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Cours de

comptabilit
analytique
de gestion
Cours de comptabilit analytique de gestion

Table des matires


INTRODUCTION GENERALE DU COURS .................................................................................................... 4
PRESENTATION DE LA COMPTABILITE ANALYTIQUE ............................................................10
DE GESTION ET LA NOTION DE COUT...............................................................................................10
I. LA COMPTABILITE FINANCIERE: OUTIL D'INFORMATION NECESSAIRE MAIS INSUFFISANT ..........................10
1. La comptabilit financire est une comptabilit globale ........................................................................10
2. La comptabilit financire est une comptabilit formaliste ...................................................................10
3. La comptabilit financire est une comptabilit souvent loigne de la ralit conomique .................11
4. La comptabilit financire est une comptabilit qui nglige les phnomnes non montaires ..............11
II. LA COMPTABILITE ANALYTIQUE DE GESTION : UN COMPLEMENT A COMPTABILITE FINANCIERE...............11
1. Dfinition de la comptabilit analytique de gestion ...............................................................................11
2. Les objectifs de la comptabilit de gestion .............................................................................................11
3. Les cots et cot de revient ........................................................................................................................12
4. Les rsultats et marges ..............................................................................................................................13
III. TYPOLOGIE DES COUTS EN CAG ............................................................................................................13
1. Le champ d'application ..........................................................................................................................13
2. Le contenu ..............................................................................................................................................14
3. Le moment de calcul...............................................................................................................................14
LES CHARGES ET LES PRODUITS DE LA C A G ..................................................................... 17
I. LES CHARGES ET LES PRODUITS D'EXPLOITATION EN CAG .......................................................................17
1. Les charges ............................................................................................................................................17
2. Les produits d'exploitation : ...................................................................................................................17
II. INCORPORATIONS DES CHARGES ................................................................................................................17
1. Les charges non incorporables .............................................................................................................17
2. Les Charges suppltives .........................................................................................................................18
3. Les charges de la CF incorpores pour un montant diffrent du montant comptable.......................................18
III. INCORPORATIONS DES PRODUITS ............................................................................................................21
1. Les produits non incorporables .............................................................................................................22
2. Les produits suppltifs............................................................................................................................22
3. Les produits de substitution....................................................................................................................22
IV. LETAT DE RAPPROCHEMENT CF- CAG ..................................................................................................23
LA TENUE DES COMPTES DES STOCKS ................................................................................... 29
I. NOTION D'INVENTAIRE (IP) .......................................................................................................................29
1. L'inventaire physique .............................................................................................................................29
2. L'inventaire comptable permanent: (IP) ................................................................................................29
3. la fiche de stock ......................................................................................................................................30
III. LES METHODES CLASSIQUES D'EVALUATION DES SORTIES ......................................................................30
1. Les mthodes dpuisement des lots .......................................................................................................30
2. Les mthodes de cot moyen unitaire pondr.......................................................................................31
3. Autres mthodes .....................................................................................................................................33
IV. LES DIFFERENCES RELATIVES AUX STOCKS ............................................................................................33
1. Diffrences d'inventaire .........................................................................................................................33
2. Diffrences des cots..............................................................................................................................34
LES COUTS PAR STADE D'EXPLOITATION ............................................................................. 37
I. LES COUTS PAR STADE ...............................................................................................................................37
1. Le cot d'achat .......................................................................................................................................37
2. Le cot de production.............................................................................................................................40
3. Les cots hors production ......................................................................................................................41
4. Le cot de revient ...................................................................................................................................42
II. LE RESEAU DES COUTS DANS UNE ENTREPRISE ..........................................................................................43
III. LES PROBLEMES PARTICULIERS DU COUT DE PRODUCTION ......................................................................44

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1. Les produits en cours .............................................................................................................................44


2. produits rsiduels: (PR) .........................................................................................................................48
3. Les sous-produits (S) ..............................................................................................................................51
IV. LES INCONVENIENTS DES COUTS COMPLETS ............................................................................................53
LE TRAITEMENT DES CHARGES INDIRECTES ...................................................................... 58
LA METHODE DES SECTIONS HOMOGENES ......................................................................... 58
I. DECOUPAGE DE L'ENTREPRISE EN CENTRE DANALYSE ..............................................................................58
1.Dfinition ...............................................................................................................................................58
2.Classification des sections homognes...................................................................................................59
II. VENTILATION DES CHARGES INCORPORABLES EN DIRECTES ET INDIRECTES ET REPARTITION PRIMAIRE DES
CHARGES INDIRECTES .........................................................................................................................................59
III. REPARTITION SECONDAIRE DES CHARGES INDIRECTES............................................................................60
1. Transfert en escalier ..............................................................................................................................60
2. Transferts croiss ...................................................................................................................................60
V. IMPUTATION DES FRAIS DES CENTRES PRINCIPAUX AUX COUTS DES PRODUITS ...............................................61
1. La recherche et choix de l'unit d'uvre ...............................................................................................61
2. Le cot de l'unit d'uvre ou taux des centres .......................................................................................62
LE TRAITEMENT DES CHARGES INDIRECTES ...................................................................... 69
LA METHODE DE LIMPUTATION RATIONNELLES DES .................................................... 69
CHARGES FIXES .............................................................................................................................. 69
I. FONDEMENTS DE LIMPUTATION RATIONNELLE DES CHARGES DE STRUCTURE ..........................................69
1.
Illustration de la mthode ......................................................................................................................69
2.
Le Principe de la mthode ....................................................................................................................71
II. MISE EN UVRE DE LA METHODE ..............................................................................................................72
1. La rpartition des charges .....................................................................................................................72
2. Le Calcul du cot de revient et rsultat .................................................................................................73
3. Rapprochement rsultat dimputation rationnelle et rsultat de CF ......................................................73
III. UTILITE DE LA METHODE EN MATIERE DE PRISE DE DECISION .................................................................74
LA METHODE DU DIRECT COSTING ......................................................................................... 76
OU COUT VARIABLE ...................................................................................................................... 76
I. LA METHODE DES COUTS VARIABLES .........................................................................................................76
1. Principe et Caractristiques...................................................................................................................76
2. La mthode de direct costing et prise de dcision ............................................................................78
II. LA METHODE DU " DIRECT COSTING " EVOLUE ...........................................................................................80
1. Dfinition....................................................................................................................................................80
2. Formules de base .......................................................................................................................................80
III. APPRECIATION CRITIQUE ........................................................................................................................81
1. Avantages ...............................................................................................................................................81
2. Inconvnients .........................................................................................................................................81
BIBLIOGRAPHIE ...............................................................................................................................................83

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Abrviations utilises

CAG : La comptabilit analytique de gestion

CF : La comptabilit financire

NSCE : Le nouveau systme comptable des entreprises

MOD : La main duvre directe

PF : le produit fini

PR : Les produits rsiduels

Ei : Lencours initial

Ef: Lencours final

TRP: Le total de rpartition primaire

TRS: Le total de rpartition secondaire

HM: Lheure machine

HMOD: Lheure main duvre directe

Approvt: La section approvisionnement

IRCF: Limputation rationnelle des charges fixes

CIR: Le coefficient dimputation rationnelle

CVu: Le cot variable unitaire

CM : Le cot moyen

Cm : Le cot marginal

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Cours de comptabilit analytique de gestion

INTRODUCTION GENERALE DU COURS


Ce prsent cours est consacr la comptabilit analytique de
gestion et destin des futurs techniciens suprieurs des instituts
suprieurs des tudes technologiques. Il prolonge un premier cours
de comptabilit consacr la comptabilit financire dispens durant
les deux semestres de la premire anne et qui reprsente un pr
requis obligatoire celui-ci.

Si lentreprise est jusque-l considre comme une boite noire


par la comptabilit financire, la comptabilit analytique apparat
comme la premier instrument usage interne pour la gestion des
sous-ensembles distingus dans l'activit de l'entreprise et pour le
contrle a posteriori des responsables chargs de cette gestion.

En effet, la comptabilit financire prsente certaines


insuffisances marques en raison notamment de :

Linfluence manifeste de rgles lgales, de normes


conventionnelles et de considrations fiscales parfois loignes
des proccupations de gestion.

Les ressources consommes (charges) et gnres (produits)


dans lorganisation sont classes par nature, sans gard aux
facteurs qui causent leur apparition durant le cycle
dexploitation, ni la finalit et aux lois conomiques qui les
sous-tendent.

Lomission dans les charges de la rmunration des capitaux


propres (gratuit des apports et avoirs non exigibles) et de la
rtribution des exploitants dentreprises individuelles ou des
associs de socits en nom collectif (diminution de capitaux).

Lactif du bilan intgre successivement des immobilisations

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Cours de comptabilit analytique de gestion

acquises des moments distincts et amortissables sur la base


de leurs valeurs dorigine, celles-ci tant prsumes additives
dans le temps, indpendamment des fluctuations montaires.

Cest ce juste titre que la comptabilit analytique va se


distinguer techniquement par le fait qu'au lieu de recenser des
charges classes "par nature", c'est dire selon la nomenclature des
partenaires extrieurs la firme, elle va le faire "par destination" : il
ne s'agit plus de savoir si telle charge correspond une facture
paye tel tiers, mais de dterminer quelle part de cette charge
peut tre attribue tel produit ou telle activit, tel sous-
ensemble de l'entreprise : usine, atelier, machine, poste de travail,
tel responsable. La comptabilit analytique permet ainsi de calculer
divers types de cots, dont les usages sont multiples :

justifier des prix de vente lorsque cette justification est


requise (devis, marchs publics, etc.),
servir prendre des dcisions (accepter ou refuser une
commande, sous-traiter, supprimer une activit, un produit,
etc.),
contrler a posteriori par analyse des carts entre ralisations
et prvisions,
valuer certains biens fabriqus par l'entreprise pour tre
utiliss par elle ou tre mis en stock (il y a l un lien trs fort
avec la comptabilit gnrale).

On verra que ces divers usages renvoient en fait des qualits


diffrentes et des modles de comptabilit analytique spcifiques.
Cet inventaire des divers modles de comptabilit analytique nous
donnera l'occasion d'examiner in fine le modle rcent de
comptabilit ABC (Activity Based Costing), comptabilit par activits
en franais, manire nouvelle de btir et d'utiliser une comptabilit
analytique adapte la gestion.

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Cours de comptabilit analytique de gestion

PRESENTATION GENERALE DU MODULE

- Objet gnral : la fin de ce module l'tudiant devrait tre capable de :

matriser les diffrentes mthodes de calcul des cots;


comprendre l'utilit de la comptabilit de gestion en matire de
prise de dcision.

Population cible: tudiants 2me anne licence Administration


des affaires spcialit PME PM I. Il est aussi valable pour les
tudiants des filires de gestion de l'enseignement suprieur.
Spcificit du module: Ce cours est spcialement et
pdagogiquement adapt aux enseignements technologiques de la
matire.
Pr requis: Afin de bien russir ce module, il est indispensable
pour l'tudiant d'avoir des connaissances de base en comptabilit
financire.
volume horaire : 28 sances soit un total de 42 heures par
semestre (2 sances de 1,5 heures durant 14 semaines)

OBJECTIFS SPECIFIQUES

Le but de ce module est de permettre l'tudiant le calcul et l'analyse


des cots au sein des entreprises.

Plus spcifiquement, au terme de ce module, l'tudiant sera en mesure


de:

1- saisir l'importance de la comptabilit de gestion en tant qu'outil


indispensable d'aide la prise de dcision.

2- apprendre et manipuler les techniques des diffrentes mthodes de


tenue des stocks.

3- comprendre la logique et la technique du traitement des charges


indirectes au sein de l'entreprise.

4- calculer les cots selon la mthode des sections homognes.

5- appliquer la mthode de l'imputation rationnelle des charges fixes


pour le calcul des cots et comprendre son utilit.

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Cours de comptabilit analytique de gestion

6- appliquer la mthode des cots variables et analyser ses rsultas.

7- saisir l'importance de la mthode des cots variables pour la prise


de dcision.

8- comprendre le modle du seuil de rentabilit.

9 - appliquer ce modle et interprter (en matire de gestion) ses


rsultats.

10- Apprcier l'opportunit d'une production supplmentaire travers


le calcul du cot marginal.

11- Comprendre la composition et le mode de dtermination des cots


prtablis ainsi que leur utilit.

12- Calculer, dcomposer et interprter les carts.

EVALUATION DES APPRENTISSAGES

Le module est de coefficient 3 dans la moyenne gnrale. Les tudiants


sont soumis des preuves de contrle continu : deux devoirs surveills
(DS) et un examen final la fin de chaque semestre selon les
pondrations du tableau ci-dessous.

Evaluations notes Pondrations


Note non prsentielle 20%
Devoir de contrle 20%
Devoir de synthse 60%
Total 100%

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Cours de comptabilit analytique de gestion

Principes gnraux de
la
comptabilit analytique
et
calcul des cots de
revient
Complets

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Cours de comptabilit analytique de gestion

Fiche chapitre 1

Objectif gnral :
Comprendre que la comptabilit analytique et la comptabilit financire ne se
substituent pas mais se compltent

Objectifs spcifiques :

Identifier les caractristiques qui font de la CF insuffisante pour


servir les besoins du calcul des cots : do la ncessit de la
CAG.
Dfinir la CAG et prsenter ses objectifs
Dfinir le cot et ses caractristiques

Dure : 02 sances

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Chapitre 1

PRESENTATION DE LA COMPTABILITE ANALYTIQUE

DE GESTION ET LA NOTION DE COUT

A combien revient la production de ce bien ? La prestation de ce service ? Le produit


est-il rentable? Doit-on maintenir la production de ce produit ou l'arrter ? Doit-on accepter
cette commande et quel prix ?

