan. Ini berarti penetrasi pasar lebih lebih baik dibandingkan dengan
anggarannya. Sedangkan sisanya sebesar Rp. 46.000,00 menunjukkan bahwa volume industri
kita ternyata lebih baik dari yang dianggrakan.

Penetrasi Pasar dan Volume Industri : Salah satu perluasan dari analisis laba adalah
untuk memisahkan varians bauran dan volume menjadi jumlah yang disebabkan oleh
perbedaan dalam pangsa pasar dan jumlah yang disebabkan oleh perbedaan dalam
volume produksi. Prinsipnya adalah bahwa manager unit bisnis bertanggungjawab
alas pangsa pasar, tetapi mereka tidak bertanggung jawab atas volume industry karena
hal tersebut sangat dipengaruhi oleh kondisi ekonomi. Untuk membuat perhitungan
ini, data penjualan industry harus tersedia. Persamaan berikut ini digunakan untuk
memisahkan dampak penetrasi pasar dari volume industry untuk varians bauran dan
volume:
 Penjualan aktual

Volume Industri

Varians Pangsa Pasar=

*penetrasi pasar yang dianggarkan

*kontribusi per unit yang dianggarkan

2.3 Varians Beban

Biaya Tetap : Biaya tetap adalah biaya yang jumlah totalnya tidak dipengaruhi oleh
besarnya volume penjualan maupun volume produksi. Sesuai dengan sifat biaya ini,
maka selisih yang terjadi dihitung secara membandingkan antara biaya tetap menurut
angggaran dengan biaya tetap sesungguhnya. Besarnya selisih biaya tetap Divisi
MBA bulan Januari 2008 dapat ilihat pada gambar 10.10. Varians antara biaya tetap
actual dengan yang dianggarkan didapat dari pengurangan, karena biaya-biaya ini
tidak di pengaruhi baik oleh volume penjualan maupun volume produksi.
Biaya Variabel :
Biaya variabel adalah biaya yang berubah secara langsung dan proporsional dengan
volume. Biaya variabel yang dianggarkan harus disesuaikan dengan volume produksi
sesungguhnya. Jika diasumsikan jumlah produksi sesungguhnya selama bulan Januari
2008 untuk Produk A: 1.500 unit, B: 1.200 unit, dan C: 2.000 unit, serta biaya
sesungguhnya yang terjadi selama bulan januari 2008 untuk Bahan Baku
Rp.470.000,00, Tenaga Kerja Langsung Rp. 65.000,00, dan Overhead Variabel Rp.
90.000,00, maka besarnya selisih biaya variabel divisi MBA dapat dilihat pada
Gambar 10.11. Gambar

Dari gambar tersebut dapat diketaui bahwa besarnya selisih biaya variabel selama bulan
Januari adalah Rp.13.000,00 tidak menguntungkan. Jumlah selisih tersebut terdiri dari: Bahan
Baku sebesar Rp.11.000,00 tidak menguntungkan, tenaga kerja sebesar Rp.12.000,00 tidak
menguntugkan, dan overhead variabel sebesar Rp. 10.000,00 menguntungkan. Lebih lanjut
selisih biaya bahan baku, selisih biaya tenaga kerja langsung dan selisih biaya overhead
variabel dianalisis untuk mencari penyababnya. Pembahasan tentang hal ini dapat diperoleh
pada buku-buku Akuntansi Manajemen.

Ringkasan Selisih
Selisih yang terjadi beserta penyebabnya kemudian dilaporkan kepada manajemen sebagai
dasar untuk melakukan penyempurnaan. Contoh laporan selisih kepada manajemen dapat
dilihat pada Gambar 10.12.

Gambar
2.4 Varians Dalam Praktek
Periode Waktu Dari Perbandingan

Dalam contoh sebelumnya perbandingan antara laba sesungguhnya dengan laba yang
dianggarkan dilakukan secara bulanan. Beberapa perusahaan menggunakan kinerja
untuk tahun ke tanggal sebagai dasar perbandingan. Sebagai ilustrasi, untuk periode
yang berakhir 30 juni, akan digunakan jumlah yag sesungguhnya dan dianggarkan
selama enam bulan yang berakhir 30 Juni. Perusahaan lain membandingkan anggaran
dan realisasinya sela satu tahun. Jumlah sesungguhnya untuk laporan yang disiapkan
pada 30 juni terdiri dari jumlah sesungguhnya untuk enam bulan pertama ditambah
estimasi penjualan dan biaya untuk enam bulan berikutnya.

