Urban M.

CONTABILITATE DE GESTIUNE

CUPRINS

TEMA I. OBIECTUL ŞI ROLUL CONTABILITĂŢII DE GESTIUNE
1.1 Scurt istoric a contabilităţii de gestiune---------------------------------------------------7
1.2 Obiectul contabilităţii de gestiune----------------------------------------------------------8
1.3 Rolul contabilităţii de gestiune-------------------------------------------------------------9
1.4 Prelucrarea şi utilizarea informaţiilor în sistemul financiar-contabil al
întreprinderii---------------------------------------------------------------------------------11
TEMA II. ORGANIZAREA CONTABILITĂŢII DE GESTIUNE ŞI A
CALCULAŢIEI COSTURILOR
2.1. Premisele organizării contabilităţii de gestiune şi a calculaţiei costurilor
-----------------------------------------------------------------------------------------------------18
2.2. Locurile de cheltuieli şi purtătorii de costuri-------------------------------------------18
2.3. Factorii care determină organizarea contabilităţii de gestiune-----------------------20
2.4. Principiile de organizare a contabilităţii de gestiune şi a calculaţiei
costurilor-------------------------------------------------------------------------------------21
2.5. Sistemul de conturi a contabilităţii de gestiune----------------------------------------22
2.6. Monografia sintetică a înregistrărilor contabile----------------------------------------30
TEMA III. METODE ŞI PROCEDEE DE CONTABILITATE ŞI DE
CALCULAŢIE A COSTURILOR
3.1. Concepte şi clasificări privind metodele de contabilitate şi de calculaţie
a costurilor-----------------------------------------------------------------------------------37
3.2. Procedee de calculaţie a costurilor-------------------------------------------------------39
TEMA IV. METODE DE CONTABILITATE ŞI DE CALCULAŢIE
A COSTURILOR DE TIP TOTAL (ABSORBANTE)
4.1. Caracterizarea generală a metodelor de tip total (absorbante)------------------------69
4.2. Metoda globală-----------------------------------------------------------------------------69
4.3. Metoda pe comenzi------------------------------------------------------------------------71
4.4. Metoda pe faze------------------------------------------------------------------------------89
4.5. Metoda costurilor standard----------------------------------------------------------------92
4.6. Particularităţi ale metodei costurilor normate-----------------------------------------103
4.7. Metoda tarif-oră-maşină (T.H.M.)------------------------------------------------------104
4.8. Metoda G.P.--------------------------------------------------------------------------------107
TEMA V. METODE DE CONTABILITATE DE GESTIUNE ŞI DE
CALCULAŢIE A COSTURILOR DE TIP PARŢIAL
5.1. Consideraţii generale privind metodele de calculaţie de tip parţial----------------115
5.2. Metoda costurilor variabile (direct costing)-------------------------------------------116

1

5.3. Metoda costurilor directe----------------------------------------------------------------124
TEMA VI. SISTEME DE CONTABILITATE DE GESTIUNE ŞI DE
CALCULAŢIE A COSTURILOR PE LOCURI DE
CHELTUIELI SAU CENTRE DE RESPONSABILITATE
6.1. Consideraţii generale---------------------------------------------------------------------129
6.2. Organizarea contabilităţii cheltuielilor şi calculul costului
producţiei obţinute------------------------------------------------------------------------134

2

TEMA I. OBIECTUL ŞI ROLUL CONTABILITĂŢII
DE GESTIUNE

CONŢINUT:

1.1. Scurt istoric a contabilităţii de gestiune
1.2. Obiectul contabilităţii de gestiune
1.3. Rolul contabilităţii de gestiune
1.4. Prelucrarea şi utilizarea informaţiilor în sistemul
financiar-contabil al întreprinderii

REZUMAT

Contabilitatea de gestiune a apărut ca o necesitate practică a
managementului întreprinderii. Ea are ca obiect primirea, înregistrarea şi
analiza datelor contabile interne în scopul de a furniza conducerii
întreprinderii informaţiile referitoare la nivelul costurilor pe produse, lucrări
şi servicii executate în vederea luării deciziilor corespunzătoare.
Rolul contabilităţii de gestiune constă în realizarea următoarelor trei
obiective majore: 1) să ofere informaţii despre costurile produselor, lucră-
rilor şi serviciilor; 2) să ofere informaţiile necesare pentru planificare,
control şi evaluare; 3) să ofere informaţiile necesare luării deciziilor.
Informaţiile financiar-contabile sunt destinate atât utilizatorilor
interni (managerii întreprinderii), cât şi utilizatorilor externi (acţionarii,
creditorii, statul, clienţii, personalul întreprinderii).

OBIECTIVE

 Cunoaşterea obiectului şi rolului contabilităţii de gestiune.
 Cunoaşterea principalelor funcţii ale contabilităţii de
gestiune.
 Înţelegerea modului de prelucrare şi utilizare a informaţiilor
financiar-contabile de către utilizatorii interni şi cei externi.

1.1.SCURT ISTORIC A CONTABILITĂŢII DE GESTIUNE

3

Astfel. din anul 1925 cele mai multe dintre aceste teorii au fost abandonate în favoarea determinării costurilor pe fiecare produs în parte. productivităţii şi reducerea costurilor acestora. Interesant este faptul că multe dintre primele abordări privind costurile urmăresc profitabilitatea unei întreprinderi pe fiecare produs în parte şi utilizează această informaţie în scopul luării deciziilor strategice. contabilitatea de gestiune produce informaţii pentru utilizatorii interni. Eforturile erau orientate mai mult spre a face utile informaţiile contabilităţii financiare decât spre furnizarea unor informaţii şi proceduri complet noi în afara celor care rezultă din rapoartele financiare. având ca obiectiv principal întocmirea de situaţii şi rapoarte financiare. au fost dezvoltate între anii 1880-1925. Aceasta deoarece managerii au nevoie de informaţii mult mai exacte. Informaţiile extrase din rapoartele financiare devin forţa conducătoare a sistemului contabilităţii costurilor. mai folositoare şi mai detaliate despre costul produselor. pentru creşterea calităţii. unde chiar dacă diversitatea produselor creşte. măsurarea. Pentru multe întreprinderi costul unui sistem de costuri detaliat depăşea veniturile acestora. Managerii şi întreprinderile se orientează spre a utiliza tot mai mult informaţii mai detaliate şi mai exacte despre costul produselor. colectarea. Ca o replică la insuccesul sistemului contabilităţii de gestiune tradiţional s-a încercat dezvoltarea unui nou sistem al contabilităţii de gestiune care să satisfacă cererile mediului economic actual. Între anii 1950-1960 s-au făcut eforturi pentru îmbunătăţirea sistemului de costuri. înregistrarea. cât şi în ceea ce privesc intrările în sistem şi tipul proceselor folosite în transformarea intrărilor în ieşiri. clasificarea. 1. analiza şi raportarea 4 . nevoia de a avea informaţii cât mai exacte despre costuri este acoperită de costul ridicat de obţinere a acestor informaţii. iar informaţiile despre cost alimentate de datele extrase din rapoartele financiare erau destul de bune. Majoritatea concepţiilor privind costul şi contabilitatea de gestiune. În cazul întreprinderilor cu o producţie relativ omogenă problema era mai simplă. Vom defini obiectul contabilităţii de gestiune ca fiind identificarea. resursele consumate fiind cam de acelaşi fel. Dificultatea apare însă la întreprinderile cu producţie neomogenă. utilizate în literatura şi practica de specialitate a secolului XX. dacă contabilitatea financiară oferă informaţii utilizatorilor externi.2 OBIECTUL CONTABILITĂŢII DE GESTIUNE Sistemul informaţional contabil este organizat în cele două mari subsisteme: subsistemul contabilităţii financiare şi subsistemul contabilităţii de gestiune. unii pretinzând chiar că sistemul existent al contabilităţii de gestiune este învechit şi efectiv nefolositor. Totuşi. Între 1980-1990 mulţi au recunoscut că practicile tradiţionale ale contabilităţii de gestiune nu mai serveau nevoilor manageriale. lucrărilor şi serviciilor. Aceste subsisteme diferă atât din punct de vedere al obiectivelor. în scopul utilizării lui de către manageri.

”1 Contabilitatea de gestiune are ca obiective următoarele activităţi: . societăţile / companiile naţionale. contabilitatea de gestiune este denumită contabilitate managerială şi este mult mai dezvoltată decât cea financiară.curentul pragmatic (practic).curentul filozofic sau scientist (materialist). regiile autonome. Curentul scientist promovează ideea că obiectul contabilităţii îl constituie înregistrarea.urmărirea şi controlul execuţiei acestora. .stabilirea rezultatelor şi a rentabilităţii pe produse. 1. . cronologic şi sistematic. în etalon bănesc a existenţei. Curentul pragmatic susţine că nu există idei care sunt de la sine adevărate. 48 din 14 ianuarie 2005. în măsura în care dau randament. şi a contabilităţii de gestiune în special. 82 din 24 decembrie 1991 a contabilităţii. servicii. lucrări şi servicii executate în vederea luării deciziilor corespunzătoare.A. . respectiv contabilitatea financiară. iar în înţelesul îngust al cuvântului gestiunea unui depozit. în cadrul căreia prin gestiune se înţelege gestionarea întregului patrimoniu al întreprinderii. mişcării şi transformării patrimoniului unei întreprinderi. şi contabilitatea de gestiune adaptată la specificul activităţii. societăţile cooperatiste şi celelalte persoane juridice au obligaţia să organizeze şi să conducă contabilitatea proprie.3 ROLUL CONTABILITĂŢII DE GESTIUNE 1 *** Legea nr. şi anume: . Acest curent este răspândit îndeosebi în Europa continentală. lucrărilor executate. 5 . urmărirea şi controlul pe bază de documente justificative.calcularea costurilor. în vederea luării deciziilor corespunzătoare. Noţiunea de contabilitate de gestiune este utilizată în sistemul european de contabilitate. potrivit prezentei legi. contabilitatea de gestiune are ca obiect primirea. Cadrul legislativ din ţara noastră respectiv Legea contabilităţii nr. Acesta este predominant îndeosebi în S. Deci. republicată în Monitorul Oficial al României nr. înregistrarea şi analiza datelor contabile interne în scopul de a furniza conducerii întreprinderii informaţiile referitoare la nivelul costurilor pe produse. 82/1991 (republicată). În sistemul american. Din obiectul de studiu a contabilităţii de gestiune se desprinde rolul acesteia în cadrul managementului unei întreprinderi. În conformitate cu art. lucrări. 1 din Legea contabilităţii „Societăţile comerciale. favorizează schimburile în domeniul doctrinei contabile prin alinierea sistemului nostru la sistemul vest-european continental. ci numai idei care se dovedesc a fi adevărate în cursul activităţii practice. serviciilor. institutele naţionale de cercetare-dezvoltare. .U. magazin etc. În teoria economică contemporană există două curente de definire a obiectului de studiu a contabilităţii în general.întocmirea bugetelor de venituri şi cheltuieli pe feluri de activităţi.datelor contabile interne în scopul de a furniza conducerii întreprinderii informaţii referitoare la nivelul costurilor produselor.

1. 3) să ofere informaţiile necesare luării deciziilor. controlul operativ. Modelul operaţional al unui sistem informaţional al contabilităţii de gestiune Contabilitatea de gestiune are la bază un sistem flexibil bazat pe trei obiective manageriale majore: 1) să ofere informaţii despre costurile produselor. Specificul contabilităţii de gestiune este identificarea. măsurarea. Contabilitatea întreprinderilor de comerţ. 2) să ofere informaţiile necesare pentru planificare. rezolvarea problemelor precum şi în evaluarea performanţelor 2 Sabău C. Informaţiile contabilităţii de gestiune îi pot ajuta pe manageri în identificarea. pag. coordonare. Aceste trei mari obiective arată că managerii şi ceilalţi utilizatori au nevoie de contabilitatea de gestiune. Timişoara. stocarea. 267 6 .2 Figura 1. organizare. control şi evaluare. Contabilitatea de gestiune serveşte managerilor de la diferite nivele organizatorice ale întreprinderii. oferind acestora informaţii referitoare la eficienţa activităţii pe care o conduc şi la factorii de influenţă a acesteia. colectarea. Procesele sunt inima sistemului informaţional al contabilităţii de gestiune. clasificarea şi raportarea informaţiilor folosite de utilizatorii (beneficiarii) interni în îndeplinirea funcţiilor de bază ale managementului: planificare. dar şi de a şti cum să o folosească. lucrărilor şi serviciilor şi alte informaţii interesante pentru management. Ieşirile contabilităţii de gestiune sunt reprezentate de: costurile prestabilite. turism şi servicii. Putem spune astfel că sistemul informaţional al contabilităţii de gestiune este un sistem care generează ieşiri folosind intrările şi procesele necesare să satisfacă obiectivele specifice managementului. Modelul operaţional al unui sistem informaţional al contabilităţii de gestiune se poate reprezenta grafic ca în figura 1. Editura Eurostampa. Prin obiectul său contabilitatea de gestiune are aplicabilitate la nivelul întreprinderilor de producţie şi de prestări servicii. 2001. analiza. (coordonator). ele constând în colectarea.1. măsurarea. raportarea şi administrarea (conducerea) informaţiilor. decizie şi control. costurile efective şi rapoartele finale.

Scopul informaţiei contabile în general este de a furniza intrări pentru luarea deciziilor. directorul de marketing. pe când obiectul contabilităţii de gestiune este mult mai amplu. 7 . PRELUCRAREA ŞI UTILIZAREA INFORMAŢIILOR ÎN SISTEMUL FINANCIAR-CONTABIL AL ÎNTREPRINDERII Contabilitatea poate fi definită ca un sistem informaţional care furnizează informaţiile necesare terţilor despre activitatea economică a unei întreprinderi. De exemplu. ea apare la toate tipurile de unităţi economice. Mai mult decât atât.. c) controlul şi analiza comparativă a nivelului şi structurii cheltuielilor de exploatare şi a costurilor.obţinute (informaţia contabilă fiind necesară şi folosită în toate fazele managementului). Ea identifică. clienţi. Obiectul principal al contabilităţii de gestiune fiind calculul costurilor. această activitate materializându-se în bugetele de costuri pe locuri de cheltuieli şi pe purtători de costuri. Rolul contabilităţii de gestiune este reflectat în funcţiile acesteia. deoarece ea reprezintă mijloacele prin care majoritatea informaţiilor referitoare la afaceri sunt comunicate.4. Utilizatorii interni sunt managerii care planifică. b) înregistrarea analitică în mod curent a cheltuielilor de exploatare şi calculul indicatorilor conform metodei de calculaţie adoptată. neputându-se delimita cu exactitate întinderea fiecăreia. care pot fi defalcaţi în două mari grupe: utilizatori interni şi utilizatori externi. atât cele de producţie. precum şi alţi funcţionari ai întreprinderii care au rol de conducere şi de coordonare a activităţii acesteia. Astfel. apare confuzia între contabilitatea costurilor şi contabilitatea de gestiune. Aici se includ: directorul general. organizează şi conduc activitatea unei întreprinderi. nevoia de informaţii a contabilităţii de gestiune nu e limitată la întreprinderile de producţie. cât şi cele de comerţ şi servicii . Există mulţi interesaţi de activitatea unei întreprinderi. creditori. furnizori şi potenţialii investitori.2) ale unei întreprinderi utilizatorilor interesaţi de informaţiile contabile respective. directorul tehnic etc. Se poate considera contabilitatea ca fiind "limbajul afacerilor". Între cele două există o strânsă legătură. o întreprindere furnizează informaţiile contabile care caracterizează performanţele sale financiare faţă de acţionari/asociaţi. aceştia fiind în fapt utilizatorii propriu-zişi ai informaţiei contabile. directorul financiar-contabil. procesele economice (figura 1. înregistrează şi comunică evenimentele.constă în prestabilirea nivelului şi structurii costului pentru fiecare produs în parte şi pentru întreaga producţie programată. fisc. contabilitatea costurilor vizează măsurarea rezultatelor obţinute de compartimentele unei întreprinderi pe produse şi servicii. 1. şi anume: a) funcţia previzională .

2.Figura 1. Sistemul financiar – contabil al întreprinderii 8 .

pe de altă parte. Sindicatele se interesează de politica de salarii dusă de întreprindere. elaborarea de bugete etc. previzionarea necesarului de numerar pentru anul următor şi a veniturilor ce vor fi obţinute din noile campanii de vânzare . 9 . măsurate. analiza economico-financiară a activităţii întreprinderii este legată direct la sursa de informaţii certe. cât şi cei externi iau decizii privitoare la activitatea gestionată.2). Cumpărătorii. există alte nevoi de informaţie şi în consecinţă întrebările sunt total diferite. colectate. fiscul (statul) este interesat în a cunoaşte dacă întreprinderea respectă legile în vigoare şi îşi achită la timp obligaţiile fiscale. În urma rezultatelor reflectate de situaţiile şi rapoartele contabilităţii. Câteva din întrebările cel mai des puse de către investitori şi creditori despre o întreprindere sunt următoarele: Încasează întreprinderea venituri satisfăcătoare? Este întreprinderea comparabilă ca mărime şi profitabilitate cu concurenţii săi? Va fi capabilă să-şi achite creditele la scadenţă? etc. negocierea de contracte de muncă. ci doar pe acelea care în prealabil au parcurs sistemul informaţional contabil. analizate şi administrate de acesta şi sintetizate în registrele contabile ale contabilităţii financiare. Acestea sunt doar câteva din întrebările ale căror răspunsuri se regăsesc în situaţiile furnizate de contabilitatea de gestiune (figura 1. Această abordare sistemică oferă posibilitatea realizării celor cinci atribute fundamentale ale managementului: planificare. Care dintre liniile de producţie este mai profitabilă? etc. Astfel. dacă îşi va menţine liniile de producţie etc. respectiv la efectuarea de investiţii. creditorii. cum sunt furnizorii şi băncile. adică vor avea posibilitatea proprietarii să crească salariile şi profitul? Aceştia sunt utilizatorii informaţiei contabile furnizate în primul rând de contabilitatea financiară. prin rapoartele şi situaţiile sale obligatorii. Pentru ceilalţi utilizatori externi ai informaţiei contabile. managerii trebuie să răspundă la multe întrebări importante. organizare. cum ar fi: comparaţii din punct de vedere financiar ale diverselor alternative de exploatare. atât utilizatorii interni (managerii). Îşi poate permite întreprinderea o creştere de salarii în anul respectiv ?. sunt interesaţi să ştie dacă întreprinderea va continua să acorde garanţii. stocate. Întreaga gamă a utilizatorilor de informaţii financiar-contabile nu folosesc informaţiile în forma lor brută. cumpărătorii. În derularea activităţii unei unităţi economice. cum ar fi: Există numerar suficient pentru achitarea taxelor şi a obligaţiilor fiscale ale întreprinderii? Care este costul de fabricaţie pentru fiecare categorie de produse ?. coordonare. contractarea de împrumuturi. decizie şi control. respectiv în situaţiile furnizate de contabilitatea de gestiune. Creditorii. Investitorii (acţionarii) care folosesc informaţia contabilă în luarea deciziilor de a cumpăra. folosesc informaţia contabilă pentru a evalua riscurile acordării sau neacordării de credite. sindicatele. fiscul (statul). abaterile dintre costul efectiv de producţie şi cel planificat. Pentru a răspunde la aceste întrebări sunt necesare informaţii detaliate bazate pe oportunitate. contabilitatea furnizează rapoarte interne. păstra sau vinde acţiuni. Pentru utilizatorii interni. fiind prelucrate. Utilizatorii externi ai informaţiei contabile sunt acţionarii. Spre exemplu.

5. c) curentul filozofic (materialist) şi curentul pragmatic (practic). contabilitatea de gestiune este denumită: a) contabilitate managerială şi este mai puţin dezvoltată decât cea financiară. c) subsistemul contabilităţii operative şi subsistemul contabilităţii de gestiune. 2. întocmirea planurilor financiare anuale. Sistemul informaţional contabil al întreprinderii este organizat în două mari subsisteme: a) subsistemul contabilităţii financiare şi subsistemul contabilităţii de gestiune. b) curentul pragmatic (practic) şi curentul american. c) contabilitate analitică şi este la fel de dezvoltată ca şi cea financiară. şi anume: a) curentul filozofic (materialist) şi curentul european. lucrări şi servicii. urmărirea şi controlul execuţiei acestora. şi al contabilităţii de gestiune în special. standardizarea oferă posibilitatea agregării informaţiilor şi indicatorilor economico-financiari la nivel macroeconomic. Contabilitatea de gestiune are ca obiective următoarele activităţi: a) calcularea costurilor. cele oferite de contabilitatea de gestiune. şi utilizatorii externi. c) utilizatorilor externi. 4. cât şi cele oferite de contabilitatea de gestiune. În sistemul american. stabilirea rezultatelor şi a rentabilităţii pe produse. TESTE DE AUTOEVALUARE Testul 1 de autoevaluare 1. întocmirea planurilor financiare anuale. Informaţiile oferite de contabilitate sunt destinate: a) utilizatorilor interni. atât cele oferite de contabilitatea financiară. b) subsistemul contabilităţii financiare şi subsistemul contabilităţii operative. 10 . b) utilizatorilor externi.standardizate (prin contabilitatea financiară) şi prezentate într-un sistem unitar şi la timpul oportun (prin contabilitatea de gestiune) în vederea luării deciziilor la nivel microeconomic. cele oferite de contabilitatea financiară. cele oferite de contabilitatea de gestiune. stabilirea rezultatelor financiare anuale pe total întreprindere. urmărirea şi controlul execuţiei acestora. De asemeni. 3. şi utilizatorii interni. b) contabilitate managerială şi este mult mai dezvoltată decât cea financiară. b) calcularea costurilor. În teoria economică contemporană există două curente de definire a obiectului de studiu al contabilităţii în general. cele oferite de contabilitatea financiară.

control şi evaluare. c) costurile prestabilite. c) să ofere informaţii despre costurile produselor. Între contabilitatea costurilor şi obiectul contabilităţii de gestiune există următoarea relaţie: a) contabilitatea costurilor vizează măsurarea rezultatelor obţinute de compartimentele unei întreprinderi pe produse şi servicii. urmărirea şi controlul execuţiei acestora. 4. raportarea şi administrarea informaţiilor. să ofere informaţiile necesare pentru planificare. b) să ofere informaţii despre costurile produselor. măsurarea. lucrărilor şi serviciilor şi alte informaţii interesante pentru management. analiza. lucrărilor şi serviciilor şi alte informaţii interesante pentru management. întocmirea bugetelor de venituri şi cheltuieli pe feluri de activităţi. control şi evaluare. să ofere informaţiile necesare băncilor şi creditorilor. c) colectarea. lucrări şi servicii. b) colectarea. să ofere informaţii organelor fiscale. să ofere informaţiile necesare luării deciziilor. Ieşirile contabilităţii de gestiune sunt reprezentate de: a) costurile prestabilite. 5. costurile efective şi rapoartele finale. controlul operativ. costurile efective şi costurile normate. stocarea. Procesele sistemului informaţional al contabilităţii de gestiune constau în: a) colectarea. analiza. controlul operativ.c) calcularea costurilor. b) costurile prestabilite. Funcţiile contabilităţii de gestiune sunt următoarele: 11 . controlul operativ. să ofere informaţiile necesare luării deciziilor. stabilirea rezultatelor şi a rentabilităţii pe produse. stocarea. b) contabilitatea costurilor se identifică cu obiectul contabilităţii de gestiune. Testul 2 de autoevaluare 1. costurile normate şi rapoartele finale. lucrărilor şi serviciilor şi alte informaţii interesante pentru management. c) contabilitatea costurilor are un obiect de activitate mai larg decât contabilitatea de gestiune. Obiectivele manageriale majore ale contabilităţii de gestiune sunt: a) să ofere informaţii despre costurile produselor. măsurarea. raportarea şi administrarea informaţiilor. să ofere informaţiile necesare pentru planificare. pe când obiectul contabilităţii de gestiune este mult mai amplu. măsurarea. 3. raportarea şi administrarea informaţiilor. 2.

2004. 82 din 24 decembrie 1991 a contabilităţii. b) funcţia previzională. Recomandări bibliografice 1.2005. Timişoara. 3. Contabilitatea întreprinderilor de comerţ. ORGANIZAREA CONTABILITĂŢII DE GESTIUNE ŞI A CALCULAŢIEI COSTURILOR 12 . înregistrarea analitică în mod curent a cheltuielilor de exploatare şi calculul indicatorilor conform metodei de calculaţie adoptată. înregistrarea analitică în mod curent a cheltuielilor de exploatare şi calculul indicatorilor conform metodei de calculaţie adoptată. Editura Eurostampa. (coordonator). 48 din 14.. controlul şi analiza comparativă a nivelului şi structurii cheltuielilor de exploatare şi a costurilor. înregistrarea analitică în mod curent a cheltuielilor de exploatare şi calculul indicatorilor conform metodei de calculaţie adoptată. Sabău C. Editura Eurostampa. a) funcţia comercială. Timişoara. 2001. TEMA II. c) funcţia de coordonare. controlul şi analiza comparativă a nivelului şi structurii cheltuielilor de exploatare şi a costurilor. republicată în Monitorul Oficial al României nr. Contabilitate de gestiune. turism şi servicii. Sabău C. 2. *** Legea nr.01. controlul şi analiza comparativă a nivelului şi structurii cheltuielilor de exploatare şi a costurilor.

1. Contabilitatea de gestiune utilizează clasa 9 de conturi. principiul delimitării în spaţiu a cheltuielilor.3. După efectuarea tuturor înregistrărilor se observă că toate conturile de gestiune au sold zero. Determinarea exactă a costului producţiei presupune respectarea următoarelor principii privind organizarea contabilităţii de gestiune şi a calculaţiei costurilor: principiul delimitării în timp a cheltuielilor de producţie. Locurile de cheltuieli şi purtătorii de costuri 2. Premisele organizării contabilităţii de gestiune şi a calculaţiei costurilor 2. ceea ce reprezintă tocmai producţia neterminată de la finele lunii curente. tehnologia de fabricaţie. exprimată la costuri de producţie efective. principiul delimitării cheltuielilor aferente producţiei finite de cele aferente producţiei în curs de execuţie. Grupa 92 Conturi de calculaţie. Implementarea metodei de organizare a contabilităţii de gestiune adoptată presupune: identificarea purtătorilor de costuri şi a unităţilor de calculaţie. Conturi de gestiune. în condiţiile existenţei unei producţii neterminate atât la începutul perioadei cât şi la finele acesteia. CONŢINUT: 2. Sistemul de conturi a contabilităţii de gestiune 2. care are sold creditor şi a contului 902 „Decontări interne privind producţia obţinută”. Pentru exemplificare se prezintă o monografie a înregistrării operaţiilor desfăşurate în decursul unei perioade prin sistemul de conturi al contabilităţii de gestiune. Monografia sintetică a înregistrărilor contabile REZUMAT Organizarea contabilităţii de gestiune începe cu adoptarea celei mai potrivite metode de calculaţie. Această clasă cuprinde 3 grupe de conturi (în planul de conturi din România): Grupa 90 Decontări interne.6. Factorii care determină organizarea contabilităţii de gestiune 2. Pentru aceasta se iau în considerare următorii factori: profilul întreprinderii. stabilirea locurilor (sectoarelor de cheltuieli). stabilirea sistemului de documente şi formulare de evidenţă necesare pentru identificarea.2. Principiile de organizare a contabilităţii de gestiune şi a calculaţiei costurilor 2.5. OBIECTIVE 13 . care are sold debitor. metodele şi tehnicile de management adoptate. cu excepţia contului 901 „Decontări interne privind cheltuielile”. principiul delimitării costului subactivităţii.4. colectarea şi prelucrarea datelor privind cheltuielile şi producţia obţinută şi raportarea abaterilor în cadrul controlului bugetar. structura organizatorică. principiul separării cheltuielilor încorporabile de cele neîncorporabile. Grupa 93 Costul producţiei.

În acelaşi timp există şi locuri de muncă şi de cheltuieli unde se desfăşoară activităţi de desfacere şi administraţie. colectarea şi prelucrarea datelor privind cheltuielile şi producţia obţinută şi raportarea abaterilor în cadrul controlului bugetar. 2. fabricaţia şi vânzarea produselor întreprinderii. tehnologia şi organizarea producţiei. Locurile operaţionale de cheltuieli sunt locurile de muncă unde se execută operaţiuni privind aprovizionarea. în conformitate cu procesul tehnologic. Majoritatea locurilor de muncă sunt şi locuri de producţie. obiectivele urmărite de managementul întreprinderii prin contabilitatea de gestiune etc.  Cunoaşterea factorilor şi a principiilor de organizare a contabilităţii de gestiune. . 14 . mărimea întreprinderii. stabilirea sistemului de documente şi formulare de evidenţă necesare pentru identificarea.2 LOCURILE DE CHELTUIELI ŞI PURTĂTORII DE COSTURI a.adoptarea şi adaptarea celei mai potrivite metode de calculaţie a costurilor la condiţiile specifice ale întreprinderii. Implementarea metodei de organizare a contabilităţii de gestiune pentru care s-a optat presupune: identificarea purtătorilor de costuri şi a unităţilor de calculaţie. .  Însuşirea modului de funcţionare a conturilor de gestiune. adică spaţii productive precis delimitate. 2. stabilirea locurilor (sectoarelor de cheltuieli). în cadrul cărora se desfăşoară procese de prelucrare.  Cunoaşterea principalelor probleme pe care le implică organizarea contabilităţii de gestiune în cadrul unei întreprinderi.programarea lucrărilor de contabilitate de gestiune în timp. atât teoretic cât şi practic. în funcţie de specificul activităţii şi necesităţile proprii ale acesteia. Opţiunea pentru o anumită metodă de calculaţie se întemeiază pe luarea în considerare a unor factori ca: profilul întreprinderii. . implică soluţionarea prealabilă a următoarelor probleme: .alegerea compartimentelor însărcinate cu elaborarea celor două categorii ale costului producţiei: previzională şi efectivă. nomenclatura producţiei executate. În acest sens se vorbeşte despre locuri operaţionale de cheltuieli şi locuri structurale de cheltuieli.1 PREMISELE ORGANIZĂRII CONTABILITĂŢII DE GESTIUNE ŞI A CALCULAŢIEI COSTURILOR Organizarea contabilităţii de gestiune de către fiecare unitate patrimonială. Locurile de cheltuieli sunt locurile de muncă unde se consumă diversele resurse ale întreprinderii.selectarea mijloacelor tehnice necesare pentru executarea lucrărilor. Aceste locuri de muncă sunt şi locuri de cheltuieli cu caracter tehnologic.

în acelaşi timp costisitoare. Purtătorii de costuri reprezintă produsele. în contabilitatea de gestiune purtătorii de costuri reprezintă entităţile pentru care se antecalculează şi se postcalculează costuri. Aceasta are în vedere faptul că unele dintre cheltuieli.  asigură posibilitatea comparării cheltuielilor efectuate şi a producţiei obţinute în întreprinderi cu structuri similare. De aceea. utilizând diverse metode de calculaţie. ale organizării producţiei şi de structurile întreprinderii. Locurile structurale de cheltuieli sunt acelea în cadrul cărora se îndeplinesc atribuţii privind organizarea. În situaţia unei nomenclaturi mari a produselor fabricate de o anumită întreprindere se face o grupare a acestora pe grupe. lucrare sau serviciu. În alte cazuri ei funcţionează ca purtători finali doar în ultima etapă de formare a costului. Calcularea şi urmărirea costurilor la nivelul fiecărui loc de cheltuieli este greu de realizat şi. Acestea din urmă se pot repartiza direct pe centrele de cheltuieli. fiind necesare pentru crearea şi întreţinerea activităţii întreprinderii. ţinând seama de particularităţile tehnologiei. loturi sau serii de produse. piese sau modele ale produselor. au loc în cadrul acestor centre de cheltuieli. şi a celor indirecte de producţie. fie producţia la nivelul unui produs. locurile de cheltuieli se reunesc în aşa numitele "centre de cheltuieli". lucrările şi serviciile obţinute de întreprindere în urma desfăşurării activităţii sale de bază şi care generează cheltuieli de producţie şi de desfacere pe care întreprinderea trebuie să le suporte. b. pe de altă parte. care pot fi: seriile. şi anume cele legate direct de executarea operaţiilor tehnologice. În calitate de purtător de costuri se poate considera fie producţia exerciţiului sau producţia marfă la nivelul întreprinderii. După rolul pe care îl au în procesul de formare a costului. pe parcurs funcţionând ca purtători de costuri intermediari. Purtătorii de costuri finali reprezintă unitatea de produs. tehnologia. În funcţie de condiţiile concrete din fiecare întreprindere. partizile. loturile. pe de o parte. durata procesului de fabricaţie. 15 . conducerea şi administrarea activităţii de exploatare şi a altor activităţi ale întreprinderii. În contabilitatea de gestiune aceste centre de cheltuieli îndeplinesc următoarele funcţii:  reprezintă criterii de delimitare în spaţiu a cheltuielilor de exploatare în general. iar altele sunt generate de centrele respective.  constituie baza centrelor de responsabilitate ce se instituie pentru bugetarea şi controlul bugetar al costurilor. dar nu şi pe purtătorii de costuri. grupare ce are la bază următoarele criterii: materia primă comună. în special. Centrele de cheltuieli se vor identifica cu unităţile operative corespunzătoare specificului activităţii întreprinderilor din fiecare ramură. Deci. purtătorii de costuri pot fi detaliaţi pe subansamble. purtătorii de costuri se clasifică în purtători finali şi purtători intermediari. Unii purtători finali îşi păstrează această calitate în toate etapele formării costului (de exemplu în cazul producţiei de unicate). lucrare sau serviciu pentru care se calculează costul producţiei.

o întreprindere de construcţii are procese tehnologice total diferite decât o întreprindere de comerţ sau turism. În acest sens.grupele de produse sau comanda de fabricaţie. Unităţile convenţionale au doar un caracter intermediar deoarece în final ne interesează costul unitar al fiecărui produs. b. ci şi asupra rezultatelor activităţii întreprinderii. cum ar fi de exemplu "1000 lei cifră de afaceri" sau "1000 lei producţie marfă".3 FACTORII CARE DETERMINĂ ORGANIZAREA CONTABILITĂŢII DE GESTIUNE Fiind o contabilitate analitică a activităţii de exploatare a întreprinderii. Unităţile convenţionale se folosesc atunci când nu există o omogenitate naturală a producţiei care să permită exprimarea în unităţi fizice.metodele şi tehnicile de management adoptate. Determinarea costurilor pe purtători necesită exprimarea cantitativă a producţiei căreia i s-a atribuit această calitate. Ea reprezintă un factor important de influenţă asupra organizării contabilităţii de gestiune şi a calculaţiei costurilor.structura organizatorică. mărimi valorice abstracte pentru realizarea unor comparaţii de eficienţă. Totodată. De asemeni. importanţa sa 16 . În acest scop se utilizează o unitate de măsură omogenă denumită unitate de calculaţie. Deci. care pot fi: bunuri materiale. cum ar fi numărul de ore de funcţionare a utilajelor. a) Profilul întreprinderii presupune stabilirea obiectului principal al activităţii acesteia şi orientarea spre asigurarea resurselor materiale. Profilul întreprinderii îşi pune amprenta nu numai asupra proceselor de muncă. tractoare convenţionale de 30 CP etc. . în cazul producţiei de serie sau producţiei neomogene. aplicarea anumitor metode de calculaţie impune şi folosirea unor unităţi de calculaţie convenţionale. . o întreprindere industrială are cu totul alte procese tehnologice decât o întreprindere agricolă sau.c. umane. principalii factori care influenţează organizarea contabilităţii de gestiune sunt următorii: . profilul întreprinderii necesită anumite procese tehnologice.).) sau în unităţi convenţionale (t. distribuirea bunurilor etc. De exemplu. 2. financiare şi informaţionale corespunzătoare realizării acestui obiect. care sunt diferite de la o ramură la alta şi chiar de la o subramură la alta în cadrul aceleiaşi ramuri.kwh etc. . Aceasta poate fi exprimată în: unităţi fizice (bucăţi. Tehnologia de fabricaţie constă în ansamblul operaţiilor succesive la care sunt supuse materiile prime sau prin care se execută lucrări şi se prestează servicii. De asemenea. m3. o întreprindere din industria extractivă are procese diferite faţă de o întreprindere din industria prelucrătoare.c. prestări de servicii sau executări de lucrări. contabilitatea de gestiune este influenţată de condiţiile concrete din diferitele ramuri şi subramuri ale economiei naţionale în care funcţionează întreprinderea. numărul orelor de activitate direct productivă (în cazul aplicării metodei THM).tehnologia de fabricaţie. m2.. obiectele de calculaţie sau purtătorii de costuri sunt total diferite. kg.profilul întreprinderii.