Doit-on rviser le processus de production qui utilise beaucoup de main d'uvre ou


doit-on le robotiser ? Peut-on continuer produire cette composante du produit ou doit on
sous-traiter ?

Malgr les champs de proccupation diffrents auxquels se rfrent ces questions nous
pouvons constater qu'elles ont un dnominateur commun.

La rponse ncessite en premier lieu, la connaissance d'un cot et donc les conditions
de fonctionnement internes de l'entreprise. Ainsi, la dtermination des cots est une base
ncessaire toute prise de dcision. Donc, la comptabilit financire en tant qu'outil
dinformation ne peut rpondre elle seule toutes les exigences de gestion.

I. La Comptabilit financire: outil d'information ncessaire mais insuffisant

La CF essentiellement par ses documents de base et de synthse: le bilan, l'tat de


rsultat, l'tat de flux de trsorerie et les notes aux tats financiers, fournit des lments
primordiaux pour connatre l'entreprise et sa situation.

1. La comptabilit financire est une comptabilit globale, du pass et des flux


externes

La comptabilit financire est une comptabilit d'agrgation, elle enregistre les flux
externes entre l'entreprise et ses diffrents partenaires extrieurs et donc seuls ces flux sont
pris en considration. Ainsi, elle est impuissante fournir des indications sur le processus de
transformations des ressources.

De plus, Elle fournit surtout des informations manquant d'actualit, provenant du


dcalage invitable entre la date de fin d'exercice et le moment ou les documents de synthse
sont disponibles.

2. La comptabilit financire est une comptabilit formaliste

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Cours de comptabilit analytique de gestion

Il existe une loi comptable (loi n 96-112 du 30/12/96 relative au systme comptable
des entreprises) o les mmes dispositions sont applicables toutes les entreprises: des rgles
strictes d'valuation, d'enregistrement et mme de prsentation des documents de synthse
sont respecter.

3. La comptabilit financire est une comptabilit souvent loigne de la ralit


conomique

Des raisons juridiques et fiscales sont l'origine des diffrences entre les montants
figurant en comptabilit financire et ceux qui devraient tre retenus dans une optique
conomique par exemple : Les amortissements, Le principe d'valuation au cot d'acquisition
historique, Le respect du principe de prudence, etc.

4. La comptabilit financire est une comptabilit qui nglige les phnomnes non
montaires

Pourtant, dans la vie des affaires, de nombreuses grandeurs non physiques constituent
des lments fondamentaux pour expliquer le rsultat.

Conclusion:

La comptabilit financire est donc insuffisante pour la gestion, d'o


la recherche, par les responsables d'informations complmentaires plus
dtailles sur les conditions internes de fonctionnement de leur entreprise.
Ces renseignements indispensables une bonne gestion de la firme sont
fournis par la comptabilit analytique de gestion.

II. La Comptabilit analytique de gestion : un complment comptabilit


financire

1. Dfinition de la comptabilit analytique de gestion


La comptabilit de gestion est un mode de traitement des donnes pouvant avoir, selon
les entreprises, des objectifs multiples :

connatre les cots,


analyser l'activit et les conditions internes de l'exploitation,
expliquer les rsultats pour faire le choix,
produire l'information ncessaire la prise de dcision,
avoir une valuation plus fidle de certains lments.

2. Les objectifs de la comptabilit de gestion


a) une connaissance des cots et analyse de la rentabilit

Dans une conomie de march (situation de concurrence) le prix est une donne
dtermine (1' offre et la demande). La comparaison des prix avec les cots permet de
renseigner les dirigeants sur la rentabilit ou la performance de chaque produit ou activit ou

Manoubia BEN AMARA TELLILI - 11 -


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fonction. C'est dans cette perspective que la comptabilit de gestion joue le rle d'un outil de
calcul de cot.

b) une analyse de l'activit et des conditions internes l'exploitation : Par l'analyse des
cots et le suivi de leur volution, le calcul des normes ou standards, la dtermination des
carts entre le prvu et le ralis et son explication, la comptabilit de gestion permet de
suivre et d'analyser les conditions internes d'exploitation dans le but d'une matrise de
l'activit.

c) une valuation de certains lments du patrimoine :

Deux principaux problmes ont t traits par la comptabilit analytique :

Les stocks :

Tout lment achet par l'entreprise (matire premire, fourniture...) en vue d'tre
utilis entre dans le patrimoine de l'entreprise sur la base du cot d'achat (prix d'achat + tous
les frais d'achats et d'approvisionnement). Les stocks des produits fabriqus par l'entreprise
sont valus leur cot de production (toutes les charges de production). C'est prcisment la
comptabilit de gestion qui propose les mthodes de calcul de ces cots (cots d'achat, cot de
production, .etc.).

les immobilisations produites par l'entreprise pour elle-mme :

Ces lments sont valus au cot de production comme les produits fabriqus et
destins tre vendus.

d) une fonction de prvision et daide la prise de dcision.

Par les informations qu'elle produit, la comptabilit analytique permet aux diffrents
responsables de projeter leurs activits dans l'avenir et d'valuer le rsultat de leur dcision
dans le futur.

e) justification des rsultats obtenus :

3. Les cots et cot de revient

a) Le cot :
Le cot est une accumulation de charges correspondant soit une fonction ou une
partie de l'entreprise, soit une fonction ou une partie de l'entreprise , soit un objet, une
prestation de service, un stade...

Un cot est dfini par les trois caractristiques suivantes :

le champ d'application du calcul: un moyen d'exploitation, un produit, un stade


d'laboration.
Le contenu: les charges retenues en totalits ou en partie pour une priode
dtermine
Le moment de calcul: antrieur (cot prtabli) ou postrieur (cot constat).

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b) Le cot de revient
Au dernier stade du cycle d'exploitation, c'est--dire celui de la vente, le cot du
produit ou du service vendu est appel : cot de revient.

Il s'agit de la somme des charges consommes par le produit ou le service vendu depuis le
premier stade d'approvisionnement jusqu'au dernier stade de la vente.

4. Les rsultats et marges

a) Les marges
Une marge est la diffrence entre un prix de vente et un cot. Quelque soit le cot
calcul, il est donc possible de lui associer une marge condition que ce cot corresponde
un produit identifiable.

Exemple :

Marge/cot d'achat = prix de vente -cot d'achat


Marge / cot de production = prix de vente -cot de production
Marge/cot de distribution = prix de vente -cot de Distribution
Marge/ cot variables = prix de vente -cot variable

b) Le rsultat
Le rsultat analytique est la diffrence entre le prix de vente d'un produit ou service et
son cot de revient.

III. Typologie des cots en CAG

Chaque type de cots se dfinit par trois caractristiques indpendantes les unes des
autres :

Son champ d'application


Son contenu
De moment de son calcul

1. Le champ d'application
a) Le cot par fonction conomique :
Toutes les charges consommes par la fonction distribution constituent le cot de
distribution. De la mme manire on parle du cot d'approvisionnement, de production,
d'entretien, administratif, de dveloppement. ...

b) Le cot par activit d'exploitation : L'activit d'exploitation peut tre un


produit, une ligne de produit, une commande, une zone gographique.

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c) Le cot par moyen dexploitation : Ce cot regroupe des charges en gestion du


moyen qui les a occasionnes. Ce moyen peut tre un magasin de stockage, une cuisine,
un atelier, un bureau, une machine, un magasin de vente.
d) Le cot par responsabilit : il correspond un ensemble de charges dont on
peut attribuer la responsabilit une personne (directeur, chef, service, chef d'atelier).

2. Le contenu
a) Les cots complets:
Un cot complet regroupe l'ensemble des charges relatives un produit. Si les
charges considres se limitent strictement aux charges de la CG on obtient un cot complet
traditionnel. Dans le cas o elles intgreraient des lments rsultant d'une analyse
conomique de l'entreprise qui gnrent des diffrences d'incorporation le cot calcul est un
cot complet conomique.

b) Les cots partiels :


Ils n'enregistrent qu'une partie des charges. Le critre qui permet le regroupement de
ces charges qualifie le cot considr de :

Cot variable: qui varie proportionnellement au niveau d'activit.


Cot direct: ensemble des charges qui peuvent tre rattaches sans ambigut
un produit une activit commande.
Cot indirect qui concerne plusieurs produits et dont la rparation entre les
produits ncessite des traitements particuliers.
Cot marginal : qui ne retient que les charges relatives la dernire unit ou
la dernire srie fabrique.

3. Le moment de calcul
a) Les cots constats :
Appels aussi cots rels ou cots historiques rsultant de la prise en compte des
charges dj engages (c'est la connotation du pass). Ils est calcul pour un laps de temps
nettement dlimit dont la dure est gnralement infrieure celle d'exercice et ce afin de
conserver aux informations traites un caractre suffisant d'actualit.

b) Le cot prtabli :
C'est un cot prvisionnel calcul a priori pour une priode future de temps par
l'application de normes tant en matire de quantit de facteurs de production qu'en matire de
cots de ces facteurs .Les cots prtablis permettent l'laboration des budgets.

La constatation des cots rels et des cots prvisionnels met en vidence des carts
dont l'analyse sert de base aux mesures correctives poses par les dcideurs.

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Cours de comptabilit analytique de gestion

Figure N1 : Les caractristiques des couts

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Cours de comptabilit analytique de gestion

Fiche chapitre 2

Objectif gnral :
Prsenter les diffrents retraitements adopter pour aboutir aux charges et aux
produits de la CAG

Objectifs spcifiques :

Dfinir certains termes courants en CAG


Dfinir les retraitements oprs sur les charges et les produits de la CF
pour aboutir aux charges et produits de la CAG

Dure : 02 sances

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Cours de comptabilit analytique de gestion

Chapitre 2

LES CHARGES ET LES PRODUITS DE LA C A G

La dtermination du cot de revient passe obligatoirement par la prise, en


considration des charges telles quelles sont prsentes par la CF. Cependant selon le type de
systme de CAG, retenu, les donnes de la CG peuvent subir quelques transformations au
manipulation, des diminutions et /ou des ajouts. De cette manire nous rendons les deux
comptabilits autonomes.

I. Les charges et les produits d'exploitation en CAG

1. Les charges
Une charge est la constatation d'un flux de valeur qui reprsente un emploi dfinitif et
qui a le plus souvent pour contrepartie en dcaissement. Notons que la typologie classique des
charges de la comptabilit financire : charges d'exploitation, charges financires (65) charges
exceptionnelles (67) n'est pas toujours transposable en CAG.

Exemple : Les charges d'un emprunt ayant permis d'acqurir un quipement pour un atelier
constituent :

Une charge financire (charge de financement) dans la CF


Une charge exploitation dans la CAG

2. Les produits d'exploitation :


En CF un produit d'exploitation dsigne le contrevaleur montaire rsultant de la vente
de biens ou services crs par l'entreprise. En CAG ce terme s'applique aux biens ou services
cres par l'entreprise diffrents stades d'exploitation (produits semi finis, produits en cours,
produits finis, ...)

II. Incorporations des charges

1. Les charges non incorporables


Ce sont les charges non prises en considration en CAG pour le calcul du cot de
revient. Sont estimes non incorporables et exclues :

Toutes les charges qui ne relvent pas de lexploitation normale et courante de


l'entreprise et en particulier :
Prime d'assurance vie pour lentrepreneur.
Rsorption des autres actifs non courants

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Cours de comptabilit analytique de gestion

Les charges bien que relevant de lexploitation normale, ne prsentent pas un caractre
habituel. Elles ont :
Soit un caractre exceptionnel : pertes extraordinaires, charges nettes sur
cession dimmobilisations corporelles et incorporelles, charges sur cession des valeurs
mobilires
Soit un caractre probable : les provisions pour dprciation sont enregistres
en comptabilit financire pour constater une dprciation nayant pas un caractre dfinitif
linstar des amortissements
Les charges d'exploitation ne se rapportant la priode considre (Problme de
priodicit). La CAG devra incorporer dans ses charges uniquement la quote-part relative
la priode analytique. la partie nintressant pas cette dernire est considre comme
charges non incorporable.

Dotations aux provisions pour dprciation de certains lments d'actif (fonds


de commerce, terrain)
Dotations aux provisions pour litiges.
Les charges constates au cours de la priode mais qui sont couverts par des
provisions antrieures.
Les prlvements directs ou indirects sur les bnfices (impt sur les bnfices)

2. Les Charges suppltives


Les charges suppltives sont des charges incorpores aux cots, mais qui ne figurent
pas dans la comptabilit gnrale. Ce sont des charges fictives non supportes rellement par
l'entreprise

Elles sont de deux types :

a) La rmunration des capitaux propres :


Bien que la rmunration des capitaux propres ne soit pas enregistre en comptabilit
gnrale, elle nen constitue pas moins une charge conomique de lentreprise, au mme titre
que la rmunration des capitaux emprunts.

b) La rmunration de lexploitant individuel :


Dans les entreprises o la rmunration du travail de lexploitant nest pas inscrite dans les
charges, il y a lieu, du point de vue du calcul des cots, dincorporer une charge calcule qui
soit la contrepartie de lactivit de lexploitation et de celle des membres de sa famille
participant lexploitation ;

3. Les charges de la CF incorpores pour un montant diffrent du


montant comptable
Il s'agit des charges incorporables en CAG pour une valeur diffrente de celle
enregistre en CF. Cela est d la divergence au niveau des mthodes et principes de calcul
des charges entre les deux comptabilits.

a) Les amortissements:

Manoubia BEN AMARA TELLILI - 18 -


Cours de comptabilit analytique de gestion

L'amortissement est destine constater la perte de valeur des biens immobiliss du


fait de l'usure, du temps ou de l'obsolescence C'est une consommation d'outil.

