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Apresentao da disciplina
A orientao da contabilidade de custos tem como objetivo fazer com que o aluno se
mostre capaz de:
OBJETIVOS
- Analisar e interpretar a informao contbil interna, transmitindo-a e informando
direo da empresa para a tomada de decises.
- Dominar tcnicas, procedimentos e sistemas para calcular um custo lgico e
razovel dos produtos e servios nas empresas industriais, comerciais e de
prestao de servios.
- Implantar um sistema contbil de custos que permita o planejamento e a avaliao
dos projetos empresariais mediante a anlise e a preparao de informao para a
tomada de decises econmicas e financeiras.
- Conceber sistemas de informao que sirvam para detectar potenciais riscos ao
negcio e poder antecipar-se a qualquer situao, descobrindo aspectos crticos
favorveis e desfavorveis de negcio e avaliar seu impacto no valor real da
empresa.
- Controlar, supervisionar e organizar a atividade empresarial interna, concebendo e
avaliando os processos produtivos realizados, o fator humano e os recursos
materiais e bens de equipamento utilizados.
- Efetuar o projeto, a implantao, o desenvolvimento e o aperfeioamento de
sistemas informatizados de contabilidade de custos que permita a ele a adoo de
decises ante diferentes cenrios. Decises voltadas ao planejamento de situaes,
organio de recursos, direo de pessoas aos objetivos e medio do impacto
dos resultados no mbito do controle de gesto do patrimnio e da garantia do valor
da empresa.
OBJETIVOS
- Partindo da informao apresentada pela contabilidade externa, procede-se para
process-la de modo a poder conhecer o custo de servios prestados e de produtos
fabricados pela empresa. Estabelece-se a relao contabilidade externa e
contabilidade de custos, dando-se os passos necessrios visando poder efetuar a
avaliao de inventrios que permita efetuar a realizao do assento da variao de
estoques, a determinao do resultado e o fechamento do exerccio.
- Analisa-se o conceito de custo, apresentando pressupostos para sua classificao e
clculo do resultado interno.
e) atribuir responsabilidades.
- diagnstico da empresa;
- controle da empresa.
Exerccio Prtico 1
GASTOS RECEITAS
Compras 120.000 Variao de estoques 2.000
Eletricidade 60.000 Vendas 300.000
Pessoal 90.000 Prestaes de servios 150.000
Dotao amortizao 40.200
Total gastos 310.200 Total receitas 452.000
Pretende-se:
a) Consumo: para que exista custo necessrio que haja um consumo ou aplicao a
um determinado processo produtivo. Formaro parte do custo do produto os consumos
ou aplicaes de recursos relacionados ao processo de produo, no se incluindo os
recursos utilizados que no sejam necessrios realizao da atividade fabril.
O custo uma magnitude demasiadamente ampla para ser considerada como um todo,
ou seja, em funo do processo de clculo, a informao que a empresa queira obter,
as etapas de obteno, de sua vinculao com o produto, dos inputs que o causam,
dos lugares de acumulao, etc., encontraremos diferentes classificaes de custo.
Para poder efetuar uma adequada imputao dos custos ao produto, necessrio
efetuar um estudo exaustivo de suas particularidades, sendo classificado em funo
dessas particularidades.
MBITO DE PROCEDNCIA
Custos Os custos externos so aqueles que tm sua origem em um gasto
externos ocasionado no mbito externo da organizao e, em consequncia,
registrado pela contabilidade externa.
Custos Os custos internos so aqueles que nascem no mbito interno da
internos organizao e que so calculados pela Contabilidade de Custos, no
tendo correspondncia com os gastos externos da empresa.
VARIABILIDADE DO CUSTO
Custos So custos variveis aqueles que variam proporcionalmente em funo
Exerccio Prtico 2
- Consumo de matria-prima
- Eletricidade
- Publicidade e propaganda
- Consertos
- Aluguel de maquinrio
- Amortizao do edifcio
Pretende-se:
tanto pelos conceitos que os compem, por sua classificao assim como pelo estado
financeiro que sintetiza a obteno desse estado.
