Urban M.

CONTABILITATE DE GESTIUNE

CUPRINS

TEMA I. OBIECTUL ŞI ROLUL CONTABILITĂŢII DE GESTIUNE
1.1 Scurt istoric a contabilităţii de gestiune---------------------------------------------------7
1.2 Obiectul contabilităţii de gestiune----------------------------------------------------------8
1.3 Rolul contabilităţii de gestiune-------------------------------------------------------------9
1.4 Prelucrarea şi utilizarea informaţiilor în sistemul financiar-contabil al
întreprinderii---------------------------------------------------------------------------------11
TEMA II. ORGANIZAREA CONTABILITĂŢII DE GESTIUNE ŞI A
CALCULAŢIEI COSTURILOR
2.1. Premisele organizării contabilităţii de gestiune şi a calculaţiei costurilor
-----------------------------------------------------------------------------------------------------18
2.2. Locurile de cheltuieli şi purtătorii de costuri-------------------------------------------18
2.3. Factorii care determină organizarea contabilităţii de gestiune-----------------------20
2.4. Principiile de organizare a contabilităţii de gestiune şi a calculaţiei
costurilor-------------------------------------------------------------------------------------21
2.5. Sistemul de conturi a contabilităţii de gestiune----------------------------------------22
2.6. Monografia sintetică a înregistrărilor contabile----------------------------------------30
TEMA III. METODE ŞI PROCEDEE DE CONTABILITATE ŞI DE
CALCULAŢIE A COSTURILOR
3.1. Concepte şi clasificări privind metodele de contabilitate şi de calculaţie
a costurilor-----------------------------------------------------------------------------------37
3.2. Procedee de calculaţie a costurilor-------------------------------------------------------39
TEMA IV. METODE DE CONTABILITATE ŞI DE CALCULAŢIE
A COSTURILOR DE TIP TOTAL (ABSORBANTE)
4.1. Caracterizarea generală a metodelor de tip total (absorbante)------------------------69
4.2. Metoda globală-----------------------------------------------------------------------------69
4.3. Metoda pe comenzi------------------------------------------------------------------------71
4.4. Metoda pe faze------------------------------------------------------------------------------89
4.5. Metoda costurilor standard----------------------------------------------------------------92
4.6. Particularităţi ale metodei costurilor normate-----------------------------------------103
4.7. Metoda tarif-oră-maşină (T.H.M.)------------------------------------------------------104
4.8. Metoda G.P.--------------------------------------------------------------------------------107
TEMA V. METODE DE CONTABILITATE DE GESTIUNE ŞI DE
CALCULAŢIE A COSTURILOR DE TIP PARŢIAL
5.1. Consideraţii generale privind metodele de calculaţie de tip parţial----------------115
5.2. Metoda costurilor variabile (direct costing)-------------------------------------------116

1

5.3. Metoda costurilor directe----------------------------------------------------------------124
TEMA VI. SISTEME DE CONTABILITATE DE GESTIUNE ŞI DE
CALCULAŢIE A COSTURILOR PE LOCURI DE
CHELTUIELI SAU CENTRE DE RESPONSABILITATE
6.1. Consideraţii generale---------------------------------------------------------------------129
6.2. Organizarea contabilităţii cheltuielilor şi calculul costului
producţiei obţinute------------------------------------------------------------------------134

2

TEMA I. OBIECTUL ŞI ROLUL CONTABILITĂŢII
DE GESTIUNE

CONŢINUT:

1.1. Scurt istoric a contabilităţii de gestiune
1.2. Obiectul contabilităţii de gestiune
1.3. Rolul contabilităţii de gestiune
1.4. Prelucrarea şi utilizarea informaţiilor în sistemul
financiar-contabil al întreprinderii

REZUMAT

Contabilitatea de gestiune a apărut ca o necesitate practică a
managementului întreprinderii. Ea are ca obiect primirea, înregistrarea şi
analiza datelor contabile interne în scopul de a furniza conducerii
întreprinderii informaţiile referitoare la nivelul costurilor pe produse, lucrări
şi servicii executate în vederea luării deciziilor corespunzătoare.
Rolul contabilităţii de gestiune constă în realizarea următoarelor trei
obiective majore: 1) să ofere informaţii despre costurile produselor, lucră-
rilor şi serviciilor; 2) să ofere informaţiile necesare pentru planificare,
control şi evaluare; 3) să ofere informaţiile necesare luării deciziilor.
Informaţiile financiar-contabile sunt destinate atât utilizatorilor
interni (managerii întreprinderii), cât şi utilizatorilor externi (acţionarii,
creditorii, statul, clienţii, personalul întreprinderii).

OBIECTIVE

 Cunoaşterea obiectului şi rolului contabilităţii de gestiune.
 Cunoaşterea principalelor funcţii ale contabilităţii de
gestiune.
 Înţelegerea modului de prelucrare şi utilizare a informaţiilor
financiar-contabile de către utilizatorii interni şi cei externi.

1.1.SCURT ISTORIC A CONTABILITĂŢII DE GESTIUNE

3

Dificultatea apare însă la întreprinderile cu producţie neomogenă. iar informaţiile despre cost alimentate de datele extrase din rapoartele financiare erau destul de bune. pentru creşterea calităţii. cât şi în ceea ce privesc intrările în sistem şi tipul proceselor folosite în transformarea intrărilor în ieşiri. Majoritatea concepţiilor privind costul şi contabilitatea de gestiune. utilizate în literatura şi practica de specialitate a secolului XX. Aceste subsisteme diferă atât din punct de vedere al obiectivelor. au fost dezvoltate între anii 1880-1925. colectarea. Între anii 1950-1960 s-au făcut eforturi pentru îmbunătăţirea sistemului de costuri. Managerii şi întreprinderile se orientează spre a utiliza tot mai mult informaţii mai detaliate şi mai exacte despre costul produselor. măsurarea. În cazul întreprinderilor cu o producţie relativ omogenă problema era mai simplă. Totuşi. Astfel. resursele consumate fiind cam de acelaşi fel. nevoia de a avea informaţii cât mai exacte despre costuri este acoperită de costul ridicat de obţinere a acestor informaţii. productivităţii şi reducerea costurilor acestora. din anul 1925 cele mai multe dintre aceste teorii au fost abandonate în favoarea determinării costurilor pe fiecare produs în parte. Aceasta deoarece managerii au nevoie de informaţii mult mai exacte. Pentru multe întreprinderi costul unui sistem de costuri detaliat depăşea veniturile acestora.2 OBIECTUL CONTABILITĂŢII DE GESTIUNE Sistemul informaţional contabil este organizat în cele două mari subsisteme: subsistemul contabilităţii financiare şi subsistemul contabilităţii de gestiune. Între 1980-1990 mulţi au recunoscut că practicile tradiţionale ale contabilităţii de gestiune nu mai serveau nevoilor manageriale. Interesant este faptul că multe dintre primele abordări privind costurile urmăresc profitabilitatea unei întreprinderi pe fiecare produs în parte şi utilizează această informaţie în scopul luării deciziilor strategice. dacă contabilitatea financiară oferă informaţii utilizatorilor externi. Informaţiile extrase din rapoartele financiare devin forţa conducătoare a sistemului contabilităţii costurilor. contabilitatea de gestiune produce informaţii pentru utilizatorii interni. în scopul utilizării lui de către manageri. 1. Eforturile erau orientate mai mult spre a face utile informaţiile contabilităţii financiare decât spre furnizarea unor informaţii şi proceduri complet noi în afara celor care rezultă din rapoartele financiare. lucrărilor şi serviciilor. mai folositoare şi mai detaliate despre costul produselor. Ca o replică la insuccesul sistemului contabilităţii de gestiune tradiţional s-a încercat dezvoltarea unui nou sistem al contabilităţii de gestiune care să satisfacă cererile mediului economic actual. Vom defini obiectul contabilităţii de gestiune ca fiind identificarea. unde chiar dacă diversitatea produselor creşte. analiza şi raportarea 4 . având ca obiectiv principal întocmirea de situaţii şi rapoarte financiare. unii pretinzând chiar că sistemul existent al contabilităţii de gestiune este învechit şi efectiv nefolositor. clasificarea. înregistrarea.

urmărirea şi controlul pe bază de documente justificative. 48 din 14 ianuarie 2005.calcularea costurilor.”1 Contabilitatea de gestiune are ca obiective următoarele activităţi: . 1. regiile autonome. În conformitate cu art. cronologic şi sistematic.curentul filozofic sau scientist (materialist). şi a contabilităţii de gestiune în special. institutele naţionale de cercetare-dezvoltare.stabilirea rezultatelor şi a rentabilităţii pe produse. în vederea luării deciziilor corespunzătoare. şi contabilitatea de gestiune adaptată la specificul activităţii. servicii. . Deci. serviciilor. lucrări. potrivit prezentei legi. 82 din 24 decembrie 1991 a contabilităţii. respectiv contabilitatea financiară. În sistemul american. Din obiectul de studiu a contabilităţii de gestiune se desprinde rolul acesteia în cadrul managementului unei întreprinderi. Cadrul legislativ din ţara noastră respectiv Legea contabilităţii nr. Acesta este predominant îndeosebi în S. Noţiunea de contabilitate de gestiune este utilizată în sistemul european de contabilitate.3 ROLUL CONTABILITĂŢII DE GESTIUNE 1 *** Legea nr.A. 1 din Legea contabilităţii „Societăţile comerciale.U. contabilitatea de gestiune are ca obiect primirea. iar în înţelesul îngust al cuvântului gestiunea unui depozit.datelor contabile interne în scopul de a furniza conducerii întreprinderii informaţii referitoare la nivelul costurilor produselor. şi anume: . mişcării şi transformării patrimoniului unei întreprinderi. . 5 .urmărirea şi controlul execuţiei acestora. înregistrarea şi analiza datelor contabile interne în scopul de a furniza conducerii întreprinderii informaţiile referitoare la nivelul costurilor pe produse. În teoria economică contemporană există două curente de definire a obiectului de studiu a contabilităţii în general. favorizează schimburile în domeniul doctrinei contabile prin alinierea sistemului nostru la sistemul vest-european continental. în măsura în care dau randament.curentul pragmatic (practic). în cadrul căreia prin gestiune se înţelege gestionarea întregului patrimoniu al întreprinderii. ci numai idei care se dovedesc a fi adevărate în cursul activităţii practice. 82/1991 (republicată). în etalon bănesc a existenţei. societăţile cooperatiste şi celelalte persoane juridice au obligaţia să organizeze şi să conducă contabilitatea proprie.întocmirea bugetelor de venituri şi cheltuieli pe feluri de activităţi. Curentul scientist promovează ideea că obiectul contabilităţii îl constituie înregistrarea. lucrărilor executate. magazin etc. societăţile / companiile naţionale. Curentul pragmatic susţine că nu există idei care sunt de la sine adevărate. Acest curent este răspândit îndeosebi în Europa continentală. lucrări şi servicii executate în vederea luării deciziilor corespunzătoare. republicată în Monitorul Oficial al României nr. contabilitatea de gestiune este denumită contabilitate managerială şi este mult mai dezvoltată decât cea financiară. . .

2 Figura 1. Specificul contabilităţii de gestiune este identificarea. costurile efective şi rapoartele finale. 3) să ofere informaţiile necesare luării deciziilor. ele constând în colectarea. control şi evaluare. măsurarea. stocarea. colectarea. oferind acestora informaţii referitoare la eficienţa activităţii pe care o conduc şi la factorii de influenţă a acesteia. Informaţiile contabilităţii de gestiune îi pot ajuta pe manageri în identificarea. Modelul operaţional al unui sistem informaţional al contabilităţii de gestiune se poate reprezenta grafic ca în figura 1. Modelul operaţional al unui sistem informaţional al contabilităţii de gestiune Contabilitatea de gestiune are la bază un sistem flexibil bazat pe trei obiective manageriale majore: 1) să ofere informaţii despre costurile produselor.1. Timişoara. 267 6 . coordonare. clasificarea şi raportarea informaţiilor folosite de utilizatorii (beneficiarii) interni în îndeplinirea funcţiilor de bază ale managementului: planificare. decizie şi control. Putem spune astfel că sistemul informaţional al contabilităţii de gestiune este un sistem care generează ieşiri folosind intrările şi procesele necesare să satisfacă obiectivele specifice managementului.1. turism şi servicii. raportarea şi administrarea (conducerea) informaţiilor. rezolvarea problemelor precum şi în evaluarea performanţelor 2 Sabău C. Aceste trei mari obiective arată că managerii şi ceilalţi utilizatori au nevoie de contabilitatea de gestiune. Contabilitatea întreprinderilor de comerţ. (coordonator). Ieşirile contabilităţii de gestiune sunt reprezentate de: costurile prestabilite. Procesele sunt inima sistemului informaţional al contabilităţii de gestiune. dar şi de a şti cum să o folosească. lucrărilor şi serviciilor şi alte informaţii interesante pentru management. Editura Eurostampa. controlul operativ. măsurarea. pag. 2001. 2) să ofere informaţiile necesare pentru planificare. Contabilitatea de gestiune serveşte managerilor de la diferite nivele organizatorice ale întreprinderii. analiza. Prin obiectul său contabilitatea de gestiune are aplicabilitate la nivelul întreprinderilor de producţie şi de prestări servicii. organizare.

directorul financiar-contabil. o întreprindere furnizează informaţiile contabile care caracterizează performanţele sale financiare faţă de acţionari/asociaţi. Se poate considera contabilitatea ca fiind "limbajul afacerilor". Mai mult decât atât. aceştia fiind în fapt utilizatorii propriu-zişi ai informaţiei contabile. furnizori şi potenţialii investitori. neputându-se delimita cu exactitate întinderea fiecăreia. fisc. Scopul informaţiei contabile în general este de a furniza intrări pentru luarea deciziilor. înregistrează şi comunică evenimentele. Aici se includ: directorul general. Utilizatorii interni sunt managerii care planifică. 7 .obţinute (informaţia contabilă fiind necesară şi folosită în toate fazele managementului). b) înregistrarea analitică în mod curent a cheltuielilor de exploatare şi calculul indicatorilor conform metodei de calculaţie adoptată.2) ale unei întreprinderi utilizatorilor interesaţi de informaţiile contabile respective. organizează şi conduc activitatea unei întreprinderi. Astfel. De exemplu. Rolul contabilităţii de gestiune este reflectat în funcţiile acesteia. precum şi alţi funcţionari ai întreprinderii care au rol de conducere şi de coordonare a activităţii acesteia. cât şi cele de comerţ şi servicii . c) controlul şi analiza comparativă a nivelului şi structurii cheltuielilor de exploatare şi a costurilor. şi anume: a) funcţia previzională . contabilitatea costurilor vizează măsurarea rezultatelor obţinute de compartimentele unei întreprinderi pe produse şi servicii. care pot fi defalcaţi în două mari grupe: utilizatori interni şi utilizatori externi. procesele economice (figura 1. Obiectul principal al contabilităţii de gestiune fiind calculul costurilor. Ea identifică. clienţi. Între cele două există o strânsă legătură. 1. apare confuzia între contabilitatea costurilor şi contabilitatea de gestiune. directorul de marketing. deoarece ea reprezintă mijloacele prin care majoritatea informaţiilor referitoare la afaceri sunt comunicate.. directorul tehnic etc. această activitate materializându-se în bugetele de costuri pe locuri de cheltuieli şi pe purtători de costuri. Există mulţi interesaţi de activitatea unei întreprinderi. creditori. PRELUCRAREA ŞI UTILIZAREA INFORMAŢIILOR ÎN SISTEMUL FINANCIAR-CONTABIL AL ÎNTREPRINDERII Contabilitatea poate fi definită ca un sistem informaţional care furnizează informaţiile necesare terţilor despre activitatea economică a unei întreprinderi.4. nevoia de informaţii a contabilităţii de gestiune nu e limitată la întreprinderile de producţie. atât cele de producţie.constă în prestabilirea nivelului şi structurii costului pentru fiecare produs în parte şi pentru întreaga producţie programată. pe când obiectul contabilităţii de gestiune este mult mai amplu. ea apare la toate tipurile de unităţi economice.

Figura 1. 2. Sistemul financiar – contabil al întreprinderii 8 .

respectiv la efectuarea de investiţii. Cumpărătorii. Utilizatorii externi ai informaţiei contabile sunt acţionarii.2). analizate şi administrate de acesta şi sintetizate în registrele contabile ale contabilităţii financiare. fiscul (statul). folosesc informaţia contabilă pentru a evalua riscurile acordării sau neacordării de credite. pe de altă parte. prin rapoartele şi situaţiile sale obligatorii. păstra sau vinde acţiuni. Investitorii (acţionarii) care folosesc informaţia contabilă în luarea deciziilor de a cumpăra. Sindicatele se interesează de politica de salarii dusă de întreprindere. abaterile dintre costul efectiv de producţie şi cel planificat. ci doar pe acelea care în prealabil au parcurs sistemul informaţional contabil. Această abordare sistemică oferă posibilitatea realizării celor cinci atribute fundamentale ale managementului: planificare. contabilitatea furnizează rapoarte interne. organizare. previzionarea necesarului de numerar pentru anul următor şi a veniturilor ce vor fi obţinute din noile campanii de vânzare . contractarea de împrumuturi. Întreaga gamă a utilizatorilor de informaţii financiar-contabile nu folosesc informaţiile în forma lor brută. colectate. Pentru a răspunde la aceste întrebări sunt necesare informaţii detaliate bazate pe oportunitate. În derularea activităţii unei unităţi economice. creditorii. cumpărătorii. fiscul (statul) este interesat în a cunoaşte dacă întreprinderea respectă legile în vigoare şi îşi achită la timp obligaţiile fiscale. Pentru utilizatorii interni. Astfel. cum sunt furnizorii şi băncile. dacă îşi va menţine liniile de producţie etc. 9 . elaborarea de bugete etc. Îşi poate permite întreprinderea o creştere de salarii în anul respectiv ?. sunt interesaţi să ştie dacă întreprinderea va continua să acorde garanţii. Câteva din întrebările cel mai des puse de către investitori şi creditori despre o întreprindere sunt următoarele: Încasează întreprinderea venituri satisfăcătoare? Este întreprinderea comparabilă ca mărime şi profitabilitate cu concurenţii săi? Va fi capabilă să-şi achite creditele la scadenţă? etc. fiind prelucrate. Acestea sunt doar câteva din întrebările ale căror răspunsuri se regăsesc în situaţiile furnizate de contabilitatea de gestiune (figura 1. decizie şi control. cum ar fi: comparaţii din punct de vedere financiar ale diverselor alternative de exploatare. stocate. Care dintre liniile de producţie este mai profitabilă? etc. cât şi cei externi iau decizii privitoare la activitatea gestionată. adică vor avea posibilitatea proprietarii să crească salariile şi profitul? Aceştia sunt utilizatorii informaţiei contabile furnizate în primul rând de contabilitatea financiară. Creditorii. analiza economico-financiară a activităţii întreprinderii este legată direct la sursa de informaţii certe. există alte nevoi de informaţie şi în consecinţă întrebările sunt total diferite. cum ar fi: Există numerar suficient pentru achitarea taxelor şi a obligaţiilor fiscale ale întreprinderii? Care este costul de fabricaţie pentru fiecare categorie de produse ?. măsurate. Pentru ceilalţi utilizatori externi ai informaţiei contabile. sindicatele. atât utilizatorii interni (managerii). Spre exemplu. În urma rezultatelor reflectate de situaţiile şi rapoartele contabilităţii. respectiv în situaţiile furnizate de contabilitatea de gestiune. coordonare. negocierea de contracte de muncă. managerii trebuie să răspundă la multe întrebări importante.

cele oferite de contabilitatea de gestiune. Informaţiile oferite de contabilitate sunt destinate: a) utilizatorilor interni. b) subsistemul contabilităţii financiare şi subsistemul contabilităţii operative. b) calcularea costurilor. cât şi cele oferite de contabilitatea de gestiune. Sistemul informaţional contabil al întreprinderii este organizat în două mari subsisteme: a) subsistemul contabilităţii financiare şi subsistemul contabilităţii de gestiune. c) curentul filozofic (materialist) şi curentul pragmatic (practic). cele oferite de contabilitatea financiară. În sistemul american. standardizarea oferă posibilitatea agregării informaţiilor şi indicatorilor economico-financiari la nivel macroeconomic. cele oferite de contabilitatea financiară. b) utilizatorilor externi. şi utilizatorii externi. întocmirea planurilor financiare anuale. De asemeni. contabilitatea de gestiune este denumită: a) contabilitate managerială şi este mai puţin dezvoltată decât cea financiară. 10 . 2. atât cele oferite de contabilitatea financiară. TESTE DE AUTOEVALUARE Testul 1 de autoevaluare 1. 4. c) contabilitate analitică şi este la fel de dezvoltată ca şi cea financiară.standardizate (prin contabilitatea financiară) şi prezentate într-un sistem unitar şi la timpul oportun (prin contabilitatea de gestiune) în vederea luării deciziilor la nivel microeconomic. stabilirea rezultatelor şi a rentabilităţii pe produse. c) subsistemul contabilităţii operative şi subsistemul contabilităţii de gestiune. În teoria economică contemporană există două curente de definire a obiectului de studiu al contabilităţii în general. cele oferite de contabilitatea de gestiune. b) contabilitate managerială şi este mult mai dezvoltată decât cea financiară. şi utilizatorii interni. lucrări şi servicii. urmărirea şi controlul execuţiei acestora. şi al contabilităţii de gestiune în special. 5. b) curentul pragmatic (practic) şi curentul american. urmărirea şi controlul execuţiei acestora. Contabilitatea de gestiune are ca obiective următoarele activităţi: a) calcularea costurilor. întocmirea planurilor financiare anuale. 3. c) utilizatorilor externi. stabilirea rezultatelor financiare anuale pe total întreprindere. şi anume: a) curentul filozofic (materialist) şi curentul european.

costurile efective şi rapoartele finale. măsurarea. c) contabilitatea costurilor are un obiect de activitate mai larg decât contabilitatea de gestiune. controlul operativ. controlul operativ. să ofere informaţiile necesare pentru planificare. costurile normate şi rapoartele finale. lucrări şi servicii. lucrărilor şi serviciilor şi alte informaţii interesante pentru management. control şi evaluare. urmărirea şi controlul execuţiei acestora. Funcţiile contabilităţii de gestiune sunt următoarele: 11 . Procesele sistemului informaţional al contabilităţii de gestiune constau în: a) colectarea. raportarea şi administrarea informaţiilor. b) colectarea. 5. stabilirea rezultatelor şi a rentabilităţii pe produse. c) costurile prestabilite. întocmirea bugetelor de venituri şi cheltuieli pe feluri de activităţi. control şi evaluare. să ofere informaţiile necesare băncilor şi creditorilor. 2.c) calcularea costurilor. măsurarea. c) să ofere informaţii despre costurile produselor. 3. Obiectivele manageriale majore ale contabilităţii de gestiune sunt: a) să ofere informaţii despre costurile produselor. lucrărilor şi serviciilor şi alte informaţii interesante pentru management. raportarea şi administrarea informaţiilor. măsurarea. stocarea. b) contabilitatea costurilor se identifică cu obiectul contabilităţii de gestiune. să ofere informaţiile necesare luării deciziilor. să ofere informaţiile necesare luării deciziilor. controlul operativ. să ofere informaţiile necesare pentru planificare. lucrărilor şi serviciilor şi alte informaţii interesante pentru management. b) costurile prestabilite. stocarea. analiza. pe când obiectul contabilităţii de gestiune este mult mai amplu. Ieşirile contabilităţii de gestiune sunt reprezentate de: a) costurile prestabilite. Testul 2 de autoevaluare 1. b) să ofere informaţii despre costurile produselor. raportarea şi administrarea informaţiilor. c) colectarea. 4. Între contabilitatea costurilor şi obiectul contabilităţii de gestiune există următoarea relaţie: a) contabilitatea costurilor vizează măsurarea rezultatelor obţinute de compartimentele unei întreprinderi pe produse şi servicii. analiza. costurile efective şi costurile normate. să ofere informaţii organelor fiscale.

a) funcţia comercială. c) funcţia de coordonare. *** Legea nr. 2. turism şi servicii. Recomandări bibliografice 1. Editura Eurostampa.01. Timişoara. Contabilitatea întreprinderilor de comerţ. controlul şi analiza comparativă a nivelului şi structurii cheltuielilor de exploatare şi a costurilor. controlul şi analiza comparativă a nivelului şi structurii cheltuielilor de exploatare şi a costurilor. înregistrarea analitică în mod curent a cheltuielilor de exploatare şi calculul indicatorilor conform metodei de calculaţie adoptată. (coordonator).2005. republicată în Monitorul Oficial al României nr. Timişoara. Sabău C. controlul şi analiza comparativă a nivelului şi structurii cheltuielilor de exploatare şi a costurilor. 48 din 14. 3. Contabilitate de gestiune. 82 din 24 decembrie 1991 a contabilităţii. înregistrarea analitică în mod curent a cheltuielilor de exploatare şi calculul indicatorilor conform metodei de calculaţie adoptată. 2004. 2001. Editura Eurostampa.. ORGANIZAREA CONTABILITĂŢII DE GESTIUNE ŞI A CALCULAŢIEI COSTURILOR 12 . b) funcţia previzională. înregistrarea analitică în mod curent a cheltuielilor de exploatare şi calculul indicatorilor conform metodei de calculaţie adoptată. TEMA II. Sabău C.

OBIECTIVE 13 . Determinarea exactă a costului producţiei presupune respectarea următoarelor principii privind organizarea contabilităţii de gestiune şi a calculaţiei costurilor: principiul delimitării în timp a cheltuielilor de producţie. Pentru aceasta se iau în considerare următorii factori: profilul întreprinderii. structura organizatorică. Monografia sintetică a înregistrărilor contabile REZUMAT Organizarea contabilităţii de gestiune începe cu adoptarea celei mai potrivite metode de calculaţie. Această clasă cuprinde 3 grupe de conturi (în planul de conturi din România): Grupa 90 Decontări interne. care are sold debitor.3. Contabilitatea de gestiune utilizează clasa 9 de conturi.6. Conturi de gestiune.5. tehnologia de fabricaţie. Principiile de organizare a contabilităţii de gestiune şi a calculaţiei costurilor 2. care are sold creditor şi a contului 902 „Decontări interne privind producţia obţinută”. principiul delimitării costului subactivităţii. exprimată la costuri de producţie efective.1. Premisele organizării contabilităţii de gestiune şi a calculaţiei costurilor 2. Pentru exemplificare se prezintă o monografie a înregistrării operaţiilor desfăşurate în decursul unei perioade prin sistemul de conturi al contabilităţii de gestiune. Grupa 92 Conturi de calculaţie. Factorii care determină organizarea contabilităţii de gestiune 2. După efectuarea tuturor înregistrărilor se observă că toate conturile de gestiune au sold zero. Sistemul de conturi a contabilităţii de gestiune 2. metodele şi tehnicile de management adoptate. stabilirea locurilor (sectoarelor de cheltuieli). ceea ce reprezintă tocmai producţia neterminată de la finele lunii curente. în condiţiile existenţei unei producţii neterminate atât la începutul perioadei cât şi la finele acesteia. Locurile de cheltuieli şi purtătorii de costuri 2.4. CONŢINUT: 2. principiul separării cheltuielilor încorporabile de cele neîncorporabile. Implementarea metodei de organizare a contabilităţii de gestiune adoptată presupune: identificarea purtătorilor de costuri şi a unităţilor de calculaţie. principiul delimitării în spaţiu a cheltuielilor.2. colectarea şi prelucrarea datelor privind cheltuielile şi producţia obţinută şi raportarea abaterilor în cadrul controlului bugetar. stabilirea sistemului de documente şi formulare de evidenţă necesare pentru identificarea. cu excepţia contului 901 „Decontări interne privind cheltuielile”. principiul delimitării cheltuielilor aferente producţiei finite de cele aferente producţiei în curs de execuţie. Grupa 93 Costul producţiei.

2.1 PREMISELE ORGANIZĂRII CONTABILITĂŢII DE GESTIUNE ŞI A CALCULAŢIEI COSTURILOR Organizarea contabilităţii de gestiune de către fiecare unitate patrimonială. adică spaţii productive precis delimitate.programarea lucrărilor de contabilitate de gestiune în timp. . Aceste locuri de muncă sunt şi locuri de cheltuieli cu caracter tehnologic.adoptarea şi adaptarea celei mai potrivite metode de calculaţie a costurilor la condiţiile specifice ale întreprinderii.2 LOCURILE DE CHELTUIELI ŞI PURTĂTORII DE COSTURI a. nomenclatura producţiei executate. Locurile operaţionale de cheltuieli sunt locurile de muncă unde se execută operaţiuni privind aprovizionarea. Opţiunea pentru o anumită metodă de calculaţie se întemeiază pe luarea în considerare a unor factori ca: profilul întreprinderii.  Însuşirea modului de funcţionare a conturilor de gestiune.  Cunoaşterea factorilor şi a principiilor de organizare a contabilităţii de gestiune. în conformitate cu procesul tehnologic. . În acest sens se vorbeşte despre locuri operaţionale de cheltuieli şi locuri structurale de cheltuieli. Implementarea metodei de organizare a contabilităţii de gestiune pentru care s-a optat presupune: identificarea purtătorilor de costuri şi a unităţilor de calculaţie. în cadrul cărora se desfăşoară procese de prelucrare. Locurile de cheltuieli sunt locurile de muncă unde se consumă diversele resurse ale întreprinderii. mărimea întreprinderii. stabilirea locurilor (sectoarelor de cheltuieli). Majoritatea locurilor de muncă sunt şi locuri de producţie. colectarea şi prelucrarea datelor privind cheltuielile şi producţia obţinută şi raportarea abaterilor în cadrul controlului bugetar.alegerea compartimentelor însărcinate cu elaborarea celor două categorii ale costului producţiei: previzională şi efectivă. . obiectivele urmărite de managementul întreprinderii prin contabilitatea de gestiune etc.  Cunoaşterea principalelor probleme pe care le implică organizarea contabilităţii de gestiune în cadrul unei întreprinderi. 2. tehnologia şi organizarea producţiei. implică soluţionarea prealabilă a următoarelor probleme: . stabilirea sistemului de documente şi formulare de evidenţă necesare pentru identificarea.selectarea mijloacelor tehnice necesare pentru executarea lucrărilor. În acelaşi timp există şi locuri de muncă şi de cheltuieli unde se desfăşoară activităţi de desfacere şi administraţie. în funcţie de specificul activităţii şi necesităţile proprii ale acesteia. fabricaţia şi vânzarea produselor întreprinderii. atât teoretic cât şi practic. 14 .

 asigură posibilitatea comparării cheltuielilor efectuate şi a producţiei obţinute în întreprinderi cu structuri similare. Calcularea şi urmărirea costurilor la nivelul fiecărui loc de cheltuieli este greu de realizat şi. fie producţia la nivelul unui produs. După rolul pe care îl au în procesul de formare a costului. în contabilitatea de gestiune purtătorii de costuri reprezintă entităţile pentru care se antecalculează şi se postcalculează costuri. locurile de cheltuieli se reunesc în aşa numitele "centre de cheltuieli". care pot fi: seriile. lucrările şi serviciile obţinute de întreprindere în urma desfăşurării activităţii sale de bază şi care generează cheltuieli de producţie şi de desfacere pe care întreprinderea trebuie să le suporte. şi anume cele legate direct de executarea operaţiilor tehnologice. purtătorii de costuri se clasifică în purtători finali şi purtători intermediari. Acestea din urmă se pot repartiza direct pe centrele de cheltuieli. lucrare sau serviciu. Centrele de cheltuieli se vor identifica cu unităţile operative corespunzătoare specificului activităţii întreprinderilor din fiecare ramură. În situaţia unei nomenclaturi mari a produselor fabricate de o anumită întreprindere se face o grupare a acestora pe grupe. au loc în cadrul acestor centre de cheltuieli. loturi sau serii de produse. Purtătorii de costuri reprezintă produsele. lucrare sau serviciu pentru care se calculează costul producţiei. grupare ce are la bază următoarele criterii: materia primă comună. În alte cazuri ei funcţionează ca purtători finali doar în ultima etapă de formare a costului. dar nu şi pe purtătorii de costuri. în acelaşi timp costisitoare. În calitate de purtător de costuri se poate considera fie producţia exerciţiului sau producţia marfă la nivelul întreprinderii. utilizând diverse metode de calculaţie. 15 . În funcţie de condiţiile concrete din fiecare întreprindere. pe de altă parte. conducerea şi administrarea activităţii de exploatare şi a altor activităţi ale întreprinderii. fiind necesare pentru crearea şi întreţinerea activităţii întreprinderii. ţinând seama de particularităţile tehnologiei. loturile. În contabilitatea de gestiune aceste centre de cheltuieli îndeplinesc următoarele funcţii:  reprezintă criterii de delimitare în spaţiu a cheltuielilor de exploatare în general. Deci. tehnologia. b. partizile. ale organizării producţiei şi de structurile întreprinderii. durata procesului de fabricaţie. în special. Unii purtători finali îşi păstrează această calitate în toate etapele formării costului (de exemplu în cazul producţiei de unicate). Aceasta are în vedere faptul că unele dintre cheltuieli. piese sau modele ale produselor. şi a celor indirecte de producţie. pe parcurs funcţionând ca purtători de costuri intermediari. Locurile structurale de cheltuieli sunt acelea în cadrul cărora se îndeplinesc atribuţii privind organizarea.  constituie baza centrelor de responsabilitate ce se instituie pentru bugetarea şi controlul bugetar al costurilor. iar altele sunt generate de centrele respective. Purtătorii de costuri finali reprezintă unitatea de produs. purtătorii de costuri pot fi detaliaţi pe subansamble. De aceea. pe de o parte.

o întreprindere din industria extractivă are procese diferite faţă de o întreprindere din industria prelucrătoare. . umane. o întreprindere de construcţii are procese tehnologice total diferite decât o întreprindere de comerţ sau turism. aplicarea anumitor metode de calculaţie impune şi folosirea unor unităţi de calculaţie convenţionale. În acest scop se utilizează o unitate de măsură omogenă denumită unitate de calculaţie. Determinarea costurilor pe purtători necesită exprimarea cantitativă a producţiei căreia i s-a atribuit această calitate. a) Profilul întreprinderii presupune stabilirea obiectului principal al activităţii acesteia şi orientarea spre asigurarea resurselor materiale.kwh etc. ci şi asupra rezultatelor activităţii întreprinderii. tractoare convenţionale de 30 CP etc. . De asemenea. principalii factori care influenţează organizarea contabilităţii de gestiune sunt următorii: . Deci.) sau în unităţi convenţionale (t. cum ar fi de exemplu "1000 lei cifră de afaceri" sau "1000 lei producţie marfă". care pot fi: bunuri materiale. mărimi valorice abstracte pentru realizarea unor comparaţii de eficienţă. Aceasta poate fi exprimată în: unităţi fizice (bucăţi.3 FACTORII CARE DETERMINĂ ORGANIZAREA CONTABILITĂŢII DE GESTIUNE Fiind o contabilitate analitică a activităţii de exploatare a întreprinderii. distribuirea bunurilor etc. b.).profilul întreprinderii. numărul orelor de activitate direct productivă (în cazul aplicării metodei THM). Ea reprezintă un factor important de influenţă asupra organizării contabilităţii de gestiune şi a calculaţiei costurilor. 2. în cazul producţiei de serie sau producţiei neomogene. o întreprindere industrială are cu totul alte procese tehnologice decât o întreprindere agricolă sau. Unităţile convenţionale au doar un caracter intermediar deoarece în final ne interesează costul unitar al fiecărui produs. importanţa sa 16 . care sunt diferite de la o ramură la alta şi chiar de la o subramură la alta în cadrul aceleiaşi ramuri.structura organizatorică. cum ar fi numărul de ore de funcţionare a utilajelor. prestări de servicii sau executări de lucrări. m3. În acest sens. financiare şi informaţionale corespunzătoare realizării acestui obiect.c.grupele de produse sau comanda de fabricaţie. Tehnologia de fabricaţie constă în ansamblul operaţiilor succesive la care sunt supuse materiile prime sau prin care se execută lucrări şi se prestează servicii. kg.tehnologia de fabricaţie. m2.. De asemeni. profilul întreprinderii necesită anumite procese tehnologice.c. Totodată. De exemplu.metodele şi tehnicile de management adoptate. . contabilitatea de gestiune este influenţată de condiţiile concrete din diferitele ramuri şi subramuri ale economiei naţionale în care funcţionează întreprinderea. Unităţile convenţionale se folosesc atunci când nu există o omogenitate naturală a producţiei care să permită exprimarea în unităţi fizice. Profilul întreprinderii îşi pune amprenta nu numai asupra proceselor de muncă. obiectele de calculaţie sau purtătorii de costuri sunt total diferite.

c. principiul delimitării costului subactivităţii. 17 . în acest mod fiind evidenţiate în conturile sintetice şi analitice de gestiune. pe de o parte. În funcţie de acest factor sunt delimitate centrele de cheltuieli. principiul delimitării cheltuielilor aferente producţiei finite de cele aferente producţiei în curs de execuţie. ateliere. şi în funcţie de care se organizează evidenţa analitică a cheltuielilor. Sub influenţa particularităţilor tehnologiei de fabricaţie se stabilesc obiectele de calculaţie ale costurilor şi metodele de calculaţie corespunzătoare. care necesită două etape de calculaţie. antecalculaţia şi postcalculaţia. Ca urmare a aplicării acestui principiu în organizarea contabilităţii de gestiune şi calculaţiei costurilor. unităţi prestatoare de servicii. puncte de lucru etc.4. cheltuielile de exploatare vor fi delimitate pe locuri de cheltuieli (secţii de bază. d. precum şi unele cheltuieli preliminate (de exemplu pentru constituirea provizioanelor ). sectoare. Astfel. care asigură posibilitatea previzionării costurilor şi creşterii operativităţii informaţiilor în vederea utilizării lor în managementul costurilor.fiind mai mare în cazul întreprinderilor de producţie. respectiv gruparea acestei activităţi pe fabrici. respectiv centrele de responsabilitate. 2. pe de altă parte. principiul delimitării în spaţiu a cheltuielilor. influenţează organizarea contabilităţii cheltuielilor de exploatare şi calculaţia costurilor îndeosebi sub aspectul localizării cheltuielilor. se poate opta pentru o metodă clasică de calculaţie (metoda globală. pe lângă cheltuielile curente apar şi cheltuieli de repartizat pe mai multe perioade sau exerciţii financiare. Structura organizatorică a activităţii de exploatare. a) Principiul delimitării în timp a cheltuielilor de producţie. gruparea şi ordonarea informaţiilor cu ajutorul conturilor. Metodele şi tehnicile de management adoptate de o întreprindere influenţează organizarea contabilităţii de gestiune. care sunt mai exacte. dar mai puţin operative. Astfel. ca o formă de manifestare în domeniul costurilor a principiului independenţei exerciţiului. sectorul de administraţie generală a întreprinderii.). PRINCIPIILE DE ORGANIZARE A CONTABILITĂŢII DE GESTIUNE ŞI A CALCULAŢIEI COSTURILOR Determinarea exactă a costului producţiei presupune respectarea următoarelor principii privind organizarea contabilităţii de gestiune şi a calculaţiei costurilor: principiul delimitării în timp a cheltuielilor de producţie. puncte de lucru. agenţii şi alte locuri de cheltuieli. secţii auxiliare. metoda pe faze de fabricaţie sau metoda pe comenzi). Obiectul de calculaţie reprezintă un produs. o lucrare sau un lot de produse pentru care se previzionează cheltuieli. mai ales în ceea ce priveşte alegerea metodelor de calculaţie a costurilor. secţii. principiul separării cheltuielilor încorporabile de cele neîncorporabile. sau pentru o metodă modernă de tipul costului total sau parţial. impune ca fiecărei perioade de gestiune să i se atribuie numai cheltuielile ocazionate de activitatea din perioada pentru care se face calculaţia costurilor. în vederea determinării mărimii efective a acestora.