Ainsi, en CF l'amortissement est calcul dans les limites dfinies par l'administration
fiscale et indpendante de la dprciation relle, tandis que pour la CAG, la charge
d'amortissement constitue une charge relle d'usage ou un amortissement conomique ou
technique.

Cette disparit entre l'amortissement comptable et l'amortissement analytique peut


avoir trois origines :

Base d'amortissement: c'est la valeur d'acquisition (VO) en CF, tandis que en CAG,
la base subit une actualisation pour suivre l'volution du march: prix de march, ou valeur de
remplacement: c'est la valeur qui serait ncessaire aujourd'hui pour acqurir le bien neuf. ~ :
Cette dure peut tre diffrente de la dure fiscale adopte en CF. En effet, la dure d'usage en
CAG correspond la priode d'utilisation relle du bien.

Mthode de calcul: n existe deux systmes: linaire et dgressif. Ainsi, on peut opter
pour le premier en CF et pour le second en CAG et vice versa.

La diffrence d'amortissement rsultant de ces faits entrane soit :

Une charge suppltive: si l'amortissement conomique est suprieur


l'amortissement comptable.
Une charge non incorporable: si l'amortissement conomique est infrieur
l'amortissement comptable.

b) Les cots de structure :


Le cot de structure correspond au moment des charges que lentreprise supporte quel
que soit son niveau dactivit. Ce sont des cots fixes qui ne varient pas gnralement court
terme. En CF, on incorpore la totalit des charges fixes alors qu'en CAG, le montant de ces
charges peut subir des changements dans la mesure o la structure est sous-employe ou sur-
employe.

c) Les charges abonnes


La priodicit de calcul des charges en CAG est gnralement plus brve (mois,
trimestre..) que celle de la CF (anne). Le problme qui se pose ainsi et qui rsulte de la
diffrence dans le traitement comptable est le suivant : certaines charges sont constates et
enregistres en Cf. Dune manire discontinue alors quen ralit, la consommation des ces
charges se fait dune manire continue. C'est le cas des amortissements, primes d'assurance,
frais d'lectricit. ..Etc. qui sont appeles: les charges abonnes.

On procde alors un abonnement des cots calculs par priode aux charges qui sont
constates ou calcules de faon rgulire en CG, mais avec une priodicit diffrente de celle
de la CAG

Manoubia BEN AMARA TELLILI - 19 -


Cours de comptabilit analytique de gestion

Figure N2 : interfrence des charges de la CF et CAG

Application

Un tudiant effectue un stage dans une entreprise. Lentrepreneur lui confie la mission
de dterminer le montant des charges de la comptabilit analytique. Le comptable de la
socit fournit ltudiant les informations suivantes :

Charges de la comptabilit gnrale : 90 000 DT dont :


Charges exceptionnelles : 30 000 DT.
Dotations aux amortissements des constructions : 20 000 DT.
Rsorption des frais prliminaires : 5 000DT.
Dotations aux provisions pour crances douteuses : 3 000 DT.
Impts sur les bnfices : 4 000 DT.

En prenant en considration la dure dusage des constructions, lentreprise pourrait


les amortir annuellement dun montant total de 25 000 DT. Par ailleurs, la dotation aux
provisions pour crances douteuses aurait pu se limiter 2 000 DT.

Cette entreprise na pas eu recours lemprunt. Le montant de ses capitaux propres


slve : 200 000 DT. Le cot de lemprunt est estim 5 %.

Lentrepreneur se rmunre avec des parts du bnfice de lentreprise. Si le dirigeant


tait salari, il aurait pu percevoir un salaire annuel de 45 000 DT.

Quels sont les montants correspondant ces diffrentes charges ?

Charges non incorporables : ..............................................................................

Manoubia BEN AMARA TELLILI - 20 -


Cours de comptabilit analytique de gestion

Charges suppltives : ..........................................................................................

Charges de substitution : ....................................................................................

Diffrences de traitements comptables : ...........................................................

Charges de la comptabilit analytique : ............................................................

...............................................................................................................................

Application

EICHER est une entreprise individuelle qui construit des grilles en fonte sur
commande ferme de ses clients. la fin du mois de mars de lanne considre, elle prsente
les soldes suivants de la comptabilit financire :

Achats de matires stockables de 86 000


Achats de fournitures non stockables de 8 000
Charges de personnel de 155 000
Autres charges dexploitation de 20 800 (y compris la dotation aux
amortissements de 6 000)
Charges financires de 13 000
Charges exceptionnelles (pertes sur crances irrcouvrables) de 5 200

Les renseignements complmentaires pour lajustement des charges sont fournis ci-
aprs :

des matires de 10 000 et des fournitures de 2 000, achetes durant la priode


trimestrielle concerne et enregistres en comptabilit financire, ne sont pas
consommes;
des charges payes au dbut du mois de janvier comprennent le loyer trimestriel de 6 600,
les primes semestrielles dassurance de 2 800 et les abonnements annuels de 1 200 auprs
de revues professionnelles; la dotation trimestrielle aux amortissements, fonde en
comptabilit financire sur les dures fiscales, est suprieure de 2 000 la dprciation
conomique reposant sur les dures dusage des quipements;
des provisions pour crances de 5% ne sont pas enregistres, alors que des devis adjugs
ont t facturs des clients douteux concurrence dun montant de 70 000;
les capitaux propres de 300 000 prsentent un cot dopportunit de 8% par an, tandis
que la rmunration du propritaire de lentreprise est de 15 000 par mois.

Veuillez prsenter, sous la forme dun tableau, les diffrents ajustements conduisant
aux charges incorpores en comptabilit de gestion pour le calcul des cots trimestriels la
fin du mois de mars de lexercice considr

III. Incorporations des produits

Les produits retenus en CAG peuvent diffrer de ceux retenus en CF soient parce quils
correspondent des produits non incorporables, des produits suppltifs ou des produits de
substitution.

Manoubia BEN AMARA TELLILI - 21 -


Cours de comptabilit analytique de gestion

1. Les produits non incorporables


Peuvent tre considrs comme produits non incorporables et ne rentrent pas par consquent
dans le calcul du rsultat analytique :

Les profits qui prsentent la caractristique de ne pas concerner lexploitation c d les profits
exceptionnels telles les plus-values sur cession dimmobilisations ou les reprises sur
provisions antrieures.

Certains produits de la comptabilit financire qui ne peuvent tre rattachs une famille
darticles ou un article dtermin, tels les ristournes obtenues pour un ensemble doprations
dachats ou de vente.

2. Les produits suppltifs


Sont considrs comme des produits suppltifs, les travaux faits par lentreprise pour elle-
mme quoi nauraient pas t enregistrs comme produits en CF. On y trouve notamment :

Les produits dtude concernant des produits ou des procds nouveaux de fabrication
La mise au point de ces produits et de ces procds nouveaux

3. Les produits de substitution


Ce sont des produits constats et enregistrs en CF et qui sont repris par la CAG avec des
montants diffrents. Tel serait le cas des facturations enter socits ou inter filiales dun
groupe pour un montant diffrent du prix du march et ce pour des raisons conjoncturelles,
fiscales ou financires. En CF, on comptabilise le prix factur alors quen CAG on retiendra
le prix du march.

Figure N3 : passage des produits de la CF aux produits de la CAG

Produits de la CAG = produits CG produits non incorporables + produits suppltifs +

Diffrences dincorporation

Manoubia BEN AMARA TELLILI - 22 -


Cours de comptabilit analytique de gestion

IV. Ltat de rapprochement CF- CAG

Les diffrences de traitement des charges et des produits en CF et en CAG aboutissent


ncessairement une diffrence de rsultat. On pourra toutefois dune manire arithmtique
vrifier lexactitude de cette diffrence et voir si toutes les charges et tous les produits
incorporables, suppltifs ou de substitution ont t traits et sil ny pas derreurs de saisie ou
de calcul.

Rsultat de CAG = rsultat CG produits non incorporables + charges non


incorporables charges suppltives + produits suppltifs + diffrences dincorporation

Tableau rcapitulatif des ajustements des diffrences entre CF et CAG :

lments A ajouter A retrancher


1. Somme des rsultats analytiques :
- si bnfice net +
- si perte nette -
2. Diffrences sur amortissements :
si amts CAG > amts CF +
si amts CAG < amts CF -

3. Diffrences sur lments suppltifs +

4. Diffrences sur charges non incorpores -

5. Diffrences sur produits non incorpors +

6. Diffrences dinventaire constates :


- si stock rel > stock thorique (boni) +
- si stock rel < stock thorique (mali) -

7. Diffrences dues aux arrondis :


- arrondis par dfaut -
- arrondis par excs +
Rsultat de la comptabilit gnrale =

Manoubia BEN AMARA TELLILI - 23 -


Cours de comptabilit analytique de gestion

Exemple dapplication

Une entreprise fabrique un produit unique pour le mois de fvrier les dpenses ont t
les suivantes :

M.P : 3.000 kg 100 DT /kg


M.O : 250h 50 DT /h
Autres charges : la CG donne les charges autres que la main duvre directe
et les achats : 210000 DT (dont 10000 DT de provisions non incorporables).

Cependant il faut tenir compte de 6000 DT de charges suppltives, la production est de 4000
units vendues au prix de 150 DT lunit.

1) dterminer le rsultat de la CG ;

2) dterminer le rsultat de la CAE ;

3) retrouver le rsultat de la CG partir du rsultat de la CAE.

Exemple dapplication

Avant les retraitements dusage des postes de la comptabilit financire, les charges et
les produits de la Clinique NOLAN se prsentent de la manire condense ci-aprs (montants
en milliers dunits montaires).

Charges enregistres :

achats de mdicaments de 5 200,


frais de personnel de 23 300 (y compris les cotisations sociales lgales),
intrts sur les emprunts de 1 700,
dotations ordinaires aux amortissements des immobilisations de 5 300,
autres frais gnraux de 5 000.

Produits comptabiliss :

prestations de soins aux patients de 50 000,


ventes de mdicaments concurrence de 6 400,
produits des valeurs mobilires de placement de 1 000,
autres produits de 4 000.

La clture des comptes de la priode et le passage de la comptabilit financire la


comptabilit analytique de gestion requirent des ajustements sur la base des informations
additionnelles suivantes :

Les prestations de soins englobent des recettes de 5 500 concernant les


priodes antrieures et un montant de 2 500 qui doit encore tre rtrocd aux
partenaires conventionnels (tat, caisses-maladie).
Le service comptable a inscrit des dons de 500 reus de gnreux patients,
mais a omis de considrer les interventions de liaison mdicale non
encaissables, estimes 18 000, en faveur du rseau mdico-social.

Manoubia BEN AMARA TELLILI - 24 -


Cours de comptabilit analytique de gestion

La valeur dinventaire du stock des mdicaments est passe de 600 800


durant la priode
Des intrts de 300 sur les emprunts, des amortissements de 5 000 sur la partie
de limmeuble mis en location et des produits de 1 000 sur les titres de
placement ngociables ne sont pas encore comptabiliss.
La rmunration des capitaux investis est value 18 000, alors que les pertes
sur procs et les frais de personnel des priodes antrieures ont t
respectivement enregistrs raison de 4 000 et de 3 000.
Les factures tablir sur les ventes de mdicaments slvent 100 en fin de
priode.

Veuillez prsenter, sous la forme dun tableau, les diffrents ajustements conduisant
aux charges et produits incorpors en comptabilit de gestion pour le calcul des rsultats (y
compris celui de la comptabilit financire).

Manoubia BEN AMARA TELLILI - 25 -


Cours de comptabilit analytique de gestion

Les charges non incorporables sont les charges enregistres par la comptabilit
financire mais non prises en compte par la comptabilit analytique de gestion.

Les charges suppltives sont des charges non enregistres dans la comptabilit
financire mais retenues dans la comptabilit analytique de gestion.

Les charges incorpores dans la comptabilit analytique pour des montants


diffrents sont :

Les charges damortissement

Les charges de structure

Lincorporation des charges abonnes aux cots doit respecter la priodicit de


calcul des cots en comptabilit analytique de gestion
De la mme manire

Les produits non incorporables sont les produits pris en compte dans le calcul de
cot.
Les produits de substitution sont les produits constats et enregistrs en CF et
repris par la CAG avec des montants diffrents.
Les produits suppltifs sont les travaux faits par lentreprise pour elle-mme qui ne
sont pas enregistrs en CF.

Manoubia BEN AMARA TELLILI - 26 -


Cours de comptabilit analytique de gestion

Schma de synthse : complter

Dpart :
Charges de liminer les charges non incorporables 1 re tape
la CF

Ajouter les charges suppltives 2me tape

Incorporer certaines charges pour un 3me tape

montant diffrent de celui de la CF

Charges incorporables

Reclasser les charges incorporables 4me tape

Rseau des cots 5me tape

Cot de revient

Arrive

Manoubia BEN AMARA TELLILI - 27 -


Cours de comptabilit analytique de gestion

Fiche chapitre 3

Objectif gnral :
Dfinir la notion dinventaire permanent et prsenter les techniques dvaluation
des sorties des stocks et par consquent les ventuelles diffrences de stocks.