RECEITAS DE EXPLORAO
GASTOS DE EXPLORAO
2. Abastecimentos
4. Amortizao do imobilizado
RECEITAS EXTRAORDINRIAS
2. Subvenes
3. Receitas extraordinrias
GASTOS EXTRAORDINRIOS
2. Gastos extraordinrios
Como se pode observar, o estado contbil que mostra o resultado externo obtido
com a soma de trs resultados parciais: Resultado de Explorao, Resultado Alheio
Explorao e Resultados Extraordinrios.
Se a contabilidade interna tem que registrar e avaliar a circulao interna dos recursos
consumidos, com fins de anlise e controle da gesto, preciso delimitar as funes
pelas quais essa gesto se efetua. Em termos gerais, as funes clssicas nas quais
a gesto da empresa industrial se estrutura so:
Abastecimento ou compras.
Transformao ou fabricao
Administrao.
Por sua parte, o clculo do resultado interno implica considerar aqueles custos que no
tenham relao com o produto. Desse modo, a diferena entre margem comercial e
gastos no-atribuveis ao produto, mas decorrentes da atividade desenvolvida pela
empresa (administrao, financeiros,...), dar lugar ao resultado analtico da
atividade.
Exerccio Prtico 3
Uma sociedade fabrica um nico produto utilizando para isso uma s matria-prima. Ao
final do exerccio econmico, as contas de gesto, antes de realizar o assento de
variao de estoques, so as seguintes:
GASTOS RECEITAS
Compras de matrias-primas 1.000.00 Vendas de produtos 3.000.000
0 terminados
Fornecimentos 5.000 Juros de dvidas a curto 10.000
prazo
Pessoal 500.000
Amortizao imobilizado 10.000
Rappels sobre vendas de 30.000
produtos terminados
Outros gastos financeiros 2.000
Juros de dvidas a longo 15.000
prazo
Insolvncias de clientes 17.000
Gastos extraordinrios 12.000
Total gastos 1.591.00 Total receitas 3.010.000
0
Pretende-se:
OBJETIVOS
- Analisa-se a problemtica da avaliao e da contabilizao da matria-prima.
Estuda-se o componente fsico e econmico do consumo de matria-prima pelo
produto. Determina-se os elementos conformados pelo preo de aquisio, pela
gesto do depsito, pela funo de abastecimento e pelos documentos contbeis
internos que permitam estabelecer o consumo de matria-prima por produto.
Finaliza-se estabelecendo a considerao que as quebras ou diferenas de estoque
da matria-prima tm do ponto de vista do custo.
- Estudam-se a avaliao e a contabilizao da mo-de-obra, fazendo referncia a
sua classificao como direta e indireta, fixa e varivel. Analisa-se o componente
retributivo econmico e a concepo das partes de trabalho que permitam elaborar a
No mbito da contabilidade interna, para efetuar uma correta imputao de custo dos
materiais aos produtos, preciso efetuar uma anlise pormenorizada deses materiais
de modo a se conhecer suas caractersticas, efetuando-se as seguintes classificaes:
PRODUTO:.................
DA REFER MAT INSTAL TAR RESPON UNIDA PREO/U CUS
TA NCIA RIA- AO EFA SVEL DES NIDADE TO
PRIM TOT
A AL
Total
MATRIA-PRIMA:.................
DA REFER PROD FUN TAR RESPONS UNIDA PREO/UN CUS
TA NCIA UTO O EFA VEL DES IDADE TO
TOT
AL
Total
Relao com o Mo-de- Considera-se ter uma relao direta com um produto
produto obra quando se pode determinar inequivocamente o tempo
A situao ideal e perfeita que o pessoal seja direto, j que se evitar a realizao de
distribuies, no isentas de certa subjetividade, para poder atribuir o custo da mo-de-
obra aos produtos. A empresa conseguir fazer com que a mo-de-obra seja direta
se tendo implantado um sistema de controle de tempos das tarefas realizadas e
da presena no posto de trabalho. Para poder efetuar a avaliao da mo-de-obra
PRODUTO:.................
