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Instituto Peruano de Derecho

Tributario
Rgimen sustitutorio del IR para la Declaracin,
Repatriacin e Inversin de Rentas No Declaradas

Roberto Cores

Enero, 2017
Marco normativo

Proyecto de Ley 228/2016-PE Ley 30506

Artculo 2, numeral 1, inciso a) Artculo 2, numeral 1, inciso a)


a.6) Establecer un rgimen temporal y a.6) Establecer un rgimen temporal y
sustitutorio del Impuesto a la Renta que permita sustitutorio del Impuesto a la Renta para los
a los contribuyentes domiciliados en el pas contribuyentes domiciliados en el pas que
declarar y/o repatriar las rentas no declaradas y declaren y/o repatrien e inviertan en el Per
generadas hasta el 31 de diciembre de 2015, las rentas no declaradas y generadas hasta el
utilizando los mecanismos a los que se refiere 31 de diciembre de 2015. El porcentaje de
el acpite a.7) siguiente. Dicha medida no este impuesto ser del 10% al 12% para los
incluye a los contribuyentes con que declaren, y del 5% al 8% para los que
responsabilidad penal ni exime de las normas tambin repatrien e inviertan en el pas.
relativas a la prevencin y combate de los Dicha medida no incluye a los contribuyentes
delitos de lavado de activos, financiamiento del con responsabilidad penal ni exime de las
terrorismo o crimen organizado. normas relativas a la prevencin y combate de
los delitos de lavado de activos, financiamiento
del terrorismo o crimen organizado.

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Marco normativo

Ley 30506: Delegacin de


facultades al Ejecutivo

11 de Diciembre de 2016: 31 de Diciembre de 2016:


Decreto Legislativo 1264 Decreto Legislativo 1313
Crea rgimen de Modifica rgimen de
repatriacin de capitales repatriacin de capitales

- Reglamento
Normas
- Resoluciones de
pendientes Superintendencia

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Repatriacin de capitales en Per
Antecedentes legislativos
Ley 23556 (promulgada en 1982) Decreto Supremo No. 094-88-EF (promulgado en 1988)

Artculo 201.- Las personas naturales o jurdicas que Artculo 1.- Las personas naturales o jurdicas que posean
posean moneda extranjera en el exterior por cualquier moneda extranjera en el exterior por cualquier concepto podrn
concepto, podrn ingresarla al pas, sin especificacin de ingresarla al pas sin especificacin de procedencia de origen,
procedencia y origen, libre de toda obligacin tributaria y libre de toda obligacin tributaria derivada del impuesto a la renta.
de toda responsabilidad penal. Quedan comprendidos en
Artculo 2.- Para gozar de los beneficios derivados de la
la exoneracin tributaria, los impuestos a la renta, bienes
aplicacin de lo dispuesto en el artculo anterior, las personas
y servicios, impuestos general a las ventas, sucesorios, a naturales o jurdicas debern ingresar la moneda extranjera a
las remuneraciones y los impuestos patrimoniales. Por
travs de las entidades del sistema financiero del pas.
Decreto Supremo, el Poder Ejecutivo fijar la fecha lmite
para el acogimiento. La sola presentacin del comprobante que otorgue la entidad a
travs de la cual se realiza el ingreso de moneda extranjera,
Vigencia: Este rgimen se encontr vigente inicialmente
bastar para acreditar haberse acogido a los beneficios sealados
desde el ao 1983 hasta el cierre de dicho ao; sin
en el presente Decreto Supremo.
embargo, la vigencia del rgimen fue posteriormente
prorrogada hasta junio de 1986. Vigencia: Inicialmente, desde 1988 hasta el ao 1990. Sin
embargo, su vigencia fue prorrogada sucesivamente de forma
posterior, hasta el 31 de diciembre de 1998

Regmenes abiertos: IR, IGV, impuestos patrimoniales.


Contexto internacional distinto al actual (intercambio de informacin, ingreso de Per a la OECD, CRS, etc.)
Exoneracin del pago de impuestos
Requera ingreso de moneda al pas
Incentivo a la economa.