pe de o parte. se poate opta pentru o metodă clasică de calculaţie (metoda globală. agenţii şi alte locuri de cheltuieli.4. Astfel. care necesită două etape de calculaţie. pe lângă cheltuielile curente apar şi cheltuieli de repartizat pe mai multe perioade sau exerciţii financiare. în acest mod fiind evidenţiate în conturile sintetice şi analitice de gestiune. cheltuielile de exploatare vor fi delimitate pe locuri de cheltuieli (secţii de bază. respectiv gruparea acestei activităţi pe fabrici. sau pentru o metodă modernă de tipul costului total sau parţial. puncte de lucru. principiul separării cheltuielilor încorporabile de cele neîncorporabile.fiind mai mare în cazul întreprinderilor de producţie. precum şi unele cheltuieli preliminate (de exemplu pentru constituirea provizioanelor ). Structura organizatorică a activităţii de exploatare. a) Principiul delimitării în timp a cheltuielilor de producţie. dar mai puţin operative. gruparea şi ordonarea informaţiilor cu ajutorul conturilor.). 2. d. c. respectiv centrele de responsabilitate. principiul delimitării în spaţiu a cheltuielilor. secţii. ateliere. 17 . Sub influenţa particularităţilor tehnologiei de fabricaţie se stabilesc obiectele de calculaţie ale costurilor şi metodele de calculaţie corespunzătoare. principiul delimitării costului subactivităţii. ca o formă de manifestare în domeniul costurilor a principiului independenţei exerciţiului. în vederea determinării mărimii efective a acestora. impune ca fiecărei perioade de gestiune să i se atribuie numai cheltuielile ocazionate de activitatea din perioada pentru care se face calculaţia costurilor. Obiectul de calculaţie reprezintă un produs. care sunt mai exacte. secţii auxiliare. principiul delimitării cheltuielilor aferente producţiei finite de cele aferente producţiei în curs de execuţie. Ca urmare a aplicării acestui principiu în organizarea contabilităţii de gestiune şi calculaţiei costurilor. puncte de lucru etc. influenţează organizarea contabilităţii cheltuielilor de exploatare şi calculaţia costurilor îndeosebi sub aspectul localizării cheltuielilor. În funcţie de acest factor sunt delimitate centrele de cheltuieli. sectorul de administraţie generală a întreprinderii. o lucrare sau un lot de produse pentru care se previzionează cheltuieli. Astfel. metoda pe faze de fabricaţie sau metoda pe comenzi). sectoare. Metodele şi tehnicile de management adoptate de o întreprindere influenţează organizarea contabilităţii de gestiune. antecalculaţia şi postcalculaţia. pe de altă parte. mai ales în ceea ce priveşte alegerea metodelor de calculaţie a costurilor. PRINCIPIILE DE ORGANIZARE A CONTABILITĂŢII DE GESTIUNE ŞI A CALCULAŢIEI COSTURILOR Determinarea exactă a costului producţiei presupune respectarea următoarelor principii privind organizarea contabilităţii de gestiune şi a calculaţiei costurilor: principiul delimitării în timp a cheltuielilor de producţie. care asigură posibilitatea previzionării costurilor şi creşterii operativităţii informaţiilor în vederea utilizării lor în managementul costurilor. şi în funcţie de care se organizează evidenţa analitică a cheltuielilor. unităţi prestatoare de servicii.

prin debitul unui cont din clasa 6 “Conturi de cheltuieli”. În contabilitatea de gestiune aceste cheltuieli se vor include prin debitarea unui cont din grupa 92 ”Conturi de calculaţie” şi creditarea contului 901”Decontări interne privind cheltuielile”. d) Principiul delimitării costului subactivităţii. b) Principiul delimitării în spaţiu a cheltuielilor presupune: . . de nefolosire a capacităţii de producţie. nu trebuie să se includă în costul produselor ci să afecteze direct rezultatul exerciţiului. centre de producţie.5. 903 "Decontări interne privind diferenţele de preţ". pentru a asigura o calculaţie corectă a costurilor efective ale producţiei finite. 924 ”Cheltuieli generale de administraţie” şi 925 ”Cheltuieli de desfacere”. cheltuielile generale de administraţie. pe baza unui scadenţar.localizarea cheltuielilor pe secţii de producţie. în contabilitatea financiară se creditează contul 471 ”Cheltuieli înregistrate în avans” . Pentru delimitarea cheltuielilor anticipate sau efectuate în avans şi care urmează a se suporta eşalonat pe cheltuieli. Această clasă cuprinde trei grupe de conturi (în planul de conturi din România): Grupa 90 Decontări interne. linii tehnologice. respectiv 922 ”Cheltuielile activităţilor auxiliare”. Grupa 92 Conturi de calculaţie şi Grupa 93 Costul producţiei.delimitarea cheltuielilor de exploatare pe sfere de activitate şi. utilizând pentru evidenţa lor conturile: 921 ”Cheltuielile activităţii de bază” şi 923 ”Cheltuielile indirecte de producţie”. 902 "Decontări interne privind producţia obţinută". ateliere. În acest scop se utilizează analitice corespunzătoare locurilor de cheltuieli în cadrul conturilor din grupa 92 ”Conturi de calculaţie”. cheltuielile de 18 . Contul 901 "Decontări interne privind cheltuielile" ţine evidenţa decontărilor interne privind cheltuielile de bază şi auxiliare. SISTEMUL DE CONTURI A CONTABILITĂŢII DE GESTIUNE Contabilităţii de gestiune îi este rezervată clasa a noua a Planului General de Conturi. cheltuielile indirecte de producţie. în concordanţă cu care cheltuielile fixe necesitate de menţinerea structurilor tehnico- productive şi funcţionale ale întreprinderii corespunzătoare gradului de inactivitate. e) Principiul delimitării cheltuielilor aferente producţiei finite de cele aferente producţiei în curs de execuţie necesită determinarea cu exactitate a producţiei neterminate. c) Principiul separării cheltuielilor încorporabile de cele neîncorporabile are drept scop delimitarea cheltuielilor care fac obiectul contabilităţii de gestiune (cheltuielile de exploatare şi o parte a cheltuielilor financiare) de cheltuielile ce nu fac obiectul contabilităţii de gestiune (cheltuielile financiare şi cheltuielile excepţionale). Din grupa 90 “Decontări interne” fac parte conturile: 901 "Decontări interne privind cheltuielile". atât în cazul antecalculului cât şi al postcalculului. respectiv pe cheltuieli de administraţie şi cheltuieli de desfacere. în perioadele sau exerciţiile financiare viitoare. numită "Conturi de gestiune". 2.

cu formula contabilă: % = 901 Decontări interne privind cheltuielile 921 Cheltuielile activităţii de bază 922 Cheltuielile activităţilor auxiliare 923 Cheltuieli indirecte de producţie 924 Cheltuieli generale de administraţie 925 Cheltuieli de desfacere Deci. Se debitează la sfârşitul lunii. lucrare sau serviciu în parte. îndeplinind astfel rolul unui cont de rezultate. Acest cont are rolul de a stabili diferenţele dintre preţurile de înregistrare şi costurile efective ale produselor fabricate. El se poate detalia pe fiecare produs. pentru fiecare produs sau lucrare în parte există un cont analitic al contului 901. lucrărilor şi serviciilor. lucrărilor executate şi serviciilor prestate. 924 "Cheltuieli generale de administraţie". în cazul soldului debitor al contului). Se creditează în cursul lunii. Contul 902 "Decontări interne privind producţia obţinută" ţine evidenţa decontărilor interne privind costul producţiei obţinute în cursul lunii. la preţ de înregistrare (prestabilit sau cu ridicata). lucrărilor executate şi serviciilor prestate care formează producţia marfă a întreprinderii. 19 . creditul acestuia are rolul unui cont de reflectare a cheltuielilor preluate din contabilitatea financiară în contabilitatea de gestiune. funcţionarea contului 901 este prezentată în figura 2. 925 "Cheltuieli de desfacere". cu formula contabilă: 901 Decontări interne privind = % cheltuielile 931 Costul producţiei obţinute 903 Decontări interne privind diferenţele de preţ Debitul contului 901 poate juca rolul unui cont de rezultate al contabilităţii de gestiune.desfacere şi stabileşte diferenţa dintre preţurile de înregistrare (prestabilite sau cu ridicata) şi costul efectiv al produselor finite. prin debitul conturilor 921"Cheltuielile activităţii de bază". 923 "Cheltuieli indirecte de producţie". Astfel. cât şi preţul de livrare (în credit) şi rezultatul financiar (profit. prin creditul contului 903 "Decontări interne privind diferenţele de preţ". lucrărilor executate şi serviciilor prestate. lucrare sau serviciu. Este un cont bifuncţional. în cazul soldului creditor al contului. precum şi cu diferenţele de preţ dintre preţurile de înregistrare şi costurile efective ale produselor. el putând fi defalcat în analitice pe fiecare produs. prin creditul contului 931 "Costul producţiei obţinute". Este un cont bifuncţional. iar preţul de înregistrare fiind preţul de livrare (negociat prin contractele încheiate cu clienţii). sau pierdere. care reflectă atât costul efectiv (în debit). cu preţul de înregistrare a produselor fabricate. 922 "Cheltuielile activităţilor auxiliare".1. semifabricatelor din producţia proprie destinate vânzării. Sintetic.

iar dacă soldul contului 902 este debitor rezultă o diferenţă nefavorabilă. Schema grafică a funcţionării contului 901 „Decontări interne privind cheltuielile” Se creditează în cursul lunii. adică valoarea producţiei obţinute la preţ de livrare este mai mare decât costurile efective aferente producţiei obţinute. Chelt. cu preţul de înregistrare al producţiei obţinute.1. adică valoarea producţiei obţinute la preţ de livrare este mai mică decât costurile efective aferente producţiei obţinute. iar cea nefavorabilă în negru (cu plus). prin creditul conturilor 921"Cheltuielile activităţii de bază". preluate obţinute din contabilitatea în cursul Diferenţele de financiară lunii preţ D 933 C la finele lunii Figura 2.D 931 C D 901 C D Grupa 93 C la finele lunii Costul prod. cu formula contabilă: 931 Costul producţiei obţinute = 902 Decontări interne privind producţia obţinută Se debitează la sfârşitul lunii. prin debitul contului 931 "Costul producţiei obţinute". Debit 902 „Decontări interne privind producţia obţinută Credit Costul efectiv al producţiei obţinute Valoarea producţiei obţinute la preţ de livrare Dacă soldul contului 902 este creditor rezultă o diferenţă favorabilă. 922 "Cheltuielile activităţilor auxiliare" şi 925 "Cheltuieli de desfacere" cu formula contabilă: 902 Decontări interne privind = % producţia obţinută 921 Cheltuielile activităţii de bază 922 Cheltuielile activităţilor auxiliare 925 Cheltuieli de desfacere După efectuarea acestor două înregistrări se analizează soldul contului 902. cu următoarea formulă contabilă: 903 Decontări interne privind = 902 Decontări interne privind diferenţele de preţ producţia obţinută 20 . Diferenţa favorabilă se înregistrează în roşu (cu minus).

stocarea producţiei neterminate.se debitează prin creditul contului 902 "Decontări interne privind producţia obţinută". între contul de calcul al acestora (creditul contului 902 „Decontări interne privind producţia obţinută”) şi debitul contului 901 „Decontări interne privind cheltuielile.) nefavorabilă favorabilă D 933 C Producţia dif. 21 .2. astfel: . la cost efectiv. favorabilă ( . la finele lunii curente: 902 Decontări interne privind producţia = 933 Costul producţiei în curs obţinută de execuţie . În această situaţie se întocmesc următoarele două formule contabile: . prin destocarea producţiei neterminate. În acest caz contul 902 va prezenta la finele lunii sold debitor.Sfc = diferenţă dif. funcţionarea contului 902 este prezentată în figura 2. destocarea producţiei neterminate. în debitul contului 902 „Decontări interne privind producţia obţinută” şi în creditul contului 933 „Costul producţiei în curs de execuţie”. nefavorabilă (+) neterminată la finele lunii Figura 2. Schema funcţionării contului 902 „Decontări interne privind producţia obţinută” Contul 903 "Decontări interne privind diferenţele de preţ" este un cont de transfer a diferenţelor de preţ calculate la sfârşitul lunii. valoarea la cost de producţie a producţiei neterminate se reia în gestiune. la începutul lunii următoare: 933 Costul producţiei în curs = 902 Decontări interne privind de execuţie producţia obţinută Grafic. Este un cont de activ şi funcţionează numai la finele lunii. Dacă la finele perioadei întreprinderea obţine producţie neterminată aceasta se înregistrează. După această ultimă înregistrare contul 902 prezintă sold zero. prin debitul contului 933 şi creditul contului 902. D 921 C D 902 C D 931 C Costul efectiv al Producţia obţinută în cursul la finele lunii al producţiei (la preţ de lunii D 922 C obţinute înregistrare) la finele lunii D 925 C la finele lunii D 903 C Sfd = diferen. La începutul lunii următoare.2.

iar la finele lunii prezintă sold zero. 923 "Cheltuieli indirecte de producţie". .3. ale producţiei finite obţinute în cursul lunii. 22 .3.la finele lunii. cu cheltuielile directe efective preluate din contabilitatea financiară. D 902 C D 903 C D 901 C Diferenţe Diferenţe de preţ (+/-) la finele lunii de preţ (+/-) la finele lunii Figura 2. Contul 921 "Cheltuielile activităţii de bază" ţine evidenţa cheltuielilor aferente activităţii de bază a întreprinderii (obţinerea de produse finite şi semifabricate. pe articole de calculaţie. Acest cont se poate dezvolta în analitice pe fiecare produs.cheltuielile efective. . prin debitul contului 902 "Decontări interne privind producţia obţinută". prin creditul contului 901 "Decontări interne privind cheltuielile". prin debitul contului 901 "Decontări interne privind cheltuielile". executarea de lucrări sau prestarea de servicii). cu formula contabilă: 921 Cheltuielile activităţii de bază = % 901 Decontări interne privind cheltuielile 923 Cheltuieli indirecte de producţie 924 Cheltuieli generale de administraţie 925 Cheltuieli de desfacere Se creditează la sfârşitul lunii cu: . lucrare şi serviciu. cu cheltuielile generale de administraţie preluate din contul 924 şi cu cheltuielile de desfacere preluate din contul 925. conform următoarelor formule contabile: 903 Decontări interne privind = 902 Decontări interne privind producţia diferenţele de preţ obţinută 901 Decontări interne privind = 903 Decontări interne privind diferenţele cheltuielile de preţ Grafic. 925 "Cheltuieli de desfacere". 924 "Cheltuieli generale de administraţie".în cursul lunii. Toate aceste conturi sun conturi de activ. Schema funcţionării contului 903 „Decontări interne privind diferenţele de preţ” Grupa 92 "Conturi de calculaţie" cuprinde 5 conturi operaţionale: 921 "Cheltuielile activităţii de bază". cu ajutorul cărora se înregistrează şi se urmăresc bugetele de cheltuieli directe. Se debitează: . 922 "Cheltuielile activităţilor auxiliare". funcţionarea contului 903 este prezentată în figura 2.se creditează. cu cheltuielile indirecte de producţie preluate din contul 923.

. cu: .valoarea prestaţiilor primite de la alte sectoare auxiliare. ambalaje şi scule.). Este un cont de activ. cu formula contabilă: % = 922 Cheltuielile activităţilor auxiliare 922 Cheltuielile activităţilor auxiliare (pe analiticele corespunzătoare) 924 Cheltuieli generale de administraţie 901 Decontări interne privind cheltuielile 933 Costul producţiei în curs de execuţie Contul 923 "Cheltuielile indirecte de producţie" ţine evidenţa cheltuielilor indirecte cu întreţinerea şi funcţionarea utilajelor şi a cheltuielilor comune fiecărei secţii de producţie (de bază sau auxiliare). .cheltuielile aferente prestaţiilor către terţi. prin creditul contului 901 „Decontări interne privind cheltuielile”. prin creditul contului 924 „Cheltuieli generale de administraţie”. prin creditul contului 901 "Decontări interne privind cheltuielile". sau efectuând lucrări şi servicii (atelier de întreţinere şi reparaţii. prin creditul contului analitic corespunzător contului 922.cheltuielile aferente activităţilor generale de administraţie. cu formula contabilă: 922 Cheltuielile activităţilor auxiliare = % 901 Decontări interne privind cheltuielile 922 Cheltuielile activităţilor auxiliare (pe analiticele corespunzătoare) 924 Cheltuieli generale de administraţie Se creditează la sfârşitul lunii. cu formula contabilă: % = 921 Cheltuielile activităţii de bază 902 Decontări interne privind producţia obţinută 933 Costul producţiei în curs de execuţie Contul 922 "Cheltuielile activităţilor auxiliare" ţine evidenţa cheltuielilor activităţilor auxiliare care au ca obiect servirea activităţii de bază a întreprinderii furnizând acesteia energie electrică. . prin debitul contului 924 "Cheltuieli generale de administraţie”. cu valoarea prestaţiilor reciproce executate de către secţiile auxiliare. prin debitul contului 922.costul efectiv al producţiei neterminate. analitice corespunzătoare.cheltuielile efective aferente producţiei neterminate. cu: . .cheltuielile directe aferente activităţilor auxiliare. aburi.la sfârşitul lunii. şi cu cheltuielile generale de administraţie repartizate secţiilor auxiliare. apă. servicii de transporturi etc. prin debitul contului 933 „Costul producţiei în curs de execuţie”. prin debitul contului 933 "Costul producţiei în curs de execuţie". . Se debitează în cursul lunii. 23 .

Se debitează în cursul lunii. cu formula contabilă: 924 Cheltuieli generale de administraţie = % 901 Decontări interne privind cheltuielile 922 Cheltuielile activităţilor auxiliare Se creditează la sfârşitul lunii. prin debitul contului 921 „Cheltuielile activităţii de bază”. cu: . înmagazinare. prin creditul contului 922 „Cheltuielile activităţilor auxiliare”. lucrărilor prestate sau serviciilor executate). cu: . cu formula contabilă: 921 Cheltuielile activităţii de bază = 924 Cheltuieli generale de administraţie Contul 925 "Cheltuieli de desfacere" ţine evidenţa cheltuielilor efectuate în legătură cu desfacerea produselor fabricate (cheltuieli cu ambalarea produselor după predarea lor la magazie. depozitare. . prin debitul contului 921 "Cheltuielile activităţii de bază". prin creditul contului 901 "Decontări interne privind cheltuielile". prin creditul contului 901 "Decontări interne privind cheltuielile". cu cheltuielile generale de administraţie repartizate asupra secţiilor de bază. manipulare. Se debitează în cursul lunii. prin creditul contului 922 „Cheltuielile activităţilor auxiliare”. cu formula contabilă: 925 Cheltuieli de desfacere = 901 Decontări interne privind cheltuielile 24 . conservare. asigurare. cu formula contabilă: 921 Cheltuielile activităţii de bază = 923 Cheltuieli indirecte de producţie Contul 924 "Cheltuieli generale de administraţie" ţine evidenţa cheltuielilor ocazionate de administrarea şi conducerea întreprinderii. perisabilităţi legale şi alte cheltuieli legate de desfacerea producţiei marfă fabricate.cheltuielile indirecte aferente sectoarelor auxiliare. cu formula contabilă: 923 Cheltuieli indirecte de producţie = % 901 Decontări interne privind cheltuielile 922 Cheltuielile activităţilor auxiliare Se creditează la sfârşitul lunii.cheltuielile secţiilor auxiliare efectuate pentru administraţia generală a întreprinderii. .cheltuielile de administraţie ale întreprinderii. cheltuieli de transport. cu cheltuielile de desfacere preluate din contabilitatea financiară. prin creditul contului 901 "Decontări interne privind cheltuielile".cheltuielile efective indirecte aferente fiecărei secţii de bază. cu cheltuielile indirecte repartizate asupra producţiei de bază. Se debitează în cursul lunii.

investiţii proprii sau alte activităţi). cu producţia obţinută exprimată la preţ de livrare. cu formula contabilă: 902 Decontări interne privind producţia = 933 Costul producţiei în curs de obţinută execuţie 25 .cheltuielile efective aferente producţiei de bază. Se debitează la sfârşitul lunii. Se creditează la sfârşitul lunii. cu: . lucrărilor executate şi/sau serviciilor prestate. cu formula contabilă: 931 Costul producţiei obţinute = 902 Decontări interne privind producţia obţinută Se creditează la sfârşitul lunii. lucrărilor executate şi serviciilor prestate pentru terţi. cu formula contabilă: 901 Decontări interne privind cheltuielile = 931 Costul producţiei obţinute Contul 933 "Costul producţiei în curs de execuţie" ţine evidenţa costului efectiv al producţiei în curs de execuţie. Este un cont de activ. prin creditul contului 922 "Cheltuielile activităţilor auxiliare". Contul 931 "Costul producţiei obţinute" ţine evidenţa producţiei obţinute (produse finite. prin debitul contului 921 Cheltuielile activităţii de bază”. prin creditul contului 902 "Decontări interne privind producţia obţinută". prin debitul contului 901 "Decontări interne privind cheltuielile". Este un cont de activ. aşa cum au fost defalcate conturile 901 şi 902. prin creditul contului 921 "Cheltuielile activităţii de bază". cu formula contabilă: 921 Cheltuielile activităţii de bază = 925 Cheltuieli de desfacere Din grupa 93 "Costul producţiei" fac parte conturile 931 "Costul producţiei obţinute" şi 933 "Costul producţiei în curs de execuţie". Se debitează în cursul lunii. prin debitul contului 902 "Decontări interne privind producţia obţinută". care se defalcă pe analitice corespunzătoare produselor fabricate. semifabricate destinate vânzării.cheltuielile efective aferente producţiei auxiliare. . cu formula contabilă: 933 Costul producţiei în curs de execuţie = % 921 Cheltuielile activităţii de bază 922 Cheltuielile activităţilor auxiliare Se creditează. El este utilizat pentru tranzitarea preţului de livrare al producţiei obţinute între contul 902 „Decontări interne privind producţia obţinută” şi contul 901 „Decontări interne privind cheltuielile”. cu cheltuielile de desfacere repartizate asupra secţiilor de bază.

iar producţia obţinută.250.6.000 4. Se înregistrează repartizarea cheltuielilor generale aferente secţiilor de bază: 921 „Cheltuielile activităţii de bază” = 924 „Cheltuieli generale de administraţie” 35.000. exprimată la preţ de livrare este de 180.000 La sfârşitul lunii: 5.500.500.000.000. în condiţiile existenţei unei producţii neterminate la începutul lunii de 2.000.000.750.000 lei. Se preia pentru calculaţie valoarea producţiei neterminate de la începutul lunii: 921 „Cheltuielile activităţii de bază = 933 „Costul producţiei în curs de execuţie” 2.750. La începutul lunii se înregistrează valoarea producţiei neterminate a lunii precedente (la cost efectiv): 933 „Costul producţiei în curs = 902 „Decontări interne privind de execuţie” producţia obţinută” 2.500.000 3.500.000 În cursul lunii: 2. MONOGRAFIA SINTETICĂ A ÎNREGISTRĂRILOR CONTABILE Înregistrarea operaţiilor desfăşurate în decursul unei perioade prin sistemul de conturi al contabilităţii de gestiune.000 26 . Se înregistrează preluarea pentru calculaţie a cheltuielilor pe destinaţii: % = 901 „Decontări interne privind cheltuielile” 166. Se înregistrează repartizarea costurilor indirecte aferente secţiilor de bază: 921 „Cheltuielile activităţii de = 923 „Cheltuieli indirecte de bază” producţie” 53. în valoare de 180.000 921 „Cheltuielile activităţii de bază” 77. la preţ de livrare.000 lei se face astfel: 1.000 924 „Cheltuieli generale de administraţie” 35. Se înregistrează producţia obţinută.000 6.000 lei: 931 „Costul producţiei obţinute = 902 „Decontări interne privind producţia obţinută” 180.000 923 „Cheltuieli indirecte de producţie” 53. 2.

Se determină extracontabil valoarea producţiei neterminate la cost efectiv şi se înregistrează: 933 „Costul producţiei în curs de = 921 „Cheltuielile activităţii de execuţie” bază” 5. Se înregistrează diferenţa de preţ aferentă producţiei finite destinate vânzării: 901 „Decontări interne privind = 903 „Decontări interne privind cheltuielile” diferenţele de preţ” .000 180.250. Se înregistrează decontarea producţiei neterminate (la cost efectiv): 902 "Decontări interne privind = 933 "Costul producţiei în curs producţia obţinută” de execuţie” 5.16.16.000.000 12.750. se determină diferenţa favorabilă de preţ dintre costul efectiv al producţiei obţinute şi valoarea la preţ de livrare a acestei producţii.producţia neterminată la sfârşitul perioadei) 902 „Decontări interne privind = 921 „Cheltuielile activităţii producţia obţinută” de bază” 163.750.000 27 .000 9.250.000. Se analizează soldul contului 902. Se înregistrează decontarea costului efectiv aferent producţiei finite decontate: (Cost efectiv al producţiei = producţia neterminată la începutul perioadei + valoarea producţiei fabricate . Se înregistrează decontarea producţiei finite destinate vânzării.000.000 10.000.000 – 180.000 ): Debit 902 Decontări interne privind producţia obţinută Credit Costul efectiv al producţiei obţinute Valoarea la preţ de livrare a producţiei obţinute 163. la preţ de livrarea : 901 „Decontări interne privind = 931 „Costul producţiei obţinute” cheltuielile” 180.000.000 Această diferenţă favorabilă de preţ se înregistrează cu formula următoare: 903 „Decontări interne privind = 902 „Decontări interne privind diferenţele de preţ” producţia obţinută” . care este de 16. 7.000 lei ( 163.750.000 11.250.000 8.

500.750.000 Rc = Tc = .000 53.750.500.000 Rc = Tc = 35.000 35.000 (8) 163.500.250.000 (4) Rd = 168.000 Rc = Tc = 168.750.000 Sfd = 0 Debit 924 Cheltuieli generale de administraţie Credit (3) 35.000 Tc = 168.000 163.250. situaţia conturilor de gestiune se prezintă astfel: Debit 901 Decontări interne privind cheltuielile Credit 2.250.000 (11) .000.250.000 Debit 903 Decontări interne privind diferenţele de preţ Credit (9) .000 (8) (5) 53.000 (1) (12) 5.000 (7) (3) 77.000 Si (9) 16.000.000 Debit 902 Decontări interne privind producţia obţinută Credit Si 2.250.000.16.000 Sfd = 5.16.000 5.500.250.000 Tc = 166.000 Rd = Td = 168.000.000 Tc = 163.250.750.750.000 (11) Rd = Td = 53.000 Rc = 166.250.000 166.000.750.16.000.000.000 (6) 35.250.000 Rc = Tc = 53.16.250.000.16.500.000 Sfd = 0 28 .000 Rc = 166.000 . După efectuarea acestor înregistrări.000 (11) Rd = Td = .000 2.000.000 Tc = 171.000 Rd = 163.000 (6 ) Rd = Td = 35.000 Sfc = 5.000.750.750.000 180.250.750.000 (3) (10) 180.750.750.000 Sfd = 0 Debit 923 Cheltuieli indirecte de producţie Credit (5) 53.000.750.750.000 Sfd = 0 Debit 921 Cheltuielile activităţii de bază Credit (2) 2.

000 (12) Rd = Td = 7.000 lei şi a contului 902 „Decontări interne privind producţia obţinută”.500.000.000.000 2.500. TESTE DE AUTOEVALUARE Testul 1 de autoevaluare 1.000 Sfd = 0 Se observă că toate conturile de gestiune au sold zero. ceea ce reprezintă tocmai producţia neterminată de la finele lunii curente.000. planificarea financiară anuală. c) locurile de muncă unde se consumă resurse de forţă de muncă.000 Sfd = 0 Debit 933 Costul producţiei în curs de execuţie Credit (1) 2.Debit 931 Costul producţiei obţinute Credit (4) 180.000 Rc = Tc = 180.500. planificarea financiară anuală . Organizarea contabilităţii de gestiune de către fiecare unitate patrimonială. b) adoptarea şi adaptarea celei mai potrivite metode de calculaţie a costurilor la condiţiile specifice întreprinderii. 29 . alegerea compartimentelor însărcinate cu elaborarea celor două categorii ale costului producţiei: previzională şi efectivă. care are sold debitor 5. care are sold creditor 5. c) adoptarea şi adaptarea celei mai potrivite metode de calculaţie a costurilor la condiţiile specifice întreprinderii. implică soluţionarea prealabilă a următoarelor probleme: a) adoptarea şi adaptarea celei mai potrivite metode de calculaţie a costurilor la condiţiile specifice întreprinderii. selectarea mijloacelor tehnice necesare pentru executarea lucrărilor. exprimată la costuri de producţie efective. b) locurile de muncă unde se consumă diverse resurse ale întreprinderii.500.000 (2) (7) 5. selectarea mijloacelor tehnice necesare pentru executarea lucrărilor. selectarea secţiilor de bază ale întreprinderii. 2. alegerea compartimentelor însărcinate cu elaborarea celor două categorii ale costului producţiei: previzională şi efectivă.000. cu excepţia contului 901 „Decontări interne privind cheltuielile”.000 lei. programarea lucrărilor de contabilitate de gestiune în timp.000. alegerea compartimentelor însărcinate cu elaborarea celor două categorii ale costului producţiei: previzională şi efectivă.000.000 5. Locurile de cheltuieli sunt: a) locurile de muncă unde se consumă materii prime.000 (10) Rd = Td = 180.000 Rc = Tc = 7.000 180.000.000.

b) purtători finali şi purtători intermediari. constituie baza de calcul a veniturilor. După rolul pe care îl au în procesul de formare a costului. 3. În contabilitatea de gestiune centrele de cheltuieli îndeplinesc următoarele funcţii: a) reprezintă criterii de delimitare în spaţiu a cheltuielilor de exploatare. 2. c) profilul întreprinderii. numită „Conturi de gestiune”. structura organizatorică. metodele şi tehnicile de management adoptate. tehnologia de fabricaţie. b) locuri funcţionale de cheltuieli şi locuri structurale de cheltuieli. b) profilul întreprinderii. purtătorii de costuri se clasifică în: a) purtători operaţionali şi purtători intermediari. asigură 30 . tehnologia de fabricaţie. lucrările şi serviciile obţinute de întreprindere în urma desfăşurării activităţii sale de bază. Purtătorii de costuri reprezintă: a) activitatea comercială a întreprinderii. 4. c) reprezintă criterii de delimitare în spaţiu a cheltuielilor de exploatare. metodele şi tehnicile de prelucrare a informaţiei contabile. cuprinde: a) 9 grupe de conturi. c) locuri funcţionale de cheltuieli şi locuri primare de cheltuieli. În planul de conturi din România clasa 9 de conturi. Principalii factori care influenţează organizarea contabilităţii de gestiune sunt următorii: a) profilul întreprinderii. structura personalului utilizat de către întreprindere. c) 3 grupe de conturi. Testul 2 de autoevaluare 1. asigură posibilitatea comparării cheltuielilor efectuate şi a producţiei obţinute în întreprinderi cu structuri similare.3. Locurile de cheltuieli pot fi: a) locuri operaţionale de cheltuieli şi locuri structurale de cheltuieli. b) activitatea financiar-contabilă a întreprinderii. structura personalului utilizat de către întreprindere . b) reprezintă criterii de repartizare a cheltuielilor indirecte. constituie baza centrelor de responsabilitate. 5. b) 6 grupe de conturi. asigură posibilitatea comparării cheltuielilor efectuate şi a producţiei obţinute în întreprinderi cu structuri similare. c) purtători finali şi purtători operaţionali. constituie baza centrelor de responsabilitate. c) produsele. tehnologia de fabricaţie. metodele şi tehnicile de management adoptate.

La finele unei perioade conturile contabilităţii de gestiune prezintă sold zero. b) 921 „Cheltuielile activităţii de bază”. principiul separării cheltuielilor încorporabile de cele neîncorporabile. principiul delimitării cheltuielilor aferente producţiei finite de cele aferente producţiei în curs de execuţie. cu excepţia conturilor: a) 921 „Cheltuielile activităţii de bază”. principiul delimitării cheltuielilor aferente producţiei finite de cele aferente producţiei în curs de execuţie. sold creditor. sold creditor. principiul delimitării costului subactivităţii. Principiile privind organizarea contabilităţii de gestiune şi a calculaţiei costurilor sunt următoarele: a) principiul delimitării în timp a cheltuielilor de producţie. principiul delimitării în spaţiu a cheltuielilor. principiul delimitării în spaţiu a cheltuielilor. sold debitor. principiul delimitării cheltuielilor aferente producţiei finite de cele aferente producţiei în curs de execuţie. 4. care prezintă sold creditor şi 902 „Decontări interne privind producţia obţinută”. METODE ŞI PROCEDEE DE CONTABILITATE ŞI DE CALCULAŢIE A COSTURILOR CONŢINUT: 3. care prezintă sold debitor şi 902 „Decontări interne privind producţia obţinută”. principiul separării cheltuielilor de bază de cheltuielile auxiliare. TEMA III. principiul delimitării costului subactivităţii. care prezintă sold debitor şi 901 „Decontări interne privind cheltuielile”. 5. c) 901 „Decontări interne privind cheltuielile”.1. b) principiul delimitării în timp a cheltuielilor de producţie. posibilitatea comparării cheltuielilor efectuate şi a producţiei obţinute în întreprinderi cu structuri similare. Procedee de calculaţie a costurilor REZUMAT 31 . Concepte şi clasificări privind metodele de contabilitate şi de calculaţie a costurilor 3. principiul delimitării costului subactivităţii. principiul delimitării în spaţiu a cheltuielilor. c) principiul delimitării cheltuielilor directe de cele indirecte.2. principiul separării cheltuielilor de bază de cheltuielile auxiliare.

determinarea costului pe unitatea de produs (procedeul diviziunii simple. 173. Procedeele generale utilizate în calculaţia costurilor se referă la următoarele probleme pe care le ridică această activitate: delimitarea cheltuielilor pe purtători şi pe locuri de cheltuieli (procedeul ponderării cantităţilor cu preţurile.3 Calculaţiile privind costul producţiei se pot clasifica după două criterii. 3. c) sfera de cuprindere(absorbante şi parţiale). pe locuri de cheltuieli şi mixte). procedeul iteraţiilor şi procedeul algebric). procedeul defalcării de cote în raport cu numărul perioadelor de gestiune). b) după intervalul de timp la care se repetă efectuarea lor (periodice şi neperiodice).  Dobândirea unor cunoştinţe şi deprinderi practice privind alegerea şi aplicarea celor mai potrivite procedee de calculaţie a costurilor. Metoda de calculaţie a costurilor cuprinde totalitatea procedeelor de colectare şi de repartizare a costurilor pe locuri de ocazionare şi pe purtători de costuri. procedeul grafic. Epuran M. procedeul valorii rămase). şi anume: a) după raportul dintre momentul elaborării calculaţiilor şi 3 . repartizarea cheltuielilor indirecte (procedeul suplimentării în forma clasică şi în forma cifrelor relative de structură). Aceste metode se pot clasifica după mai multe criterii. delimitarea cheltuielilor încorporabile în costuri fixe şi costuri variabile (procedeul matematic. procedeul variatorului şi procedeul analitic). Editura Economică. CONCEPTE ŞI CLASIFICĂRI PRIVIND METODELE DE CONTABILITATE ŞI DE CALCULAŢIE A COSTURILOR Calculaţia costurilor reprezintă totalitatea instrumentelor matematice utilizate pentru determinarea costului întregii producţii şi pe unitatea de produs.1. procedeul cotelor procentuale aplicate asupra unor valori absolute. 32 . determinarea costurilor privind producţia auxiliară (procedeul evaluării prestaţiilor reciproce la un cost prestabilit.. dintre care menţionăm următoarele:a) perioada de apariţie (metode clasice şi metode moderne). Bucureşti. procedeul cantitativ. Calculaţiile privind costul producţiei se pot clasifica după două criterii. şi anume: a) după raportul dintre momentul elaborării calculaţiilor şi perioada în care are loc procesul de producţie (antecalculaţii şi postcalculaţii). b) obiectul de calcul (pe purtători de costuri. Băbăiţă V. pag. Calculaţia costurilor reprezintă totalitatea instrumentelor matematice utilizate pentru determinarea costului întregii producţii şi pe unitatea de produs. 1999. felurilor şi metodelor de calculaţie a costurilor. OBIECTIVE:  Cunoaşterea conţinutului. lucrare executată sau serviciu prestat.  Cunoaşterea procedeelor utilizate în calculaţia costurilor. Contabilitate şi control de gestiune.. Grosu C. procedeul echivalării produsului secundar cu produsul principal. procedeul coeficienţilor de echivalenţă. lucrare executată sau serviciu prestat.. evaluarea producţiei neterminate (metoda inventarierii şi metoda contabilă).