Grupa 92 Conturi de calculaţie şi Grupa 93 Costul producţiei. cheltuielile indirecte de producţie. b) Principiul delimitării în spaţiu a cheltuielilor presupune: . Pentru delimitarea cheltuielilor anticipate sau efectuate în avans şi care urmează a se suporta eşalonat pe cheltuieli. 2. e) Principiul delimitării cheltuielilor aferente producţiei finite de cele aferente producţiei în curs de execuţie necesită determinarea cu exactitate a producţiei neterminate. nu trebuie să se includă în costul produselor ci să afecteze direct rezultatul exerciţiului. d) Principiul delimitării costului subactivităţii. atât în cazul antecalculului cât şi al postcalculului. de nefolosire a capacităţii de producţie. ateliere. Din grupa 90 “Decontări interne” fac parte conturile: 901 "Decontări interne privind cheltuielile". 903 "Decontări interne privind diferenţele de preţ". respectiv pe cheltuieli de administraţie şi cheltuieli de desfacere. pentru a asigura o calculaţie corectă a costurilor efective ale producţiei finite. c) Principiul separării cheltuielilor încorporabile de cele neîncorporabile are drept scop delimitarea cheltuielilor care fac obiectul contabilităţii de gestiune (cheltuielile de exploatare şi o parte a cheltuielilor financiare) de cheltuielile ce nu fac obiectul contabilităţii de gestiune (cheltuielile financiare şi cheltuielile excepţionale). în perioadele sau exerciţiile financiare viitoare. prin debitul unui cont din clasa 6 “Conturi de cheltuieli”. Contul 901 "Decontări interne privind cheltuielile" ţine evidenţa decontărilor interne privind cheltuielile de bază şi auxiliare. 924 ”Cheltuieli generale de administraţie” şi 925 ”Cheltuieli de desfacere”. pe baza unui scadenţar. utilizând pentru evidenţa lor conturile: 921 ”Cheltuielile activităţii de bază” şi 923 ”Cheltuielile indirecte de producţie”.delimitarea cheltuielilor de exploatare pe sfere de activitate şi. centre de producţie. cheltuielile generale de administraţie. Această clasă cuprinde trei grupe de conturi (în planul de conturi din România): Grupa 90 Decontări interne. 902 "Decontări interne privind producţia obţinută". respectiv 922 ”Cheltuielile activităţilor auxiliare”. numită "Conturi de gestiune".localizarea cheltuielilor pe secţii de producţie. . linii tehnologice.5. în concordanţă cu care cheltuielile fixe necesitate de menţinerea structurilor tehnico- productive şi funcţionale ale întreprinderii corespunzătoare gradului de inactivitate. cheltuielile de 18 . În acest scop se utilizează analitice corespunzătoare locurilor de cheltuieli în cadrul conturilor din grupa 92 ”Conturi de calculaţie”. în contabilitatea financiară se creditează contul 471 ”Cheltuieli înregistrate în avans” . SISTEMUL DE CONTURI A CONTABILITĂŢII DE GESTIUNE Contabilităţii de gestiune îi este rezervată clasa a noua a Planului General de Conturi. În contabilitatea de gestiune aceste cheltuieli se vor include prin debitarea unui cont din grupa 92 ”Conturi de calculaţie” şi creditarea contului 901”Decontări interne privind cheltuielile”.

Se debitează la sfârşitul lunii. pentru fiecare produs sau lucrare în parte există un cont analitic al contului 901. Se creditează în cursul lunii. Sintetic. lucrărilor şi serviciilor. lucrărilor executate şi serviciilor prestate. prin creditul contului 931 "Costul producţiei obţinute". creditul acestuia are rolul unui cont de reflectare a cheltuielilor preluate din contabilitatea financiară în contabilitatea de gestiune. Acest cont are rolul de a stabili diferenţele dintre preţurile de înregistrare şi costurile efective ale produselor fabricate.1. lucrare sau serviciu. cu formula contabilă: 901 Decontări interne privind = % cheltuielile 931 Costul producţiei obţinute 903 Decontări interne privind diferenţele de preţ Debitul contului 901 poate juca rolul unui cont de rezultate al contabilităţii de gestiune. la preţ de înregistrare (prestabilit sau cu ridicata). 925 "Cheltuieli de desfacere". 923 "Cheltuieli indirecte de producţie". cât şi preţul de livrare (în credit) şi rezultatul financiar (profit. Este un cont bifuncţional. semifabricatelor din producţia proprie destinate vânzării. prin debitul conturilor 921"Cheltuielile activităţii de bază". în cazul soldului creditor al contului. cu formula contabilă: % = 901 Decontări interne privind cheltuielile 921 Cheltuielile activităţii de bază 922 Cheltuielile activităţilor auxiliare 923 Cheltuieli indirecte de producţie 924 Cheltuieli generale de administraţie 925 Cheltuieli de desfacere Deci. iar preţul de înregistrare fiind preţul de livrare (negociat prin contractele încheiate cu clienţii). lucrare sau serviciu în parte. lucrărilor executate şi serviciilor prestate care formează producţia marfă a întreprinderii. în cazul soldului debitor al contului). lucrărilor executate şi serviciilor prestate.desfacere şi stabileşte diferenţa dintre preţurile de înregistrare (prestabilite sau cu ridicata) şi costul efectiv al produselor finite. prin creditul contului 903 "Decontări interne privind diferenţele de preţ". care reflectă atât costul efectiv (în debit). el putând fi defalcat în analitice pe fiecare produs. 924 "Cheltuieli generale de administraţie". 19 . Este un cont bifuncţional. El se poate detalia pe fiecare produs. funcţionarea contului 901 este prezentată în figura 2. Contul 902 "Decontări interne privind producţia obţinută" ţine evidenţa decontărilor interne privind costul producţiei obţinute în cursul lunii. sau pierdere. îndeplinind astfel rolul unui cont de rezultate. 922 "Cheltuielile activităţilor auxiliare". precum şi cu diferenţele de preţ dintre preţurile de înregistrare şi costurile efective ale produselor. Astfel. cu preţul de înregistrare a produselor fabricate.

cu următoarea formulă contabilă: 903 Decontări interne privind = 902 Decontări interne privind diferenţele de preţ producţia obţinută 20 . cu formula contabilă: 931 Costul producţiei obţinute = 902 Decontări interne privind producţia obţinută Se debitează la sfârşitul lunii. iar cea nefavorabilă în negru (cu plus). Diferenţa favorabilă se înregistrează în roşu (cu minus). cu preţul de înregistrare al producţiei obţinute. prin debitul contului 931 "Costul producţiei obţinute". adică valoarea producţiei obţinute la preţ de livrare este mai mică decât costurile efective aferente producţiei obţinute. Debit 902 „Decontări interne privind producţia obţinută Credit Costul efectiv al producţiei obţinute Valoarea producţiei obţinute la preţ de livrare Dacă soldul contului 902 este creditor rezultă o diferenţă favorabilă. prin creditul conturilor 921"Cheltuielile activităţii de bază".1.D 931 C D 901 C D Grupa 93 C la finele lunii Costul prod. iar dacă soldul contului 902 este debitor rezultă o diferenţă nefavorabilă. Chelt. preluate obţinute din contabilitatea în cursul Diferenţele de financiară lunii preţ D 933 C la finele lunii Figura 2. Schema grafică a funcţionării contului 901 „Decontări interne privind cheltuielile” Se creditează în cursul lunii. adică valoarea producţiei obţinute la preţ de livrare este mai mare decât costurile efective aferente producţiei obţinute. 922 "Cheltuielile activităţilor auxiliare" şi 925 "Cheltuieli de desfacere" cu formula contabilă: 902 Decontări interne privind = % producţia obţinută 921 Cheltuielile activităţii de bază 922 Cheltuielile activităţilor auxiliare 925 Cheltuieli de desfacere După efectuarea acestor două înregistrări se analizează soldul contului 902.

2. stocarea producţiei neterminate. La începutul lunii următoare. În această situaţie se întocmesc următoarele două formule contabile: . Este un cont de activ şi funcţionează numai la finele lunii.se debitează prin creditul contului 902 "Decontări interne privind producţia obţinută". la finele lunii curente: 902 Decontări interne privind producţia = 933 Costul producţiei în curs obţinută de execuţie . astfel: . 21 . Schema funcţionării contului 902 „Decontări interne privind producţia obţinută” Contul 903 "Decontări interne privind diferenţele de preţ" este un cont de transfer a diferenţelor de preţ calculate la sfârşitul lunii. la cost efectiv. După această ultimă înregistrare contul 902 prezintă sold zero. la începutul lunii următoare: 933 Costul producţiei în curs = 902 Decontări interne privind de execuţie producţia obţinută Grafic. favorabilă ( . prin debitul contului 933 şi creditul contului 902.2. Dacă la finele perioadei întreprinderea obţine producţie neterminată aceasta se înregistrează. D 921 C D 902 C D 931 C Costul efectiv al Producţia obţinută în cursul la finele lunii al producţiei (la preţ de lunii D 922 C obţinute înregistrare) la finele lunii D 925 C la finele lunii D 903 C Sfd = diferen. între contul de calcul al acestora (creditul contului 902 „Decontări interne privind producţia obţinută”) şi debitul contului 901 „Decontări interne privind cheltuielile. nefavorabilă (+) neterminată la finele lunii Figura 2. valoarea la cost de producţie a producţiei neterminate se reia în gestiune.Sfc = diferenţă dif.) nefavorabilă favorabilă D 933 C Producţia dif. funcţionarea contului 902 este prezentată în figura 2. În acest caz contul 902 va prezenta la finele lunii sold debitor. destocarea producţiei neterminate. prin destocarea producţiei neterminate. în debitul contului 902 „Decontări interne privind producţia obţinută” şi în creditul contului 933 „Costul producţiei în curs de execuţie”.

924 "Cheltuieli generale de administraţie". iar la finele lunii prezintă sold zero. executarea de lucrări sau prestarea de servicii). prin debitul contului 902 "Decontări interne privind producţia obţinută".la finele lunii. 925 "Cheltuieli de desfacere". conform următoarelor formule contabile: 903 Decontări interne privind = 902 Decontări interne privind producţia diferenţele de preţ obţinută 901 Decontări interne privind = 903 Decontări interne privind diferenţele cheltuielile de preţ Grafic. lucrare şi serviciu. funcţionarea contului 903 este prezentată în figura 2. cu formula contabilă: 921 Cheltuielile activităţii de bază = % 901 Decontări interne privind cheltuielile 923 Cheltuieli indirecte de producţie 924 Cheltuieli generale de administraţie 925 Cheltuieli de desfacere Se creditează la sfârşitul lunii cu: . Toate aceste conturi sun conturi de activ. Contul 921 "Cheltuielile activităţii de bază" ţine evidenţa cheltuielilor aferente activităţii de bază a întreprinderii (obţinerea de produse finite şi semifabricate. 22 .cheltuielile efective. cu ajutorul cărora se înregistrează şi se urmăresc bugetele de cheltuieli directe.în cursul lunii. cu cheltuielile generale de administraţie preluate din contul 924 şi cu cheltuielile de desfacere preluate din contul 925.3.3. cu cheltuielile indirecte de producţie preluate din contul 923. 923 "Cheltuieli indirecte de producţie". cu cheltuielile directe efective preluate din contabilitatea financiară. . prin creditul contului 901 "Decontări interne privind cheltuielile". Schema funcţionării contului 903 „Decontări interne privind diferenţele de preţ” Grupa 92 "Conturi de calculaţie" cuprinde 5 conturi operaţionale: 921 "Cheltuielile activităţii de bază".se creditează. D 902 C D 903 C D 901 C Diferenţe Diferenţe de preţ (+/-) la finele lunii de preţ (+/-) la finele lunii Figura 2. ale producţiei finite obţinute în cursul lunii. . 922 "Cheltuielile activităţilor auxiliare". Se debitează: . prin debitul contului 901 "Decontări interne privind cheltuielile". Acest cont se poate dezvolta în analitice pe fiecare produs. pe articole de calculaţie.

cu: . cu valoarea prestaţiilor reciproce executate de către secţiile auxiliare. . . cu formula contabilă: % = 922 Cheltuielile activităţilor auxiliare 922 Cheltuielile activităţilor auxiliare (pe analiticele corespunzătoare) 924 Cheltuieli generale de administraţie 901 Decontări interne privind cheltuielile 933 Costul producţiei în curs de execuţie Contul 923 "Cheltuielile indirecte de producţie" ţine evidenţa cheltuielilor indirecte cu întreţinerea şi funcţionarea utilajelor şi a cheltuielilor comune fiecărei secţii de producţie (de bază sau auxiliare). prin debitul contului 933 „Costul producţiei în curs de execuţie”. cu formula contabilă: 922 Cheltuielile activităţilor auxiliare = % 901 Decontări interne privind cheltuielile 922 Cheltuielile activităţilor auxiliare (pe analiticele corespunzătoare) 924 Cheltuieli generale de administraţie Se creditează la sfârşitul lunii.la sfârşitul lunii. ambalaje şi scule. apă.valoarea prestaţiilor primite de la alte sectoare auxiliare. prin creditul contului analitic corespunzător contului 922. cu: . . prin debitul contului 933 "Costul producţiei în curs de execuţie". .cheltuielile aferente activităţilor generale de administraţie. Este un cont de activ. şi cu cheltuielile generale de administraţie repartizate secţiilor auxiliare.cheltuielile aferente prestaţiilor către terţi. prin debitul contului 922. prin creditul contului 901 „Decontări interne privind cheltuielile”.cheltuielile directe aferente activităţilor auxiliare. cu formula contabilă: % = 921 Cheltuielile activităţii de bază 902 Decontări interne privind producţia obţinută 933 Costul producţiei în curs de execuţie Contul 922 "Cheltuielile activităţilor auxiliare" ţine evidenţa cheltuielilor activităţilor auxiliare care au ca obiect servirea activităţii de bază a întreprinderii furnizând acesteia energie electrică. analitice corespunzătoare. prin creditul contului 901 "Decontări interne privind cheltuielile". Se debitează în cursul lunii.costul efectiv al producţiei neterminate. sau efectuând lucrări şi servicii (atelier de întreţinere şi reparaţii. . aburi. prin debitul contului 924 "Cheltuieli generale de administraţie”. servicii de transporturi etc. 23 .).cheltuielile efective aferente producţiei neterminate. prin creditul contului 924 „Cheltuieli generale de administraţie”.

prin creditul contului 922 „Cheltuielile activităţilor auxiliare”. Se debitează în cursul lunii. prin creditul contului 901 "Decontări interne privind cheltuielile". conservare. cu cheltuielile de desfacere preluate din contabilitatea financiară. prin debitul contului 921 „Cheltuielile activităţii de bază”. cu formula contabilă: 921 Cheltuielile activităţii de bază = 924 Cheltuieli generale de administraţie Contul 925 "Cheltuieli de desfacere" ţine evidenţa cheltuielilor efectuate în legătură cu desfacerea produselor fabricate (cheltuieli cu ambalarea produselor după predarea lor la magazie. depozitare. manipulare. înmagazinare.cheltuielile indirecte aferente sectoarelor auxiliare. cu cheltuielile indirecte repartizate asupra producţiei de bază. cu formula contabilă: 921 Cheltuielile activităţii de bază = 923 Cheltuieli indirecte de producţie Contul 924 "Cheltuieli generale de administraţie" ţine evidenţa cheltuielilor ocazionate de administrarea şi conducerea întreprinderii.cheltuielile de administraţie ale întreprinderii. prin creditul contului 901 "Decontări interne privind cheltuielile". asigurare. cu formula contabilă: 923 Cheltuieli indirecte de producţie = % 901 Decontări interne privind cheltuielile 922 Cheltuielile activităţilor auxiliare Se creditează la sfârşitul lunii. Se debitează în cursul lunii. cu: . perisabilităţi legale şi alte cheltuieli legate de desfacerea producţiei marfă fabricate. .cheltuielile secţiilor auxiliare efectuate pentru administraţia generală a întreprinderii.cheltuielile efective indirecte aferente fiecărei secţii de bază. prin debitul contului 921 "Cheltuielile activităţii de bază". lucrărilor prestate sau serviciilor executate). Se debitează în cursul lunii. prin creditul contului 922 „Cheltuielile activităţilor auxiliare”. cu formula contabilă: 924 Cheltuieli generale de administraţie = % 901 Decontări interne privind cheltuielile 922 Cheltuielile activităţilor auxiliare Se creditează la sfârşitul lunii. cu: . . cu cheltuielile generale de administraţie repartizate asupra secţiilor de bază. prin creditul contului 901 "Decontări interne privind cheltuielile". cu formula contabilă: 925 Cheltuieli de desfacere = 901 Decontări interne privind cheltuielile 24 . cheltuieli de transport.

Contul 931 "Costul producţiei obţinute" ţine evidenţa producţiei obţinute (produse finite. cu formula contabilă: 921 Cheltuielile activităţii de bază = 925 Cheltuieli de desfacere Din grupa 93 "Costul producţiei" fac parte conturile 931 "Costul producţiei obţinute" şi 933 "Costul producţiei în curs de execuţie". care se defalcă pe analitice corespunzătoare produselor fabricate. prin creditul contului 921 "Cheltuielile activităţii de bază". prin creditul contului 922 "Cheltuielile activităţilor auxiliare". Este un cont de activ. cu producţia obţinută exprimată la preţ de livrare. cu cheltuielile de desfacere repartizate asupra secţiilor de bază. Se creditează la sfârşitul lunii. cu formula contabilă: 931 Costul producţiei obţinute = 902 Decontări interne privind producţia obţinută Se creditează la sfârşitul lunii. semifabricate destinate vânzării. cu formula contabilă: 933 Costul producţiei în curs de execuţie = % 921 Cheltuielile activităţii de bază 922 Cheltuielile activităţilor auxiliare Se creditează. Se debitează la sfârşitul lunii.cheltuielile efective aferente producţiei de bază. aşa cum au fost defalcate conturile 901 şi 902. prin creditul contului 902 "Decontări interne privind producţia obţinută". cu formula contabilă: 902 Decontări interne privind producţia = 933 Costul producţiei în curs de obţinută execuţie 25 . prin debitul contului 901 "Decontări interne privind cheltuielile". prin debitul contului 902 "Decontări interne privind producţia obţinută". investiţii proprii sau alte activităţi). El este utilizat pentru tranzitarea preţului de livrare al producţiei obţinute între contul 902 „Decontări interne privind producţia obţinută” şi contul 901 „Decontări interne privind cheltuielile”.cheltuielile efective aferente producţiei auxiliare. Este un cont de activ. . lucrărilor executate şi/sau serviciilor prestate. Se debitează în cursul lunii. cu formula contabilă: 901 Decontări interne privind cheltuielile = 931 Costul producţiei obţinute Contul 933 "Costul producţiei în curs de execuţie" ţine evidenţa costului efectiv al producţiei în curs de execuţie. prin debitul contului 921 Cheltuielile activităţii de bază”. cu: . lucrărilor executate şi serviciilor prestate pentru terţi.

2. în condiţiile existenţei unei producţii neterminate la începutul lunii de 2. Se înregistrează repartizarea costurilor indirecte aferente secţiilor de bază: 921 „Cheltuielile activităţii de = 923 „Cheltuieli indirecte de bază” producţie” 53.000 26 . în valoare de 180.000.000 lei se face astfel: 1.000.750. la preţ de livrare.000 În cursul lunii: 2. La începutul lunii se înregistrează valoarea producţiei neterminate a lunii precedente (la cost efectiv): 933 „Costul producţiei în curs = 902 „Decontări interne privind de execuţie” producţia obţinută” 2.000. Se înregistrează preluarea pentru calculaţie a cheltuielilor pe destinaţii: % = 901 „Decontări interne privind cheltuielile” 166. Se preia pentru calculaţie valoarea producţiei neterminate de la începutul lunii: 921 „Cheltuielile activităţii de bază = 933 „Costul producţiei în curs de execuţie” 2. exprimată la preţ de livrare este de 180.000 923 „Cheltuieli indirecte de producţie” 53. MONOGRAFIA SINTETICĂ A ÎNREGISTRĂRILOR CONTABILE Înregistrarea operaţiilor desfăşurate în decursul unei perioade prin sistemul de conturi al contabilităţii de gestiune. Se înregistrează producţia obţinută.000 3.500.750.000 La sfârşitul lunii: 5.500.000 921 „Cheltuielile activităţii de bază” 77. Se înregistrează repartizarea cheltuielilor generale aferente secţiilor de bază: 921 „Cheltuielile activităţii de bază” = 924 „Cheltuieli generale de administraţie” 35.500.000 lei.500.000 924 „Cheltuieli generale de administraţie” 35.6.000 6.250. iar producţia obţinută.000 lei: 931 „Costul producţiei obţinute = 902 „Decontări interne privind producţia obţinută” 180.000 4.000.000.

000 11.000.000 8.250.000 lei ( 163. Se determină extracontabil valoarea producţiei neterminate la cost efectiv şi se înregistrează: 933 „Costul producţiei în curs de = 921 „Cheltuielile activităţii de execuţie” bază” 5. Se înregistrează decontarea costului efectiv aferent producţiei finite decontate: (Cost efectiv al producţiei = producţia neterminată la începutul perioadei + valoarea producţiei fabricate .250.000 10.16. 7.000.producţia neterminată la sfârşitul perioadei) 902 „Decontări interne privind = 921 „Cheltuielile activităţii producţia obţinută” de bază” 163.000 – 180. Se înregistrează decontarea producţiei finite destinate vânzării.000.000 9. Se analizează soldul contului 902.000 12.16.750.000.000.750. Se înregistrează diferenţa de preţ aferentă producţiei finite destinate vânzării: 901 „Decontări interne privind = 903 „Decontări interne privind cheltuielile” diferenţele de preţ” . Se înregistrează decontarea producţiei neterminate (la cost efectiv): 902 "Decontări interne privind = 933 "Costul producţiei în curs producţia obţinută” de execuţie” 5.000 ): Debit 902 Decontări interne privind producţia obţinută Credit Costul efectiv al producţiei obţinute Valoarea la preţ de livrare a producţiei obţinute 163.000 Această diferenţă favorabilă de preţ se înregistrează cu formula următoare: 903 „Decontări interne privind = 902 „Decontări interne privind diferenţele de preţ” producţia obţinută” . la preţ de livrarea : 901 „Decontări interne privind = 931 „Costul producţiei obţinute” cheltuielile” 180.000 180. se determină diferenţa favorabilă de preţ dintre costul efectiv al producţiei obţinute şi valoarea la preţ de livrare a acestei producţii.250. care este de 16.750.000 27 .

750.000 53.750.750.250.000 Rc = Tc = 53.000 (6) 35.000 Debit 902 Decontări interne privind producţia obţinută Credit Si 2.500.500.000 Rc = 166.000.000 Debit 903 Decontări interne privind diferenţele de preţ Credit (9) .250.000 35.000 .250.000 Tc = 166.250.000 Rd = Td = 168.000 Sfd = 0 Debit 921 Cheltuielile activităţii de bază Credit (2) 2.250.000 Sfd = 5.000 (1) (12) 5.500.750.000.000 Rc = Tc = .000.000 (3) (10) 180. situaţia conturilor de gestiune se prezintă astfel: Debit 901 Decontări interne privind cheltuielile Credit 2.000 (6 ) Rd = Td = 35.16.000 Sfc = 5.000 Rc = Tc = 35.250.750.000 Sfd = 0 Debit 924 Cheltuieli generale de administraţie Credit (3) 35.000.000.000 (8) 163. După efectuarea acestor înregistrări.000.250.000 Rc = 166.16.000 Tc = 163.000 Si (9) 16.000 180.000 Sfd = 0 28 .000 (11) Rd = Td = 53.000 (4) Rd = 168.000 2.750.750.250.250.16.750.000 Tc = 168.000.000 (11) Rd = Td = .750.000 163.000 Rc = Tc = 168.500.000 (11) .000 (7) (3) 77.250.000.000 Rd = 163.250.000.000 (8) (5) 53.750.750.000 5.000 166.750.500.000.16.000 Tc = 171.16.000.000 Sfd = 0 Debit 923 Cheltuieli indirecte de producţie Credit (5) 53.750.

000 (12) Rd = Td = 7.Debit 931 Costul producţiei obţinute Credit (4) 180.000 180.000 (2) (7) 5. c) adoptarea şi adaptarea celei mai potrivite metode de calculaţie a costurilor la condiţiile specifice întreprinderii. implică soluţionarea prealabilă a următoarelor probleme: a) adoptarea şi adaptarea celei mai potrivite metode de calculaţie a costurilor la condiţiile specifice întreprinderii.000 (10) Rd = Td = 180. care are sold debitor 5.000 Sfd = 0 Se observă că toate conturile de gestiune au sold zero.500.000.000 lei.000. planificarea financiară anuală .000. b) locurile de muncă unde se consumă diverse resurse ale întreprinderii. alegerea compartimentelor însărcinate cu elaborarea celor două categorii ale costului producţiei: previzională şi efectivă.500. selectarea secţiilor de bază ale întreprinderii.000 Sfd = 0 Debit 933 Costul producţiei în curs de execuţie Credit (1) 2. care are sold creditor 5. c) locurile de muncă unde se consumă resurse de forţă de muncă. cu excepţia contului 901 „Decontări interne privind cheltuielile”.500. b) adoptarea şi adaptarea celei mai potrivite metode de calculaţie a costurilor la condiţiile specifice întreprinderii.500.000 Rc = Tc = 7.000.000 lei şi a contului 902 „Decontări interne privind producţia obţinută”. Locurile de cheltuieli sunt: a) locurile de muncă unde se consumă materii prime. TESTE DE AUTOEVALUARE Testul 1 de autoevaluare 1. selectarea mijloacelor tehnice necesare pentru executarea lucrărilor.000. programarea lucrărilor de contabilitate de gestiune în timp.000 5.000 Rc = Tc = 180. alegerea compartimentelor însărcinate cu elaborarea celor două categorii ale costului producţiei: previzională şi efectivă. ceea ce reprezintă tocmai producţia neterminată de la finele lunii curente.000.000. exprimată la costuri de producţie efective. 2.000. 29 . alegerea compartimentelor însărcinate cu elaborarea celor două categorii ale costului producţiei: previzională şi efectivă. planificarea financiară anuală.000 2. Organizarea contabilităţii de gestiune de către fiecare unitate patrimonială. selectarea mijloacelor tehnice necesare pentru executarea lucrărilor.

asigură 30 . b) reprezintă criterii de repartizare a cheltuielilor indirecte. 5. Testul 2 de autoevaluare 1. 2. b) activitatea financiar-contabilă a întreprinderii. c) produsele. După rolul pe care îl au în procesul de formare a costului. asigură posibilitatea comparării cheltuielilor efectuate şi a producţiei obţinute în întreprinderi cu structuri similare. asigură posibilitatea comparării cheltuielilor efectuate şi a producţiei obţinute în întreprinderi cu structuri similare. constituie baza centrelor de responsabilitate. Purtătorii de costuri reprezintă: a) activitatea comercială a întreprinderii.3. c) reprezintă criterii de delimitare în spaţiu a cheltuielilor de exploatare. lucrările şi serviciile obţinute de întreprindere în urma desfăşurării activităţii sale de bază. c) 3 grupe de conturi. metodele şi tehnicile de prelucrare a informaţiei contabile. structura personalului utilizat de către întreprindere. c) profilul întreprinderii. b) 6 grupe de conturi. 3. c) locuri funcţionale de cheltuieli şi locuri primare de cheltuieli. În contabilitatea de gestiune centrele de cheltuieli îndeplinesc următoarele funcţii: a) reprezintă criterii de delimitare în spaţiu a cheltuielilor de exploatare. tehnologia de fabricaţie. În planul de conturi din România clasa 9 de conturi. numită „Conturi de gestiune”. purtătorii de costuri se clasifică în: a) purtători operaţionali şi purtători intermediari. cuprinde: a) 9 grupe de conturi. Principalii factori care influenţează organizarea contabilităţii de gestiune sunt următorii: a) profilul întreprinderii. constituie baza centrelor de responsabilitate. b) profilul întreprinderii. metodele şi tehnicile de management adoptate. constituie baza de calcul a veniturilor. 4. structura organizatorică. c) purtători finali şi purtători operaţionali. tehnologia de fabricaţie. structura personalului utilizat de către întreprindere . b) purtători finali şi purtători intermediari. tehnologia de fabricaţie. Locurile de cheltuieli pot fi: a) locuri operaţionale de cheltuieli şi locuri structurale de cheltuieli. b) locuri funcţionale de cheltuieli şi locuri structurale de cheltuieli. metodele şi tehnicile de management adoptate.

principiul delimitării cheltuielilor aferente producţiei finite de cele aferente producţiei în curs de execuţie. METODE ŞI PROCEDEE DE CONTABILITATE ŞI DE CALCULAŢIE A COSTURILOR CONŢINUT: 3. care prezintă sold creditor şi 902 „Decontări interne privind producţia obţinută”. c) 901 „Decontări interne privind cheltuielile”. cu excepţia conturilor: a) 921 „Cheltuielile activităţii de bază”. principiul delimitării în spaţiu a cheltuielilor. sold debitor. principiul delimitării cheltuielilor aferente producţiei finite de cele aferente producţiei în curs de execuţie. 5. principiul delimitării costului subactivităţii.1. principiul separării cheltuielilor de bază de cheltuielile auxiliare. care prezintă sold debitor şi 901 „Decontări interne privind cheltuielile”. principiul separării cheltuielilor încorporabile de cele neîncorporabile.2. c) principiul delimitării cheltuielilor directe de cele indirecte. sold creditor. 4. principiul delimitării în spaţiu a cheltuielilor. principiul delimitării în spaţiu a cheltuielilor. principiul delimitării costului subactivităţii. care prezintă sold debitor şi 902 „Decontări interne privind producţia obţinută”. principiul separării cheltuielilor de bază de cheltuielile auxiliare. La finele unei perioade conturile contabilităţii de gestiune prezintă sold zero. sold creditor. b) 921 „Cheltuielile activităţii de bază”. principiul delimitării cheltuielilor aferente producţiei finite de cele aferente producţiei în curs de execuţie. Principiile privind organizarea contabilităţii de gestiune şi a calculaţiei costurilor sunt următoarele: a) principiul delimitării în timp a cheltuielilor de producţie. TEMA III. Procedee de calculaţie a costurilor REZUMAT 31 . b) principiul delimitării în timp a cheltuielilor de producţie. principiul delimitării costului subactivităţii. posibilitatea comparării cheltuielilor efectuate şi a producţiei obţinute în întreprinderi cu structuri similare. Concepte şi clasificări privind metodele de contabilitate şi de calculaţie a costurilor 3.

pag. determinarea costului pe unitatea de produs (procedeul diviziunii simple. Editura Economică.  Cunoaşterea procedeelor utilizate în calculaţia costurilor.  Dobândirea unor cunoştinţe şi deprinderi practice privind alegerea şi aplicarea celor mai potrivite procedee de calculaţie a costurilor. procedeul cantitativ. procedeul cotelor procentuale aplicate asupra unor valori absolute. procedeul grafic. b) obiectul de calcul (pe purtători de costuri. Metoda de calculaţie a costurilor cuprinde totalitatea procedeelor de colectare şi de repartizare a costurilor pe locuri de ocazionare şi pe purtători de costuri.. pe locuri de cheltuieli şi mixte). c) sfera de cuprindere(absorbante şi parţiale). procedeul defalcării de cote în raport cu numărul perioadelor de gestiune). procedeul echivalării produsului secundar cu produsul principal. Aceste metode se pot clasifica după mai multe criterii. şi anume: a) după raportul dintre momentul elaborării calculaţiilor şi perioada în care are loc procesul de producţie (antecalculaţii şi postcalculaţii). Băbăiţă V. OBIECTIVE:  Cunoaşterea conţinutului. CONCEPTE ŞI CLASIFICĂRI PRIVIND METODELE DE CONTABILITATE ŞI DE CALCULAŢIE A COSTURILOR Calculaţia costurilor reprezintă totalitatea instrumentelor matematice utilizate pentru determinarea costului întregii producţii şi pe unitatea de produs. 3. Grosu C. procedeul valorii rămase). 32 .. Calculaţiile privind costul producţiei se pot clasifica după două criterii. Bucureşti. felurilor şi metodelor de calculaţie a costurilor. repartizarea cheltuielilor indirecte (procedeul suplimentării în forma clasică şi în forma cifrelor relative de structură). procedeul iteraţiilor şi procedeul algebric). Procedeele generale utilizate în calculaţia costurilor se referă la următoarele probleme pe care le ridică această activitate: delimitarea cheltuielilor pe purtători şi pe locuri de cheltuieli (procedeul ponderării cantităţilor cu preţurile. Contabilitate şi control de gestiune.1. b) după intervalul de timp la care se repetă efectuarea lor (periodice şi neperiodice). procedeul variatorului şi procedeul analitic). evaluarea producţiei neterminate (metoda inventarierii şi metoda contabilă). delimitarea cheltuielilor încorporabile în costuri fixe şi costuri variabile (procedeul matematic. Epuran M. şi anume: a) după raportul dintre momentul elaborării calculaţiilor şi 3 . 173.3 Calculaţiile privind costul producţiei se pot clasifica după două criterii.. 1999. lucrare executată sau serviciu prestat. determinarea costurilor privind producţia auxiliară (procedeul evaluării prestaţiilor reciproce la un cost prestabilit. lucrare executată sau serviciu prestat. Calculaţia costurilor reprezintă totalitatea instrumentelor matematice utilizate pentru determinarea costului întregii producţii şi pe unitatea de produs. dintre care menţionăm următoarele:a) perioada de apariţie (metode clasice şi metode moderne). procedeul coeficienţilor de echivalenţă.

bugetul cheltuielilor indirecte de producţie (cheltuielile comune ale secţiei). . bugetul manoperei directe). În funcţie de rolul lor în procesul managerial există următoarele forme ale antecalculaţiilor: calculaţia de proiect. şi anume: . Elaborarea tuturor acestor antecalculaţii se realizează şi se concretizează în diferitele bugete privind costurile. etc. Calculaţia de proiect se întocmeşte cu ocazia elaborării documentaţiei de înfiinţare a unei noi întreprinderi. antecalculaţiile PERT. . calculaţia standard şi calculaţia normativă. iar apoi urmărirea costurilor efective şi a eventualelor abateri de la cele normate (bugetate).bugetele cheltuielilor directe (bugetul consumului de materii prime şi materiale directe. la primirea unor comenzi ale beneficiarilor şi la lansarea lor în fabricaţie. Se observă că de fapt există o dublă determinare a costurilor. Calculaţia de buget se întocmeşte pentru determinarea costului producţiei planificate a se executa de către întreprindere în anul următor. Elaborarea acestor calculaţii se realizează cu ajutorul conturilor din clasa 9 ”Conturi de gestiune”. lucrărilor şi serviciilor la care se referă. Postcalculaţiile se întocmesc după terminarea procesului de producţie a produselor. prin elaborarea antecalculaţiilor şi a postcalculaţiilor. . defalcată pe trimestre şi luni calendaristice. Pentru a putea realiza controlul bugetar al costurilor este necesar ca la baza calculaţiilor să stea aceeaşi metodă. la introducerea în fabricaţie a unui nou produs. deci aceleaşi sectoare (centre) de cheltuieli. cum ar fi: antecalculaţiile tarif-oră- maşină. . a) În funcţie de raportul dintre momentul elaborării calculaţiilor şi perioada în care are loc procesul de producţie la care se referă acestea există: antecalculaţii şi postcalculaţii. atât în cazul antecalculaţiilor cât şi al postcalculaţiilor.cost. ceea ce implică aceeaşi purtători de costuri. care presupune elaborarea unor bugete de cheltuieli.aceeaşi nomenclatură a producţiei pentru care se determină costul. calculaţia de buget.perioada în care are loc procesul de producţie şi b) după intervalul de timp la care se repetă efectuarea lor. .aceleaşi grupări privind cheltuielile de producţie şi acelaşi conţinut al diferitelor elemente de cheltuieli care determină structura costului. . În acest sens mai există şi alte antecalculaţii specifice diferitelor metode de calculaţie a costurilor. Aceasta presupune următoarele. 33 . Aceasta se datorează cerinţelor managementului întreprinderii.bugetul cheltuielilor generale de administraţie.aceeaşi structură organizatorică a întreprinderi.bugetul cheltuielilor de circulaţie (desfacere). Antecalculaţiile se elaborează înainte de a începe procesul de producţie la care se referă. adică metoda standard şi metoda normativă. Calculaţia standard şi calculaţia normativă sunt calculaţii specifice celor două metode de calculaţie. Cu ajutorul lor se determină indicatorii efectivi privind costurile de producţie.

metoda costurilor directe. c) După sfera de cuprindere a costurilor în costul unitar există două grupe de metode. structura costului. . De asemenea. Editura Tribuna Economică. Respectând cu stricteţe aceste cerinţe se asigură o valoare informaţională certă calculaţiei folosite. evaluarea costurilor. De exemplu. Iacob C. Calculaţiile periodice se efectuează la intervale de timp egale. şi anume: metode absorbante (full-costing) şi metode parţiale. pe faze şi metoda coeficienţilor de echivalenţă) şi moderne ( metoda costului normat. Drăcea R. Metodele parţiale iau în calculul costului unitar numai anumite costuri ocazionate de producţia şi comercializarea produselor. 1988. Literatura de specialitate utilizează mai multe criterii de clasificare a acestor metode de calculaţie. calculaţiile de fundamentare a preţurilor noilor produse. metode mixte(globală. în cazul lansării unei comenzi se întocmeşte antecalculaţia. metoda costului standard. Aceste două criterii de clasificare le considerăm cele mai importante. pe locuri de cheltuieli. obiectul de calcul şi sfera de cuprindere. rolul informaţional al costurilor. PERT. 185. Metoda de calculaţie a costurilor cuprinde totalitatea procedeelor de colectare şi de repartizare a costurilor pe locuri de ocazionare şi pe purtători de costuri.aceleaşi procedee de determinare şi delimitare primară a cheltuielilor pe locuri de cheltuieli şi pe purtători de costuri.M. Calculaţiile neperiodice sunt acelea care se elaborează la intervale de timp inegale. literatura de specialitate prezentând şi alte criterii de clasificare ( procesul tehnologic. metoda costurilor normate. metoda GP). cum este cazul costurilor efective calculate la întreprinderile cu producţie de masă. metoda THM. b) În funcţie de intervalul de timp la care se repetă efectuarea lor există: calculaţii periodice şi calculaţii neperiodice. pe comenzi. 34 . Acestea sunt: metoda globală. pe faze. Contabilitatea analitică şi de gestiune. metoda standard.. Metodele absorbante includ în costul unitar toate cheltuielile ocazionate cu producerea şi comercializarea produselor. 4 . a) După perioada de apariţie metodele de calculaţie se clasifică în clasice (metoda globală. . THM. Acestea sunt: metoda direct costing şi metoda costurilor directe. În practica şi teoria economică există o multitudine de metode de calculaţie a costurilor.. pag. dintre care menţionăm: perioada de apariţie. pe comenzi. iar în momentul închiderii comenzii se întocmeşte postcalculaţia. pe faze).aplicarea aceloraşi criterii şi procedee de repartizare a cheltuielilor indirecte şi calculul aceloraşi indicatori intermediari (costuri de secţie). procedeele şi tehnicile de calcul folosite)4. formarea şi gruparea costurilor. GP). calculaţii neperiodice sunt cele întocmite în cazuri speciale: calculaţiile de proiect cuprinse în documentaţia de fundamentare a unor investiţii. b) După obiectul de calcul metodele de calculaţie pot fi: pe purtători de costuri.