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Decreto Legislativo 1264
Exposicin de Motivos

Acciones:
Problemtica identificada:
Firma de convenios internacionales para
A nivel nacional e internacional, se ha
realizar auditoras internacionales y obtencin
identificado una tendencia por parte de los
de informacin: Convenio de Asistencia
contribuyentes de mantener parte de sus rentas
Mutua de Administraciones Tributarias;
en el extranjero, sea en divisas o en inversiones
Common Reporting Standard (CRS).
de todo tipo.
Segn Boston Consulting Group, se estima que OECD
la riqueza nacional al 2015 asciende a USD 36
La OECD ha alentado una poltica de
mil millones. De dicho monto, el 63% se
implementacin de estrategias que permitan
encontrara en el extranjero, esto es,
el cumplimiento voluntario por contribuyentes
aproximadamente, USD 23 mil millones.
con rentas y patrimonio en el exterior.
Muchos de estos capitales provienen de rentas Offshore Voluntary Disclosure, comparative
que en su oportunidad no fueron declaradas ni analysis, guidance and policy advice
se pag el IR correspondiente por ellas. Update on voluntary disclosure programs

Experiencia comparada:
Chile, Argentina, Espaa

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Decreto Legislativo 1264
Exposicin de Motivos

En este contexto, los contribuyentes se vern obligados a


regularizar el pago de sus impuestos toda que el Per en el marco
de los acuerdos de intercambio de informacin celebrados con
otros pases podr obtener informacin de contribuyentes con
rentas que no fueron declaradas en el Per y permitir que la
Administracin Tributaria tenga ms herramienta para luchar contra
la elusin y la evasin internacional.

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Declaracin de Poltica Macro Fiscal

Mediante el Decreto Supremo No. 291-2016-EF, publicado en el Diario Oficial El Peruano el da 22


de octubre de 2016, se ha aprobado la Declaracin de Poltica Macro Fiscal. El apartado 4 de dicha
Declaracin contiene los lineamentos de Poltica Tributaria, en los cual se seala lo siguiente:

El Per es miembro del Foro Global sobre Transparencia e Intercambio de Informacin con
fines tributarios de la OCDE desde octubre del ao 2014; en ese sentido, se perfeccionar el
marco normativo a fin de cumplir con los estndares internacionales de la OCDE en
materia de intercambio de informacin a requerimiento y automtico. Asimismo se
priorizar la negociacin de Acuerdos de Intercambio de Informacin a fin de contar con
informacin suficiente que permita fiscalizar el cumplimiento de las obligaciones tributarias.

Se ha identificado como relevante para los objetivos del pas luchar contra la elusin y evasin
fiscal internacional. A fin de lograr este objetivo se considera necesario afianzar la cooperacin
con la OCDE en materia fiscal, lo que se lograr mediante la adhesin a la Convencin
sobre Asistencia Administrativa Mutua en Materia Fiscal (CAAMT). Este instrumento
internacional vinculante permitir fortalecer la capacidad del pas de combatir las prcticas
tributarias internacionales que afectan la recaudacin tributaria, a la par que permitir
simplificar los procedimientos de gestin tributaria reduciendo costos y tiempos y mejorando la
efectividad de las acciones de control.

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Convencin sobre Asistencia
Administrativa Mutua en Materia Fiscal
En qu consiste la Convencin?
La Convencin es un acuerdo multilateral, elaborado con la intencin de promocionar la cooperacin internacional
para un mejor funcionamiento de las leyes tributarias internas. La convencin ofrece todo tipo de medios de
cooperacin interestatales relativos al asesoramiento y recaudacin de impuestos.

Asistencia contemplada:
Intercambio de informacin, incluyendo auditoras fiscales simultneas y participacin de auditoras en el
extranjero; asistencias en el cobro, incluyendo el establecimiento de medidas cautelaos y la notificacin o
traslado de documentos.

Intercambio de informacin

Los miembros de la Convencin podrn intercambiar cualquier informacin


que sea previsiblemente relevante para la administracin o aplicacin de
sus normas tributarias internas. Las firmas previstas de intercambio de
informacin son las siguientes:
Por solicitud de un Estado a otro;
Automtico, respecto de supuestos previamente definidos;
Espontneo, sin que exista solicitud expresa, un Estado puede
transmitir a otro, cualquier informacin de la que se tenga
conocimiento en la que se afecten sus intereses fiscales.