. În funcţie de rolul lor în procesul managerial există următoarele forme ale antecalculaţiilor: calculaţia de proiect. Elaborarea acestor calculaţii se realizează cu ajutorul conturilor din clasa 9 ”Conturi de gestiune”. . deci aceleaşi sectoare (centre) de cheltuieli. Elaborarea tuturor acestor antecalculaţii se realizează şi se concretizează în diferitele bugete privind costurile. Calculaţia de buget se întocmeşte pentru determinarea costului producţiei planificate a se executa de către întreprindere în anul următor. prin elaborarea antecalculaţiilor şi a postcalculaţiilor. adică metoda standard şi metoda normativă.bugetul cheltuielilor de circulaţie (desfacere). antecalculaţiile PERT. şi anume: .bugetul cheltuielilor generale de administraţie. lucrărilor şi serviciilor la care se referă.aceeaşi nomenclatură a producţiei pentru care se determină costul. Aceasta presupune următoarele.aceeaşi structură organizatorică a întreprinderi. ceea ce implică aceeaşi purtători de costuri. Calculaţia de proiect se întocmeşte cu ocazia elaborării documentaţiei de înfiinţare a unei noi întreprinderi. etc. la primirea unor comenzi ale beneficiarilor şi la lansarea lor în fabricaţie. cum ar fi: antecalculaţiile tarif-oră- maşină. la introducerea în fabricaţie a unui nou produs. Antecalculaţiile se elaborează înainte de a începe procesul de producţie la care se referă. Cu ajutorul lor se determină indicatorii efectivi privind costurile de producţie.aceleaşi grupări privind cheltuielile de producţie şi acelaşi conţinut al diferitelor elemente de cheltuieli care determină structura costului. care presupune elaborarea unor bugete de cheltuieli.bugetele cheltuielilor directe (bugetul consumului de materii prime şi materiale directe.perioada în care are loc procesul de producţie şi b) după intervalul de timp la care se repetă efectuarea lor. a) În funcţie de raportul dintre momentul elaborării calculaţiilor şi perioada în care are loc procesul de producţie la care se referă acestea există: antecalculaţii şi postcalculaţii. Pentru a putea realiza controlul bugetar al costurilor este necesar ca la baza calculaţiilor să stea aceeaşi metodă. . defalcată pe trimestre şi luni calendaristice.bugetul cheltuielilor indirecte de producţie (cheltuielile comune ale secţiei). Postcalculaţiile se întocmesc după terminarea procesului de producţie a produselor. atât în cazul antecalculaţiilor cât şi al postcalculaţiilor. 33 . Calculaţia standard şi calculaţia normativă sunt calculaţii specifice celor două metode de calculaţie. În acest sens mai există şi alte antecalculaţii specifice diferitelor metode de calculaţie a costurilor. calculaţia de buget. . Se observă că de fapt există o dublă determinare a costurilor. bugetul manoperei directe).cost. Aceasta se datorează cerinţelor managementului întreprinderii. calculaţia standard şi calculaţia normativă. . iar apoi urmărirea costurilor efective şi a eventualelor abateri de la cele normate (bugetate). .

pe faze şi metoda coeficienţilor de echivalenţă) şi moderne ( metoda costului normat. calculaţii neperiodice sunt cele întocmite în cazuri speciale: calculaţiile de proiect cuprinse în documentaţia de fundamentare a unor investiţii. De exemplu. THM. Acestea sunt: metoda globală. Literatura de specialitate utilizează mai multe criterii de clasificare a acestor metode de calculaţie. pe comenzi.. Calculaţiile periodice se efectuează la intervale de timp egale. pag. metoda costului standard. .. structura costului. şi anume: metode absorbante (full-costing) şi metode parţiale. iar în momentul închiderii comenzii se întocmeşte postcalculaţia. pe comenzi. Drăcea R. metoda GP). formarea şi gruparea costurilor. Metoda de calculaţie a costurilor cuprinde totalitatea procedeelor de colectare şi de repartizare a costurilor pe locuri de ocazionare şi pe purtători de costuri. a) După perioada de apariţie metodele de calculaţie se clasifică în clasice (metoda globală. b) După obiectul de calcul metodele de calculaţie pot fi: pe purtători de costuri. rolul informaţional al costurilor.M. Calculaţiile neperiodice sunt acelea care se elaborează la intervale de timp inegale. metoda standard. 185. Iacob C. pe faze. 1988. PERT. dintre care menţionăm: perioada de apariţie. c) După sfera de cuprindere a costurilor în costul unitar există două grupe de metode. metoda costurilor directe. . obiectul de calcul şi sfera de cuprindere. procedeele şi tehnicile de calcul folosite)4.aceleaşi procedee de determinare şi delimitare primară a cheltuielilor pe locuri de cheltuieli şi pe purtători de costuri. metoda THM. cum este cazul costurilor efective calculate la întreprinderile cu producţie de masă.aplicarea aceloraşi criterii şi procedee de repartizare a cheltuielilor indirecte şi calculul aceloraşi indicatori intermediari (costuri de secţie). GP). Aceste două criterii de clasificare le considerăm cele mai importante. 34 . În practica şi teoria economică există o multitudine de metode de calculaţie a costurilor. De asemenea. calculaţiile de fundamentare a preţurilor noilor produse. Acestea sunt: metoda direct costing şi metoda costurilor directe. Contabilitatea analitică şi de gestiune. în cazul lansării unei comenzi se întocmeşte antecalculaţia. metode mixte(globală. pe locuri de cheltuieli. evaluarea costurilor. b) În funcţie de intervalul de timp la care se repetă efectuarea lor există: calculaţii periodice şi calculaţii neperiodice. literatura de specialitate prezentând şi alte criterii de clasificare ( procesul tehnologic. Respectând cu stricteţe aceste cerinţe se asigură o valoare informaţională certă calculaţiei folosite. metoda costurilor normate. Editura Tribuna Economică. Metodele absorbante includ în costul unitar toate cheltuielile ocazionate cu producerea şi comercializarea produselor. 4 . Metodele parţiale iau în calculul costului unitar numai anumite costuri ocazionate de producţia şi comercializarea produselor. pe faze).

repartizarea cheltuielilor indirecte.determinarea costului pe unitatea de produs. i – felurile de cheltuieli.1 ) în care: Cij – reprezintă cheltuielile cu resursa „i” aferentă produsului sau sectorului „j”. pi – preţul unitar al resursei „i”. j – produsele sau sectoarele de cheltuieli pentru care se face calculaţia. .2 ) în care: Csj . care se poate face direct pe purtători de costuri sau pe locuri (sectoare) de cheltuieli. . 3. energie etc).delimitarea cheltuielilor pe purtători şi pe locuri de cheltuieli. PROCEDEE DE CALCULAŢIE A COSTURILOR Procedeele generale utilizate în calculaţia costurilor se referă la următoarele probleme pe care le ridică această activitate: .reprezintă cheltuielile cu salariile directe aferente produsului sau sectorului „j”.2.evaluarea producţiei neterminate. se foloseşte în cazul determinării „consumurilor productive” ce se exprimă cantitativ (materii prime şi materiale. sh – salariul orar al personalului direct productiv.determinarea costurilor privind producţia auxiliară.1. semifabricate. Procedee de delimitare a cheltuielilor pe purtători de costuri şi pe locuri de cheltuieli Aceste procedee se referă la activitatea de colectare a cheltuielilor. Relaţia de calcul pentru determinarea valorică a acestor consumuri este de forma: Cij = qij × pi ( 3. . tsj – timpul de muncă pentru produsul sau sectorul „j”. qij – cantitatea din resursa „i” consumată pentru produsul sau sectorul „j”. Pentru aceasta se pot folosi următoarele procedee: a) Procedeul ponderării cantităţilor cu preţurile . astfel: t sj  sh Csj = s ( 3. 35 . . Această relaţie de calcul se poate adapta şi pentru determinarea cheltuielilor cu salariile directe pe purtători de costuri sau pe sectoare de cheltuieli. 3. s – nivelele de salarii orare ale personalului direct productiv. .delimitarea cheltuielilor încorporabile în costuri fixe şi costuri variabile.2.

regia fixă de producţie. contribuţia unităţii la asigurările sociale. Costul subactivităţii se scade din regia fixă. Ele cuprind: . Gon – gradul de ocupare normal.2. din regia fixă se deduce costul subactivităţii. sau cota prevăzută de lege pentru contribuţiile asupra salariilor) asupra valorii de amortizat (în cazul cheltuielilor cu amortizarea). reprezentat de capacitatea normală de producţie. Determinarea acestor categorii de cheltuieli se face prin aplicarea cotei procentuale ( de amortizare. sau nivelul normal al activităţii.2. După deducerea costului subactivităţii. sau asupra fondului de salarii (în cazul contribuţiilor asupra salariilor). care cuprinde cheltuielile relativ constante. a) Procedeul suplimentării în forma clasică presupune parcurgerea următoarelor etape: 36 . b) Procedeul cotelor procentuale aplicate asupra unor valori absolute. Dacă cheltuielile cu regia variabilă se includ integral în costul producţiei. care se determină cu relaţia:  Gor   1   Costul subactivităţii = Regia fixă  Gon  ( 3. Calculul cotelor se face prin raportarea sumei totale a unei astfel de cheltuieli la numărul perioadelor de gestiune pe care le afectează. contribuţia unităţii la fondul de sănătate. Astfel. c) Procedeul defalcării de cote în raport cu numărul perioadelor de gestiune se utilizează pentru repartizarea cheltuielilor anticipate asupra costului produselor sau sectoarelor de cheltuieli. care se poate aplica în forma clasică sau în forma cifrelor relative de structură. cheltuieli cu conducerea secţiilor şi a întreprinderii). . Procedee de repartizare a cheltuielilor indirecte Cheltuielile indirecte sunt acelea care nu se pot identifica direct pe purtători de costuri sau pe locuri de cheltuieli. cheltuielile indirecte rămase se repartizează pe sectoare şi pe purtători de costuri prin procedeul suplimentării. suportându-se direct din rezultatul financiar. care sunt acele cheltuieli indirecte de producţie ce variază în raport cu modificarea volumului producţiei (cheltuielile indirecte cu consumuri de materiale şi de forţă de muncă). etc. cheltuielile cu regia fixă se includ doar parţial. întreţinerea secţiilor şi utilajelor. sau nivelul real al activităţii.3 ) în care: Gor – reprezintă gradul de ocupare real. 3. se utilizează pentru determinarea la nivelul purtătorilor costuri sau sectoarelor de cheltuieli a următoarelor categorii de consumuri productive: amortizarea imobilizărilor corporale.regia variabilă de producţie. adică volumul efectiv al producţiei obţinute. indiferent de volumul producţiei (amortizarea imobilizărilor corporale şi necorporale. contribuţia unităţii la fondul de şomaj.

lei . . lei x 0.pentru produsul B = 45 mil.Pentru repartizarea acestor cheltuieli asupra fiecăruia din cele trei produse se va stabili criteriul de repartizare. astfel: .produsul B = 45 mil. lei. lei .75 mil. B şi C.produsul C = 55 mil.4 ) în care: Ci – reprezintă valoarea totală a cheltuielilor indirecte de repartizat.produsul A = 60 mil.25 = 15 mil. . a1 ) Varianta coeficientul unic (global) presupune utilizarea unui singur coeficient de suplimentare şi parcurgerea etapelor descrise mai sus. Se utilizează pentru repartizarea costurilor indirecte ale unei secţii productive. utilizând relaţia: Cij = Brj× Ks ( 3. TOTAL 160 mil.5 ) unde Cij – reprezintă cota de cheltuieli indirecte ce revine purtătorului de costuri sau sectorului de cheltuieli „j”. Brj – baza de repartizare corespunzătoare purtătorului de costuri sau sectorului de cheltuieli „j”.25 = 11. lei. acest procedeu are următoarele variante: prin coeficient unic (global). a costurilor generale de administraţie pe produse sau activităţi. lei.pentru produsul C = 55 mil.Se calculează coeficientul de suplimentare (de repartizare) după relaţia (3. În funcţie de numărul şi caracterul coeficienţilor de repartizare calculaţi. lei 37 .Determinarea cotei de cheltuieli generale de administraţie ce revine fiecărui produs.25 = 13.4): Ks = 40/160 =0.alegerea unui criteriu (baze sau chei) de repartizare comună pentru purtătorii de costuri. lei x 0. Cheltuielile generale de administraţie sunt în valoare de 40 mil. APLICAŢIA 1 Se consideră o întreprindere care produce trei produse. . care sunt în sumă de: . prin coeficienţi selectivi. în funcţie de cheltuielile directe care au ponderea majoritară în cadrul cheltuielilor totale. prin coeficienţi diferenţiaţi.pentru produsul A = 60 mil. lei . lei Tota = 40 mil. j – purtătorii de costuri sau locurile de cheltuieli.calcularea cotei de cheltuieli indirecte ce revine fiecărui purtător de costuri sau sector de cheltuieli. cu formula: Ci  Brj Ks = j ( 3. lei x 0. . . Presupunem că ponderea majoritară o au cheltuielile cu salariile directe.25 . lei. A. dar diferită ca mărime în cazul fiecărui purtător. .calculul coeficientului de suplimentare (Ks).25 mil.

produsul C 2. Astfel. APLICAŢIA 2 Pornind de la aplicaţia anterioară.produsul A 2.500 3.produsul B 2.500 . etc. a2 ) Varianta coeficienţilor diferenţiaţi constă în repartizarea costurilor indirecte cu ajutorul unor coeficienţi ce diferă de la un fel de cheltuială la altul. respectiv de prelucrare a fiecărui produs în cadrul celor trei secţii de producţie. A. ore de funcţionare) .500 5. Se utilizează pentru repartizarea costurilor cu regia secţiilor pe purtători de costuri.000 120. amortizarea unei clădiri se repartizează în funcţie de suprafaţa ocupată de către fiecare secţie în parte.000 20.500 = 5. Cheltuieli cu întreţinerea şi 40.000 .000 : 6. dar şi diferiţi pentru fiecare secţie în parte.1538. Ks2 = 50.400 7. cheltuielile cu energia în funcţie de puterea instalată.000 = 6 38 . a3 ) Varianta coeficienţilor selectivi presupune pe lângă folosirea unor baze de repartizare diferite de la un fel de cheltuială la altul şi alegerea purtătorilor de costuri asupra cărora trebuie repartizate cheltuielile indirecte.000 50. Conform itinerariului tehnologic parcurs de fiecare produs.000 : 5. Cheltuielile cu întreţinerea şi funcţionarea utilajelor (CIFU) sunt în sumă de 120 mil. 6. Se pune problema repartizării acestor cheltuieli pe fiecare produs în parte.500 = 6. 3.900 Se calculează coeficienţii de suplimentare aferenţi fiecărei secţii.în mii lei - Explicaţii Secţia 1 Secţia 2 Secţia 3 Total 1.000 4.600 1. Baza de repartizare (nr. 6.000 : 8. Ks3 = 30. De exemplu. astfel: Ks1 = 40.000 funcţionarea utilajelor (CIFU) 2. lei. Pentru aceasta se alege ca bază (criteriu) de repartizare numărul de ore de funcţionare a utilajelor.000 din care pe produse: . Se aplică de regulă la repartizarea costurilor indirecte ale secţiilor productive.8823. considerăm că cele trei produse. iar altele prin alte secţii. Pentru a repartiza asupra fiecărui produs numai cheltuielile care îi sunt aferente se ţine cont de faptul că produsele pot avea itinerarii tehnologice diferite.500 8. B şi C sunt prelucrate în cadrul a trei secţii de producţie. se vor folosi coeficienţi diferiţi pentru fiecare grupă de cheltuieli indirecte ( unul pentru cheltuielile cu întreţinerea şi funcţionarea utilajelor şi altul pentru cheltuielile comune ale secţiilor). datele sunt prezentate în tabelul următor: Structura pe secţii a cheltuielilor cu întreţinerea şi funcţionarea utilajelor Tabel 3.total.600 5. unele trecând prin anumite secţii.000 30.600 .900 .1 .

1538 * 2.400 = 8.000 30.8823 * 4.307 mii lei . 21.cota aferentă produsului A = 6.000 = 12.307 mii lei Total = 40.determinarea ponderii bazei de repartizare aferentă fiecărui purtător de costuri sau sector de cheltuieli în totalul bazelor de repartizare.962 Produsul B 12.000 = 12.cota aferentă produsului C = 6.176 8.307 28.000 mii lei Aceste rezultate sunt prezentate sintetic în tabelul următor. după relaţia următoare: Cij = Ci × gj /100 ( 3.500 = 15.determinarea cotei de cheltuieli indirecte ce revine fiecărui purtător de costuri sau sector de cheltuieli.000 50. Brj – baza de repartizare aferentă purtătorului de costuri sau sectorului de cheltuieli „j”.500 = 21.400 44.alegerea bazei de repartizare.386 21. conform relaţiei: Brj  100  Brj gj = j ( 3.907 Produsul C 12.1538 * 2.cota aferentă produsului A = 5. .2 .cota aferentă produsului B = 6* 3. Cu ajutorul acestor coeficienţi se calculează cotele de cheltuieli cu întreţinerea şi funcţionarea utilajelor aferente fiecărui produs în parte: .000 120.6 ) unde: gj – reprezintă ponderea (greutatea specifică) a bazei de repartizare aferentă purtătorului de costuri sau sectorului de cheltuieli „j”. ∑Brj – suma bazelor de repartizare.000 mii lei .600 33.824 mii lei Total = 50.pentru secţia 2: .1538 * 2. 41.131 Total 40.386 mii lei .600 = 21.400 mii lei .cota aferentă produsului C = 5.pentru secţia 1: .pentru secţia 3: .824 .cota aferentă produsului A = 6* 1.176 mii lei .600 mii lei Total = 30. Repartizarea pe produse a cheltuielilor cu întreţinerea şi funcţionarea utilajelor Tabel 3.8823 * 3.000 mii lei .307 .000 b) Procedeul suplimentării în forma cifrelor relative de structură presupune parcurgerea următoarelor etape: .cota aferentă produsului B = 6.în mii lei - Explicaţii Secţia 1 Secţia 2 Secţia 3 Total Produsul A 15.900 = 28. .7 ) unde: 39 .

procedeul analitic – deductiv. cele fixe rămânând relativ constante (în caz că nu creşte şi capacitatea de producţie). adică numărul de ore de funcţionate a utilajelor.9 ) Cf = Ct . Acest procedeu se poate aplica sub următoarele forme: pe baza costului marginal. Ct – volumul total al cheltuielilor. APLICAŢIA 3 Reluând datele din exemplul anterior se parcurg următoarele etape: . Cv – cheltuielile variabile.Cv ( 3.500 )* 100 = 38.pentru secţia 1: .000 * 38.77 % = 12.500 : 6.77 % . Cij – reprezintă cota de cheltuieli indirecte ce revine purtătorului de costuri sau sectorului de cheltuieli „j”.8 ) Cv = Q × cm ( 3.46 % = 15. pe baza funcţiei de regresie. . Ci – totalul cheltuielilor indirecte de repartizat.77 % gC = (2.000 : 6. a1 ) Varianta bazată pe costul marginal porneşte de la premisa că în situaţia creşterii volumului producţiei cresc numai cheltuielile variabile. cum ar fi: metoda standard-cost.000 * 30.308 mii lei cota aferentă produsului C = 40.se determină cota de cheltuieli indirecte pe produse: cota aferentă produsului A = 40.000 : 6. 3.000 mii lei Procedeul se aplică similar şi pentru celelalte două secţii.308 mii lei Total = 40.384 mii lei cota aferentă produsului B = 40.10 ) în care: cm – reprezintă costul marginal. Pentru aceasta se pot utiliza următoarele procedee: procedeul matematic.se menţine aceeaşi bază de repartizare.77 % = 12. Relaţiile de calcul sunt următoarele: cm = ∆Ct / ∆Q ( 3. metoda direct costing.500 )* 100 = 30. procedeul grafic. procedeul variatorului. Procedee de delimitare a cheltuielilor încorporabile în costuri fixe şi costuri variabile Separarea costurilor variabile de cele fixe este absolut necesară pentru aplicarea metodelor evoluate de calculaţie.000 * 30.500 )* 100 = 30. pe baza punctelor de maxim şi minim.se calculează gj pentru fiecare purtător de costuri (produs): gA = (2.46 % gB = (2. Cf – cheltuielile fixe. APLICAŢIA 4 40 . a) Procedeul matematic se bazează pe legătura de liniaritate existentă între volumul cheltuielilor încorporabile şi volumul producţiei aferente acestor cheltuieli.3.2.

Se calculează costul marginal. Se determină costurile variabile cu relaţia (3. b - costul unitar variabil.000 16.000 mii lei .000 400. a – costurile fixe totale. .) (mii lei) Perioada de bază 20.000 116.13 ) APLICAŢIA 5 Pornind de la aplicaţia anterioară datele pentru soluţionarea costurilor pe baza funcţiei de regresie se structurează astfel (vezi tabelul 3.10): Cf0 =100.000.4 Explicaţii x y x2 xy Perioada de bază 20.000.000.000 41 . iar apoi cu „x” se ajunge la următorul sistem de ecuaţii: n×a + b∑x = ∑y (3.784. care reprezintă numărul perioadelor de gestiune.3 Explicaţii Volumul producţiei (Q) Costuri totale (Ct ) (buc.000 576.000 mii lei Cv1 = 24.000 = 20.000 : 4.000 = 20.9): Cvo = 20.000 – 96.000 mii lei Cf1 = 116. x – volumul producţiei.000 mii lei a2 ) Varianta bazată pe funcţia de regresie de tipul y = a + bx.000 =4 mii lei/buc. conform relaţiei (3.000 * 4 = 80.11 ) a∑x + b∑x2 =∑xy Rezolvând acest sistem prin determinanţi se obţin următoarele valori ale parametrilor „a” şi „b”:  x  y   x y 2 n x    x  2 2 a= (3. Să se determine costurile variabile şi costurile fixe în cele două perioade. Evoluţia volumului de producţie şi a costurilor totale Tabel 3.000 116.000 * 4 = 96.000 2.000 100.000 Abaterea () 4.000 – 80.4): Soluţionarea costurilor pe baza funcţiei de regresie Tabel 3. Prin înmulţirea funcţiei cu „n”.000.12 ) n  xy   x  y n x 2    x  2 b= (3.000 100.000 Perioada curentă 24.000 .000 2.000 Perioada curentă 24. Se determină costurile fixe conform relaţiei (3. Se consideră următoarele date referitoare la volumul de activitate şi costurile totale ale unei întreprinderi. în care: y – reprezintă costurile totale.000.8): cm = 16.

000 * 4 = 96.000  44.000 cvu = 24.000  20.000.000  44.000 Întrucât s-au luat în calcul două perioade de gestiune.000 976.000 216.784.000.000  216.000 16. Total () 44.000  4 b= 2  976.000 = 4 Cf1 = 116.000.000 =20.000.000.000) 2 320.000) şi costurile variabile unitare se obţin costurile variabile totale.13) se obţin valorile parametrilor a şi b: 976.000.000  100.000. C Ct1 116000 B A Ct0 100000 Cf 20000 42 .000 Cv1 = 24.000  4.000.000  (44.000 2  4.14) .784. şi înlocuind în formulele (3. astfel: Cvo = 20.000.000  (44.000 a  2  976.000 64.000.000 * 4 = 80. adică: Cf1 = Ct1 – cvu*Q1 (3. determinarea costurilor fixe totale ale perioadei curente prin diferenţă.000  20.000) 2 Cunoscând costurile fixe totale (a = 20.000 a3) Varianta pe baza punctelor de maxim şi minim presupune parcurgerea următoarelor etape: .000 4.000. rezultă că n = 2.1).15) APLICAŢIA 6 Pornind de la datele din aplicaţia anterioară se obţine: 116 .000 – 4*24.000 b) Procedeul grafic este tocmai o reprezentare grafică a procedeului matematic (conform figurii 3.784.000  16.12) şi respectiv (3.000.000  216.determinarea costului variabil unitar (cvu): Ct max  Ct min cvu = Q max  Q min (3.

conform relaţiilor (3. respectiv în perioada curentă.Cv = Ct (1 – V) ( 3. O Q0 Q1 Q 20000 24000 Figura 3. cu relaţia: Cv = V×Ct ( 3.000 Cv1 = 116.determinarea costurilor variabile din totalul costurilor. Costurile totale previzionate (Ctp) se determină cu relaţia: Ctp = Ct0 + Ct0[(Qp / Q0) – 1 ] * V0 ( 3. 21 ) în care: Qp – reprezintă volumul fizic previzionat al producţiei.16) şi (3.000 – 20. care se determină cu relaţia: Cv V = Ct ( 3.17). astfel: Cv0 = 100.18) Mărimea acestui indicator exprimă proporţia costurilor variabile în totalul costurilor.17 ) APLICAŢIA 7 Datele din aplicaţia anterioară au fost trecute direct pe graficul nr. 3.20 ) Variatorul poate fi utilizat la previzionarea costurilor. Pentru determinarea cheltuielilor variabile.1. Aplicarea procedeului presupune parcurgerea următoarelor etape: . Reprezentarea grafică a procedeului matematic Cheltuielile fixe şi cheltuielile totale sunt determinate direct pe grafic.Cf ( 3. punctele A şi B reprezintă costurile totale în perioada de bază şi. Ct0 – cheltuielile totale în perioada de bază. astfel: Cv0 = Ct0 .000 – 20.000 c) Procedeul variatorului se bazează pe utilizarea raportului dintre costurile variabile şi costurile totale. raport denumit „variator” (V).16 ) Cv1 = Ct1 . în condiţiile evoluţiei proporţionale ale acestora. Pentru determinarea variatorului în perioada previzionată (Vp) se utilizează relaţia: 43 . Q0 – volumul fizic al producţiei în perioada de bază.Cf ( 3.1. adică: Cf = Ct . Pentru determinarea cheltuielilor variabile se deduc din cheltuielile totale cheltuielile fixe. din cheltuielile totale se deduc cheltuielile fixe.000 = 96.19 ) . determinarea costurilor fixe prin diferenţă. Astfel.000 = 80.

Procedee de evaluare a producţiei neterminate Pentru un calcul corect al costului unitar este necesar să se separe cheltuielile aferente producţiei neterminate (în curs de execuţie) de cele aferente producţiei fabricate.000 d) Procedeul analitic se foloseşte atunci când nu există date referitoare la evoluţia costurilor în perioadele precedente sau când datele existente reflectă o evoluţie neliniară a costurilor.Determinarea costurilor totale previzionate.8(148) = 88.9(09) Vp =0.000+ 100.Calcularea variatorului pentru perioada previzionată.8 =100000+ 8000 =108.000 : 20.000 [(22. În cazul utilizării acestui procedeu se constituie echipe mixte.000 – 88.18): 80. prin diferenţa dintre costurile totale şi costurile variabile: Cfp = 108. se cere să se determine nivelul costurilor totale în condiţiile creşterii volumului producţiei cu 10% şi să se separe acestea în variabile şi fixe. Vp = V0* cu0 / cup ( 3.000) – 1]* 0.000 0. fix sau semivariabil a fiecărui element de cost în parte. formate din economişti specialişti în costuri şi ingineri tehnologi.000 =20.000 = 5 cup = 108. 3.9(09) =0.4.determinarea cantitativă a producţiei neterminate prin inventarierea stocurilor de producţie în curs de execuţie.Se determină variatorul pentru perioada de bază.Determinarea costurilor variabile pentru perioada previzionată: Cvp =108. utilizând relaţia (3.Determinarea costurilor fixe previzionate.22 ) în care: cu0 şi cup reprezintă costul unitar în perioada de bază şi.8 .000  V0 = 100.000 .000 .2. respectiv în perioada previzionată. APLICAŢIA 8 Pornind de la datele din perioada de bază ale aplicaţiei anterioare.21 ): Ctp = 100. Pentru aceasta se pot utiliza două metode: metoda inventarierii (metoda directă) şi metoda contabilă (metoda indirectă). .000 * 0.8(148) .000 : 20.pentru aceasta se calculează mai întâi costul unitar în cele două perioade: cu0 = 100. care se poate realiza pe stadii succesive de prelucrare sau pe piese şi operaţii. care analizează caracterul variabil.8 * 5 /4.000 : 22. conform relaţiei (3.22): .000 = 4. conform relaţiei (3. precizându-se gradul de 44 . a) Metoda inventarierii sau directă presupune parcurgerea următoarelor etape: .

din care pentru: secţia A 2. în cazul atelierului de întreţinere şi reparaţii. operaţiile procesului tehnologic parcurse de fiecare piesă sau reper inventariat. din care: pentru secţia A 265 de ore. Fiecare dintre acestea prestează următoarele servicii: . pe de o parte. pentru sectorul de transport: 3. b) Metoda contabilă sau indirectă presupune utilizarea datelor din evidenţa operativă şi din contabilitate.400 km. Activitatea acestor secţii are drept scop să servească secţiile de bază. pe de altă parte. astfel: .150 km. procedeul iteraţiilor. Se poate aplica doar în cazul utilizării metodei de calculaţie pe comenzi. exprimată în costuri standard. procedeul algebric. care sunt următoarele: pentru atelierul de întreţinere şi reparaţii: 45. Dar. pentru administraţia generală a întreprinderii 55 de ore. care se poate face: în funcţie de gradul de finisare tehnică. pe piese şi operaţii.valoarea prestaţiilor atelierului de întreţinere şi reparaţii către sectorul de transport: 20 ore*45.valoarea prestaţiilor sectorului de transport pentru atelierul de întreţinere şi reparaţii: 45 . 3. sector de transport.Sectorul de transport a prestat servicii în sumă totală de 13. pot exista şi schimburi de activităţi între secţiile auxiliare sau chiar livrări în exteriorul întreprinderii.evaluarea producţiei în curs de execuţie inventariată.. centrală de apă etc).815 mii lei la sectorul de transport. presupune deducerea din cheltuielile secţiei furnizoare a produselor şi serviciilor livrate altor secţii auxiliare.000 lei/oră =900 mii lei .000 lei/km. se pune problema determinării costurilor la care se face decontarea producţiei între secţiile auxiliare. . În literatura de specialitate sunt prezentate următoarele procedee pentru evaluarea costurilor la secţiile cu activitate interdependentă: evaluarea prestaţiilor reciproce la un cost prestabilit. Costurile proprii ale celor două sectoare auxiliare. centrală termică. Astfel.205 mii lei. pentru sectorul de transport: 20 de ore. Procedeul se aplică cu precădere în cazul secţiilor cu producţie omogenă (fabrică de oxigen. centrală de apă etc.5. Se determină valoarea prestaţiilor reciproce. Pentru evaluarea prestaţiilor reciproce se folosesc costurile standard calculate în perioada anterioară. secţia C 5.500 km. a) Procedeul evaluării prestaţiilor reciproce la un cost prestabilit. fabrică de oxigen.Atelierul de întreţinere şi reparaţii prestează un volum de 980 de ore.450 km. evaluate la cost prestabilit (standard) şi adăugarea lor la cheltuielile secţiei beneficiare. secţia B 4. şi de 41. pe baza costului mediu al unei ore-muncitor normate.finisare a producţiei.2.) APLICAŢIA 9 În cadrul unei întreprinderi există două sectoare auxiliare. şi anume: atelierul de întreţinere şi reparaţii. . pentru secţia B 295 de ore. centrală termică. atelierul de întreţinere şi reparaţii 1. şi sectorul de transport.000 lei/oră.500 km. sunt de 41. Procedee de determinare a costurilor la secţiile cu activitate interdependentă Secţiile cu activitate interdependentă sunt de fapt secţiile auxiliare din cadrul unei întreprinderi (atelier de întreţinere şi reparaţii. pentru secţia C 345 de ore. fără a fi luate în considerare prestaţiile reciproce dintre ele.

costurile atelierului de întreţinere şi reparaţii = 41. Pentru stabilirea costurilor fiecărui sector auxiliar. proporţionale cu volumul fizic al prestaţiilor furnizate. Calculele se repetă până când se obţin rezultate care să reflecte influenţe reciproce nesemnificative.000 lei/km =4. Trif V.500 mii lei. după deducerea prestaţiilor reciproce. Ineovan F. 46 .500 km * 3..500 =44. qij– producţia secţiei „i” furnizată secţiilor „j”.805 mii lei. Calculele se repetă („se riterează”) până când se obţin diferenţe nesemnificative (neglijabile).24 ) în care: cij – reprezintă cota-parte din cheltuielile secţiei „i” preluate în costurile secţiei beneficiare „j”. Se aplică tot în cazul secţiilor cu producţie omogenă şi constă în parcurgerea următoarelor etape: . 2002. . se fac următoarele calcule: . b) Procedeul iteraţiilor constă în efectuarea unor calcule repetate de preluare a cote-părţi din costurile secţiilor furnizoare. în totalul producţiei obţinute.se determină cota-parte de cheltuieli aferente producţiei furnizate de secţia „i” către fiecare dintre secţiile beneficiare „j”. 5 . Qi – volumul total de activitate al secţiei furnizoare „i”. Contabilitate de gestiune. Timişoara. Editura Marineasa.500 + 900 = 38.determinarea greutăţii specifice a producţiei livrate fiecărei secţii beneficiare în parte.. 1.815 – 4. După fiecare decontare reciprocă între secţii greutatea specifică a producţiei livrate următoarei secţii beneficiare (gij) se recalculează.25 ) în care: Ci – reprezintă cheltuielile secţiei „i” înainte de decontările reciproce. pag. conform relaţiei: Cti  gij cij = 100 ( 3. Cti – costurile totale ale secţiei furnizoare „i”. . în costurile secţiilor beneficiare. 161. conform relaţiei: qij gij = Qi × 100 ( 3. Pentru determinarea costului unitar al activităţilor auxiliare ce se vor deconta secţiilor de bază (cui) se utilizează relaţia5: Ci  cj  cij cui = Qi  qij ( 3.costurile sectorului de transport = 41.205 mii lei.23) în care: gij – reprezintă greutatea specifică a producţiei secţiei „i” furnizată secţiilor „j”.205 – 900 + 4.

4) recalcularea costului unitar al sectorului A evaluând prestaţiile primite de la sectorul B la costul unitar al pasului trei. astfel: CAM/ST =41.(11) % = 4. 3) recalcularea costului unitar al sectorului B evaluând prestaţiile primite de la sectorul A la costul unitar al pasului 2.04 % gST/AM = (1. (3. cj – cheltuielile preluate de la secţiile auxiliare „j”. Băbăiţă V.500) *100 =11.(11) % în care: gAM/ST – reprezintă ponderea producţiei atelierului mecanic livrată către sectorul de transport. Contabilitate şi control de gestiune. prin sistemul decontările reciproce.815 * 11. Iteraţiile se continuă până când diferenţele pentru calculul prestaţiilor reciproce devin neglijabile.04% =840. Epuran M. 47 .205 * 2. evaluate la costul unitar al pasului 1. gST/AM – reprezintă ponderea producţiei sectorului de transport livrată atelierului mecanic.(11) mii lei 6 6 . qij volumul de producţie decontat către secţiile beneficiare „j”. 2) calculul costului unitar al sectorului A ţinând cont de prestaţiile primite de la sectorul B.500 : 13. Grosu C. Editura Economică. APLICAŢIA 10 Pornind de la datele din aplicaţia anterioară pentru stabilirea prestaţiilor reciproce se efectuează următoarele iteraţii: . Qi – volumul fizic al producţiei obţinută de către secţia auxiliară „i” (exclusiv consumul propriu). care îl vom nota cu AM(prescurtarea vine de la atelierul mecanic) şi sectorul de transport. pag. notat cu ST: gAM/ST =(20 : 980)*100 =2. Bucureşti. .582 mii lei CST/AM = 41.Pe baza relaţiei nr.646.23) se determină ponderile producţiei auxiliare livrate între sectoarele activităţilor auxiliare.24) se determină cota de cheltuieli aferentă producţiei livrate între secţiile auxiliare. În literatura de specialitate se prezintă şi o altă modalitate practică de realizare a acestor iteraţii6.Pe baza relaţiei (3. care în exemplul considerat de noi sunt: atelierul de întreţinere şi reparaţii.. 211.. 1999. cij – cheltuielile decontate de la secţia furnizoare „i” către secţiile beneficiare „j”. Aceasta constă în parcurgerea în cadrul fiecărei iteraţii a următorilor patru paşi: 1) calcularea costului unitar al sectorului B neţinând cont de prestaţiile primite de la sectorul A..