3. astfel: t sj  sh Csj = s ( 3. . .2. 3. care se poate face direct pe purtători de costuri sau pe locuri (sectoare) de cheltuieli. . i – felurile de cheltuieli. .2.1 ) în care: Cij – reprezintă cheltuielile cu resursa „i” aferentă produsului sau sectorului „j”. Pentru aceasta se pot folosi următoarele procedee: a) Procedeul ponderării cantităţilor cu preţurile .2 ) în care: Csj . 35 . PROCEDEE DE CALCULAŢIE A COSTURILOR Procedeele generale utilizate în calculaţia costurilor se referă la următoarele probleme pe care le ridică această activitate: . .delimitarea cheltuielilor pe purtători şi pe locuri de cheltuieli. se foloseşte în cazul determinării „consumurilor productive” ce se exprimă cantitativ (materii prime şi materiale. sh – salariul orar al personalului direct productiv. qij – cantitatea din resursa „i” consumată pentru produsul sau sectorul „j”.reprezintă cheltuielile cu salariile directe aferente produsului sau sectorului „j”.delimitarea cheltuielilor încorporabile în costuri fixe şi costuri variabile.determinarea costurilor privind producţia auxiliară. j – produsele sau sectoarele de cheltuieli pentru care se face calculaţia. s – nivelele de salarii orare ale personalului direct productiv. Procedee de delimitare a cheltuielilor pe purtători de costuri şi pe locuri de cheltuieli Aceste procedee se referă la activitatea de colectare a cheltuielilor.repartizarea cheltuielilor indirecte. semifabricate.determinarea costului pe unitatea de produs. Această relaţie de calcul se poate adapta şi pentru determinarea cheltuielilor cu salariile directe pe purtători de costuri sau pe sectoare de cheltuieli. energie etc).1. Relaţia de calcul pentru determinarea valorică a acestor consumuri este de forma: Cij = qij × pi ( 3.evaluarea producţiei neterminate. pi – preţul unitar al resursei „i”. tsj – timpul de muncă pentru produsul sau sectorul „j”.

contribuţia unităţii la asigurările sociale. suportându-se direct din rezultatul financiar.2. După deducerea costului subactivităţii. din regia fixă se deduce costul subactivităţii. sau cota prevăzută de lege pentru contribuţiile asupra salariilor) asupra valorii de amortizat (în cazul cheltuielilor cu amortizarea).regia fixă de producţie.regia variabilă de producţie. Astfel. reprezentat de capacitatea normală de producţie. care se poate aplica în forma clasică sau în forma cifrelor relative de structură.3 ) în care: Gor – reprezintă gradul de ocupare real. a) Procedeul suplimentării în forma clasică presupune parcurgerea următoarelor etape: 36 . care sunt acele cheltuieli indirecte de producţie ce variază în raport cu modificarea volumului producţiei (cheltuielile indirecte cu consumuri de materiale şi de forţă de muncă). cheltuieli cu conducerea secţiilor şi a întreprinderii). Ele cuprind: . Costul subactivităţii se scade din regia fixă. contribuţia unităţii la fondul de sănătate. cheltuielile indirecte rămase se repartizează pe sectoare şi pe purtători de costuri prin procedeul suplimentării. adică volumul efectiv al producţiei obţinute. sau nivelul real al activităţii. care cuprinde cheltuielile relativ constante. Gon – gradul de ocupare normal. Dacă cheltuielile cu regia variabilă se includ integral în costul producţiei. etc. c) Procedeul defalcării de cote în raport cu numărul perioadelor de gestiune se utilizează pentru repartizarea cheltuielilor anticipate asupra costului produselor sau sectoarelor de cheltuieli. Procedee de repartizare a cheltuielilor indirecte Cheltuielile indirecte sunt acelea care nu se pot identifica direct pe purtători de costuri sau pe locuri de cheltuieli. b) Procedeul cotelor procentuale aplicate asupra unor valori absolute. sau nivelul normal al activităţii. 3. .2. Calculul cotelor se face prin raportarea sumei totale a unei astfel de cheltuieli la numărul perioadelor de gestiune pe care le afectează. care se determină cu relaţia:  Gor   1   Costul subactivităţii = Regia fixă  Gon  ( 3. contribuţia unităţii la fondul de şomaj. sau asupra fondului de salarii (în cazul contribuţiilor asupra salariilor). se utilizează pentru determinarea la nivelul purtătorilor costuri sau sectoarelor de cheltuieli a următoarelor categorii de consumuri productive: amortizarea imobilizărilor corporale. întreţinerea secţiilor şi utilajelor. indiferent de volumul producţiei (amortizarea imobilizărilor corporale şi necorporale. Determinarea acestor categorii de cheltuieli se face prin aplicarea cotei procentuale ( de amortizare. cheltuielile cu regia fixă se includ doar parţial.

A. Se utilizează pentru repartizarea costurilor indirecte ale unei secţii productive.produsul B = 45 mil. . . În funcţie de numărul şi caracterul coeficienţilor de repartizare calculaţi. lei x 0. . dar diferită ca mărime în cazul fiecărui purtător. .4): Ks = 40/160 =0.produsul C = 55 mil.25 .75 mil. Presupunem că ponderea majoritară o au cheltuielile cu salariile directe. . TOTAL 160 mil. lei x 0. Cheltuielile generale de administraţie sunt în valoare de 40 mil. prin coeficienţi selectivi. j – purtătorii de costuri sau locurile de cheltuieli. lei. a1 ) Varianta coeficientul unic (global) presupune utilizarea unui singur coeficient de suplimentare şi parcurgerea etapelor descrise mai sus. lei 37 . . lei.pentru produsul B = 45 mil.25 mil.5 ) unde Cij – reprezintă cota de cheltuieli indirecte ce revine purtătorului de costuri sau sectorului de cheltuieli „j”.calcularea cotei de cheltuieli indirecte ce revine fiecărui purtător de costuri sau sector de cheltuieli.25 = 11. lei .pentru produsul A = 60 mil.Se calculează coeficientul de suplimentare (de repartizare) după relaţia (3. care sunt în sumă de: .alegerea unui criteriu (baze sau chei) de repartizare comună pentru purtătorii de costuri. lei x 0. cu formula: Ci  Brj Ks = j ( 3. acest procedeu are următoarele variante: prin coeficient unic (global). în funcţie de cheltuielile directe care au ponderea majoritară în cadrul cheltuielilor totale. B şi C.pentru produsul C = 55 mil. lei Tota = 40 mil.25 = 13.4 ) în care: Ci – reprezintă valoarea totală a cheltuielilor indirecte de repartizat. lei. lei . lei .calculul coeficientului de suplimentare (Ks).25 = 15 mil. utilizând relaţia: Cij = Brj× Ks ( 3. a costurilor generale de administraţie pe produse sau activităţi. Brj – baza de repartizare corespunzătoare purtătorului de costuri sau sectorului de cheltuieli „j”.produsul A = 60 mil.Pentru repartizarea acestor cheltuieli asupra fiecăruia din cele trei produse se va stabili criteriul de repartizare. APLICAŢIA 1 Se consideră o întreprindere care produce trei produse. astfel: .Determinarea cotei de cheltuieli generale de administraţie ce revine fiecărui produs. lei. prin coeficienţi diferenţiaţi.

000 30. 6.produsul B 2. iar altele prin alte secţii.000 4.600 1. Ks2 = 50. Astfel.500 8. Se aplică de regulă la repartizarea costurilor indirecte ale secţiilor productive.400 7.produsul C 2.500 5. respectiv de prelucrare a fiecărui produs în cadrul celor trei secţii de producţie.produsul A 2. amortizarea unei clădiri se repartizează în funcţie de suprafaţa ocupată de către fiecare secţie în parte. a3 ) Varianta coeficienţilor selectivi presupune pe lângă folosirea unor baze de repartizare diferite de la un fel de cheltuială la altul şi alegerea purtătorilor de costuri asupra cărora trebuie repartizate cheltuielile indirecte.1538.000 : 6. A. 6. APLICAŢIA 2 Pornind de la aplicaţia anterioară. Se utilizează pentru repartizarea costurilor cu regia secţiilor pe purtători de costuri.000 50.000 120. Pentru a repartiza asupra fiecărui produs numai cheltuielile care îi sunt aferente se ţine cont de faptul că produsele pot avea itinerarii tehnologice diferite.500 = 5. dar şi diferiţi pentru fiecare secţie în parte.8823. ore de funcţionare) .500 . 3.900 . lei. B şi C sunt prelucrate în cadrul a trei secţii de producţie.500 3.1 . a2 ) Varianta coeficienţilor diferenţiaţi constă în repartizarea costurilor indirecte cu ajutorul unor coeficienţi ce diferă de la un fel de cheltuială la altul. Cheltuielile cu întreţinerea şi funcţionarea utilajelor (CIFU) sunt în sumă de 120 mil. se vor folosi coeficienţi diferiţi pentru fiecare grupă de cheltuieli indirecte ( unul pentru cheltuielile cu întreţinerea şi funcţionarea utilajelor şi altul pentru cheltuielile comune ale secţiilor).000 .000 funcţionarea utilajelor (CIFU) 2. cheltuielile cu energia în funcţie de puterea instalată.000 = 6 38 . considerăm că cele trei produse. Baza de repartizare (nr. Pentru aceasta se alege ca bază (criteriu) de repartizare numărul de ore de funcţionare a utilajelor. unele trecând prin anumite secţii.900 Se calculează coeficienţii de suplimentare aferenţi fiecărei secţii. Cheltuieli cu întreţinerea şi 40.000 : 5.000 din care pe produse: .000 : 8.600 5. etc.500 = 6.000 20. datele sunt prezentate în tabelul următor: Structura pe secţii a cheltuielilor cu întreţinerea şi funcţionarea utilajelor Tabel 3.total. astfel: Ks1 = 40. De exemplu.în mii lei - Explicaţii Secţia 1 Secţia 2 Secţia 3 Total 1.600 . Se pune problema repartizării acestor cheltuieli pe fiecare produs în parte. Conform itinerariului tehnologic parcurs de fiecare produs. Ks3 = 30.

6 ) unde: gj – reprezintă ponderea (greutatea specifică) a bazei de repartizare aferentă purtătorului de costuri sau sectorului de cheltuieli „j”.1538 * 2.176 mii lei .8823 * 3.000 mii lei .cota aferentă produsului B = 6.000 = 12.400 = 8.131 Total 40.176 8. conform relaţiei: Brj  100  Brj gj = j ( 3.000 b) Procedeul suplimentării în forma cifrelor relative de structură presupune parcurgerea următoarelor etape: .600 = 21.cota aferentă produsului A = 6* 1.pentru secţia 2: .907 Produsul C 12.determinarea cotei de cheltuieli indirecte ce revine fiecărui purtător de costuri sau sector de cheltuieli. 21.7 ) unde: 39 .determinarea ponderii bazei de repartizare aferentă fiecărui purtător de costuri sau sector de cheltuieli în totalul bazelor de repartizare.cota aferentă produsului B = 6* 3. .386 21.pentru secţia 3: .cota aferentă produsului A = 6. Brj – baza de repartizare aferentă purtătorului de costuri sau sectorului de cheltuieli „j”.400 44.307 .1538 * 2.000 30.alegerea bazei de repartizare.000 50.824 .962 Produsul B 12.în mii lei - Explicaţii Secţia 1 Secţia 2 Secţia 3 Total Produsul A 15. după relaţia următoare: Cij = Ci × gj /100 ( 3.400 mii lei .386 mii lei .600 33.500 = 15.307 mii lei Total = 40.307 mii lei . Cu ajutorul acestor coeficienţi se calculează cotele de cheltuieli cu întreţinerea şi funcţionarea utilajelor aferente fiecărui produs în parte: . ∑Brj – suma bazelor de repartizare.000 mii lei .000 120.000 = 12.cota aferentă produsului C = 6.cota aferentă produsului A = 5.900 = 28.8823 * 4. Repartizarea pe produse a cheltuielilor cu întreţinerea şi funcţionarea utilajelor Tabel 3. 41.1538 * 2.000 mii lei Aceste rezultate sunt prezentate sintetic în tabelul următor.2 .pentru secţia 1: .307 28. .cota aferentă produsului C = 5.500 = 21.824 mii lei Total = 50.600 mii lei Total = 30.

000 mii lei Procedeul se aplică similar şi pentru celelalte două secţii. adică numărul de ore de funcţionate a utilajelor.46 % = 15. Pentru aceasta se pot utiliza următoarele procedee: procedeul matematic.000 * 38.se calculează gj pentru fiecare purtător de costuri (produs): gA = (2. 3.9 ) Cf = Ct .384 mii lei cota aferentă produsului B = 40.000 * 30. Cf – cheltuielile fixe.46 % gB = (2. Relaţiile de calcul sunt următoarele: cm = ∆Ct / ∆Q ( 3.500 : 6.Cv ( 3. APLICAŢIA 4 40 . Ci – totalul cheltuielilor indirecte de repartizat.77 % = 12.000 : 6.se menţine aceeaşi bază de repartizare. Cij – reprezintă cota de cheltuieli indirecte ce revine purtătorului de costuri sau sectorului de cheltuieli „j”. procedeul analitic – deductiv.se determină cota de cheltuieli indirecte pe produse: cota aferentă produsului A = 40. cum ar fi: metoda standard-cost.3. . a1 ) Varianta bazată pe costul marginal porneşte de la premisa că în situaţia creşterii volumului producţiei cresc numai cheltuielile variabile.77 % gC = (2.8 ) Cv = Q × cm ( 3.308 mii lei cota aferentă produsului C = 40.500 )* 100 = 38.308 mii lei Total = 40. Cv – cheltuielile variabile.77 % .2. APLICAŢIA 3 Reluând datele din exemplul anterior se parcurg următoarele etape: . procedeul variatorului. a) Procedeul matematic se bazează pe legătura de liniaritate existentă între volumul cheltuielilor încorporabile şi volumul producţiei aferente acestor cheltuieli. Procedee de delimitare a cheltuielilor încorporabile în costuri fixe şi costuri variabile Separarea costurilor variabile de cele fixe este absolut necesară pentru aplicarea metodelor evoluate de calculaţie.77 % = 12.000 * 30. metoda direct costing. Acest procedeu se poate aplica sub următoarele forme: pe baza costului marginal.pentru secţia 1: . procedeul grafic.500 )* 100 = 30.000 : 6.500 )* 100 = 30. Ct – volumul total al cheltuielilor. pe baza punctelor de maxim şi minim.10 ) în care: cm – reprezintă costul marginal. cele fixe rămânând relativ constante (în caz că nu creşte şi capacitatea de producţie). pe baza funcţiei de regresie.

000 mii lei . Se determină costurile fixe conform relaţiei (3.000.) (mii lei) Perioada de bază 20.000 Abaterea () 4.000 : 4. care reprezintă numărul perioadelor de gestiune.000 41 . Se determină costurile variabile cu relaţia (3.000.10): Cf0 =100.000 .12 ) n  xy   x  y n x 2    x  2 b= (3.000 116.000 mii lei Cf1 = 116. conform relaţiei (3. Prin înmulţirea funcţiei cu „n”.000 = 20.000 mii lei Cv1 = 24.9): Cvo = 20.000 * 4 = 96.000 Perioada curentă 24.000 116. b - costul unitar variabil. Să se determine costurile variabile şi costurile fixe în cele două perioade.000 400. x – volumul producţiei. iar apoi cu „x” se ajunge la următorul sistem de ecuaţii: n×a + b∑x = ∑y (3.4): Soluţionarea costurilor pe baza funcţiei de regresie Tabel 3.000 100.000 = 20.000 2. în care: y – reprezintă costurile totale. Evoluţia volumului de producţie şi a costurilor totale Tabel 3.13 ) APLICAŢIA 5 Pornind de la aplicaţia anterioară datele pentru soluţionarea costurilor pe baza funcţiei de regresie se structurează astfel (vezi tabelul 3.000 2.000 100. .000 576.8): cm = 16. a – costurile fixe totale.000.000 =4 mii lei/buc.784.000 mii lei a2 ) Varianta bazată pe funcţia de regresie de tipul y = a + bx. Se calculează costul marginal.000 Perioada curentă 24.000 – 80.11 ) a∑x + b∑x2 =∑xy Rezolvând acest sistem prin determinanţi se obţin următoarele valori ale parametrilor „a” şi „b”:  x  y   x y 2 n x    x  2 2 a= (3.000 – 96.4 Explicaţii x y x2 xy Perioada de bază 20.3 Explicaţii Volumul producţiei (Q) Costuri totale (Ct ) (buc. Se consideră următoarele date referitoare la volumul de activitate şi costurile totale ale unei întreprinderi.000.000 16.000.000 * 4 = 80.

000  216.000 216.000 Cv1 = 24.000.000.000.000 a3) Varianta pe baza punctelor de maxim şi minim presupune parcurgerea următoarelor etape: .000 4.000  216.000.000  16.000) şi costurile variabile unitare se obţin costurile variabile totale.784.000 16. rezultă că n = 2.000 cvu = 24.000  4 b= 2  976.000.000.000  100.1).000) 2 Cunoscând costurile fixe totale (a = 20.000 * 4 = 80.12) şi respectiv (3.000 Întrucât s-au luat în calcul două perioade de gestiune.000 = 4 Cf1 = 116.000. adică: Cf1 = Ct1 – cvu*Q1 (3. şi înlocuind în formulele (3. C Ct1 116000 B A Ct0 100000 Cf 20000 42 .000  20.13) se obţin valorile parametrilor a şi b: 976.784.15) APLICAŢIA 6 Pornind de la datele din aplicaţia anterioară se obţine: 116 .000 64.000 976.000 – 4*24.000  (44.000.000  (44. Total () 44.000  4.000) 2 320.000.000  44. determinarea costurilor fixe totale ale perioadei curente prin diferenţă.000 2  4. astfel: Cvo = 20.000 a  2  976.000 b) Procedeul grafic este tocmai o reprezentare grafică a procedeului matematic (conform figurii 3.14) .determinarea costului variabil unitar (cvu): Ct max  Ct min cvu = Q max  Q min (3.000.000.000  20.000.000 =20.000  44.000 * 4 = 96.784.

Costurile totale previzionate (Ctp) se determină cu relaţia: Ctp = Ct0 + Ct0[(Qp / Q0) – 1 ] * V0 ( 3.16 ) Cv1 = Ct1 .Cv = Ct (1 – V) ( 3. Pentru determinarea cheltuielilor variabile.19 ) .Cf ( 3. 3.Cf ( 3. respectiv în perioada curentă. Reprezentarea grafică a procedeului matematic Cheltuielile fixe şi cheltuielile totale sunt determinate direct pe grafic.1. în condiţiile evoluţiei proporţionale ale acestora.000 – 20.000 c) Procedeul variatorului se bazează pe utilizarea raportului dintre costurile variabile şi costurile totale. conform relaţiilor (3. care se determină cu relaţia: Cv V = Ct ( 3. Astfel. Ct0 – cheltuielile totale în perioada de bază.determinarea costurilor variabile din totalul costurilor. cu relaţia: Cv = V×Ct ( 3. O Q0 Q1 Q 20000 24000 Figura 3. Aplicarea procedeului presupune parcurgerea următoarelor etape: . Pentru determinarea variatorului în perioada previzionată (Vp) se utilizează relaţia: 43 .17). Q0 – volumul fizic al producţiei în perioada de bază.16) şi (3. determinarea costurilor fixe prin diferenţă. astfel: Cv0 = 100.20 ) Variatorul poate fi utilizat la previzionarea costurilor.000 – 20.000 Cv1 = 116.1. din cheltuielile totale se deduc cheltuielile fixe.000 = 80.18) Mărimea acestui indicator exprimă proporţia costurilor variabile în totalul costurilor. astfel: Cv0 = Ct0 .000 = 96.17 ) APLICAŢIA 7 Datele din aplicaţia anterioară au fost trecute direct pe graficul nr. adică: Cf = Ct . raport denumit „variator” (V). Pentru determinarea cheltuielilor variabile se deduc din cheltuielile totale cheltuielile fixe. 21 ) în care: Qp – reprezintă volumul fizic previzionat al producţiei. punctele A şi B reprezintă costurile totale în perioada de bază şi.

000 =20. utilizând relaţia (3. Procedee de evaluare a producţiei neterminate Pentru un calcul corect al costului unitar este necesar să se separe cheltuielile aferente producţiei neterminate (în curs de execuţie) de cele aferente producţiei fabricate.000 0.Se determină variatorul pentru perioada de bază.2.Determinarea costurilor fixe previzionate. care se poate realiza pe stadii succesive de prelucrare sau pe piese şi operaţii.000 – 88.pentru aceasta se calculează mai întâi costul unitar în cele două perioade: cu0 = 100.000 . se cere să se determine nivelul costurilor totale în condiţiile creşterii volumului producţiei cu 10% şi să se separe acestea în variabile şi fixe.8 .9(09) =0.21 ): Ctp = 100.000 * 0. prin diferenţa dintre costurile totale şi costurile variabile: Cfp = 108.18): 80.Determinarea costurilor totale previzionate.22 ) în care: cu0 şi cup reprezintă costul unitar în perioada de bază şi.22): .000 d) Procedeul analitic se foloseşte atunci când nu există date referitoare la evoluţia costurilor în perioadele precedente sau când datele existente reflectă o evoluţie neliniară a costurilor. 3.000 : 20. conform relaţiei (3.000 : 20. formate din economişti specialişti în costuri şi ingineri tehnologi.determinarea cantitativă a producţiei neterminate prin inventarierea stocurilor de producţie în curs de execuţie.8 =100000+ 8000 =108. conform relaţiei (3. Vp = V0* cu0 / cup ( 3. a) Metoda inventarierii sau directă presupune parcurgerea următoarelor etape: . Pentru aceasta se pot utiliza două metode: metoda inventarierii (metoda directă) şi metoda contabilă (metoda indirectă).000 = 5 cup = 108.8(148) .9(09) Vp =0.000  V0 = 100.Determinarea costurilor variabile pentru perioada previzionată: Cvp =108.000+ 100. În cazul utilizării acestui procedeu se constituie echipe mixte.000 : 22.4. respectiv în perioada previzionată. APLICAŢIA 8 Pornind de la datele din perioada de bază ale aplicaţiei anterioare. precizându-se gradul de 44 .000 = 4.8(148) = 88.000) – 1]* 0. fix sau semivariabil a fiecărui element de cost în parte.000 [(22. .8 * 5 /4.Calcularea variatorului pentru perioada previzionată. care analizează caracterul variabil.000 .

centrală de apă etc. pentru administraţia generală a întreprinderii 55 de ore. pe de altă parte.400 km. Dar. care sunt următoarele: pentru atelierul de întreţinere şi reparaţii: 45. în cazul atelierului de întreţinere şi reparaţii. pentru sectorul de transport: 20 de ore. b) Metoda contabilă sau indirectă presupune utilizarea datelor din evidenţa operativă şi din contabilitate.valoarea prestaţiilor atelierului de întreţinere şi reparaţii către sectorul de transport: 20 ore*45. fabrică de oxigen.5. procedeul iteraţiilor.Sectorul de transport a prestat servicii în sumă totală de 13. sector de transport. a) Procedeul evaluării prestaţiilor reciproce la un cost prestabilit.000 lei/km. pentru sectorul de transport: 3. sunt de 41. pentru secţia B 295 de ore. Astfel. şi de 41. centrală termică. Procedeul se aplică cu precădere în cazul secţiilor cu producţie omogenă (fabrică de oxigen. . secţia B 4. presupune deducerea din cheltuielile secţiei furnizoare a produselor şi serviciilor livrate altor secţii auxiliare.2. Fiecare dintre acestea prestează următoarele servicii: ..) APLICAŢIA 9 În cadrul unei întreprinderi există două sectoare auxiliare.500 km. şi anume: atelierul de întreţinere şi reparaţii.Atelierul de întreţinere şi reparaţii prestează un volum de 980 de ore. În literatura de specialitate sunt prezentate următoarele procedee pentru evaluarea costurilor la secţiile cu activitate interdependentă: evaluarea prestaţiilor reciproce la un cost prestabilit. pe piese şi operaţii. Costurile proprii ale celor două sectoare auxiliare.evaluarea producţiei în curs de execuţie inventariată.500 km.000 lei/oră. evaluate la cost prestabilit (standard) şi adăugarea lor la cheltuielile secţiei beneficiare.150 km. centrală termică.450 km. secţia C 5. pe de o parte. se pune problema determinării costurilor la care se face decontarea producţiei între secţiile auxiliare. atelierul de întreţinere şi reparaţii 1. Se determină valoarea prestaţiilor reciproce. 3. Activitatea acestor secţii are drept scop să servească secţiile de bază. . şi sectorul de transport. pentru secţia C 345 de ore.valoarea prestaţiilor sectorului de transport pentru atelierul de întreţinere şi reparaţii: 45 . Se poate aplica doar în cazul utilizării metodei de calculaţie pe comenzi. pe baza costului mediu al unei ore-muncitor normate.finisare a producţiei. pot exista şi schimburi de activităţi între secţiile auxiliare sau chiar livrări în exteriorul întreprinderii. centrală de apă etc). astfel: .815 mii lei la sectorul de transport.205 mii lei. exprimată în costuri standard. din care: pentru secţia A 265 de ore. Procedee de determinare a costurilor la secţiile cu activitate interdependentă Secţiile cu activitate interdependentă sunt de fapt secţiile auxiliare din cadrul unei întreprinderi (atelier de întreţinere şi reparaţii. procedeul algebric. din care pentru: secţia A 2. operaţiile procesului tehnologic parcurse de fiecare piesă sau reper inventariat.000 lei/oră =900 mii lei . care se poate face: în funcţie de gradul de finisare tehnică. Pentru evaluarea prestaţiilor reciproce se folosesc costurile standard calculate în perioada anterioară. fără a fi luate în considerare prestaţiile reciproce dintre ele.

815 – 4. Trif V. după deducerea prestaţiilor reciproce. în totalul producţiei obţinute. Ineovan F. Calculele se repetă până când se obţin rezultate care să reflecte influenţe reciproce nesemnificative. proporţionale cu volumul fizic al prestaţiilor furnizate. După fiecare decontare reciprocă între secţii greutatea specifică a producţiei livrate următoarei secţii beneficiare (gij) se recalculează. 2002. qij– producţia secţiei „i” furnizată secţiilor „j”.805 mii lei. Cti – costurile totale ale secţiei furnizoare „i”. Pentru stabilirea costurilor fiecărui sector auxiliar. conform relaţiei: Cti  gij cij = 100 ( 3. Pentru determinarea costului unitar al activităţilor auxiliare ce se vor deconta secţiilor de bază (cui) se utilizează relaţia5: Ci  cj  cij cui = Qi  qij ( 3. în costurile secţiilor beneficiare. Calculele se repetă („se riterează”) până când se obţin diferenţe nesemnificative (neglijabile).se determină cota-parte de cheltuieli aferente producţiei furnizate de secţia „i” către fiecare dintre secţiile beneficiare „j”.205 – 900 + 4. Contabilitate de gestiune.costurile atelierului de întreţinere şi reparaţii = 41. se fac următoarele calcule: .. 1. 46 .000 lei/km =4..23) în care: gij – reprezintă greutatea specifică a producţiei secţiei „i” furnizată secţiilor „j”.costurile sectorului de transport = 41. .500 =44. 161. conform relaţiei: qij gij = Qi × 100 ( 3. Qi – volumul total de activitate al secţiei furnizoare „i”.25 ) în care: Ci – reprezintă cheltuielile secţiei „i” înainte de decontările reciproce. . Editura Marineasa.205 mii lei.500 mii lei. pag. Timişoara. Se aplică tot în cazul secţiilor cu producţie omogenă şi constă în parcurgerea următoarelor etape: .determinarea greutăţii specifice a producţiei livrate fiecărei secţii beneficiare în parte. 5 .24 ) în care: cij – reprezintă cota-parte din cheltuielile secţiei „i” preluate în costurile secţiei beneficiare „j”. b) Procedeul iteraţiilor constă în efectuarea unor calcule repetate de preluare a cote-părţi din costurile secţiilor furnizoare.500 + 900 = 38.500 km * 3.