DAT TRABALHA INSTALA TARE HOR HO HOR CUSTO/H CUS
A DOR O FA A RA AS ORA TO
INC FIM TOT
IO AL
Tota
l
TRABALHADOR:.................
DAT PRODU INSTALA TAREF HOR HOR HOR CUSTO/HO CUST
A TO O A A A AS RA O
INCI FIM TOTA
O L
Total
No caso de isso no poder se realizar, por haver certas tarefas que no se realizam
sobre o produto, que se efetuam no mbito geral de produo, ou pela mera existncia
de tempos para mudar de um trabalho para outro, estaremos falando de mo-de-obra
indireta.
Exerccio Prtico 1
Benefcios de aposentadoria no
includos nos planos de penses
profissionais transitria
Exerccio Prtico 2
2. Tomando como ponto de partida o caso anterior, suponhamos que em funo dos
pedidos a rea produtiva considera contar com uma estrutura de trabalho na qual, com
as horas associadas jornada normal, dar conta dessa produo. Todavia, um erro na
programao da produoimplica que com o atual ritmo de fabricao, no podero ser
cobertos os prazos de entrega dos pedidos prometidos aos clientes para o perodo de
tempo considerado. Desse modo, caso se queira cumprir as vendas, precisa-se da
realizao de horas extras, como se imputaria aos produtos o custo associado s horas
extras?
Os perodos de frias implicam seja efetuada uma anlise especial por parte da
contabilidade de custos, j que afetaro o processo de produo da empresa. Agora
bem, mesmo que nos meses durante os quais se gozem as frias se d uma queda na
produo, ou inclusive chegar a ser nula, isso no significa que no se gere gasto com
pessoal, pois que se devengar o correspondente salrio mensual e o pagamento de
frias, efetuando a contabilidade externa o registro do gasto no perodo mensal no qual
se elaboram as folhas de pagamento correspondentes ao ms corrente e ao
pagamento extraordinrio.
Mas, que varivel podemos estabelecer como base para medir a atividade
produtividade do trabalhador? Se bem que no pressuposto do pessoal vinculado
produo no apresente excessivos problemas (posto estar vinculado ao produto), no
caso do pessoal que realiza seu trabalho nas funes de abastecimento,
comercializao e administrao (no vinculado diretamente ao produto) ser preciso
estabelecer outras variveis visando estabelecer o correspondente estmulo salarial
(por exemplo, unidades vendidas, receitas por vendas, nmero de clientes, volume de
movimento de materiais no depsito, nmero de pedidos, etc.).
Exerccio Prtico 3
- consertos e conservao;
- transportes;
- seguros;
- fornecimentos; e
- servios vrios.
Diz-se tarefa a ser realizada pela contabilidade de custos porque a amortizao possui
um nota diferenciadora dos gastos gerais anteriormente analisados. Enquanto a
avaliao dos tributos e servios se realiza tomando-se como base de referncia a
informao externamente obtida e registrada pela contabilidade externa, a
amortizao implica um clculo interno da depreciao experimentada pelos
bens de imobilizado utilizados pela empresa durante o exerccio econmico.
Pode definir-se como custo do produto o montante que lhe atribudo para efeitos da
valorizao dos respectivos inventrios enquanto que os custos do perodo so,
aqueles que afectam resultado de um determinado intervalo de tempo, incorporando o
custo industrial dos produtos vendidos e os gastos das restantes funes que ocorram
nesse perodo.
- Consumo de Matria-Prima
Consumo (Cons.M) = Existncias Iniciais (Ei) + Compras (C) Existncias Finais (Fi)
LIFO (LastIn, FirstOut), CMP (Custo Mdio Ponderado), ou outro que a empresa
adopte.