215 mii lei CST/AM =1.215)  980  20 45860.097 mii lei / km 2) Calculul costului unitar al atelierului mecanic ţinând cont de prestaţiile primite de la sectorul de transport.582  94.costul unitar al prestaţiilor sectorului de transport (cu ST) va fi: cuST= 41815  (840.04% = 1. astfel: CAM/ST = 4.53(1) * 2.646. Aceste cote de cheltuieli primite în cadrul primei runde se vor repartiza în runda a doua asupra sectoarelor beneficiare.23 : 12000 = 3.78 mii lei CST/AM = 840.212)  (840.167 mii lei/km.04% = 0.398  10.771 mii lei/oră .(11)% = 10.78  1.905  0. În acest caz se parcurg următorii „paşi”: 1) Calcularea costului unitar al sectorului de transport (cu ST). utilizând relaţia (3.53(1) mii lei În runda a patra se vor repartiza cotele de cheltuieli primite în runda a treia.(11)% = 0.398  10.CST/AM – reprezintă cota de cheltuieli ale sectorului de transport ce se preia în costurile atelierului mecanic.78  1. evaluate la costul calculat anterior: cuAM =( 41205 mii lei + 1500 km * 3.398 mii lei În runda a treia cotele de cheltuieli primite în runda a doua se vor repartiza astfel: CAM/ST =93.531  0.212)  13500  1500 38002.04 % = 94.111  93. Această aplicaţie poate fi rezolvată şi după al doilea procedeu prezentat anterior.212 mii lei Deoarece după runda a patra de iteraţii rezultatele obţinute sunt nesemnificative.398 * 2. În continuare se va determina costul unitar al prestaţiilor secţiilor auxiliare către secţiile de bază.905 * 11.215)  (4646.786 mii lei/oră 3) Recalcularea costului unitar al sectorului de transport evaluând prestaţiile primite de la atelierul mecanic la costul unitar al pasului doi: 48 .097 lei/km) : 980 ore =46. costul unitar al prestaţiilor atelierului de întreţinere şi reparaţii (cuAM) va fi: cuAM = 41205  (4646. astfel: CAM/ST =10.905 mii lei CST/AM =94.CAM/ST – reprezintă cota de cheltuieli ale atelierului mecanic ce se preia în costurile sectorului de transport. calculele se vor opri aici.472 : 960 = 47.(11) * 2.(11)% = 93.905  0. .582  94.582 * 11. în care: .111  93. neţinând seama de prestaţiile primite de la atelierul mecanic: cuST = 41815 mii lei : 13500 km = 3.78 * 11.531  0.25): .

1667 mii lei/km) : 980 ore =46.1667 mii lei/km 4) Recalcularea costului unitar al atelierului mecanic evaluând prestaţiile primite de la sectorul de transport la costul unitar al pasului trei: cuAM = ( 41205 + 1500 km * 3. Deci.893 mii lei/oră. qj – volumul de prestaţii primit de către secţia „i” de la secţia „j”.8929 mii lei/oră) : 13500 km = 3.1669 mii lei/km Se observă că între costul unitar al sectorului de transport obţinut după pasul şapte şi cel obţinut după pasul cinci nu există diferenţe.volumul fizic al producţiei obţinută de către secţia auxiliară „j”. respectiv „j”.1669 mii lei/km.cheltuielile secţiei „j” înainte de decontările reciproce. iar costurile totale ale fiecărei secţii se consideră egale cu suma dintre costurile iniţiale plus valoarea prestaţiilor primite de la celelalte secţii auxiliare. Ci . 49 . Qj .8929 mii lei/oră 5) Recalcularea costului unitar al sectorului de transport evaluând prestaţiile primite de la atelierul mecanic la costul unitar al pasului patru: cuST = (41815 + 20 ore * 46. . cuST = (41815 mii lei + 20 ore * 46. „i” şi.în cazul sectorului de transport: cuST = 3.1669 mii lei/km 6) Recalcularea costului unitar al atelierului mecanic evaluând prestaţiile primite de la sectorul de transport la costul unitar al pasului cinci: cuAM = (41205 + 1500 km * 3.893 mii lei/oră) : 13500 km = 3. În cadrul acestui sistem de ecuaţii costurile unitare ale prestaţiilor reciproce se consideră necunoscute. costurile unitare ale prestaţiilor secţiilor auxiliare către secţiile de bază vor fi: . qj .volumul de prestaţii primit de către secţia „j” de la secţia „i”.26 ) în care: Qi – reprezintă volumul fizic al producţiei obţinută de către secţia auxiliară „i”. X şi Y – sunt necunoscutele sistemului de ecuaţii şi reprezintă costul unitar al prestaţiilor celor două secţii auxiliare.în cazul atelierului de întreţinere şi reparaţii: cuAM = 46.cheltuielile secţiei „i” înainte de decontările reciproce. astfel: Qi × X = Ci + qj × Y Qj × Y = Cj + qi × X ( 3.786 lei/oră) : 13500 km =3.893 mii lei/oră 7) Recalcularea costului unitar al sectorului de transport evaluând prestaţiile primite de la atelierul mecanic la costul unitar al pasului şase: cuST = (41815 + 20 ore * 46.1669 mii lei/km ) : 980 ore = 46. c) Procedeul algebric presupune utilizarea unui sistem de ecuaţii liniare pentru calculul prestaţilor reciproce dintre secţiile auxiliare. Cj .

sistemul de ecuaţii va fi următorul: 980 * X = 41205 + 1500 * Y 13500 * Y = 41815 + 20 * X Prin rezolvarea sistemului de ecuaţii se obţine: X = 46. fabricaţia cocsului.reprezintă costul unitar. Qt – producţia teoretică. caracterul şi importanţa lor. care nu cuprinde pierderile din momentul captării. corelaţia dintre produse şi cheltuielile de producţie. Q – volumul fizic al activităţii.2.1669 mii lei/km.28 ) în care: Ct – reprezintă cheltuielile totale. Metoda se pretează utilizării mijloacelor electronice de calcul. procedeul echivalării produsului secundar cu produsul principal. APLICAŢIA 11 Luând în calcul situaţia prezentată în aplicaţia anterioară. Aplicarea procedeului presupune parcurgerea următoarelor etape: .27 ) în care: cu . procedeul valorii rămase. recalcularea costului mediu pentru cantitatea efectiv utilizată. a) Procedeul diviziunii simple se utilizează în cazul producţiei omogene şi are la bază relaţia: cu = Ct / Q ( 3. în cazul când prestaţiile reciproce se face între un număr mare de sectoare auxiliare. Se foloseşte în industria chimică la fabricaţia sodei caustice. 893 mii lei/oră Y = 3. Ct – cheltuielile totale. b) Procedeul cantitativ se utilizează în cazul producţiei cuplate (colaterale). când se obţin mai multe produse principale. Aceste procedee sunt: procedeul diviziunii simple. procedeul cantitativ. care au în vedere următoarele aspecte: numărul produselor fabricate. cu relaţia: 50 . condiţiile tehnologice şi organizatorice ale producţiei. neutralizarea produselor petroliere (numai pentru cheltuielile de prelucrare). cu valori de întrebuinţare apropiate. 3.6. Procedee de determinarea costului pe unitatea de produs Pentru determinarea costului pe unitatea de produs se utilizează mai multe procedee. lichefierii sau îmbutelierii.calcularea costului mediu teoretic cu relaţia: Ct cut  Qt ( 3. procedeul indicilor (coeficienţilor) de echivalenţă. .

petrol 140 kg.000 1.99 10. motorină 170 kg şi păcură 480 kg. varianta indicilor de echivalenţă inversaţi. astfel: 10.000.000  210 cue.benzină   210  0. APLICAŢIA 12 În procesul de distilare primară a ţiţeiului dintr-o tonă de materie primă se obţin se obţin următoarele cantităţi de produse finite: benzină 210 kg. care poate fi de natură tehnică (consumul 51 . cut  Qtj cuej  Qej ( 3.28) se calculează costul mediu teoretic.000.111 lei/kg 10.9 11. astfel: 10. costul mediu unitar efectiv se calculează cu relaţia (3. În procesul de distilare şi apoi de depozitare a produselor finite au loc următoarele pierderi: la benzină 10%. când din aceeaşi materie primă şi în cadrul aceluiaşi proces tehnologic se obţin mai multe produse principale.29 ) în care: cuej . varianta indicilor de echivalenţă complecşi. şi anume: varianta indicilor de echivalenţă simpli.85 11. Aplicând relaţia (3. la petrol 15%.000 lei/kg Dacă ţinem cont de pierderile care au loc la fiecare produs.000  140 cue. Întrucât nu se pot delimita cheltuielile pe fiecare sortiment sau tip de produs se procedează la echivalarea (omogenizarea) producţiei pe baza indicilor de echivalenţă. de exemplu în industria sticlei.motorină   170  0. de diferite tipuri. Costurile totale de prelucrare sunt de 10.000 lei. maselor plastice etc. ceramicii. petrol   140  0.000 cut   10.101 lei/kg c) Procedeul indicilor (coeficienţilor) de echivalenţă se aplică în cazul producţiei sortodimensionale sau tipodimensionale.000  480 cue. la păcură 1%. păăcur   480  0. în funcţie de modul de calcul a indicilor de echivalenţă.765 lei/kg 10. lemnului. Qtj – cantitatea teoretică fabricată din produsul „j”.95 10.29). la motorină 5%. c1 ) Varianta indicilor de echivalenţă simpli presupune folosirea unui singur criteriu de echivalare. varianta indicilor de echivalenţă agregaţi.000  170 cue. Qej – cantitatea efectiv utilizată din produsul „j”. Acest procedeu se poate aplica în mai multe variante.526 lei/kg 10.reprezintă costul mediu unitar pentru cantitatea efectiv utilizată din produsul „j”. sortimente sau dimensiuni.

calculul costului unitar pe unitate de producţie echivalentă (cue ): cue = Ct / Qe ( 3. Pb – caracteristica (parametrul) produsului ales drept etalon (bază). determinarea costului unitar pe fiecare sortiment „j” (cuj ): cuj = kej × cue ( 3. în raport cu criteriul de echivalare ales. . Pj – caracteristica (parametrul) produsului „j”. ghete şi cizme.determinarea indicilor (coeficienţilor) de echivalenţă pentru fiecare sortiment sau tip de produs.). ghete 400 perechi şi cizme 500 perechi.specific de materie primă.31 ) în care: Qe – reprezintă cantitatea de producţie exprimată în unităţi echivalente. determinarea cheltuielilor totale aferente fiecărui sortiment „j” (Cj). cu relaţia: qj j kej Qe = ( 3.transformarea întregii cantităţi de producţie în unităţi echivalente (omogenizarea producţiei). Cu ajutorul acestui criteriu (etalon) ales se va exprima întreaga producţie într-o unitate convenţională. . Totalul cheltuielilor efectuate pentru această producţie este de 2. qj .) sau de natură economică (valoarea materiilor prime consumate pe unitatea de produs.34 ) APLICAŢIA 13 Se consideră o întreprindere de încălţăminte care produce următoarele sortimente: pantofi pentru bărbaţi.cantitatea fabricată din sortimentul „j”.30 ) în care: kej – reprezintă coeficientul de echivalenţă pentru produsul „j”. În cadrul unei perioade de gestiune întreprinderea produce următoarele cantităţi de produse: pantofi 700 perechi. 52 .32 ) .4 miliarde lei. conform relaţiei: kej = Pj / Pb ( 3.33) . cheltuielile cu manopera directă. cu relaţia: Cj = = qj × cuj ( 3. timpul de muncă etc. totalul cheltuielilor directe etc. Aplicarea acestei variante presupune parcurgerea următoarelor etape: .

31) se va exprima întreaga cantitate de producţie obţinută în unităţi echivalente.pantofi = 989.575 + 500 per.690 * 2.p. = 989.575. Kc. adică: kcj = П kj ( 3./pereche.522 lei/per.6 : 0. Ke.4 = 1. astfel: Qe = 700 perechi * 1 + 400 perechi * 1.522 lei/per. * 1 + 400 per. ghete = 2. * 1.9 : 0. (3.pantofi = 1 * 1 = 1. pentru cizme = 2.5 + 500 perechi * 2. ghete = 989. = 895.522 lei/per.05. conv. astfel: Ke. Costul unitar al fiecărui sortiment se calculează astfel: cu. * 2.690 * 1.1 : 2 =1.pantofi = 1 : 1 = 1.9 m.4. Se calculează coeficientul de echivalare în raport cu acest al doilea criteriu.000.690 lei/pereche.25 = 2425 perechi convenţionale.6 m. Costul unitar pe o pereche convenţională (cuc) va fi: Cuc =2. .000 lei : 2680 per.690 * 1 = 989. pentru ghete = 2.2 = 2.7. 53 .35 ) APLICAŢIA 14 Dacă pornim de la datele din aplicaţia anterioară şi mai luăm în considerare şi consumul specific de manopera directă pe produs vom obţine un indice de echivalenţă complex./pereche.5 =1. ghete = 0. În continuare se determină costul unitar pentru o pereche convenţională( cue): cue =2.p. Kc. Succesiunea etapelor este similară cu cea expusă anterior. conv.ghete = 1. Considerând ca produs etalon o pereche de pantofi.25 * 1.pentru o pereche de ghete = 0.1. Ke.226. c2) Varianta indicilor de echivalenţă complecşi constă în utilizarea a două sau mai multe criterii de echivalare.30) şi vor fi: Ke.400. coeficienţii de echivalenţă se vor calcula cu relaţia (3.4 = 2.conv. Aceasta asigură o repartizarea mai exactă a cheltuielilor în costul fiecărui produs (sortiment).conv.802 lei/pereche.cizme = 2.4 : 2 = 1.25 Utilizând relaţia nr.* 1 = 895. adică: Kc.p. . Pentru echivalarea producţiei şi calcularea costului unitar pe fiecare sortiment în parte se va utiliza consumul specific de materie primă. cu.7 = 2680 per. Consumul specific de manoperă directă.05 =1. Producţia exprimată în unităţi convenţionale (Qe) va fi egală cu: Qe = 700 per.690 lei/per.4 : 0.conv.000.000 lei : 2425 per.pentru o pereche de pantofi = 0.33): cu.4 = 1. coeficientul complex pe produs (kcj ) fiind produsul coeficienţilor de echivalenţă simpli.4 m.pantofi =895.25 = 2.484.400.2 Coeficientul de echivalare complex (kc) va fi produsul dintre cei doi coeficienţi de echivalare simpli. Ke.5. Pentru determinarea costului unitar pe cele trei sortimente se va utiliza relaţia (3.535 lei/pereche.cizme = 2. conv. Ke. exprimat în ore/pereche.pentru o pereche de cizme = 0. Valorile acestui parametru sunt următoarele: ./pereche.pantofi = 0.cizme = 989. pe cele trei sortimente este: pentru pantofi = 2. cu.cizme = 0.5 * 1.

conv. Cons.410.p.38 ) ./per.4 3. * 1.4 2 2.4 400 600 Ghete 400 0.522 lei/per.7 =2.5. cu relaţia: kaij = keij × gi ( 3.) (ore/per. Timp funcţ.909 lei/per.ghete=895. .1 2. cu.417.37 ) în care: Pij – reprezintă valoarea parametrului aferent articolului de calculaţie „i” pentru produsul (sortimentul) „j”. Aplicarea acestei variante a procedeului indicilor de echivalenţă agregaţi presupune parcurgerea următoarelor etape specifice: .575 =1.cizme = 895. Datele iniţiale pentru aplicarea variantei indicilor d e echivalenţă agregaţi Tabel 3.522 lei/per.8 420 720 Cizme 500 0.36 ) unde Ci – reprezintă valoarea articolului de calculaţie „i”.calculul indicilor de echivalenţă agregaţi pe fiecare articol de calculaţie „i” şi pe fiecare sortiment de produs „j” (kaij).9 2.2 480 930 54 . conform relaţiei: Ci  Ci gi (%) = i × 100 ( 3. Pib – valoarea parametrului articolului de calculaţie „i” pentru sortimentul de bază (etalon).conv. calculul coeficienţilor de echivalenţă agregaţi pe fiecare sortiment (kaj). * 2.5 Produsul Cantitate Parametru (perechi) Cons.6 2.39 ) Celelalte etape sunt similare cu cele de la varianta indicilor de echivalenţă simpli.447 lei/per.) (ore/per. APLICAŢIA 15 Pornim tot de la exemplul din aplicaţia anterioară. c3 ) Varianta indicilor de echivalenţă agregaţi are la bază serii multiple de indici de echivalenţă simpli care sunt agregaţi cu greutatea specifică (g) a cheltuielilor pe articole de calculaţie faţă de totalul lor şi se însumează pe produs. dar se completează datele iniţiale cu cele prezentate în tabelul 3. cu relaţia: k aij kaj = i ( 3. cu relaţia: keij = Pij / Pib ( 3.) ( mii (mii lei) lei) Pantofi 700 0. Salarii Costuri Specific Manoperă Utilaje directe directe (m. cu.calculul indicilor de echivalenţă simpli pentru fiecare sortiment „j” şi pe fiecare articol de calculaţie „i” (keij).

3640 0. cu.3032 0.74 mii lei/per.913 per.39).(3) 1.Se calculează costul unitar pe fiecare sortiment: cu.400.1899 + 500 * 1.55 .04 TOTAL 2.57 * 1. =1.Se calculează coeficienţii de echivalenţă simpli (keij) conform relaţiei (3.4752 = 1. conv. Manoperă Timp func.conv.cizme = 1.4889 0.254. conv. şi coeficienţii de echivalenţă agregaţi pe fiecare sortiment de producţie (kaj).75 Cheltuieli generale de administraţie 97.254.37).57 * 1. Salarii Costuri specific specifică utilaje directe directe Pantofi 1 1 1 1 1 Ghete 1.0919 0.2 Cizme 2.400.25 1.1(6) 1.6 Denumire articol de calculaţie Valoare(mii lei) Pondere (%) Materii prime 485. = 2.ghete = 1.1899 = 1. cu.492. . 55 .conv.57 * 1 = 1. Coeficienţii de echivalenţă agregaţi Tabel 3. .4547 0.000 100.0875 0.2 1.57 mii lei/per. cu relaţia (3.7 Explicaţii Cons.3667 0. directe directe (kaj) utilaje Pantofi 0. rezultatele fiind prezentate în tabelul 3. cu relaţia (3. rezultatele fiind prezentate în tabelul 3.7.254.000 36.2021 0.000 mii lei / 1.254.000 8.913 per.pantofi = 1.4278 0.57 mii lei/per.05 1.254.Se determină costul unitar pe o pereche convenţională: cu.05 1.Se calculează producţia exprimată în unităţi echivalente: Qe = 700 * 1 + 400 * 1. Manoperă Timp Salarii Costuri Total specific specifică func. Structura cheltuielilor pe articole de calculaţie Tabelul 3.000 30.Se calculează coeficienţii de echivalenţă agregaţi pe fiecare articol de calculaţie „i” şi pe fiecare sortiment de produs „j” (kaij).81 mii lei/per.38).000 20.8.0404 1.0626 1.000 4.4752 = 1. Coeficienţii de echivalenţă simpli (keij) Tabel 3.21 Salarii directe (inclusiv contribuţii asupra salariilor) 728.0 Aplicarea acestei variante a metodei presupune parcurgerea următoarelor etape: .3033 0.1899 Cizme 0. Cheltuielile pe articole de calculaţie şi ponderea acestora în costurile totale sunt prezentate în tabelul următor.105 0.850.0485 1.5 1.8 Explicaţii Cons.3185 0.67 Cheltuieli comune ale secţiilor 210.33 Cheltuieli cu întreţinerea şi funcţionarea utilajelor 880.4752 .2 1.0 Ghete 0.

se determină costul de prelucrare al fiecărui produs.determinarea cantităţii totale teoretice de produs principal (Qtp).c. .calcularea costului unitar pe unitatea de produs teoretic (cut). cu relaţia: cpj = kj × Cp ( 3. c4 )Varianta indicilor de echivalenţă inversaţi se utilizează în cazul când o parte a cheltuielilor ce urmează a fi repartizate (cele de prelucrare) se află în raport de inversă proporţionalitate faţă de mărimea unui anumit criteriu (parametru) de repartizare.40 ) .44 ) unde. d) Procedeul echivalării produsului secundar cu produsul principal se aplică la întreprinderile unde pe lângă produsul principal se obţine şi un produs secundar. Ct – reprezintă cheltuielile totale de producţie.42 ) în care cmj – reprezintă costul unitar cu materia primă consumată pentru produsul „j”.transformarea cantităţii obţinute din produsul secundar în cantităţi echivalente de produs principal (qsp). de exemplu la schelele petroliere 1000 m.41 ) în care: cpj – reprezintă costul de prelucrare aferent produsului „j”. de gaze (produs secundar) este egal cu o tonă de ţiţei (produs principal). . Elementele specifice acestei variante sunt: . 56 . Aplicarea acestui procedeu presupune parcurgerea următoarelor etape: . cu relaţia: Qtp = qp + qssp ( 3. Cp – cheltuielile totale de prelucrare. ce exprimă efortul de fabricare.parametrul de echivalare este de obicei un criteriu de natură tehnică. se calculează costul unitar complet al fiecărui produs „j” (cj). coeficientul de echivalenţă calculându-se cu relaţia: kj = Pb / Pj ( 3. . qp – reprezintă cantitatea obţinută din produsul principal.43 ) unde. conform relaţiei: cj = cpj + cmj ( 3. cu relaţia: cut = Ct / Qtp ( 3.

q sj – cantitatea de produs secundar „j”. cu relaţia: cus = Cs / qs ( 3. pentru determinarea costului unitar al produsului principal (cup) se utilizează următoarele două relaţii: m Ct   qsj  psj j 1  cdp cup = qp ( 3.48 ) sau m Ct   qsj   psj  cdj  j 1  cdp cup = qp ( 3. neexistând altă posibilitate de separare a cheltuielilor pe fiecare produs în parte. c dj – costurile directe unitare aferente produsului secundar „j”.9. Datele iniţiale referitoare la aceste produse sunt prezentate în tabelul 3. 57 . În acest caz. cu relaţia: Cp = qp x cut ( 3. psj – preţul de valorificare a produsului secundar „j”. . APLICAŢIA 16 Se consideră un proces de producţie în urma căruia rezultă un produs principal (A) şi două produse secundare (B şi C). qp – cantitatea de produs principal.46 ) .determinarea cheltuielilor aferente produsului secundar (Cs). cdp – costurile directe unitare aferente produsului principal. În cazul când această pondere este depăşită pentru calculul costului pe produs se va utiliza metoda coeficienţilor de echivalenţă.calculul costului unitar al produsului secundar (cus ).49 ) în care: Ct – reprezintă costurile totale ale procesului de producţie.determinarea cheltuielilor aferente produsului principal (Cp).45 ) .Cp ( 3. Această metodă se foloseşte atunci când ponderea costului produselor secundare în totalul costurilor nu depăşeşte 10%. cu relaţia: Cs = Ct .47 ) unde qs – reprezintă cantitatea reală fabricată din produsul secundar. e) Procedeul valorii rămase (deducerii valorii produselor secundare) se aplică în cazul proceselor de producţie în urma cărora se obţine un produs principal concomitent cu obţinerea unuia sau mai multor produse secundare.

b) metode absorbante şi metode parţiale.000 200 180 Se cere să se determine costul unitar complet al produsului principal. 3. c) metode clasice şi metode moderne. c) pe purtători de costuri.000 lei. cheltuielile totale de producţie fiind de 8. După raportul dintre momentul elaborării calculaţiilor şi perioada în care are loc procesul de producţie.500.Dacă aplicăm relaţia 3. există două grupe de metode de calculaţie: a) metode clasice şi metode parţiale.500. b) calculaţii directe şi calculaţii indirecte. Tabel 3. c) calculaţii de proiect şi calculaţii de buget.000   800   400  350  1. pe locuri de cheltuieli şi metode mixte. calculaţiile pot fi: a) antecalculaţii şi postcalculaţii.000 2. După sfera de cuprindere a costurilor în costul unitar. 4.000   200  180   1.49 costul unitar al produsului principal va fi: 8.000 3. b) calculaţii periodice şi calculaţii neperiodice.9 Produsul Cantitate(q) Preţ de vânzare(p) Cost direct unitar (cd) A 4. 58 . În funcţie de intervalul de timp la care se repetă efectuarea lor.495 lei/u. . pe total activitate şi metode mixte.500  cup = 4.Dacă aplicăm relaţia 3.610 lei/u.000   800  400  1.000 3. 2. După obiectul de calcul metodele de calculaţie pot fi: a) pe purtători de costuri.500 1. . pe total activitate şi metode mixte.000  200   1.500 B 800 400 350 C 1. calculaţiile pot fi: a) calculaţii periodice şi calculaţii pe termen lung.500  cup= 4. b) pe locuri de cheltuieli.500.m. TESTE DE AUTOEVALUARE Testul 1 de autoevaluare 1.m.48 costul unitar al produsului principal (c up) se calculează astfel: 8. c) calculaţii pe termen scurt şi calculaţii pe termen lung.

c) procedeul diviziunii simple. Pentru evaluarea producţiei neterminate se pot utiliza următoarele metode: a) metoda inventarierii şi metoda contabilă. procedeul suplimentării. lei. procedeul cotelor procentuale aplicate asupra unor valori absolute şi procedeul defalcării de cote în raport cu numărul perioadelor de gestiune. Pentru evaluarea costurilor la secţiile cu activitate interdependentă se pot utiliza următoarele procedee: a) evaluarea prestaţiilor reciproce la un cost prestabilit. Pentru determinarea costului pe unitatea de produs se utilizează următoarele procedee: a) procedeul diviziunii simple. procedeul cantitativ. procedeul iteraţiilor. procedeul valorii rămase. Să se calculeze coeficientul de 59 . 8. c) procedeul suplimentării. Pentru repartizarea acestor cheltuieli pe cele trei produse (A. c) în forma clasică şi în forma cifrelor relative de structură. procedeul indicilor (coeficienţilor) de echivalenţă. procedeul cotelor procentuale aplicate asupra unor valori absolute şi procedeul cifrelor relative de structură. pentru produsul B = 69 mil. b) procedeul diviziunii simple. procedeul suplimentării. procedeul echivalării produsului secundar cu produsul principal. c) evaluarea prestaţiilor reciproce la un cost prestabilit. B şi C). 6. lei. procedeul cantitativ. 10.5. procedeul suplimentării. procedeul restului. b) procedeul suplimentării. procedeul restului. c) metoda soldurilor şi metoda contabilă. procedeul cantitativ. procedeul suplimentării. b) evaluarea directă. Procedeul suplimentării se poate aplica: a) în forma clasică şi în forma modernă. procedeul iteraţiilor. b) metoda inventarierii şi metoda soldurilor. pentru produsul C = 81 mil. care sunt în sumă de: pentru produsul A = 90 mil. procedeul indicilor (coeficienţilor) de echivalenţă. procedeul iteraţiilor. Procedeele de delimitare a cheltuielilor pe purtători de costuri şi pe locuri de cheltuieli sunt următoarele: a) procedeul ponderării cantităţilor cu preţurile. 9. procedeul indirect. procedeul algebric. 7. lei. procedeul cotelor procentuale aplicate asupra unor valori absolute şi procedeul defalcării de cote în raport cu numărul perioadelor de gestiune. b) în forma simplă şi în forma complexă. lei. În cadrul unei secţii de producţie cheltuielile indirecte sunt în sumă de 60 mil. fabricate în cadrul secţiei se va utiliza ca şi criteriu cheltuielile cu materiile prime directe.

lucrărilor şi serviciilor la care se referă. C= 20.45. lei. 6.35. b) după terminarea procesului de producţie a produselor.25 mil. lei.repartizare (Ks) şi cota de cheltuieli indirecte repartizată fiecărui produs.25 mil. Postcalculaţiile se întocmesc: a) înainte de începerea procesului de producţie a produselor.25 mil.000 de bucăţi în perioada de bază şi 5. Metodele absorbante includ în costul unitar: a) toate cheltuielile ocazionate cu producerea şi comercializarea produselor. lei. C= 21. Metodele parţiale iau în calculul costului unitar: a) cheltuielile indirecte ocazionate cu producerea şi comercializarea produselor.5 mil. Se consideră următoarele date referitoare la volumul de activitate şi costurile totale ale unei întreprinderi: volumul de activitate 4. 4. calculaţia de buget. lucrărilor şi serviciilor la care se referă. B = 17. c) regia variabilă de producţie şi regia fixă de producţie. A = 23.25. b) cheltuielile directe ocazionate cu producerea şi comercializarea produselor. C= 19. Testul 2de autoevaluare 1. a) Ks = 0. lei. 3. 5. 2. b) Ks = 0. lei. calculaţia standard şi calculaţia normativă. B = 15.5 mil. lei. A = 22. În funcţie de rolul lor în procesul managerial există următoarele forme ale antecalculaţiilor: a) calculaţia de proiect. calculaţia de buget. b) regia fixă de producţie şi regia secţiilor auxiliare. c) în perioada de proiectare a produselor. lei. calculaţia de buget. A = 25. c) Ks = 0. c) calculaţia de proiect.25 mil. calculaţia stocurilor şi calculaţia normativă. Cheltuielile indirecte de producţie cuprind: a) regia variabilă de producţie şi regia secţiilor auxiliare.25 mil. B = 15.25 mil. lei. lucrărilor şi serviciilor la care se referă.000 bucăţi în perioada curentă. lei. calculaţia stocurilor şi calculaţia rezultatelor. c) toate cheltuielile ocazionate cu producerea şi comercializarea produselor. b) calculaţia de proiect. 60 .5 mil. b) numai anumite costuri ocazionate de producţia şi comercializarea produselor. c) cheltuielile indirecte ocazionate cu producerea şi comercializarea produselor.

000. Cfp = 4.100 lei.597.600.003. utilizând metoda grafică.900 lei şi 39. Costurile proprii ale celor două sectoare auxiliare. Cvp = 17.lei.000 lei.000 lei. 9.lei. Cf1=2 mil lei. şi de 41.000. lei. să se determine costurile variabile şi costurile fixe în cele două perioade.000 lei/buc. din care costurile variabile sunt de 16.lei. lei. Se consideră un proces de producţie în urma căruia rezultă un produs principal (A) şi două produse secundare (B şi C). a) Ctp = 24.000 lei. În cadrul unei întreprinderi există două sectoare auxiliare. c) 45. Cv1=22 mil.000 lei. Cf0= 3 mil. lei.000 bucăţi. Cf1= 4 mil lei.000 km.000.600. sunt de 41. Cv0=18 mil lei. 10. Cv1= 20 mil.000 lei.000 lei. Cvp = 18. b) 39.costurile totale 20. b) cm=4. Cv1= 20 mil. al cheltuielilor fixe şi variabile utilizând metoda variatorului. lei. Cf0=3 mil. c) Ctp = 21. Cvp = 19.000 lei în perioada de bază şi 24.100 lei.100 lei şi 42. lei. c) Cv0= 17 mil lei. Cv0=16 mil lei. Se cere să se determine costul unitar complet al produsului 61 .000 lei. Cf1=4mil lei. şi sectorul de transport.176.167. Cfp = 4. costurile variabile şi costurile fixe în cele două perioade a) cm=5. 8.. din care pentru atelierul de întreţinere şi reparaţii 1. c) cm=4. Cf0=4 mil.000 lei.lei. Cf0= 4 mil. În cadrul unei întreprinderi se obţine în perioada de bază un volum de activitate de 4. Cf1= 2 mil lei.805 mii lei la sectorul de transport. Cv0=17 mil lei.842.000. Să se determine costurile celor două sectoare auxiliare utilizând procedeul evaluării prestaţiilor reciproce la un cost prestabilit. Cf1=4 mil lei. Fiecare dintre acestea prestează următoarele servicii: atelierul de întreţinere şi reparaţii prestează un volum de 1000 de ore. Cf0=2mil. pe de o parte.. lei. Cf1= 4mil lei. Cf0= 2mil.500 lei/buc. fără a fi luate în considerare prestaţiile reciproce dintre ele.000 lei.000. Cv1=20 mil.597. sectorul de transport a prestat servicii în sumă totală de 15. Cv1= 22 mil.205 mii lei. b) Cv0= 18 mil lei. pe de altă parte.842.000.000 km. Pornind de la datele iniţiale din problema anterioară.000. Cv1=20 mil.lei.lei.000 lei în perioada curentă.000 lei. în cazul atelierului de întreţinere şi reparaţii. se cere să se determine volumul previzionat al cheltuielilor totale.867. din care pentru sectorul de transport 20 de ore.967.900 lei şi 39.100 lei.003. şi anume: atelierul de întreţinere şi reparaţii.000 lei/buc. În condiţiile unei creşteri previzionate a volumului producţiei cu 10%. Cfp = 5.. Să se determine costul marginal. b) Ctp = 22. 7. a) Cv0= 16 mil lei.000 lei. Datele iniţiale referitoare la aceste produse sunt prezentate în tabelul de mai jos. a) 43. la costuri totale de 20..

Particularităţi ale metodei costurilor normate 4. sau un cost planificat (antecalculat).P.200 lei/buc. metoda costului standard.4.6.) (lei/buc.M.000 3. utilizând relaţia 3. Metoda costurilor standard 4.) 4.000 200 180 a) 2.. lucrării sau serviciului.M.600 B 750 400 350 C 1. metoda pe faze. Metoda G. iar costurile indirecte se colectează.P. atât cele directe cât şi cele indirecte.) (lei/buc. Această metodă se practică de către întreprinderile care fabrică un singur produs.48. Caracterizarea generală a metodelor de tip total (absorbante) 4. METODE DE CONTABILITATE ŞI DE CALCULAŢIE A COSTURILOR DE TIP TOTAL (ABSORBANTE) CONŢINUT: 4.5. în funcţie de caracterul lor. Metoda globală 4. repartizându-se apoi asupra produselor. Metoda pe comenzi 4.3.. se caracterizează prin aceea că în procesul de determinare a costului încorporează toate cheltuielile.000 lei. Metodă globală determină costurile totale de producţie (costul complet) prin colectarea tuturor costurilor directe aferente produsului. în conturi separate.7. Metoda pe comenzi se aplică la întreprinderile cu producţie individuală şi de serie mică.. la finele perioadei de gestiune nu există semifabricate sau producţie neterminată.8. de regulă. cheltuielile totale de producţie fiind de 3.H. Metodele de calculaţie absorbante sunt următoarele: metoda globală.2. metoda G. metoda costurilor normate.H. care poate fi un cost efectiv (postcalculat).000 1. TEMA IV. la care. Metoda tarif-oră-maşină (T. b) 2.1.) A 6. metoda pe comenzi. Cantitate(q) Preţ de vânzare(p) Cost direct unitar (cd) Produsul (buc. fabricate 62 .100 lei/buc. c) 2. principal.500 lei/buc.500. REZUMAT Metodele de contabilitate şi de calculaţie a costurilor de tip total („full-costing") numite şi metode de tip absorbant. lucrărilor şi serviciilor. Metoda pe faze 4. Specific acestui tip de producţie este că produsul finit se obţine prin asamblarea părţilor sale componente. rezultând în final un cost complet. metoda T.