Objectifs spcifiques :

Dfinir la notion dinventaire et sa prsentation schmatique


Prsenter la technique des mthodes du premier entr premier sorti et
dernier entr premier sorti ainsi que leurs avantages et inconvnients.
Prsenter la technique du cot moyen unitaire pondr pour l'valuation
des sorties, ses avantages et ses inconvnients.
Identifier l'origine des diffrences d'inventaire et la faon de les valuer.

Dure : 03 sances

Manoubia BEN AMARA TELLILI - 28 -


Cours de comptabilit analytique de gestion

Chapitre 3

LA TENUE DES COMPTES DES STOCKS

Comme nous l'avons vu dans les chapitres prcdents, entre les diffrentes phases du
cycle d'exploitation (approvisionnement, production, distribution} s'interposent des phases de
stockage et de d stockage des matires achetes et des produits fabriqus et vendus.

Le calcul des cots successifs chaque stade. Ces consommations se font partir des
existants en stocks et de nouveaux lments acquis ou produits pendant la priode. Ainsi, le
calcul du cot en CAG ncessite des informations pertinentes sur la valeur des sorties de
stocks. Pour ceci, la CAG utilise la technique de l'inventaire permanent.

I. Notion D'inventaire (IP)

1. L'inventaire physique
II. Il s'agit d'un comptage des stocks d'o le terme physique qui permet de connatre, la
date de comptage, les existants et de calculer les sorties de la priode entre cette date et de
prcdent comptage

2. L'inventaire comptable permanent: (IP)


L'inventaire permanent est une organisation des comptes de stock par l'enregistrement
continu des mouvements. Il permet de connatre de faon constante, au cours de lexercice, les
existants chiffrs en quantit et en valeur.

Le compte d'inventaire permanent est un compte de stocks (matires, fournitures,


produits finis.) qui enregistre en son dbit le stock initial et les entres (les achats, la
production de la priode) et en son crdit les sorties ainsi que le stock final.

Compte d'inventaire permanent du produit X

Dbit crdit

SI Sortie

Entre SF thorique (ou comptable)

Total dbit Total crdit

Manoubia BEN AMARA TELLILI - 29 -


Cours de comptabilit analytique de gestion

3. la fiche de stock
Elle fournit des informations sur les entres et les sorties de stock ainsi que les
existants une date bien dtermine.

Date libells Les entres Les sorties Le stock final


Q CU CT Q CU CT Q CU CT
01/X SI
Entre X x Xx
Sortie Y y Yy

Stock initial + les entres = les sorties + Le stock final comptable thorique

Le stock initial (SI): il correspond au stock final de la priode prcdente, sa valeur


est gale celle qui figurait dans le comptes IP de la priode qui prcde:il s'agit d'un stock
report.

Les entres: il peut s'agir d'lments achets ou produits par l'entreprise. Les entres
d'lments achets sont values au cot d'achat. Les entres d'lments produits sont
values au cot de production.

Les sorties: l'valuation des sorties peut se faire selon plusieurs mthodes, dont on
peut regrouper en deux grandes familles :

Les mthodes traditionnelles:

Mthode dpuisement des lots


CMUP

Les mthodes modernes:

Mthode du cot approch


Mthode du cot remplacement.

III. Les mthodes classiques d'valuation des sorties


1. Les mthodes dpuisement des lots

a) La mthode FIFO (PEPS)

Principe :

Manoubia BEN AMARA TELLILI - 30 -


Cours de comptabilit analytique de gestion

Cette mthode consiste valuer les sorties au cot des entres les plus anciennes
jusqu' leur puisement total. Le stock final sera; par consquent; valuer au cot des entres
les plus rcentes.

Exemple:

Le stock initial et les mouvements concernant la marchandise M sont les suivants :

Le 1er janvier : SI 65 5000kg 10 DT le kg


Le 3 janvier : sortie 2500 kg
Le 12 janvier : entre 66 6000 kg 12 DT le kg
Le 28 janvier : sortie 3000 kg

Dterminer la valeur de chaque sortie en dressant la fiche de stock de cette


marchandise selon la mthode FIFO.

Avantage et inconvnients

Avantage : elle respecte les cots rels des lments entrs en stock lors de l'valuation
des sorties.

Inconvnient: cette mthode suit avec retard les variations des prix sur le march.

b) La mthode LIFO (DEPS) dernier entr premier sorti

Principe :

Cette mthode consiste valuer les sorties au cot des lments les plus rcentes
jusqu' leur puisement total. Le stock final sera valu alors au cot des entres les plus
anciennes.

Exemple :

Reprendre les mmes donnes de l'exemple prcdent en utilisant la mthode de LIFO.

Apprciation

Avantage: les sorties suivent l'valuation des prix inconvnient: en priode d'inflation le stock

final se trouve sous-valu.

2. Les mthodes de cot moyen unitaire pondr.


a) CMUP en fin de priode :

Principe

On procde au calcul de ce cot la fin de priode qui est gnralement un mois.

Manoubia BEN AMARA TELLILI - 31 -


Cours de comptabilit analytique de gestion

SI en valeur + les entres en valeur (de la priode)

CMUP fin priode =

SI en valeur + les entres en valeur (de la priode)

Exemple :

Une entreprise utilise pour sa production une matire premire x . Durant le mois
d'aot, les oprations d'entres (values au cot d'achat) et les oprations des sorties ont t
les suivantes :

Le 1er janvier : SI 65 5000kg 10 DT le kg


Le 3 janvier : sortie 2500 kg
Le 12 janvier : entre 66 6000 kg 12 DT le kg
Le 28 janvier : sortie 3000 kg

Dterminer le CMUP ce fin de priode, et valuer les sorties en dressant la fiche de


stock de x

Apprciation

Avantages : calculs simples tenant compte des variations des prix.

Inconvnient: l'valuation ne se fait qu'a la fin de priode

b) CMUP aprs chaque entre

Principe:

Aprs chaque entre, on doit calculer un nouveau CMUP auquel va tre value la
sortie ou les sorties qui viennent juste aprs.

(Valeur de la dernire entre+ valeur du stock existant avant la dernire) anne

CMUP =

(Quantit de la dernire entre + quantit du stock existant avant lentre)

Exemple :

Reprendre les donnes de l'exemple prcdent en utilisant le CMUP aprs chaque


entre.

Apprciation

Manoubia BEN AMARA TELLILI - 32 -


Cours de comptabilit analytique de gestion

Avantage : elle permet une valorisation immdiate des sorties et dattnuer par leffet
de moyenne, les valuations de cots au cours de la priode (suite la dprciation des stocks
ou laugmentation des prix.)

Inconvnient: Multiplication des calculs et elle ne tient pas compte de la ralit


conomique.

3. Autres mthodes
Il existe dautres mthodes dvaluation des sorties notamment :

a) La mthode des cots thoriques ou mthodes des cots approchs

Dans un but de simplification des procds e calcul, les sorties sont values un cot
forfaitaire quon estime voisin du CMUP. On retient par exemple la CMUP du mois prcdent
corrig des prvisions de hausse ou de baisse des cours.

b) La mthode du cot de remplacement :

Le cot de remplacement est aussi un cot thorique dtermin sur la base du prix auquel la
matire devrait tre rachet, le jour de la sortie, pour reconstituer le stock ou encore le
prochain prix quon paiera pour se rapprovisionner.

IV. Les diffrences Relatives aux stocks

Quelle que soit la mthode utilise il convient de constater les diffrences des stocks
entre le stock final thorique et le stock final rel (extra comptable) afin den tenir dans le
rapprochement du rsultat de la CAG et celui de la CF.

En effet tant donn que la CF enregistre le stock final rel alors que la CAG saisit par
calcul le stock final thorique, les consommations relles (celles constates par la CF) peuvent
tre diffrentes des consommations thoriques (celles constates par la CAG). Les rsultats
des deux systmes peuvent tre par consquent diffrents.

Les diffrences d'incorporation rsultent de deux cas :

1. Diffrences d'inventaire
Elle rsulte des diffrences quantitatives qui peuvent apparatre en comparant le stock
final thorique et le stock rel dtermin par l'inventaire extracomptable. Deux cas sont
possibles :

a) Le boni dinventaire :

Stock Final rel > Stock Final thorique donc

La consommation relle < la consommation thorique

Manoubia BEN AMARA TELLILI - 33 -


Cours de comptabilit analytique de gestion

Rsultat de la CF > Rsultat de la CAG

Donc :

Rsultat de la CF - boni dinventaire = Rsultat de la CAG

Rsultat de la CF = Rsultat de la CAG + boni dinventaire

b) Le mali dinventaire

Stock Final rel < Stock Final thorique donc

La consommation relle > la consommation thorique

Rsultat de la CF < Rsultat de la CAG

Donc :

Rsultat de la CF + mali dinventaire = Rsultat de la CAG

Rsultat de la CF = Rsultat de la CAG - boni dinventaire

c) Rapprochement rsultat CF / rsultat CAG

Rsultat de CAG = rsultat CF produits non incorporables + charges non


incorporables charges suppltives + produits suppltifs + diffrences dincorporation
boni dinventaire + mali dinventaire

Application

Lexamen du compte stock de matire premire fait apparatre un stock initial qui vaut
5700 DNT, la valeur des entres est 6560 DNT, celle des sorties est de 8173 DNT et le stock
final rel constat en fin du mois s'lve 650 units. Le stock final thorique est de 698
units.

Sachant que la mthode de valorisation des sorties est le CMUP. Dterminer la nature
de la diffrence d'inventaire ?

2. Diffrences des cots


L'utilisation d'une valeur approche ou thorique la place d'une valeur relle pour
l'valuation des sorties de stocks entrane des diffrences d'incorporation.

Manoubia BEN AMARA TELLILI - 34 -


Cours de comptabilit analytique de gestion

Linventaire permanent consiste en un enregistrement de tous les mouvements


affectant les stocks dtenus par lentreprise.

Linventaire permanent procure linformation ncessaire pour llaboration des


cots travers une valorisation permanente des mouvements (entres, sorties) et une
valuation des stocks en quantit et en valeur.

Lvaluation des entres en stocks des lments dapprovisionnement se fait en


cot dachat.

Les entres en stocks des lments produits au sein de lentreprise sont values au
cot de production.

Pour valoriser les sorties de stocks et valuer les disponibles plusieurs mthodes
sont utilises :
Mthode du premier entr, premier sorti (PEPS)
Mthode du dernier entr, premier sorti (DEPS)
Mthode du cot unitaire moyen pondr (CMUP) calcul la fin de la priode.
Mthode du cot unitaire moyen pondr (CMUP) calcul aprs chaque entre.

Manoubia BEN AMARA TELLILI - 35 -


Cours de comptabilit analytique de gestion

Fiche chapitre 4

Objectif gnral :
Connatre la hirarchie des cots en fonction des stades dexploitation et leurs
compositions et rsoudre les problmes particuliers du cot de production.

Objectifs spcifiques :

Connatre la hirarchie des cots en fonction des stades d'exploitation.


Connatre la succession gnrale des cots en fonction des
stades dexploitation (entreprise industrielle et commerciale)
Rsoudre le problme d'valuation et de traitement des produits rsiduels.
Rsoudre le problme d'valuation et de traitement des sous-produits.
Rsoudre le problme d'valuation et de traitement des en-cours de
production.

Dure : 04 sances

Manoubia BEN AMARA TELLILI - 36 -


Cours de comptabilit analytique de gestion

Chapitre 4

LES COUTS PAR STADE D'EXPLOITATION

Nous rappelons que le cycle d'exploitation de l'entreprise se divise en trois tapes


savoir :

Stade d'approvisionnement

Stade de production
Stade de distribution (commercialisation)

A chaque stade, on associe un cot savoir: le cot d'achat, le cot de production et le


cot de distribution pour aboutir un cot final : le cot de revient

Il y a lieu donc dans ce chapitre, de calculer ces cots travers les trois tapes du
cycle d'exploitation.

I. Les cots par stade

1. Le cot d'achat
Le cot d'achat: est l'ensemble des charges engages ds l'achat des marchandises ou
matires premires jusqu' leur mise en stock. Les composantes de ce cot sont :

Prix d'achat

+ Frais accessoires sur achat

+ Frais indirectes dapprovisionnement

= cot d'achat

1.1 Les produits approvisionns

Lentreprise achte des biens soit :

Pour les revendre dans ltat : les marchandises, qui sont des biens achets pour tre revendus
sans transformation ; ou biens pour les utiliser dans son cycle de production : les matires et
fournitures, qui sont consommes ou dtruites pour fabriquer un produits destin la vente ou
la consommation, il sagit :

Manoubia BEN AMARA TELLILI - 37 -


Cours de comptabilit analytique de gestion

Des matires premires : biens destins tre incorpors aux produits fabriqus.
Exemple : bois pour la fabrication dun meuble.
Des matires et fournitures consommables : biens qui participent la fabrication sans
tre incorpors aux produits. Exemple : lectricit.
Des emballages qui sont des objets destins contenir des produits livrs la
clientle.

Remarquons que les matires et fournitures consommables constituent, gnralement, des


charges indirectes et sont alors rpartis entre les centres danalyse ou affects des centres.

1.2 Les lments du cot dachat

a) le cot dachat :
Doit tre saisi sa valeur nette: dduction faite de toutes les RRRO et sa valeur HT (la
TV A est une taxe qui ne reste pas dfinitivement la charge de l'entreprise. Le prix d'achat
ne doit pas non plus tenir compte des escomptes de rglement en raison de leur caractre
financier et non commercial.