La convencin establece que cualquier informacin obtenida en el marco


de la misma debe ser considerada como secreta y ser protegida de la
misma manera que se protegera la informacin confirme a su Ley interna.

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Transparencia de Intercambio de Informacin
OECD Common Reporting Standard
Para el intercambio de informacin eficiente, OECD propone un standard comn de informacin a ser reportada
por las instituciones financieras y ser posteriormente intercambiadas por las autoridades competentes de cada
jurisdiccin.

Common Reporting standard (CRS): Instrumento que define standard de informacin a ser intercambiada y
procesos de due diligence que deben ser seguidos por instituciones financieras para identificar cuentas e
informacin a ser reportada. 54 jurisdicciones se han obligado a realizar el primer intercambio siguiendo CRS en
2017; y, 47 a partir del 2018.

Segn OECD, el reporte debe comprender la siguiente informacin:

Informacin financiera a ser reportada: Comprende


entre otra informacin; saldos de cuentas en instituciones
bancarias; importe total de intereses, dividendos,
ganancias por las ventas o redenciones de activos
financieros, entre otra.

Titulares de cuentas a ser reportados: No solamente se


reportar las cuentas individuales, sino que se tratar de
limitar la posibilidad de las personas naturales de
interponer entidades para evitar ser reportados. En
consecuencia, las instituciones financieras debern look
through Shell companies, trusts or similar arrangements

Instituciones financieras obligadas a reportar: Bancos,


brokers o agentes de bolsa, vehculos de inversin
colectiva, y ciertas compaas de seguros.

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Rgimen de Repatriacin de Capitales
mbito de aplicacin personal

Personas con domicilio permanente


Personas naturales, sucesiones indivisas en Per
y sociedades conyugales que optaron RFM no declaradas + incremento
por tributar como tales, que en cualquier patrimonial no justificado total

ejercicio anterior al 2016 hubieran Personas con domicilio intermitente


tenido la condicin de domiciliados en Per
en Per, de acuerdo con las Ejercicios con condicin de
domiciliado: RFM no declarada +
disposiciones de Impuesto a la Renta. incremento patrimonial no justificado
de tales ejercicio.
Ejercicios con condicin de no
domiciliado: RFP no declarada?

Personas excluidas:
Personas con sentencia condenatoria Personas que a partir del ao 2009 hayan
consentida o ejecutoriada por: i) Delitos tenido o que al momento del acogimiento
previstos en la Ley de delitos aduaneros; ii) tengan la condicin de funcionario pblico
Delitos previstos en la Ley penal tributaria; (Presidente, congresistas, alcaldes,
iii) Lavado de activos; iv) Delitos de gobernadores regionales, entre otros).
terrorismo; y, v) Delitos cometidos en el DL 1313: Se incluye en la restriccin slo a
marco de la ley contra el crimen organizado. cnyuges, concubinos, o parientes hasta el
Personas jurdicas. primer grado de consanguinidad o afinidad.

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Rgimen de Repatriacin de Capitales
Periodos comprendidos
Slo rentas no declaradas obtenidas hasta el 31 de diciembre de 2015

Periodo comprendido Rgimen general del IR


por el rgimen
Hasta 30% sobre RFE
10% / 7%

2015 2016 2017

Enero Marzo Diciembre

Presentacin
de DJ IR

Acogimiento a
amnista Acogimiento al rgimen puede
efectuarse hasta el 29/12/2017
Presentacin de DJ IR 2016 vence
en Marzo de 2017

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Rgimen de Repatriacin de Capitales
Rentas comprendidas
Rentas dentro del mbito de aplicacin del IR no
declaradas
Incluye RFP y RFE
Concepto de Renta
Rentas declaradas cuyo IR no hubiera sido materia
no declarada de retencin o pago

Incrementos patrimoniales no justificados

Ttulos al portador: Siempre que sea posible identificar al titular a la fecha del
acogimiento.

Rentas excluidas:
a. Rentas que al 31 de diciembre de 2015 se encuentren en los pases calificados
por el GAFI como de Alto riesgo o no cooperantes (Corea del Norte, Irn,
Afganistn, Bosnia, Irak, Guyana, Laos, Siria, Uganda, Vanuatu; y, Yemen)
b. Rentas no declaradas que al momento del acogimiento se encuentren en RD. No
se excluyen rentas contenidas en Ordenes de Pago.