Metoda costurilor standard sau standard-cost constă în determinarea cu anticipaţie a unor costuri normate pe unitatea de produs. principala particularitate fiind faptul că nu consideră costurile antecalculate ca fiind costuri reale. ceea ce implică determinarea costurilor efective pe purtători de costuri. OBIECTIVE:  Cunoaşterea caracteristicilor generale ale metodelor de tip absorbant. în diferite secţii sau ateliere ale întreprinderii sau chiar în alte întreprinderi. Atât metoda costurilor standard cât şi metoda normativă sunt metode evoluate de calculaţie. Aplicarea metodei presupune elaborarea a două grupe de lucrări. Metoda tarif-oră maşină (T. cunoscută şi sub denumirea de metoda normativă. Există însă şi unele particularităţi ale metodei costurilor normate. folosind în acest scop o unitate de măsură numită G.-urilor şi lucrări privind determinarea costului unitar pe produs. repartizarea cheltuielilor de producţie pe fiecare din produsele obţinute în cadrul aceleiaşi faze. Metoda pe faze se aplică în cazul întreprinderilor cu producţie de masă sau de serie mare..P. Aplicarea metodei costurilor standard presupune parcurgerea următoarelor etape: a) determinarea costurilor standard pe produs. determinarea abaterilor de la norme. şi care este stabilită anticipat. Aplicarea metodei necesită două grupe mari de lucrări.) are la bază divizarea activităţii de producţie în aşa-zisele „centre de producţie” şi stabilirea costului funcţionării centrului timp de o oră (tariful-oră-maşină).P. are drept scop determinarea unui cost unitar cât mai real. Obiectul comenzii poate fi: producţia individuală. şi anume: lucrări de stabilire a G. nomenclatura produselor este stabilă şi se obţin prin prelucrarea în faze succesive a materiei prime. se aseamănă cu metoda costurilor standard prin aceea că şi această metodă se bazează pe determinarea abaterilor de la norme. şi anume: determinarea tarifului-oră- maşină şi calculul costului unitar pe produs. Metoda costurilor normate. analiza şi controlul operativ al abaterilor de la standarde.H:M. care se organizează atât în varianta cu semifabricate cât şi în varianta fără semifabricate. pe analiza şi controlul acestor abateri. iar cel utilizat pentru înregistrarea cheltuielilor efective este comanda. c) organizarea contabilităţii costurilor în conformitate cu principiile metodei.P. Aplicarea acestei metode impune parcurgerea următoarelor etape: determinarea costurilor normate. b) determinarea. În acest sens costurile de prelucrare se împart în: costuri imputabile şi costuri neimputabile. unde procesul tehnologic are un caracter relativ omogen.anterior în paralel. Metoda G. postcalculaţia constând doar dintr-un sistem operativ de urmărire şi control al costurilor. evidenţierea eventualelor modificări ale normelor. reflectarea costului semifabricatelor interne pe faze de calculaţie. care de regulă se organizează în varianta fără semifabricate. care integrează antecalculaţia cu postcalculaţia. Aplicarea metodei impune rezolvarea următoarelor probleme: stabilirea fazelor de calculaţie. În acest caz purtătorul de cheltuieli utilizat în planificarea costurilor este produsul. determinarea costului efectiv unitar pe purtători de costuri. producţia de serie. 63 .

. în funcţie de condiţiile concrete ale organizării structurale şi tehnologice din cadrul unei întreprinderi. Timişoara. metoda costurilor normate. 1999. puncte de lucru). metoda pe comenzi.  Posibilitatea de a alege cele mai potrivite metode. ateliere.. în determinarea costului efectiv se parcurg în general următoarele etape: 1) determinarea costurilor directe. Orizonturi universitare.M. 1999. Contabilitate de gestiune. lucrărilor sau serviciilor.metode complexe de calculaţie a costurilor (metoda costului standard şi metoda costurilor normate). planificat. iar costul complet calculat înainte de începerea procesului de fabricaţie are caracter de cost prestabilit. lucrări şi servicii. Editura Economică. Contabilitate şi control de gestiune. Unii autori grupează aceste metode în două grupe8. cât şi în raport cu locurile de ocazionare (fabrici. (coordonator). se caracterizează prin aceea că în procesul de determinare a costului încorporează cheltuielile directe generate de producţia produselor. metoda pe faze. 3) determinarea costului de producţie a produselor.. metoda pe comenzi şi metoda pe faze). Editura Agora. atât în raport cu aceste produse.M. metoda T.P7. Bacău. Ed.. Grosu C. care în urma analizei se repartizează asupra produselor. lucrărilor sau serviciilor. Băbăiţă V. Manualul expertului contabil şi al contabilului autorizat.  Însuşirea unor cunoştinţe teoretice şi deprinderi practice privind implementarea metodei de calculaţie pentru care întreprinderea a optat. care se includ în totalitate în costul complet al produselor. care în urma analizei se repartizează asupra produselor. metoda G.. 5) determinarea costurilor de distribuţie. CARACTERIZAREA GENERALĂ A METODELOR DE TIP TOTAL (ABSORBANTE) Metodele de contabilitate şi de calculaţie a costurilor de tip total („full-costing") numite şi metode de tip absorbant. lucrărilor sau serviciilor. rezultând în final un cost complet. Albu A. lucrărilor şi serviciilor respective.metode clasice de calculaţie a costurilor (metoda globală. şi anume: . secţii. Cotleţ D.H. Drehuţă E. metoda costului standard. Costul complet astfel determinat la finele lunii are caracter de cost efectiv. În cazul metodelor absorbante. 1995. Epuran M.. Metodele de calculaţie absorbante sunt următoarele: metoda globală. 7 .. dar şi cheltuielile cu caracter indirect. 6) determinarea costului complet. 64 .1. 4) determinarea costurilor regiei generale a întreprinderii. lucrărilor sau serviciilor. Bucureşti. 2) determinarea costurilor indirecte de producţie. 4. 8 .

Ci . Costurile de administraţie şi de distribuţie se raportează la cantitatea de produse obţinută. Cd .varianta pe feluri de costuri. repartizându-se apoi asupra produselor. sau în funcţie de producţia fabricată şi vândută. Toate cheltuielile având caracter direct se vor transfera apoi în contul 921. Evidenţa analitică se ţine doar pe feluri de cheltuieli.1) Q unde: c .reprezintă costul efectiv pe unitate de produs. determină costurile totale de producţie (costul complet) prin colectarea tuturor costurilor directe aferente produsului. în care calculaţia se poate face în funcţie de producţia fabricată.1 Varianta pe feluri de costuri în funcţie de cantitatea fabricată Modelul de calcul în cazul variantei pe feluri de costuri în funcţie de cantitatea fabricată este cel general. fiind o metodă absorbantă. prin analiticele deschise în cadrul celor două conturi sintetice.2. iar costurile indirecte se colectează. . C d  Ci c (4. în care calculaţia se face în funcţie de cheltuielile locului şi producţia fabricată pe locul respectiv. Metodă globală.cantitatea de produse obţinută. METODA GLOBALĂ Această metodă se practică de către întreprinderile care fabrică un singur produs. lucrării sau serviciului.suma costurilor indirecte de producţie. 4. pe de altă parte. se pot utiliza pentru colectarea cheltuielilor doar două conturi de calculaţie. adică: c = cd + ci (4.suma costurilor directe de producţie. 4. în funcţie de caracterul lor. 921 şi 923. de regulă. Costul efectiv al unui produs se determină prin însumarea costurilor directe şi indirecte aferente unui produs şi raportarea lor la cantitatea de produse obţinută.varianta pe locuri de cheltuieli. 65 . şi anume: contul 921 „Cheltuielile activităţii de bază” şi 923 „Cheltuieli indirecte de producţie”. pe de o parte. lucrărilor şi serviciilor. Metoda globală se poate aplica în două variante: .2. la care. Q. lucrării executate sau serviciului prestat.2) în care: c – reprezintă costul unitar al produsului fabricat. Deci. la finele perioadei de gestiune nu există semifabricate sau producţie neterminată. în conturi separate.

calculaţia pe locuri fiind astfel redusă tot la calculaţia pe produs. . Qv – cantitatea de producţie vândută.3 Varianta pe locuri de cheltuieli Această variantă a metodei globale presupune determinarea costurilor pe locuri de cheltuieli. . Specific acestui tip de producţie este că produsul finit se obţine prin asamblarea părţilor sale componente fabricate anterior în paralel.producţia individuală. 4.se colectează cheltuielile pe fiecare loc principal sau auxiliar în parte.+ -------.2.se calculează costul efectiv al produsului.2 Varianta pe feluri de costuri în funcţie de cantitatea fabricată şi vândută În cazul utilizării acestei variante costurile directe se raportează la cantitatea fabricată iar cele indirecte la cantitatea vândută.3 METODA PE COMENZI Se aplică la întreprinderile cu producţie individuală şi de serie mică. Qf – cantitatea de producţie fabricată. în diferite secţii sau ateliere ale întreprinderii sau chiar în alte întreprinderi. În acest caz purtătorul de cheltuieli utilizat în planificarea costurilor este produsul. cu caracter indirect în raport cu celelalte locuri. Ci – suma costurilor indirecte de producţie. lucrării sau serviciului.se calculează cheltuielile unitare ale locurilor auxiliare. . 4. ci – suma costurilor indirecte aferente produsului. 66 .se calculează cheltuielile efective pe locurile constituite pentru activitatea de bază. Metoda de calculaţie pe locuri de cheltuieli are în vedere legăturile existente între locurile generatoare de cheltuieli şi structura tehnologică a întreprinderii. Apare însă necesitatea repartizării cheltuielilor fiecărui loc asupra produselor. Obiectul comenzii poate fi: . (4.3) Qf Qv unde: Cd – reprezintă suma costurilor directe de producţie. care de regulă se organizează în varianta fără semifabricate. Întreprinderea este împărţită astfel pe locuri de cheltuieli. Etapele care se parcurg în cazul acestei metode sunt următoarele: . calculându-se costul pe fiecare loc. lucrării sau serviciului. 4. cd –suma costurilor directe aferente produsului.2. iar cel utilizat pentru înregistrarea cheltuielilor efective este comanda. Modelul de calcul se prezintă astfel: Cd Ci c = ------.

k = 1. . . . respectiv asupra analiticelor corespunzătoare ale contului 921 “Cheltuielile activităţii de bază”. de unde se vor repartiza apoi pe comenzile executate în acele locuri (sectoare). n . pentru 20 uşi de intrare. iar în cadrul fiecărei comenzi cheltuielile sunt evidenţiate pe locuri de ocazionare (secţii. dimensiuni 90 x 150. . materiale şi manoperă Tabelul 4. 2.1 67 . La terminarea comenzii.cheltuielile indirecte pe articole de calculaţie.comanda internă de fabricaţie numărul 52. j = 1.comanda internă de fabricaţie numărul 53. Q- cantitatea de produse fabricate. . cheltuielile înregistrate pe acele comenzi se evidenţiază ca producţie în curs de execuţie. .1. dimensiuni 130 x 80. prin însumarea tuturor cheltuielilor efectuate şi raportarea lor la cantitatea fabricată. materiale şi manoperă aferente celor trei comenzi interne de fabricaţie sunt centralizate în tabelul 4. . pentru 50 ferestre cu geam termopan şi cu rama de aluminiu. ( 4. care se organizează atât în varianta cu semifabricate cât şi în varianta fără semifabricate. m . Costul unitar efectiv se determină la finalizarea comenzii. Modelul de calcul al costului planificat este următorul: m n Σ Cdj + Σ Cik j=1 k=1 ccp = ---------------------------. cod FGTL 90x150. Cdj.articolele de calculaţie aferente cheltuielilor indirecte. .reprezintă costul complet planificat. acestea se evaluează la costul planificat.4) Q în care: ccp . În cazul comenzilor cu ciclu lung de fabricaţie.comanda internă de fabricaţie numărul 51. în luna curentă se lansează trei comenzi interne. cod U 180x80. din care rezultă unele produse parţiale ce se predau la depozit sau se livrează clienţilor înainte de finalizarea întregii comenzi. astfel: . . afectează costul ultimului lot finalizat din comandă. Cik .cheltuielile directe pe articole de calculaţie. diferenţele ce rezultă între costul efectiv şi costul planificat (de înregistrare) la care au fost înregistrate produsele înainte de finalizarea întregii comenzi. . 2. pentru 15 ferestre cu geam termopan şi cu rama de lemn. ateliere. . Organizarea calculaţiei după această metodă presupune deschiderea de analitice pe comenzi în cadrul contului 921 “Cheltuielile activităţii de bază”. APLICAŢIA 1 În cadrul unei întreprinderi de prelucrare a lemnului . Consumurile directe de materii prime.producţia de serie. Centralizatorul consumurilor directe de materii prime. dimensiuni 180 x 80.articolele de calculaţie pentru cheltuielile directe. cod FGTA 130x80. În cadrul contului 923 “Cheltuielile indirecte de producţie” se deschid analitice pe locuri de ocazionare. Dacă la finele unei perioade de calcul ( lună calendaristică ) unele comenzi sunt neterminate. fabrici) şi pe articole de calculaţie.

sunt prezentate centralizat în tabelul următor (vezi tabelul 4.400.707 lei.000 Total c-da nr. 8 3. pentru centrul B = 0.023.023.11 şi pentru centrul C= 0.000 52 Materiale consumabile Bonul de consum nr.500.563 lei = 1. 6 2.000 lei. 2 38.000 obiectelor de inventar Consumul de energie electrică.600.480.2006 în valoare de 11.264 lei. Comanda Explicaţii asupra Documentul Valoarea internă nr.pentru centrul C = 0. repartizarea cheltuielilor cu energia electrică pe cele trei centre de cheltuieli se face astfel: . 4 11. Convorbirile telefonice.04. scadente în luna curentă.563 lei se repartizează asupra celor trei centre de cheltuieli pe baza următorilor coeficienţi: pentru centrul A = 0. consumurilor directe (în lei) Materii prime Bonul de consum nr.03.03 x 11. 51 80.895.150.023.500. sunt de 1. care se va nota cu B şi un sector al administraţiei generale a atelierului de tâmplărie.735. conform documentelor justificative (bonuri de consum).750 Manoperă Statul de plată a salariilor 9.11 x 11.000.315. 1 53.592 lei.000 Total c-da nr. 52 54.000 B Materiale de natura Bonul de consum nr.563 lei = 9.357.000 Manoperă Statul de plată a salariilor 15.pentru centrul A = 0. iar taxele poştale plătite în cursul lunii sunt de 1. .050.000 lei. 3 8.875 Atelierul de tâmplărie unde se execută produsele lansate pe cele trei comenzi interne de fabricaţie se va nota cu A.250 C Materiale de natura Bonul de consum nr. Consumurile de materiale consumabile şi materiale de natura obiectelor de inventar aferente centrelor de cheltuieli B şi C.000 51 Materiale consumabile Bonul de consum nr.950.585.000 Total c-da nr. Cheltuielile aferente primelor de asigurare. 9 4.000 53 Materiale consumabile Bonul de consum nr.pentru centrul B = 0. conform facturii nr.86 x 11.154.342.650. Cheltuielile de protocol efectuate în cursul lunii curente sunt în sumă de 2.000 Materii prime Bonul de consum nr.000 lei.563 lei = 330. conform facturii de telefon. 53 17. sunt în sumă de 2.500. Centralizatorul consumurilor de materiale consumabile şi materiale de natura obiectelor de inventar Tabelul 4. 68 .875. 5 6.517.2 Centrul de Explicaţii asupra Documentul Valoarea cheltuieli consumurilor materiale (în lei) Materiale consumabile Bonul de consum nr.875 Manoperă Statul de plată a salariilor 6.750 Materii prime Bonul de consum nr.212. Cheltuielile cu reclama şi publicitatea reprezintă 4.023.000 obiectelor de inventar Materiale consumabile Bonul de consum nr.000 lei. Pe lângă acest centru de cheltuieli întreprinderea mai are un atelier mecanic de întreţinere.200 lei.2). notat cu C. 15987569 din 30.86.760. Conform acestor coeficienţi (stabiliţi pe baza unor calcule tehnice).850. 10 5. . 7 2.

000 120. Cheltuielile cu colaboratorii întreprinderii sunt în sumă de 18.a.000 lei. . ţinând cont de condiţiile şi necesităţile concrete ale întreprinderii analizate.000 Rezultă că întreprinderea rămâne cu o producţie neterminată aferentă celor 10 ferestre cu geam termopan şi cu rama de aluminiu nefinalizate până la finele lunii curente (s-au finalizat doar 40 de bucăţi. Valoarea acestei producţii neterminate este evaluată la suma de 20. 51).920 lei. respectiv 20.m. Cheltuielile cu comisioanele bancare. Centralizatorul notelor de predare a produselor finite Tabelul 4.655.pentru centrul C = 2. Cheltuielile cu salariile aferente lunii curente. De exemplu: 921.000.200.000.d.200. din cele 50 lansate pe comanda internă nr. 3 FGTL 90x150 15 3. sunt repartizate pe centrele de cheltuieli A şi C. Contul 921 „Cheltuielile activităţii de bază” se va defalca în analitice de gradul I corespunzător celor trei comenzi interne.3 Numărul Cant.550.705. ş.000.m.000 48.000 144. Cheltuielile cu combustibilul (conform centralizatorului bonurilor fiscale) sunt de 6. pentru centrele de cheltuieli B şi C sunt de 3.000 lei.000 NP nr.000.pentru centrul A = 22.361. Total = 25.d. conform planului de amortizare. Contul 902 „Decontări interne privind producţia obţinută” se va defalca în analitice de gradul I corespunzător celor trei comenzi interne. 2 U 180x80 20 6. care constituie de fapt purtătorii de costuri.000 lei.000. conform statelor de plată. 51”.000.554 lei.51 „Decontări interne privind producţia obţinută pe comanda internă nr.) (lei/buc.600. Pentru înregistrarea acestor cheltuieli în conturile contabilităţii de gestiune se va proceda la dezvoltarea pe analitice a acestor conturi.) (lei) predare NP nr. 69 . Cheltuielile cu chiriile plătite pentru spaţiile şi utilajele închiriate sunt în sumă de 2. 1 FGTA 130x80 40 3.000 lei (prin inventariere la finele lunii).3). Se recepţionează produsele finite obţinute pe cele trei comenzi interne de fabricaţie. de exemplu: 902. conform extraselor de cont aferente operaţiunilor bancare desfăşurate de către întreprindere. conform centralizatorului prezentat în tabelul următor (vezi tabelul 4. 51 (50 bucăţi ferestre cu geam termopan şi cu ramă de aluminiu 130x80).000.000. Cheltuielile cu amortizarea.51 „Cheltuieli directe aferente comenzii interne nr.000 lei.474 lei.000. deoarece centrul B nu are imobilizări. Preţ unitar Valoare notei de Denumirea produsului (buc.a. sunt de 650.000 lei.000 lei.000 NP nr.000 Total 312. ş. astfel : .

01 „Cheltuieli directe cu materiile prime consumate pentru execuţia comenzii nr. 51.a. pe locuri de cheltuieli şi pe articole de calculaţie.950. se va defalca pe analitice de gradul I.2006 8.360.2006 53.000 2.000 921.000 3. dată) Valoarea ( lei) 1.000 921. Contul 923 „Cheltuieli indirecte de producţie” se va defalca pe analitice de gradul I.760.950.01 „Cheltuieli directe cu materiile prime consumate pentru execuţia comenzii nr. B. ş. după natura lor. Fiecare din aceste trei analitice de gradul I se va detalia pe analitice de gradul II. Contul 922 „Cheltuielile activităţilor auxiliare”. nr. ş. după natura cheltuielilor.01 „Cheltuieli directe cu materiile prime consumate pentru execuţia comenzii interne de fabricaţie nr.04. 51 53. B.51. Simbolizarea conturilor analitice se va face similar cu cele ale contului 922 „Cheltuielile activităţilor auxiliare”. 1/3. astfel: 922.360. Simbolizarea conturilor analitice se va face utilizând ultimele două cifre din contul de evidenţă a cheltuielii respective.000 70 . după natura cheltuielilor. Contul 924 „Cheltuieli generale de administraţie” se vor defalca în analitice de gradul I după natura cheltuielilor. 53 8. Documentul (fel.04. B.04. are la bază Centralizatorul bonurilor de consum de materii prime. respectând acelaşi principiu de simbolizare ca şi în cazul analiticelor conturilor 922 „Cheltuielile activităţilor auxiliare” şi 923 „Cheltuieli indirecte de producţie”.650.d. nr. Centralizatorul bonurilor de consum de materii prime Tabelul 4.m. utilizat în cadrul contabilităţii financiare.în contabilitatea de gestiune se va înregistra astfel: % = 901 Decontări interne privind cheltuielile 101.2006 38. Crt.51.C.C. din cadrul contabilităţii financiare.d. 52 38.650.000 Total 101. Înregistrarea operaţiunilor de colectare a cheltuielilor se va prezenta atât în contabilitatea financiară. Colectarea cheltuielilor cu materiile prime. după natura cheltuielilor. Pentru simbolizarea analiticelor de gradul II se vor utiliza ultimele două cifre din simbolul conturilor din clasa 6 „Cheltuieli”. 2/3. astfel: 921. număr. 3/3.C.4 Nr.53.000 921.a. cât şi în contabilitatea de gestiune.02 „Cheltuielile atelierului de întreţinere şi reparaţii cu materiale consumabile”.360. în contabilitatea financiară se va efectua următoarea înregistrare: 601 Cheltuieli cu materiile prime = 301 Materii prime 101.000 . prezentat în tabelul de mai jos.52. nr.760.m.000 .01 „Cheltuieli directe cu materiile prime consumate pentru execuţia comenzii nr. 1.

C.C.625 .în contabilitatea de gestiune se va înregistra astfel: % = 901 Decontări interne privind cheltuielile 5. număr. nr. 7/7. B.093.04.000 921. 2.C. Colectarea cheltuielilor cu materialele consumabile directe se înregistrează în contabilitate pe baza Centralizatorului bonurilor de consum de materiale consumabile. prezentat în tabelul 4.5 Nr.654.02 „Cheltuieli directe cu materialele consumabile consumate pentru execuţia comenzii nr.875 Total 20.51.750 3.04.500.150. 8/7.04. 6/4. Centralizatorul bonurilor de consum de materiale consumabile indirecte Tabelul 4. Crt. număr.250 71 . dată) Valoarea ( lei) 1.093. B.2006 3.2006 2. B. nr. Centralizatorul bonurilor de consum de materiale consumabile directe Tabelul 4. Documentul (fel.C. prezentat în tabelul 4. Documentul (fel.04.250 .585. 51 11. 5/4.654.250 Total 5.2006 11. în contabilitatea financiară se va efectua următoarea înregistrare: 602 Cheltuieli cu materialele = 302 Materiale consumabile 5. 52 6. 53 2.2006 6.357.02 „Cheltuieli directe cu privind cheltuielile 20. în contabilitatea de gestiune se va înregistra astfel: % = 901 Decontări interne 921.000 2.02 „Cheltuieli directe cu materialele consumabile consumate pentru execuţia comenzii nr. Colectarea cheltuielilor cu materialele consumabile indirecte se înregistrează în contabilitate pe baza Centralizatorului bonurilor de consum de materiale consumabile indirecte.625 materialele consumabile consumate pentru execuţia comenzii nr.093.C.04.585.357. dată) Valoarea ( lei) 1.2006 2. nr.250 consumabile . B.875 3.52. Crt. în contabilitatea financiară se va efectua următoarea înregistrare: 602 Cheltuieli cu materialele = 302 Materiale consumabile 20.000 2. nr.625 consumabile .154.150.53. nr.5. B.654.6. 4/4.6 Nr.750 921.

023. nr.000 924. 10/11.000 .05 „Cheltuieli generale de administraţie cu energia electrică” 330.2006 în valoare de 11.04.050. Colectarea cheltuielilor cu consumul de energie electrică se înregistrează în contabilitate pe baza facturii nr.04.850. în contabilitatea financiară se va efectua următoarea înregistrare: 603 Cheltuieli cu materialele de = 302 Materiale de natura natura obiectelor de inventar obiectelor de inventar 9. în contabilitatea de gestiune: % = 901 Decontări interne privind cheltuielile 11.023.03 „Cheltuielile atelierului de întreţinere şi reparaţii cu materiale de natura obiectelor de inventar” 4.7 Nr.05 „Cheltuielile atelierului de întreţinere şi reparaţii cu energia electrică” 1.264 924.C.212.850.2006 5.050. prezentat în tabelul 4.900. dată) Valoarea ( lei) 1.04.2006 4.000 Total 9.563 922. B. în contabilitatea financiară: 605 Cheltuieli privind energia şi apa = 401 Furnizori 11. astfel: .C.3 „Cheltuieli generale de administraţie cu materialele de natura obiectelor de inventar” 5.563 lei.900. B. nr.7. Crt.900.000 . 15987569 din 30. Documentul (fel.500.023.000 922.028 „Cheltuieli generale de administraţie cu alte materiale consumabile” 3.02 „Cheltuielile atelierului de întreţinere şi reparaţii cu materiale consumabile” 2.154.707 72 .000 924. număr.în contabilitatea de gestiune se va înregistra astfel: % = 901 Decontări interne privind cheltuielile 9.922.05 „Cheltuieli indirecte cu energia electrică” 9.000 2.480. 9/11.563 .250 4. Colectarea cheltuielilor cu materialele de natura obiectelor de inventar se înregistrează în contabilitate pe baza Centralizatorului bonurilor de consum de materiale consumabile indirecte. Centralizatorul bonurilor de consum de materiale de natura obiectelor de inventar Tabelul 4.000 5.592 923.

875. 6. iar taxele poştale plătite în cursul lunii sunt de 1. Colectarea cheltuielilor cu comisioanele bancare: 73 .315.000 lei: .657.315. în contabilitatea de gestiune: 924.000.875. Colectarea cheltuielilor cu chiriile : .895. locaţiile de = 401 Furnizori 2.000 de telecomunicaţii 401 Furnizori 2.200 . în contabilitatea de gestiune: 924. Colectarea cheltuielilor poştale şi taxelor de telecomunicaţii se înregistrează în contabilitate pe baza facturii de telefon.în contabilitatea de gestiune: 924.000 9. în sumă de 2.000 lei.000. Colectarea cheltuielilor de protocol.000 5321 Timbre fiscale şi poştale 1.000 Colectarea cheltuielilor cu primele de asigurare se înregistrează în contabilitate astfel: .200 8.342.23 „Cheltuieli generale de administraţie = 901 „Decontări interne privind cu protocol. în contabilitatea financiară: 612 Cheltuieli cu redevenţele.000 gestiune şi chiriile . reclamă şi publicitate: .în contabilitatea financiară: 626 Cheltuieli poştale şi taxe = % 3.895.342.12 „Cheltuieli generale de administraţie = 901 „Decontări interne privind cu chiriile” cheltuielile” 2. reclamă şi publicitate = 401 Furnizori 6. în contabilitatea de gestiune: 924.13 „Cheltuieli generale de administraţie = 901 „Decontări interne privind cu primele de asigurare” cheltuielile” 1.000 7. reclamă şi publicitate” cheltuielile” 6.26 „Cheltuieli generale de administraţie = 901 „Decontări interne privind cu taxe poştale şi de telecomunicaţii” cheltuielile” 3.657.în contabilitatea financiară: 613 Cheltuieli cu primele de asigurare = 401 Furnizori 1. în contabilitatea financiară: 623 Cheltuieli de protocol.000 .000 .

în contabilitatea financiară: 6022 Cheltuieli privind combustibilul = 5311 Casa în lei 6.81 „Cheltuieli generale de administraţie privind amortizarea imobilizărilor” 2.21 „Cheltuieli generale de administraţie = 901 „Decontări interne privind cu colaboratorii” cheltuielile” 18.474 privind amortizarea imobilizărilor” 22.000 .022 „Cheltuieli generale de administraţie = 901 „Decontări interne privind cu combustibilul” cheltuielile” 6.000 12. în contabilitatea de gestiune: 924.000 . Colectarea cheltuielilor cu combustibilul utilizat: .550.000 11. Colectarea cheltuielilor cu amortizarea imobilizărilor: . în contabilitatea de gestiune: 924. în contabilitatea financiară: 627 Cheltuieli cu serviciile bancare = 5121 Conturi la bănci şi asimilate în lei 650.000 10. .555 13.în contabilitatea de gestiune: % = 901 „Decontări interne privind 923.8. Centralizatorul statelor de plată a salariilor Tabelul 4.000.474 . în contabilitatea de gestiune: 924.8 Contribuţii asupra salariilor (în mii lei): 74 . Colectarea cheltuielilor cu colaboratorii: .361.27 „Cheltuieli generale de administraţie = 901 „Decontări interne privind cu serviciile bancare şi asimilate” cheltuielile” 650.în contabilitatea financiară: 621 Cheltuieli cu colaboratorii = 401 Furnizori 18.919 924.655. Colectarea cheltuielilor cu salariile şi contribuţiile asupra salariilor se înregistrează în contabilitate în conformitate cu Centralizatorul statelor de plată a salariilor.000 .705.550.361.81 „Cheltuieli indirecte de producţie cheltuielile” 25.în contabilitatea financiară: 6811 Cheltuieli de exploatare privind = 281 Amortizări privind amortizarea imobilizărilor imobilizările corporale 25. prezentat în tabelul 4.000.

000 922.5%) (7.550 200 Total 54.231.984 1. sociale şomaj sănătate pentru risc cheltu.500.Nr.41 „Cheltuieli directe cu salariile personalului plătite pentru execuţia comenzii interne de fabricaţie nr.500 4.41„Cheltuieli generale de administraţie cu salariile personalului” 20.600. 51” 15. de brute contri. B 3.000 921. în contabilitatea de gestiune: % = 901 „Decontări interne privind cheltuielile 54.5 736.000 75 .600 16.5 1.25 237. A: 15.52. 53” 6.51. 52” 9.41 „Cheltuielile atelierului de întreţinere şi reparaţii cu salariile personalului” 3.000 921.000 921.500 6452 Cheltuieli privind contribuţia = 4371 Contribuţia unităţii la unităţii la fondul de şomaj fondul de şomaj 1. A: 9.000 6453 Cheltuieli privind contribuţia = 4371 Contribuţia angajatorului la angajatorului la asigurările asigurările sociale sociale de sănătate de sănătate 4. C 20.000 6.200.061.783.200 3.25 155 c-da 51 2. A: 6.41 „Cheltuieli directe cu salariile personalului plătite pentru execuţia comenzii interne de fabricaţie nr.783 1.000 personalului 6451 Cheltuieli privind contribuţia = 4311 Contribuţia unităţii unităţii la asigurările sociale la asigurările sociale 10. Centrul Salarii Total Asigurări Fond de Fond de Fond crt.500 6458 Alte cheltuieli privind = 4381 Alte datorii sociale asigurările sociale 546.950 500 1.200 992 632 80 248 32 5.53.000.400 1.365.000 .400.926 10.201.231.25 387. în contabilitatea financiară: 641 Cheltuieli cu salariile = 421 Personal – salarii datorate 54.000 924.500 2. (în lei) buţii de stat (2.75%) accidente (1%) 1.264 160 496 64 c-da 53 4.500.41 „Cheltuieli directe cu salariile personalului plătite pentru execuţia comenzii interne de fabricaţie nr.5 546 .25 95 c-da 52 3.600.365 4.805 3.876.945 1.75%) şi ieli (1 9.

805.45 „Cheltuieli directe cu contribuţia unităţii privind asigurările şi protecţia socială aferente salariilor personalului plătite pentru execuţia comenzii interne de fabricaţie nr.45 „Cheltuielile atelierului de întreţinere şi reparaţii cu contribuţiile la asigurările şi protecţia socială aferente salariilor personalului” 992.51. Înregistrarea veniturilor din producţia obţinută se face pe baza Centralizatorului notelor de predare. indirecte totale: 121.958.945.45 „Cheltuieli directe cu contribuţia unităţii privind asigurările şi protecţia socială aferente salariilor personalului plătite pentru execuţia comenzii interne de fabricaţie nr.000 921.984.000 924.587.45 „Cheltuieli directe cu contribuţia unităţii privind asigurările şi protecţia socială aferente salariilor personalului plătite pentru execuţia comenzii interne de fabricaţie nr.53.9).52.200.51 921.487 Înregistrarea veniturilor se face atât pentru producţia finită obţinută cât şi pentru producţia neterminată.000 922.926. 52” 2.45 „Cheltuieli generale de administraţie cu contribuţiile la asigurările şi protecţia socială aferente salariilor personalului” 6.000 Pentru verificarea corectitudinii înregistrărilor în contabilitatea financiară şi în cea de gestiune se întocmeşte tabloul centralizator al acestor înregistrări (vezi tabelul 4. astfel: 76 .53 922 923 924 Total 601 53950000 38650000 8760000 101360000 602 11150000 6585750 2357875 2500000 9704250 32297875 603 4050000 5850000 9900000 605 1212592 9480264 330707 11023563 612 2000000 2000000 613 1875200 1875200 621 18000000 18000000 623 6895000 6895000 626 3657000 3657000 627 650000 650000 641 15500000 9500000 6400000 3200000 20000000 54600000 645 4805000 2945000 1984000 992000 6200000 16926000 6811 22705919 2655555 25361474 Total 85405000 57680750 19501875 11954592 32186183 77817712 284546112 Cheltuieli directe totale: 162.52 921. Tabloul şah al cheltuielilor din contabilitatea financiară în corespondenţă cu gruparea lor pe articole de calculaţie în contabilitatea de gestiune Tabelul 4.000 921.625 Chelt. 53” 1. 15. % = 901 „Decontări interne privind cheltuielile 16. 51” 4.000 921.9 921.

818.36 lei/oră.000 902. în contabilitatea de gestiune: 931 „Costul producţiei obţinute” = % 312. Aceste calcule sunt prezentate în tabelul 4.592 Înregistrarea acestei operaţii.000. c-da 51” 20.592 lei : 250 ore = 47.000.000.592 lei.000 17.53 „Decontări interne privind producţia obţinută (c-da 53) 48.184 Total 250 47.52 „Decontări interne privind producţia obţinută (c-da 52) 120.36 11.408 Sectorul C 10 478.954. de ore Tariful orar Cheltuieli prestate (lei/oră) repartizate (lei) Sectorul A 240 11. astfel: .000 .000.000. Numărul total de ore prestate de către atelierul de întreţinere şi reparaţii în cursul lunii aprilie este de 250 ore. în contabilitatea de gestiune se face astfel: 77 . iar costurile totale ale acestui atelier sunt de 11. în contabilitatea financiară: 331 Produse în curs de execuţie = 711 Variaţia stocurilor 20.954.954. .000.51 „Decontări interne privind producţia obţinută (c-da 51) 144. de repartizare a cheltuielilor secţiei auxiliare.000 16. Costul mediu al unei ore de lucru se determină raportând costurile totale la numărul de ore prestate. în sumă de 20. Înregistrarea producţiei neterminate.10 Sectorul de cheltuieli Nr.000 902.000.51 „Cheltuielile activităţii de execuţie” de bază.000 902. Conform Centralizatorului situaţiei lunare a prestaţiilor efectuate de către atelierul de întreţinere şi reparaţii şi a costului mediu al unei ore de lucru se determină cheltuielile repartizate celorlalte locuri de cheltuieli.818. adică: 11.000 . Repartizarea cheltuielilor secţiei auxiliare asupra celorlalte locuri de cheltuieli se va face utilizând ca şi „cheie de repartizare” numărul de ore prestat pentru fiecare secţie în parte.000.000 lei. aşa cum rezultă din rulajul debitor al contului 922 „Cheltuielile activităţilor auxiliare”.10. în contabilitatea financiară: 345 Produse finite = 711 Variaţia stocurilor 312. Centralizatorul repartizării cheltuielilor secţiei auxiliare Tabelul 4.476. în contabilitatea de gestiune: 933 „Costul producţiei în curs = 921. se înregistrează pe baza procesului verbal de inventariere întocmit la finele lunii.