Perbandingan anggaran sesungguhnya dengan harapan kinerja sesungguhya untuk

tahun tesebt menunjukkan bagaimana dekatnya manajer unit usaha mengharapkan
untuk mencapai target laba tahunan. Jika prestasi untuk tahun ke tanggal lebih buruk
dari pada anggaran untuk tahun ke tanggal, memungkinkan defisit atas prestasi yang
dicapai bisa diatasi untuk bulan-bulan berikutnya. Di lain pihak kekuatan yang
menyebabkan kinerja sesungguhnya atas anggaran yang rendah untuk tahun ke
tanggal bisa saja diharapkan berlanjut untuk tahun yang tersisa, dimana akan
menghasilkan jumlah yang berbeda dari jumlah yang dianggarkan.

Manajer puncak membutuhkan estimasi realitik dari laba untuk tahun tersebut, baik
karena disebabkan kebutuhan akan perubahan kebijakan dividen, memenuhi kas
tambahan, atau mengubah tingkat pengeluaran biaya kebijakan dan juga karena
estimasi saat ini dari kinerja tahun tersebut kerap dilengkapi untuk analisis keuangan
dan pihak luar lainnya.

Perbandingan antara anggaran tahunan dengan perkiraan saat ini akan kinerja aktual
untuk saru tahun penuh menunjukan seberapa dekat manajer unit bisnis
memperkirakan akan memenuhi target laba tahunan. Disisi lain kekuatan-kekuatan
yang membuat kinerja aktual berada dibawah anggaran untuk tahun tersebut sampai
dengan tanggal tertentu dapat diperkirakan akan berlanjut di bulan-bulan berikutnya,
 sehingga membuat angka akhir berbeda secara signifikan dari jumlah yang
dianggarkan. Mendapatkan estimasi yang realistis tidak mudah. Manajer Unit bisnis
cenderung optimis terhadapa kemampuan mereka untuk berkinerja dibulan-bulan
selanjutnya, karena bila mereka pesimis, maka hal tersebut akan membuat
kemampuan mereka untuk mengelolah diragukan.
Fokus Pada Margin Kotor
Analisis varians dilakukan dengan mensubtitusi margin kotor untuk harga jual dalam
persamaan pendapatan. Margin Kotor adalah selisih antara harga jual aktual dengan
biaya produksi standar.

Pada banyak perusahaan perubahan harga ataupun faktor lain diharapkan akan
membawa perubahan harga jual, dan tugas manajer pemasaran adalah untuk
memperoleh laba kotor yang dianggarkan. Kebijakan seperti ini khususnya penting
pada periode terjadinya inflasi. Analisis selisih pada sistem seperti itu tidak akan
menghasilkan selisih tentang harga jual. Juga, akan ada selisih laba kotor; laba kotor
per unit berbeda antara harga jual dan harga pokok produk.

Hal ini dilakukan dengan mensubstitusi laba kotor untuk harga jual dalam persamaan
pendapatan. Laba kotor merupakan perbedaan antara harga jual sesungguhnya dengan
harga pokok standar. Harga pokok standar hendaknya memasukkan perhitungan
tersebut ke harga pokok produksi yang disebabkan oleh perubahan harga bahan baku
dan tenaga kerja. Standar ini, lebih dari sesungguhnya, biaya yang digunakan atas
ketidakefisienan produksi tidak mempengaruhi organisasi pemasaran.