23) se determină ponderile producţiei auxiliare livrate între sectoarele activităţilor auxiliare. 1999.Pe baza relaţiei (3. pag.Pe baza relaţiei nr. 4) recalcularea costului unitar al sectorului A evaluând prestaţiile primite de la sectorul B la costul unitar al pasului trei. 47 . În literatura de specialitate se prezintă şi o altă modalitate practică de realizare a acestor iteraţii6. Contabilitate şi control de gestiune. 211.(11) % în care: gAM/ST – reprezintă ponderea producţiei atelierului mecanic livrată către sectorul de transport.04% =840.646. Epuran M. 3) recalcularea costului unitar al sectorului B evaluând prestaţiile primite de la sectorul A la costul unitar al pasului 2. (3. 2) calculul costului unitar al sectorului A ţinând cont de prestaţiile primite de la sectorul B. Băbăiţă V. Bucureşti. prin sistemul decontările reciproce. Qi – volumul fizic al producţiei obţinută de către secţia auxiliară „i” (exclusiv consumul propriu). Iteraţiile se continuă până când diferenţele pentru calculul prestaţiilor reciproce devin neglijabile. astfel: CAM/ST =41. Aceasta constă în parcurgerea în cadrul fiecărei iteraţii a următorilor patru paşi: 1) calcularea costului unitar al sectorului B neţinând cont de prestaţiile primite de la sectorul A. Grosu C. care îl vom nota cu AM(prescurtarea vine de la atelierul mecanic) şi sectorul de transport.. gST/AM – reprezintă ponderea producţiei sectorului de transport livrată atelierului mecanic. notat cu ST: gAM/ST =(20 : 980)*100 =2.815 * 11. APLICAŢIA 10 Pornind de la datele din aplicaţia anterioară pentru stabilirea prestaţiilor reciproce se efectuează următoarele iteraţii: . qij volumul de producţie decontat către secţiile beneficiare „j”. Editura Economică..500) *100 =11.500 : 13.(11) mii lei 6 6 .04 % gST/AM = (1. .582 mii lei CST/AM = 41.. evaluate la costul unitar al pasului 1. cj – cheltuielile preluate de la secţiile auxiliare „j”. cij – cheltuielile decontate de la secţia furnizoare „i” către secţiile beneficiare „j”.(11) % = 4.205 * 2.24) se determină cota de cheltuieli aferentă producţiei livrate între secţiile auxiliare. care în exemplul considerat de noi sunt: atelierul de întreţinere şi reparaţii.

neţinând seama de prestaţiile primite de la atelierul mecanic: cuST = 41815 mii lei : 13500 km = 3.costul unitar al prestaţiilor sectorului de transport (cu ST) va fi: cuST= 41815  (840.167 mii lei/km.786 mii lei/oră 3) Recalcularea costului unitar al sectorului de transport evaluând prestaţiile primite de la atelierul mecanic la costul unitar al pasului doi: 48 . calculele se vor opri aici.582  94.097 lei/km) : 980 ore =46.905  0. astfel: CAM/ST =10.905 * 11.212)  13500  1500 38002.111  93.472 : 960 = 47.215)  (4646.905  0. evaluate la costul calculat anterior: cuAM =( 41205 mii lei + 1500 km * 3.582 * 11.53(1) mii lei În runda a patra se vor repartiza cotele de cheltuieli primite în runda a treia.(11)% = 93.78  1.(11)% = 0.097 mii lei / km 2) Calculul costului unitar al atelierului mecanic ţinând cont de prestaţiile primite de la sectorul de transport.212 mii lei Deoarece după runda a patra de iteraţii rezultatele obţinute sunt nesemnificative.111  93. astfel: CAM/ST = 4. costul unitar al prestaţiilor atelierului de întreţinere şi reparaţii (cuAM) va fi: cuAM = 41205  (4646. Această aplicaţie poate fi rezolvată şi după al doilea procedeu prezentat anterior. În continuare se va determina costul unitar al prestaţiilor secţiilor auxiliare către secţiile de bază.582  94. În acest caz se parcurg următorii „paşi”: 1) Calcularea costului unitar al sectorului de transport (cu ST).215 mii lei CST/AM =1.04% = 1.CST/AM – reprezintă cota de cheltuieli ale sectorului de transport ce se preia în costurile atelierului mecanic.04% = 0.398 * 2. .23 : 12000 = 3.53(1) * 2.04 % = 94. în care: .78  1.398  10.531  0.CAM/ST – reprezintă cota de cheltuieli ale atelierului mecanic ce se preia în costurile sectorului de transport.78 * 11. utilizând relaţia (3.398 mii lei În runda a treia cotele de cheltuieli primite în runda a doua se vor repartiza astfel: CAM/ST =93.212)  (840.531  0. Aceste cote de cheltuieli primite în cadrul primei runde se vor repartiza în runda a doua asupra sectoarelor beneficiare.215)  980  20 45860.(11) * 2.771 mii lei/oră .78 mii lei CST/AM = 840.398  10.905 mii lei CST/AM =94.25): .(11)% = 10.646.

volumul fizic al producţiei obţinută de către secţia auxiliară „j”.1669 mii lei/km ) : 980 ore = 46. respectiv „j”.8929 mii lei/oră 5) Recalcularea costului unitar al sectorului de transport evaluând prestaţiile primite de la atelierul mecanic la costul unitar al pasului patru: cuST = (41815 + 20 ore * 46.8929 mii lei/oră) : 13500 km = 3.volumul de prestaţii primit de către secţia „j” de la secţia „i”. cuST = (41815 mii lei + 20 ore * 46.cheltuielile secţiei „j” înainte de decontările reciproce. iar costurile totale ale fiecărei secţii se consideră egale cu suma dintre costurile iniţiale plus valoarea prestaţiilor primite de la celelalte secţii auxiliare. .26 ) în care: Qi – reprezintă volumul fizic al producţiei obţinută de către secţia auxiliară „i”.1669 mii lei/km 6) Recalcularea costului unitar al atelierului mecanic evaluând prestaţiile primite de la sectorul de transport la costul unitar al pasului cinci: cuAM = (41205 + 1500 km * 3.1669 mii lei/km Se observă că între costul unitar al sectorului de transport obţinut după pasul şapte şi cel obţinut după pasul cinci nu există diferenţe.893 mii lei/oră 7) Recalcularea costului unitar al sectorului de transport evaluând prestaţiile primite de la atelierul mecanic la costul unitar al pasului şase: cuST = (41815 + 20 ore * 46. qj – volumul de prestaţii primit de către secţia „i” de la secţia „j”.893 mii lei/oră. 49 . costurile unitare ale prestaţiilor secţiilor auxiliare către secţiile de bază vor fi: .786 lei/oră) : 13500 km =3. qj .în cazul sectorului de transport: cuST = 3. Qj . Ci .cheltuielile secţiei „i” înainte de decontările reciproce. astfel: Qi × X = Ci + qj × Y Qj × Y = Cj + qi × X ( 3.1669 mii lei/km. „i” şi. Cj .1667 mii lei/km) : 980 ore =46. Deci.893 mii lei/oră) : 13500 km = 3. X şi Y – sunt necunoscutele sistemului de ecuaţii şi reprezintă costul unitar al prestaţiilor celor două secţii auxiliare.1667 mii lei/km 4) Recalcularea costului unitar al atelierului mecanic evaluând prestaţiile primite de la sectorul de transport la costul unitar al pasului trei: cuAM = ( 41205 + 1500 km * 3. c) Procedeul algebric presupune utilizarea unui sistem de ecuaţii liniare pentru calculul prestaţilor reciproce dintre secţiile auxiliare. În cadrul acestui sistem de ecuaţii costurile unitare ale prestaţiilor reciproce se consideră necunoscute.în cazul atelierului de întreţinere şi reparaţii: cuAM = 46.

procedeul indicilor (coeficienţilor) de echivalenţă.2. cu valori de întrebuinţare apropiate. care au în vedere următoarele aspecte: numărul produselor fabricate. Q – volumul fizic al activităţii.calcularea costului mediu teoretic cu relaţia: Ct cut  Qt ( 3. sistemul de ecuaţii va fi următorul: 980 * X = 41205 + 1500 * Y 13500 * Y = 41815 + 20 * X Prin rezolvarea sistemului de ecuaţii se obţine: X = 46.27 ) în care: cu .reprezintă costul unitar. recalcularea costului mediu pentru cantitatea efectiv utilizată.28 ) în care: Ct – reprezintă cheltuielile totale. care nu cuprinde pierderile din momentul captării. Ct – cheltuielile totale. a) Procedeul diviziunii simple se utilizează în cazul producţiei omogene şi are la bază relaţia: cu = Ct / Q ( 3. condiţiile tehnologice şi organizatorice ale producţiei. Aceste procedee sunt: procedeul diviziunii simple. lichefierii sau îmbutelierii. corelaţia dintre produse şi cheltuielile de producţie.1669 mii lei/km. Metoda se pretează utilizării mijloacelor electronice de calcul. procedeul echivalării produsului secundar cu produsul principal. . fabricaţia cocsului. procedeul cantitativ. neutralizarea produselor petroliere (numai pentru cheltuielile de prelucrare). în cazul când prestaţiile reciproce se face între un număr mare de sectoare auxiliare. cu relaţia: 50 . APLICAŢIA 11 Luând în calcul situaţia prezentată în aplicaţia anterioară. Procedee de determinarea costului pe unitatea de produs Pentru determinarea costului pe unitatea de produs se utilizează mai multe procedee. Aplicarea procedeului presupune parcurgerea următoarelor etape: . 3. când se obţin mai multe produse principale. procedeul valorii rămase. Qt – producţia teoretică. Se foloseşte în industria chimică la fabricaţia sodei caustice.6. 893 mii lei/oră Y = 3. caracterul şi importanţa lor. b) Procedeul cantitativ se utilizează în cazul producţiei cuplate (colaterale).

000 lei/kg Dacă ţinem cont de pierderile care au loc la fiecare produs. la petrol 15%.99 10.526 lei/kg 10. sortimente sau dimensiuni. care poate fi de natură tehnică (consumul 51 .benzină   210  0.000  210 cue. astfel: 10. motorină 170 kg şi păcură 480 kg. costul mediu unitar efectiv se calculează cu relaţia (3.9 11. În procesul de distilare şi apoi de depozitare a produselor finite au loc următoarele pierderi: la benzină 10%. Costurile totale de prelucrare sunt de 10. păăcur   480  0. varianta indicilor de echivalenţă agregaţi. Întrucât nu se pot delimita cheltuielile pe fiecare sortiment sau tip de produs se procedează la echivalarea (omogenizarea) producţiei pe baza indicilor de echivalenţă.28) se calculează costul mediu teoretic.000. petrol   140  0. petrol 140 kg. APLICAŢIA 12 În procesul de distilare primară a ţiţeiului dintr-o tonă de materie primă se obţin se obţin următoarele cantităţi de produse finite: benzină 210 kg.111 lei/kg 10. Qej – cantitatea efectiv utilizată din produsul „j”.000  170 cue.29 ) în care: cuej . c1 ) Varianta indicilor de echivalenţă simpli presupune folosirea unui singur criteriu de echivalare.motorină   170  0. cut  Qtj cuej  Qej ( 3. de diferite tipuri.95 10. când din aceeaşi materie primă şi în cadrul aceluiaşi proces tehnologic se obţin mai multe produse principale.765 lei/kg 10.29).000 1. Acest procedeu se poate aplica în mai multe variante. în funcţie de modul de calcul a indicilor de echivalenţă.000 lei. ceramicii. la motorină 5%.000 cut   10. şi anume: varianta indicilor de echivalenţă simpli. Qtj – cantitatea teoretică fabricată din produsul „j”. la păcură 1%. Aplicând relaţia (3. astfel: 10.85 11.000  480 cue. maselor plastice etc. varianta indicilor de echivalenţă inversaţi.000  140 cue.000. lemnului. varianta indicilor de echivalenţă complecşi.101 lei/kg c) Procedeul indicilor (coeficienţilor) de echivalenţă se aplică în cazul producţiei sortodimensionale sau tipodimensionale.reprezintă costul mediu unitar pentru cantitatea efectiv utilizată din produsul „j”. de exemplu în industria sticlei.

Totalul cheltuielilor efectuate pentru această producţie este de 2.specific de materie primă. cheltuielile cu manopera directă. qj .cantitatea fabricată din sortimentul „j”.31 ) în care: Qe – reprezintă cantitatea de producţie exprimată în unităţi echivalente. ghete şi cizme. timpul de muncă etc. Cu ajutorul acestui criteriu (etalon) ales se va exprima întreaga producţie într-o unitate convenţională.34 ) APLICAŢIA 13 Se consideră o întreprindere de încălţăminte care produce următoarele sortimente: pantofi pentru bărbaţi. Pb – caracteristica (parametrul) produsului ales drept etalon (bază). în raport cu criteriul de echivalare ales. determinarea costului unitar pe fiecare sortiment „j” (cuj ): cuj = kej × cue ( 3. cu relaţia: qj j kej Qe = ( 3. calculul costului unitar pe unitate de producţie echivalentă (cue ): cue = Ct / Qe ( 3. . determinarea cheltuielilor totale aferente fiecărui sortiment „j” (Cj).33) .32 ) . Aplicarea acestei variante presupune parcurgerea următoarelor etape: .4 miliarde lei. ghete 400 perechi şi cizme 500 perechi.determinarea indicilor (coeficienţilor) de echivalenţă pentru fiecare sortiment sau tip de produs.) sau de natură economică (valoarea materiilor prime consumate pe unitatea de produs.transformarea întregii cantităţi de producţie în unităţi echivalente (omogenizarea producţiei). cu relaţia: Cj = = qj × cuj ( 3. Pj – caracteristica (parametrul) produsului „j”. În cadrul unei perioade de gestiune întreprinderea produce următoarele cantităţi de produse: pantofi 700 perechi. . totalul cheltuielilor directe etc. 52 .30 ) în care: kej – reprezintă coeficientul de echivalenţă pentru produsul „j”. conform relaţiei: kej = Pj / Pb ( 3.).

pentru cizme = 2. * 2. . ghete = 989. Considerând ca produs etalon o pereche de pantofi.400. 53 . coeficientul complex pe produs (kcj ) fiind produsul coeficienţilor de echivalenţă simpli.25 Utilizând relaţia nr. * 1.400.pantofi = 1 * 1 = 1.25 * 1. Pentru echivalarea producţiei şi calcularea costului unitar pe fiecare sortiment în parte se va utiliza consumul specific de materie primă.conv. coeficienţii de echivalenţă se vor calcula cu relaţia (3.5. Kc. pentru ghete = 2.9 m.522 lei/per.cizme = 0./pereche. conv.484. Producţia exprimată în unităţi convenţionale (Qe) va fi egală cu: Qe = 700 per.25 = 2.226.690 * 1 = 989.2 = 2./pereche.conv. Aceasta asigură o repartizarea mai exactă a cheltuielilor în costul fiecărui produs (sortiment).cizme = 2. (3. = 895. astfel: Ke.000 lei : 2425 per. .* 1 = 895.1 : 2 =1.pantofi = 1 : 1 = 1. cu.33): cu. ghete = 0.05 =1.05.pantofi = 989.p.5 =1.4 m. În continuare se determină costul unitar pentru o pereche convenţională( cue): cue =2. Costul unitar pe o pereche convenţională (cuc) va fi: Cuc =2.575 + 500 per.35 ) APLICAŢIA 14 Dacă pornim de la datele din aplicaţia anterioară şi mai luăm în considerare şi consumul specific de manopera directă pe produs vom obţine un indice de echivalenţă complex.ghete = 1. Pentru determinarea costului unitar pe cele trei sortimente se va utiliza relaţia (3.p.pentru o pereche de pantofi = 0.690 lei/pereche. Se calculează coeficientul de echivalare în raport cu acest al doilea criteriu. adică: kcj = П kj ( 3.5 * 1.7.535 lei/pereche. Valorile acestui parametru sunt următoarele: .000.690 * 1.522 lei/per./pereche. astfel: Qe = 700 perechi * 1 + 400 perechi * 1.pantofi =895. conv.7 = 2680 per.690 * 2.5 + 500 perechi * 2.802 lei/pereche.4 : 2 = 1. Ke.30) şi vor fi: Ke.p. * 1 + 400 per.conv.522 lei/per.cizme = 989. Succesiunea etapelor este similară cu cea expusă anterior. Consumul specific de manoperă directă.6 : 0.4 = 1.pentru o pereche de cizme = 0.000. pe cele trei sortimente este: pentru pantofi = 2.000 lei : 2680 per. c2) Varianta indicilor de echivalenţă complecşi constă în utilizarea a două sau mai multe criterii de echivalare. conv. adică: Kc.cizme = 2.1. exprimat în ore/pereche.690 lei/per. Kc.2 Coeficientul de echivalare complex (kc) va fi produsul dintre cei doi coeficienţi de echivalare simpli.pantofi = 0.25 = 2425 perechi convenţionale.31) se va exprima întreaga cantitate de producţie obţinută în unităţi echivalente. Costul unitar al fiecărui sortiment se calculează astfel: cu. Ke. ghete = 2.4.4 = 2. Ke.6 m. cu.575.4 : 0.9 : 0.4 = 1. = 989. Ke.pentru o pereche de ghete = 0.

6 2. APLICAŢIA 15 Pornim tot de la exemplul din aplicaţia anterioară.575 =1.4 2 2.5 Produsul Cantitate Parametru (perechi) Cons.) (ore/per. cu relaţia: keij = Pij / Pib ( 3.p. .39 ) Celelalte etape sunt similare cu cele de la varianta indicilor de echivalenţă simpli. Pib – valoarea parametrului articolului de calculaţie „i” pentru sortimentul de bază (etalon). calculul coeficienţilor de echivalenţă agregaţi pe fiecare sortiment (kaj).ghete=895.36 ) unde Ci – reprezintă valoarea articolului de calculaţie „i”. dar se completează datele iniţiale cu cele prezentate în tabelul 3. cu relaţia: kaij = keij × gi ( 3.909 lei/per. * 1.417.4 3.9 2.8 420 720 Cizme 500 0.410. * 2. cu. Cons./per.calculul indicilor de echivalenţă simpli pentru fiecare sortiment „j” şi pe fiecare articol de calculaţie „i” (keij).7 =2.522 lei/per.522 lei/per.2 480 930 54 .4 400 600 Ghete 400 0. Timp funcţ. Aplicarea acestei variante a procedeului indicilor de echivalenţă agregaţi presupune parcurgerea următoarelor etape specifice: .conv.37 ) în care: Pij – reprezintă valoarea parametrului aferent articolului de calculaţie „i” pentru produsul (sortimentul) „j”.447 lei/per.cizme = 895.conv. cu relaţia: k aij kaj = i ( 3.38 ) .1 2. c3 ) Varianta indicilor de echivalenţă agregaţi are la bază serii multiple de indici de echivalenţă simpli care sunt agregaţi cu greutatea specifică (g) a cheltuielilor pe articole de calculaţie faţă de totalul lor şi se însumează pe produs. Datele iniţiale pentru aplicarea variantei indicilor d e echivalenţă agregaţi Tabel 3.) (ore/per. conform relaţiei: Ci  Ci gi (%) = i × 100 ( 3. Salarii Costuri Specific Manoperă Utilaje directe directe (m.) ( mii (mii lei) lei) Pantofi 700 0.calculul indicilor de echivalenţă agregaţi pe fiecare articol de calculaţie „i” şi pe fiecare sortiment de produs „j” (kaij).5. cu.

0919 0.0404 1.pantofi = 1.Se calculează coeficienţii de echivalenţă simpli (keij) conform relaţiei (3. Coeficienţii de echivalenţă simpli (keij) Tabel 3.conv.000 20.000 mii lei / 1.913 per.400.4752 = 1.0626 1.57 mii lei/per. conv.4547 0.492.1899 = 1.81 mii lei/per.000 4.254.8 Explicaţii Cons.38).57 * 1. cu. =1.2 Cizme 2.cizme = 1. şi coeficienţii de echivalenţă agregaţi pe fiecare sortiment de producţie (kaj). = 2.2021 0.7 Explicaţii Cons. Structura cheltuielilor pe articole de calculaţie Tabelul 3.0485 1.105 0. cu.Se calculează producţia exprimată în unităţi echivalente: Qe = 700 * 1 + 400 * 1.1(6) 1.1899 + 500 * 1.000 36.67 Cheltuieli comune ale secţiilor 210.254.0 Ghete 0.ghete = 1.05 1.Se calculează costul unitar pe fiecare sortiment: cu. Manoperă Timp Salarii Costuri Total specific specifică func. 55 .3185 0.000 100. cu relaţia (3. cu relaţia (3.0875 0.4752 = 1.400.3033 0. directe directe (kaj) utilaje Pantofi 0.Se determină costul unitar pe o pereche convenţională: cu.2 1.57 * 1 = 1. Manoperă Timp func.39).04 TOTAL 2.254.21 Salarii directe (inclusiv contribuţii asupra salariilor) 728.913 per.5 1.57 * 1.25 1.74 mii lei/per.05 1.(3) 1. rezultatele fiind prezentate în tabelul 3. rezultatele fiind prezentate în tabelul 3.4889 0.57 mii lei/per.254.8.conv.0 Aplicarea acestei variante a metodei presupune parcurgerea următoarelor etape: .6 Denumire articol de calculaţie Valoare(mii lei) Pondere (%) Materii prime 485. Coeficienţii de echivalenţă agregaţi Tabel 3.55 .Se calculează coeficienţii de echivalenţă agregaţi pe fiecare articol de calculaţie „i” şi pe fiecare sortiment de produs „j” (kaij).4278 0.254.850.3640 0.000 8.3667 0.3032 0. Cheltuielile pe articole de calculaţie şi ponderea acestora în costurile totale sunt prezentate în tabelul următor. Salarii Costuri specific specifică utilaje directe directe Pantofi 1 1 1 1 1 Ghete 1. .75 Cheltuieli generale de administraţie 97.33 Cheltuieli cu întreţinerea şi funcţionarea utilajelor 880.4752 .37).7. conv.000 30.2 1. .1899 Cizme 0.

de exemplu la schelele petroliere 1000 m. ce exprimă efortul de fabricare.42 ) în care cmj – reprezintă costul unitar cu materia primă consumată pentru produsul „j”. . .transformarea cantităţii obţinute din produsul secundar în cantităţi echivalente de produs principal (qsp).40 ) . Aplicarea acestui procedeu presupune parcurgerea următoarelor etape: .determinarea cantităţii totale teoretice de produs principal (Qtp). Ct – reprezintă cheltuielile totale de producţie.44 ) unde. qp – reprezintă cantitatea obţinută din produsul principal.41 ) în care: cpj – reprezintă costul de prelucrare aferent produsului „j”. c4 )Varianta indicilor de echivalenţă inversaţi se utilizează în cazul când o parte a cheltuielilor ce urmează a fi repartizate (cele de prelucrare) se află în raport de inversă proporţionalitate faţă de mărimea unui anumit criteriu (parametru) de repartizare.c. de gaze (produs secundar) este egal cu o tonă de ţiţei (produs principal). .calcularea costului unitar pe unitatea de produs teoretic (cut). d) Procedeul echivalării produsului secundar cu produsul principal se aplică la întreprinderile unde pe lângă produsul principal se obţine şi un produs secundar. coeficientul de echivalenţă calculându-se cu relaţia: kj = Pb / Pj ( 3. cu relaţia: cpj = kj × Cp ( 3. cu relaţia: cut = Ct / Qtp ( 3. se determină costul de prelucrare al fiecărui produs. Cp – cheltuielile totale de prelucrare. conform relaţiei: cj = cpj + cmj ( 3.parametrul de echivalare este de obicei un criteriu de natură tehnică. Elementele specifice acestei variante sunt: . 56 . se calculează costul unitar complet al fiecărui produs „j” (cj). cu relaţia: Qtp = qp + qssp ( 3.43 ) unde.

calculul costului unitar al produsului secundar (cus ). cu relaţia: Cp = qp x cut ( 3.9.Cp ( 3. În cazul când această pondere este depăşită pentru calculul costului pe produs se va utiliza metoda coeficienţilor de echivalenţă. c dj – costurile directe unitare aferente produsului secundar „j”. e) Procedeul valorii rămase (deducerii valorii produselor secundare) se aplică în cazul proceselor de producţie în urma cărora se obţine un produs principal concomitent cu obţinerea unuia sau mai multor produse secundare. Această metodă se foloseşte atunci când ponderea costului produselor secundare în totalul costurilor nu depăşeşte 10%. 57 . cdp – costurile directe unitare aferente produsului principal. cu relaţia: Cs = Ct . cu relaţia: cus = Cs / qs ( 3. pentru determinarea costului unitar al produsului principal (cup) se utilizează următoarele două relaţii: m Ct   qsj  psj j 1  cdp cup = qp ( 3.48 ) sau m Ct   qsj   psj  cdj  j 1  cdp cup = qp ( 3. psj – preţul de valorificare a produsului secundar „j”.45 ) . Datele iniţiale referitoare la aceste produse sunt prezentate în tabelul 3. . qp – cantitatea de produs principal.49 ) în care: Ct – reprezintă costurile totale ale procesului de producţie.47 ) unde qs – reprezintă cantitatea reală fabricată din produsul secundar. q sj – cantitatea de produs secundar „j”.determinarea cheltuielilor aferente produsului secundar (Cs). În acest caz.determinarea cheltuielilor aferente produsului principal (Cp). APLICAŢIA 16 Se consideră un proces de producţie în urma căruia rezultă un produs principal (A) şi două produse secundare (B şi C). neexistând altă posibilitate de separare a cheltuielilor pe fiecare produs în parte.46 ) .

48 costul unitar al produsului principal (c up) se calculează astfel: 8. 4. 2.500 1. pe total activitate şi metode mixte. După raportul dintre momentul elaborării calculaţiilor şi perioada în care are loc procesul de producţie.500  cup= 4. calculaţiile pot fi: a) calculaţii periodice şi calculaţii pe termen lung.000  200   1. c) calculaţii pe termen scurt şi calculaţii pe termen lung. Tabel 3. c) calculaţii de proiect şi calculaţii de buget.000 3.Dacă aplicăm relaţia 3. b) metode absorbante şi metode parţiale.9 Produsul Cantitate(q) Preţ de vânzare(p) Cost direct unitar (cd) A 4.500. cheltuielile totale de producţie fiind de 8. c) metode clasice şi metode moderne. b) calculaţii directe şi calculaţii indirecte.500. După obiectul de calcul metodele de calculaţie pot fi: a) pe purtători de costuri. pe total activitate şi metode mixte.m. 58 .000   800   400  350  1. calculaţiile pot fi: a) antecalculaţii şi postcalculaţii. După sfera de cuprindere a costurilor în costul unitar. b) calculaţii periodice şi calculaţii neperiodice. există două grupe de metode de calculaţie: a) metode clasice şi metode parţiale. 3.610 lei/u.000 3. .49 costul unitar al produsului principal va fi: 8. pe locuri de cheltuieli şi metode mixte. În funcţie de intervalul de timp la care se repetă efectuarea lor. c) pe purtători de costuri.Dacă aplicăm relaţia 3.m. b) pe locuri de cheltuieli.000 200 180 Se cere să se determine costul unitar complet al produsului principal. TESTE DE AUTOEVALUARE Testul 1 de autoevaluare 1.000 2.495 lei/u.500  cup = 4.500.500 B 800 400 350 C 1.000   800  400  1.000 lei.000   200  180   1. .

procedeul indicilor (coeficienţilor) de echivalenţă. procedeul cantitativ. procedeul indirect. Pentru determinarea costului pe unitatea de produs se utilizează următoarele procedee: a) procedeul diviziunii simple. b) metoda inventarierii şi metoda soldurilor. 10. procedeul suplimentării. c) procedeul suplimentării. c) procedeul diviziunii simple. fabricate în cadrul secţiei se va utiliza ca şi criteriu cheltuielile cu materiile prime directe. procedeul cantitativ. 8. c) metoda soldurilor şi metoda contabilă. b) procedeul diviziunii simple. procedeul suplimentării. pentru produsul B = 69 mil. procedeul restului.5. lei. 6. lei. Procedeul suplimentării se poate aplica: a) în forma clasică şi în forma modernă. În cadrul unei secţii de producţie cheltuielile indirecte sunt în sumă de 60 mil. B şi C). c) în forma clasică şi în forma cifrelor relative de structură. lei. b) în forma simplă şi în forma complexă. b) procedeul suplimentării. procedeul iteraţiilor. procedeul cotelor procentuale aplicate asupra unor valori absolute şi procedeul defalcării de cote în raport cu numărul perioadelor de gestiune. Pentru repartizarea acestor cheltuieli pe cele trei produse (A. procedeul iteraţiilor. procedeul restului. lei. procedeul iteraţiilor. Pentru evaluarea producţiei neterminate se pot utiliza următoarele metode: a) metoda inventarierii şi metoda contabilă. Pentru evaluarea costurilor la secţiile cu activitate interdependentă se pot utiliza următoarele procedee: a) evaluarea prestaţiilor reciproce la un cost prestabilit. procedeul indicilor (coeficienţilor) de echivalenţă. care sunt în sumă de: pentru produsul A = 90 mil. procedeul echivalării produsului secundar cu produsul principal. procedeul suplimentării. procedeul algebric. procedeul valorii rămase. procedeul cantitativ. Să se calculeze coeficientul de 59 . 9. c) evaluarea prestaţiilor reciproce la un cost prestabilit. procedeul cotelor procentuale aplicate asupra unor valori absolute şi procedeul defalcării de cote în raport cu numărul perioadelor de gestiune. pentru produsul C = 81 mil. procedeul cotelor procentuale aplicate asupra unor valori absolute şi procedeul cifrelor relative de structură. 7. procedeul suplimentării. b) evaluarea directă. Procedeele de delimitare a cheltuielilor pe purtători de costuri şi pe locuri de cheltuieli sunt următoarele: a) procedeul ponderării cantităţilor cu preţurile.

calculaţia stocurilor şi calculaţia rezultatelor. lei.000 de bucăţi în perioada de bază şi 5. b) după terminarea procesului de producţie a produselor.5 mil. B = 15.000 bucăţi în perioada curentă. 6. lei.35.25 mil. calculaţia stocurilor şi calculaţia normativă.25 mil. 5. lei. 4. B = 17. a) Ks = 0.45.25 mil. lei. A = 23. c) calculaţia de proiect. Metodele parţiale iau în calculul costului unitar: a) cheltuielile indirecte ocazionate cu producerea şi comercializarea produselor. calculaţia de buget. c) Ks = 0. Postcalculaţiile se întocmesc: a) înainte de începerea procesului de producţie a produselor. b) calculaţia de proiect. 2. c) regia variabilă de producţie şi regia fixă de producţie. B = 15. lei. Se consideră următoarele date referitoare la volumul de activitate şi costurile totale ale unei întreprinderi: volumul de activitate 4. b) numai anumite costuri ocazionate de producţia şi comercializarea produselor. lei. b) Ks = 0. C= 19.5 mil. c) toate cheltuielile ocazionate cu producerea şi comercializarea produselor. C= 20.25 mil. lucrărilor şi serviciilor la care se referă. b) regia fixă de producţie şi regia secţiilor auxiliare. lei. calculaţia de buget.repartizare (Ks) şi cota de cheltuieli indirecte repartizată fiecărui produs.25 mil. Metodele absorbante includ în costul unitar: a) toate cheltuielile ocazionate cu producerea şi comercializarea produselor. C= 21. Testul 2de autoevaluare 1. c) cheltuielile indirecte ocazionate cu producerea şi comercializarea produselor. calculaţia de buget.5 mil. 60 .25 mil. În funcţie de rolul lor în procesul managerial există următoarele forme ale antecalculaţiilor: a) calculaţia de proiect. lucrărilor şi serviciilor la care se referă. lucrărilor şi serviciilor la care se referă. b) cheltuielile directe ocazionate cu producerea şi comercializarea produselor.25. Cheltuielile indirecte de producţie cuprind: a) regia variabilă de producţie şi regia secţiilor auxiliare. A = 25. lei. 3. lei. calculaţia standard şi calculaţia normativă. A = 22. c) în perioada de proiectare a produselor.

sectorul de transport a prestat servicii în sumă totală de 15.lei. şi anume: atelierul de întreţinere şi reparaţii.lei. lei.000 bucăţi. a) Ctp = 24. lei.003. b) 39.176.000 lei.000 lei.. Se consideră un proces de producţie în urma căruia rezultă un produs principal (A) şi două produse secundare (B şi C).000 lei. din care pentru atelierul de întreţinere şi reparaţii 1.842.205 mii lei. Cf1=4 mil lei. Cv1= 20 mil.000 lei. Cv0=18 mil lei. Cfp = 5. Cv0=17 mil lei. să se determine costurile variabile şi costurile fixe în cele două perioade.000.597. Cv1=20 mil. Se cere să se determine costul unitar complet al produsului 61 .000 lei. a) Cv0= 16 mil lei. pe de o parte.000.000 lei/buc.967. 10. c) 45. Cvp = 19. Cf1=2 mil lei.100 lei. Cv1= 22 mil. utilizând metoda grafică. c) Ctp = 21. În cadrul unei întreprinderi se obţine în perioada de bază un volum de activitate de 4.000 lei. Cvp = 18. Cv1= 20 mil.100 lei.600.000 lei.000 lei. costurile variabile şi costurile fixe în cele două perioade a) cm=5. 7. Cfp = 4. Cv0=16 mil lei. b) cm=4.000.000 km.900 lei şi 39. din care costurile variabile sunt de 16. Cv1=22 mil.600. În condiţiile unei creşteri previzionate a volumului producţiei cu 10%.000. Cvp = 17. al cheltuielilor fixe şi variabile utilizând metoda variatorului. Cf0= 3 mil.lei. lei. 8. Cf1=4mil lei.lei. Cf1= 4 mil lei.000 lei.000. Cfp = 4.867. b) Cv0= 18 mil lei.lei. din care pentru sectorul de transport 20 de ore. Cf1= 4mil lei.lei.costurile totale 20.000 lei/buc. lei.000 lei. 9. Fiecare dintre acestea prestează următoarele servicii: atelierul de întreţinere şi reparaţii prestează un volum de 1000 de ore. se cere să se determine volumul previzionat al cheltuielilor totale..000 lei în perioada curentă. În cadrul unei întreprinderi există două sectoare auxiliare. Cf1= 2 mil lei. la costuri totale de 20. şi de 41. pe de altă parte.000.900 lei şi 39. a) 43.100 lei şi 42.. lei. sunt de 41.500 lei/buc. Cv1=20 mil..000 lei în perioada de bază şi 24. b) Ctp = 22. Cf0=2mil.000 lei.000.003. Să se determine costurile celor două sectoare auxiliare utilizând procedeul evaluării prestaţiilor reciproce la un cost prestabilit. c) cm=4.167.000 km. şi sectorul de transport.842.100 lei. lei. Datele iniţiale referitoare la aceste produse sunt prezentate în tabelul de mai jos. Să se determine costul marginal. Pornind de la datele iniţiale din problema anterioară. Cf0=3 mil. Cf0=4 mil. Cf0= 2mil.597. c) Cv0= 17 mil lei. Cf0= 4 mil. fără a fi luate în considerare prestaţiile reciproce dintre ele. Costurile proprii ale celor două sectoare auxiliare.805 mii lei la sectorul de transport. în cazul atelierului de întreţinere şi reparaţii.

TEMA IV. metoda costului standard. metoda T. care poate fi un cost efectiv (postcalculat). Specific acestui tip de producţie este că produsul finit se obţine prin asamblarea părţilor sale componente.500. Cantitate(q) Preţ de vânzare(p) Cost direct unitar (cd) Produsul (buc. Metoda pe comenzi se aplică la întreprinderile cu producţie individuală şi de serie mică. METODE DE CONTABILITATE ŞI DE CALCULAŢIE A COSTURILOR DE TIP TOTAL (ABSORBANTE) CONŢINUT: 4. în conturi separate. atât cele directe cât şi cele indirecte. rezultând în final un cost complet.200 lei/buc. Particularităţi ale metodei costurilor normate 4. cheltuielile totale de producţie fiind de 3. de regulă. c) 2. Metoda G.5.M.000 lei.. utilizând relaţia 3.2. metoda pe comenzi.) (lei/buc. Metodă globală determină costurile totale de producţie (costul complet) prin colectarea tuturor costurilor directe aferente produsului. Metodele de calculaţie absorbante sunt următoarele: metoda globală. b) 2.000 200 180 a) 2.3. Metoda tarif-oră-maşină (T. metoda G.4.H. iar costurile indirecte se colectează.. Caracterizarea generală a metodelor de tip total (absorbante) 4.) (lei/buc.) 4.P. REZUMAT Metodele de contabilitate şi de calculaţie a costurilor de tip total („full-costing") numite şi metode de tip absorbant.8. principal.1. repartizându-se apoi asupra produselor.000 1.600 B 750 400 350 C 1.H.7. în funcţie de caracterul lor. fabricate 62 . sau un cost planificat (antecalculat). la care. se caracterizează prin aceea că în procesul de determinare a costului încorporează toate cheltuielile. Această metodă se practică de către întreprinderile care fabrică un singur produs. la finele perioadei de gestiune nu există semifabricate sau producţie neterminată. lucrării sau serviciului. metoda costurilor normate. Metoda costurilor standard 4. Metoda globală 4. lucrărilor şi serviciilor. metoda pe faze.M.000 3.48.) A 6.500 lei/buc.100 lei/buc.P.. Metoda pe comenzi 4. Metoda pe faze 4.6.

Metoda costurilor normate. Aplicarea metodei presupune elaborarea a două grupe de lucrări. Obiectul comenzii poate fi: producţia individuală. postcalculaţia constând doar dintr-un sistem operativ de urmărire şi control al costurilor. care integrează antecalculaţia cu postcalculaţia. ceea ce implică determinarea costurilor efective pe purtători de costuri.P. determinarea costului efectiv unitar pe purtători de costuri. OBIECTIVE:  Cunoaşterea caracteristicilor generale ale metodelor de tip absorbant. 63 . unde procesul tehnologic are un caracter relativ omogen. şi care este stabilită anticipat. Aplicarea acestei metode impune parcurgerea următoarelor etape: determinarea costurilor normate. cunoscută şi sub denumirea de metoda normativă. evidenţierea eventualelor modificări ale normelor.. Metoda G. Metoda tarif-oră maşină (T. care se organizează atât în varianta cu semifabricate cât şi în varianta fără semifabricate. Metoda costurilor standard sau standard-cost constă în determinarea cu anticipaţie a unor costuri normate pe unitatea de produs. Metoda pe faze se aplică în cazul întreprinderilor cu producţie de masă sau de serie mare. Există însă şi unele particularităţi ale metodei costurilor normate. Aplicarea metodei necesită două grupe mari de lucrări.-urilor şi lucrări privind determinarea costului unitar pe produs. se aseamănă cu metoda costurilor standard prin aceea că şi această metodă se bazează pe determinarea abaterilor de la norme. În acest sens costurile de prelucrare se împart în: costuri imputabile şi costuri neimputabile. reflectarea costului semifabricatelor interne pe faze de calculaţie. iar cel utilizat pentru înregistrarea cheltuielilor efective este comanda. folosind în acest scop o unitate de măsură numită G. b) determinarea. În acest caz purtătorul de cheltuieli utilizat în planificarea costurilor este produsul. repartizarea cheltuielilor de producţie pe fiecare din produsele obţinute în cadrul aceleiaşi faze.anterior în paralel. şi anume: lucrări de stabilire a G. Aplicarea metodei impune rezolvarea următoarelor probleme: stabilirea fazelor de calculaţie. pe analiza şi controlul acestor abateri.H:M. şi anume: determinarea tarifului-oră- maşină şi calculul costului unitar pe produs. analiza şi controlul operativ al abaterilor de la standarde. are drept scop determinarea unui cost unitar cât mai real.P. producţia de serie.P. în diferite secţii sau ateliere ale întreprinderii sau chiar în alte întreprinderi. nomenclatura produselor este stabilă şi se obţin prin prelucrarea în faze succesive a materiei prime. Aplicarea metodei costurilor standard presupune parcurgerea următoarelor etape: a) determinarea costurilor standard pe produs. principala particularitate fiind faptul că nu consideră costurile antecalculate ca fiind costuri reale. care de regulă se organizează în varianta fără semifabricate.) are la bază divizarea activităţii de producţie în aşa-zisele „centre de producţie” şi stabilirea costului funcţionării centrului timp de o oră (tariful-oră-maşină). determinarea abaterilor de la norme. Atât metoda costurilor standard cât şi metoda normativă sunt metode evoluate de calculaţie. c) organizarea contabilităţii costurilor în conformitate cu principiile metodei.