649.592 923 „Cheltuieli indirecte de producţie 11.625) x 100 = 69. Centralizatorul repartizării cheltuielilor indirecte Tabelul 4.523 Total 101.11. Ca bază de repartizare a acestor cheltuieli se va folosi costul de secţie al fiecărei comenzi interne.523 19.163 53 8.950.408 924 „Cheltuieli generale de administraţie” 478.476.239. adică a cheltuielilor directe de producţie.51 „Cheltuieli directe aferente comenzii interne nr.408): 101.650.183 + 11. 53” 3.360.000 23.000 43 .905 921.587.905 52 38.000 : 162.360.11 Nr. adică rulajul debitor al contului 921 calculat după efectuarea înregistrării de la poziţia 17 „Repartizarea cheltuielilor indirecte de producţie”. adică: 78 .591 Înregistrarea în contabilitatea de gestiune a operaţiei de repartizare a cheltuielilor indirecte de producţie se face astfel: % = 923 „Cheltuieli indirecte de producţie” 43. Calculul coeficientului de repartizare (Kr) se face cu relaţia următoare: Kr = (Total cheltuieli indirecte : Total cheltuieli cu materia primă) x 100 = [(32. comenzii Cheltuieli directe cu Coeficientul de Cheltuieli indirecte interne materiile prime repartizare (Kr) repartizate (lei) (%) (lei) 51 53. Determinarea cotei de cheltuieli indirecte repartizată asupra fiecărei comenzi interne de fabricaţie este prezentată sintetic în tabelul 4.954. Se observă că ponderea majoritară o constituie cheltuielile cu materiile prime. Pentru alegerea cheii (bazei) de repartizare se analizează structura cheltuielilor înregistrate în debitul contului 921 „Cheltuielile activităţii de bază”.649.186. Repartizarea cheltuielilor indirecte de producţie asupra celor trei comenzi interne de fabricaţie.53 „Cheltuieli directe aferente comenzii interne nr.773.0767 43.476.360.239.760.87%.000 16.0767%.184 18.000 3.52 „Celtuieli directe aferente comenzii interne nr. 52” 16. adică: (101. % =922 „Cheltuielile activităţilor auxiliare” 11.662.662. 51” 23.773.163 921.591 921.000] x 100 = 43. Repartizarea cheltuielilor generale de administraţie asupra celor trei comenzi interne de fabricaţie.

500. 52” 28.896 Înregistrarea în contabilitatea de gestiune a operaţiei de repartizare a cheltuielilor generale de administraţie se face astfel: % = 924 „Cheltuieli generale de administraţie” 78.546.12 Nr. Determinarea cotei de cheltuieli generale de administraţie repartizată asupra fiecărei comenzi interne de fabricaţie este prezentată sintetic în tabelul 4.824 149.249 102.295.000 (16) 1) 38.52 C 1) 53.000 2.662.000 2) 11.216 37.905 18) 16.329. .250.243. Centralizatorul repartizării cheltuielilor generale de administraţie Tabelul 4. 51” 41.712 + 478.9616 78.000 14) 9.239.950.150.216] x 100 = 37.913 28.398 8.000 2) 6.644.649.216.728 După efectuarea acestor înregistrări.824 53 23.625 .835.000 18) 23.51 C D 921.750 14) 15.587.737 79 .000 4.250.52 „Cheltuieli directe aferente comenzii interne nr.295.163 19) 41.585.824 921.817.216.184) : 206.896 921.835.275. 53” 8.216 Coeficientul de repartizare (Kr) se determină cu relaţia: Kr = (Cheltuieli generale de administraţie : Total cost de secţie) x 100 = [(77.9616%.243.591 Total: 206.216.500.12.344 52 74. defalcate pe analiticele corespunzătoare celor trei comenzi interne.243.650.250.51 „Cheltuieli directe aferente comenzii interne nr.888. în contul 921 „Cheltuielile activităţii de bază” sunt transferate toate costurile aferente producţiei finite fabricate în cursul lunii curente. adică pe purtători de costuri.728 Total 206.945.805. comenzii Total cost de secţie Coeficientul de Cheltuieli generale interne (lei) repartizare (Kr) repartizate (%) (lei) 51 108.905 41.000 20. Situaţia acestui cont se prezintă grafic astfel: D 921.344 19) 28.cheltuieli indirecte de producţie repartizate: 43.000.53 „Cheltuieli directe aferente comenzii interne nr.344 921.cheltuieli directe total: 162.

D 921.53 C D 921
C

1) 8.760.000 149.888.249 20.000.000(16)
2) 2.357.875 102.546.737
14) 6.400.000 32.111.126
1.984.000 284.546.112
18) 3.773.523
19) 8.835.728
32.111.126

Se observă că totalul costurilor din contabilitatea financiară,
colectate după natura cheltuielilor, şi a celor din contabilitatea de gestiune,
colectate pe articole de calculaţie şi pe locuri de cheltuieli, în sumă de
284.546.112 lei se regăsesc în contul 921„Cheltuielile activităţii de bază”,
repartizate pe cele trei comenzi interne, adică pe locuri de cheltuieli. În
cazul comenzii interne nr. 51 se înregistrează şi un volum de producţie
neterminată în sumă de 20.000.000 lei, înregistrată pe creditul contului
921.51.
Raportând aceste costuri la cantitatea de produse obţinută pe fiecare
comandă internă se obţine costul unitar efectiv, astfel:
- pentru comanda internă nr. 51, costul unitar efectiv al celor 40
ferestre cu geam termopan şi cu rama de aluminiu, dimensiuni
130 x 80, cod FGTA 130x80, se determină astfel:

129.888.249 lei : 40 buc. = 3.247.206 lei/buc.;

- pentru comanda internă de fabricaţie numărul 52, costul unitar
efectiv al celor 20 uşi de intrare, dimensiuni 180 x 80, cod U
180x80, se determină astfel:

102.546.737 lei : 20 buc. = 5.127.337 lei/buc.;

- pentru comanda internă de fabricaţie numărul 53, costul unitar
efectiv al celor 15 ferestre cu geam termopan şi cu rama de lemn,
dimensiuni 90 x 150, cod FGTL 90x150, se determină astfel:

32.111.126 lei : 15 buc. = 2.140.742 lei/buc.

20. Decontarea costului efectiv al producţiei obţinute:

902 Decontări interne privind = 921 Cheltuielile activităţii
producţia obţinută de bază 264.546.112

Această înregistrare se poate face şi pe analiticele celor două conturi
sintetice, corespunzătoare celor trei comenzi interne de fabricaţie, astfel:

902.51 Decontări interne privind = 921.51 Cheltuieli directe aferente
producţia obţinută pe comenzii interne
c-da internă nr. 51 nr. 51 129.888.249

80

902.52 Decontări interne privind = 921.51 Cheltuieli directe aferente
producţia obţinută pe comenzii interne
c-da internă nr. 52 nr. 52 102.546.737

902.51 Decontări interne privind = 921.51 Cheltuieli directe aferente
producţia obţinută pe comenzii interne
c-da internă nr. 53 nr. 53 32.111.126

21. Stabilirea şi înregistrarea diferenţelor de preţ aferente producţiei
obţinute.
Pentru stabilirea diferenţelor de preţ se analizează situaţia contului
902 „Decontări interne privind producţia obţinută”, atât a contului sintetic,
pe de o parte, cât şi a analiticelor sale, pe de altă parte. Pentru aceasta
prezentăm mai jos rulajele debitoare şi creditoare ale acestui cont, după
efectuarea înregistrărilor de la poziţia 20:

D 902.51 C D 902.52 C

129.888.249 144.000.000 102.546.737 120.000.000
Sfc = 14.111.751 Sfc= 17.453.263

D 902.53 C D 902 C

32.111.126 48.000.000 264.546.112 312.000.000
Sfc = 15.888.874 Sfc = 47.453.888

Din situaţia rulajelor şi soldurilor contului 902 „Decontări interne
privind producţia obţinută”, prezentată mai sus, se poate observa că atât
contul sintetic cât şi conturile sale analitice prezintă solduri creditoare, ceea
ce reprezintă o diferenţă favorabilă. Aceasta deoarece pe creditul acestor
conturi s-a înregistrat valoarea producţiei obţinute, exprimată în preţuri de
livrare, iar pe debit costurile efective aferente producţiei finite obţinute.
Înregistrarea în contabilitatea de gestiune a acestor diferenţe de preţ
favorabile se va face în roşu (cu semnul minus), astfel:

903 Decontări interne privind = 902 Decontări interne privind
diferenţele de preţ producţia obţinută - 47.453.888

Această înregistrare se poate face şi pe cele trei analitice
corespunzătoare comenzilor interne de fabricaţie, astfel:

903.51 Decontări interne privind = 902.51 Decontări interne privind
diferenţele de preţ aferente producţia obţinută pe
comenzii interne nr. 51 comanda internă nr. 51 -14.111.751

903.52 Decontări interne privind = 902.52 Decontări interne privind
diferenţele de preţ aferente producţia obţinută pe
comenzii interne nr. 52 comanda internă nr. 52 -17.453.263

81

903.53 Decontări interne privind = 902.53 Decontări interne privind
diferenţele de preţ aferente producţia obţinută pe
comenzii interne nr. 53 comanda internă nr. 53 -15.888.874

22. Decontarea producţiei obţinute la preţ de livrare:

901 Decontări interne privind = 931 Costul producţiei obţinute 312.000.000
cheltuielile

23. Decontarea diferenţelor de preţ aferente producţiei obţinute:
901 Decontări interne privind = 903 Decontări interne privind
cheltuielile diferenţele de preţ - 47.453.888
24. Decontarea producţiei neterminate (la cost efectiv):
902.51 Decontări interne privind = 933 Costul producţiei în curs
producţia obţinută pe de execuţie 20.000.000
comanda internă nr. 51
După efectuarea acestei ultime înregistrări conturile contabilităţii de
gestiune prezintă sold zero, cu excepţia contului 901 „Decontări interne
privind cheltuielile”, care are sold creditor 20.000.000 lei şi a contului
902.51 „Decontări interne privind producţia obţinută la comanda internă nr.
51”, care are sold debitor 20.000.000 lei, ceea ce reprezintă tocmai
producţia neterminată la finele lunii curente, exprimată în costuri de
producţie efective (vezi tabelul 4.13).

Situaţia conturilor de gestiune
Tabelul 4.13
Contul 901
Debit Credit
Poz. Suma (lei) Poz. Suma (lei)
22 312.000.000 1 101.360.000
23 -47.453.888 2 20.093.625
3 5.154.250
4 9.900.000
5 1.212.592
6 6.895.000
7 3.657.000
8 1.875.000
9 9.000.000
10 650.000
11 18.000.000
12 6.550.000
13 25.361.474
14 54.600.000
16.926.000
Rd 264.546.112 Rc 284.546.112
Sfc 20.000.000

Contul 902.51
Debit Credit
Poz. Suma (lei) Poz. Suma (lei)
20 129.888.249 15 144.000.000

82

Suma (lei) 21 -47.111.453.888.737 15 120.875 14 6.737 Contul 921.523 19 8.000 18 23.888 Rd -47. Suma (lei) 1 38.249 Contul 921.126 Rc 32.51 Debit Credit Poz.000 20 32.000 21 -17.737 2 6.163 19 28.216.239.357.453.546.000 2 11.000 20 102.453. Suma (lei) Poz.000.751 Rd 149.546. Suma (lei) Poz.888 23 -47.546.126 Contul 903 Debit Credit Poz.805.000 20 129. Suma (lei) Poz.000 16 20.111.53 Debit Credit Poz.000 Contul 902.111.000.888.000 21 -15.000 1.000 2.249 Rc 129.126 15 48.453.649.950.000.24 20.760. Suma (lei) Poz.888.737 Tabelul 4.111.000 18 16.249 Sfd 20.13(continuare) Contul 902.585.737 Rc 102.500.000 18 3. Suma (lei) 20 102.344 Rd 149.126 Rc 32.263 Rd 102.888.546. Suma (lei) 20 32.737 Rc 102.111.888 Rc -47.000.52 Debit Credit Poz.546.888.111.750 14 9.546.835. Suma (lei) Poz.728 Rd 32.000 4.53 Debit Credit Poz.905 19 41.888.874 Rd 32.249 14 15.126 2 2.773.650.888 Contul 921.111.945.52 Debit Credit Poz.249 Rc 149.000. Suma (lei) 1 53. Suma (lei) 1 8.824 Rd 102.453. Suma (lei) Poz.150.984.126 Contul 922 83 .400.243.500.000 21 -14.

000.591 13 22.662.408 Rd 43.705.000 Rc 20. Suma (lei) Poz.295.896 Contul 931 Debit Credit Poz.000 Rd 20.000.000 17 478. Suma (lei) 16 20.200.000 5 330. Suma (lei) 3 2.000 11 18.000.000 7 3.295.000.954. Suma (lei) 15 312.896 4 5. Suma (lei) Poz.250 19 78.500.000 12 6. Suma (lei) Poz.000.954. Suma (lei) 3 3. Suma (lei) 5 9.954.000 8 1.264 18 43.212. Suma (lei) Poz. Debit Credit Poz.895.592 Rc 11.000.591 Contul 924 Debit Credit Poz.592 Tabelul 4.000 17 11.655.000 Rd 312.592 4 4.707 6 6. 84 .896 78.000.550.555 14 20.295. nomenclatura produselor este stabilă şi se obţin prin prelucrarea în faze succesive a materiei prime. Suma (lei) Poz.000 24 20.000 22 312.592 14 3.476.000 992.662.000 5 1.4.662.000 Rc 312.184 Rd 78.050.13(continuare) Contul 923 Debit Credit Poz. unde procesul tehnologic are un caracter relativ omogen.657.919 17 11.000.000 10 650.154.850. METODA PE FAZE Metoda pe faze se aplică în cazul întreprinderilor cu producţie de masă sau de serie mare.000 Rd 11.000.591 Rc 43.000 13 2.000.000 Contul 933 Debit Credit Poz.000.200 9 2.200.480.875.000 6.000 4.

.operaţiile de finisare a producţiei este necesar să fie considerate faze de calculaţie. după ce în etapa anterioară au fost delimitate pe sectoare de cheltuieli. care în principiu au un caracter succesiv. Având la bază conceptul costului integral metoda pe faze implică parcurgerea etapelor generale ale metodelor de tip absorbant. . evaluarea corectă a producţiei neterminate. pentru a nu îngreuna calculele ulterioare. .repartizarea cheltuielilor indirecte pe faze. liniilor tehnologice sau instalaţiilor complexe numai dacă fiecare dintre acestea au ca finalitate producţia de semifabricate sau produse individualizate prin destinaţie. sau metoda observaţiei directe. este recomandabil să fie considerate şi faze de calculaţie. Fazele de calculaţie se stabilesc prin divizarea procesului tehnologic în punctele cheie.faze de calcul distincte este recomandat să se constituie în condiţiile în care o parte din fazele tehnologice se desfăşoară în aer liber. . . Pentru stabilirea numărului optim de faze se poate folosi metoda comparaţiei cu întreprinderi similare. cum sunt consumul de combustibil tehnologic şi uzura SDV-urilor.drept puncte de delimitare între fazele de calculaţie pot fi considerate punctele din cadrul unei instalaţii unde intervin întreruperi ale procesului tehnologic. care au acelaşi obiect de activitate şi utilizează aceleaşi tehnologii.fazele tehnologice în urma cărora rezultă un semifabricat ce se va prelucra în fazele următoare. c. . proprietăţi calitative.stabilirea fazelor de calculaţie. Cheltuielile indirecte se repartizează asupra fazelor prin metoda suplimentării.elementul de bază pentru stabilirea fazelor de calculaţie trebuie să fie fazele de fabricaţie.determinarea cheltuielilor directe pe faze şi a cheltuielilor indirecte pe sectoare de cheltuieli. repartizarea pe sectoare a pierderilor tehnologice şi a altor pierderi pe fiecare fază. .determinarea costului unitar al semifabricatelor şi produselor finite. . stare de agregare. . 85 .reflectarea costului semifabricatelor interne pe faze de calculaţie.repartizarea cheltuielilor de producţie pe fiecare din produsele obţinute în cadrul aceleiaşi faze. În cazul utilizării metodei observaţiilor directe se ţine seama de următoarele principii: . În cadrul acestei metode sunt considerate cheltuieli directe ale fazelor şi unele cheltuieli comune. . şi anume: . iar altele într-o clădire. b. .fazele de calculaţie se pot constitui în interiorul secţiilor.necesitatea stabilirii unui număr nu prea mare de faze de calculaţie. Aplicarea metodei impune rezolvarea următoarelor probleme: a. a). De corecta realizare a acestei operaţiuni depinde apoi justa delimitare a cheltuielilor pe purtători.

costurile directe unitare. Totodată. de unde aceste cheltuieli vor fi repartizate asupra produselor fabricate în fazele respective. în cadrul contului 921 “Cheltuielile activităţii de bază” se vor deschide analitice de gradul I pe faze ( cu rolul de centre de cheltuieli).costurile indirecte unitare. Se iau în considerare atât costul materiilor prime sau al semifabricatelor primite din faza anterioară. Pentru exemplificare se consideră o întreprindere în care procesul de producţie a fost divizat în 4 faze de calculaţie. iar ulterior pot trece în faza următoare sau pot fi livrate ca atare în afara întreprinderii. 4.f2) .pentru faza a IV-a : cuf4= -----------------------------.5) în care: ccu . În contabilitatea de gestiune se vor deschide analitice pe faze. Determinarea costurilor de producţie poate avea loc în două variante. Ea presupune calculaţia costului pentru fiecare semifabricat în parte utilizând nomenclatura completă a articolelor de calculaţie şi cu transferarea cheltuielilor de la o fază la alta.6) Q1 x cuf1 + ( Cdf2+ C i. În cazul în care din fazele de fabricaţie se obţin mai multe produse. iar în cadrul acestora se vor deschide analitice de gradul II pe produse ( cu rolul de purtători de costuri).pentru faza a III-a : cuf3= ----------------------------. care iniţial se înmagazinează. cât şi cheltuielile directe şi indirecte ale fazei respective. ci se materializează în semifabricate. şi anume: varianta cu semifabricate şi varianta fără semifabricate.7) Q2 Q2 x cuf2 + ( Cdf3+ C if3) . Reflectarea costului semifabricatelor interne pe faze de calculaţie.pentru faza a II-a: cuf2= ----------------------------. adică asupra analiticelor corespunzătoare ale contului 921. în cadrul contului 923 “Cheltuieli indirecte de producţie” se vor deschide analitice pe faze. c du . b).reprezintă costul complet unitar.1 Metoda pe faze în varianta cu semifabricate Această variantă a metodei pe faze se aplică în situaţia în care rezultatele unei faze nu trec imediat şi în totalitate spre prelucrare în faza următoare. astfel încât costul ultimei faze să fie şi costul produsului finit.4. costul fiind determinat pentru fiecare fază în parte. (4.pentru faza I-a : cuf1 = ( Cdf1 + C i. ciu . în cadrul contului 921”Cheltuielile activităţii de bază”. (4.9) Q4 86 . relaţiile de calcul fiind următoarele: .= ccu (4.f1 )/ Q1 ( 4. Modelul general al costului pe unitatea de produs are la bază relaţia: ccu = cdu + ciu (4.8) Q3 Q3 x cuf3 + ( Cdf4+ C if4) .

A. 3 şi respectiv 4). Q f - producţia fizică obţinută după ultima fază. Repartizarea cheltuielilor de producţie între două sau mai multe produse obţinute simultan din aceeaşi fază se face cu ajutorul următoarelor procedee: .6) la (4. deci cantitatea de produse finite.11) Qf în care: ccu . Cdf .cheltuielile directe ale ultimei faze. Cif - cheltuielile indirecte aferente ultimei faze.4.cheltuielile indirecte ale fazei.2 Metoda pe faze în varianta fără semifabricate Această variantă a metodei pe faze se aplică la întreprinderile care obţin un număr mare de produse din semifabricate care trec de la o fază la alta fără depozitare.cheltuielile indirecte aferente fazei “f”. Pentru aceasta în contul de cheltuieli se deschid analitice corespunzătoare fazelor.. Cif . în care: cuf . costul unitar al ultimei faze reprezintă chiar costul unitar al produsului pentru care se face calculaţia.cheltuielile directe aferente fazei “f”. Generalizând relaţiile (4. sub denumirea de “sistemul costurilor estimative”. Cdf . pe articole de calculaţie.procedeul deducerii valorii produselor secundare.cantitatea de semifabricate intrate în prelucrare la ultima fază. fără a se face transferarea cheltuielilor de la o fază la alta.procedeul indicilor de echivalenţă.U. .. respectiv de produse obţinute. cheltuielile de la toate aceste analitice (faze) şi raportarea sumei astfel calculate la cantitatea producţiei obţinute.fazele de calculaţie. 2.10) în care: cuf-1 .reprezintă costul unitar al fazei ( 1. .9) se obţine următoarea relaţie generală de calcul a costului unitar după metoda pe faze în varianta cu semifabricate: ccu = ( Qf-1 x cuf-1) + ( Cdf + Cif )/ Qf ( 4. etc. Cdf . Q- cantitatea de semifabricate. 2. f = 1.reprezintă costul complet unitar.procedeul cantitativ. n . Ea constă în determinarea cu anticipaţie a unor costuri normate pe unitatea de produs.costul complet unitar al produsului. 4. Qf . (4. Cif ... Aplicarea metodei presupune determinarea cheltuielilor directe şi indirecte pentru fiecare fază de calculaţie în parte.5. Qf-1 . c cu . Formula generală de calcul este următoarea: n Σ (Cdf +Cif ) f =1 ccu = --------------------------. c). METODA COSTURILOR STANDARD Metoda costurilor standard sau standard-cost a apărut pentru prima dată în S. 87 . Deci.reprezintă costul unitar al semifabricatului obţinut după penultima fază.cantitatea de produse obţinute. iar costul unitar al produsului finit se obţine însumând.cheltuielile directe ale fazei. 4.

fizice) şi standarde valorice. litri.1. 4. 88 . Standardele valorice reprezintă tocmai expresia valorică a standardelor naturale. în cazul standardelor de materiale. standarde de materiale (consumul de materiale.5. postcalculaţia constând doar dintr-un sistem operativ de urmărire şi control al costurilor.Atât metoda costurilor standard cât şi metoda normativă sunt metode evoluate de calculaţie. Aplicarea metodei costurilor standard presupune parcurgerea următoarelor etape: a) determinarea costurilor standard pe produse. Acestea sunt considerate ca mărimi posibile de realizat şi pot fi utilizate ca instrument de măsură şi control a costurilor. standarde de manoperă (timpul necesar prelucrării produsului). b) determinarea. în cazul standardelor de manoperă. şi tarifele de salarizare orare. Standardele naturale sunt exprimate în unităţi fizice (kg. la rândul lor: . Standardele normale reprezintă valori medii determinate pe baza realizărilor efective din perioadele precedente considerate normale. În literatura de specialitate sunt prezentate o serie de criterii de clasificare a standardelor. c) După nivelul la care se stabilesc şi scopul urmărit se disting: standarde normale. ca un indicator spre care se tinde. analiza şi controlul operativ al abaterilor de la standarde. etc. care integrează antecalculaţia cu postcalculaţia. Standardele curente sunt valabile doar pe perioada în care condiţiile tehnice şi tehnologice rămân neschimbate. Determinarea costurilor standard pe produse Determinarea costurilor standard se realizează anterior procesului de fabricaţie. ore. pe unitatea de produs). . m3. b) După perioada de valabilitate avem: standarde de bază şi standarde curente. Standardele ideale se stabilesc pe baza unor condiţii ideale şi se utilizează doar orientativ. Standardele de bază sunt cele care au o valabilitate pe o perioadă mai mare de timp (5 – 10 ani). m. c) organizarea contabilităţii costurilor în conformitate cu principiile metodei. Standardele reale se stabilesc pe baza luării în considerare atât a evenimentelor trecute cât şi a evenimentelor şi condiţiilor stabilite a avea loc în viitor. Pentru exprimarea valorică a standardelor naturale se utilizează preţurile de achiziţie ale materiilor prime şi materialelor consumabile. minute.) şi pot fi. exprimat în unităţi fizice. şi anume: a) După forma de exprimare se disting: standarde naturale (cantitative. în general 2 – 3 ani. standarde ideale şi standarde reale. d) După modul de repartizare în costul produselor avem: cheltuieli directe şi cheltuieli indirecte (de regie). m 2.

corectat cu indicele previzionat de creştere a preţurilor. şi anume: . Tarifele de salarizare standard se stabilesc în funcţie de complexitatea operaţiilor tehnologice la care este supus fiecare produs. Clasificarea cheltuielilor după ultimul criteriu („e”). Costurile standard cu materiile prime şi materialele directe. în formularul denumit “Fişa de costuri standard”.  Determinarea costurilor de regie standard. e) După legătura dintre volumul cheltuielilor şi evoluţia volumului fizic al producţiei distingem: cheltuieli variabile şi cheltuieli fixe. luând în considerare penultimul criteriu de clasificare („d”).cheltuieli cu materii prime şi materiale directe. Cheltuielile cu asigurările şi protecţia socială se determină prin aplicarea cotelor procentuale în vigoare asupra cheltuielilor standard cu salariile directe. iar apoi cumularea lor la nivel de produs. se determină mai întâi la nivel de unitate de produs. Calculul costurilor standard pe produs presupune determinarea standardelor de costuri pentru fiecare dintre articolele de calculaţie menţionate mai sus. Standardele pentru costurile cu materiile prime şi materialele directe se determină ponderând standardele fizice de materii prime şi materiale cu preţurile standard de achiziţie ale materiilor prime şi materialelor. serveşte la elaborarea bugetelor cheltuielilor de regie. care pot fi bugete fixe şi bugete flexibile (variabile).cheltuielile de desfacere.  Determinarea costurilor standard cu manopera directă. . pe de o parte.  Determinarea costurilor standard cu materiile prime şi materialele directe. în cadrul documentaţiei tehnologice (bonurile de consum de materiale sau fişele limită de consum). pe de altă parte. Preţurile utilizate se vor trece într-o “Listă de preţuri”. şi cu manopera directă. Preţurile standard de achiziţie se pot determina pe baza preţurilor din perioada curentă.cheltuieli de regie ale întreprinderii (cheltuielile generale de administraţie). 89 . . În continuare se vor descrie modul de determinare a acestor standarde pe articole de calculaţie. . Standardele de timp se stabilesc conform operaţiilor tehnologice la care este supus fiecare produs. Standardele pentru costurile cu manopera directă se determină ponderând standardele de timp cu tarifele de salarizare standard. la care se aplică diferitele procedee de normare. Aceste ultime două criterii de clasificare prezintă un interes deosebit pentru elaborarea standardelor de costuri. în variabile şi fixe. Standardele fizice (cantitative) sunt stabilite în compartimentele tehnice şi tehnologice. .cheltuieli de regie ale secţiei (cheltuielile indirecte de producţie). Astfel. de calificarea corespunzătoare fiecărei operaţii tehnologice şi de salariile aplicate de întreprindere. iar apoi prin ponderarea costului standard unitar cu cantitatea de produse se determină costurile standard directe.cheltuieli cu manopera directă (cheltuieli cu salarii directe şi contribuţia întreprinderii la asigurările şi protecţia socială). se pot stabili articolele de calculaţie care compun structura costului standard.

13) unde: Crs. etc. Procedeul global presupune determinarea costurilor de regie sub forma globală pentru fiecare dintre articolele de calculaţie ce conţin aceste cheltuieli. Pentru aprecierea caracterului realist al costurilor medii de regie se porneşte de la volumul producţiei. Se determină media anuală a cheltuielilor de regie pe o perioadă anterioară de 5-10 ani. dar şi un comportamentul diferit faţă de modificarea volumului fizic al producţiei (unele sunt cheltuieli variabile. astfel: Crs . Pentru imprimarea unui caracter stimulativ cheltuielile de regie standard se corectează cu procentul programat de creştere a eficienţei economice.se determină modificarea procentuală a producţiei standard faţă de producţia medie utilizând relaţia: Qs ΔQs(%) = -------. Această medie se corectează cu volumul de producţie planificat pentru perioada de calcul. Dacă volumul mediu al producţiei din perioada de referinţă nu este egal cu volumul standard al producţiei. cheltuieli cu salarii şi contribuţii asupra salariilor. Pentru aceasta ele trebuie corelate cu volumul producţiei standard. standardele astfel determinate având şi un caracter stimulativ. . chirii. Cr. sau a celor din anul precedent. respectiv: regia secţiei. Q . Ps (%). Qs .reprezintă creşterea procentuală a producţiei standard.se corectează media anuală a cheltuielilor de regie cu procentul de creştere a volumului producţiei şi se obţin cheltuielile de regie standard: Crs = Cr + Cr x ΔQs(%)/100 (4.100 (4. astfel: .producţia medie. iar altele sunt cheltuieli fixe) creează probleme în determinarea acestora.producţia standard.).reprezintă cheltuielile de regie standard. atunci costurile medii de regie pot fi considerate costuri standard de regie. regia întreprinderii şi cheltuielile de desfacere. Cheltuielilor de regie au un conţinut eterogen (conţin în structura lor cheltuieli materiale. Apoi se ia în considerare şi creşterea eficienţei faţă de perioadele anterioare. diverse taxe şi impozite. dintre care cele mai uzuale sunt: procedeul global şi procedeul analitic.Crs x Ps/100 90 .12) Q unde: ΔQs(%) . costurile medii de regie nu mai pot fi considerate costuri standard. Pentru aceasta se utilizează mai multor procedee de determinare a nivelului standard al acestora.x 100 . ceea ce le conferă un caracter realist.media anuală a cheltuielilor de regie. Dacă volumul mediu al producţiei calculat pentru aceeaşi perioadă (de 5-10 ani) este egal cu volumul standard al producţiei.

utilizând procedeul punctelor de maxim şi minim sau alte procedee. Ediţia a II-a. denumit şi “procedeul standardelor individuale”.14) unde: Crvc. 1995. respectiv fixe şi variabile. 287-288. Ca bază de calcul a standardelor individuale privind cheltuielile de regie se poate lua media anuală a cheltuielilor din ultimii 5 . determinate cu relaţia. Dacă producţia standard este egală cu producţia medie cheltuielile de regie standard ale fiecărui sector se consideră cheltuielile medii din ultimii 5 . Drehuţă V.volumul mediu al producţiei în perioada de calcul.procentul corespunzător factorului stimulativ. iar în cadrul acestora pe feluri de cheltuieli.10 ani sau cele ale perioadei precedente. (coordonator). standardele se stabilesc în mod diferit pentru cheltuielile fixe.Crvc x Ps / 100 (4. Crvcu = Crv / Q (4.10 ani.se separă partea variabilă de partea fixă.reprezintă cheltuielile de regie variabile ale perioadei. conform relaţiei: Crvc = Qs x Crvu (4. Acest procedeu se aplică în mod distinct pentru fiecare din cheltuielile ce intră în structura cheltuielilor de regie.reprezintă cheltuielile de regie variabile corectate. 91 . Aceste bugete pot fi concepute în două moduri: 9 . sau datele din perioada precedentă celei pentru care se elaborează standardele. Procedeul analitic. . p.corectarea cheltuielilor medii din perioada precedentă cu volumul activităţii standard. Pentru stabilirea standardelor cheltuielilor de regie cu caracter mixt se fac următoarele operaţiuni: .luarea în considerare a factorului stimulativ: Crvs = Crvc . în cadrul fiecărui fel de cheltuială. Pentru stabilirea standardelor cheltuielilor de regie variabile se parcurg următoarele etape9: . Bacău. Manualul expertului contabil şi al contabilului autorizat. Q .16) unde: Crvs.se tratează separat fiecare din cele două părţi.reprezintă cheltuielile de regie variabile standard. . Crvu- cheltuielile de regie variabile unitare. Ps . variabile şi mixte. după metodologia prezentată anterior.15) unde: Crv. ele nefiind influenţate de modificarea volumului producţiei. Crvc- cheltuielile de regie variabile corectate. Editura „Agora”. Pentru cheltuielile fixe se consideră drept standard nivelul lor din anii precedenţi. presupune stabilirea de cheltuieli de regie pentru fiecare sector în parte. . Dacă producţia standard este diferită faţă de cea medie.Rezultatele activităţii de stabilire a standardelor cheltuielilor de regie se sintetizează în bugetele de cheltuieli pe sectoare de activitate.