Por exemplo:
Resoluo:
- Mo-de-Obra Directa
O custo horrio a considerar no clculo da MOD vai ser acrescido a taxa terica (pode
ser 60% o mais usual, ou ao critrio institucional de acordo com a lei laboral)para
encargos sociais, pelo que o valor desta componente resultar de:
CIPA
Quantidade Produzida
Trata-se de um custo de perodo, cujo clculo ser feito a partir da quantidade vendida
e do custo de produo unitrio, tendo em ateno o critrio valorimtrico adoptado
pela empresa.
A sua determinao poder ser feita, conhecido que seja o valor das existncias finais
de produtos acabados, do seguinte modo:
Por ltimo, pode referir-se a um outro conceito de custos de perodo que se designa
por Custo Complexivo e que corresponde a todos os custos que afectam o resultado de
um determinado perodo:
1. A empresa Saga, Lda obteve os seguintes elementos referentes s suas contas em Dezembro de
2004:
1- Existncias iniciais (Em contos)
1.1- Matrias- primas 27.000
1.2- Matrias subsidiaries 1.200
1.3- Produtos em vias de fabrico 12.000
1.4- Produtos acabados(3000 tons @12 contos/ton) 36.000
2- Compras
2.1- Matrias- primas 70.000
2.2- Matrias subsidiaries 3.000
3- Existncias finais
3.1- Matrias- primas 16.000
3.2- Matrias subsidiaries 2.500
3.3- Produtos em vias de fabrico 18.000
3.4- Produtos acabados(1500 tons ao custo medio) 26.513
Custos
4- Consumo de gua na fbrica 1.100
5- Consumo de gua nas seces administrativas 400
6- Consumo de gua nas delegaes comerciais 150
7- Combustvel para o gerador da fbrica 1.200
8- Folhetos de propaganda commercial 90
9- Aluguer de equipamento (Contabilidade) 2.000
10-Reparao de uma mquina 70
11-Consumo de energia na fbrica 9.000
12-Consumo de energia nas seces administrativas 1.500
13-Consumo de energia nas delegaes comerciais 900
14-Despesas de conservao do equipamento fabril 400
15-Seguro de incndio
15.1-Fbrica 750
15.2-Seces administrativas 150
15.3- Delegaes comerciais 90
16-Honorrios do advogado 150
17-Campanha anual de publicidade 180
18-Rendas de casa das delegaes comerciais 3.500
19-Royalties de assistncia tcnica fabricao 4.000
20-Trabalhos executados pela empresa Gama e
Proveitos
46-Vendas anuais (12.000 ton @ 30 cts/ton) 360.000
47-Abatimentos concedidos a clientes 1.300
48-Venda de uma mquina 1.300
Mais valia 300
49-Rendas de 2004 1.000
50-Renda de Janeiro de 2005 recebida em Dez/2004 120
51-Juros de obrigaes 60
Pretende-se:
1- Enquadramento dos elementos nos factores do Custo Industrial
2- Determinao do Custo Primo
3- Determinao do Custo de Transformao
4- Determinao do Custo Industrial
5- Elaborao da Demonstrao de Resultados por funes.
2. Das contas das classes 6 e 7 da Empresa Alimentar, Lda, que fabrica um nico produto,
SALDO
Descrio Devedores Credores
Custos das matrias consumidas 65.000.000,00
Fornecimentos e servios externos 57.500.000,00
Impostos 1.300.000,00
Custos com (1) 60.289.125,00
Outros custos operacionais 650.000,00
Amortizaes do exerccio 25.000.000,00
Provises do exerccio 1.500.000,00
Custos e perdas financeiras 11.500.000,00
Custos e perdas extraordinrias 700.000,00
Vendas 241.150.000,00
Proveitos e ganhos financeiros 2.800.000,00
Proveitos e ganhos extraordinrios 3.100.000,00
Tendo em conta que as sadas de existncias so valorizadas pelo critrio FIFO e que a taxa de
Imposto de Contribuio Industrial de 32%, pretende-se:
_______________
(1) Os encargos sociais imputados so de 60%
3. SISTEMA DE CUSTEIO
Ao longo desse capitulo, iremos fazer uma incidncia em analise de custos com
diferentes comportamentos em funo do nvel de actividade.