Prix dachat = net commercial

b) Les frais accessoires d'achat :


Ce sont des frais pays des tiers avant l'arrive des marchandises ou matires
premires l'entreprise ces frais peuvent tre directs lorsqu' ils concernent un seul produit.

c) Les frais indirects d'approvisionnement :


Ce sont des frais lis des centres de gestion d'approvisionnement par exemple :

prparation des achats


rception, manutention
contrle de livraison
Magasinage
Comptabilit dapprovisionnement

Le cot dachat = le prix dachat + les frais accessoires/achat + charges


indirectes dapprovisionnement

L'intrt du calcul du cot d'achat est de permettre la valorisation de l'entre des


lments achets en stock. Donc ce cot d'achat sera port au dbit du compte de l'inventaire

Manoubia BEN AMARA TELLILI - 38 -


Cours de comptabilit analytique de gestion

permanent de l'lment concern. A sa sortie, il sera valoris avec l'une des mthodes de
valorisations des sorties.

Application

Le responsable de latelier dbnisterie dune entreprise de restauration de meubles


anciens a achet en quincaillerie 5 kilos de peinture au prix unitaire de 20 et 5 kilos de vernis
au prix unitaire de 40. Mais il a galement dpens, laller et au retour, un montant de 30 au
titre des frais de transport.

1. Quelles sont respectivement les charges directes dachat par rapport la peinture et
au vernis ?
2. calculer les cots dachat de ces biens, en majorant les charges directes respectives
laide de deux critres diffrencis de rpartition des charges indirectes de transport
(critre du prix dachat et critre du poids)
3. Veuillez proposer un critre de rpartition, entre latelier dbnisterie et les autres
centres dactivit de lentreprise de restauration, pour chacune des rubriques de
charges indirectes ci-aprs.

Loyers des locaux occups :


Frais de formation du personnel :
Charges indivises dadministration :
Frais dentreposage et de livraison :
Frais de maintenance informatique :
Primes dassurance contre lincendie :

Application

La socit SIMSONG fabrique des webcams et des cls USB.

Achats du mois : 21 000 composants lectroniques 2.5 DT lunit et 5 000 coques


en PVC 4 DT

Autres charges dapprovisionnement : 10 500 DT pour les composants lectroniques


et 5 000 DT pour les coques PVC.

Informations sur la production : 3 000 webcams ayant ncessit 5 composants


lectroniques et une coque PVC chacun. 2 000 cls USB ayant ncessit 3 composants
lectroniques et une coque PVC chacun.

Main duvre de production : 1 500 heures pour les webcams et 1 000 heures pour les
cls USB ( 16 DT lheure).

Frais de commercialisation : 11 000 DT dont 5 000 DT pour les cls USB et le reste
pour les webcams

Ventes du mois : 3 000 webcams pour un total de 120 000 DT et 2 000 cls USB pour
un total de 40 000 DT

Manoubia BEN AMARA TELLILI - 39 -


Cours de comptabilit analytique de gestion

Calculez le cot dachat de chaque matire premire :

Composants lectroniques Coques PVC Total


Q PU M Q PU M
Achats
Frais dapprovision-
nement.
Cot dachat

Calculer la marge sur cot dachat

2. Le cot de production
2.1 Dfinition des produits finis et des produits intermdiaires

Les produits intermdiaires sont les produits ayant atteint un stade de fabrication et qui
sont prts pour d'autres transformations et qui peuvent tre vendus comme des accessoires ou
des pices de rechange.

Les produits finis sont des produits prts la vente.

2.2 Dfinition du cot de production et ses composantes

Le cot de production regroupe les charges directes et les charges indirectes


consommes lors de la fabrication d'un produit. il se compose donc de :

Charges directes :

cot dachat des matires consommes


cot de main d'uvre (M O D).

charges indirectes :

frais indirects de fabrication ou frais gnraux dateliers

a) Le cot d'achat de matires consommes :

Il s'agit des matires premires et consommables utilises dans la fabrication du


produit considr et values sur la base du cot dachat selon une mthode de valorisation
des sorties. Il peut sagir aussi des produits intermdiaires qui entrent dans la fabrication
dautres produits intermdiaires ou des produits finis. Ceux-ci son valus leur cot de
production et daprs lune des mthodes dvaluation des stocks. Il s'agit d'un cot direct la
fabrication du produit. Le seul problme dans ce cas reste un problme de saisie de la
destination (tel ou tel produit) au moment du prlvement sur le stock.

b) Le cot de MOD

Manoubia BEN AMARA TELLILI - 40 -


Cours de comptabilit analytique de gestion

C'est la saisie du nombre d'heures MOD consommes dans la fabrication d'un produit
multipli par le taux horaire.

c) Les frais gnraux d'ateliers

Ces frais regroupent des tches qui concernent la prparation du travail et puis on ne
peut les rattacher un seul produit.

Remarque: le cot de production ainsi calcule constitue la valeur d'entre du produit


fabriqu en stock des produits finis.

Application suite

Calculez le cot de production des webcams et des cls USB

Webcams Cls USB Total


Q PU M Q PU M
Cot achat compos.
Elec.
Cot dachat des
coques
Charges de production
Cot de production

Calculer la marge sur cot de production de chaque produit

3. Les cots hors production


3.1 Le cot de distribution

C'est l'ensemble des charges que l'entreprise engage depuis la fin de production jusqu'
l'arrive des produits chez les clients. Les composantes du cot de distribution sont les
suivantes :

a) Les emballages :
Les emballages pour le conditionnement des produits finis avant leur mises en
stock: c'est un cot imputable au cot de production.
Les emballages rcuprables : ce sont des charges d'exploitation, exclues de la
CAG. Dans ce cas les emballages peuvent tre considrs comme des produits part qui
dgagent des malis, bonis et un rsultat.
Les emballages perdus utiliss dans l'expdition des produits aux clients: leur cot
est imputable au cot de distribution.

b) Les autres charges directes :


Certains transports publicit, promotion des ventes spcifique un produit

c) Les charges indirectes de distribution :

Manoubia BEN AMARA TELLILI - 41 -


Cours de comptabilit analytique de gestion

Prparation des ventes: publicit, tude de march


Excution des ventes: prise des commandes, facturation, gestion des dlais de
livraison, de paiements.
Stockage et livraison
Services aprs-vente: entretien et rparation

3.2 Les autres cots hors de production

D'autre cots hors production se rapportant au fonctionnement gnral de l'entreprise


doivent tre imputs non au cot de production mais au cot de revient. Exemple: les
charges d'administration gnrale: (contrle de gestion, CAG, CF ) et autre charges (charges
de recherche et dveloppement...).

4. Le cot de revient

Cot de revient = cot dachat de marchandise vendues + cot hors


production
(Entreprise commerciale)

Cot de revient = cot de production des produits vendus + cot hors


(Entreprise industrielle) production

Rsultat analytique = Somme rsultats analytiques lmentaires

Application suite

Calculez le cot de revient de chaque produit

Webcams Cls USB Total


Q PU M Q PU M
Cot de production
Cot de distribution
Cot de revient

Calculez le rsultat

Webcams Cls USB Total


Q PU M Q PU M
Ventes
Cot de revient
Rsultat

Calculez le taux de rentabilit


Des webcams : _ _ _ _ _ _ _ _ _ _ _ _ _ _ _ _ _

Des cls USB : _ _ _ _ _ _ _ _ _ _ _ _ _ _ _ _ _

Manoubia BEN AMARA TELLILI - 42 -


Cours de comptabilit analytique de gestion

II. Le rseau des cots dans une entreprise

La formation des cots et cot de revient se fait selon un processus logique qui est
celui du cycle d'exploitation de l'entreprise auquel correspond un rseau de cot calculer
successivement pour aboutir en fin d'analyse au cot de revient.

La conception de ce rseau de cots doit tre adapte l'activit de l'entreprise et aux


besoins d'information des dcideurs. Il n'y a donc pas un modle unique de rseau de cots
mais on peut nanmoins fixer un cadre gnral d'analyse qu'il appartient la charge
d'entreprise damnager.

Cas d'une entreprise commerciale :

Cot dachat des Cot dachat des


Charges marchandises achetes marchandises vendues
Stocks Cot de
incorpores
Revient
Cot de distribution

Phase dapprovisionnement Phase de distribution


Phase
de stockage

Cas d'une entreprise industrielle

Cot dachat des Cot dachat des


Charges matires 1re achetes matires 1re consommes Ateliers
Stocks
incorpores

Phase dapprovisionnement Phase de


Cot de production
production

Phase
PF fabriqus

de stockage

Cot de production
Cot de PF vendus
Stocks
Revient
Cot de distribution

Phase
Phase de distribution
Manoubia BEN AMARA TELLILI - 43 -
de stockage
Cours de comptabilit analytique de gestion

Application rseau ( daprs examen CAG ISET de Djerba)

Lentreprise Agri plus est spcialise dans la production dun produit chimique
servant pour lagriculture. Ce produit principal est dnomm P et est fabriqu partir de deux
matires premires M1 et M2. La production se passe dans deux ateliers : atelier I et atelier II.
M1 est traite, tout dabord, dans le premier atelier. Puis elle passe sans stockage latelier
II. Ensuite, et lissu du deuxime atelier on obtient P par adjonction de la matire M2. Au
mme temps, elle obtient un produit rsiduel quelle vend une autre entreprise.

Travail faire :

Tracer le processus dexploitation et le rseau de cot de lentreprise Agri plus

III. Les problmes particuliers du cot de production

1. Les produits en cours


a) Principe :
En fin priode, la totalit de la production peut ne pas tre acheve. Dans ce cas une
partie des charges de la priode concerne la fabrication des produits qui reste en cours de la
fabrication.

Priode N-1 Priode N N+1

En cours fin N-1 charges totales de production de N

Production commence et termins en N en cours fin N

et production termine et non commence

Cot de production termine = charges totales de production de la priode


encours initial encours final

L'encours initial n'est rien d'autre que l'encours final de n-1 n est constat par simple
report au dbit du compte d'inventaire permanent. Le problme qui se pose alors est celui de
l'valuation de l'encours la fin de chaque priode.

b) Evaluation des encours :


Les encours sont souvent dlicats valuer et leur valorisation sont gnralement
forfaitaires. Il existe deux mthodes d'valuation des encours :

Manoubia BEN AMARA TELLILI - 44 -


Cours de comptabilit analytique de gestion

Mthode d'valuation globale (par quivalence)

Selon cette mthode on considre que les encours reprsentent en moyenne une
fraction du produits finis: 1/4 ,1/2 ..

Une unit encours = units termines

Avec :

: coefficient d'quivalence (0< <1)

Cette notion de production quivalente suppose que l'tat d'avancement de la


production est uniforme.

Exemple

La production relle du mois d'octobre a t de :

10.000 units acheves


1000 units encours.

Sachant = 3/4 (coefficients d'quivalence) et que les charges de production de la


priode s'lvent 161250 TND

T AF : Dterminer la valeur des encours ?

Correction :

Charges totales de = 161250 DNT production termine 10.000 units

Production encours 1000 units

Production d'quivalence = 10.000 + 3/4 x 1000

= 10750 units quivalentes

Charges totales de production 161250

Cot d'une unit termine = = =15 D :

Quantit de production quivalente 10750

Cot de production des units termines = 15x10.000 = 150.000 TND

Cot de production des units encours = 15x 3/4 x 1000 = 11250 TND

La mthode d'valuation des composantes

Manoubia BEN AMARA TELLILI - 45 -


Cours de comptabilit analytique de gestion

Selon cette mthode on suppose que l'tat d'avancement n'est pas uniforme : en
fonction du processus de fabrication, on dfinit un degr davancement des encours pour
chacune des composantes de cots. Frquemment, les matires sont incorpores lentre
dans latelier alors que les charges de main duvre sont engages progressivement.

Cot de production:

Matires premires consommes 1 production quivalente 1

MOD 2 production quivalente 2

Frais gnraux d'atelier 3 production quivalente 3

Application

Nombre d'units termines Ut = 10.000 u

Nombre d'units encours U e = 1000 u

Les charges totales de production sont de 161250 DNT dtailles ainsi :

190.000 TND dpenss en matires premires

60.000 TND dpenss en MOD

11.250 TND dpenss en frais gnraux

Les encours sont arrivs aux stades d'laboration suivants :

Matires premires consommes: 1= 1

MOD 2= 0,5

Frais gnraux datelier 3= 1/3

Correction

.Matires premires: production quivalente = 10.000 + 1000 * 1 = 11000


units.

90000

Cot de Matires premires / unit termine = ------------------ = 0.182 TND

11000

Cot des units encours (consommation matires premires) = 0.182 * 1000 = 182
TND.

Manoubia BEN AMARA TELLILI - 46 -


Cours de comptabilit analytique de gestion

MOD: production quivalente = 10.000 + 1000 * 0.5 = 10500 units.

60000

Cot de MOD lunit termine = ------------- = 5,714 TND

10500

Cot des units encours (consommation MOD) = 5,714 * 1000 * 0.5 = 2857 TND

Charges indirectes: production quivalente = 10.000 + (13 * 1000) = 10333


units

Cot des charges indirectes / unit termine = 11250/10333 = 1,088 TND

Cot des units encours = 1.088 * (1000 * 1/3) = 362,304 TND

Valeur de l'encours = 3401,304 TND.

Application 2

La socit XYZ a pour activit la production de costumes pour hommes, elle


cherche dterminer les cots de production d'un costume.