Aceste abateri sunt de două feluri: abateri de cantitate şi abateri din diferenţe de preţ.reprezintă valoarea abaterilor de la costurile standard cu materii prime şi materiale. 4.consumul specific standard. analiza şi controlul operativ al abaterilor de la standarde Activitatea de control a costurilor constă de fapt în stabilirea şi urmărirea abaterilor de la costurile standard.17) unde: ΔCm . . a1) Abaterile de cantitate se determină în cadrul fiecărui sector de cheltuieli. Relaţia de calcul este: ΔCm = (ce . . pe fiecare produs în parte. care iau în considerare un anumit nivel de activitate. După centralizarea abaterilor pe feluri de materiale se face o evaluare a acestora.reprezintă consumul specific efectiv.5. sau a celor economisite.Procedeul inventarierii materiilor prime şi a materialelor rămase neconsumate şi evaluarea lor la preţul de achiziţie standard. utilizând unul din următoarele procedee: . a2) Abaterile din diferenţele de preţ se pot stabili pe baza materialelor intrate sau pe baza materialelor consumate. cs . iar procesul tehnologic începe cu debitarea sau croirea materiilor prime la anumite dimensiuni. conform relaţiei: ΔCm = Δcs x Pas (4. Q. diferenţiate în funcţie de anumite niveluri de activitate luate în considerare. a) Abaterile de la costurile standard pentru materii prime şi materiale. comparând cantităţile efective consumate cu cantităţile standard.ca bugete flexibile. Centralizând rezultatele obţinute în urma desfăşurării lucrărilor de stabilire a standardelor cu materii prime şi materiale directe.Procedeul debitării.abaterea cantitativă de la consumul standard.preţul de achiziţie standard. 92 . aplicabil materiilor prime ce se prelucrează în loturi. .cs)x Q x Pas (4.cantitatea de produse rezultate din lotul de materii prime debitate(croite). ca bugete rigide. Pas . Δcs . dar şi pe fiecare articol de calculaţie în parte. peste cele standard. Determinarea. care constă în reflectarea directă a cantităţilor suplimentare solicitate. cu manopera directă şi cu cheltuielile de regie aferente se obţine costul standard al fiecărui produs. pe diverse cauze.Procedeul documentaţiei.2.18) unde: ce . În acest sens se întocmeşte o “Fişă de cost standard” pentru fiecare produs. Metodele utilizate diferă în funcţie de caracteristicile tehnologiei şi organizării producţiei. .

reprezintă consumul specific efectiv.Procedeul în funcţie de materialele intrate se foloseşte atunci când materialele sunt înregistrate în contabilitate la costul de achiziţie standard.tariful orar de salarizare standard. b) Abaterile de la costurile standard cu manopera directă. Q. se calculează cu relaţia: ΔW= (te . numite şi abateri efective.cantitatea fizică de produse. abateri de capacitate şi abateri de randament.Procedeul în funcţie de materialele consumate se utilizează atunci când materiile prime şi materialele se evaluează în contabilitate la preţul efectiv de achiziţie. numite şi abateri totale.tariful orar standard.Pas) x Mi (4. Ths . .Pas ) x ce x Q (4.19) unde: ΔPm .reprezintă valoarea abaterii datorate modificării tarifului de salarizare. Ele pot fi: abateri de volum. cheltuielile fixe rămânând neschimbate. The . denumite şi abateri de la eficienţa muncii.reprezintă valoarea abaterii datorate modificării eficienţei muncii.20) unde: ce . b2) Abaterile datorate modificării tarifului de salarizare se calculează cu relaţia: ΔTh = (The . c1) Abaterile de volum reprezintă abaterile costurilor de regie efective faţă de buget.timpul de muncă unitar efectiv.preţul de achiziţie standard. Pas .abateri de la bugetul iniţial.21) în care: ΔW. Aceste abateri se determină lunar.timpul de muncă unitar standard. şi anume: abateri datorate modificării numărului de ore productive şi abateri datorate modificării tarifelor de retribuire. Relaţia de calcul a abaterii este următoarea: ΔPm = ( Pae . spre deosebire de cele de la materiale şi manoperă.22) în care: ΔTh .abateri de la bugetul recalculat.cantitatea de materii prime şi materiale intrată. Aceste abateri sunt de două categorii.reprezintă valoarea abaterilor din diferenţe de preţ la materii prime şi materiale. Ths . acestea sunt de două tipuri: . 93 .Ths) x Q x te (4. La rândul lor. Pae. . b1) Abaterile datorate modului de folosire a orelor productive. care se pot determina zilnic.tariful orar de salarizare efectiv. Mi .volumul producţiei obţinute.preţul de achiziţie efectiv al materiilor prime şi materialelor. ts . . Recalcularea bugetului se face numai pentru cheltuielile de regie variabile. c) Abaterile de la costurile de regie standard. te . Q. Relaţia de calcul este următoarea: ΔPm = (Pae .ts)x Q x Ths (4.

standard-cost unic şi standard-cost dublu. Fiecare responsabil de un anumit buget de costuri va trebui să explice cauzele abaterilor nefavorabile şi măsurile pe care le propune în vederea eliminării acestora. În consecinţă. ci doar clasificarea pe articole de calculaţie. Albu A-M. Se determină ponderând economia de ore cu costul de regie standard al unei ore productive. fie extracontabil. Aceste abateri se stabilesc fie contabil. pentru eliminarea cauzelor care au generat abaterile nefavorabile. Epuran M. După operaţiunea de determinare a abaterilor urmează procesul de analiză şi control al abaterilor. Băbăiţă V. citate. 164. 10 . Astfel. 1999. Analiza abaterilor se face pe feluri de costuri.298. se asigură aşa-zisul „control prin responsabilităţi”10. Grosu C. în primul rând. Pentru a efectua această analiză se întocmesc o serie de rapoarte în care sunt prezentate separat abaterile favorabile de cele nefavorabile. (coordonator).5.. Acestea se determină ca diferenţă între costurile de regie conform bugetului (iniţial sau recalculat) şi costurile de regie standard aferente orelor efective de activitate. care să fie dezvoltat în analitice pe sectoare de cheltuieli şi pe articole de calculaţie. la abaterile nefavorabile.. controlul fiind unul din atributele esenţiale ale managementului întreprinderii. p. Timişoara.. p. Drehuţă E. nu mai este necesară folosirea mai multor conturi de cheltuieli din grupa 92. pe de altă parte. Contabilitate şi control de gestiune”. Cotleţ D. pe cauzele care le-au generat şi pe persoanele care poartă responsabilitatea acestora. clasificarea cheltuielilor în directe şi indirecte nu mai este necesară. 94 . c2) Abaterile de capacitate se datorează modificării gradului de utilizare a capacităţii de producţie şi reprezintă costurile de regie standard corespunzătoare orelor nelucrate. Contabilitate de gestiune. Editura „Orizonturi universitare”. Bucureşti. 292. Editura Economică. ci doar unul singur. stabilind. pe locuri generatoare. c3) Abaterea de randament reprezintă diferenţa dintre costurile de regie standard aferent orelor lucrate şi cele admise standard (recalculate) pentru cantitatea de produse fabricate. 11 . Analiza abaterilor asigură astfel aplicarea unei metode de conducere denumită în literatura de specialitate „management prin excepţii”.3. Pe baza acestor rapoarte conducerea întreprinderii poate să ia deciziile ce se impun. Pentru eliminarea şi prevenirea acestora se stabilesc cauzele şi persoanele responsabile de fiecare abatere în parte. 4. În condiţiile renunţării la urmărirea şi evidenţierea costurilor efective pe purtători de costuri. p. Controlul abaterilor se referă. În literatura de specialitate se propune folosirea unui cont cu denumirea “Producţie” sau “Activitatea de exploatare” 11. Apare în plus necesitatea utilizării unor conturi în care să fie evidenţiate abaterile. Organizarea contabilităţii costurilor În cadrul acestei metode evidenţa costurilor se ţine doar pe sectoare şi pe feluri de cheltuieli. 1999.. op. şi pentru extinderea şi generalizarea abaterilor favorabile de la costuri. din acest punct de vedere existând următoarele variante ale metodei: standard-cost parţial. înregistrând şi analizând abaterile de la costurile standard. pe de o parte..

dezvoltat în analitice pe articole de calculaţie şi pe feluri de abateri. cheltuieli cu manopera şi cheltuieli de regie). puncte de lucru etc. . Schematic. sau în creditul contului (cele favorabile) de „Abateri” sunt preluate apoi în debitul contului 902 „Decontări interne privind producţia obţinută”. pe articole de calculaţie. care se interpretează astfel: . Metoda standard-cost parţial Această variantă se numeşte standard-cost parţial deoarece costurile sunt evidenţiate parţial la nivel efectiv (cheltuielile aferente activităţii de bază) şi parţial la nivel standard (costurile standard ale producţiei finite şi ale producţiei neterminate). adică: standard-cost parţial. . activitate ce implică un volum mare de muncă. cu care contul „Producţie” se va credita şi se vor prelua în debitul contului de „Abateri”. Datorită acestor dezavantaje varianta standard-cost parţial se aplică doar la întreprinderile cu proces tehnologic omogen şi cu un număr redus de produse.se debitează în cursul lunii cu cheltuielile efective aferente activităţii de exploatare. Abaterile determinate în contul „Producţie” şi înregistrate în debitul contului (cele nefavorabile). iar la finele lunii cu costurile standard ale producţiei neterminate. prin debitarea contului „Producţie”. . în care contul „Producţie” este considerat contul 921 „Cheltuielile activităţii de bază”. cele nefavorabile cu semnul plus. care se detaliază în analitice pe locuri (zone) de cheltuieli (secţii. a. ceea ce creează imposibilitatea luării unor măsuri operative de corectare a eventualelor abateri nefavorabile. La finele lunii contul poate avea sold debitor sau creditor. Organizarea contabilităţii costurilor în cadrul metodei de calculaţie standard prezintă anumite particularităţi şi în funcţie de varianta aplicată. Varianta standard-cost parţial prezintă unele dezavantaje.1.se creditează în cursul lunii cu costurile standard ale produselor finite obţinute. 95 . . iar cele favorabile cu semnul minus.abaterile se determină numai la finele lunii. Aceste costuri se înregistrează în contul „Producţie”. standard-cost unic. Contul este bifuncţional şi funcţionează astfel: . prin debitul contului 902 „Decontări interne privind producţia obţinută.) şi pe articole de calculaţie (cheltuieli materiale. înregistrările aferente acestei metode sunt prezentate în figura 4.soldul debitor al contului reprezintă depăşiri ale costurilor standard. ateliere. standard-cost dublu. prin creditul contului 901 „Decontări interne privind cheltuielile”.determinarea abaterilor doar global.determinarea producţiei neterminate se face la finele lunii prin inventariere.soldul creditor al contului reprezintă economii la costurile standard. impune organizarea unei evidenţe operative riguroase a abaterilor. cum ar fi: . care se vor prelua în creditul contului „Abateri”.

96 .(abatere favo. decontată (+. . Metoda standard-cost unic Această metodă presupune utilizarea costului standard.901 „Decontări interne 921 „Cheltuielile 902„Decontări interne privind cheltuielile” activităţii de bază” privind prod.) rabilă) rabilă) D „Abateri de la costul standard” C Abatere Abatere nefavorabilă (+) favorabilă (-) Abatere decontată (+ sau . obţinută” D C D C D C Cheltuieli Cheltuieli Costuri Cost standard Cost standard Cost efectiv efective efective efective produse finite produse finite Cost standard Cost standard producţie producţie neterminată neterminată Sold debitor Sold creditor Abaterea (abatere nefavo. exprimate în costuri standard. Soldul debitor al contului reprezintă tocmai valoarea producţiei neterminate. în cursul lunii. . cu costurile standard ale produselor finite. Schema înregistrărilor din conturile de gestiune. în cazul metodei standard- cost parţial b. atât pentru înregistrarea în debitul cât şi în creditul contului de „Producţie”. prin creditul contului 901 „Decontări interne privind cheltuielile”. în cursul lunii.se debitează. pentru determinarea acesteia nemaifiind necesară efectuarea inventarierii. cu cheltuielile aferente activităţii de bază.se creditează. Acest cont funcţionează astfel: . prin debitul contului 902 „Decontări interne privind producţia obţinută”.1.) Figura 4.

produse finite produse (aferente activităţii activităţii de selor finite) finite produselor de bază bază) Abatere ( +. iar în credit costurile aferente produselor finite şi a producţiei neterminate. Abaterile sunt preluate apoi.5.2.) nefavorabilă (+) sau Abatere favorabilă ( . în debitul contului cheltuielile aferente activităţii de exploatare. iar cele favorabile în roşu). înregistrările din contabilitatea de gestiune aferente acestei metode sunt prezentate în figura 4. prin creditul contului 901 „Decontări interne privind cheltuielile”.Costuri standard Cost standard Cost efectiv efective efective ale dard (aferente (aferente produ.2. În acest caz abaterile nu se mai determină în valori absolute ci în valori relative.x 100 ( 4. În cazul acestei metode abaterile se determină extracontabil. 901 „Decontări interne 921 „Cheltuielile 902 „Decontări interne privind cheltuielile” activităţii de bază” privind producţia obţinută” D C D C D C Cheltuieli Cheltuieli Costuri stan. în cazul metodei standard- cost unic c. în debitul contului 902 „Decontări interne privind producţia obţinută”. neterminată (la cost stan- dard) D „Abateri de la costul standard” C Abatere Abatere ( + . la finele lunii. unde contul „Producţie” este reprezentat tot de contul 921 „Cheltuielile activităţii de bază”. conform relaţiei: Cef Ia = --------. după care se înregistrează în debitul contului de „Abateri” (abaterile nefavorabile în negru. Schema înregistrărilor din conturile de gestiune.) = Figura 4. .23 ) 97 . . Sintetic.2). Metoda standard-cost dublu Această variantă a metodei se caracterizează prin aceea că înregistrarea în contul „Producţie” se face atât la costuri efective cât şi la costuri standard. sub formă de indici.) finite) Sfd = prod. prin procedeele prezentate în cadrul paragrafului (4.

Cs

În care: Ia – reprezintă indicele global al abaterilor;
Cef – nivelul absolut al costurilor efective;
Cs – nivelul absolut al costurilor standard.

Indicii subunitari reprezintă abateri favorabile (economii la costuri),
iar indicii supraunitari abateri nefavorabile (depăşiri ale costurilor standard).
Contul „Producţie”, reprezentat prin contul 921 „Cheltuielile
activităţii de bază”, va avea următoarea structură:

921 „Cheltuielile activităţii de bază”
Debit Credit
Explicaţii Costuri Costuri Indice Explicaţii Costuri Costuri Indice
efective standard (%) efective standard (%)
Materiale Produse
Manoperă finite
Cheltuieli Producţie
de regie neterminată
Total Total

Pe baza indicilor globali ai abaterilor se pot determina abaterile în
valori absolute de la costurile standard, pe articole de calculaţie (cheltuieli
materiale, cheltuieli cu manopera, cheltuieli de regie). Aceste abateri nu se
înregistrează în contabilitate, ele servind doar procesului de analiză.

4.6. PARTICULARITĂŢI ALE METODEI COSTURILOR
NORMATE

Metoda costurilor normate, cunoscută şi sub denumirea de metoda
normativă, se aseamănă cu metoda costurilor standard prin aceea că şi
această metodă se bazează pe determinarea abaterilor de la norme, pe
analiza şi controlul acestor abateri.
Există însă şi unele particularităţi ale metodei costurilor normate,
principala particularitate fiind faptul că nu consideră costurile antecalculate
ca fiind costuri reale, ceea ce implică determinarea costurilor efective pe
purtători de costuri. Relaţia de calcul a costului efectiv este următoarea:

Cef = Cn  An  Mn ( 4.24 )

În care: Cef – reprezintă costul efectiv unitar pe produs;
An – abaterile de la norme;
Mn – modificări ale normelor.

Aplicarea acestei metode impune parcurgerea următoarelor etape:
- determinarea costurilor normate;
- determinarea abaterilor de la norme;
- evidenţierea eventualelor modificări ale normelor;
- determinarea costului efectiv unitar pe purtători de
costuri.

98

Datorită modificării condiţiilor tehnice, tehnologice şi organizatorice
din cadrul întreprinderii, costurile normate trebuie actualizate corespunzător.
Până la efectuarea acestei actualizări, eventualele modificări ale normelor se
vor evidenţia separat ( Mn ), şi vor corecta nivelul costurilor normate (în
plus sau în minus).
Pentru evidenţierea cheltuielilor prin această metodă este necesar să
se utilizeze toate conturile din grupa 92, iar dezvoltarea în analitice ale
acestora se va face astfel încât să se asigure evidenţa pe articole de
calculaţie, evidenţa separată a costurilor normate, a abaterilor de la norme şi
a modificărilor de norme.

4.7. METODA TARIF-ORĂ-MAŞINĂ (T.H.M.)

Evoluţia tehnicii şi tehnologiei după cel de-al doilea război mondial
a dus la creşterea ponderii cheltuielilor indirecte din structura costurilor.
Aceasta a dus la apariţia metodei T.H:M., elaborată de către economistul
american S. Tucker în anul 1962, dezvoltarea tehnicii şi a tehnologiei fiind
mai profundă în S.U.A. Ea s-a aplicat în întreprinderile industriale
americane începând din anul 1963, iar apoi s-a aplicat şi în ţările din Europa
Occidentală, în România fiind cunoscută din literatura franceză de
specialitate.
Această metodă are la bază divizarea activităţii de producţie în aşa-
zisele „centre de producţie” şi stabilirea costului funcţionării centrului timp
de o oră (tariful-oră-maşină). Centrul de producţie reprezintă un atelier, un
grup de utilaje, o instalaţie tehnologică complexă sau un loc de muncă
individual unde se execută operaţii tehnologice omogene.
Aplicarea metodei necesită două grupe mari de lucrări, şi anume:
determinarea tarifului-oră-maşină şi calculul costului unitar pe produs.

4.7.1. Determinarea tarifului-oră-maşină

Tariful-oră-maşină cuprinde costurile directe şi indirecte necesare
funcţionării centrului de producţie timp de o oră (exclusiv cheltuielile cu
materia primă şi materialele directe). Pentru determinarea acestuia este
necesară parcurgerea următoarelor etape: stabilirea centrelor de producţie,
determinarea timpului de lucru disponibil al fiecărui centru, calcularea
costurilor cu manopera directă pe fiecare centru, colectarea şi repartizarea
costurilor indirecte asupra fiecărui centru şi calcularea tarifului oră-maşină.
a. Stabilirea centrelor de producţie
Aceasta este o activitate deosebit de importantă, deoarece în cadrul
acestei metode centrele de producţie devin obiecte de calculaţie. Pentru
aceasta se grupează maşinile care execută aceleaşi operaţii sau operaţii
omogene, după care se stabilesc centrele de producţie. Trebuie avut în
vedere un număr optim al acestor centre, astfel încât calculul tarifului-oră-
maşină să fie cât mai real, iar lucrările desfăşurate pentru acest calcul să nu
fie prea mult îngreunate de numărul mare al centrelor de producţie.
După stabilirea numărului şi denumirii fiecărui centru, acestea se
înscriu într-un „Nomenclator al centrelor de producţie”. În cadrul acestui
nomenclator se trec următoarele date despre fiecare centru: denumirea,

99

numărul de maşini, valoarea fiecărei maşini, suprafaţa de lucru, puterea
instalată, fondul de timp de lucru (exprimat în ore-maşină).
b. Determinarea timpului de lucru disponibil al fiecărui centru
Timpul de lucru disponibil al unui centru de producţie se calculează
cu relaţia:
Td = (Tc - Tî )  Nm  Ns (4.25)

În care: Td – reprezintă timpul de lucru disponibil;
Tc – timpul de lucru calendaristic;
Tî – timpul de întreruperi datorat zilelor de sărbători şi repaus
săptămânal, întreruperilor tehnologice şi reparaţiilor
planificate;
Nm – numărul de maşini ale fiecărui centru;
Ns – numărul de schimburi programate.
c. Calcularea costurilor cu manopera directă pe fiecare centru
Pentru calcularea costurilor cu manopera directă se determină
cheltuielile salariale orare medii ale centrului (care includ atât cheltuielile cu
salariile cât şi contribuţiile pe care le plăteşte întreprinderea asupra
salariilor), după care se aplică următoarea formulă de calcul:

Csd = S h  Tp (4.26)

În care: Csd – reprezintă cheltuielile salariale directe , respectiv
costurile cu manopera directă ;
S h – cheltuielile salariale orare medii ale centrului;
Tp – timpul de lucru programat al centrului.
Rezultatele parcurgerii acestor trei etape se înscriu în cadrul
documentului denumit „Situaţia structurii efectivelor”, care conţine
următoarele date: denumirea centrului de producţie; numărul de maşini pe
fiecare centru; efectivul de muncitori pe fiecare centru şi în cadrul acestora
pe fiecare tip de maşină; salariile orare medii pe muncitor şi pe fiecare
centru; timpul de lucru disponibil; producţia planificată (exprimată în număr
de ore şi costul cu manopera directă); excedentul sau deficitul de capacitate
al fiecărui centru.
Excedentul sau deficitul de capacitate se determină cu relaţia:

E(D)c = Td - Tp (4.27)

d. Colectarea şi repartizarea costurilor indirecte asupra fiecărui
centru
Pentru colectarea cheltuielilor indirecte se utilizează documentul
denumit „Bugetul operaţional”, care cuprinde cheltuielile indirecte colectate
după natura lor şi apoi grupate pe articole de calculaţie, adică pe cheltuieli
indirecte ale secţiilor de fabricaţie şi cheltuieli generale de administraţie.
Totodată, cheltuielile de natura salariilor vor fi trecute într-o coloană
separată.
Pentru repartizarea pe fiecare centru de producţie a cheltuielilor
indirecte astfel colectate, se utilizează procedeul suplimentării, criteriile de

100

.repartizare fiind diferite pe grupe şi feluri de costuri. Calculul costului unitar pe produs Costul unitar pe produs este format din costul de prelucrare pe fiecare produs.k k 1 Kr. Bi – baza de repartizare utilizată pentru repartizarea cheltuielilor de felul „k” asupra centrului de producţie „i”..2.felurile de cheltuieli indirecte de repartizat.k – reprezintă cheltuielile indirecte de natura „k” de repartizat asupra centrelor de producţie. k = 1. n – centrele de producţie asupra cărora urmează să fie repartizate cheltuielile indirecte.i) la fondul de timp planificat al centrului „i” (Tpi).31) j 1 i 1 în care: ccj – reprezintă costul complet unitar al produsului „j”. i = 1. exprimat în ore.j – costurile cu materiile prime şi materialele directe pe unitatea de produs „j”.i) ce se repartizează asupra fiecărui centru de producţie „i”. m .i  Cind .H..ind) se determină cu relaţia: m  Cind .M.  Bi (4. plus costul cu materiile prime şi materialele directe.28)  Bi i 1 În care: Cind.ind.ind = n (4.29) După parcurgerea acestor etape se poate calcula tariful-oră-maşină al fiecărui centru de producţie „i” (T.H. adică: p n ccj =    T .M. Pe baza acestui coeficient se calculează apoi cota de cheltuieli indirecte (Cind. tji – timpul necesar prelucrării produsului „j” în cadrul centrului de producţie „i”.ji – tariful-oră-maşină al prelucrării produsului „j” în cadrul centrului de producţie „i”...H . cmd..30) Tpi 4.i = Kr. conform relaţiei: Cind.i = (4.H. ji  tji  cmd .. Avantajele aplicării acestei metode de calculaţie sunt următoarele: 101 .7. Coeficientul de repartizare a cheltuielilor indirecte (Kr.i).M . T. j (4. .i) raportând costurile cu manopera directă (Csd.i T.M. adică: Csd . plus costurile indirecte ale fiecărui centru (Cind.

stabilirea costurilor imputabile.P. În acest sens costurile de prelucrare se împart în: . METODA G.-urilor pentru fiecare produs. datorită utilizării unor bare de repartiţie adecvate fiecărei categorii de astfel de cheltuieli.costuri neimputabile.P. a.P.asigură o utilizare mai bună a maşinilor şi utilajelor. prin calcularea unui tarif-oră-maşină planificat. Ea are drept scop determinarea unui cost unitar cât mai real.repartizarea mai realistă a cheltuielilor indirecte. Acestea se vor înscrie într-o „Listă a operaţiilor”. energia şi combustibilul consumate în scopuri tehnologice. folosind în acest scop o unitate de măsură numită G. . calcularea G. p. . Lucrările de stabilire a G. adică acele costuri care se pot repartiza asupra operaţiilor sau produselor pe baza unor criterii de cauzalitate (salariile personalului direct productiv şi auxiliar. etc.. Editura Economică. calcularea G.). 12 . . 1999..-urilor Elaborarea acestor lucrări presupune parcurgerea următoarelor etape: întocmirea listei operaţiilor. Comensurarea acestuia este posibilă doar prin intermediul costurilor de producţie. 102 .8.P. lucrări privind determinarea costului unitar pe produs. care oferă posibilitatea omogenizării producţiei12. cheltuielile activităţilor auxiliare. etc. alegerea produsului etalon (de bază).costuri imputabile. Întocmirea listei operaţiilor Operaţiile pe care le parcurge fiecare produs sunt stabilite pe baza documentaţiei tehnologice.. Contabilitate şi control de gestiune. cu precizarea duratei în timp a fiecăreia. 321. care operaţii se împart în operaţii de bază (direct productive) şi operaţii auxiliare.8. de unde îi vine şi numele. sau în cazul negocierii execuţiei unor produse în sistem lonn.P.P. adică acele costuri pentru care nu se găsesc criterii logice de repartizare pe operaţii sau produse (cheltuielile generale de administraţie. 4. calcularea indicelui pentru produsul etalon.-urilor pe operaţii. şi care este stabilită anticipat. şi anume: lucrări de stabilire a G. 4. . Grosu C. Bucureşti. G. considerată unitate de „efort de producţie”.1.-ul poate fi definit ca o unitate convenţională de măsură a producţiei. Epuran M. amortizarea mijloacelor fixe productive.-urilor. Această metodă a fost elaborată în anul 1953 de către inginerul francez Georges Perrin. Principalul dezavantaj al metodei este acela că nu ia în considerare costul cu materia primă şi materialele directe. Băbăiţă V.asigură stabilirea şi urmărirea abaterilor de la costurile planificate de prelucrare.. dar şi prin aceea că se determină gradul de utilizare a capacităţii de producţie.asigură un calcul mai rapid al costului antecalculat în cazul introducerii unor produse noi.) Aplicarea metodei presupune elaborarea a două grupe de lucrări. prin faptul că aceste constituie purtătorii de costuri. .P.

conform relaţiei: G.i – reprezintă valoarea G. folosind următoarea relaţie: n G.-ului pe operaţii se face în funcţie de indicele calculat anterior. deci se va determina un cost de prelucrare şi nu un cost total.i = C Ib i (4. determinarea costului unitar de prelucrare pe produs.operaţiile de fabricare la care este supus produsul etalon.j =  Gq.-ului pe operaţii Calculul G. Calcularea G..P. Ib – Indicele produsului etalon (de bază). f. Repartizarea costurilor imputabile pe operaţii sau produse se face prin procedeul suplimentării. nu numai de către un produs.P.P.j.P. Calcularea indicelui pentru produsul etalon Acest indice.P.P.-ului pentru produsul „j” 4.P.34) i 1 în care G. 103 .P.. adică G.-ului pentru operaţia „i”. determinarea costului unitar complet a produsului. sau un loc de cheltuieli. calculul costului unei unităţi G. e. Cti – costurile totale imputabile pe fiecare operaţie „i”. i . Produsul etalon poate fi reprezentat şi de către o piesă.32) i 1 În care: Ib – reprezintă indicele pentru produsul de bază (etalon). El trebuie să corespundă unor condiţii optime de fabricaţie. Ci – costurile imputabile aferente operaţiei „i” . c . – urilor pe produs Pentru acest calcul se ia în considerare întreg parcursul tehnologic al produsului. b.P.-ul.33) În care: G.i i ( 4.2. Stabilirea costurilor imputabile În cadrul costurilor imputabile nu se iau în considerare costurile cu materiile prime şi materialele auxiliare.8.P. pentru a asigura exactitatea calculului costului pe produs. Calcularea G.P. se calculează după următoarea relaţie: n Ib =  Cq ti i (4. qi – cantitatea fizică fabricată într-o oră pe fiecare operaţie. Alegerea produsului etalon (de bază) Produsul etalon este produsul în funcţie de care se stabileşte unitatea de măsură a efortului.P.P. d. Lucrările privind determinarea costului unitar pe produs Determinarea costului unitar pe produs implică efectuarea următoarelor lucrări: omogenizarea producţiei fizice în unităţi G. denumit şi indice de bază. – reprezintă valoarea G.

P.P.P. a. .P.ului pentru fiecare produs „j”.P.36) în care: cG.P. şi nu a costului total. G.j (4. = Qe (4.  G.P.35) j 1 În care: Qe – reprezintă producţia echivalentă.asigură orientarea producţiei spre acele produse care asigură recuperarea costurilor prin intermediul G.P.. ( c G.P. datorită relativei stabilităţi a G. La calculul acestuia se ţine cont de costurile de prelucrare totale. Determinarea costului unitar de prelucrare pe produs Pentru aceasta se înmulţeşte costul unei unităţi de G.P.P. atât cele imputabile cât şi cele neimputabile. (indici de echivalenţă) şi care se face conform relaţiei: p Qe = q j G. .P.38 ) Avantajele aplicării metodei G.P.P. Această omogenizare reprezintă tocmai transformarea volumului producţiei din unităţi fizice în unităţi G. Qe – producţie echivalentă. Cp – costurile de prelucrare totale (imputabile şi neimputabile). comparativ cu celelalte metode prezentate sunt următoarele: ..P. Determinarea costului unitar complet al produsului Costul unitar (ccj) se determină prin însumarea costului unitar de prelucrare calculat anterior (cpj) cu costul materiilor prime şi a materialelor directe (cmdj).j – mărimea unui G. qj .asigură obţinerea unei calculaţii mai exacte.P. aferent produsului „j”. Omogenizarea producţiei fizice în unităţi G.37) d.cantităţile fizice fabricate din produsul „j”. exprimată în unităţi G. – reprezintă costul unei unităţi G. b.-urilor calculate. adică: ccj = cpj + cmdj (4.reducerea volumului de muncă necesar efectuării calculaţiilor..P. j (4. c.) cu valoarea G. conform relaţiei: Cp cG. conform relaţiei: cpj = cG.P. prin folosirea unor criterii de repartizare a cheltuielilor directe bazate pe legătura lor de cauzalitate.P. exprimată în unităţi G. 104 . Calculul costului unei unităţi G.

Metoda pe comenzi se aplică la întreprinderile: a) cu producţie de serie mare şi de serie mică.P. c) cu producţie de masă sau de serie mare. c) varianta pe articole de calculaţie şi varianta pe feluri de cheltuieli. b) care fabrică cel puţin două produse. c) care fabrică un lot de produse. . 105 . TESTE DE AUTOEVALUARE Testul 1 de autoevaluare 1. 5. b) cheltuielile locului şi producţia neterminată pe locul respectiv.-urilor (compensat prin relativa lor stabilitate) şi în dificultăţi în aplicarea metodei în cazul întreprinderilor cu producţie neterminată. Metoda globală se poate aplica în două variante: a) varianta pe feluri de cheltuieli şi varianta pe articole de calculaţie. În cazul aplicării variantei pe locuri de cheltuieli calculaţia se face în funcţie de: a) cheltuielile locului şi producţia fabricată pe locul respectiv. c) cheltuielile locului şi producţia globală pe locul respectiv. Metoda pe faze se aplică în cazul întreprinderilor: a) cu producţie individuală şi de serie mică. Principalele dezavantaje ale metodei constau în volumul mare de muncă pentru stabilirea G. b) producţia fizică sau producţia valorică. În cazul aplicării variantei pe feluri de cheltuieli calculaţia se face în funcţie de: a) producţia fabricată sau producţia marfă. Metoda globală se practică de către întreprinderile: a) care fabrică un singur produs. c) producţia fabricată sau producţia fabricată şi vândută. b) cu producţie eterogenă şi de serie mică. repartizarea cheltuielilor de producţie pe fiecare din produsele obţinute în cadrul aceleiaşi faze. reflectarea costului semifabricatelor interne pe faze de calculaţie. b) varianta pe feluri de cheltuieli şi varianta pe locuri de cheltuieli. Aplicarea metodei pe faze impune rezolvarea următoarelor probleme: a) stabilirea fazelor de calculaţie. c) cu producţie omogenă şi de serie mare. 6. 3. 4. 2. 7. b) cu producţie individuală şi de serie mică.

standard-cost total. c) abateri de valoare. b) procedeul maxim şi minim. b) standarde efective şi standarde valorice. c) standarde normale şi standarde specifice. 10. în cazul aplicării metodei pe faze. Abaterile de la costurile de regie standard pot fi: a) abateri de volum. După forma de exprimare standardele pot fi: a) standarde naturale şi standarde valorice. se poate face în două variante: a) varianta cu semifabricate şi varianta cu producţie neterminată. abateri de capacitate şi abateri de randament. 106 . Contabilitatea costurilor în cadrul metodei de calculaţie standard se poate aplica în următoarele variante: a) standard-cost parţial. b) determinarea costurilor directe pe unitatea de produs. Testul 2 de autoevaluare 1.b) stabilirea fazelor de calculaţie. standard-cost mixt. b) varianta cu semifabricate şi varianta fără semifabricate. c) procedeul unic şi procedeul global. b) pe baza materialelor directe sau pe baza materialelor indirecte. abateri de capacitate şi abateri de profit. Pentru determinarea costurilor de regie standard se utilizează următoarele procedee: a) procedeul global şi procedeul analitic. recalcularea costului semifabricatelor. 2. standard-cost dublu. 4. standard-cost parţial. reflectarea costului semifabricatelor interne pe faze de calculaţie. c)determinarea cu anticipaţie a unor costuri normate pe unitatea de produs. b) abateri de volum. c) pe baza materialelor intrate sau pe baza materialelor consumate. standard-cost dublu. recalcularea cheltuielilor de producţie pe fiecare fază de fabricaţie. repartizarea cheltuielilor de producţie pe fiecare din produsele obţinute în cadrul aceleiaşi faze. c) standard-cost total. 8. c) stabilirea fazelor de calculaţie. abateri de valoare şi abateri de randament. Metoda costurilor standard sau standard-cost constă în: a) determinarea costurilor efective pe unitatea de produs. b) standard-cost parţial. 9. Abaterile din diferenţele de preţ se pot stabili: a) pe baza materialelor aprovizionate sau pe baza materialelor consumate. 3. Determinarea costurilor de producţie. c) varianta cu semifabricate şi varianta fără producţie neterminată. standard-cost unic.

P.P.-urilor şi dificultăţi în aplicarea metodei în cazul întreprinderilor cu producţie omogenă. b) volumul mare de muncă pentru stabilirea G. plus costul de regie.P.H. c) nu consideră costurile antecalculate ca fiind costuri maxime. c) determinarea tarifului-oră-maşină şi calculul costului unitar pe produs. şi anume: a) determinarea tarifului-oră-maşină şi calculul costului total. plus costul cu materiile prime şi materialele directe.M. 10. b) costul de prelucrare pe fiecare produs. presupune elaborarea a două grupe de lucrări. este acela că: a) nu ia în considerare costul cu materia primă şi materialele directe. Principalul dezavantaj al metodei T. 9. c) volumul mare de muncă pentru stabilirea G. plus costul cu salariile directe.-urilor şi lucrări privind determinarea costului unitar pe produs.-urilor şi dificultăţi în aplicarea metodei în cazul întreprinderilor cu producţie neomogenă.P. b) determinarea tarifului-oră-maşină şi calculul preţului unitar.H.H. 107 . Principalele dezavantaje ale metodei G. necesită două mari grupe de lucrări.P.P. 7. c) lucrări de stabilire a G.-urilor şi lucrări privind determinarea costului total efectiv.M. c) nu ia în considerare costul cu materia primă şi materialele indirecte. În cazul utilizării metodei T. constau în: a) volumul mare de muncă pentru stabilirea G.5. Metoda T. c) costul de prelucrare pe fiecare produs. Metoda costurilor normate are ca principală particularitate faptul că: a) nu consideră costurile antecalculate ca fiind costuri minime. şi anume: a) lucrări de stabilire a G.-urilor (compensat prin relativa lor stabilitate) şi în dificultăţi în aplicarea metodei în cazul întreprinderilor cu producţie neterminată. b) nu consideră costurile antecalculate ca fiind costuri reale. b) lucrări de stabilire a G. Aplicarea metodei G. 8.-urilor şi lucrări privind determinarea preţului unitar. b) nu ia în considerare costul cu materia primă şi salariile directe.P. 6.P.M. costul unitar pe produs este format din: a) costul de prelucrare pe fiecare produs.

Metoda costurilor directe REZUMAT 108 .3.TEMA V. Metoda costurilor variabile (direct costing) 5. METODE DE CONTABILITATE DE GESTIUNE ŞI DE CALCULAŢIE A COSTURILOR DE TIP PARŢIAL CONŢINUT 5.2.1. Consideraţii generale privind metodele de calculaţie de tip parţial 5.

determinarea rezultatului financiar total la nivelul întreprinderii. Pornind de la clasificarea costurilor după criteriul modificării lor faţă de modificarea volumului producţiei (costuri variabile şi costuri fixe) şi după criteriul identificării lor pe unitatea de calculaţie (costuri directe şi costuri indirecte). aferente cantităţii de produse terminate. Metoda costurilor variabile are la bază principiul separării cheltuielilor variabile de cele fixe. adică pe produse. OBIECTIVE:  Cunoaşterea caracteristicilor generale ale metodelor de tip parţial. colectarea cheltuielilor indirecte în conturi analitice pe locuri de cheltuieli (centre de responsabilitate). CONSIDERAŢII GENERALE PRIVIND METODELE DE CALCULAŢIE DE TIP PARŢIAL 109 . deoarece se iau în considerare doar costurile variabile. în categoria acestor metode se includ metoda costurilor variabile (direct costing) şi metoda costurilor directe. Ea are relevanţă doar la întreprinderile în care costurile directe au o pondere mare în totalul costurilor. calculul costurilor parţiale (directe) pentru produse. Metoda costurilor directe ia în calculul costului tot numai o parte dintre cheltuieli. 5.  Posibilitatea de a alege cele mai potrivite metode. Prin aceasta se elimină operaţiile de repartizare a cheltuielilor indirecte. producţie. Pentru determinarea costului unitar.  Însuşirea unor cunoştinţe teoretice şi deprinderi practice privind implementarea metodei de calculaţie pentru care întreprinderea a optat. În acest sens. determinarea contribuţiei brute unitare la profit (marja brută) a fiecăruia dintre produse. Aplicarea metodei implică parcurgerea următoarelor etape: colectarea cheltuielilor directe în conturile analitice corespunzătoare obiectelor de calculaţie. vânzări şi profit şi să se furnizeze informaţii necesare managementului întreprinderii în adoptarea deciziilor. metodele de contabilitate şi de calculaţie a costurilor de tip parţial iau în considerare numai o parte din costurile totale ocazionate cu producerea şi vânzarea producţiei. Metoda costurilor variabile dă posibilitatea să se analizeze corelaţiile dintre cheltuielile fixe şi variabile. în funcţie de condiţiile concrete ale organizării structurale şi tehnologice din cadrul unei întreprinderi. şi anume cheltuielile directe. ceea ce măreşte operativitatea determinării costurilor şi pune la dispoziţia managementului întreprinderii informaţii operative referitoare la situaţia costurilor la momentul oportun. metodele de calculaţie de tip parţial iau în considerare unele sau altele din aceste categorii de costuri.1. Prin această metodă se determină costuri parţiale.

care sunt şi costisitoare şi îngreunează procesul de determinare a costului unitar.1). astfel încât deciziile din acest domeniu să poată fi luate la momentul oportun. Prin această metodă se determină costuri parţiale. în categoria acestor metode se includ metoda costurilor variabile (direct costing) şi metoda costurilor directe.1. Criterii de clasificare Categorii de costuri 1. renunţarea la aceste operaţii de repartizare măreşte operativitatea determinării costurilor şi pune la dispoziţia managementului întreprinderii informaţii operative referitoare la situaţia costurilor. 5. Ele au o utilizare cu preponderenţă în activitatea de analiză şi de planificare a costurilor. Se elimină astfel posibilitatea denaturării costurilor datorită includerii în acestea a cheltuielilor fixe prin repartizarea după criterii convenţionale. Categoriile de costuri utilizate în cadrul metodelor de calculaţie de tip parţial În acest sens.U. Metodele de calculaţie de tip parţial nu implică renunţarea la calculaţiile de tip total. Identificarea costurilor pe unitatea Costuri directe Costuri indirecte de calculaţie (Metoda costurilor directe) Figura 5. Metoda costurilor variabile dă posibilitatea să se analizeze corelaţiile dintre cheltuielile fixe şi variabile. Deci.2. Variaţia costurilor faţă de Costuri variabile Costuri fixe modificarea volumului producţiei (Metoda costurilor variabile) 2. deoarece se iau în considerare doar costurile variabile. Astfel. de unde ulterior a fost preluată şi în Europa. pentru determinarea costului unitar. În categoria cheltuielilor variabile se includ cheltuielile directe şi o parte din cele indirecte (numai cele variabile). Pornind de la clasificarea costurilor după criteriul variaţiei lor faţă de modificarea volumului producţiei (costuri variabile şi costuri fixe) şi după criteriul identificării lor pe unitatea de calculaţie (costuri directe şi costuri indirecte). vânzări şi profit şi să se 110 . producţie. De aceea se mai numeşte şi metoda costurilor variabile. nu se mai calculează un cost total al produselor ci unul parţial. Metodele de contabilitate şi de calculaţie a costurilor de tip parţial iau în considerare. metodele de calculaţie de tip parţial iau în considerare unele sau altele din aceste categorii de costuri (vezi figura 5.A. numai o parte din costurile totale ocazionate cu producerea şi vânzarea producţiei. METODA COSTURILOR VARIABILE (DIRECT COSTING) La baza acestei metode stă principiul separării cheltuielilor variabile de cele fixe. Aceste metode elimină operaţiile de repartizare a cheltuielilor indirecte. Ea a apărut în anii 1934-1935 în S.

adică de la egalitatea dintre total vânzări (cifra de afaceri) şi total costuri (suma costurilor variabile şi fixe): Ca = Cv + Cf (5. Înlocuind în relaţia (5. Pornind tot de la relaţia (5.furnizeze informaţii necesare managementului întreprinderii în adoptarea deciziilor.2) se poate deduce punctul de echilibru (q0) exprimat în unităţi fizice.4) În care prin „r” s-a notat ponderea (rata) cheltuielilor variabile în totalul cifrei de afaceri. Pentru calculul pragului de rentabilitate se porneşte de la definiţia de mai sus.3) În cazul unei producţii neomogene se determină pragul de rentabilitate în unităţi valorice. sau cifra de afaceri critică (Ca0). preţ şi volum de producţie se studiază cu ajutorul metodei punctului de echilibru sau a pragului de rentabilitate.1) se obţine: qv × pv = qv × cv + Cf (5.2) Din relaţia nr. profitul fiind zero. Această analiză a relaţiei dintre cost. (5. Acesta reprezintă acel nivel al vânzărilor la care veniturile obţinute acoperă numai costurile totale.1) se obţine: Cf Cf Cf Cf  Ca    Ca  Cv Ca  Cv Cv Ca  r 1 Ca0 = Ca Ca (5. şi anume: Cf q0 = pv  cv (5. Pragul de rentabilitate poate fi redat şi grafic. rată ce se consideră constantă. iar costurile variabile prin produsul dintre cantitatea fizică de produse vândute şi costul variabil unitar (cv). astfel: C Ca zona profitului Ct P (+)  zona Cf pierderilor (-) 111 . cifra de afaceri se exprimă prin produsul dintre cantitatea fizică de produse vândute (qv) şi preţul de vânzare (pv).1) În cazul producţiei omogene.