în determinarea costului efectiv se parcurg în general următoarele etape: 1) determinarea costurilor directe.. planificat. Editura Economică. 6) determinarea costului complet. iar costul complet calculat înainte de începerea procesului de fabricaţie are caracter de cost prestabilit. şi anume: ... Drehuţă E. . În cazul metodelor absorbante. CARACTERIZAREA GENERALĂ A METODELOR DE TIP TOTAL (ABSORBANTE) Metodele de contabilitate şi de calculaţie a costurilor de tip total („full-costing") numite şi metode de tip absorbant. Cotleţ D. metoda T. metoda costurilor normate. Băbăiţă V. atât în raport cu aceste produse. Contabilitate de gestiune. care în urma analizei se repartizează asupra produselor. care în urma analizei se repartizează asupra produselor. metoda costului standard. dar şi cheltuielile cu caracter indirect.M. secţii. 7 . Bucureşti. 64 . Ed. Orizonturi universitare. metoda G. în funcţie de condiţiile concrete ale organizării structurale şi tehnologice din cadrul unei întreprinderi.  Însuşirea unor cunoştinţe teoretice şi deprinderi practice privind implementarea metodei de calculaţie pentru care întreprinderea a optat. 2) determinarea costurilor indirecte de producţie. 1999.. lucrărilor sau serviciilor. puncte de lucru). rezultând în final un cost complet. 1999. lucrărilor şi serviciilor respective.  Posibilitatea de a alege cele mai potrivite metode.metode complexe de calculaţie a costurilor (metoda costului standard şi metoda costurilor normate). Metodele de calculaţie absorbante sunt următoarele: metoda globală. 4) determinarea costurilor regiei generale a întreprinderii.P7. lucrări şi servicii. (coordonator). 3) determinarea costului de producţie a produselor. 4. 8 . Manualul expertului contabil şi al contabilului autorizat.. Editura Agora. se caracterizează prin aceea că în procesul de determinare a costului încorporează cheltuielile directe generate de producţia produselor. Unii autori grupează aceste metode în două grupe8. lucrărilor sau serviciilor. lucrărilor sau serviciilor.1.. metoda pe comenzi. Bacău. cât şi în raport cu locurile de ocazionare (fabrici. Costul complet astfel determinat la finele lunii are caracter de cost efectiv. ateliere. 5) determinarea costurilor de distribuţie. metoda pe faze.metode clasice de calculaţie a costurilor (metoda globală. Grosu C. Timişoara. Albu A. lucrărilor sau serviciilor. 1995. Epuran M.H. care se includ în totalitate în costul complet al produselor. Contabilitate şi control de gestiune.M. metoda pe comenzi şi metoda pe faze).

Deci. pe de altă parte. Cd . fiind o metodă absorbantă. Evidenţa analitică se ţine doar pe feluri de cheltuieli. 921 şi 923.2.reprezintă costul efectiv pe unitate de produs. se pot utiliza pentru colectarea cheltuielilor doar două conturi de calculaţie. prin analiticele deschise în cadrul celor două conturi sintetice. 4.varianta pe locuri de cheltuieli. Metoda globală se poate aplica în două variante: . 65 . iar costurile indirecte se colectează. la finele perioadei de gestiune nu există semifabricate sau producţie neterminată. Costurile de administraţie şi de distribuţie se raportează la cantitatea de produse obţinută. în funcţie de caracterul lor. şi anume: contul 921 „Cheltuielile activităţii de bază” şi 923 „Cheltuieli indirecte de producţie”. METODA GLOBALĂ Această metodă se practică de către întreprinderile care fabrică un singur produs. determină costurile totale de producţie (costul complet) prin colectarea tuturor costurilor directe aferente produsului. 4. adică: c = cd + ci (4. lucrării sau serviciului. repartizându-se apoi asupra produselor. lucrării executate sau serviciului prestat. pe de o parte.1 Varianta pe feluri de costuri în funcţie de cantitatea fabricată Modelul de calcul în cazul variantei pe feluri de costuri în funcţie de cantitatea fabricată este cel general. sau în funcţie de producţia fabricată şi vândută. în conturi separate. Metodă globală. Q.suma costurilor indirecte de producţie.suma costurilor directe de producţie.2) în care: c – reprezintă costul unitar al produsului fabricat.1) Q unde: c . la care.varianta pe feluri de costuri. . C d  Ci c (4. în care calculaţia se face în funcţie de cheltuielile locului şi producţia fabricată pe locul respectiv. de regulă. Toate cheltuielile având caracter direct se vor transfera apoi în contul 921. în care calculaţia se poate face în funcţie de producţia fabricată. lucrărilor şi serviciilor. Ci . Costul efectiv al unui produs se determină prin însumarea costurilor directe şi indirecte aferente unui produs şi raportarea lor la cantitatea de produse obţinută.2.cantitatea de produse obţinută.

. 66 .3 METODA PE COMENZI Se aplică la întreprinderile cu producţie individuală şi de serie mică. cu caracter indirect în raport cu celelalte locuri.se calculează cheltuielile efective pe locurile constituite pentru activitatea de bază. cd –suma costurilor directe aferente produsului. Qv – cantitatea de producţie vândută. Ci – suma costurilor indirecte de producţie.producţia individuală. 4. Specific acestui tip de producţie este că produsul finit se obţine prin asamblarea părţilor sale componente fabricate anterior în paralel. Apare însă necesitatea repartizării cheltuielilor fiecărui loc asupra produselor. Modelul de calcul se prezintă astfel: Cd Ci c = ------. 4.se calculează costul efectiv al produsului. În acest caz purtătorul de cheltuieli utilizat în planificarea costurilor este produsul. care de regulă se organizează în varianta fără semifabricate. iar cel utilizat pentru înregistrarea cheltuielilor efective este comanda. Metoda de calculaţie pe locuri de cheltuieli are în vedere legăturile existente între locurile generatoare de cheltuieli şi structura tehnologică a întreprinderii.3 Varianta pe locuri de cheltuieli Această variantă a metodei globale presupune determinarea costurilor pe locuri de cheltuieli. . (4. Obiectul comenzii poate fi: .se calculează cheltuielile unitare ale locurilor auxiliare. Qf – cantitatea de producţie fabricată.2 Varianta pe feluri de costuri în funcţie de cantitatea fabricată şi vândută În cazul utilizării acestei variante costurile directe se raportează la cantitatea fabricată iar cele indirecte la cantitatea vândută. Etapele care se parcurg în cazul acestei metode sunt următoarele: . .se colectează cheltuielile pe fiecare loc principal sau auxiliar în parte. 4. Întreprinderea este împărţită astfel pe locuri de cheltuieli. lucrării sau serviciului. calculaţia pe locuri fiind astfel redusă tot la calculaţia pe produs. lucrării sau serviciului.3) Qf Qv unde: Cd – reprezintă suma costurilor directe de producţie. ci – suma costurilor indirecte aferente produsului.+ -------.2. în diferite secţii sau ateliere ale întreprinderii sau chiar în alte întreprinderi.2. calculându-se costul pe fiecare loc.

astfel: . APLICAŢIA 1 În cadrul unei întreprinderi de prelucrare a lemnului . dimensiuni 90 x 150. Costul unitar efectiv se determină la finalizarea comenzii. cod U 180x80.1. Cik . Modelul de calcul al costului planificat este următorul: m n Σ Cdj + Σ Cik j=1 k=1 ccp = ---------------------------. În cadrul contului 923 “Cheltuielile indirecte de producţie” se deschid analitice pe locuri de ocazionare. . n . cheltuielile înregistrate pe acele comenzi se evidenţiază ca producţie în curs de execuţie. . dimensiuni 130 x 80. care se organizează atât în varianta cu semifabricate cât şi în varianta fără semifabricate.cheltuielile indirecte pe articole de calculaţie. acestea se evaluează la costul planificat.comanda internă de fabricaţie numărul 53.1 67 . . . În cazul comenzilor cu ciclu lung de fabricaţie.4) Q în care: ccp . . din care rezultă unele produse parţiale ce se predau la depozit sau se livrează clienţilor înainte de finalizarea întregii comenzi. materiale şi manoperă aferente celor trei comenzi interne de fabricaţie sunt centralizate în tabelul 4.articolele de calculaţie aferente cheltuielilor indirecte. m . Q- cantitatea de produse fabricate.producţia de serie. în luna curentă se lansează trei comenzi interne. .cheltuielile directe pe articole de calculaţie. j = 1. . pentru 50 ferestre cu geam termopan şi cu rama de aluminiu. fabrici) şi pe articole de calculaţie.reprezintă costul complet planificat. 2. Cdj. . diferenţele ce rezultă între costul efectiv şi costul planificat (de înregistrare) la care au fost înregistrate produsele înainte de finalizarea întregii comenzi. k = 1.comanda internă de fabricaţie numărul 51. La terminarea comenzii. de unde se vor repartiza apoi pe comenzile executate în acele locuri (sectoare). cod FGTA 130x80. 2. afectează costul ultimului lot finalizat din comandă. ateliere. Centralizatorul consumurilor directe de materii prime. Organizarea calculaţiei după această metodă presupune deschiderea de analitice pe comenzi în cadrul contului 921 “Cheltuielile activităţii de bază”. . Dacă la finele unei perioade de calcul ( lună calendaristică ) unele comenzi sunt neterminate. iar în cadrul fiecărei comenzi cheltuielile sunt evidenţiate pe locuri de ocazionare (secţii. respectiv asupra analiticelor corespunzătoare ale contului 921 “Cheltuielile activităţii de bază”. . Consumurile directe de materii prime. ( 4. pentru 20 uşi de intrare. dimensiuni 180 x 80. cod FGTL 90x150. pentru 15 ferestre cu geam termopan şi cu rama de lemn.comanda internă de fabricaţie numărul 52.articolele de calculaţie pentru cheltuielile directe. materiale şi manoperă Tabelul 4. prin însumarea tuturor cheltuielilor efectuate şi raportarea lor la cantitatea fabricată. .

Conform acestor coeficienţi (stabiliţi pe baza unor calcule tehnice). consumurilor directe (în lei) Materii prime Bonul de consum nr.895.023.04. Cheltuielile de protocol efectuate în cursul lunii curente sunt în sumă de 2.pentru centrul A = 0.760. 10 5. 4 11.342. 68 .000 obiectelor de inventar Materiale consumabile Bonul de consum nr. 15987569 din 30. Centralizatorul consumurilor de materiale consumabile şi materiale de natura obiectelor de inventar Tabelul 4.03 x 11.200 lei. 6 2. 3 8.000. 1 53. 2 38.154. sunt în sumă de 2.950.000 lei.650.000 lei.500. 5 6.11 şi pentru centrul C= 0.500. 51 80.000 Total c-da nr.000 Materii prime Bonul de consum nr. iar taxele poştale plătite în cursul lunii sunt de 1.000 53 Materiale consumabile Bonul de consum nr.pentru centrul C = 0.357.315.400. Cheltuielile cu reclama şi publicitatea reprezintă 4.592 lei. repartizarea cheltuielilor cu energia electrică pe cele trei centre de cheltuieli se face astfel: .000 obiectelor de inventar Consumul de energie electrică.563 lei = 1. conform documentelor justificative (bonuri de consum). sunt de 1.000 lei. 8 3.2006 în valoare de 11. care se va nota cu B şi un sector al administraţiei generale a atelierului de tâmplărie. Pe lângă acest centru de cheltuieli întreprinderea mai are un atelier mecanic de întreţinere. 53 17.264 lei.000 lei.86.000 B Materiale de natura Bonul de consum nr.11 x 11.023. 7 2.150.212.500.875 Atelierul de tâmplărie unde se execută produsele lansate pe cele trei comenzi interne de fabricaţie se va nota cu A. conform facturii de telefon.000 52 Materiale consumabile Bonul de consum nr.050.563 lei = 9. . Convorbirile telefonice.563 lei = 330.875 Manoperă Statul de plată a salariilor 6.000 Total c-da nr. pentru centrul B = 0. .480. conform facturii nr.735.517.563 lei se repartizează asupra celor trei centre de cheltuieli pe baza următorilor coeficienţi: pentru centrul A = 0.850.000 51 Materiale consumabile Bonul de consum nr.2).585.707 lei.03.86 x 11.875.600.023.000 Manoperă Statul de plată a salariilor 15.750 Materii prime Bonul de consum nr.000 Total c-da nr.2 Centrul de Explicaţii asupra Documentul Valoarea cheltuieli consumurilor materiale (în lei) Materiale consumabile Bonul de consum nr.750 Manoperă Statul de plată a salariilor 9. 52 54.250 C Materiale de natura Bonul de consum nr. Cheltuielile aferente primelor de asigurare. sunt prezentate centralizat în tabelul următor (vezi tabelul 4. notat cu C. Comanda Explicaţii asupra Documentul Valoarea internă nr. scadente în luna curentă.023. 9 4. Consumurile de materiale consumabile şi materiale de natura obiectelor de inventar aferente centrelor de cheltuieli B şi C.pentru centrul B = 0.

000 144. Pentru înregistrarea acestor cheltuieli în conturile contabilităţii de gestiune se va proceda la dezvoltarea pe analitice a acestor conturi. conform planului de amortizare.000. 51”.000 lei.920 lei.000.000 120.000. Preţ unitar Valoare notei de Denumirea produsului (buc. ţinând cont de condiţiile şi necesităţile concrete ale întreprinderii analizate.000 Total 312. 51). ş.) (lei) predare NP nr. conform extraselor de cont aferente operaţiunilor bancare desfăşurate de către întreprindere.000.200. Cheltuielile cu salariile aferente lunii curente.pentru centrul C = 2. 51 (50 bucăţi ferestre cu geam termopan şi cu ramă de aluminiu 130x80).474 lei.000.000 NP nr.361. care constituie de fapt purtătorii de costuri.51 „Decontări interne privind producţia obţinută pe comanda internă nr. 1 FGTA 130x80 40 3.000 lei.3 Numărul Cant. Total = 25. 3 FGTL 90x150 15 3.51 „Cheltuieli directe aferente comenzii interne nr.000 Rezultă că întreprinderea rămâne cu o producţie neterminată aferentă celor 10 ferestre cu geam termopan şi cu rama de aluminiu nefinalizate până la finele lunii curente (s-au finalizat doar 40 de bucăţi.m.705.655.a.600.3).pentru centrul A = 22. 69 .m. astfel : . pentru centrele de cheltuieli B şi C sunt de 3.000 lei (prin inventariere la finele lunii). de exemplu: 902. din cele 50 lansate pe comanda internă nr. sunt de 650. Cheltuielile cu amortizarea. conform statelor de plată. Valoarea acestei producţii neterminate este evaluată la suma de 20.a. Cheltuielile cu colaboratorii întreprinderii sunt în sumă de 18.000.000 lei. Contul 902 „Decontări interne privind producţia obţinută” se va defalca în analitice de gradul I corespunzător celor trei comenzi interne. sunt repartizate pe centrele de cheltuieli A şi C. Centralizatorul notelor de predare a produselor finite Tabelul 4.000.000.000 lei.) (lei/buc. . 2 U 180x80 20 6.000 48. ş. Cheltuielile cu chiriile plătite pentru spaţiile şi utilajele închiriate sunt în sumă de 2.554 lei. Cheltuielile cu comisioanele bancare.200. Contul 921 „Cheltuielile activităţii de bază” se va defalca în analitice de gradul I corespunzător celor trei comenzi interne. Cheltuielile cu combustibilul (conform centralizatorului bonurilor fiscale) sunt de 6.d. De exemplu: 921.000 NP nr. respectiv 20.550.000 lei. conform centralizatorului prezentat în tabelul următor (vezi tabelul 4.000 lei. Se recepţionează produsele finite obţinute pe cele trei comenzi interne de fabricaţie. deoarece centrul B nu are imobilizări.d.000.

760.650. se va defalca pe analitice de gradul I.04. B. 51.01 „Cheltuieli directe cu materiile prime consumate pentru execuţia comenzii nr.000 .01 „Cheltuieli directe cu materiile prime consumate pentru execuţia comenzii nr. din cadrul contabilităţii financiare.360. Documentul (fel.51. după natura cheltuielilor.53.04. 51 53.000 2. în contabilitatea financiară se va efectua următoarea înregistrare: 601 Cheltuieli cu materiile prime = 301 Materii prime 101.C. Crt.000 .2006 8.01 „Cheltuieli directe cu materiile prime consumate pentru execuţia comenzii nr. Contul 924 „Cheltuieli generale de administraţie” se vor defalca în analitice de gradul I după natura cheltuielilor. număr. B. Centralizatorul bonurilor de consum de materii prime Tabelul 4. nr.000 Total 101.d. cât şi în contabilitatea de gestiune. ş. 1/3.760. 1.51.C. după natura cheltuielilor. ş.000 70 .950. după natura cheltuielilor. 3/3. Fiecare din aceste trei analitice de gradul I se va detalia pe analitice de gradul II.d. B.C. astfel: 921.52.360.în contabilitatea de gestiune se va înregistra astfel: % = 901 Decontări interne privind cheltuielile 101. 52 38.a. Colectarea cheltuielilor cu materiile prime. prezentat în tabelul de mai jos. nr. dată) Valoarea ( lei) 1.m. Pentru simbolizarea analiticelor de gradul II se vor utiliza ultimele două cifre din simbolul conturilor din clasa 6 „Cheltuieli”. 2/3. respectând acelaşi principiu de simbolizare ca şi în cazul analiticelor conturilor 922 „Cheltuielile activităţilor auxiliare” şi 923 „Cheltuieli indirecte de producţie”.000 921.000 3. 53 8.a.000 921. utilizat în cadrul contabilităţii financiare.m. pe locuri de cheltuieli şi pe articole de calculaţie.000 921. nr.650.950. Simbolizarea conturilor analitice se va face utilizând ultimele două cifre din contul de evidenţă a cheltuielii respective. Simbolizarea conturilor analitice se va face similar cu cele ale contului 922 „Cheltuielile activităţilor auxiliare”. Înregistrarea operaţiunilor de colectare a cheltuielilor se va prezenta atât în contabilitatea financiară. după natura lor. Contul 922 „Cheltuielile activităţilor auxiliare”.360. Contul 923 „Cheltuieli indirecte de producţie” se va defalca pe analitice de gradul I.01 „Cheltuieli directe cu materiile prime consumate pentru execuţia comenzii interne de fabricaţie nr.02 „Cheltuielile atelierului de întreţinere şi reparaţii cu materiale consumabile”.2006 38.2006 53. are la bază Centralizatorul bonurilor de consum de materii prime. astfel: 922.4 Nr.04.

04.5. B.în contabilitatea de gestiune se va înregistra astfel: % = 901 Decontări interne privind cheltuielile 5.53.654.654. Crt.000 2. Documentul (fel.C. 51 11.04.585.2006 11. Crt.093.C.250 Total 5.51. număr. 52 6. 8/7.875 3.02 „Cheltuieli directe cu materialele consumabile consumate pentru execuţia comenzii nr.2006 2.250 .C. dată) Valoarea ( lei) 1.625 .5 Nr.357.500.625 materialele consumabile consumate pentru execuţia comenzii nr. dată) Valoarea ( lei) 1.093. Colectarea cheltuielilor cu materialele consumabile indirecte se înregistrează în contabilitate pe baza Centralizatorului bonurilor de consum de materiale consumabile indirecte.02 „Cheltuieli directe cu privind cheltuielile 20.02 „Cheltuieli directe cu materialele consumabile consumate pentru execuţia comenzii nr. 4/4.52. prezentat în tabelul 4.250 consumabile .250 71 .04. Centralizatorul bonurilor de consum de materiale consumabile indirecte Tabelul 4. în contabilitatea de gestiune se va înregistra astfel: % = 901 Decontări interne 921.6 Nr. B. Centralizatorul bonurilor de consum de materiale consumabile directe Tabelul 4. Colectarea cheltuielilor cu materialele consumabile directe se înregistrează în contabilitate pe baza Centralizatorului bonurilor de consum de materiale consumabile. nr. nr. 53 2.04.585. număr. în contabilitatea financiară se va efectua următoarea înregistrare: 602 Cheltuieli cu materialele = 302 Materiale consumabile 20.04.C.654.625 consumabile .6. 6/4. în contabilitatea financiară se va efectua următoarea înregistrare: 602 Cheltuieli cu materialele = 302 Materiale consumabile 5.2006 6. nr. B.750 921.C.2006 3. nr.154.000 921. 7/7.150.000 2. B.875 Total 20.357. B.2006 2. prezentat în tabelul 4. Documentul (fel.093. 2. 5/4. nr.750 3.150.

707 72 .7 Nr. Crt. nr.850.028 „Cheltuieli generale de administraţie cu alte materiale consumabile” 3.02 „Cheltuielile atelierului de întreţinere şi reparaţii cu materiale consumabile” 2.850. în contabilitatea de gestiune: % = 901 Decontări interne privind cheltuielile 11.023.563 922.04.05 „Cheltuieli indirecte cu energia electrică” 9. nr.000 924.000 5. Documentul (fel.05 „Cheltuieli generale de administraţie cu energia electrică” 330. prezentat în tabelul 4. B.592 923.04.500.563 lei.023.C.04.2006 4. Colectarea cheltuielilor cu consumul de energie electrică se înregistrează în contabilitate pe baza facturii nr.000 922. 9/11. în contabilitatea financiară: 605 Cheltuieli privind energia şi apa = 401 Furnizori 11.900. 15987569 din 30. dată) Valoarea ( lei) 1. 10/11.922. B.023.000 924.000 2.000 .154.03 „Cheltuielile atelierului de întreţinere şi reparaţii cu materiale de natura obiectelor de inventar” 4.000 Total 9.900.563 .212.264 924.05 „Cheltuielile atelierului de întreţinere şi reparaţii cu energia electrică” 1.050.900.2006 în valoare de 11. Centralizatorul bonurilor de consum de materiale de natura obiectelor de inventar Tabelul 4.C. număr.3 „Cheltuieli generale de administraţie cu materialele de natura obiectelor de inventar” 5.7.050.000 .2006 5. Colectarea cheltuielilor cu materialele de natura obiectelor de inventar se înregistrează în contabilitate pe baza Centralizatorului bonurilor de consum de materiale consumabile indirecte. astfel: .480. în contabilitatea financiară se va efectua următoarea înregistrare: 603 Cheltuieli cu materialele de = 302 Materiale de natura natura obiectelor de inventar obiectelor de inventar 9.în contabilitatea de gestiune se va înregistra astfel: % = 901 Decontări interne privind cheltuielile 9.250 4.

875.895.000 7.342. Colectarea cheltuielilor de protocol. reclamă şi publicitate = 401 Furnizori 6.875.315.000 lei. Colectarea cheltuielilor cu chiriile : . în contabilitatea financiară: 623 Cheltuieli de protocol.000 lei: . Colectarea cheltuielilor poştale şi taxelor de telecomunicaţii se înregistrează în contabilitate pe baza facturii de telefon.200 8.000 5321 Timbre fiscale şi poştale 1.23 „Cheltuieli generale de administraţie = 901 „Decontări interne privind cu protocol.657. în contabilitatea de gestiune: 924.000.000. în contabilitatea de gestiune: 924.000 de telecomunicaţii 401 Furnizori 2.12 „Cheltuieli generale de administraţie = 901 „Decontări interne privind cu chiriile” cheltuielile” 2.în contabilitatea financiară: 626 Cheltuieli poştale şi taxe = % 3. în sumă de 2.000 gestiune şi chiriile .000 9.în contabilitatea financiară: 613 Cheltuieli cu primele de asigurare = 401 Furnizori 1. reclamă şi publicitate: .342.26 „Cheltuieli generale de administraţie = 901 „Decontări interne privind cu taxe poştale şi de telecomunicaţii” cheltuielile” 3.657. iar taxele poştale plătite în cursul lunii sunt de 1. 6. Colectarea cheltuielilor cu comisioanele bancare: 73 .000 .000 . locaţiile de = 401 Furnizori 2.000 Colectarea cheltuielilor cu primele de asigurare se înregistrează în contabilitate astfel: . în contabilitatea de gestiune: 924.13 „Cheltuieli generale de administraţie = 901 „Decontări interne privind cu primele de asigurare” cheltuielile” 1. reclamă şi publicitate” cheltuielile” 6.895. în contabilitatea financiară: 612 Cheltuieli cu redevenţele.315.în contabilitatea de gestiune: 924.200 .

000 10. Colectarea cheltuielilor cu colaboratorii: . în contabilitatea de gestiune: 924.361.în contabilitatea financiară: 6811 Cheltuieli de exploatare privind = 281 Amortizări privind amortizarea imobilizărilor imobilizările corporale 25.21 „Cheltuieli generale de administraţie = 901 „Decontări interne privind cu colaboratorii” cheltuielile” 18.550.000.705. în contabilitatea de gestiune: 924.000 12. Colectarea cheltuielilor cu salariile şi contribuţiile asupra salariilor se înregistrează în contabilitate în conformitate cu Centralizatorul statelor de plată a salariilor. Colectarea cheltuielilor cu amortizarea imobilizărilor: . Centralizatorul statelor de plată a salariilor Tabelul 4. prezentat în tabelul 4.000 11.000 .550. Colectarea cheltuielilor cu combustibilul utilizat: .81 „Cheltuieli generale de administraţie privind amortizarea imobilizărilor” 2. în contabilitatea de gestiune: 924.474 privind amortizarea imobilizărilor” 22.361.000 .în contabilitatea financiară: 621 Cheltuieli cu colaboratorii = 401 Furnizori 18.în contabilitatea de gestiune: % = 901 „Decontări interne privind 923. .27 „Cheltuieli generale de administraţie = 901 „Decontări interne privind cu serviciile bancare şi asimilate” cheltuielile” 650.8.655.555 13. în contabilitatea financiară: 627 Cheltuieli cu serviciile bancare = 5121 Conturi la bănci şi asimilate în lei 650.81 „Cheltuieli indirecte de producţie cheltuielile” 25.în contabilitatea financiară: 6022 Cheltuieli privind combustibilul = 5311 Casa în lei 6.8 Contribuţii asupra salariilor (în mii lei): 74 .000 .000.919 924.474 .022 „Cheltuieli generale de administraţie = 901 „Decontări interne privind cu combustibilul” cheltuielile” 6.

000 6. în contabilitatea de gestiune: % = 901 „Decontări interne privind cheltuielile 54.25 387.41„Cheltuieli generale de administraţie cu salariile personalului” 20.000 921.Nr.52.200 992 632 80 248 32 5.365 4. A: 15.600.5 736.264 160 496 64 c-da 53 4.600 16.984 1.805 3.25 95 c-da 52 3. (în lei) buţii de stat (2.200.061.41 „Cheltuieli directe cu salariile personalului plătite pentru execuţia comenzii interne de fabricaţie nr. Centrul Salarii Total Asigurări Fond de Fond de Fond crt.000 921.945 1. A: 9.231.000 6453 Cheltuieli privind contribuţia = 4371 Contribuţia angajatorului la angajatorului la asigurările asigurările sociale sociale de sănătate de sănătate 4. în contabilitatea financiară: 641 Cheltuieli cu salariile = 421 Personal – salarii datorate 54.53.25 155 c-da 51 2.41 „Cheltuieli directe cu salariile personalului plătite pentru execuţia comenzii interne de fabricaţie nr.500.400.000 75 . 53” 6.75%) accidente (1%) 1.75%) şi ieli (1 9.950 500 1.41 „Cheltuieli directe cu salariile personalului plătite pentru execuţia comenzii interne de fabricaţie nr.51.600.400 1.5 546 .783 1.000.876.783. B 3.5%) (7.231.550 200 Total 54.200 3. C 20.500 4.201.500 6458 Alte cheltuieli privind = 4381 Alte datorii sociale asigurările sociale 546. de brute contri.500 6452 Cheltuieli privind contribuţia = 4371 Contribuţia unităţii la unităţii la fondul de şomaj fondul de şomaj 1.500.000 924.5 1.25 237. sociale şomaj sănătate pentru risc cheltu. 52” 9.41 „Cheltuielile atelierului de întreţinere şi reparaţii cu salariile personalului” 3.000 personalului 6451 Cheltuieli privind contribuţia = 4311 Contribuţia unităţii unităţii la asigurările sociale la asigurările sociale 10.365.000 922. 51” 15.926 10.000 .000 921. A: 6.500 2.

000 Pentru verificarea corectitudinii înregistrărilor în contabilitatea financiară şi în cea de gestiune se întocmeşte tabloul centralizator al acestor înregistrări (vezi tabelul 4.45 „Cheltuieli directe cu contribuţia unităţii privind asigurările şi protecţia socială aferente salariilor personalului plătite pentru execuţia comenzii interne de fabricaţie nr.45 „Cheltuieli directe cu contribuţia unităţii privind asigurările şi protecţia socială aferente salariilor personalului plătite pentru execuţia comenzii interne de fabricaţie nr. indirecte totale: 121. 15.000 922.51.45 „Cheltuieli generale de administraţie cu contribuţiile la asigurările şi protecţia socială aferente salariilor personalului” 6.000 921. 52” 2.805.53 922 923 924 Total 601 53950000 38650000 8760000 101360000 602 11150000 6585750 2357875 2500000 9704250 32297875 603 4050000 5850000 9900000 605 1212592 9480264 330707 11023563 612 2000000 2000000 613 1875200 1875200 621 18000000 18000000 623 6895000 6895000 626 3657000 3657000 627 650000 650000 641 15500000 9500000 6400000 3200000 20000000 54600000 645 4805000 2945000 1984000 992000 6200000 16926000 6811 22705919 2655555 25361474 Total 85405000 57680750 19501875 11954592 32186183 77817712 284546112 Cheltuieli directe totale: 162. Tabloul şah al cheltuielilor din contabilitatea financiară în corespondenţă cu gruparea lor pe articole de calculaţie în contabilitatea de gestiune Tabelul 4. 53” 1.945.587.000 921.984.53.9).000 924.45 „Cheltuieli directe cu contribuţia unităţii privind asigurările şi protecţia socială aferente salariilor personalului plătite pentru execuţia comenzii interne de fabricaţie nr.958.52. 51” 4.625 Chelt.52 921.000 921.926. % = 901 „Decontări interne privind cheltuielile 16.9 921.200. Înregistrarea veniturilor din producţia obţinută se face pe baza Centralizatorului notelor de predare.45 „Cheltuielile atelierului de întreţinere şi reparaţii cu contribuţiile la asigurările şi protecţia socială aferente salariilor personalului” 992.51 921.487 Înregistrarea veniturilor se face atât pentru producţia finită obţinută cât şi pentru producţia neterminată. astfel: 76 .

de ore Tariful orar Cheltuieli prestate (lei/oră) repartizate (lei) Sectorul A 240 11. în contabilitatea de gestiune: 933 „Costul producţiei în curs = 921. în contabilitatea de gestiune se face astfel: 77 . Aceste calcule sunt prezentate în tabelul 4.000 902. se înregistrează pe baza procesului verbal de inventariere întocmit la finele lunii. de repartizare a cheltuielilor secţiei auxiliare.592 Înregistrarea acestei operaţii. Repartizarea cheltuielilor secţiei auxiliare asupra celorlalte locuri de cheltuieli se va face utilizând ca şi „cheie de repartizare” numărul de ore prestat pentru fiecare secţie în parte.000. în contabilitatea financiară: 345 Produse finite = 711 Variaţia stocurilor 312.000 902. astfel: .51 „Decontări interne privind producţia obţinută (c-da 51) 144.408 Sectorul C 10 478.000.476.818. iar costurile totale ale acestui atelier sunt de 11.000.52 „Decontări interne privind producţia obţinută (c-da 52) 120.53 „Decontări interne privind producţia obţinută (c-da 53) 48. Înregistrarea producţiei neterminate.818.000. în contabilitatea de gestiune: 931 „Costul producţiei obţinute” = % 312.000 16. c-da 51” 20.000 lei.000 .36 11.000 . Costul mediu al unei ore de lucru se determină raportând costurile totale la numărul de ore prestate.184 Total 250 47. în sumă de 20. Centralizatorul repartizării cheltuielilor secţiei auxiliare Tabelul 4.000.10.000.592 lei. Conform Centralizatorului situaţiei lunare a prestaţiilor efectuate de către atelierul de întreţinere şi reparaţii şi a costului mediu al unei ore de lucru se determină cheltuielile repartizate celorlalte locuri de cheltuieli.000.36 lei/oră.954. în contabilitatea financiară: 331 Produse în curs de execuţie = 711 Variaţia stocurilor 20. Numărul total de ore prestate de către atelierul de întreţinere şi reparaţii în cursul lunii aprilie este de 250 ore.000.51 „Cheltuielile activităţii de execuţie” de bază. adică: 11.954.000 17.10 Sectorul de cheltuieli Nr. .000 902. aşa cum rezultă din rulajul debitor al contului 922 „Cheltuielile activităţilor auxiliare”.592 lei : 250 ore = 47.954.

183 + 11.592 923 „Cheltuieli indirecte de producţie 11. Calculul coeficientului de repartizare (Kr) se face cu relaţia următoare: Kr = (Total cheltuieli indirecte : Total cheltuieli cu materia primă) x 100 = [(32.163 921.000 43 .662.184 18.11 Nr.360.51 „Cheltuieli directe aferente comenzii interne nr. % =922 „Cheltuielile activităţilor auxiliare” 11.587.650. comenzii Cheltuieli directe cu Coeficientul de Cheltuieli indirecte interne materiile prime repartizare (Kr) repartizate (lei) (%) (lei) 51 53. adică a cheltuielilor directe de producţie.52 „Celtuieli directe aferente comenzii interne nr. Repartizarea cheltuielilor generale de administraţie asupra celor trei comenzi interne de fabricaţie. Ca bază de repartizare a acestor cheltuieli se va folosi costul de secţie al fiecărei comenzi interne.0767%.87%.905 921.000 23.954.523 Total 101.649.662. adică: (101.000] x 100 = 43.360.591 Înregistrarea în contabilitatea de gestiune a operaţiei de repartizare a cheltuielilor indirecte de producţie se face astfel: % = 923 „Cheltuieli indirecte de producţie” 43. 52” 16.360. adică rulajul debitor al contului 921 calculat după efectuarea înregistrării de la poziţia 17 „Repartizarea cheltuielilor indirecte de producţie”. adică: 78 . Pentru alegerea cheii (bazei) de repartizare se analizează structura cheltuielilor înregistrate în debitul contului 921 „Cheltuielile activităţii de bază”. 53” 3. Determinarea cotei de cheltuieli indirecte repartizată asupra fiecărei comenzi interne de fabricaţie este prezentată sintetic în tabelul 4.905 52 38.649.0767 43.523 19. Repartizarea cheltuielilor indirecte de producţie asupra celor trei comenzi interne de fabricaţie.11.625) x 100 = 69.000 : 162.760.408 924 „Cheltuieli generale de administraţie” 478.773.950.000 3.53 „Cheltuieli directe aferente comenzii interne nr.476. Se observă că ponderea majoritară o constituie cheltuielile cu materiile prime.239.408): 101. 51” 23. Centralizatorul repartizării cheltuielilor indirecte Tabelul 4.476.186.239.000 16.591 921.163 53 8.773.

585.905 18) 16.243.649.000 (16) 1) 38.9616 78.216 Coeficientul de repartizare (Kr) se determină cu relaţia: Kr = (Cheltuieli generale de administraţie : Total cost de secţie) x 100 = [(77.835.275. Situaţia acestui cont se prezintă grafic astfel: D 921.53 „Cheltuieli directe aferente comenzii interne nr.896 Înregistrarea în contabilitatea de gestiune a operaţiei de repartizare a cheltuielilor generale de administraţie se face astfel: % = 924 „Cheltuieli generale de administraţie” 78.52 „Cheltuieli directe aferente comenzii interne nr.52 C 1) 53.500.817.cheltuieli indirecte de producţie repartizate: 43.243.945.250.216. în contul 921 „Cheltuielile activităţii de bază” sunt transferate toate costurile aferente producţiei finite fabricate în cursul lunii curente.216. Centralizatorul repartizării cheltuielilor generale de administraţie Tabelul 4.888.913 28.591 Total: 206.662.650.824 921.249 102. Determinarea cotei de cheltuieli generale de administraţie repartizată asupra fiecărei comenzi interne de fabricaţie este prezentată sintetic în tabelul 4. . 51” 41. 52” 28.184) : 206.500.250.644.824 53 23.728 Total 206.625 .295.824 149.12 Nr.295.9616%.835.905 41.344 52 74.000 20. 53” 8.000 14) 9.000.243.950.51 „Cheltuieli directe aferente comenzii interne nr.51 C D 921.728 După efectuarea acestor înregistrări.216. defalcate pe analiticele corespunzătoare celor trei comenzi interne.344 921.805.150.216] x 100 = 37. adică pe purtători de costuri.000 2.329.750 14) 15.546.12.737 79 .587. comenzii Total cost de secţie Coeficientul de Cheltuieli generale interne (lei) repartizare (Kr) repartizate (%) (lei) 51 108.000 2) 11.000 2) 6.250.712 + 478.163 19) 41.239.344 19) 28.896 921.398 8.cheltuieli directe total: 162.216 37.000 18) 23.000 4.