Les charges engages au cours du mois de fvrier ont t de 164462 D

Encours initial = 110 costumes

Production fvrier = 718 costumes

Encours final = 80 vestes encours

Le cot prvu d'un costume achev se compose :

Elments Total
* Charges directes :
- Matires 143
- MOD 95
* Charges indirectes
- Atelier 1 8
- Atelier 2 16

Les stades d'laboration des encours :

Elments Ei Ef
Matires consommes 100% 60%
MOD 80% 40%
Atelier 1 75% 25%

Manoubia BEN AMARA TELLILI - 47 -


Cours de comptabilit analytique de gestion

Atelier 2 20% 0%

T. A .F : Evaluer l'Encours initial (E i), l'encours final (E f) ainsi que la production


termine.

Solution :

Elments E initial E final


Charges Directes : 219 123,8
-Matires consommes 143 85,8
-MOD 76 38
charges Indirectes : 9,2 2
-Atelier 1 6 2
-Atelier 2 3,2 0
Total 228,2 125,8

Valeur E i= 110 x 282,2 = 25102 TND

Valeur E f = 80 x 125,8 = 10.064 TND

Cot de production acheve = 164462 + 25102 - 10064 = 179500 TND.

Cot de production d'un costume = 179500/718 = 250 TND

2. produits rsiduels: (PR)


Les dchets: sont des rsidus de fabrication constitus soit par des lments de matires ou
des impurets dgages par la production.

Les rebuts: sont des produits de mauvaise qualit et impropres l'usage prvu tels que: des
produits finis dtriors ou lments dimension non conformes.

Deux cas sont considrer :

Les produits rsiduels non vendables.


Les produits rsiduels vendables
En ltat sans frais supplmentaires
Aprs traitements complmentaires
Et rutiliss dans la production dun autre produit

Les produits rsiduels non vendables:

Manoubia BEN AMARA TELLILI - 48 -


Cours de comptabilit analytique de gestion

Ils n'ont pas une valeur d'change donc il est donc inutile d'en dterminer un cot et
d'en dtenir un stock. Mais si leur vacuation ncessite des frais (transport, MOD) ils sont
incorporer au cot de production du produit fini origine de ces rsidus.

Application

Pour fabriquer un produit, une entreprise a utilis 1.500 kg de MP au CMUP de 15 DT le kg

Les frais de MOD se sont levs 600 Heures 30 DT /h, enfin les frais de fabrication
sont de 4 DT lunit duvre (UO est lHMOD)

Au moment de la transformation, la MP perd 10% de son poids par limination dun


dchet sans valeur.

TAF : Calculer le cot de production

Les produits rsiduels vendables

Le PR est vendable en ltat et ne ncessite pas de frais


supplmentaires :

Deux traitements sont possibles :

Le prix de vente du PR est assimil une diminution de cot :

Le cot de production des PF = les charges engages au cours de la priode prix de vente du
PR

Le PR est suppos avoir un cot de production nul, le prix de vente du dchet sera
alors ajout au rsultat de CAG

Le rsultat de CAG = total rsultats analytiques + prix de vente du PR

Application

Une entreprise fabrique un produit P partir dune seule MP M , au cours de la


transformation on obtient un dchet D que lentreprise vend une entreprise voisine au
prix de 5 DT le kg.

Pour le mois dAvril, la CG fournit les renseignements suivants :

Stock au 01/04 : MP = 2.800kg 10 DT /kg


Les achats de M = 1.200 8 DT /kg
Frais dachat = 1.800 DT
MOD = 400 H 50 DT /h
Frais de fabrication = 1,5 DT / lunit duvre (UO est le kg de MP utilise)
Consommation = 2.000 kg
Le dchet reprsente 1/5 du poids de M utilise
Production du mois = 300 units

Manoubia BEN AMARA TELLILI - 49 -


Cours de comptabilit analytique de gestion

Les sorties de stock sont values au CMUP de la priode

Dterminer le cot de production de P sachant que pour la vente du dchet D


Lentreprise ne supporte pas de frais de distribution et ne ralise pas de bnfice.

Application

Dans un atelier, on a obtenu 10.000 kg d'un produit principal P et 200kg de produits


rsiduels. Le cot total s'lve 780.000 D. Les produits rsiduels ont t vendus 15 D le
kg et le produit P 90 D le kg. Calculer le cot de production du produit P et le rsultat
global.

Correction

Le cot de production du PF = 780.000 - (200 x 15) =777000 TND

Le cot de production /kg = 777000/10.000 = 77, 7 TND

Rsultat global = (10.000x 90) - 780.000 + (200 x 15) = 123.000 TND

Le PR est vendable aprs traitements complmentaires :

Ce PR est alors trait comme un sous-produit et lentreprise calculera des rsultats analytiques
par produit fini et par sous-produit. Le calcul du cot de production du sous-produit selon la
procdure suivante :

Prix de vente du PR

- Marge bnficiaire

= Cot revient du PR

- cot Distribution

= Cot de production aprs traitements complmentaires

-cot traitement (Matires. MOD. char2es indirectes)

= Cot production de S avant traitements ( dduire du cot de production du


produit principal).

i) Le PR est rutilis dans la production dun autre produit :

Il est valoris au prix de march ou un prix forfaitaire aux fins de la gestion des stocks.

Priode N :

Manoubia BEN AMARA TELLILI - 50 -


Cours de comptabilit analytique de gestion

Cot de production des produits finis = charges engages en N cot du PR

Priode N+1 :

Cot de production des produit fini = charges engages en N+1 + cot du PR rutilis

Application :

L'entreprise La classe a pour objet la fabrication des bureaux de luxe. Dans son
processus de fabrication elle obtient des PR utiliss dans la fabrication des petits bureaux pour
enfants. Les dpenses engages dans la production des grands bureaux ont t les suivantes :

Matires premires 27.000

MOD 16.500

Charges indirectes 13.500

Total 57.000

On obtient 30 bureaux, et des produits rsiduels valant sur le march 3000D.En plus
des PR, les dpenses engages dans la production de 30 petits bureaux ont t les suivantes :

Matires premires 1700 D

MOD 1150 D

Charges indirectes 750 D

Total 3600 D

T AF :

Calculer le cot de production de chaque type de bureau.

Correction

Le cot de production des bureaux de luxe = 57000 - 3000 = 54000D.

Le cot de production des bureaux pour enfant = Le prix de vente du produit rsiduel + les
dpenses engages en matires premires + MOD + charges indirectes = 3000 + 3600 = 6600

Le cot de Production / bureau luxe = 54000/30 = 1800 D

Le cot de Production / bureau enfant = 6600/30 = 220 D

3. Les sous-produits (S)


. Un sous-produit est un produit secondaire obtenu au cours de la fabrication d'un
produit principal : objet essentiel de l'exploitation. D'o le problme de partage des charges de

Manoubia BEN AMARA TELLILI - 51 -


Cours de comptabilit analytique de gestion

production entre le produit principal et le sous-produit. Exemple: une socit ptrolire


obtient de l'essence mais galement comme: l'huile, goudron .

Lvaluation des sous-produits se fait de deux manires :

Une valuation forfaitaire partir du prix de vente (comme le PR vendable aprs


traitements complmentaires)
Une valuation par partages de lensemble des charges de production

Mthode du cot moyen unitaire :

Cette mthode sapplique pour des produits valeur sensiblement gale et sexprimant
avec la mme unit physique

Mthode des rendements

Elle sapplique pour des produits mesurs par des units physiques diffrentes. Dans
ce cas, il y a lieu de les exprimer par une unit physique commune. Cest le cas par exemple
le cas dans le raffinage de ptrole o une tonne donne 30% dessence, 10% dhuile, 40% de
gasoil et 20% de goudron.

Mthode du prix du march :

Elle sapplique pour les produits valeurs diffrentes. On admet ainsi que le produit
qui se vend le plus cher a le cot le plus lev. Le cot total sera alors rparti
proportionnellement au chiffre daffaires de chaque produit

Application

La fabrication des chaussures donne comme sous-produits des porte-monnaie.


L'ensemble des dpenses engages pour la production est :

Matires 87450 D

MOD 22500 D

Charges indirectes 70.000 D

179950 D

Les porte-monnaie subissent des traitements complmentaires pour tre prt la vente.
Les charges de traitement sont: MOD 3300 D

Autres charges 450 D

La production de l'exercice a t de 7000 paires de chaussures avec une marge de 25%


du prix de vente et les cots de distribution s'lvent 200D.

T .A. F : calculer le cot de production d'une paire de chaussure.

Manoubia BEN AMARA TELLILI - 52 -


Cours de comptabilit analytique de gestion

IV. Les inconvnients des cots complets

La mthode de calcul des cots par la mthode des cots complets referme plusieurs lacunes
qui sont :

La lourdeur dans la mise en uvre de la mthode


Larbitraire dans le choix de certaines cls de rpartition des charges indirectes et des
units duvre qui nexpriment pas toujours une corrlation parfaite entre les frais de sections
et le niveau dactivit exprim en units duvre. La mise jour de ces cls et de la nature
des units duvre en fonction de lvolution de lentreprise nlimine pas cette limite
Les cots dans la mthode des cots complets rsultent de plusieurs facteurs, quantit
et cots de facteurs de cots de production et taux dutilisation des capacits de production, de
distribution et dadministration, qui peuvent jouer dune faon concomitante. La mthode na
pas russi les isoler individuellement et mesurer leurs incidences sur les cots.
La prise de dcision sur le base du cot de revient complet est imprudente en matire
de politique de slection de produits et de production. En effet, un produit qui prsente un
rsultat analytique ngatif risque dtre limine du portefeuille produits alors quil dgage une
marge sur cot variable positive, qui participe donc la couverture des charges fixes. Aussi,
lacceptation dune commande marginale se fera sur la base de sa marge sur cot variable ou
cot marginal et non sur la base de son rsultat analytique.

Manoubia BEN AMARA TELLILI - 53 -


Cours de comptabilit analytique de gestion

Le cot dachat : prix dachat + frais directes dur achat + charges indirectes
dapprovisionnement.
Le cot de production : cot dachat de matire consommes + cot MOD + autres
charges directes de production + charges indirectes de production.
Les cots hors production : cot de distribution + autres cots hors production.
Les emballages sont deux types :
Les emballages perdus : leur cot est imputable au cot de production des
produits correspondants.
Les emballages rcuprables : sont traits comme entit indpendante.

Le cot de revient = cot de production des produits vendus + cot hors


production
Le cot de revient = cot dachat des marchandises vendues + cot hors
production.
Les produits rsiduels regroupent les dchets et les rebuts. Deux cas peuvent tre
distingues :
Les produits rsiduels inutilisables
Les produits rsiduels utilisables.

Les sous-produits sont des produits obtenus au cours de la fabrication du produit


principal. Leur valuation se fait partir du prix de vente ou par partage de lensemble des
charges.
Les encours de production correspondent la production qui na pas atteint sa
phase finale de transformation. La valeur des encours correspond aux cots qui peuvent leur
tre incorpores jusqu ltape laquelle ils se trouvent.

Manoubia BEN AMARA TELLILI - 54 -


Cours de comptabilit analytique de gestion

Etapes de calcul des cots dans une entreprise commerciale.

1. Calculer le cot dachat des marchandises achetes


Prix dachat + charges directes dapprovisionnement + Charges indirectes
dapprovisionnement

2. Procder linventaire permanent des stocks de marchandises


Sorties (cot dachat des marchandises
Stock initial vendues) values selon les mthodes :
CUMP FIFO
Entres values au cot dachat des
marchandises achetes. Stock final

3. Calculer le cot de distribution


Charges directes de distribution + charges indirectes de distribution
Ce cot ne se cumule pas avec les autres

4. Calculer le cot de revient des marchandises vendues


Cot dachat des marchandises vendues + Cot de distribution

5. Calculer le rsultat analytique


Chiffre daffaires - Cot de revient des marchandises vendues.

Etapes de calcul des cots dans une entreprise industrielle

1.Calculer le cot dachat des matires premires et fournitures achetes


Prix dachat + Charges directes dapprovisionnement + charges indirectes
dapprovisionnement

2. Procder linventaire permanent des stocks de matires premires et fournitures.


Sorties de matires (cot dachat des
Stock initial de matires premires matires utilises) values selon les
mthodes : CUMP FIFO .Matires
consommes
Entres values au cot dachat des matires
premires achetes. Stock final de matires premires

Manoubia BEN AMARA TELLILI - 55 -


Cours de comptabilit analytique de gestion

3. Calculer le cot de production des produits fabriqus


Matires premires consommes + Charges directes de production + charges indirectes de
production.

4. Procder linventaire permanent des produits fabriqus.


Sorties de produits finis (cot de production
Stock initial de produits finis des produits vendus) values selon les
mthodes : CUMP FIFO .
Entres de produits finis values au cot de
production des produits fabriqus. Stock final de produits finis

5. Calculer le cot de distribution et ventuellement les autres cots hors production


Charges directes de distribution + charges indirectes de distribution
Ce cot ne se cumule pas avec les autres.

6. Calculer le cot de revient des produits vendus


Cot de production des produits vendus + autres cots hors production

7. Calculer le rsultat analytique


Chiffre daffaires - Cot de revient des produits vendus.

Manoubia BEN AMARA TELLILI - 56 -


Cours de comptabilit analytique de gestion

Fiche Chapitre 5

Objectif gnral :
Connatre et appliquer la rpartition des charges indirectes par la mthode des
sections homognes.

Objectifs spcifiques :

Connatre les rgles de dcoupage de l'entreprise en centres d'analyse.


Savoir distinguer entre les charges directes et les charges indirectes.
Faire la rpartition primaire des charges indirectes.
Faire la rpartition secondaire des charges indirectes.
Calculer les charges indirectes incorporer aux cots.