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Rgimen de Repatriacin de Capitales
Rentas a nombre de terceros
Rentas de titularidad de terceros: Se incluyen rentas no declaradas que pese a no ser de
titularidad propia se encuentren en alguno de los siguientes supuestos:
- A la fecha del acogimiento se encuentren a nombre del sujeto que se acoge al rgimen. La
transferencia de bienes o derechos que se realice para el acogimiento no se considera
enajenacin gravada con el Impuesto a la Renta.
- Hayan sido transferidos a un trust o fideicomiso vigente al 31 de diciembre de 2015.

Ejemplo: Acogimiento:

Activos en el trust: No es necesario


liquidar el trust. Se permite acogimiento de
rentas o bienes aportados a trusts o
fideicomisos.
Trust Offshore
Activos en la offshore: En principio, sera
necesario liquidar tanto la offshore como la
fundacin para acoger al rgimen los activos
Activos Fundacin
que se encuentran al final de la estructura (o
transferirlos directamente va donacin,
compraventa u otro acto, ninguno de los
Activos
cuales tendra efecto tributario en Per).
Objetivo: dar transparencia a la tenencia de inversiones

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Rgimen de Repatriacin de Capitales
Acogimiento de dinero

Fondos no bancarizados.

El dinero que al 31 de diciembre de 2015 no se


encontraba en una entidad bancaria o financiera,
deber ser depositado en una cuenta de cualquier
empresa del sistema financiero nacional o extranjero,
hasta la fecha de acogimiento al rgimen.

Aplicacin a sectores informales.

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Rgimen de Repatriacin de Capitales
Rentas comprendidas y base imponible
Base imponible del impuesto sustitutorio: Ingresos netos percibidos hasta el 31 de
diciembre de 2015 que califiquen como renta no declarada. Incluye dinero, bienes y/o
derechos situados dentro o fuera del pas. Se admite la deduccin de gastos y prdidas?

Concepto de ingreso neto: El Decreto Legislativo 1264 no contiene una definicin de ingreso
neto. Normas previstas por la Ley del IR referidos al concepto de ingreso neto:

Artculo 20: El ingreso neto total resultante de la enajenacin de bienes se establecer


deduciendo del ingreso bruto las devoluciones, bonificaciones, descuentos y conceptos
similares que respondan a las costumbres de la plaza.
Artculo 85: Total de ingresos gravables de la tercera categora, menos las devoluciones,
bonificaciones, descuentos y dems conceptos de naturaleza similar.
Aplicacin supletoria?

Base imponible:
Dinero en efectivo: A valor nominal Conceptos en moneda
Bienes o derechos: Costo de adquisicin histrico extranjera se convierten al
tipo de cambio al 31 de
Incremento patrimonial no justificado? diciembre de 2015

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Rgimen de Repatriacin de Capitales
Acogimiento de bienes y derecho
Efectos del acogimiento:
Adquisicin y tenencia de valores
Lo que es materia de acogimiento son las
acciones, a su valor histrico.

El acogimiento permite regularizar la


adquisicin y tenencia de valores,
Fecha y precio
de adquisicin
Cotizacin:
USD 140
considerando como renta no declarada su
Cotizacin:
USD 130
costo de adquisicin.
Cotizacin:
USD 120
Cotizacin: Exposicin de motivos: Muchos de los
USD 110
Cotizacin: capitales en el exterior provienen de rentas
USD 100
que en su oportunidad no pagaron IR. Se
Cotizacin:
USD 80 regulariza la renta obtenida en aos anteriores
que dio lugar a la adquisicin de la inversin.

El acogimiento no incluye la apreciacin de la


inversin por el periodo comprendido entre la
2010 2012 2013 2015 2016 2017 adquisicin y el acogimiento.