Numa perspectiva de mdio longo prazo, todos os custos variam em funo do nvel de
actividade, embora se possam identificar padres de variao diferenciados.
Existem outros custos, como o de uma matria-prima incorporada num produto, que
verificam uma razo de variao mais correlacionada com o nvel de actividade,
sabendo-se que, a mdio prazo, tem tendncia a decrescer com o aumento desse
mesmo nvel de actividade, por efeito das curvas de aprendizagem e das economias de
escala, voltando novamente a crescer em nveis de actividade superiores onde no se
verifiquem os referidos efeitos das curvas de aprendizagem e das economias de
escala.
Custos Totais
Custos Variveis
Custos fixos
Segundo a figura, suponha-se que uma empresa opera dentro de uma dada
capacidade instalada, o primeiro tipo de custos referidos, que a curto, mdio e longo
prazo variam "por saltos", mantm-se inalterados, designando-se, por isso, custos
fixos.
Por sua vez, o outro tipo de custos que, para alm de s existirem se houver
actividade, verificam com ela uma relao de variao determinvel, que, por
facilidade, poderemos considerar linear, designam-se por custos variveis.
O custo total global (custos fixos globais + custos variveis globais) ser igual aos
custos fixos quando a actividade for nula e ser a soma dos custos fixos com os custos
variveis para cada nvel de actividade efectivamente registado.
Esta teoria do CVR muitas vezes confundida com a teoria do ponto morto econmico
quando esta, como teremos ocasio de verificar, constitui apenas uma importante
aplicao daquela teoria.
1. Intervalo Relevante
R= QxPv - QxCVu - CF
Em que:
R - Resultado
Q - Nvel de actividade dado pelo nmero de unidades produzidas e vendidas
Pv - Prego de venda
CVu - Custo varivel unitrio
CF - Custos fixos globais
4. Margem de Contribuio
Haver todo o interesse em calcular esta margem em percentagem, pois esta mostra-
nos a percentagem das vendas que resta, depois da deduo dos custos variveis,
para a formao dos resultados (cobrindo a totalidade dos custos fixos e formando o
lucro ou, pelo contrrio, no cobrindo a totalidade dos custos fixos provocando,
consequentemente, prejuzo).
Isto :
MC = Q x m
m = Pv Cvu
R = Q x (Pv - PVu) - CF
Ou
R = Q X m CF
Esta margem, assim expressa, representada por m', pode ser calculada a partir dos
valores globais:
V CV
m = V
PvCVu
m = Pv
A Margem de Contribuio Global , neste caso, dada pelo Volume de Vendas (V)
multiplicado pela Margem de Contribuio em Percentagem (m').
MC = V x m
V CV
R=Vx V - CF
Ou
PvCVu
R=Vx Pv - CF
Ou
R = V x m - CF
Vendas X
Custos Variaveis
- Industrials -X
- No Industriais -X
Margem de Contribuio X
Custos Fixos
- Industriais -X
- No Industriais -X
Resultado Antes de Impostos X
==================================================================
O Ponto Critico das Vendas (Ponto Morto das Vendas, Limiar de Rendibilidade ou
Breakeven Point) o nvel de actividade (expresso em vendas, quantidade ou valor)
que proporciona um resultado nulo. Nveis de actividade superiores proporcionam
resultados positivos e nveis de actividade inferiores do origem a prejuzos.
A segunda igualdade atrs apresentada, Q' x (Pv - CVu) - CF, permite uma boa
compreenso do significado do Ponto Crtico.