Dure : 03 sances

Manoubia BEN AMARA TELLILI - 57 -


Cours de comptabilit analytique de gestion

Chapitre 5

LE TRAITEMENT DES CHARGES INDIRECTES

La mthode des sections homognes

Comme nous avons vu au chapitre prcdent, un cot complet est compos de charges
directes et indirectes. Les charges directes sont par dfinition, des charges qui concernent
exclusivement un seul produit. Par consquent, elles font l'objet d'une affectation directe au
cot du produit en question.

Par contre les charges indirectes sont relatives plusieurs produits, ce qui ncessite un
traitement pralable avant leur imputation aux cots des produits concerns.

Charges Ch. directes Affectation


Cot

Complet

Incorporables
Ch. indirectes ////// Imputation

Traitement

Plusieurs mthodes de traitement de charges indirectes ont t dveloppes. La plus


frquente est la mthode des sections homognes dont les tapes sont les suivantes :

dcoupage de l'entreprise en centres d'analyse


ventilation des charges incorporables en charges indirectes et charges directes.
rpartition primaire des charges indirectes
rpartition secondaire imputation des frais des centres aux cots des produits

I. Dcoupage de l'entreprise en centre danalyse


1. Dfinition
On appelle centre d'analyse ou section: un compartiment d'ordre comptable dans
lequel sont regroups pralablement leur imputation au cot, les charges qui ne peuvent tre
directement affects ces comptes.

Manoubia BEN AMARA TELLILI - 58 -


Cours de comptabilit analytique de gestion

Une section doit tre choisie de telle manire ~e les charges indirectes qu'elle regroupe
prsentent un caractre d'homognit. Ce dernier suppose qu'une section ralise une seule
catgorie doprations ou un groupe doprations semblables quon pourra mesurer avec une
mme unit appel : unit d'oeuvre. Exemples de section: section d'approvisionnement,
production, vente, administration, entretien.

2. Classification des sections homognes

a) Les sections principales :


Ce sont les sections qui sont en prise directe. Avec les produits, autrement dit par
lesquelles transitent les produits sous diverses formes et des stades diffrents d'laboration

Donc, les charges de ces centres principaux sont totalement imputes aux cots des
produits.

b) Les sections auxiliaires :


Elles sont constitues par des centres qui travaillent pour d'autres centres. Donc
l'essentiel de leur activit profite aux autres centres et non aux produits et par consquent
leurs charges relatives sont imputes sections principales et auxiliaires bnficiaires des
prestations. Exemple : section entretien, informatique

II. Ventilation des charges incorporables en directes et indirectes et


Rpartition primaire des charges indirectes

Cette tape consiste rpartir l'ensemble des charges indirectes entre les diffrents
centres d'analyse.

Exemple :

Charges montant Centre Centre Centre Centre


secondaire principal 1 principal 2 principal 3
Service Ext. 160.000 20% 30% 40% 10%
charge pers 40.000 40% 20% 20% 20%
charges 210.000 10% 30% 30% 30%
financires
Total 910.000
rpartition Iaire

T AF : Effectuer la rparation des charges indirectes entre les diffrents centres.

Application

Manoubia BEN AMARA TELLILI - 59 -


Cours de comptabilit analytique de gestion

Les services dentretien et de chauffage dune organisation ont fonctionn de la


manire suivante au cours dune priode donne :

Le service dentretien a consomm 3 000 kilowattheures (KWh) du service de


chauffage, tandis que ce dernier a utilis 25 heures de travail du service dentretien.
Les charges par nature attribues au service dentretien slvent 25 000, soit un
montant de 25 par heure travaille durant la priode.
Les charges par nature attribues au service de chauffage stablissent un montant de
30 000, soit un montant de 2 par KWh produit.

Quels sont, pour chacune de ces deux sections analytiques, les cots totaux rpartir
au sein de lorganisation, les cots des prestations reues et les cots des prestations
imputes ?

III. Rpartition secondaire des charges indirectes

Cette tape consiste transfrer les charges des sections aux centres bnficiaires des
prestations fournies (centres principaux et auxiliaires). Deux mthodes de transfert sont
utilises :

1. Transfert en escalier
Les centres auxiliaires situs en amont fournissent des prestations ceux situs en aval
sans en recevoir.

Exemple

Achever le tableau de rpartition secondaire des charges indirectes : Sections


auxiliaires Sections principales

Charges Sections auxiliaires Sections principales


Indirectes
incorporables Administ transport Approv Product Distri
TRP 12000 9600 27400 43400 10200
Rpartition IIaire

Administration (12000) 20% 25% 30% 25%


Transport (12.000) 33% 55% 12%
TRS 0 0

2. Transferts croiss
Dans ce cas le total d'un centre auxiliaire rpartir dpend de la valeur de prestation
reue et de celle fournie. Ce problme peut tre transform en un systme d'quation n
inconnus (n : nombre de centre se livrant des prestations rciproques).

Exemple:

Manoubia BEN AMARA TELLILI - 60 -


Cours de comptabilit analytique de gestion

Achever le tableau de rpartition des charges indirectes suivant :

Charges Indirectes Aminist Entretien transport Approv Product Distri


TRP 202700 62500 90600 3300 10200 121320
RS:

Administration (X) 5% 5% 5% 75% 10%

E 10% (Y) 50% - 40%


TRS - - (Z) 50% - 50%

X = 202700 + 10%Y

Y = 62500 + 5%X

Z = 90600 + 5%Y

V. Imputation des frais des centres principaux aux cots des produits

Une fois on a calcul les totaux aprs rpartition secondaire on doit choisir pour
chaque centre principal, une unit d'oeuvre qui le caractrise.

Une unit d'oeuvre se dfinit comme tant l'unit permettant le cot d'un centre
d'analyse aux cot des produits.

Donc, elle est:

l'unit de mesure de l'activit de section.


le moyen qui permet d'imputer les charges communes ou indirectes au
cot de revient des produits.
1. La recherche et choix de l'unit d'uvre

Ce choix se fait par une analyse de corrlation entre l'unit d'uvre et le cot du centre
considr.

Exemple:

Afin de choisir une unit de mesure pour le centre de production parmi les units
d'uvre suivantes :

Heures MOD.
Heures Machine
Nombre d'units produites.

Une analyse de corrlation entre chacune de ces units et la charge totale du centre a
donn les rsultats suivants :

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Cours de comptabilit analytique de gestion

Cot Cot Cot

Du centre Du centre Du centre

x x x x x

x x x

x x x xx

x x x x x

x x x

x x

H MOD HM Nombre
units Produites

Donc l'unit d'uvre retenir pour le centre de production sera l'heure machine.

2. Le cot de l'unit d'uvre ou taux des centres


Unit d'uvre physique :

Frais de centre
Cot d'unit d'oeuvre =
Nombre d'unit d'oeuvre

unit d'uvre montaire :

Frais de centre
Taux du frais =
Assiette de rpartition en D

Exemple:

Une entreprise dtermine ses cots et prix de revient chaque mois la fin du mois de
janvier 19N, les charges ont t rparties dans les sections selon le tableau ci-aprs :

Elments Sections auxiliaires Sections principales


Administ Entretien Approv Atelier1 Atelier2 Distri
TRP 25000 9750 27500 5000 60750 33350
Ad - 10% 15% 30% 30% 15%

Entretien 20% - 10% 30% 30% 10%


Nature dunit doeuvre Kg achet HM HM 1D CA
Nombre dunit doeuvre 13150 16000 8080 387250

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Cours de comptabilit analytique de gestion

Correction

Elments Sections auxiliaires Sections principales


Administ Entretien Approv Atelier1 Atelier2 Distri
TRP 25000 9750 27500 5000 60750 33350
Ad (27500) 2750 4125 8250 8250 4125

Entretien 2500 (12500) 1250 3750 3750 1250

TRS 0 0 32875 68000 72750 38725


Nature dunit duvre Kg achet HM HM 1D CA
Nombre dunit duvre 13150 16000 8080 387250
Cot dune unit duvre 2,5 5,25 9 0,1

Administration = 25000 + 0, 2 E

Entretien = 9750 + 0, 1 Ad

Administration = 25000 + 0, 2 x 9750 + 0, 02 Administration

0, 98 Administration = 26950

Administration = 27500

Entretien = 12500

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Cours de comptabilit analytique de gestion

Une section homogne ou un centre danalyse est un compartiment dans lequel


sont regroupes des charges indirectes homognes.

Une section auxiliaire ou secondaire est une section qui fournit des prestations aux
autres. Elle assure gnralement une fonction dorganisation ou une fonction logistique. Es
frais doivent tre transfrs aux autres centres.

Une section principale est une section dont les charges sont imputes aux cots des
produits en fonction des units duvre.

Lunit duvre est lunit de mesure de lactivit dun centre principal. Son cot
est le rapport entre les frais du centre et le nombre des units duvre.

La rpartition primaire consiste rpartir les charges incorporables indirectes entre


les diffrents centres en fonction des cls de rpartition.

La rpartition secondaire consiste rpartir les charges des centres auxiliaires


entre les centres principaux bnficiaires.

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Cours de comptabilit analytique de gestion

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Cours de comptabilit analytique de gestion

1 2 Analyse 2

et traitement

Charges Charges Approvisionnement Production Distribution

Indirectes

Charges

communes

Incorporables Charges Cot dachat Cot de production Cot de distribution

Directes achets des produits

Cot de
revient

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Cours de comptabilit analytique de gestion

La comptabilit
analytique et la prise
de dcision

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Cours de comptabilit analytique de gestion

Fiche Chapitre 6

Objectif gnral :
Connatre et appliquer la rpartition des charges indirectes par la mthode de
limputation rationnelle des charges fixes. Savoir lapport de la mthode en
matire de prise de dcision.

Objectifs spcifiques :

Connatre le but recherch par la mthode de limputation rationnelle;


Appliquer correctement les diffrentes tapes de la mthode de
l'imputation rationnelle des charges fixes. ;
Savoir l'utilit de la mthode en matire de prise de dcision.
Saisir les avantages et les limites de la mthode.

Dure : 02 sances

68
Cours de comptabilit analytique de gestion

Chapitre 6

LE TRAITEMENT DES CHARGES INDIRECTES

La mthode de limputation rationnelles des

charges fixes

I. Fondements de limputation rationnelle des charges de structure

1. Illustration de la mthode
Soit un atelier pour lequel il est prvu de produire dans les conditions normales de
fonctionnement 1.000 units dun produit X. le cot variable unitaire de production slve
90 D et les charges fixes totales 60.000 D. lactivit et les cots de latelier pendant trois
priodes successives sont rsums dans le tableau suivant :

Priode 1 Priode 2 Priode 3


Production 1.000 units 800 units 1.100 units

Charges variables 90.000 D 72.000 D 99.000 D

Charges fixes 60.000 D 60.000 D 60.000 D

Charges totales 150.000 D 132.000 D 159.000 D

Cot unitaire 150 D 165 D 144,540 D

On constate donc que le cot unitaire a augment pendant la deuxime priode cause
dune baisse du niveau dactivit, alors que pendant la priode 3 il a baiss car le niveau
dactivit.

Fixer les prix de vente uniquement sur la base des cots unitaires obtenus sans tenir
compte du niveau dactivit peut toutefois peut avoir des rpercussions graves sur lefficacit
globale de lentreprise.

Si lentreprise fixe les prix de vente partir des cots constats, elle sera amene le
majorer sur les priodes de faible niveau dactivit (lorsque les cots augmentent) ce qui
risque de contribuer accrotre cette sous activit surtout lorsque la demande est trs sensible
la variation des prix.

69
Cours de comptabilit analytique de gestion

De la mme manire en cas de sur activit, les cots tendent baisser, le prix de vente
peut tre rvis la baisse ce qui correspond pour lentreprise un manque gagner surtout
lorsque cette baisse de prix nest pas justifie par une baisse de la demande.

La comparaison avec la rentabilit les concurrents est vicie car elle nest pas faite sur
la base dun niveau dactivit gal (celui obtenu dans les conditions normales de
fonctionnement).

La baisse des cots nest pas ici imputable une meilleure matrise des facteurs de
production, un accroissement de la productivit et du rendement mais, tout simplement, un
accroissement du niveau dactivit. Donc ici la rduction des prix nest pas synonyme dune
plus grande efficacit ceci sexplique par lvolution des charges variables et fixes totales et
unitaires.

En effet, A lchelle globale, les charges fixes sont constantes et les charges variables sont
proportionnelles au volume dactivit. lchelle unitaire, les charges variables deviennent
fixes et les charges fixes se rvlent variables, en raison de leur talement sur un volume
dactivit croissant.

Figure N4: Evolution des charges fixes et variables en fonction du volume


dactivit

Figure N5: Les charges variables unitaires constantes en fonction du volume dactivit

70
Cours de comptabilit analytique de gestion

La mthode de limputation rationnelle des charges de structure est ainsi venue remdier aux
lacunes que pose lvaluation des performances sur la base des cots constats. Elle vise en
effet neutraliser lincidence des variations dactivit sur les cots unitaires.

2. Le Principe de la mthode
On considre que le montant des charges de structure doit simputer une activit normale
(1.000 units dans notre exemple). Lorsque lactivit relle est diffrente de lactivit
normale, on impute aux cots non pas les charges fixes relles, mais les charges fixes
corriges par le coefficient suivant :

Niveau dactivit relle

Coefficient dimputation rationnelle CIR =

Niveau dactivit relle

3. Application lexemple

Priodes
Priode 1 Priode 2 Priode 3

Activit Sous activit CIR = 0,8 Sur activit CIR = 1,1


normale
Charges CIR = 1 Charges Diffrences Charges Diffrences
imputes dimputation imputes dimputation
Charges variables 90.000 72.000 99.000

Charges fixes 60.000 48.000 - 12.000* 66.000 + 6.000**


Total 15.000 120.000 165.000

Nombre dunits 1.000 800 1.100

Cot unitaire 150 150 150

Les cots unitaires ont t rgulariss, ils contiennent toujours la part de charges fixes que
lors de lactivit normale.