D 921.53 C D 921
C

1) 8.760.000 149.888.249 20.000.000(16)
2) 2.357.875 102.546.737
14) 6.400.000 32.111.126
1.984.000 284.546.112
18) 3.773.523
19) 8.835.728
32.111.126

Se observă că totalul costurilor din contabilitatea financiară,
colectate după natura cheltuielilor, şi a celor din contabilitatea de gestiune,
colectate pe articole de calculaţie şi pe locuri de cheltuieli, în sumă de
284.546.112 lei se regăsesc în contul 921„Cheltuielile activităţii de bază”,
repartizate pe cele trei comenzi interne, adică pe locuri de cheltuieli. În
cazul comenzii interne nr. 51 se înregistrează şi un volum de producţie
neterminată în sumă de 20.000.000 lei, înregistrată pe creditul contului
921.51.
Raportând aceste costuri la cantitatea de produse obţinută pe fiecare
comandă internă se obţine costul unitar efectiv, astfel:
- pentru comanda internă nr. 51, costul unitar efectiv al celor 40
ferestre cu geam termopan şi cu rama de aluminiu, dimensiuni
130 x 80, cod FGTA 130x80, se determină astfel:

129.888.249 lei : 40 buc. = 3.247.206 lei/buc.;

- pentru comanda internă de fabricaţie numărul 52, costul unitar
efectiv al celor 20 uşi de intrare, dimensiuni 180 x 80, cod U
180x80, se determină astfel:

102.546.737 lei : 20 buc. = 5.127.337 lei/buc.;

- pentru comanda internă de fabricaţie numărul 53, costul unitar
efectiv al celor 15 ferestre cu geam termopan şi cu rama de lemn,
dimensiuni 90 x 150, cod FGTL 90x150, se determină astfel:

32.111.126 lei : 15 buc. = 2.140.742 lei/buc.

20. Decontarea costului efectiv al producţiei obţinute:

902 Decontări interne privind = 921 Cheltuielile activităţii
producţia obţinută de bază 264.546.112

Această înregistrare se poate face şi pe analiticele celor două conturi
sintetice, corespunzătoare celor trei comenzi interne de fabricaţie, astfel:

902.51 Decontări interne privind = 921.51 Cheltuieli directe aferente
producţia obţinută pe comenzii interne
c-da internă nr. 51 nr. 51 129.888.249

80

902.52 Decontări interne privind = 921.51 Cheltuieli directe aferente
producţia obţinută pe comenzii interne
c-da internă nr. 52 nr. 52 102.546.737

902.51 Decontări interne privind = 921.51 Cheltuieli directe aferente
producţia obţinută pe comenzii interne
c-da internă nr. 53 nr. 53 32.111.126

21. Stabilirea şi înregistrarea diferenţelor de preţ aferente producţiei
obţinute.
Pentru stabilirea diferenţelor de preţ se analizează situaţia contului
902 „Decontări interne privind producţia obţinută”, atât a contului sintetic,
pe de o parte, cât şi a analiticelor sale, pe de altă parte. Pentru aceasta
prezentăm mai jos rulajele debitoare şi creditoare ale acestui cont, după
efectuarea înregistrărilor de la poziţia 20:

D 902.51 C D 902.52 C

129.888.249 144.000.000 102.546.737 120.000.000
Sfc = 14.111.751 Sfc= 17.453.263

D 902.53 C D 902 C

32.111.126 48.000.000 264.546.112 312.000.000
Sfc = 15.888.874 Sfc = 47.453.888

Din situaţia rulajelor şi soldurilor contului 902 „Decontări interne
privind producţia obţinută”, prezentată mai sus, se poate observa că atât
contul sintetic cât şi conturile sale analitice prezintă solduri creditoare, ceea
ce reprezintă o diferenţă favorabilă. Aceasta deoarece pe creditul acestor
conturi s-a înregistrat valoarea producţiei obţinute, exprimată în preţuri de
livrare, iar pe debit costurile efective aferente producţiei finite obţinute.
Înregistrarea în contabilitatea de gestiune a acestor diferenţe de preţ
favorabile se va face în roşu (cu semnul minus), astfel:

903 Decontări interne privind = 902 Decontări interne privind
diferenţele de preţ producţia obţinută - 47.453.888

Această înregistrare se poate face şi pe cele trei analitice
corespunzătoare comenzilor interne de fabricaţie, astfel:

903.51 Decontări interne privind = 902.51 Decontări interne privind
diferenţele de preţ aferente producţia obţinută pe
comenzii interne nr. 51 comanda internă nr. 51 -14.111.751

903.52 Decontări interne privind = 902.52 Decontări interne privind
diferenţele de preţ aferente producţia obţinută pe
comenzii interne nr. 52 comanda internă nr. 52 -17.453.263

81

903.53 Decontări interne privind = 902.53 Decontări interne privind
diferenţele de preţ aferente producţia obţinută pe
comenzii interne nr. 53 comanda internă nr. 53 -15.888.874

22. Decontarea producţiei obţinute la preţ de livrare:

901 Decontări interne privind = 931 Costul producţiei obţinute 312.000.000
cheltuielile

23. Decontarea diferenţelor de preţ aferente producţiei obţinute:
901 Decontări interne privind = 903 Decontări interne privind
cheltuielile diferenţele de preţ - 47.453.888
24. Decontarea producţiei neterminate (la cost efectiv):
902.51 Decontări interne privind = 933 Costul producţiei în curs
producţia obţinută pe de execuţie 20.000.000
comanda internă nr. 51
După efectuarea acestei ultime înregistrări conturile contabilităţii de
gestiune prezintă sold zero, cu excepţia contului 901 „Decontări interne
privind cheltuielile”, care are sold creditor 20.000.000 lei şi a contului
902.51 „Decontări interne privind producţia obţinută la comanda internă nr.
51”, care are sold debitor 20.000.000 lei, ceea ce reprezintă tocmai
producţia neterminată la finele lunii curente, exprimată în costuri de
producţie efective (vezi tabelul 4.13).

Situaţia conturilor de gestiune
Tabelul 4.13
Contul 901
Debit Credit
Poz. Suma (lei) Poz. Suma (lei)
22 312.000.000 1 101.360.000
23 -47.453.888 2 20.093.625
3 5.154.250
4 9.900.000
5 1.212.592
6 6.895.000
7 3.657.000
8 1.875.000
9 9.000.000
10 650.000
11 18.000.000
12 6.550.000
13 25.361.474
14 54.600.000
16.926.000
Rd 264.546.112 Rc 284.546.112
Sfc 20.000.000

Contul 902.51
Debit Credit
Poz. Suma (lei) Poz. Suma (lei)
20 129.888.249 15 144.000.000

82

000. Suma (lei) 1 38.249 Rc 129.000 20 102.500.249 Rc 149.453.000 21 -14.453.344 Rd 149.000 21 -15.000 18 3.546.150.737 Tabelul 4.111.546.453.126 Rc 32.111.888 Rd -47. Suma (lei) Poz.126 2 2.126 Contul 903 Debit Credit Poz.984.888.737 Contul 921.249 Sfd 20.53 Debit Credit Poz.945.51 Debit Credit Poz.13(continuare) Contul 902.737 15 120.950.000 20 129.52 Debit Credit Poz.905 19 41.249 14 15.000 18 16.111.546.000 2.24 20.126 15 48.400.888.000 21 -17. Suma (lei) 21 -47. Suma (lei) Poz.874 Rd 32.546.111.585. Suma (lei) 20 32.243.126 Contul 922 83 . Suma (lei) 1 53.453.888.773.000 16 20.239. Suma (lei) Poz.263 Rd 102.737 Rc 102.750 14 9.249 Contul 921.453.728 Rd 32.649.000 4.53 Debit Credit Poz. Suma (lei) Poz.805.650.888.875 14 6. Suma (lei) 20 102.751 Rd 149. Suma (lei) Poz.500.000 2 11.835.824 Rd 102.000.000.888 Contul 921.111.760.000 20 32.000 18 23.000 1.737 2 6.888.546.888 23 -47.546.111.357.888.737 Rc 102.000.000 Contul 902. Suma (lei) Poz.52 Debit Credit Poz.000.111.216.888 Rc -47.523 19 8. Suma (lei) 1 8.163 19 28.126 Rc 32.

850. Suma (lei) 15 312.184 Rd 78.592 Tabelul 4.662.500. unde procesul tehnologic are un caracter relativ omogen.000.4.954.000.662. Suma (lei) 3 2.000 10 650.000 Rd 20.000.200. Suma (lei) 16 20. 84 . Suma (lei) 5 9.591 Rc 43.000 24 20.895.875. Suma (lei) Poz. Suma (lei) Poz.896 Contul 931 Debit Credit Poz.000 Rd 312. Suma (lei) Poz. nomenclatura produselor este stabilă şi se obţin prin prelucrarea în faze succesive a materiei prime.896 4 5.592 4 4.154.050.550.480.000.295.000 Rc 312.000 17 11.295.200.000.954.000.13(continuare) Contul 923 Debit Credit Poz.250 19 78.000.657.000 Contul 933 Debit Credit Poz.592 Rc 11.705.000 Rd 11.000 12 6.295.200 9 2.000.000 11 18.592 14 3.000 992.555 14 20.707 6 6.591 13 22.919 17 11.264 18 43.476.212.000 6.408 Rd 43.000.954.000. Debit Credit Poz.000 5 1. Suma (lei) Poz.000 7 3.000 4.000 5 330.662.000.000 13 2. Suma (lei) Poz.000 Rc 20.000 22 312. METODA PE FAZE Metoda pe faze se aplică în cazul întreprinderilor cu producţie de masă sau de serie mare.000 8 1.591 Contul 924 Debit Credit Poz.655.000 17 478. Suma (lei) 3 3.896 78.

. liniilor tehnologice sau instalaţiilor complexe numai dacă fiecare dintre acestea au ca finalitate producţia de semifabricate sau produse individualizate prin destinaţie. Cheltuielile indirecte se repartizează asupra fazelor prin metoda suplimentării.determinarea costului unitar al semifabricatelor şi produselor finite. pentru a nu îngreuna calculele ulterioare.repartizarea cheltuielilor de producţie pe fiecare din produsele obţinute în cadrul aceleiaşi faze. iar altele într-o clădire.necesitatea stabilirii unui număr nu prea mare de faze de calculaţie. În cadrul acestei metode sunt considerate cheltuieli directe ale fazelor şi unele cheltuieli comune. care au acelaşi obiect de activitate şi utilizează aceleaşi tehnologii. proprietăţi calitative. .stabilirea fazelor de calculaţie.reflectarea costului semifabricatelor interne pe faze de calculaţie. În cazul utilizării metodei observaţiilor directe se ţine seama de următoarele principii: . . . şi anume: .repartizarea cheltuielilor indirecte pe faze. . Fazele de calculaţie se stabilesc prin divizarea procesului tehnologic în punctele cheie. 85 . Aplicarea metodei impune rezolvarea următoarelor probleme: a. stare de agregare. De corecta realizare a acestei operaţiuni depinde apoi justa delimitare a cheltuielilor pe purtători. repartizarea pe sectoare a pierderilor tehnologice şi a altor pierderi pe fiecare fază. . care în principiu au un caracter succesiv. este recomandabil să fie considerate şi faze de calculaţie. . după ce în etapa anterioară au fost delimitate pe sectoare de cheltuieli.faze de calcul distincte este recomandat să se constituie în condiţiile în care o parte din fazele tehnologice se desfăşoară în aer liber. evaluarea corectă a producţiei neterminate. .fazele tehnologice în urma cărora rezultă un semifabricat ce se va prelucra în fazele următoare.drept puncte de delimitare între fazele de calculaţie pot fi considerate punctele din cadrul unei instalaţii unde intervin întreruperi ale procesului tehnologic. Având la bază conceptul costului integral metoda pe faze implică parcurgerea etapelor generale ale metodelor de tip absorbant.operaţiile de finisare a producţiei este necesar să fie considerate faze de calculaţie. c.elementul de bază pentru stabilirea fazelor de calculaţie trebuie să fie fazele de fabricaţie. b. sau metoda observaţiei directe. . a).determinarea cheltuielilor directe pe faze şi a cheltuielilor indirecte pe sectoare de cheltuieli. Pentru stabilirea numărului optim de faze se poate folosi metoda comparaţiei cu întreprinderi similare. . . cum sunt consumul de combustibil tehnologic şi uzura SDV-urilor.fazele de calculaţie se pot constitui în interiorul secţiilor.

pentru faza I-a : cuf1 = ( Cdf1 + C i. În contabilitatea de gestiune se vor deschide analitice pe faze. costul fiind determinat pentru fiecare fază în parte. cât şi cheltuielile directe şi indirecte ale fazei respective. ciu . care iniţial se înmagazinează. iar în cadrul acestora se vor deschide analitice de gradul II pe produse ( cu rolul de purtători de costuri). şi anume: varianta cu semifabricate şi varianta fără semifabricate. în cadrul contului 921 “Cheltuielile activităţii de bază” se vor deschide analitice de gradul I pe faze ( cu rolul de centre de cheltuieli). Totodată. în cadrul contului 923 “Cheltuieli indirecte de producţie” se vor deschide analitice pe faze.8) Q3 Q3 x cuf3 + ( Cdf4+ C if4) .1 Metoda pe faze în varianta cu semifabricate Această variantă a metodei pe faze se aplică în situaţia în care rezultatele unei faze nu trec imediat şi în totalitate spre prelucrare în faza următoare. în cadrul contului 921”Cheltuielile activităţii de bază”. iar ulterior pot trece în faza următoare sau pot fi livrate ca atare în afara întreprinderii. Pentru exemplificare se consideră o întreprindere în care procesul de producţie a fost divizat în 4 faze de calculaţie.f1 )/ Q1 ( 4. (4.pentru faza a III-a : cuf3= ----------------------------. de unde aceste cheltuieli vor fi repartizate asupra produselor fabricate în fazele respective. Se iau în considerare atât costul materiilor prime sau al semifabricatelor primite din faza anterioară.5) în care: ccu . (4. astfel încât costul ultimei faze să fie şi costul produsului finit.7) Q2 Q2 x cuf2 + ( Cdf3+ C if3) .= ccu (4.f2) . 4.9) Q4 86 .pentru faza a II-a: cuf2= ----------------------------.4. ci se materializează în semifabricate. c du . Reflectarea costului semifabricatelor interne pe faze de calculaţie.6) Q1 x cuf1 + ( Cdf2+ C i. adică asupra analiticelor corespunzătoare ale contului 921.reprezintă costul complet unitar. relaţiile de calcul fiind următoarele: . Ea presupune calculaţia costului pentru fiecare semifabricat în parte utilizând nomenclatura completă a articolelor de calculaţie şi cu transferarea cheltuielilor de la o fază la alta. b).costurile directe unitare. Determinarea costurilor de producţie poate avea loc în două variante.costurile indirecte unitare.pentru faza a IV-a : cuf4= -----------------------------. Modelul general al costului pe unitatea de produs are la bază relaţia: ccu = cdu + ciu (4. În cazul în care din fazele de fabricaţie se obţin mai multe produse.

10) în care: cuf-1 . Formula generală de calcul este următoarea: n Σ (Cdf +Cif ) f =1 ccu = --------------------------. c). Cif .U.reprezintă costul unitar al semifabricatului obţinut după penultima fază. Cdf .9) se obţine următoarea relaţie generală de calcul a costului unitar după metoda pe faze în varianta cu semifabricate: ccu = ( Qf-1 x cuf-1) + ( Cdf + Cif )/ Qf ( 4. deci cantitatea de produse finite.fazele de calculaţie. etc. .cantitatea de semifabricate intrate în prelucrare la ultima fază.. n . 4. Cdf .cheltuielile directe aferente fazei “f”.cheltuielile directe ale fazei. sub denumirea de “sistemul costurilor estimative”.cantitatea de produse obţinute. (4. 2. în care: cuf .. METODA COSTURILOR STANDARD Metoda costurilor standard sau standard-cost a apărut pentru prima dată în S. 4.5. Qf-1 .4.. Aplicarea metodei presupune determinarea cheltuielilor directe şi indirecte pentru fiecare fază de calculaţie în parte. Qf . pe articole de calculaţie. 2.procedeul cantitativ.procedeul deducerii valorii produselor secundare. . Q f - producţia fizică obţinută după ultima fază. f = 1. Cif - cheltuielile indirecte aferente ultimei faze. Generalizând relaţiile (4.A. Repartizarea cheltuielilor de producţie între două sau mai multe produse obţinute simultan din aceeaşi fază se face cu ajutorul următoarelor procedee: .reprezintă costul unitar al fazei ( 1. respectiv de produse obţinute. Cdf . 87 . cheltuielile de la toate aceste analitice (faze) şi raportarea sumei astfel calculate la cantitatea producţiei obţinute.11) Qf în care: ccu . fără a se face transferarea cheltuielilor de la o fază la alta. c cu . Pentru aceasta în contul de cheltuieli se deschid analitice corespunzătoare fazelor..2 Metoda pe faze în varianta fără semifabricate Această variantă a metodei pe faze se aplică la întreprinderile care obţin un număr mare de produse din semifabricate care trec de la o fază la alta fără depozitare.cheltuielile directe ale ultimei faze.cheltuielile indirecte ale fazei. 3 şi respectiv 4).procedeul indicilor de echivalenţă.cheltuielile indirecte aferente fazei “f”. Deci. Ea constă în determinarea cu anticipaţie a unor costuri normate pe unitatea de produs. Q- cantitatea de semifabricate. iar costul unitar al produsului finit se obţine însumând.reprezintă costul complet unitar.costul complet unitar al produsului. Cif . costul unitar al ultimei faze reprezintă chiar costul unitar al produsului pentru care se face calculaţia.6) la (4.

m 2. în general 2 – 3 ani. standarde de materiale (consumul de materiale. standarde de manoperă (timpul necesar prelucrării produsului). 88 . Standardele naturale sunt exprimate în unităţi fizice (kg. ore. Pentru exprimarea valorică a standardelor naturale se utilizează preţurile de achiziţie ale materiilor prime şi materialelor consumabile.5. postcalculaţia constând doar dintr-un sistem operativ de urmărire şi control al costurilor. Standardele ideale se stabilesc pe baza unor condiţii ideale şi se utilizează doar orientativ. standarde ideale şi standarde reale. Aplicarea metodei costurilor standard presupune parcurgerea următoarelor etape: a) determinarea costurilor standard pe produse. etc. fizice) şi standarde valorice.1. şi anume: a) După forma de exprimare se disting: standarde naturale (cantitative. b) determinarea. m3. care integrează antecalculaţia cu postcalculaţia. exprimat în unităţi fizice. litri. . b) După perioada de valabilitate avem: standarde de bază şi standarde curente. ca un indicator spre care se tinde. Standardele curente sunt valabile doar pe perioada în care condiţiile tehnice şi tehnologice rămân neschimbate. şi tarifele de salarizare orare.) şi pot fi. la rândul lor: . Standardele de bază sunt cele care au o valabilitate pe o perioadă mai mare de timp (5 – 10 ani). analiza şi controlul operativ al abaterilor de la standarde. Standardele reale se stabilesc pe baza luării în considerare atât a evenimentelor trecute cât şi a evenimentelor şi condiţiilor stabilite a avea loc în viitor. Standardele valorice reprezintă tocmai expresia valorică a standardelor naturale. Acestea sunt considerate ca mărimi posibile de realizat şi pot fi utilizate ca instrument de măsură şi control a costurilor. 4.Atât metoda costurilor standard cât şi metoda normativă sunt metode evoluate de calculaţie. d) După modul de repartizare în costul produselor avem: cheltuieli directe şi cheltuieli indirecte (de regie). în cazul standardelor de materiale. În literatura de specialitate sunt prezentate o serie de criterii de clasificare a standardelor. în cazul standardelor de manoperă. m. Determinarea costurilor standard pe produse Determinarea costurilor standard se realizează anterior procesului de fabricaţie. Standardele normale reprezintă valori medii determinate pe baza realizărilor efective din perioadele precedente considerate normale. c) După nivelul la care se stabilesc şi scopul urmărit se disting: standarde normale. c) organizarea contabilităţii costurilor în conformitate cu principiile metodei. pe unitatea de produs). minute.

cheltuieli de regie ale întreprinderii (cheltuielile generale de administraţie).  Determinarea costurilor standard cu manopera directă. Preţurile standard de achiziţie se pot determina pe baza preţurilor din perioada curentă. În continuare se vor descrie modul de determinare a acestor standarde pe articole de calculaţie. Aceste ultime două criterii de clasificare prezintă un interes deosebit pentru elaborarea standardelor de costuri. Calculul costurilor standard pe produs presupune determinarea standardelor de costuri pentru fiecare dintre articolele de calculaţie menţionate mai sus. Tarifele de salarizare standard se stabilesc în funcţie de complexitatea operaţiilor tehnologice la care este supus fiecare produs.  Determinarea costurilor de regie standard. de calificarea corespunzătoare fiecărei operaţii tehnologice şi de salariile aplicate de întreprindere.cheltuieli cu manopera directă (cheltuieli cu salarii directe şi contribuţia întreprinderii la asigurările şi protecţia socială). Clasificarea cheltuielilor după ultimul criteriu („e”). .cheltuieli cu materii prime şi materiale directe. care pot fi bugete fixe şi bugete flexibile (variabile). în variabile şi fixe.cheltuielile de desfacere. iar apoi prin ponderarea costului standard unitar cu cantitatea de produse se determină costurile standard directe. Standardele de timp se stabilesc conform operaţiilor tehnologice la care este supus fiecare produs. serveşte la elaborarea bugetelor cheltuielilor de regie. la care se aplică diferitele procedee de normare. luând în considerare penultimul criteriu de clasificare („d”). corectat cu indicele previzionat de creştere a preţurilor. se pot stabili articolele de calculaţie care compun structura costului standard. pe de altă parte. în formularul denumit “Fişa de costuri standard”. e) După legătura dintre volumul cheltuielilor şi evoluţia volumului fizic al producţiei distingem: cheltuieli variabile şi cheltuieli fixe. .  Determinarea costurilor standard cu materiile prime şi materialele directe. Standardele pentru costurile cu manopera directă se determină ponderând standardele de timp cu tarifele de salarizare standard.cheltuieli de regie ale secţiei (cheltuielile indirecte de producţie). . în cadrul documentaţiei tehnologice (bonurile de consum de materiale sau fişele limită de consum). Costurile standard cu materiile prime şi materialele directe. pe de o parte. Preţurile utilizate se vor trece într-o “Listă de preţuri”. Astfel. 89 . Cheltuielile cu asigurările şi protecţia socială se determină prin aplicarea cotelor procentuale în vigoare asupra cheltuielilor standard cu salariile directe. şi anume: . . se determină mai întâi la nivel de unitate de produs. Standardele fizice (cantitative) sunt stabilite în compartimentele tehnice şi tehnologice. şi cu manopera directă. Standardele pentru costurile cu materiile prime şi materialele directe se determină ponderând standardele fizice de materii prime şi materiale cu preţurile standard de achiziţie ale materiilor prime şi materialelor. iar apoi cumularea lor la nivel de produs.

cheltuieli cu salarii şi contribuţii asupra salariilor. regia întreprinderii şi cheltuielile de desfacere. . etc. Pentru imprimarea unui caracter stimulativ cheltuielile de regie standard se corectează cu procentul programat de creştere a eficienţei economice. dintre care cele mai uzuale sunt: procedeul global şi procedeul analitic. costurile medii de regie nu mai pot fi considerate costuri standard. Pentru aceasta ele trebuie corelate cu volumul producţiei standard. Dacă volumul mediu al producţiei calculat pentru aceeaşi perioadă (de 5-10 ani) este egal cu volumul standard al producţiei.se corectează media anuală a cheltuielilor de regie cu procentul de creştere a volumului producţiei şi se obţin cheltuielile de regie standard: Crs = Cr + Cr x ΔQs(%)/100 (4.100 (4. Cr. ceea ce le conferă un caracter realist. astfel: Crs . Pentru aprecierea caracterului realist al costurilor medii de regie se porneşte de la volumul producţiei. dar şi un comportamentul diferit faţă de modificarea volumului fizic al producţiei (unele sunt cheltuieli variabile.producţia medie. Ps (%).12) Q unde: ΔQs(%) . Procedeul global presupune determinarea costurilor de regie sub forma globală pentru fiecare dintre articolele de calculaţie ce conţin aceste cheltuieli. Pentru aceasta se utilizează mai multor procedee de determinare a nivelului standard al acestora.se determină modificarea procentuală a producţiei standard faţă de producţia medie utilizând relaţia: Qs ΔQs(%) = -------. Q . Apoi se ia în considerare şi creşterea eficienţei faţă de perioadele anterioare. Se determină media anuală a cheltuielilor de regie pe o perioadă anterioară de 5-10 ani. chirii. astfel: . iar altele sunt cheltuieli fixe) creează probleme în determinarea acestora.13) unde: Crs. diverse taxe şi impozite. respectiv: regia secţiei. Această medie se corectează cu volumul de producţie planificat pentru perioada de calcul. Dacă volumul mediu al producţiei din perioada de referinţă nu este egal cu volumul standard al producţiei. atunci costurile medii de regie pot fi considerate costuri standard de regie. standardele astfel determinate având şi un caracter stimulativ. sau a celor din anul precedent. Cheltuielilor de regie au un conţinut eterogen (conţin în structura lor cheltuieli materiale. Qs .x 100 .Crs x Ps/100 90 .reprezintă cheltuielile de regie standard.reprezintă creşterea procentuală a producţiei standard.producţia standard.).media anuală a cheltuielilor de regie.

Pentru cheltuielile fixe se consideră drept standard nivelul lor din anii precedenţi.Rezultatele activităţii de stabilire a standardelor cheltuielilor de regie se sintetizează în bugetele de cheltuieli pe sectoare de activitate. utilizând procedeul punctelor de maxim şi minim sau alte procedee. 1995. Crvc- cheltuielile de regie variabile corectate.10 ani. Ps . Manualul expertului contabil şi al contabilului autorizat. Q .reprezintă cheltuielile de regie variabile corectate.se tratează separat fiecare din cele două părţi. în cadrul fiecărui fel de cheltuială. Ca bază de calcul a standardelor individuale privind cheltuielile de regie se poate lua media anuală a cheltuielilor din ultimii 5 . . Dacă producţia standard este diferită faţă de cea medie.luarea în considerare a factorului stimulativ: Crvs = Crvc .corectarea cheltuielilor medii din perioada precedentă cu volumul activităţii standard. p.reprezintă cheltuielile de regie variabile standard. Acest procedeu se aplică în mod distinct pentru fiecare din cheltuielile ce intră în structura cheltuielilor de regie.10 ani sau cele ale perioadei precedente. respectiv fixe şi variabile. iar în cadrul acestora pe feluri de cheltuieli. Pentru stabilirea standardelor cheltuielilor de regie variabile se parcurg următoarele etape9: . după metodologia prezentată anterior. ele nefiind influenţate de modificarea volumului producţiei. conform relaţiei: Crvc = Qs x Crvu (4. 287-288. standardele se stabilesc în mod diferit pentru cheltuielile fixe. determinate cu relaţia. Dacă producţia standard este egală cu producţia medie cheltuielile de regie standard ale fiecărui sector se consideră cheltuielile medii din ultimii 5 . . Pentru stabilirea standardelor cheltuielilor de regie cu caracter mixt se fac următoarele operaţiuni: .16) unde: Crvs. Bacău. Drehuţă V. variabile şi mixte. presupune stabilirea de cheltuieli de regie pentru fiecare sector în parte. sau datele din perioada precedentă celei pentru care se elaborează standardele.15) unde: Crv. (coordonator). Editura „Agora”.volumul mediu al producţiei în perioada de calcul.reprezintă cheltuielile de regie variabile ale perioadei. 91 . . Crvu- cheltuielile de regie variabile unitare. Procedeul analitic.procentul corespunzător factorului stimulativ.se separă partea variabilă de partea fixă.Crvc x Ps / 100 (4. denumit şi “procedeul standardelor individuale”.14) unde: Crvc. Aceste bugete pot fi concepute în două moduri: 9 . Ediţia a II-a. Crvcu = Crv / Q (4.

a) Abaterile de la costurile standard pentru materii prime şi materiale.consumul specific standard. aplicabil materiilor prime ce se prelucrează în loturi. care constă în reflectarea directă a cantităţilor suplimentare solicitate. utilizând unul din următoarele procedee: . a1) Abaterile de cantitate se determină în cadrul fiecărui sector de cheltuieli. a2) Abaterile din diferenţele de preţ se pot stabili pe baza materialelor intrate sau pe baza materialelor consumate. Metodele utilizate diferă în funcţie de caracteristicile tehnologiei şi organizării producţiei.5.reprezintă valoarea abaterilor de la costurile standard cu materii prime şi materiale. . Centralizând rezultatele obţinute în urma desfăşurării lucrărilor de stabilire a standardelor cu materii prime şi materiale directe. sau a celor economisite.Procedeul documentaţiei. După centralizarea abaterilor pe feluri de materiale se face o evaluare a acestora.17) unde: ΔCm . Determinarea.cantitatea de produse rezultate din lotul de materii prime debitate(croite). cu manopera directă şi cu cheltuielile de regie aferente se obţine costul standard al fiecărui produs. .cs)x Q x Pas (4. Aceste abateri sunt de două feluri: abateri de cantitate şi abateri din diferenţe de preţ.reprezintă consumul specific efectiv. ca bugete rigide. care iau în considerare un anumit nivel de activitate.ca bugete flexibile. 92 .2. 4. Q. pe diverse cauze. iar procesul tehnologic începe cu debitarea sau croirea materiilor prime la anumite dimensiuni.18) unde: ce . cs . comparând cantităţile efective consumate cu cantităţile standard.preţul de achiziţie standard. diferenţiate în funcţie de anumite niveluri de activitate luate în considerare. conform relaţiei: ΔCm = Δcs x Pas (4. pe fiecare produs în parte. dar şi pe fiecare articol de calculaţie în parte. Δcs . Pas . analiza şi controlul operativ al abaterilor de la standarde Activitatea de control a costurilor constă de fapt în stabilirea şi urmărirea abaterilor de la costurile standard. .Procedeul inventarierii materiilor prime şi a materialelor rămase neconsumate şi evaluarea lor la preţul de achiziţie standard.abaterea cantitativă de la consumul standard. În acest sens se întocmeşte o “Fişă de cost standard” pentru fiecare produs.Procedeul debitării. . peste cele standard. Relaţia de calcul este: ΔCm = (ce .

preţul de achiziţie standard.abateri de la bugetul iniţial. spre deosebire de cele de la materiale şi manoperă.timpul de muncă unitar efectiv.Pas ) x ce x Q (4. cheltuielile fixe rămânând neschimbate. numite şi abateri efective. Ths . b2) Abaterile datorate modificării tarifului de salarizare se calculează cu relaţia: ΔTh = (The . denumite şi abateri de la eficienţa muncii. Q. Aceste abateri sunt de două categorii. şi anume: abateri datorate modificării numărului de ore productive şi abateri datorate modificării tarifelor de retribuire.Procedeul în funcţie de materialele intrate se foloseşte atunci când materialele sunt înregistrate în contabilitate la costul de achiziţie standard. Pae. acestea sunt de două tipuri: . c1) Abaterile de volum reprezintă abaterile costurilor de regie efective faţă de buget.reprezintă valoarea abaterii datorate modificării tarifului de salarizare. Relaţia de calcul a abaterii este următoarea: ΔPm = ( Pae .reprezintă valoarea abaterilor din diferenţe de preţ la materii prime şi materiale. La rândul lor. Q. care se pot determina zilnic. Mi . Pas . . ts .Pas) x Mi (4. . Aceste abateri se determină lunar. . Ele pot fi: abateri de volum. 93 . Relaţia de calcul este următoarea: ΔPm = (Pae .tariful orar standard.Ths) x Q x te (4.21) în care: ΔW.timpul de muncă unitar standard. c) Abaterile de la costurile de regie standard.reprezintă consumul specific efectiv. Recalcularea bugetului se face numai pentru cheltuielile de regie variabile. se calculează cu relaţia: ΔW= (te . The .22) în care: ΔTh .tariful orar de salarizare standard.Procedeul în funcţie de materialele consumate se utilizează atunci când materiile prime şi materialele se evaluează în contabilitate la preţul efectiv de achiziţie. numite şi abateri totale. b) Abaterile de la costurile standard cu manopera directă. b1) Abaterile datorate modului de folosire a orelor productive.tariful orar de salarizare efectiv.ts)x Q x Ths (4.preţul de achiziţie efectiv al materiilor prime şi materialelor.19) unde: ΔPm .20) unde: ce . te . abateri de capacitate şi abateri de randament. Ths .reprezintă valoarea abaterii datorate modificării eficienţei muncii.cantitatea de materii prime şi materiale intrată.volumul producţiei obţinute.cantitatea fizică de produse.abateri de la bugetul recalculat.

Contabilitate de gestiune. Băbăiţă V.5. Se determină ponderând economia de ore cu costul de regie standard al unei ore productive. pe locuri generatoare. p. Timişoara. Albu A-M. op. controlul fiind unul din atributele esenţiale ale managementului întreprinderii. Editura Economică. Contabilitate şi control de gestiune”. Apare în plus necesitatea utilizării unor conturi în care să fie evidenţiate abaterile.. 164. se asigură aşa-zisul „control prin responsabilităţi”10. c3) Abaterea de randament reprezintă diferenţa dintre costurile de regie standard aferent orelor lucrate şi cele admise standard (recalculate) pentru cantitatea de produse fabricate. pe cauzele care le-au generat şi pe persoanele care poartă responsabilitatea acestora. Controlul abaterilor se referă. 1999. Pentru eliminarea şi prevenirea acestora se stabilesc cauzele şi persoanele responsabile de fiecare abatere în parte. nu mai este necesară folosirea mai multor conturi de cheltuieli din grupa 92. pe de o parte. Drehuţă E. Analiza abaterilor asigură astfel aplicarea unei metode de conducere denumită în literatura de specialitate „management prin excepţii”. Organizarea contabilităţii costurilor În cadrul acestei metode evidenţa costurilor se ţine doar pe sectoare şi pe feluri de cheltuieli. care să fie dezvoltat în analitice pe sectoare de cheltuieli şi pe articole de calculaţie. După operaţiunea de determinare a abaterilor urmează procesul de analiză şi control al abaterilor. Bucureşti. 10 . citate. în primul rând. În literatura de specialitate se propune folosirea unui cont cu denumirea “Producţie” sau “Activitatea de exploatare” 11. Pentru a efectua această analiză se întocmesc o serie de rapoarte în care sunt prezentate separat abaterile favorabile de cele nefavorabile.298. ci doar unul singur. stabilind. c2) Abaterile de capacitate se datorează modificării gradului de utilizare a capacităţii de producţie şi reprezintă costurile de regie standard corespunzătoare orelor nelucrate. Aceste abateri se stabilesc fie contabil. pentru eliminarea cauzelor care au generat abaterile nefavorabile. Acestea se determină ca diferenţă între costurile de regie conform bugetului (iniţial sau recalculat) şi costurile de regie standard aferente orelor efective de activitate.. Epuran M. Grosu C. Astfel. În condiţiile renunţării la urmărirea şi evidenţierea costurilor efective pe purtători de costuri. 4. Analiza abaterilor se face pe feluri de costuri. În consecinţă.. clasificarea cheltuielilor în directe şi indirecte nu mai este necesară. la abaterile nefavorabile. 11 . 1999. ci doar clasificarea pe articole de calculaţie... standard-cost unic şi standard-cost dublu. şi pentru extinderea şi generalizarea abaterilor favorabile de la costuri. Editura „Orizonturi universitare”. 292. Fiecare responsabil de un anumit buget de costuri va trebui să explice cauzele abaterilor nefavorabile şi măsurile pe care le propune în vederea eliminării acestora. 94 . (coordonator). înregistrând şi analizând abaterile de la costurile standard. Cotleţ D. pe de altă parte. p. fie extracontabil.3. din acest punct de vedere existând următoarele variante ale metodei: standard-cost parţial. Pe baza acestor rapoarte conducerea întreprinderii poate să ia deciziile ce se impun. p.

standard-cost unic. ateliere. Varianta standard-cost parţial prezintă unele dezavantaje. Metoda standard-cost parţial Această variantă se numeşte standard-cost parţial deoarece costurile sunt evidenţiate parţial la nivel efectiv (cheltuielile aferente activităţii de bază) şi parţial la nivel standard (costurile standard ale producţiei finite şi ale producţiei neterminate). impune organizarea unei evidenţe operative riguroase a abaterilor. care se interpretează astfel: . . dezvoltat în analitice pe articole de calculaţie şi pe feluri de abateri. standard-cost dublu. iar la finele lunii cu costurile standard ale producţiei neterminate. în care contul „Producţie” este considerat contul 921 „Cheltuielile activităţii de bază”. Schematic. Contul este bifuncţional şi funcţionează astfel: . sau în creditul contului (cele favorabile) de „Abateri” sunt preluate apoi în debitul contului 902 „Decontări interne privind producţia obţinută”. puncte de lucru etc.se creditează în cursul lunii cu costurile standard ale produselor finite obţinute. cu care contul „Producţie” se va credita şi se vor prelua în debitul contului de „Abateri”.1. activitate ce implică un volum mare de muncă.soldul creditor al contului reprezintă economii la costurile standard.) şi pe articole de calculaţie (cheltuieli materiale. prin debitarea contului „Producţie”. pe articole de calculaţie. a. care se detaliază în analitice pe locuri (zone) de cheltuieli (secţii. 95 . care se vor prelua în creditul contului „Abateri”. prin creditul contului 901 „Decontări interne privind cheltuielile”. Aceste costuri se înregistrează în contul „Producţie”.soldul debitor al contului reprezintă depăşiri ale costurilor standard.determinarea abaterilor doar global. .determinarea producţiei neterminate se face la finele lunii prin inventariere. ceea ce creează imposibilitatea luării unor măsuri operative de corectare a eventualelor abateri nefavorabile. Abaterile determinate în contul „Producţie” şi înregistrate în debitul contului (cele nefavorabile). . adică: standard-cost parţial. cum ar fi: . prin debitul contului 902 „Decontări interne privind producţia obţinută.abaterile se determină numai la finele lunii. . înregistrările aferente acestei metode sunt prezentate în figura 4. cheltuieli cu manopera şi cheltuieli de regie). Organizarea contabilităţii costurilor în cadrul metodei de calculaţie standard prezintă anumite particularităţi şi în funcţie de varianta aplicată. cele nefavorabile cu semnul plus.se debitează în cursul lunii cu cheltuielile efective aferente activităţii de exploatare. La finele lunii contul poate avea sold debitor sau creditor. iar cele favorabile cu semnul minus. Datorită acestor dezavantaje varianta standard-cost parţial se aplică doar la întreprinderile cu proces tehnologic omogen şi cu un număr redus de produse.

obţinută” D C D C D C Cheltuieli Cheltuieli Costuri Cost standard Cost standard Cost efectiv efective efective efective produse finite produse finite Cost standard Cost standard producţie producţie neterminată neterminată Sold debitor Sold creditor Abaterea (abatere nefavo. atât pentru înregistrarea în debitul cât şi în creditul contului de „Producţie”.se creditează. în cazul metodei standard- cost parţial b. în cursul lunii.se debitează. prin debitul contului 902 „Decontări interne privind producţia obţinută”. Metoda standard-cost unic Această metodă presupune utilizarea costului standard.) Figura 4. Soldul debitor al contului reprezintă tocmai valoarea producţiei neterminate. cu costurile standard ale produselor finite. cu cheltuielile aferente activităţii de bază. Schema înregistrărilor din conturile de gestiune.(abatere favo. .901 „Decontări interne 921 „Cheltuielile 902„Decontări interne privind cheltuielile” activităţii de bază” privind prod. exprimate în costuri standard. decontată (+. în cursul lunii.) rabilă) rabilă) D „Abateri de la costul standard” C Abatere Abatere nefavorabilă (+) favorabilă (-) Abatere decontată (+ sau . 96 . prin creditul contului 901 „Decontări interne privind cheltuielile”.1. pentru determinarea acesteia nemaifiind necesară efectuarea inventarierii. Acest cont funcţionează astfel: . .