Como Q' x (Pv - CVu) representa a Margem de Contribuio Global proporcionada por
Q' unidades vendidas, logo, determinar o Ponto Crtico no mais do que calcular o
nvel de actividade Q' que proporciona uma margem de contribuio global igual aos
custos fixos globais, o que resultar num resultado nulo.
Dado que Pv - CVu a margem de contribuio unitria pela qual devera ser dividida a
margem de contribuio global, cujo valor igual ao dos Custos Fixos, ento Q'
representa a quantidade de unidades a vender que proporciona resultado nulo.
O Ponto Critico das Vendas em valor (V) representa o Volume de Vendas a atingir para
que o resultado seja nulo.
O seu clculo deduz-se do Ponto Critico em quantidade (Q'), multiplicado pelo Preo de
Venda.
CF
Pv x Q' = Pv x PvCVu
e
CF
V' = Pv - PvCVu
e, finalmente
CF
V' = Pv - PvCVu
PV
PvCVu
O denominador PV a representao da margem de contribuio em
percentagem (m'), conforme referido anteriormente, pelo que (V) tambm pode ser
expresso por:
CF
V' = m'
Em resumo:
O Ponto Critico em Valor (V) dado pelo quociente entre os Custos Fixos
(iguais a margem de contribuio global a atingir para obter resultado nulo) e a
Margem de Contribuio em Percentagem (m').
Valore
s Vend
as
Custos
Totais
Custos
Variveis
V
Custos
fixos
Quantida
Q des
Nestes casos, est-se perante diferentes possveis combinaes de vendas (Mix) dos
vrios produtos, que apresentam, cada uma delas, uma margem de contribuio global
prpria, resultante dos pregos de venda e dos custos variveis unitrios de cada um
dos produtos.
Como a cada possvel Mix corresponde uma margem de contribuio global diferente e
uma vez que os custos fixos so comuns aos vrios produtos, a cada possvel Mix
corresponde tambm um Ponto Critico diferente, que se determina, em valor, pelo
quociente entre os Custos Fixos e Margem de Contribuio do Mix, expressa em
percentagem, de acordo com a seguinte expresso:
CF
V' (Mix) = '
m (Mix)
Nesta situao, o Ponto Critico no se refere aos produtos individualmente, mas sim ao
respectivo Mix, podendo determinar-se as contribuies de cada um dos produtos para
o Ponto Critico, multiplicando V pelo peso relativo das vendas de cada produto no total
das vendas.
O somatrio das diferentes contribuies para o ponto crtico em valor, divididas pelos
respectivos preos de venda, permite calcular o ponto crtico do Mix em quantidade,
o qual, contudo, s tem significado econmico se as unidades de medida dos
diferentes produtos forem adicionveis.
Sempre que o Mix se altera, varia a margem de contribuio global e, portanto, a cada
Mix de vendas corresponde um Ponto Critico diferente, sendo o Mix, que proporciona
maior Margem de Contribuio, aquele que conduz a um resultado mais elevado.
O Ponto Critico de uma situao multiproduto tambm pode ser obtido calculando o
preo de venda mdio de todos os produtos, ponderado pelo peso de cada um nas
vendas em quantidades, calculando o custo varivel unitrio mdio de todos os
produtos, ponderado de igual forma e raciocinando como se de um s produto se
tratasse.
7. Margem de Segurana
QQ'
MS = Q'
V V '
MS = V'
Custos Irrelevantes;
Custo Diferencial;
Rdito Diferencial;
Resultado Diferencial;
Custo Marginal e
Custo de Oportunidade.
EXERCICIOS PRTICOS
1. Considere uma empresa que apresenta uma produo normal de 75.000 unidades do
produto P. Sobre a sua produo e vendas, conhecemos o seguinte:
Com base na informao apresentada pela Gestora dessa empresa (Sra. Graciete),
pretende-se que:
INFORMAO DO AUTOR
PAZ e LUCIDEZ