Standar Evaluasi : Dalam system pengendalian manajemen, standar formal digunakan

dalan evaluasi laporan atas aktivitas aktul dan terdiri atas tiga jenis, yaitu :
a. Standar atau anggaran yang telah ditetapkan sebelumnya : Standar ini
merupakan dasar terhadap mana kinerja aktual siperbandingkan dibanyak
perusahaan. Jika standar atau anggaran ini disusun secara hati-hati dan
dikoordinasikan dengan baik, maka standar ini sangat bagus. Standar ini
merupakan dasar kinerja sesungguhnya yang dipakai pada kebanyakan
perusahaan. Jika anggran tersebut disusun dengan cara tidak hati-hati, cara ini
tidak layak menjadi dasar perbandingan.
b. Standar Historis : Standar jenis ini memiliki dua kelemahan yang serius:
1. Kondisi mungkin saja berubah, antara kedua periode tersebut
sedemikian rupa sehingga perbandingan menjadi tidak valid lagi.
 2. Kinerja periode sebelumnya mungkin saja tidak dapat diterima.
Standar Eksternal : Standar ini adalah standar yang diturunkan dari kinerja pusat
tanggung jawab lain atau perusahaan-perusahaan lain dalam industri yang sama.
Standar ini diperoleh diperoleh dari pusat pertanggungjawaban atau perusahaan lain.
Kinerjaa dari satu kantor cabang berbeda dengan kinerja kantor cabang lainnya. Jika
kondisi pada dua pusat pertanggungjawaban ini sama, perbandingkan seperti ini
memungkinkan menjadi dasar evaluasi kinerja.
c.
Keterbatasan Standar
Selisihya antara kinerja sesungguhnya dengan standarnya bermanfaat jika standar
yang digunakan diperoleh dari standar yang valid. Walaupn cukup mengacu pada
selisih menguntungkan dan tidak menguntungkan, kata-kata ini menunjukkan
standara tersebut merupakan ukuran yang layak dari kinerja yang seharusnya.
Walaupun biaya standar tidaklah akurat, estimasi dari biaya yang seharusnya mungkin
dibawa kondisi. Situasi berikut bisa timbul karena alasan berikut: pertama, standar
tidak dibuat dengan sempurna. Kedua, walaupun dibuat dengan sempurna sesuai
kondisi saat itu, kondisi yang berubah menjadikannya standar yang absolut.
Varians antara kinerja aktual dan standar adalah bermakna hanya jika diturunkan dari
standar yang valid. Bahkan biaya standar mungkin bukan merupakan estimasi yang
akurat mengenai berapa biaya yang seharusnya dalam situasi tersebut. Situasi ini
dapat muncul karena salah satu kedua alasan:
a. Standar tersebut tidak ditetapkan dengan selayaknya,
b. Walaupun standar tersebut ditetapkan secara layak dalam kondisi yang ada
pada waktu itu, kondisi yang berubah membuat standar tersebut menjadi
using.
Sistem Biaya Penuh
Jika perusahaan memiliki system biaya penuh( full-cost system), baik biaya overhead
variable maupun tetap dimasukkan dalam persediaan pada biaya standar per unit. Jika
persediaan akhir lebih tinggi dibandingkan dengan persediaan awal , sebagian dari
biaya overhead tetap yang terjadi di periode tersebut tetap akan tinggal di persediian
dan bukannya mengalir ke harga pokok penjualan. Sebaliknya, jika saldo persediaan
turun selama periode tersebut, lebih baynyak biaya overhead tetap yang dilepaskan ke
harga pokok penjualan dibandingkan dengan jumlah aktual yang terjadi dalam periode
tersebut.

Full-Cost System
 Jika perusahaan menggunakan sistem biaya penuh (full-cost system), maka bai biaya variabel
maupun biaya tetap dimasukkan sebagai elemen persediaan pada biaya standar perunit. Jika
persediaan akhir lebih besar dari pada persediaan awal, beberapa biaya overhead tetap yang
terjadi pada periode tersisa pada persediaan lebih dari mengalirkannya ke harga pokok
penjualan. Sebaliknya, jika persediaan menurun selama periode tersebut, lebih banyak biaya
overhead tetap dikurangkan pada harga pokok penjualan dari pada jumlah sesungguhnya
yang terjadi pada periode tersebut.

Jika tingkat persediaan berubah, dan jika volume produksi sesungguhnya berbeda dari yang
dianggarkan, bagian dari selisih volume produksi dimasukkan dalam persediaan. Juga,
jumlah selisih volume produksi ini harus dihitung dan diaporkan. Selisih ini merupakan
perbedaan biaya tetap produksi yang sesungguhnya dan biaya produksi tetap standar pada
volume bersangkutan.

Jika perusahaan tersebut menggunakan sistem biaya variabel (variabel cost system), biaya
produksi tetap tidak dimasukkan dalam persediaan sehingga tidak ada selisih volume
produksi. Selisih biaya produksi tetap secara sederhana merupakan perbedaan jumlah yang
dianggarkan dengan jumlah sesungguhnya.

Jumlah Rincian
Varians pendapatan dianalisis pada beberapa tingkatan pertama, secara total;
kemudian
berdasarkan volume, bauran, dan harga; lalu menganalisis varians volume dan bauran
berdasarkan volume industri dan pangsa pasar. Pada setiap tingkatan ini, varians
tersebut
dianalisis berdasarkan produk individual. Proses dari satu tingkat ke tingkat yang
lainnya
ini sering disebut dengan mengupas bawang yaitu lapisan demi lapisan dikupas, dan
proses tersebut akan terus berlanjut selama rincian tambahan masih dianggap
berharga.
Biaya Teknik dan Biaya Diskresioner
Varians yang menguntungkan dalam biaya teknik biasanya merupakan indikasi dari
kinerja yang baik: yaitu semakin rendah biayanya maka semakin baik kinerjanya. Hal ini
tergantung pada kualifikasi bahwa kualitas pengantaran tepat waktu dinilai
memuaskan. Sebaliknya kinerja dari pusat beban kebijakan biasanya dinilai
memuaskan apabila beban aktual hamper setara dengan jumlah yang dianggarkan,
tidak lebih tinggi maupun lebih rendah. Hal ini disebabkan karena varians yang
menguntungkandapat mengindikasikan bahwa pusat tanggung jawab tersebut tidak
melaksanakan dengan mencukupi fungsi-fungsi yang disetujui akan dilaksanakan
olehnya. Karena beberapa elemen dalam pusat beban kebijakan secara fakta
merupakan beban teknik (misalnya; fungsi pembukuan dalam organisasi kontroler),
varians yang menguntungkan adalah benar-benar menguntungkan elemen-elemen ini.