2. În cazul acestei metode abaterile se determină extracontabil. înregistrările din contabilitatea de gestiune aferente acestei metode sunt prezentate în figura 4. iar cele favorabile în roşu).) = Figura 4.) nefavorabilă (+) sau Abatere favorabilă ( .x 100 ( 4. În acest caz abaterile nu se mai determină în valori absolute ci în valori relative. . prin procedeele prezentate în cadrul paragrafului (4. Abaterile sunt preluate apoi. în debitul contului 902 „Decontări interne privind producţia obţinută”.) finite) Sfd = prod. unde contul „Producţie” este reprezentat tot de contul 921 „Cheltuielile activităţii de bază”. Metoda standard-cost dublu Această variantă a metodei se caracterizează prin aceea că înregistrarea în contul „Producţie” se face atât la costuri efective cât şi la costuri standard. la finele lunii. iar în credit costurile aferente produselor finite şi a producţiei neterminate. produse finite produse (aferente activităţii activităţii de selor finite) finite produselor de bază bază) Abatere ( +. în debitul contului cheltuielile aferente activităţii de exploatare. după care se înregistrează în debitul contului de „Abateri” (abaterile nefavorabile în negru. Sintetic. neterminată (la cost stan- dard) D „Abateri de la costul standard” C Abatere Abatere ( + . 901 „Decontări interne 921 „Cheltuielile 902 „Decontări interne privind cheltuielile” activităţii de bază” privind producţia obţinută” D C D C D C Cheltuieli Cheltuieli Costuri stan. prin creditul contului 901 „Decontări interne privind cheltuielile”. Schema înregistrărilor din conturile de gestiune.23 ) 97 .5. în cazul metodei standard- cost unic c.Costuri standard Cost standard Cost efectiv efective efective ale dard (aferente (aferente produ.2). . conform relaţiei: Cef Ia = --------. sub formă de indici.2.

Cs

În care: Ia – reprezintă indicele global al abaterilor;
Cef – nivelul absolut al costurilor efective;
Cs – nivelul absolut al costurilor standard.

Indicii subunitari reprezintă abateri favorabile (economii la costuri),
iar indicii supraunitari abateri nefavorabile (depăşiri ale costurilor standard).
Contul „Producţie”, reprezentat prin contul 921 „Cheltuielile
activităţii de bază”, va avea următoarea structură:

921 „Cheltuielile activităţii de bază”
Debit Credit
Explicaţii Costuri Costuri Indice Explicaţii Costuri Costuri Indice
efective standard (%) efective standard (%)
Materiale Produse
Manoperă finite
Cheltuieli Producţie
de regie neterminată
Total Total

Pe baza indicilor globali ai abaterilor se pot determina abaterile în
valori absolute de la costurile standard, pe articole de calculaţie (cheltuieli
materiale, cheltuieli cu manopera, cheltuieli de regie). Aceste abateri nu se
înregistrează în contabilitate, ele servind doar procesului de analiză.

4.6. PARTICULARITĂŢI ALE METODEI COSTURILOR
NORMATE

Metoda costurilor normate, cunoscută şi sub denumirea de metoda
normativă, se aseamănă cu metoda costurilor standard prin aceea că şi
această metodă se bazează pe determinarea abaterilor de la norme, pe
analiza şi controlul acestor abateri.
Există însă şi unele particularităţi ale metodei costurilor normate,
principala particularitate fiind faptul că nu consideră costurile antecalculate
ca fiind costuri reale, ceea ce implică determinarea costurilor efective pe
purtători de costuri. Relaţia de calcul a costului efectiv este următoarea:

Cef = Cn  An  Mn ( 4.24 )

În care: Cef – reprezintă costul efectiv unitar pe produs;
An – abaterile de la norme;
Mn – modificări ale normelor.

Aplicarea acestei metode impune parcurgerea următoarelor etape:
- determinarea costurilor normate;
- determinarea abaterilor de la norme;
- evidenţierea eventualelor modificări ale normelor;
- determinarea costului efectiv unitar pe purtători de
costuri.

98

Datorită modificării condiţiilor tehnice, tehnologice şi organizatorice
din cadrul întreprinderii, costurile normate trebuie actualizate corespunzător.
Până la efectuarea acestei actualizări, eventualele modificări ale normelor se
vor evidenţia separat ( Mn ), şi vor corecta nivelul costurilor normate (în
plus sau în minus).
Pentru evidenţierea cheltuielilor prin această metodă este necesar să
se utilizeze toate conturile din grupa 92, iar dezvoltarea în analitice ale
acestora se va face astfel încât să se asigure evidenţa pe articole de
calculaţie, evidenţa separată a costurilor normate, a abaterilor de la norme şi
a modificărilor de norme.

4.7. METODA TARIF-ORĂ-MAŞINĂ (T.H.M.)

Evoluţia tehnicii şi tehnologiei după cel de-al doilea război mondial
a dus la creşterea ponderii cheltuielilor indirecte din structura costurilor.
Aceasta a dus la apariţia metodei T.H:M., elaborată de către economistul
american S. Tucker în anul 1962, dezvoltarea tehnicii şi a tehnologiei fiind
mai profundă în S.U.A. Ea s-a aplicat în întreprinderile industriale
americane începând din anul 1963, iar apoi s-a aplicat şi în ţările din Europa
Occidentală, în România fiind cunoscută din literatura franceză de
specialitate.
Această metodă are la bază divizarea activităţii de producţie în aşa-
zisele „centre de producţie” şi stabilirea costului funcţionării centrului timp
de o oră (tariful-oră-maşină). Centrul de producţie reprezintă un atelier, un
grup de utilaje, o instalaţie tehnologică complexă sau un loc de muncă
individual unde se execută operaţii tehnologice omogene.
Aplicarea metodei necesită două grupe mari de lucrări, şi anume:
determinarea tarifului-oră-maşină şi calculul costului unitar pe produs.

4.7.1. Determinarea tarifului-oră-maşină

Tariful-oră-maşină cuprinde costurile directe şi indirecte necesare
funcţionării centrului de producţie timp de o oră (exclusiv cheltuielile cu
materia primă şi materialele directe). Pentru determinarea acestuia este
necesară parcurgerea următoarelor etape: stabilirea centrelor de producţie,
determinarea timpului de lucru disponibil al fiecărui centru, calcularea
costurilor cu manopera directă pe fiecare centru, colectarea şi repartizarea
costurilor indirecte asupra fiecărui centru şi calcularea tarifului oră-maşină.
a. Stabilirea centrelor de producţie
Aceasta este o activitate deosebit de importantă, deoarece în cadrul
acestei metode centrele de producţie devin obiecte de calculaţie. Pentru
aceasta se grupează maşinile care execută aceleaşi operaţii sau operaţii
omogene, după care se stabilesc centrele de producţie. Trebuie avut în
vedere un număr optim al acestor centre, astfel încât calculul tarifului-oră-
maşină să fie cât mai real, iar lucrările desfăşurate pentru acest calcul să nu
fie prea mult îngreunate de numărul mare al centrelor de producţie.
După stabilirea numărului şi denumirii fiecărui centru, acestea se
înscriu într-un „Nomenclator al centrelor de producţie”. În cadrul acestui
nomenclator se trec următoarele date despre fiecare centru: denumirea,

99

numărul de maşini, valoarea fiecărei maşini, suprafaţa de lucru, puterea
instalată, fondul de timp de lucru (exprimat în ore-maşină).
b. Determinarea timpului de lucru disponibil al fiecărui centru
Timpul de lucru disponibil al unui centru de producţie se calculează
cu relaţia:
Td = (Tc - Tî )  Nm  Ns (4.25)

În care: Td – reprezintă timpul de lucru disponibil;
Tc – timpul de lucru calendaristic;
Tî – timpul de întreruperi datorat zilelor de sărbători şi repaus
săptămânal, întreruperilor tehnologice şi reparaţiilor
planificate;
Nm – numărul de maşini ale fiecărui centru;
Ns – numărul de schimburi programate.
c. Calcularea costurilor cu manopera directă pe fiecare centru
Pentru calcularea costurilor cu manopera directă se determină
cheltuielile salariale orare medii ale centrului (care includ atât cheltuielile cu
salariile cât şi contribuţiile pe care le plăteşte întreprinderea asupra
salariilor), după care se aplică următoarea formulă de calcul:

Csd = S h  Tp (4.26)

În care: Csd – reprezintă cheltuielile salariale directe , respectiv
costurile cu manopera directă ;
S h – cheltuielile salariale orare medii ale centrului;
Tp – timpul de lucru programat al centrului.
Rezultatele parcurgerii acestor trei etape se înscriu în cadrul
documentului denumit „Situaţia structurii efectivelor”, care conţine
următoarele date: denumirea centrului de producţie; numărul de maşini pe
fiecare centru; efectivul de muncitori pe fiecare centru şi în cadrul acestora
pe fiecare tip de maşină; salariile orare medii pe muncitor şi pe fiecare
centru; timpul de lucru disponibil; producţia planificată (exprimată în număr
de ore şi costul cu manopera directă); excedentul sau deficitul de capacitate
al fiecărui centru.
Excedentul sau deficitul de capacitate se determină cu relaţia:

E(D)c = Td - Tp (4.27)

d. Colectarea şi repartizarea costurilor indirecte asupra fiecărui
centru
Pentru colectarea cheltuielilor indirecte se utilizează documentul
denumit „Bugetul operaţional”, care cuprinde cheltuielile indirecte colectate
după natura lor şi apoi grupate pe articole de calculaţie, adică pe cheltuieli
indirecte ale secţiilor de fabricaţie şi cheltuieli generale de administraţie.
Totodată, cheltuielile de natura salariilor vor fi trecute într-o coloană
separată.
Pentru repartizarea pe fiecare centru de producţie a cheltuielilor
indirecte astfel colectate, se utilizează procedeul suplimentării, criteriile de

100

k – reprezintă cheltuielile indirecte de natura „k” de repartizat asupra centrelor de producţie. Bi – baza de repartizare utilizată pentru repartizarea cheltuielilor de felul „k” asupra centrului de producţie „i”. Avantajele aplicării acestei metode de calculaţie sunt următoarele: 101 .H.i).H. tji – timpul necesar prelucrării produsului „j” în cadrul centrului de producţie „i”.ji – tariful-oră-maşină al prelucrării produsului „j” în cadrul centrului de producţie „i”.repartizare fiind diferite pe grupe şi feluri de costuri.31) j 1 i 1 în care: ccj – reprezintă costul complet unitar al produsului „j”.29) După parcurgerea acestor etape se poate calcula tariful-oră-maşină al fiecărui centru de producţie „i” (T.M . ji  tji  cmd .M.ind.i) ce se repartizează asupra fiecărui centru de producţie „i”.i T.2..M. cmd. m .. adică: p n ccj =    T .7.ind) se determină cu relaţia: m  Cind .i = (4.i  Cind .M. ..i = Kr. exprimat în ore. conform relaţiei: Cind.H .ind = n (4.. Coeficientul de repartizare a cheltuielilor indirecte (Kr.i) raportând costurile cu manopera directă (Csd..i) la fondul de timp planificat al centrului „i” (Tpi).  Bi (4. Calculul costului unitar pe produs Costul unitar pe produs este format din costul de prelucrare pe fiecare produs. adică: Csd . n – centrele de producţie asupra cărora urmează să fie repartizate cheltuielile indirecte. k = 1..H.28)  Bi i 1 În care: Cind.j – costurile cu materiile prime şi materialele directe pe unitatea de produs „j”.30) Tpi 4.k k 1 Kr. plus costul cu materiile prime şi materialele directe. j (4.felurile de cheltuieli indirecte de repartizat. plus costurile indirecte ale fiecărui centru (Cind. Pe baza acestui coeficient se calculează apoi cota de cheltuieli indirecte (Cind. i = 1.. T.

adică acele costuri care se pot repartiza asupra operaţiilor sau produselor pe baza unor criterii de cauzalitate (salariile personalului direct productiv şi auxiliar. . energia şi combustibilul consumate în scopuri tehnologice. sau în cazul negocierii execuţiei unor produse în sistem lonn. adică acele costuri pentru care nu se găsesc criterii logice de repartizare pe operaţii sau produse (cheltuielile generale de administraţie. Acestea se vor înscrie într-o „Listă a operaţiilor”.P. Întocmirea listei operaţiilor Operaţiile pe care le parcurge fiecare produs sunt stabilite pe baza documentaţiei tehnologice. Băbăiţă V. Lucrările de stabilire a G.costuri imputabile. şi care este stabilită anticipat.-urilor. Ea are drept scop determinarea unui cost unitar cât mai real. . cu precizarea duratei în timp a fiecăreia. Comensurarea acestuia este posibilă doar prin intermediul costurilor de producţie.asigură o utilizare mai bună a maşinilor şi utilajelor. .) Aplicarea metodei presupune elaborarea a două grupe de lucrări. Această metodă a fost elaborată în anul 1953 de către inginerul francez Georges Perrin. stabilirea costurilor imputabile.P.repartizarea mai realistă a cheltuielilor indirecte.8. de unde îi vine şi numele. . care operaţii se împart în operaţii de bază (direct productive) şi operaţii auxiliare.. 4..-urilor pe operaţii. 4. 102 . 321.asigură stabilirea şi urmărirea abaterilor de la costurile planificate de prelucrare.). calcularea G. În acest sens costurile de prelucrare se împart în: . lucrări privind determinarea costului unitar pe produs. calcularea G. Editura Economică.asigură un calcul mai rapid al costului antecalculat în cazul introducerii unor produse noi.P. Bucureşti. Grosu C. 12 . G. p. etc. considerată unitate de „efort de producţie”. care oferă posibilitatea omogenizării producţiei12. alegerea produsului etalon (de bază). Contabilitate şi control de gestiune. .P. etc.. prin faptul că aceste constituie purtătorii de costuri. cheltuielile activităţilor auxiliare.1.8. 1999.P. Epuran M.. şi anume: lucrări de stabilire a G. Principalul dezavantaj al metodei este acela că nu ia în considerare costul cu materia primă şi materialele directe.-urilor pentru fiecare produs. datorită utilizării unor bare de repartiţie adecvate fiecărei categorii de astfel de cheltuieli.P. folosind în acest scop o unitate de măsură numită G. dar şi prin aceea că se determină gradul de utilizare a capacităţii de producţie. calcularea indicelui pentru produsul etalon.costuri neimputabile.P. a. prin calcularea unui tarif-oră-maşină planificat.-urilor Elaborarea acestor lucrări presupune parcurgerea următoarelor etape: întocmirea listei operaţiilor. amortizarea mijloacelor fixe productive.-ul poate fi definit ca o unitate convenţională de măsură a producţiei. METODA G.

P.32) i 1 În care: Ib – reprezintă indicele pentru produsul de bază (etalon).P.-ului pentru operaţia „i”. folosind următoarea relaţie: n G. Calcularea G. conform relaţiei: G.2.P. calculul costului unei unităţi G.j =  Gq.-ului pe operaţii Calculul G.P. Ci – costurile imputabile aferente operaţiei „i” . – reprezintă valoarea G. Calcularea G. c . i . Calcularea indicelui pentru produsul etalon Acest indice. d.-ul. denumit şi indice de bază. nu numai de către un produs.P.33) În care: G. Lucrările privind determinarea costului unitar pe produs Determinarea costului unitar pe produs implică efectuarea următoarelor lucrări: omogenizarea producţiei fizice în unităţi G. deci se va determina un cost de prelucrare şi nu un cost total. e. Produsul etalon poate fi reprezentat şi de către o piesă.-ului pentru produsul „j” 4.i = C Ib i (4. Ib – Indicele produsului etalon (de bază). adică G.P.i – reprezintă valoarea G..-ului pe operaţii se face în funcţie de indicele calculat anterior. Cti – costurile totale imputabile pe fiecare operaţie „i”. Alegerea produsului etalon (de bază) Produsul etalon este produsul în funcţie de care se stabileşte unitatea de măsură a efortului.P..i i ( 4.P. determinarea costului unitar de prelucrare pe produs. El trebuie să corespundă unor condiţii optime de fabricaţie. f.P. Repartizarea costurilor imputabile pe operaţii sau produse se face prin procedeul suplimentării.34) i 1 în care G.P. qi – cantitatea fizică fabricată într-o oră pe fiecare operaţie. Stabilirea costurilor imputabile În cadrul costurilor imputabile nu se iau în considerare costurile cu materiile prime şi materialele auxiliare. pentru a asigura exactitatea calculului costului pe produs. – urilor pe produs Pentru acest calcul se ia în considerare întreg parcursul tehnologic al produsului. sau un loc de cheltuieli.P.P. determinarea costului unitar complet a produsului. 103 . se calculează după următoarea relaţie: n Ib =  Cq ti i (4. b.P.operaţiile de fabricare la care este supus produsul etalon.8.j.

P.P.P. .cantităţile fizice fabricate din produsul „j”.37) d.P. 104 . exprimată în unităţi G.  G.P. – reprezintă costul unei unităţi G. adică: ccj = cpj + cmdj (4. aferent produsului „j”.. Determinarea costului unitar complet al produsului Costul unitar (ccj) se determină prin însumarea costului unitar de prelucrare calculat anterior (cpj) cu costul materiilor prime şi a materialelor directe (cmdj).P. qj . G. Cp – costurile de prelucrare totale (imputabile şi neimputabile). conform relaţiei: Cp cG. atât cele imputabile cât şi cele neimputabile. comparativ cu celelalte metode prezentate sunt următoarele: . a. (indici de echivalenţă) şi care se face conform relaţiei: p Qe = q j G.35) j 1 În care: Qe – reprezintă producţia echivalentă.36) în care: cG.P.P.P.P. Omogenizarea producţiei fizice în unităţi G. b..38 ) Avantajele aplicării metodei G.P.. datorită relativei stabilităţi a G.P. prin folosirea unor criterii de repartizare a cheltuielilor directe bazate pe legătura lor de cauzalitate.j – mărimea unui G. = Qe (4.P.asigură orientarea producţiei spre acele produse care asigură recuperarea costurilor prin intermediul G. Qe – producţie echivalentă.-urilor calculate. c. Calculul costului unei unităţi G.P. Această omogenizare reprezintă tocmai transformarea volumului producţiei din unităţi fizice în unităţi G.ului pentru fiecare produs „j”. exprimată în unităţi G.j (4. conform relaţiei: cpj = cG. La calculul acestuia se ţine cont de costurile de prelucrare totale. ( c G.P. j (4. . şi nu a costului total. Determinarea costului unitar de prelucrare pe produs Pentru aceasta se înmulţeşte costul unei unităţi de G.reducerea volumului de muncă necesar efectuării calculaţiilor.) cu valoarea G.P.P.asigură obţinerea unei calculaţii mai exacte.P.P.

reflectarea costului semifabricatelor interne pe faze de calculaţie. În cazul aplicării variantei pe locuri de cheltuieli calculaţia se face în funcţie de: a) cheltuielile locului şi producţia fabricată pe locul respectiv. 5. b) producţia fizică sau producţia valorică. c) producţia fabricată sau producţia fabricată şi vândută. 6.-urilor (compensat prin relativa lor stabilitate) şi în dificultăţi în aplicarea metodei în cazul întreprinderilor cu producţie neterminată. c) care fabrică un lot de produse. Aplicarea metodei pe faze impune rezolvarea următoarelor probleme: a) stabilirea fazelor de calculaţie. b) cheltuielile locului şi producţia neterminată pe locul respectiv. c) cheltuielile locului şi producţia globală pe locul respectiv. Metoda pe faze se aplică în cazul întreprinderilor: a) cu producţie individuală şi de serie mică. TESTE DE AUTOEVALUARE Testul 1 de autoevaluare 1. c) cu producţie omogenă şi de serie mare. b) cu producţie individuală şi de serie mică. 3. 4. Metoda pe comenzi se aplică la întreprinderile: a) cu producţie de serie mare şi de serie mică. repartizarea cheltuielilor de producţie pe fiecare din produsele obţinute în cadrul aceleiaşi faze. În cazul aplicării variantei pe feluri de cheltuieli calculaţia se face în funcţie de: a) producţia fabricată sau producţia marfă. b) cu producţie eterogenă şi de serie mică. 105 . c) varianta pe articole de calculaţie şi varianta pe feluri de cheltuieli. 7. Principalele dezavantaje ale metodei constau în volumul mare de muncă pentru stabilirea G. c) cu producţie de masă sau de serie mare. b) varianta pe feluri de cheltuieli şi varianta pe locuri de cheltuieli. Metoda globală se practică de către întreprinderile: a) care fabrică un singur produs.P. 2. . Metoda globală se poate aplica în două variante: a) varianta pe feluri de cheltuieli şi varianta pe articole de calculaţie. b) care fabrică cel puţin două produse.

recalcularea cheltuielilor de producţie pe fiecare fază de fabricaţie. 106 . c) stabilirea fazelor de calculaţie. 9. standard-cost parţial. b) procedeul maxim şi minim. Testul 2 de autoevaluare 1. standard-cost mixt. abateri de valoare şi abateri de randament. abateri de capacitate şi abateri de randament. 10. După forma de exprimare standardele pot fi: a) standarde naturale şi standarde valorice. standard-cost total. c) pe baza materialelor intrate sau pe baza materialelor consumate. reflectarea costului semifabricatelor interne pe faze de calculaţie. b) standarde efective şi standarde valorice. 8. 4. b) determinarea costurilor directe pe unitatea de produs. Determinarea costurilor de producţie. c) procedeul unic şi procedeul global. standard-cost dublu. b) pe baza materialelor directe sau pe baza materialelor indirecte. Metoda costurilor standard sau standard-cost constă în: a) determinarea costurilor efective pe unitatea de produs.b) stabilirea fazelor de calculaţie. Contabilitatea costurilor în cadrul metodei de calculaţie standard se poate aplica în următoarele variante: a) standard-cost parţial. c) standarde normale şi standarde specifice. standard-cost dublu. c) varianta cu semifabricate şi varianta fără producţie neterminată. Pentru determinarea costurilor de regie standard se utilizează următoarele procedee: a) procedeul global şi procedeul analitic. 2. c) standard-cost total. b) abateri de volum. în cazul aplicării metodei pe faze. b) varianta cu semifabricate şi varianta fără semifabricate. b) standard-cost parţial. se poate face în două variante: a) varianta cu semifabricate şi varianta cu producţie neterminată. Abaterile de la costurile de regie standard pot fi: a) abateri de volum. 3. Abaterile din diferenţele de preţ se pot stabili: a) pe baza materialelor aprovizionate sau pe baza materialelor consumate. repartizarea cheltuielilor de producţie pe fiecare din produsele obţinute în cadrul aceleiaşi faze. c) abateri de valoare. standard-cost unic. abateri de capacitate şi abateri de profit. c)determinarea cu anticipaţie a unor costuri normate pe unitatea de produs. recalcularea costului semifabricatelor.

presupune elaborarea a două grupe de lucrări.M.-urilor şi lucrări privind determinarea preţului unitar. 7.H. şi anume: a) lucrări de stabilire a G. În cazul utilizării metodei T. Principalul dezavantaj al metodei T. b) volumul mare de muncă pentru stabilirea G. este acela că: a) nu ia în considerare costul cu materia primă şi materialele directe. c) volumul mare de muncă pentru stabilirea G. b) determinarea tarifului-oră-maşină şi calculul preţului unitar. c) lucrări de stabilire a G. plus costul cu salariile directe. b) costul de prelucrare pe fiecare produs.H.P. b) nu consideră costurile antecalculate ca fiind costuri reale. necesită două mari grupe de lucrări. Principalele dezavantaje ale metodei G. 107 .P. costul unitar pe produs este format din: a) costul de prelucrare pe fiecare produs. Metoda costurilor normate are ca principală particularitate faptul că: a) nu consideră costurile antecalculate ca fiind costuri minime. constau în: a) volumul mare de muncă pentru stabilirea G. c) nu consideră costurile antecalculate ca fiind costuri maxime.M. 8. c) determinarea tarifului-oră-maşină şi calculul costului unitar pe produs.-urilor şi lucrări privind determinarea costului unitar pe produs.5.-urilor (compensat prin relativa lor stabilitate) şi în dificultăţi în aplicarea metodei în cazul întreprinderilor cu producţie neterminată. Metoda T.P. b) lucrări de stabilire a G. c) nu ia în considerare costul cu materia primă şi materialele indirecte.-urilor şi dificultăţi în aplicarea metodei în cazul întreprinderilor cu producţie neomogenă. plus costul cu materiile prime şi materialele directe. plus costul de regie.P. 10. b) nu ia în considerare costul cu materia primă şi salariile directe.M. 6. şi anume: a) determinarea tarifului-oră-maşină şi calculul costului total.P. Aplicarea metodei G.-urilor şi lucrări privind determinarea costului total efectiv. 9.-urilor şi dificultăţi în aplicarea metodei în cazul întreprinderilor cu producţie omogenă.P.H. c) costul de prelucrare pe fiecare produs.P.P.

Consideraţii generale privind metodele de calculaţie de tip parţial 5. METODE DE CONTABILITATE DE GESTIUNE ŞI DE CALCULAŢIE A COSTURILOR DE TIP PARŢIAL CONŢINUT 5.3. Metoda costurilor variabile (direct costing) 5.1.TEMA V. Metoda costurilor directe REZUMAT 108 .2.

Prin această metodă se determină costuri parţiale. 5. Metoda costurilor directe ia în calculul costului tot numai o parte dintre cheltuieli.  Posibilitatea de a alege cele mai potrivite metode. În acest sens. vânzări şi profit şi să se furnizeze informaţii necesare managementului întreprinderii în adoptarea deciziilor. determinarea contribuţiei brute unitare la profit (marja brută) a fiecăruia dintre produse. producţie. colectarea cheltuielilor indirecte în conturi analitice pe locuri de cheltuieli (centre de responsabilitate). Pentru determinarea costului unitar. în categoria acestor metode se includ metoda costurilor variabile (direct costing) şi metoda costurilor directe. şi anume cheltuielile directe. calculul costurilor parţiale (directe) pentru produse. ceea ce măreşte operativitatea determinării costurilor şi pune la dispoziţia managementului întreprinderii informaţii operative referitoare la situaţia costurilor la momentul oportun. Metoda costurilor variabile are la bază principiul separării cheltuielilor variabile de cele fixe. metodele de calculaţie de tip parţial iau în considerare unele sau altele din aceste categorii de costuri. adică pe produse. CONSIDERAŢII GENERALE PRIVIND METODELE DE CALCULAŢIE DE TIP PARŢIAL 109 .  Însuşirea unor cunoştinţe teoretice şi deprinderi practice privind implementarea metodei de calculaţie pentru care întreprinderea a optat. Prin aceasta se elimină operaţiile de repartizare a cheltuielilor indirecte. Aplicarea metodei implică parcurgerea următoarelor etape: colectarea cheltuielilor directe în conturile analitice corespunzătoare obiectelor de calculaţie. deoarece se iau în considerare doar costurile variabile. metodele de contabilitate şi de calculaţie a costurilor de tip parţial iau în considerare numai o parte din costurile totale ocazionate cu producerea şi vânzarea producţiei.1. determinarea rezultatului financiar total la nivelul întreprinderii. Pornind de la clasificarea costurilor după criteriul modificării lor faţă de modificarea volumului producţiei (costuri variabile şi costuri fixe) şi după criteriul identificării lor pe unitatea de calculaţie (costuri directe şi costuri indirecte). în funcţie de condiţiile concrete ale organizării structurale şi tehnologice din cadrul unei întreprinderi. aferente cantităţii de produse terminate. Metoda costurilor variabile dă posibilitatea să se analizeze corelaţiile dintre cheltuielile fixe şi variabile. Ea are relevanţă doar la întreprinderile în care costurile directe au o pondere mare în totalul costurilor. OBIECTIVE:  Cunoaşterea caracteristicilor generale ale metodelor de tip parţial.

Metoda costurilor variabile dă posibilitatea să se analizeze corelaţiile dintre cheltuielile fixe şi variabile. care sunt şi costisitoare şi îngreunează procesul de determinare a costului unitar. Pornind de la clasificarea costurilor după criteriul variaţiei lor faţă de modificarea volumului producţiei (costuri variabile şi costuri fixe) şi după criteriul identificării lor pe unitatea de calculaţie (costuri directe şi costuri indirecte). astfel încât deciziile din acest domeniu să poată fi luate la momentul oportun. nu se mai calculează un cost total al produselor ci unul parţial. Prin această metodă se determină costuri parţiale. Variaţia costurilor faţă de Costuri variabile Costuri fixe modificarea volumului producţiei (Metoda costurilor variabile) 2. Metodele de calculaţie de tip parţial nu implică renunţarea la calculaţiile de tip total. renunţarea la aceste operaţii de repartizare măreşte operativitatea determinării costurilor şi pune la dispoziţia managementului întreprinderii informaţii operative referitoare la situaţia costurilor.A.U. numai o parte din costurile totale ocazionate cu producerea şi vânzarea producţiei.1. Ele au o utilizare cu preponderenţă în activitatea de analiză şi de planificare a costurilor. deoarece se iau în considerare doar costurile variabile. pentru determinarea costului unitar. Deci. Categoriile de costuri utilizate în cadrul metodelor de calculaţie de tip parţial În acest sens. de unde ulterior a fost preluată şi în Europa. De aceea se mai numeşte şi metoda costurilor variabile. în categoria acestor metode se includ metoda costurilor variabile (direct costing) şi metoda costurilor directe. METODA COSTURILOR VARIABILE (DIRECT COSTING) La baza acestei metode stă principiul separării cheltuielilor variabile de cele fixe. În categoria cheltuielilor variabile se includ cheltuielile directe şi o parte din cele indirecte (numai cele variabile). Aceste metode elimină operaţiile de repartizare a cheltuielilor indirecte. Criterii de clasificare Categorii de costuri 1. 5. Astfel.1). Ea a apărut în anii 1934-1935 în S. Identificarea costurilor pe unitatea Costuri directe Costuri indirecte de calculaţie (Metoda costurilor directe) Figura 5. Se elimină astfel posibilitatea denaturării costurilor datorită includerii în acestea a cheltuielilor fixe prin repartizarea după criterii convenţionale. vânzări şi profit şi să se 110 . metodele de calculaţie de tip parţial iau în considerare unele sau altele din aceste categorii de costuri (vezi figura 5. Metodele de contabilitate şi de calculaţie a costurilor de tip parţial iau în considerare. producţie.2.

astfel: C Ca zona profitului Ct P (+)  zona Cf pierderilor (-) 111 .1) se obţine: qv × pv = qv × cv + Cf (5.3) În cazul unei producţii neomogene se determină pragul de rentabilitate în unităţi valorice. adică de la egalitatea dintre total vânzări (cifra de afaceri) şi total costuri (suma costurilor variabile şi fixe): Ca = Cv + Cf (5. cifra de afaceri se exprimă prin produsul dintre cantitatea fizică de produse vândute (qv) şi preţul de vânzare (pv). rată ce se consideră constantă.2) se poate deduce punctul de echilibru (q0) exprimat în unităţi fizice.2) Din relaţia nr. (5.1) se obţine: Cf Cf Cf Cf  Ca    Ca  Cv Ca  Cv Cv Ca  r 1 Ca0 = Ca Ca (5. şi anume: Cf q0 = pv  cv (5. Această analiză a relaţiei dintre cost. Pragul de rentabilitate poate fi redat şi grafic. Înlocuind în relaţia (5. Pornind tot de la relaţia (5. preţ şi volum de producţie se studiază cu ajutorul metodei punctului de echilibru sau a pragului de rentabilitate. Pentru calculul pragului de rentabilitate se porneşte de la definiţia de mai sus.4) În care prin „r” s-a notat ponderea (rata) cheltuielilor variabile în totalul cifrei de afaceri. profitul fiind zero.furnizeze informaţii necesare managementului întreprinderii în adoptarea deciziilor. Acesta reprezintă acel nivel al vânzărilor la care veniturile obţinute acoperă numai costurile totale.1) În cazul producţiei omogene. iar costurile variabile prin produsul dintre cantitatea fizică de produse vândute şi costul variabil unitar (cv). sau cifra de afaceri critică (Ca0).

.000 . 1.se determină costurile variabile totale.structura producţiei.000  q0 = 2.000. 112 . = 3. din care costurile fixe sunt de 1.750. .000 lei Deci.000.500.000. aferentă punctului critic. =1.2 Reprezentarea grafică a punctului de echilibru Rezultatele analizei efectuate cu ajutorul pragului de rentabilitate permite o optimizare a profitului în funcţie de factorii care îl determină.000 lei/per.500.valoarea producţiei vândute aferentă punctului critic este de: 1. + 1.000.000 lei : 2.200.500 perechi de pantofi.5000.000 lei .cheltuielile fixe. Determinarea pragului de rentabilitate în unităţi fizice: .cheltuielile totale în punctul critic se calculează astfel: Ct0 = 1875 per.500.000 lei/per.000 lei .000.000 = 3.875 per.3) şi se obţine punctul critic exprimat în unităţi fizice: 1.cheltuielile variabile. Costurile totale aferente acestei producţii vândute sunt de 4. .200.000 lei/per.000.200.000.1.000.000  1.500 milioane lei.500 milioane lei. APLICAŢIA 1 În cadrul unei perioade de gestiune întreprinderea „ALFA” vinde 2.volumul fizic al vânzărilor.se aplică relaţia (5.500 per.000.000. . şi anume: .875 pereche .000 lei = 3.preţul de vânzare. Să se determine pragul de rentabilitate în unităţi fizice şi în unităţi valorice şi să se reprezinte grafic. este egală cu cheltuielile totale aferente punctului critic. astfel: Cv = 4. . Ca0 Ca Figura 5. cu un preţ unitar de 2.000.000. × 2.se calculează costurile variabile unitare: cv = 3.000 1.000.000 lei/pereche. × 1. se observă că valoarea producţiei vândute.750.