No hay step up. Si se enajena el ttulo con


Impuesto sustitutorio (renta destinada a adquisicin): 100 x 10% = 10 posterioridad al acogimiento, dicha apreciacin
Tributacin de la apreciacin bajo IR general: 40 x 30% = 12 tributa bajo el rgimen general del IR.
Total carga fiscal = 22

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Rgimen de Repatriacin de Capitales
Tasas del impuesto sustitutorio
Base imponible Tratndose de fondos, la base
imponible es el valor facial.
Tratndose de bienes o activos,
X
es el costo de adquisicin

Si las rentas no Si adems los


declaradas slo son 10% fondos se repatrian 7%
materia de reporte e invierten en Per
Quinta DCF: Repatriacin se debe
realizar desde la vigencia del
Reglamento y hasta la fecha de
presentacin de la Declaracin Jurada

Servicios financieros de entidades locales


Slo el acogimiento de dinero en efectivo puede
acceder a la tasa de 7%. Para ello, los fondos Valores mobiliarios en el RPMV
deben ser materia de transferencia a un banco Deuda soberana local (bonos, letras)
local y ser invertidos en:
Bienes inmuebles
Plazo mnimo de los fondos en el pas: 3 meses
Otros que seale el Reglamento

Qu ocurre con inversionistas que al 31 de diciembre contaban con rentas en especie pero que
al momento del acogimiento las han liquidado (venta, redencin, rescate)? Es posible acoger
los fondos resultantes a la tasa reducida de 7%? Debe prevalecer la situacin actual o la
situacin del inversionista al 31 de diciembre de 2015?
Se debe repatriar capital y rentabilidad? Slo rentabilidad materia de acogimiento?

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Rgimen de Repatriacin de Capitales
Acogimiento al Rgimen
Requisitos para el acogimiento
Declaracin: Presentacin de DJ en la que se seale la base
imponible.
Si se acogen bienes o derechos, debe informarse su
Efectos del acogimiento
fecha y valor de adquisicin.
Extincin de responsabilidad tributaria
Si se acoge dinero en efectivo, debe identificarse la
entidad bancaria o financiera en la que se encuentra respecto del IR por rentas acogidas. No
depositado. aplican sanciones ni intereses moratorios.

Pago: Debe efectuarse el pago del ntegro del impuesto Extincin de accin penal por delitos
declarado hasta el da de presentacin de la declaracin tributarios y/o aduaneros asociados a las
jurada. Dos lecturas posibles: rentas acogidas.
Pago hasta la fecha de presentacin de la declaracin.
Se paga antes de declarar? La norma hace referencia al Extincin de accin penal por el delito de
pago del impuesto declarado lavado de activos que se pudiera originar
Pago hasta la fecha lmite para acogimiento. por la tenencia de fondos en conexin con
delitos tributarios o aduaneros (DL 1313).
Indicio para considerar la segunda lectura: Segn el ltimo
prrafo del Artculo 8 del DL 1264, intereses moratorios del
impuesto sustitutorio se devengan desde el 30 de diciembre
de 2017 hasta la fecha de pago.

Aprobacin automtica con el cumplimiento de ambos requisitos


(con revisin posterior).

Lmite para acogimiento: 29 de diciembre de 2017.

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Rgimen de Repatriacin de Capitales
Qu ejercicios deben acogerse?
Inciso b) del Artculo 9 del Decreto Legislativo 1264
Texto original Texto Modificado por DL 1313
b) Efectuar el pago del ntegro del impuesto declarado hasta b) Efectuar el pago del ntegro del impuesto declarado hasta
el da de la presentacin de la declaracin que resulte de la el da de la presentacin de la declaracin que resulte de la
aplicacin de la(s) tasa(s) a que se refiere el artculo 7. aplicacin de la(s) tasa(s) a que se refiere el artculo 7.

El requisito a que se refiere este inciso tambin resulta


aplicable cuando las rentas no declaradas correspondan a
periodos prescritos.

Exposicin de Motivos del DL 1313:


El Rgimen permite regularizar las obligaciones tributarias del impuesto a la renta correspondientes a rentas
no declaradas, las cuales puede corresponder a periodos prescritos o no prescritos. Para que resulte
aplicable los efectos del acogimiento, el contribuyente debe cumplir con todos los requisitos establecidos ()
[incluyendo] el pago del impuesto determinado de acuerdo al artculo 7 del decreto legislativo.