Biaya teknik dan kebijakan

Selisih menguntungkan pada biaya teknik biasanya memberikan indikasi kinerja yang baik;
yakni makin rendah biaya maka lebih baik kinerjanya. Sebaliknya, kinerja pusat biaya
kebijakan biasanya dinilai atas dasar kepuasan jika biaya sesugguhnya sama dengan yang
dianggarkan.

2.5 Keterbatasan Analisis Varians

Walaupun analisis selisih merupakan cara yag bagus, tetapi ia mempunyai keterbatasan.

Walaupun cara ini menunjukkan dimana selisih itu terjadi tetapi ia tidak menjelaskan
alasan terjadinya selisih dan tidak menjelaskan tindakan yang perlu dilakukan sebagai
tindak lanjutnya.
Tidak memberikan penjelasan apakah selisih yang terjadi tersebut penting atau tidak
Karena laporan kinerja merupakan kumpulan laporan, penyeimbangan selisih akan
membingungkan pembaca laporan tersebut.
Karena laporan kinrja merupakan kumpulan laporan, maka manajer lebih tergantung
pada keterangan dan ramalan.
Laporan analisis selisih hanya menunjukkan apa yang telah terjadi, tidak
menunjukkan apa pengaruh dimasa mendatang terhadap tindakan yang telah
dilakukan manajer.
Walaupun analisis varians adalah alat yang ampuh, alat tersebut memiliki beberapa
keterbatasan. Keterbatasan yang paling penting adalah bahwa walaupun analisis ini
mengidentifikasikan dimana varians terjadi, tetapi tidak mengatakan mengapa varians ini
terjadi atau apa yang dilakukan mengenainya. Misalnya, Laporan tersebut munkin saja
menunjukkan adanya varians signifikan yang tidak menguntukan dalam beban pemasaran,
dan mungkin saja mengidentifikasikan varians ini dengan beban promosi penjualan yang
tinggi. Tetapi, laporan tersebut tidk menjelaskan mengapa beban promosi penjualan tinggi
dan apa, jika ada, tindakan yang sedang dilakukan. Penjelasan naratif, yang melengkapi
laporan kinerja, seharusnya memberikan penjelasan semacam itu.
Masalah Kedua dalam analisis varians adalah untuk menentukan apakah suatu varians
adalah signifikan. Keterbatasan ketiga dari analisis varians adalah bahwa ketika laporan
kinerja menjadi lebih teragregasi, varians yang saling meniadakan dapat menyesatkan
pembacanya.
Demikian pula, ketika varians menjadi semakin teragregasi, para manajer menjadi
semakin bergantung pada penjelasan-penjelasan dan prediksi yang menyertainya. Para
manajer pabrik mengetahui apa yang terjadi di pabrik mereka dan debgan mudah
menjelaskan penyebab dari varians.
Akhirnya, laporan itu hanya menunjukan apa yang telah terjadi. Lapotan tersebut
tidak menunjukan dampak masa depan dari tindakan-tindakan yang telah diambil oleh
manajer.

2.6 Tindakan Manajemen

Ada satu prinsip utama dalam menganalisis laporan keuangan formal: Laporan laba
bulanan sebaiknya tidak berisi hal-hal yang tak terduga. Informasi yang signifikan harus
dikomunikasikan secepatnya melalui telepon, fax, e-mail, atau pertemuan pribadi segera
setelah hal itu diketahui. Laporan formal mengonfirmasikan kesan umum bahwa manajer
senior telah mengetahui dari sumber-sumber tersebut.
Salah satu manfaat utama dari laporan formal adalah bahwa laporan tersebut
memberikan tekanan yang diinginkan pada manajer ditingkat yang lebih rendah untuk
mengambil tindakan perbaikan atas inisiatif mereka sendiri.
Laporan Laba adalah tidak berguna kecuali laporan tersebut mengarah pada tindakan.
Tindakan tersebut mungkin terdiri dari pujian atas kerja telah dilakukan dengan baik, saran-
saran untuk melakukan hal secara berbeda, memproses, atau tindakan ketenaga kerjaan
yang lebih drastis lagi. Tetapi, tindakan-tindakan ini tidak dilakukan untuk setiap unit bisnis
setiap bulan. Selama bisnis berjalan baik, pujian adalah yang paling diperlukan, dan
kebanyakkan orang tidak mengharapkan untuk memperoleh pujian secara rutin.