3: Reprezentarea grafică a punctului de echilibru exprimat în unităţi fizice 2. P 3.500 .500 -.4. C (mil. În figura 5. lei) Ca Ct 4. C (mil.000 3. Ct 3.000 1 Ca0 = 5.000.000. pentru calcularea cifrei de afaceri critică se aplică relaţia (5.500. lei) Q 4.500 Cf Ca0 = 3.750 -.500 Cf q0 = 1.3 este reprezentat grafic punctul de echilibru exprimat în unităţi fizice.000 Ca (mil.000  3.4): 1.750.750 Cae = 5.500 perechi Q Figura 5.875 perechi Qe =2. lei) 113 .000.  1.750 -.000.000. P 1.000. Determinarea pragului de rentabilitate în unităţi valorice: .000 lei Reprezentarea grafică a punctului critic exprimat în unităţi valorice este redată în figura 5.

cvi – costurile variabile unitare ale produsului „i”. . APLICAŢIA 2 Se consideră o întreprindere care produce trei produse. pvi – preţul de vânzare al produsului „i”. 5. A. Situaţia volumului de producţie..2.1.metoda direct costing evoluat. a vânzărilor şi a cheltuielilor se prezintă în tabelul 5. qi – cantitatea de produse „i” vândută.4: Reprezentarea grafică a punctului de echilibru exprimat în unităţi valorice Metoda direct costing a suferit o serie de perfecţionări.metoda direct costing simplificat. Una din îmbunătăţirile aduse acestei metode o reprezintă adâncirea calculaţiei şi analizei cheltuielilor de producţie. Astfel. contribuţia brută la profit se calculează distinct pentru producţie şi pentru desfacere. B şi C. n – sortimentele de produse fabricate şi vândute. 114 ... Metoda direct costing simplificat Această variantă a metodei direct costing se caracterizează prin aceea că marja brută (contribuţia brută la profit) se calculează pe produse. Figura nr..1. Contribuţia brută la profit din producţie se determină ca diferenţă între valoarea vânzărilor la preţ de vânzare şi totalul cheltuielilor variabile de producţie. pe principalele procese economice. iar în cadrul acestora pe componentele lor de bază. permiţând calculul contribuţiei la profit nu numai pe produs ci şi pe procesele respective. . iar cheltuielile fixe se scad pe total întreprindere din contribuţia brută la profit. 5. Cheltuielile fixe sunt determinate şi ele pe fiecare proces care le ocazionează şi influenţează contribuţia brută la profit pe total întreprindere. Astfel. rezultând următoarele variante: . O astfel de delimitare a cheltuielilor permite o analiză aprofundată a cheltuielilor de producţie şi desfacere în scopul asigurării eficienţei întregii activităţi.calculaţia de acoperire a cheltuielilor fixe. Contribuţia brută la profit după vânzare se determină ca diferenţă între contribuţia brută la profitul obţinut din producţie şi totalul cheltuielilor variabile de desfacere. Relaţia de calcul este următoarea: p  q (p i vi  cvi ) Mb = i 1 (5. i = 1. cheltuielile variabile pe produs se calculează şi se analizează separat pe procesele care le ocazionează. în raport cu caracterul lor.5) În care: Mb – reprezintă marja brută.

şi anume: . 80 210 100 . se defalcă în funcţie de posibilităţile de decontare a cheltuielilor fixe în mai multe trepte fără a apela la repartizarea lor pe bază de coeficienţi. care pot fi determinate direct pe produs. 20 60 15 .2.000 4.lei 1. Editura „Intelcredo” Deva.2.marja brută a costurilor variabile (Mb). volumul cheltuielilor fixe nerepartizate se reduce.lei 10. .lei 5.1 Explicaţii Produsele Total A B C Cantitatea de produse (qi) – 50 70 100 - buc.700 10. Astfel.000 35. . 31 115 . pag. Pop A.000 ţ16. 1995. cheltuieli fixe indirecte (cheltuieli generale de structură13).2. Cifra de afaceri (Cai) .6) Aplicarea acestei metode presupune o succesiune de calcule prezentate în tabelul 5.000 14.lei 7.700 Contribuţia brută la profit după vânzare .. în funcţie de posibilitatea repartizării lor pe produse. 32. În cadrul acestei variante costurile fixe se împart în două categorii. Preţul unitar de vânzare (pi) – 200 500 300 - lei/buc.000 75.600 Cheltuieli fixe (Cf) . (5.200 1. astfel: .lei . În funcţie de această clasificare a costurilor fixe se calculează două marje a costurilor variabile.unitare – lei/buc. care nu pot fi determinate direct pe produse. determinată pe total întreprindere ca o sumă globală.unitare(cpvi) – lei/buc.500 6.300 20.5).000 28..300 Cheltuieli de comercializare variabile : . .500 39.200 5.700 Contribuţia netă la profit din producţie(Mnp) .cheltuieli fixe (de structură) specifice. .400 Rezultatul din exploatare .100 18. 13 Dumbravă P. calculată conform relaţiei nr. Contabilitatea de gestiune în comerţ şi turism.000 46.000 Cheltuieli de producţie variabile: - . care se calculează cu relaţia: p i  q (p vi  cvi  cfs ) Msb = i 1 (5.lei 4.marja semibrută a cheltuielilor de structură specifice (Msb).totale . referindu-se doar la cele generale de administraţie.000 20.totale(Cpvi) .000 30. Metoda direct costing evoluat Potrivit acestei metode contribuţia brută la profit. Calculul marjei brute în cazul aplicării variantei direct-costing simplu Tabelul 5.lei 6.

Mbi . Cfsi ... .. PLSi .3....3 Produsele 116 . PLSn Cifra de afaceri (Ca) n Ca1 . secţii sau ateliere... .. grupe de produse şi pe întreprindere.. Cai .la nivelul sectoarelor.cheltuielile generale de administraţie numai pe total întreprindere.2 Indicatori Produse. Cvi .la nivelul întreprinderii. Msbn M i 1 sbi Cheltuieli fixe indirecte Cgs (generale de structură Cgs) Rezultatul din Re exploatare Decontarea cheltuielilor fixe se face parcurgând următoarele trepte: ... ..cheltuielile fixe de producţie: pe produse... lucrări şi servicii(PLS) Total PLS1 .. Succesiunea operaţiilor specifice metodei direct costing evoluat Tabelul 5. Decontarea cheltuielilor fixe se face astfel: . O a doua îmbunătăţire adusă metodei direct costing este introducerea standardelor şi a bugetelor de cheltuieli în cadrul acestei metode de calculaţie. grupe de produse. P2 şi P3. Can  Cai i 1 Costurile variabile (Cv) n Cv1 . Aceasta are drept scop întărirea controlului gestiunii costurilor. APLICAŢIA 3 Dacă pornim de la datele din aplicaţia anterioară. Cvn  Cvi i 1 Marja brută a costurilor n Mb1 ... succesiunea operaţiilor în cazul aplicării variantei direct costing evoluat se prezintă în tabelul 5.. .cheltuielile de desfacere pe produse. . Mbn variabile (Mb)  Mbi i 1 Cheltuielile fixe n Cfs1 . Msbi .. Cfsn specifice (Cfs) C i 1 fsi Marja semibrută (Msb) n Msb1 .. sectoare de activitate. Succesiunea operaţiilor specifice metodei direct-costing evoluat Tabelul 5.la nivelul locului de cheltuieli..la nivelul secţiilor.la nivelul produsului. unde cele trei produse vor fi notate cu P1... prin crearea centrelor de responsabilitate. .

2.3. unitar total unitar total unitar Total Cifra de afaceri 75. Indicatori Total P1= 50 buc. Calculul cotei de cheltuieli fixe ale treptei „n” ce revine pe fiecare produs „i” (Ccfni) se face cu relaţia: 117 .600 100 5000 230 16100 185 18500 costurilor variabile (Mb) Cheltuielile fixe 9. n – treapta „n”. cheltuielile fixe ale fiecărei trepte sunt repartizate pe purtători sub formă de cote procentuale în raport cu contribuţia brută la profit sau cu cheltuielile variabile. P2= 70 buc.7) În care: Cf – reprezintă volumul cheltuielilor fixe. În aceste condiţii contribuţia brută a unui produs.400 100 5000 270 18900 115 11500 (Cv) Marja brută a 39. Un rol important în cadrul acestei metode îl are este constituirea structurilor organizatorice (centrelor de responsabilitate) la nivelul cărora se colectează cheltuielile fixe şi se calculează contribuţia brută la profit.000 200 10000 500 35000 300 30000 (Ca) Costurile variabile 35.200 exploatare (Re) 5. Calculaţia de acoperire a cheltuielilor fixe în metoda direct costing Această variantă a metodei direct costing se caracterizează prin aceea că se utilizează forma calculaţiei în trepte. P3 = 100 buc. Astfel. Calculaţia de acoperire a cheltuielilor fixe presupune parcurgerea următoarelor două etape: a) Stabilirea procentului de repartizare a cheltuielilor fixe ale fiecărei trepte (Pcfn).400 indirecte (specifice de structură) Cgs Rezultatul din 7.600 70 3500 180 12600 145 14500 (Msb) Cheltuieli fixe 23. b) Determinarea profitului unitar şi total pe produs prin repartizarea cheltuielilor fixe neidentificate pe produs în etapa anterioară şi scăderea acestora din contribuţia brută la profit. Cb – contribuţia brută la profit.000 30 1500 50 3500 40 4000 specifice (Cfs) Marja semibrută 30. calculată la nivelul fiecărei verigi organizatorice (centru de responsabilitate) trebuie să acopere numai cheltuielile fixe pe care le-a provocat. conform relaţiei: Cfn  100 Pcfn = Cbn  1 (5.

Aceasta datorită faptului că repartizarea succesivă a cheltuielilor fixe pe trepte duce în final la o sumă tot mai mică a acestor cheltuieli care nu sunt repartizate pe produs.3. şi anume cheltuielile directe. tocmai datorită creşterii ponderii costurilor indirecte în totalul costurilor. iar în cadrul lor pe elemente de cheltuieli. ajungându-se în final la profit. fără a necesita calcule speciale. Deci.4. 5. Aplicarea metodei implică parcurgerea următoarelor etape: a) colectarea cheltuielilor directe în conturile analitice corespunzătoare obiectelor de calculaţie.deci şi a cheltuielilor indirecte în conturi analitice pe locuri de cheltuieli (centre de responsabilitate) 118 . cu ocazia colectării lor. Ccfni = Cb(n-1)i * Pcfn (5. METODA COSTURILOR DIRECTE Această metodă face parte tot din metodele parţiale. variabile şi fixe. Metoda are o sferă de aplicabilitate mai redusă. Calculaţia de acoperire a cheltuielilor fixe îmbină principiile metodei direct costing cu cele ale calculaţiei totale. Conturile 924 „Cheltuieli generale de administraţie” şi 925 „Cheltuieli de desfacere” se dezvoltă şi ele pe analitice corespunzătoare cheltuielilor fixe şi variabile. Delimitarea cheltuielilor de producţie în directe şi indirecte se poate efectua destul de uşor.8) În care: Cb(n-1)i – reprezintă contribuţia brută la profit a treptei (n-1) pentru produsul „i”. iar contribuţia brută la profit din prima treaptă. cheltuielile fixe se repartizează la fiecare treaptă în parte asupra produsului. adică pe produse. iar în cadrul lor pe elemente de cheltuieli. prin acoperirea cheltuielilor fixe ale treptelor următoare devine din ce în ce mai mică. deci ia în calculul costului tot numai o parte dintre cheltuieli. 5. b) colectarea cheltuielilor care în momentul efectuării lor nu se pot identifica pe obiecte de calculaţie (produse). deschise în cadrul contului 921 „Cheltuielile activităţii de bază”. Acest cont va fi dezvoltat în analitice doar pe locuri de ocazionare şi purtători de costuri.2. Organizarea contabilităţii cheltuielilor de producţie în metoda direct costing Contul 921 „Cheltuielile activităţii de bază” nu este influenţat de separarea cheltuielilor în fixe şi variabile. Ea are relevanţă doar la întreprinderile în care costurile directe au o pondere mare în totalul costurilor. se dezvoltă în subanalitice pe cele două categorii de cheltuieli. Conturile 922 „Cheltuielile activităţilor auxiliare” şi 923 „Cheltuieli indirecte de producţie” sunt defalcate pe analitice corespunzătoare locului de ocazionare.

deschise în cadrul conturilor 923 „Cheltuieli indirecte de producţie” şi 924
„Cheltuieli generale de administraţie”;
c) calculul costurilor parţiale (directe) pentru produse, aferente
cantităţii de produse terminate, scăzând din cheltuielile directe colectate pe
produse cheltuielile directe aferente producţiei neterminate, iar prin
raportarea costurilor parţiale pe produs astfel determinate la cantitatea de
produse terminate se obţin costurile parţiale (directe) unitare pe produs;
d) scăzând pentru fiecare produs, din preţul de vânzare, costul parţial
(direct) pe unitatea de produs se determină contribuţia brută unitară la profit
(marja brută) a fiecăruia dintre produse, adică:

mcdi = pvi - cdi (5.9)

În care: mcdi – reprezintă marja unitară a costurilor directe aferentă
produsului „i”;
pvi – preţul de vânzare pentru produsul „i”;
cdi – cheltuielile directe aferente produsului „i”.

Acest indicator serveşte la aprecierea eficienţei economice a fiecărui
produs. Pentru determinarea marjei totale a costurilor directe (M Cd) se
înmulţeşte marja unitară cu cantitatea de produse, adică:

MCd = mcdi * qvi (5.10)

sau:
n

q vi ( pvi  cdi )
MCd = i 1 (5.11)

În care: qvi – reprezintă cantitatea vândută din produsul „i”.

e) pentru determinarea rezultatului financiar total la nivelul
întreprinderii (profit sau pierdere) se înmulţeşte cantitatea vândută din
fiecare produs în perioada respectivă cu contribuţia brută unitară a
produselor, rezultatele de la toate produsele se însumează obţinându-se
contribuţia totală la profit, din care se scade apoi totalul cheltuielilor
indirecte aferente perioadei, adică:

n

q
i 1
vi * mcdi  Cind .
R= (5.12)

sau:

n

q vi ( pvi  cdi )
R= i 1 - Cind (5.13)

sau:

119

R = MCd - Cind (5.14)

În care: Cind – reprezintă cheltuielile indirecte aferente perioadei, la
nivelul întreprinderii.

TESTE DE AUTOEVALUARE

Testul 1 de autoevaluare

1. Metoda direct costing are la bază principiul:
a) separării cheltuielilor variabile de cele fixe;
b) separării cheltuielilor variabile de cele directe;
b) separării cheltuielilor directe de cele indirecte.

2. Pragul de rentabilitate reprezintă acel nivel al vânzărilor la care:
a) veniturile obţinute acoperă numai costurile variabile;
b) veniturile obţinute acoperă costurile totale;
c) veniturile obţinute acoperă numai costurile fixe.

3. În cadrul unei perioade de gestiune întreprinderea „A&B” vinde
5.000 perechi de pantofi, cu un preţ unitar de 270 lei/pereche.
Costurile totale aferente acestei producţii vândute sunt de 1.000.000
lei, din care costurile fixe 350.000 lei. Să se determine pragul de
rentabilitate în unităţi fizice şi în unităţi valorice.
a) 3.000 perechi şi 810.000 lei;
b) 2.000 perechi şi 540.000 lei;
c) 2.500 perechi şi 675.000 lei.

5. În cazul aplicării variantei direct costing simplificat contribuţia
brută la profit se calculează distinct:
a) pentru producţie şi pentru desfacere;
b) pentru activitatea de bază şi pentru activităţile auxiliare;
c) pentru activitatea de producţie şi pentru activitatea financiară.

Testul 2 de autoevaluare

1. În cazul utilizării variantei direct costing evoluat costurile fixe se
împart în două categorii, în funcţie de posibilitatea repartizării lor pe
produse, astfel:
a) cheltuieli fixe specifice şi cheltuieli fixe indirecte;
b) cheltuieli fixe specifice şi cheltuieli fixe directe;
c) cheltuieli fixe generale şi cheltuieli fixe indirecte.

2. În cadrul metodei direct costing evoluat se calculează două marje
a costurilor variabile, şi anume:

120

a) marja brută a costurilor directe şi marja semibrută a cheltuielilor
de structură specifice;
b) marja brută a costurilor variabile şi marja semibrută a
cheltuielilor de structură specifice;
c) marja brută a costurilor indirecte şi marja semibrută a
cheltuielilor de structură specifice.

3. Calculaţia de acoperire a cheltuielilor fixe în metoda direct costing
se caracterizează prin aceea că se utilizează forma calculaţiei:
a) directe; b) efective; c) în trepte.

4. Calculaţia de acoperire a cheltuielilor fixe presupune parcurgerea
următoarelor etape:
a) stabilirea procentului de repartizare a cheltuielilor fixe ale fiecărei
trepte şi determinarea profitului unitar şi total pe produs;
b) stabilirea procentului de repartizare a cheltuielilor fixe ale fiecărei
trepte şi determinarea costului unitar şi total pe produs;
c) stabilirea procentului de repartizare a cheltuielilor directe ale
fiecărei trepte şi determinarea profitului unitar şi total pe produs.

5. Metoda costurilor directe are relevanţă doar la întreprinderile în
care:
a) costurile indirecte au o pondere mare în totalul costurilor;
b) costurile directe au o pondere mare în totalul costurilor;
c) costurile auxiliare au o pondere mare în totalul costurilor.

121

După gradul de autoritate al responsabilului. centre de investiţii. 122 . alocarea costurilor pe centrele de cost şi apoi pe produse. Consideraţii generale 6. Organizarea contabilităţii cheltuielilor şi calculul costului producţiei obţinute REZUMAT Specificul metodei de calculaţie pe locuri de cheltuieli sau centre de responsabilitate constă în aceea că nu presupune urmărirea şi nici calcularea lunară a costurilor pe produse. SISTEME DE CONTABILITATE DE GESTIUNE ŞI DE CALCULAŢIE A COSTURILOR PE LOCURI DE CHELTUIELI SAU CENTRE DE RESPONSABILITATE CONŢINUT 6. centrele de responsabilitate pot fi: centre de cost.1. stabilirea costurilor unitare pe centrele de cost. analiza abaterilor de la costurile planificate. Contabilitatea costurilor pe centre de cost are următoarele obiective: definirea centrelor de cost. Aplicarea metodei presupune sectorizarea întreprinderii pe locuri de cheltuieli şi constituirea acestora în centre de responsabilitate.2. TEMA VI. constituirea centrelor de responsabilitate. respectiv împărţirea întreprinderii pe locuri generatoare de costuri. centre de profit.

Această sectorizare nu se face în mod aleatoriu. la anumite perioade se pot calcula o serie de indicatori economici. Din calculaţia pe locuri de cheltuieli. cum sunt: cheltuieli totale la nivelul diferitelor locuri de cheltuieli (centre de responsabilitate).pentru decontarea cheltuielilor totale ale secţiilor auxiliare asupra locurilor consumatoare se foloseşte calculul matricial. iar 123 . De asemenea. După gradul de autoritate al responsabilului. Organizarea contabilităţii cheltuielilor se face astfel încât să permită urmărirea cheltuielilor efective pe aceleaşi structuri pe care au fost programate. Una din premisele aplicării acestei metode o constituie asigurarea unei sectorizări raţionale a întreprinderii pe locuri de cheltuieli şi constituirea acestora în centre de responsabilitate. ci trebuie să exprime organizarea tehnico-economică a locurilor de producţie unde au loc cheltuieli şi se obţin rezultate. nemaifiind necesar calculul costului unitar în acest caz. din următoarele considerente: .în locurile de cheltuieli constituite ca centre de responsabilitate şi care nu se concretizează în bunuri materiale sau servicii ce pot fi cuantificate astfel încât aprecierea activităţii acestora se face comparând cheltuielile efective cu prevederile din bugetele de cheltuieli. costul total al producţiei marfă a întreprinderii.  Dobândirea unor aptitudini practice privind organizarea contabilităţii cheltuielilor şi calculul costului producţiei obţinute. cheltuielile totale ale fiecărei secţii. . când responsabilul centrului are autoritate numai asupra costurilor generate de centrul respectiv. centrele de responsabilitate pot fi:  centre de cost. costul producţiei globale a întreprinderii. la anumite intervale de timp se poate calcula şi costul unitar. normal şi standard.1 CONSIDERAŢII GENERALE Specificul acestei metode constă în aceea că nu presupune urmărirea şi nici calcularea lunară a costurilor pe produse. În funcţie de modul de tratare a costurilor aferente consumurilor diferitelor categorii de resurse se pot stabili trei categorii principale de sisteme de contabilitate a costurilor: efectiv. fiind parcurse în acest sens etapele corespunzătoare calculaţiei costurilor pe purtători.se consideră suficientă pentru aprecierea eficienţei activităţii determinarea şi cunoaşterea unor indicatori cum sunt: costul complet al producţiei marfă. OBIECTIVE:  Cunoaşterea unor noţiuni legate de centrele de responsabilitate şi felurile acestora. 6. utilizând metoda centrelor de responsabilitate. .  Cunoaşterea obiectivelor centrelor de cost. costul global al producţiei.

posibilitatea comensurării consumului de utilităţi. Contabilitatea costurilor pe centre de cost are o serie de obiective.alocarea costurilor pe centrele de cost şi apoi pe produse. pe centre de cost. iar performanţele se evaluează prin compararea profiturilor planificate cu cele realizate. dintre care cele mai importante sunt: . respectiv împărţirea întreprinderii pe locuri generatoare de costuri. . . iar performanţele se evaluează prin compararea profitului şi a nivelului investiţiilor planificate cu cele efectiv realizate. .se urmăresc periodic atât costurile efective cât şi abaterile de la nivelurile planificate.permit actualizarea periodică a metodelor de urmărire şi de repartizare a cheltuielilor pe centre de cost.oferă posibilitatea motivării personalului şi schimbării atitudinii acestuia faţă de nivelul costurilor. . .definirea centrelor de cost.natura activităţii desfăşurate. Avantajele constituirii centrelor de cost: . În vederea constituirii centrelor de responsabilitate trebuie să se respecte următoarele principii: 124 . . când responsabilul centrului are autoritate atât asupra cheltuielilor cât şi asupra veniturilor.descentralizarea responsabilităţilor în domeniul costurilor. a) Definirea centrelor de cost.situarea geografică în aceeaşi zonă sau în zone apropiate.colectarea cheltuielilor se face simplu şi eficient.stabilirea costurilor unitare pe centrele de cost. Pentru definirea centrelor de cost se pot enumera următoarele criterii: .fluxurile de materiale în activitatea întreprinderii. . . din punct de vedere contabil. .constituirea centrelor de responsabilitate.  centre de profit. performanţele se evaluează prin compararea costurilor planificate cu cele efective. în scopul identificării locurilor generatoare de costuri şi a estimării cât mai exacte a costurilor pe produs şi a rentabilităţii fiecărui produs.existenţa unei relaţii directe între intrări şi ieşiri.  centre de investiţii. . .analiza abaterilor de la costurile planificate. Centrele de cost.posibilitatea numirii unui responsabil pentru costurile din locul respectiv.sunt stabilite în concordanţă cu fluxul normal al activităţilor din întreprindere. . . reprezintă un instrument cu ajutorul căruia cheltuielile indirecte prestate în cadrul acestor centre sunt deduse din totalul cheltuielilor indirecte ale întreprinderii. b) Constituirea centrelor de responsabilitate. când responsabilul centrului are autoritate atât asupra profitului cât şi a investiţiilor.dimensiune optimă.prin calculul şi analiza costurilor se pot elabora bugetele de costuri pentru perioada următoare. . . . pe produse şi pe comenzi interne.

Această activitate se face în funcţie de specificul activităţii fiecărui centru. Aceste costuri unitare vor constitui apoi preţul intern de decontare al serviciilor prestate în cadrul centrului. Această metodă facilitează depistarea situaţiilor de subutilizare a capacităţii centrelor de cost şi luarea măsurilor ce se impun. Metoda repartizării se utilizează atunci când costurile centrului prestator nu se pot identifica pe beneficiari. Costurile cumulate la nivelul centrelor de cost furnizoare de servicii de interes general vor fi alocate centrelor de cost productive. . astfel încât repartizarea costurilor să poată fi făcută uşor pe aceste centre. Aceasta permite atât o alocarea raţională a costurilor pe centre cât şi eficacitatea controlului asupra costurilor. care la rândul lor le vor aloca (repartiza) asupra costului produselor. Costul unitar reprezintă costul unităţii de prestaţie a unui centru. care poate fi: ore-maşină prestate. Acesta se calculează prin raportarea numărului de unităţi ale cheii de alocare aferente centrului de cost sau produsului primitor la numărul de unităţi ale cheii de alocare aferente tuturor centrelor de cost sau produselor primitoare. Alocarea costurilor poate fi făcută prin două metode principale. .Principiul economicităţii şi al simplităţii impune ca împărţirea întreprinderii pe centre de responsabilitate să fie făcută atât de detailat încât să fie economică şi să nu se piardă privirea de ansamblu asupra întreprinderii. Principiul congruenţei presupune ca centrele de responsabilitate să fie astfel constituite încât relaţiile dintre veniturile realizate şi costurile care le-au cauzat să fie direct identificabile pe centrele de responsabilitate. Pentru tratarea acestor interdependenţe se folosesc următoarele metode: 125 . ore-om prestate.Principiul clarităţii. c) Stabilirea costurilor unitare pe centrele de cost. şi anume: metoda repartizării şi metoda decontării. costurile totale de producţie. Metoda decontării este recomandat a se folosi în situaţia în care este posibilă identificarea exactă a beneficiarului prestaţiei. care prestează servicii nu numai sectoarelor productive ci şi între ele. . adică suprapunerea centrelor de costuri cu domeniile de responsabilitate. presupune o diferenţiere clară între centrele de responsabilitate. etc. Repartizarea costurilor pe centre de cost sau pe produse se face prin intermediul costurilor unitare sau al coeficienţilor de repartizare. În acest caz toate costurile centrului prestator se repartizează pe centrele beneficiare folosind o cheie (bază) de alocare determinată la nivelul centrelor beneficiare. O problemă cu care se confruntă alocarea costurilor este interdependenţa dintre centrele prestatoare de servicii. stabiliţi pe baza cheilor de alocare. El se calculează prin împărţirea costurilor totale ale centrului la numărul de unităţi ale cheii de alocare. Coeficientul de repartizare reprezintă ponderea cu care un centru de cost sau un produs a beneficiat de activităţile efectuate în cadrul unui centru de cost. d) Alocarea cheltuielilor pe centrele de cost şi apoi pe produse.

Bp. În cazul centrelor de cost analiza abaterilor se referă numai la costurile indirecte pe produs. Ea se calculează cu relaţia: 126 . iar dacă activitatea centrului se desfăşoară cu o eficienţă mai mare decât cea planificată (Ku>1) avem o abatere de suprautilizare (Au>0). Bp – bugetul planificat. La nivelul unui centru de cost putem avea două tipuri de abateri. Analiza abaterilor pe centre de cost.cf + Ka * Bp. este cea mai puţin costisitoare dar în acest caz nu există un control riguros al costurilor. Abaterea de utilizare se datorează utilizării incomplete a capacităţii de producţie a centrului şi se calculează cu relaţia: Au = Bf . .2) În care: Bp.metoda nivelelor de alocare . în care necunoscutele sunt reprezentate de costurile ce urmează a fi alocate între centrele prestatoare de servicii. şi anume: abaterea de utilizare şi abaterea de consum. . Ţinând cont de faptul că gradul de utilizare a capacităţii de producţie a unui centru influenţează doar costurile variabile ale centrului.cv (6. de unde şi denumirea de metoda ecuaţiilor simultane. când centrele de cost sunt ierarhizate pe diferite nivele iar alocarea se face numai în jos şi unui centru care şi-a alocat serviciile nu i se mai alocă alte costuri. constă în alocarea costurilor centrelor prestatoare de servicii numai către centrele productive.metoda alocării reciproce. de unde apoi sunt alocate centrelor productive. Ka – coeficientul de actualizare (corectare). e1. Bugetul flexibil reprezintă bugetul planificat corectat cu utilizarea efectivă a capacităţii acestuia. Bf – bugetul flexibil. e) Analiza abaterilor de la costurile planificate.reprezintă abaterea de utilizare. se bazează pe rezolvarea unui sistem de ecuaţii. . Analiza abaterilor se face pe centrele de cost şi pe produs. costurile nefiind identificate în întregime pe beneficiari. În cazul unei utilizări a capacităţii de producţie a centrului sub nivelul planificat (Ku < 1) avem o subutilizare (Au<0). relaţia de calcul pentru bugetul flexibil este următoarea: Bf = Bp. calculat în funcţie de gradul de utilizare a capacităţii de producţie a centrului. este o metoda mai puţin costisitoare dar nu rezolvă în totalitate obiectivele contabilităţii de gestiune.metoda directă. care constituie bugete ale acestor centre. Abaterea reprezintă diferenţa dintre nivelul costurilor efective şi nivelul planificat (bugetat) al costurilor.cv – bugetul planificat al costurilor variabile.Bp (6.1) În care: Au . este o metoda mai exactă dar şi mai costisitoare.cf – reprezintă bugetul planificat al costurilor fixe. Abaterea de consum se referă la depăşirea nivelului planificat (bugetat) al consumului diferitelor resurse în cadrul centrului.

costul planificat :  Cp = i ppi * rpi * qp (6.8) .Cp (6.costul actualizat la producţia efectivă:  Caq = i ppi * rpi * qe (6.Bf) = Be . conform relaţiei:  C= i pi * ri * q (6.Caq (6.3) În care: Ac – reprezintă abaterea de consum.10)  Abatere de cantitate (de resurse): Ar = Car . Analiza abaterilor pe produs. q . pi – preţul unitar al resursei „i”.11)  Abatere de preţ: 127 .5) În care: C – reprezintă costul total al produsului.6) .cantitatea de produse obţinute. adică: At = Au+ Ac = (Bf .Bp (6. Pornind de la relaţia de mai sus se pot defini următoarele categorii de costuri: .Bp) + ( Be .9) Corespunzător acestor categorii de costuri avem următoarele tipuri de abateri:  Abatere de structură: As = Caq .costul actualizat la consumul efectiv :  Car = i ppi * rei * qe (6.Bf (6. Be – bugetul efectiv.7) . Ac= Be . ri – cantitatea din resursa „i” consumată pe produs (consumul specific).costul efectiv:  Ce = i pei * rei * qe (6. Abaterea totală a centrului (At) reprezintă suma dintre abaterea de utilizare şi abaterea de consum. Costul total al unui produs poate fi determinat pe baza consumului de resurse.4) e2.

contribuţii asupra salariilor directe şi alte cheltuieli directe). se înregistrează în contul 923 „Cheltuieli indirecte de producţie”.) şi pe subanaliticele corespunzătoare articolelor de calculaţie simple (materii prime şi materiale directe.consumurile de materiale şi pentru preţurile acestora. În cazul utilizării acestui sistem există unele probleme în stabilirea nivelului efectiv al cheltuielilor de regie pe comenzi sau pe produse. Cheltuielile cu întreţinerea şi funcţionarea utilajelor (CIF) deşi au caracter direct în raport cu locurile de cheltuieli.13) Sisteme de contabilitate a costurilor În funcţie de modul de tratare a costurilor aferente consumurilor diferitelor categorii de resurse se pot stabili trei categorii principale de sisteme de contabilitate a costurilor: efectiv.2. Ap = Ce .12)  Abaterea totală: At = As + Ar + Ap = Ce .cantitatea de manoperă necesară. În cazul cheltuielilor de regie acestea se vor repartiza prin înmulţirea nivelului prestabilit al ratelor de regie cu standardul stabilit pentru cheia de alocare.Cp (6. iar costurile indirecte sunt repartizate pe baza unor rate prestabilite (planificate). normal şi standard. În aceste condiţii cheltuielile directe identificabile pe locuri de cheltuieli se vor înregistra de la început în contul 921 „Cheltuielile activităţii de bază”. a. Sistemul de contabilitate a costurilor efective ia în considerare toate articolele de calculaţie la cost efectiv. la analiticele corespunzătoare locurilor de cheltuieli (identice cu cele de la contul 921 „Cheltuielile activităţii de bază”) şi pe subanalitice corespunzătoare articolelor de 128 . Sistemul de contabilitate a costurilor normale ia în considerare doar costurile directe pe produs la nivel efectiv. 6. şi salariul orar pe categorii.Car (6. Costurile de regie efective sunt apoi repartizate asupra comenzilor sau produselor prin înmulţirea nivelului efectiv al cheii de alocare cu această rată planificată a regiilor. Sistemul de contabilitate a costurilor standard foloseşte nivelul prestabilit (standard) pentru: . . la analiticele corespunzătoare locurilor de cheltuieli (secţii. ateliere. prin împărţirea costurilor de regie estimate la nivelul estimat al cheii de alocare. ORGANIZAREA CONTABILITĂŢII CHELTUIELILOR ŞI CALCULUL COSTULUI PRODUCŢIEI OBŢINUTE Contabilitatea cheltuielilor de exploatare se organizează astfel încât să permită urmărirea cheltuielilor efective pe aceleaşi structuri pe care au fost programate. salarii directe. etc. Aceste rate planificate sunt stabilite la începutul perioadei de gestiune. exprimată în om-ore. c. b.

Pentru evidenţierea cheltuielilor generale de administraţie şi a celor de desfacere se vor utiliza conturile 924 „Cheltuieli generale de administraţie” şi respectiv. a) centre de cost. .costul total al producţiei marfă a întreprinderii. centre de venituri. . 2. Cheltuielile comune ale secţiei (CCS) se evidenţiază la contul 923 „Cheltuieli indirecte de producţie” în analitice pe secţii şi articole de calculaţie. centre de investiţii. . c) nu presupune urmărirea şi nici calcularea lunară a costurilor pe locuri de cheltuieli.determinarea producţiei în curs de execuţie. cum sunt: .cheltuieli totale la nivelul diferitelor locuri de cheltuieli (centre de responsabilitate).calculul costului complet aferent cifrei de afaceri. a) centre de cost. la anumite perioade se pot calcula o serie de indicatori economici.calculaţie.calculul costului total şi unitar de producţie al fiecărui produs. . dezvoltat în analitice corespunzătoare secţiilor. 925 „Cheltuieli de desfacere”. la anumite intervale de timp se poate calcula şi costul unitar. Din calculaţia pe locuri de cheltuieli. centre de profit. centre de profit. de unde apoi se repartizează asupra analiticelor pe locuri de cheltuieli din cadrul contului 921 „Cheltuielile activităţii de bază”. Ulterior aceste cheltuieli se virează de la contul 923 „Cheltuieli indirecte de producţie” la contul 921 „Cheltuielile activităţii de bază”. fiind parcurse în acest sens etapele corespunzătoare calculaţiei costurilor pe purtători. şi anume: . .repartizarea cheltuielilor indirecte. TESTE DE AUTOEVALUARE Testul 1 de autoevaluare 1. centre de profit. Specificul metodei de calculaţie pe locuri de cheltuieli sau centre de responsabilitate constă în aceea că: a) nu presupune urmărirea şi nici calcularea lunară a costurilor pe produse. Pentru evidenţa cheltuielilor secţiilor auxiliare de producţie se va folosi contul 922 „Cheltuielile activităţilor auxiliare”. De asemenea. După gradul de autoritate al responsabilului. atelierelor sau altor locuri de cheltuieli. centrele de responsabilitate pot fi: a) centre de cost.repartizarea cheltuielilor de desfacere asupra producţiei vândute. . 129 . şi pe articole de calculaţie similare producţiei de bază. centre de producţie.costul producţiei globale a întreprinderii. b) nu presupune urmărirea şi nici calcularea lunară a costurilor pe total întreprindere.

4. 5. Testul 2 de autoevaluare 1. se organizează astfel încât să permită: 130 . În cadrul unui centru de profit responsabilul centrului are autoritate: a) atât asupra cheltuielilor cât şi asupra veniturilor. de calitate şi de preţ. În cazul abaterilor pe produs există următoarele tipuri de abateri: a) de structură. Analiza abaterilor de la costurile planificate se face: a) pe centrele de cost şi pe produs. c) abaterea planificată şi abaterea efectivă. de cantitate şi de preţ. 2. şi anume: a) abaterea planificată şi abaterea de consum. La nivelul unui centru de cost pot exista două tipuri de abateri. a) pe centrele de cost şi pe total întreprindere. normat şi standard. b) depăşirea nivelului efectiv al consumului diferitelor resurse în cadrul centrului. normal şi standard. c) planificat. 4. în cazul metodei de calculaţie pe locuri de cheltuieli. c) metoda repartizării şi metoda decontării. a) pe centrele de cost şi pe feluri de activităţi. b) metoda indexării şi metoda decontării. şi anume: a) metoda repartizării şi metoda corelării. Contabilitatea cheltuielilor de exploatare. normal şi standard. Alocarea costurilor pe centrele de cost poate fi făcută prin două metode principale. c) de structură. b) de nivel.3. c) atât asupra producţiei cât şi asupra vânzărilor. Abaterea de consum se referă la: a) depăşirea nivelului planificat al consumului diferitelor resurse în cadrul centrului. În funcţie de modul de tratare a costurilor aferente consumurilor diferitelor categorii de resurse se pot stabili trei categorii principale de sisteme de contabilitate a costurilor a) planificat. 5. b) efectiv. b) abaterea de utilizare şi abaterea de consum. de cantitate şi de preţ. 3. a) atât asupra cheltuielilor cât şi asupra producţiei. c) depăşirea nivelului planificat al volumului de producţie.

b) urmărirea cheltuielilor efective pe aceleaşi structuri pe care au fost programate.a) urmărirea cheltuielilor normate pe aceleaşi structuri pe care au fost programate. c) urmărirea veniturilor normate pe aceleaşi structuri pe care au fost programate. 131 .