Este prrafo implica la obligacin de acoger ejercicios prescritos? La prescripcin no implica la extincin de
la deuda tributaria, pero s la imposibilidad de efectuar su fiscalizacin y cobranza por parte de la SUNAT.

Tiene sentido acoger al rgimen rentas correspondientes a periodos que ya no pueden ser materia de
fiscalizacin por la SUNAT? El nico incentivo para realizar el acogimiento sera la extincin de la accin
penal por eventuales delitos tributarios y/o aduaneros por tales periodos y rentas.
Prescripcin larga de la accin penal por el delito de defraudacin tributaria (no agravada) es de 12 aos.

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Rgimen de Repatriacin de Capitales
Fiscalizacin posterior
Artculo 12.4 del DL 1264,
La informacin declarada con ocasin del
modificado por el DL 1313 acogimiento que no sea sustentada a
requerimiento de la SUNAT, originar el cese
de los efectos del rgimen respecto de la
informacin no sustentada (i.e., extincin de
responsabilidad tributaria y penal).

Qu ocurre si se incluye en el rgimen


incrementos patrimoniales sin sustento?
Estos conceptos se incluyen en el rgimen,
precisamente, debido a que el contribuyente
no cuenta con sustento sobre su origen.
Qu tipo de sustento puede ser exigido en
estos casos?

La SUNAT cuenta con el plazo de un ao, La norma parecera tener sentido en un


desde el 1 de enero hasta el 31 de diciembre contexto de reporte de patrimonio que no es
de 2018, para solicitar informacin sobre los acogido al rgimen (i.e., se reporta tenencia
requisitos para el acogimiento al rgimen. de acciones pero solo se acogen dividendos).

El plazo para revisar caduca al cierre de


2018?

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Rgimen de Repatriacin de Capitales
Fiscalizacin posterior

El caso chileno:

El Servicio de Impuestos Internos dispondr del plazo de doce meses contados


desde la fecha del pago del impuesto, para la fiscalizacin del cumplimento de los
requisitos que establece este artculo, vencido el cual, se presumir de
derecho que la declaracin del contribuyente y los antecedentes en
que se funda han sido presentados en conformidad a sus
disposiciones. Dentro de ese plazo, el Servicio podr ejercer la totalidad de las
atribuciones que le confiere la presente disposicin legal, y girar las eventuales
diferencias de impuesto nico que pudiesen resultar. Vencido el plazo de doce
meses, caducan de pleno derecho las facultades de dicho Servicio para la revisin
y fiscalizacin de la respectiva declaracin.

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Rgimen de Repatriacin de Capitales
Otros temas a considerar
Confidencialidad de informacin. La SUNAT no puede divulgar identidad ni la
informacin proporcionada por quienes se acojan al rgimen.

El acogimiento al rgimen no exime de la aplicacin de las normas relativas a la


prevencin de lavado de activos, financiamiento del terrorismo o crimen organizado
(salvo la extincin de la accin penal por lavado de activos originada en delitos
tributarios o aduaneros).

El impuesto sustitutorio no puede utilizarse como crdito o gasto contra ningn otro
tributo.

El rgimen solo comprende el IR. Quedan excluidas de la regularizacin el IGV,


retenciones no efectuadas por IR de terceros, impuestos al patrimonio, entre otros
tributos que pudieran resultar aplicables.

Es viable que una persona efecte el acogimiento al rgimen incluyendo slo parte
de sus rentas y/o patrimonio en el exterior?

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Rgimen de Repatriacin de capitales

Flujograma sobre vigencia y acogimiento al rgimen:

Fiscalizacin de SUNAT sobre


acogimiento a la amnista
2 meses

Diciembre, 2016 Febrero, 2017 Enero, 2018 Diciembre, 2018

Decreto Legislativo que


regula el Rgimen de Reglamento Fin del rgimen
Repatriacin de Capitales

Enero, 2017 Diciembre, 2017


Vigencia del Rgimen

1 ao

No revisin. Subsanacin consolidada.


Revisin sin observaciones. Subsanacin consolidada
Revisin con observaciones. Se exige pago de rentas o
Tres escenarios posibles patrimonio sustento no acogidas bajo rgimen general. No se
perjudica acogimiento efectuado por el contribuyente

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