La diffrence dimputation des charges fixes dfinie par :

Charges fixes relles - Charges fixes imputes

* cot de chmage

** boni de suractivit

71
Cours de comptabilit analytique de gestion

Figure N5 : Reprsentation cout total aprs limputation rationnelle

II. Mise en uvre de la mthode

1. La rpartition des charges


Soit une entreprise comprenant les centres suivants :

Centres auxiliaires : entretien, transport


Centres principaux : atelier A, atelier B

Pour le mois de juin les charges indirectes se rpartissent comme suit :

Matire consommable = 300.000 D (variables)

Charges de personnel = 200.000 D (variables) et 400.000 D (fixes)

Les matires consommables concernent se rpartissent ainsi : Entretien 50.000 D

Transport : 100.000 D
Atelier A : 80.000 D
Atelier B : 70.000 D.

Les charges de personnel se rpartissent entre les sections selon les pourcentages
suivants :

10% entretien
20% transport
40% atelier A
30% atelier B

72
Cours de comptabilit analytique de gestion

Les prestations entre centres auxiliaires : Transport : 25% latelier A et 75 % latelier B

Entretien : 40 % latelier A et 60 % latelier B

TAF:
Prsenter le tableau de rpartition des charges sachant que lactivit des centres
entretien, transport, atelier A, atelier B se situent respectivement 80%, 60%,80% et 120% de
leur activit normale.

Montants Entretien Transport Atelier A Atelier B Diffrences

DI R
Total CF CV CF CV CF CV CF CV CF CV + -
Matires 300 300 50 100 80 70
consommables
Charges 600 400 200 40 20 80 40 160 80 120 60
personnel
Totaux 900 400 500 40 70 80 140 160 160 120 130
CIR 0,8 0,6 0,8 1,2
Imputation des 352 32 48 128 144
CF
Diffrences 48 -8 - -32 +24 +24 -72
dimputation 32
T aprs 852 102 188 288 274
rpartition Iaire
Rpartition
IIaire
Entretien -102 40,8 61,2
Transport -188 47 141
T aprs 852 0 0 375,8 476,2 +24 -72
rpartition IIaire

2. Le Calcul du cot de revient et rsultat


Une fois la rpartition des charges indirectes entre les centres danalyses est faite, le calcul du
cot de revient et du rsultat se fera daprs la mme dmarche que celle utilise dans la
mthode des sections homognes c d :

Imputation des charges directes aux cots dachat, de production et de revient


Rpartition des charges indirectes entre les diffrentes matires consommes, produits
fabriqus et produits vendus en fonction des units duvre retenues et leur affectation
leurs cots successifs.

3. Rapprochement rsultat dimputation rationnelle et rsultat de CF

73
Cours de comptabilit analytique de gestion

En plus des diffrentes sources qui peuvent tre lorigine des diffrences entre rsultat
CAG et celui de CF et que nous avons dj vues, une autre diffrence provient de la
correction des charges fixes.

Rsultat de CF = rsultat IR diffrence de sous activit + diffrence de suractivit

III. Utilit de la mthode en matire de prise de dcision

Naturellement, toute la difficult de la mthode consiste dfinir ce que l'on considrera


comme "niveau normal d'activit" ; ce niveau sera-t-il en effet dtermin en fonction des
capacits des moyens matriels ou des possibilits du personnel effectivement employ?
Les partisans de l'imputation rationnelle expliquent que la mthode a l'avantage, lorsque
l'on a rsolu le problme prcdent, de faire apparatre explicitement l'existence de rgimes
d'activit anormaux, les bonis et mali et sur- ou sous- absorption jouant le rle de
"clignotants".
Dans cette optique, la mthode de l'imputation rationnelle est utilise en contrle
budgtaire, pour calculer des cots d'units d'uvre prvisionnels ou standard, servant de base
des comparaisons avec les cots constats.
L'imputation rationnelle est galement utilise lorsque l'on a besoin de calculer des prix de
revient qui, tout en chappant aux fluctuations dues aux variations saisonnires d'activit,
comprennent nanmoins une part "normale" de frais fixes ; c'est le cas notamment lorsque le
calcul des prix de revient sert l'tablissement de devis et de factures, c'est--dire la
justification des prix de vente vis--vis des clients. Dans ce cas, on souhaite qu'en moyenne,
sur une longue priode, les frais fixes soient "couverts" (ce qui suppose que sur cette priode,
l'activit moyenne soit gale l'activit dite "normale") sans que le client ait subir les effets
de variations d'activit court terme.

74
Cours de comptabilit analytique de gestion

Fiche Chapitre 7

Objectif gnral :

Connatre le fondement de la mthode des cots variables dans ses versions


simple et volue et saisir ses avantages et inconvnients.

Objectifs spcifiques :

Connatre le fondement de la mthode des cots variables.


Comprendre le fonctionnement de la mthode.
Saisir le rle de cette mthode dans la gestion des entreprises.
Comprendre les volutions du direct costing simple.
Saisir les avantages et les inconvnients de la mthode.

Dure : 02 sances

75
Cours de comptabilit analytique de gestion

Chapitre 7

LA METHODE DU DIRECT COSTING

OU COUT VARIABLE

L'analyse des cots par la mthode des sections homognes garde toujours un aspect
statique. En effet, cette mthode ne fait pas rfrence au volume de production ou de vente
(niveau d'activit). C'est grce l'analyse des cots en fonction de leur variabilit que l'on
pourra acqurir une vision dynamique sur les manires dont les rsultats ont t obtenus.

La mthode des cots variables constitue une mthode de gestion plutt qu'une
mthode de calcul des cots. Elle permet de calculer des marges par produit montrant, ainsi,
la contribution de chacun d'eux la formation du rsultat.

I. la mthode des cots variables

1. Principe et Caractristiques
Cette mthode se base sur la rpartition des charges incorporables en charges fixes et
charges variables.

Les charges variables ou oprationnelles sont celles qui varient avec le niveau
d'activit. Cette dernire peut tre mesure par le volume de production, de vente ou par le
chiffre d'affaire.

Quant aux charges fixes ou de structure, elles ne varient pas dans une structure donne
et pour une priode de temps relativement courte.
Il s'agit d'un modle trs pratique et intressant en matire de gestion, en effet, la mthode de
direct costing est:

Simple: elle s'carte de la complexit du modle des cots complets;


oprationnelle: elle permet de faire des prvisions et facilite le calcul et
l'analyse des carts,
efficace: elle permet de mesurer la contribution de chaque produit la
rentabilit de l'entreprise.

Ainsi, dans une entreprise commerciale ou dans une entreprise industrielle, le modle des
Cots variables peut tre la base de certaines dcisions cls de gestions.

a) Les formules de base

Soient Pl, P2,...., Pn : les produit fabriqus et ou vendus par l'entreprise


n produits : i: 1,2,3 n

76
Cours de comptabilit analytique de gestion

M/CV: la marge sur cot variable du produit i


CA: le chiffre d'affaire du produit i

P l. P2 Pn

C Al CA2 CA n

-CV1 CV2 CV n

= M/CV1 M/CV2 M/CV n


n
M/CV globale = M/ CV1+ M/ CV2+ .. M/ CVn = M/ Cvi
i =1

n
Rsultat Global (M / CV)i CFGlobales
i 1

D'o on dfinit un taux de marge:

M/CV
Taux de Marge(TM) = ----------
CA

Interprtation :

Si le chiffre d'affaire d'un produit couvre ses charges d'activit (variables), alors il
peut gnrer une marge positive ou nulle
Une marge positive contribue la couverture des charges fixes.
Le rsultat ne peut tre bnficiaire que si la somme de toutes les marges dpasse
la totalit des charges fixes.
Le taux de marge exprime le pourcentage du chiffre d'affaire qui contribuerait la
couverture des charges fixes.

77
Cours de comptabilit analytique de gestion

Figure N6 : Reprsentation de la marge sur cout variables et des charges fixes


dun produit

b) Etapes de la mthode

1. Ventilation pralable des larges de la priode en charges fixes et charges variables.


2. Ventilation des charges variables en charges directes et indirectes
3. Affectation des charges variables directes aux cots des produits.
4. Rpartition des charges variables indirectes entre les centres d'analyse
5. Imputation des frais des centres aux cots des produits concerns en fonction des
Units duvre consommes par chaque produit.
6. Calcul des marges sur cots variables par produits.
7. Imputation des charges de structure au compte de rsultat analytique.
8. Calcul du rsultat global.

2. La mthode de direct costing et prise de dcision


La notion de marge sur cot variable joue un rle important dans l'orientation et la gestion des
entreprises.

a) Maintien ou abandon d'un produit

La marge sur cot variable peut avoir un rle important lors de la prise d'une telle dcision.

78
Cours de comptabilit analytique de gestion

Exemple :

L'entreprise AB X est une entreprise de confection qui travaille sur commande. Au cours
du mois de Janvier, l'entreprise a fabriqu et a vendu deux types d'articles:

A B
-Quantit Produites 7 500 15 000
-Chiffre d'affaire 210000 94500
-Cots de revient 157500 102000
-Rsultat 52 500 -7 500

TAF : Doit-on abandonner la production de l'article B ?

Correction

Avant de dcider l'limination de l'article B, qui dgage un rsultat ngatif, il faut tudier la
marge sur cot variable correspondante.
Sachant que le cot variable unitaire de A est 14D et de B gale 6 D:

A B
- Chiffre d'affaire 210000 94500
- Cots variable 105 000 90 000
- marge sur cots variable + 105 000 + 4 500
- Taux de marge 50% 4,76 %

A partir de ce tableau, on remarque que l'article B dgage une marge sur cot variable
positive. Malgr son rsultat ngatif, cet article couvre ses charges variables. Grce, sa
marge sur cot variable il absorbe une partie de ses charges fixes raison de 4 500D.
Ainsi, l'limination de cet article va affecter la rentabilit des autres articles dans la mesure
o chaque article va supporter plus de charges fixes. Donc, la dcision de l'abandonner
s'avre non rationnelle.

b) Dtermination du volume optimal de production

Exemple: Une entreprise fabrique deux produits A et B dont les informations sont rsumes
Dans le tableau suivant :

A B
Prix de vente 150 85
Charge variable 90 60
Charge fixe 2500

79
Cours de comptabilit analytique de gestion

La production de A et B ncessite :
A: 3 heures machine et 2 heures de main -d'oeuvre
directe.
B: 1 heures machine et 2,5 heure de main-d'oeuvre
directe.

TAF : Dterminer les quantits de A et B qui permettent de maximiser la M/CV globale.


Sachant que: le volume maximal d'heure machine 10 000h
Le volume maximal d'heure de main-d'oeuvre directe 15000h.
Correction
La rsolution de ce problme se traduira par le programme linaire suivant :
Max: 460QA+25QB
S/C : 3 QA+ QB 10000h
2QA + 2,5 QB 15000 h

II. La mthode du " direct costing " volu

La mthode du cot spcifique ou direct costing volu constitue une volution de la


mthode du direct casting simple.

1. Dfinition
La mthode du cot variable volu est une mthode comptable qui incorpore aux
cots, non seulement les charges variables mais aussi les charges fixes spcifiques. Les
charges fixes communes plusieurs produits ou activits restent seules exclues des cots.

2. Formules de base
Soient: Pl, P2,..., P n les produits fabriqus et ou vendus par l'entreprise
Les produits i: 1,2,3, , n
Soient les notations et abrviations suivantes :
.M/CVi : marge sur cot variable du produit i.
.M/CSi : marge sur cot spcifique du produit
.CA i : chiffre d'affaire du produit i

Pl P2 . Pn

Chiffre d'affaire C Al CA2 . CAn


-Cot variable CV1 CV2 . CV n
=Marge/cot variable M/CV1 M/CV2 . M/CV n
-Cot spcifique CS l CS2 . CS n
=Marge/cot Spe M/CS1 M/CS2 . M/CS n

M/CS globale = (M/CS)l + (M/CS)2 + + (M/CS)n

80
Cours de comptabilit analytique de gestion

n
Rsultat Global (M / CS)i CF communes
i 1

III. Apprciation critique


1. Avantages

Le calcul des marges sur cots variables permet de mettre en vidence la


contribution de chaque produit la formation du rsultat de lentreprise.
Ce modle facilite llaboration des prvisions et du budget.
il constitue un fameux outil daide la dcision.

2. Inconvnients

Difficults de sparation entre charges fixes et charges variables


Il faut procder en fin de priode une revalorisation des stocks au cot
complet.

81
Cours de comptabilit analytique de gestion

La mthode du direct costing est adopte pour apprcier les performances des
produits court terme

La marge sur cot variable correspond lexcdent du chiffre daffaire par rapport
au cot variable.

La marge sur cot spcifique est la marge sur cot variable diminue du cot fixe
spcifique-

La contribution d'un produit la couverture des charges fixes est mesure par la
part de sa marge sur cot variable dans son chiffre d'affaire.

82
Cours de comptabilit analytique de gestion

BIBLIOGRAPHIE

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, Publication de lImprimerie Officielle de la Rpublique Tunisienne, Tunis
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A. BOUTAT-ORTWEIN VON MOLITO. Cours de comptabilit


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