Ca0 Ca Figura 5.000 lei . 112 .000.5000. aferentă punctului critic.000 lei/per. .000. Costurile totale aferente acestei producţii vândute sunt de 4. din care costurile fixe sunt de 1. cu un preţ unitar de 2.valoarea producţiei vândute aferentă punctului critic este de: 1. Determinarea pragului de rentabilitate în unităţi fizice: . .000 lei/per.875 per.000. APLICAŢIA 1 În cadrul unei perioade de gestiune întreprinderea „ALFA” vinde 2. =1.200.500 milioane lei.volumul fizic al vânzărilor. × 2.500.000.se calculează costurile variabile unitare: cv = 3.cheltuielile variabile.200. şi anume: . + 1. astfel: Cv = 4.500 perechi de pantofi.preţul de vânzare.000.000.500 milioane lei.cheltuielile totale în punctul critic se calculează astfel: Ct0 = 1875 per. .875 pereche .000  q0 = 2.750. Să se determine pragul de rentabilitate în unităţi fizice şi în unităţi valorice şi să se reprezinte grafic. este egală cu cheltuielile totale aferente punctului critic.000.000. se observă că valoarea producţiei vândute.000.se determină costurile variabile totale.structura producţiei.1.000 1. .000 .000. 1.cheltuielile fixe.000.000 = 3.3) şi se obţine punctul critic exprimat în unităţi fizice: 1.500 per.000 lei : 2.2 Reprezentarea grafică a punctului de echilibru Rezultatele analizei efectuate cu ajutorul pragului de rentabilitate permite o optimizare a profitului în funcţie de factorii care îl determină.000 lei = 3.000  1.500. = 3.500.200.se aplică relaţia (5.000 lei .000 lei/per.000.000 lei/pereche.750. .000 lei Deci. × 1.000.

lei) 113 .000.750 -.000.000.750 -.4): 1. În figura 5. P 3. lei) Q 4.000 3. lei) Ca Ct 4.3: Reprezentarea grafică a punctului de echilibru exprimat în unităţi fizice 2.3 este reprezentat grafic punctul de echilibru exprimat în unităţi fizice.000.000 1 Ca0 = 5.000 lei Reprezentarea grafică a punctului critic exprimat în unităţi valorice este redată în figura 5.500 . Determinarea pragului de rentabilitate în unităţi valorice: .000. Ct 3. C (mil.875 perechi Qe =2.  1.4.500 -.500 Cf Ca0 = 3.750.000 Ca (mil.500.000.750 Cae = 5.000  3. C (mil. P 1.500 perechi Q Figura 5.500 Cf q0 = 1. pentru calcularea cifrei de afaceri critică se aplică relaţia (5.

qi – cantitatea de produse „i” vândută.metoda direct costing evoluat. rezultând următoarele variante: .2.metoda direct costing simplificat.4: Reprezentarea grafică a punctului de echilibru exprimat în unităţi valorice Metoda direct costing a suferit o serie de perfecţionări. 5.. Relaţia de calcul este următoarea: p  q (p i vi  cvi ) Mb = i 1 (5. Figura nr. A. Contribuţia brută la profit din producţie se determină ca diferenţă între valoarea vânzărilor la preţ de vânzare şi totalul cheltuielilor variabile de producţie.5) În care: Mb – reprezintă marja brută.. a vânzărilor şi a cheltuielilor se prezintă în tabelul 5. cheltuielile variabile pe produs se calculează şi se analizează separat pe procesele care le ocazionează. . 5. pe principalele procese economice.calculaţia de acoperire a cheltuielilor fixe. Contribuţia brută la profit după vânzare se determină ca diferenţă între contribuţia brută la profitul obţinut din producţie şi totalul cheltuielilor variabile de desfacere. cvi – costurile variabile unitare ale produsului „i”. în raport cu caracterul lor..1. APLICAŢIA 2 Se consideră o întreprindere care produce trei produse. contribuţia brută la profit se calculează distinct pentru producţie şi pentru desfacere. Metoda direct costing simplificat Această variantă a metodei direct costing se caracterizează prin aceea că marja brută (contribuţia brută la profit) se calculează pe produse. iar în cadrul acestora pe componentele lor de bază. iar cheltuielile fixe se scad pe total întreprindere din contribuţia brută la profit. Situaţia volumului de producţie.. 114 . . O astfel de delimitare a cheltuielilor permite o analiză aprofundată a cheltuielilor de producţie şi desfacere în scopul asigurării eficienţei întregii activităţi. permiţând calculul contribuţiei la profit nu numai pe produs ci şi pe procesele respective. pvi – preţul de vânzare al produsului „i”. i = 1. Astfel.1. n – sortimentele de produse fabricate şi vândute. Una din îmbunătăţirile aduse acestei metode o reprezintă adâncirea calculaţiei şi analizei cheltuielilor de producţie. B şi C. Cheltuielile fixe sunt determinate şi ele pe fiecare proces care le ocazionează şi influenţează contribuţia brută la profit pe total întreprindere. Astfel.

1995.2.000 75. . Editura „Intelcredo” Deva. şi anume: .totale(Cpvi) . În cadrul acestei variante costurile fixe se împart în două categorii.lei 6.200 1.700 Contribuţia brută la profit după vânzare .000 28.000 14. pag.lei 1. care pot fi determinate direct pe produs.6) Aplicarea acestei metode presupune o succesiune de calcule prezentate în tabelul 5. 80 210 100 .400 Rezultatul din exploatare . Metoda direct costing evoluat Potrivit acestei metode contribuţia brută la profit.marja semibrută a cheltuielilor de structură specifice (Msb). calculată conform relaţiei nr.. 13 Dumbravă P.000 ţ16.lei 7. Pop A.300 Cheltuieli de comercializare variabile : .lei 4.unitare(cpvi) – lei/buc.lei .unitare – lei/buc.000 4. .000 35. determinată pe total întreprindere ca o sumă globală. Cifra de afaceri (Cai) . astfel: .marja brută a costurilor variabile (Mb).100 18.200 5. (5.2. Contabilitatea de gestiune în comerţ şi turism.2. care nu pot fi determinate direct pe produse.000 Cheltuieli de producţie variabile: - .700 Contribuţia netă la profit din producţie(Mnp) . care se calculează cu relaţia: p i  q (p vi  cvi  cfs ) Msb = i 1 (5.600 Cheltuieli fixe (Cf) .1 Explicaţii Produsele Total A B C Cantitatea de produse (qi) – 50 70 100 - buc.300 20. 31 115 . referindu-se doar la cele generale de administraţie.cheltuieli fixe (de structură) specifice.500 39.000 20.totale . În funcţie de această clasificare a costurilor fixe se calculează două marje a costurilor variabile. 32.500 6. Calculul marjei brute în cazul aplicării variantei direct-costing simplu Tabelul 5.lei 5. se defalcă în funcţie de posibilităţile de decontare a cheltuielilor fixe în mai multe trepte fără a apela la repartizarea lor pe bază de coeficienţi.700 10. cheltuieli fixe indirecte (cheltuieli generale de structură13). . volumul cheltuielilor fixe nerepartizate se reduce. în funcţie de posibilitatea repartizării lor pe produse.5).000 46.lei 10.. Preţul unitar de vânzare (pi) – 200 500 300 - lei/buc. 20 60 15 . .000 30. Astfel.

2 Indicatori Produse.. P2 şi P3.la nivelul sectoarelor. Cvn  Cvi i 1 Marja brută a costurilor n Mb1 ... secţii sau ateliere.. Mbn variabile (Mb)  Mbi i 1 Cheltuielile fixe n Cfs1 ... Mbi ..... grupe de produse şi pe întreprindere... Succesiunea operaţiilor specifice metodei direct-costing evoluat Tabelul 5. APLICAŢIA 3 Dacă pornim de la datele din aplicaţia anterioară.la nivelul produsului. succesiunea operaţiilor în cazul aplicării variantei direct costing evoluat se prezintă în tabelul 5. lucrări şi servicii(PLS) Total PLS1 . unde cele trei produse vor fi notate cu P1. O a doua îmbunătăţire adusă metodei direct costing este introducerea standardelor şi a bugetelor de cheltuieli în cadrul acestei metode de calculaţie. Cvi .cheltuielile generale de administraţie numai pe total întreprindere.. Can  Cai i 1 Costurile variabile (Cv) n Cv1 .. Cai . sectoare de activitate. Succesiunea operaţiilor specifice metodei direct costing evoluat Tabelul 5..la nivelul locului de cheltuieli. Decontarea cheltuielilor fixe se face astfel: . Aceasta are drept scop întărirea controlului gestiunii costurilor. .. Cfsi . .... . . Msbi . . PLSi .3 Produsele 116 .la nivelul întreprinderii.. .... grupe de produse.la nivelul secţiilor.cheltuielile fixe de producţie: pe produse. Cfsn specifice (Cfs) C i 1 fsi Marja semibrută (Msb) n Msb1 .3. PLSn Cifra de afaceri (Ca) n Ca1 .cheltuielile de desfacere pe produse. prin crearea centrelor de responsabilitate. Msbn M i 1 sbi Cheltuieli fixe indirecte Cgs (generale de structură Cgs) Rezultatul din Re exploatare Decontarea cheltuielilor fixe se face parcurgând următoarele trepte: ..

Indicatori Total P1= 50 buc. conform relaţiei: Cfn  100 Pcfn = Cbn  1 (5.7) În care: Cf – reprezintă volumul cheltuielilor fixe. Calculaţia de acoperire a cheltuielilor fixe în metoda direct costing Această variantă a metodei direct costing se caracterizează prin aceea că se utilizează forma calculaţiei în trepte.000 200 10000 500 35000 300 30000 (Ca) Costurile variabile 35. Calculaţia de acoperire a cheltuielilor fixe presupune parcurgerea următoarelor două etape: a) Stabilirea procentului de repartizare a cheltuielilor fixe ale fiecărei trepte (Pcfn). Astfel. calculată la nivelul fiecărei verigi organizatorice (centru de responsabilitate) trebuie să acopere numai cheltuielile fixe pe care le-a provocat. Cb – contribuţia brută la profit.600 100 5000 230 16100 185 18500 costurilor variabile (Mb) Cheltuielile fixe 9.400 indirecte (specifice de structură) Cgs Rezultatul din 7. cheltuielile fixe ale fiecărei trepte sunt repartizate pe purtători sub formă de cote procentuale în raport cu contribuţia brută la profit sau cu cheltuielile variabile. În aceste condiţii contribuţia brută a unui produs. P3 = 100 buc.2. b) Determinarea profitului unitar şi total pe produs prin repartizarea cheltuielilor fixe neidentificate pe produs în etapa anterioară şi scăderea acestora din contribuţia brută la profit. Calculul cotei de cheltuieli fixe ale treptei „n” ce revine pe fiecare produs „i” (Ccfni) se face cu relaţia: 117 .200 exploatare (Re) 5. Un rol important în cadrul acestei metode îl are este constituirea structurilor organizatorice (centrelor de responsabilitate) la nivelul cărora se colectează cheltuielile fixe şi se calculează contribuţia brută la profit.600 70 3500 180 12600 145 14500 (Msb) Cheltuieli fixe 23. n – treapta „n”.000 30 1500 50 3500 40 4000 specifice (Cfs) Marja semibrută 30. P2= 70 buc. unitar total unitar total unitar Total Cifra de afaceri 75.400 100 5000 270 18900 115 11500 (Cv) Marja brută a 39.3.

Aplicarea metodei implică parcurgerea următoarelor etape: a) colectarea cheltuielilor directe în conturile analitice corespunzătoare obiectelor de calculaţie. ajungându-se în final la profit. 5. iar contribuţia brută la profit din prima treaptă.8) În care: Cb(n-1)i – reprezintă contribuţia brută la profit a treptei (n-1) pentru produsul „i”. b) colectarea cheltuielilor care în momentul efectuării lor nu se pot identifica pe obiecte de calculaţie (produse). Conturile 922 „Cheltuielile activităţilor auxiliare” şi 923 „Cheltuieli indirecte de producţie” sunt defalcate pe analitice corespunzătoare locului de ocazionare. şi anume cheltuielile directe. METODA COSTURILOR DIRECTE Această metodă face parte tot din metodele parţiale.4. cheltuielile fixe se repartizează la fiecare treaptă în parte asupra produsului. adică pe produse. prin acoperirea cheltuielilor fixe ale treptelor următoare devine din ce în ce mai mică. Acest cont va fi dezvoltat în analitice doar pe locuri de ocazionare şi purtători de costuri. fără a necesita calcule speciale. tocmai datorită creşterii ponderii costurilor indirecte în totalul costurilor. Deci. iar în cadrul lor pe elemente de cheltuieli. deci ia în calculul costului tot numai o parte dintre cheltuieli. Aceasta datorită faptului că repartizarea succesivă a cheltuielilor fixe pe trepte duce în final la o sumă tot mai mică a acestor cheltuieli care nu sunt repartizate pe produs.2. Ccfni = Cb(n-1)i * Pcfn (5. Conturile 924 „Cheltuieli generale de administraţie” şi 925 „Cheltuieli de desfacere” se dezvoltă şi ele pe analitice corespunzătoare cheltuielilor fixe şi variabile. se dezvoltă în subanalitice pe cele două categorii de cheltuieli. 5. Delimitarea cheltuielilor de producţie în directe şi indirecte se poate efectua destul de uşor. Ea are relevanţă doar la întreprinderile în care costurile directe au o pondere mare în totalul costurilor.deci şi a cheltuielilor indirecte în conturi analitice pe locuri de cheltuieli (centre de responsabilitate) 118 . iar în cadrul lor pe elemente de cheltuieli.3. Organizarea contabilităţii cheltuielilor de producţie în metoda direct costing Contul 921 „Cheltuielile activităţii de bază” nu este influenţat de separarea cheltuielilor în fixe şi variabile. Metoda are o sferă de aplicabilitate mai redusă. cu ocazia colectării lor. Calculaţia de acoperire a cheltuielilor fixe îmbină principiile metodei direct costing cu cele ale calculaţiei totale. deschise în cadrul contului 921 „Cheltuielile activităţii de bază”. variabile şi fixe.

deschise în cadrul conturilor 923 „Cheltuieli indirecte de producţie” şi 924
„Cheltuieli generale de administraţie”;
c) calculul costurilor parţiale (directe) pentru produse, aferente
cantităţii de produse terminate, scăzând din cheltuielile directe colectate pe
produse cheltuielile directe aferente producţiei neterminate, iar prin
raportarea costurilor parţiale pe produs astfel determinate la cantitatea de
produse terminate se obţin costurile parţiale (directe) unitare pe produs;
d) scăzând pentru fiecare produs, din preţul de vânzare, costul parţial
(direct) pe unitatea de produs se determină contribuţia brută unitară la profit
(marja brută) a fiecăruia dintre produse, adică:

mcdi = pvi - cdi (5.9)

În care: mcdi – reprezintă marja unitară a costurilor directe aferentă
produsului „i”;
pvi – preţul de vânzare pentru produsul „i”;
cdi – cheltuielile directe aferente produsului „i”.

Acest indicator serveşte la aprecierea eficienţei economice a fiecărui
produs. Pentru determinarea marjei totale a costurilor directe (M Cd) se
înmulţeşte marja unitară cu cantitatea de produse, adică:

MCd = mcdi * qvi (5.10)

sau:
n

q vi ( pvi  cdi )
MCd = i 1 (5.11)

În care: qvi – reprezintă cantitatea vândută din produsul „i”.

e) pentru determinarea rezultatului financiar total la nivelul
întreprinderii (profit sau pierdere) se înmulţeşte cantitatea vândută din
fiecare produs în perioada respectivă cu contribuţia brută unitară a
produselor, rezultatele de la toate produsele se însumează obţinându-se
contribuţia totală la profit, din care se scade apoi totalul cheltuielilor
indirecte aferente perioadei, adică:

n

q
i 1
vi * mcdi  Cind .
R= (5.12)

sau:

n

q vi ( pvi  cdi )
R= i 1 - Cind (5.13)

sau:

119

R = MCd - Cind (5.14)

În care: Cind – reprezintă cheltuielile indirecte aferente perioadei, la
nivelul întreprinderii.

TESTE DE AUTOEVALUARE

Testul 1 de autoevaluare

1. Metoda direct costing are la bază principiul:
a) separării cheltuielilor variabile de cele fixe;
b) separării cheltuielilor variabile de cele directe;
b) separării cheltuielilor directe de cele indirecte.

2. Pragul de rentabilitate reprezintă acel nivel al vânzărilor la care:
a) veniturile obţinute acoperă numai costurile variabile;
b) veniturile obţinute acoperă costurile totale;
c) veniturile obţinute acoperă numai costurile fixe.

3. În cadrul unei perioade de gestiune întreprinderea „A&B” vinde
5.000 perechi de pantofi, cu un preţ unitar de 270 lei/pereche.
Costurile totale aferente acestei producţii vândute sunt de 1.000.000
lei, din care costurile fixe 350.000 lei. Să se determine pragul de
rentabilitate în unităţi fizice şi în unităţi valorice.
a) 3.000 perechi şi 810.000 lei;
b) 2.000 perechi şi 540.000 lei;
c) 2.500 perechi şi 675.000 lei.

5. În cazul aplicării variantei direct costing simplificat contribuţia
brută la profit se calculează distinct:
a) pentru producţie şi pentru desfacere;
b) pentru activitatea de bază şi pentru activităţile auxiliare;
c) pentru activitatea de producţie şi pentru activitatea financiară.

Testul 2 de autoevaluare

1. În cazul utilizării variantei direct costing evoluat costurile fixe se
împart în două categorii, în funcţie de posibilitatea repartizării lor pe
produse, astfel:
a) cheltuieli fixe specifice şi cheltuieli fixe indirecte;
b) cheltuieli fixe specifice şi cheltuieli fixe directe;
c) cheltuieli fixe generale şi cheltuieli fixe indirecte.

2. În cadrul metodei direct costing evoluat se calculează două marje
a costurilor variabile, şi anume:

120

a) marja brută a costurilor directe şi marja semibrută a cheltuielilor
de structură specifice;
b) marja brută a costurilor variabile şi marja semibrută a
cheltuielilor de structură specifice;
c) marja brută a costurilor indirecte şi marja semibrută a
cheltuielilor de structură specifice.

3. Calculaţia de acoperire a cheltuielilor fixe în metoda direct costing
se caracterizează prin aceea că se utilizează forma calculaţiei:
a) directe; b) efective; c) în trepte.

4. Calculaţia de acoperire a cheltuielilor fixe presupune parcurgerea
următoarelor etape:
a) stabilirea procentului de repartizare a cheltuielilor fixe ale fiecărei
trepte şi determinarea profitului unitar şi total pe produs;
b) stabilirea procentului de repartizare a cheltuielilor fixe ale fiecărei
trepte şi determinarea costului unitar şi total pe produs;
c) stabilirea procentului de repartizare a cheltuielilor directe ale
fiecărei trepte şi determinarea profitului unitar şi total pe produs.

5. Metoda costurilor directe are relevanţă doar la întreprinderile în
care:
a) costurile indirecte au o pondere mare în totalul costurilor;
b) costurile directe au o pondere mare în totalul costurilor;
c) costurile auxiliare au o pondere mare în totalul costurilor.

121

constituirea centrelor de responsabilitate. respectiv împărţirea întreprinderii pe locuri generatoare de costuri. 122 . Organizarea contabilităţii cheltuielilor şi calculul costului producţiei obţinute REZUMAT Specificul metodei de calculaţie pe locuri de cheltuieli sau centre de responsabilitate constă în aceea că nu presupune urmărirea şi nici calcularea lunară a costurilor pe produse. centre de profit. stabilirea costurilor unitare pe centrele de cost. Contabilitatea costurilor pe centre de cost are următoarele obiective: definirea centrelor de cost. După gradul de autoritate al responsabilului.2. TEMA VI. SISTEME DE CONTABILITATE DE GESTIUNE ŞI DE CALCULAŢIE A COSTURILOR PE LOCURI DE CHELTUIELI SAU CENTRE DE RESPONSABILITATE CONŢINUT 6. centrele de responsabilitate pot fi: centre de cost. centre de investiţii. analiza abaterilor de la costurile planificate. Aplicarea metodei presupune sectorizarea întreprinderii pe locuri de cheltuieli şi constituirea acestora în centre de responsabilitate.1. alocarea costurilor pe centrele de cost şi apoi pe produse. Consideraţii generale 6.

normal şi standard.  Dobândirea unor aptitudini practice privind organizarea contabilităţii cheltuielilor şi calculul costului producţiei obţinute.pentru decontarea cheltuielilor totale ale secţiilor auxiliare asupra locurilor consumatoare se foloseşte calculul matricial. De asemenea. când responsabilul centrului are autoritate numai asupra costurilor generate de centrul respectiv. Organizarea contabilităţii cheltuielilor se face astfel încât să permită urmărirea cheltuielilor efective pe aceleaşi structuri pe care au fost programate. Una din premisele aplicării acestei metode o constituie asigurarea unei sectorizări raţionale a întreprinderii pe locuri de cheltuieli şi constituirea acestora în centre de responsabilitate. Din calculaţia pe locuri de cheltuieli. iar 123 . Această sectorizare nu se face în mod aleatoriu. OBIECTIVE:  Cunoaşterea unor noţiuni legate de centrele de responsabilitate şi felurile acestora. costul producţiei globale a întreprinderii. cum sunt: cheltuieli totale la nivelul diferitelor locuri de cheltuieli (centre de responsabilitate). ci trebuie să exprime organizarea tehnico-economică a locurilor de producţie unde au loc cheltuieli şi se obţin rezultate. . După gradul de autoritate al responsabilului. costul total al producţiei marfă a întreprinderii. cheltuielile totale ale fiecărei secţii. În funcţie de modul de tratare a costurilor aferente consumurilor diferitelor categorii de resurse se pot stabili trei categorii principale de sisteme de contabilitate a costurilor: efectiv.în locurile de cheltuieli constituite ca centre de responsabilitate şi care nu se concretizează în bunuri materiale sau servicii ce pot fi cuantificate astfel încât aprecierea activităţii acestora se face comparând cheltuielile efective cu prevederile din bugetele de cheltuieli.se consideră suficientă pentru aprecierea eficienţei activităţii determinarea şi cunoaşterea unor indicatori cum sunt: costul complet al producţiei marfă. fiind parcurse în acest sens etapele corespunzătoare calculaţiei costurilor pe purtători. . 6.  Cunoaşterea obiectivelor centrelor de cost. centrele de responsabilitate pot fi:  centre de cost. nemaifiind necesar calculul costului unitar în acest caz. costul global al producţiei. din următoarele considerente: . la anumite perioade se pot calcula o serie de indicatori economici. utilizând metoda centrelor de responsabilitate. la anumite intervale de timp se poate calcula şi costul unitar.1 CONSIDERAŢII GENERALE Specificul acestei metode constă în aceea că nu presupune urmărirea şi nici calcularea lunară a costurilor pe produse.

.natura activităţii desfăşurate. . . Pentru definirea centrelor de cost se pot enumera următoarele criterii: . pe centre de cost.existenţa unei relaţii directe între intrări şi ieşiri.alocarea costurilor pe centrele de cost şi apoi pe produse. .prin calculul şi analiza costurilor se pot elabora bugetele de costuri pentru perioada următoare.colectarea cheltuielilor se face simplu şi eficient. . .permit actualizarea periodică a metodelor de urmărire şi de repartizare a cheltuielilor pe centre de cost. când responsabilul centrului are autoritate atât asupra profitului cât şi a investiţiilor. Contabilitatea costurilor pe centre de cost are o serie de obiective.fluxurile de materiale în activitatea întreprinderii.stabilirea costurilor unitare pe centrele de cost. iar performanţele se evaluează prin compararea profiturilor planificate cu cele realizate. . reprezintă un instrument cu ajutorul căruia cheltuielile indirecte prestate în cadrul acestor centre sunt deduse din totalul cheltuielilor indirecte ale întreprinderii. b) Constituirea centrelor de responsabilitate. .analiza abaterilor de la costurile planificate. iar performanţele se evaluează prin compararea profitului şi a nivelului investiţiilor planificate cu cele efectiv realizate. respectiv împărţirea întreprinderii pe locuri generatoare de costuri.posibilitatea numirii unui responsabil pentru costurile din locul respectiv. .constituirea centrelor de responsabilitate.definirea centrelor de cost.oferă posibilitatea motivării personalului şi schimbării atitudinii acestuia faţă de nivelul costurilor. Centrele de cost. . . În vederea constituirii centrelor de responsabilitate trebuie să se respecte următoarele principii: 124 . . .  centre de profit. a) Definirea centrelor de cost. . în scopul identificării locurilor generatoare de costuri şi a estimării cât mai exacte a costurilor pe produs şi a rentabilităţii fiecărui produs.descentralizarea responsabilităţilor în domeniul costurilor. . când responsabilul centrului are autoritate atât asupra cheltuielilor cât şi asupra veniturilor.  centre de investiţii. Avantajele constituirii centrelor de cost: . pe produse şi pe comenzi interne. .dimensiune optimă. performanţele se evaluează prin compararea costurilor planificate cu cele efective.se urmăresc periodic atât costurile efective cât şi abaterile de la nivelurile planificate. din punct de vedere contabil.sunt stabilite în concordanţă cu fluxul normal al activităţilor din întreprindere. dintre care cele mai importante sunt: .posibilitatea comensurării consumului de utilităţi.situarea geografică în aceeaşi zonă sau în zone apropiate.

Aceste costuri unitare vor constitui apoi preţul intern de decontare al serviciilor prestate în cadrul centrului. Costul unitar reprezintă costul unităţii de prestaţie a unui centru. care la rândul lor le vor aloca (repartiza) asupra costului produselor. Metoda decontării este recomandat a se folosi în situaţia în care este posibilă identificarea exactă a beneficiarului prestaţiei. Principiul congruenţei presupune ca centrele de responsabilitate să fie astfel constituite încât relaţiile dintre veniturile realizate şi costurile care le-au cauzat să fie direct identificabile pe centrele de responsabilitate.Principiul clarităţii. Metoda repartizării se utilizează atunci când costurile centrului prestator nu se pot identifica pe beneficiari. care poate fi: ore-maşină prestate. Această activitate se face în funcţie de specificul activităţii fiecărui centru. Acesta se calculează prin raportarea numărului de unităţi ale cheii de alocare aferente centrului de cost sau produsului primitor la numărul de unităţi ale cheii de alocare aferente tuturor centrelor de cost sau produselor primitoare. ore-om prestate. O problemă cu care se confruntă alocarea costurilor este interdependenţa dintre centrele prestatoare de servicii. costurile totale de producţie. Repartizarea costurilor pe centre de cost sau pe produse se face prin intermediul costurilor unitare sau al coeficienţilor de repartizare. . presupune o diferenţiere clară între centrele de responsabilitate. . . etc. Alocarea costurilor poate fi făcută prin două metode principale. stabiliţi pe baza cheilor de alocare. Această metodă facilitează depistarea situaţiilor de subutilizare a capacităţii centrelor de cost şi luarea măsurilor ce se impun. adică suprapunerea centrelor de costuri cu domeniile de responsabilitate. Costurile cumulate la nivelul centrelor de cost furnizoare de servicii de interes general vor fi alocate centrelor de cost productive. astfel încât repartizarea costurilor să poată fi făcută uşor pe aceste centre. c) Stabilirea costurilor unitare pe centrele de cost.Principiul economicităţii şi al simplităţii impune ca împărţirea întreprinderii pe centre de responsabilitate să fie făcută atât de detailat încât să fie economică şi să nu se piardă privirea de ansamblu asupra întreprinderii. Pentru tratarea acestor interdependenţe se folosesc următoarele metode: 125 . care prestează servicii nu numai sectoarelor productive ci şi între ele. şi anume: metoda repartizării şi metoda decontării. El se calculează prin împărţirea costurilor totale ale centrului la numărul de unităţi ale cheii de alocare. d) Alocarea cheltuielilor pe centrele de cost şi apoi pe produse. Coeficientul de repartizare reprezintă ponderea cu care un centru de cost sau un produs a beneficiat de activităţile efectuate în cadrul unui centru de cost. Aceasta permite atât o alocarea raţională a costurilor pe centre cât şi eficacitatea controlului asupra costurilor. În acest caz toate costurile centrului prestator se repartizează pe centrele beneficiare folosind o cheie (bază) de alocare determinată la nivelul centrelor beneficiare.

Bp – bugetul planificat. Bp. Bugetul flexibil reprezintă bugetul planificat corectat cu utilizarea efectivă a capacităţii acestuia.cv – bugetul planificat al costurilor variabile. de unde şi denumirea de metoda ecuaţiilor simultane. În cazul centrelor de cost analiza abaterilor se referă numai la costurile indirecte pe produs. şi anume: abaterea de utilizare şi abaterea de consum. relaţia de calcul pentru bugetul flexibil este următoarea: Bf = Bp. Abaterea de consum se referă la depăşirea nivelului planificat (bugetat) al consumului diferitelor resurse în cadrul centrului. e1.metoda alocării reciproce. este o metoda mai exactă dar şi mai costisitoare. La nivelul unui centru de cost putem avea două tipuri de abateri. calculat în funcţie de gradul de utilizare a capacităţii de producţie a centrului. se bazează pe rezolvarea unui sistem de ecuaţii. de unde apoi sunt alocate centrelor productive. când centrele de cost sunt ierarhizate pe diferite nivele iar alocarea se face numai în jos şi unui centru care şi-a alocat serviciile nu i se mai alocă alte costuri. Analiza abaterilor pe centre de cost. care constituie bugete ale acestor centre.cf + Ka * Bp.metoda nivelelor de alocare . iar dacă activitatea centrului se desfăşoară cu o eficienţă mai mare decât cea planificată (Ku>1) avem o abatere de suprautilizare (Au>0). constă în alocarea costurilor centrelor prestatoare de servicii numai către centrele productive. Bf – bugetul flexibil.cv (6.2) În care: Bp.Bp (6. .metoda directă. în care necunoscutele sunt reprezentate de costurile ce urmează a fi alocate între centrele prestatoare de servicii. . Abaterea reprezintă diferenţa dintre nivelul costurilor efective şi nivelul planificat (bugetat) al costurilor. Ka – coeficientul de actualizare (corectare).cf – reprezintă bugetul planificat al costurilor fixe. În cazul unei utilizări a capacităţii de producţie a centrului sub nivelul planificat (Ku < 1) avem o subutilizare (Au<0). costurile nefiind identificate în întregime pe beneficiari.1) În care: Au . este o metoda mai puţin costisitoare dar nu rezolvă în totalitate obiectivele contabilităţii de gestiune. Analiza abaterilor se face pe centrele de cost şi pe produs. Ţinând cont de faptul că gradul de utilizare a capacităţii de producţie a unui centru influenţează doar costurile variabile ale centrului.reprezintă abaterea de utilizare. e) Analiza abaterilor de la costurile planificate. Abaterea de utilizare se datorează utilizării incomplete a capacităţii de producţie a centrului şi se calculează cu relaţia: Au = Bf . Ea se calculează cu relaţia: 126 . este cea mai puţin costisitoare dar în acest caz nu există un control riguros al costurilor. .

5) În care: C – reprezintă costul total al produsului. Costul total al unui produs poate fi determinat pe baza consumului de resurse.3) În care: Ac – reprezintă abaterea de consum.7) .costul efectiv:  Ce = i pei * rei * qe (6. q . Be – bugetul efectiv. Pornind de la relaţia de mai sus se pot defini următoarele categorii de costuri: . Analiza abaterilor pe produs.Bp) + ( Be . pi – preţul unitar al resursei „i”.9) Corespunzător acestor categorii de costuri avem următoarele tipuri de abateri:  Abatere de structură: As = Caq .Caq (6. Abaterea totală a centrului (At) reprezintă suma dintre abaterea de utilizare şi abaterea de consum.costul actualizat la consumul efectiv :  Car = i ppi * rei * qe (6.Bf) = Be .costul planificat :  Cp = i ppi * rpi * qp (6.11)  Abatere de preţ: 127 .Bf (6.8) .10)  Abatere de cantitate (de resurse): Ar = Car . adică: At = Au+ Ac = (Bf .6) .Cp (6. ri – cantitatea din resursa „i” consumată pe produs (consumul specific). Ac= Be . conform relaţiei:  C= i pi * ri * q (6.costul actualizat la producţia efectivă:  Caq = i ppi * rpi * qe (6.cantitatea de produse obţinute.4) e2.Bp (6.

prin împărţirea costurilor de regie estimate la nivelul estimat al cheii de alocare. la analiticele corespunzătoare locurilor de cheltuieli (secţii.Car (6. exprimată în om-ore.2. 6. c.consumurile de materiale şi pentru preţurile acestora.) şi pe subanaliticele corespunzătoare articolelor de calculaţie simple (materii prime şi materiale directe. normal şi standard. Ap = Ce . b.12)  Abaterea totală: At = As + Ar + Ap = Ce . În aceste condiţii cheltuielile directe identificabile pe locuri de cheltuieli se vor înregistra de la început în contul 921 „Cheltuielile activităţii de bază”. În cazul utilizării acestui sistem există unele probleme în stabilirea nivelului efectiv al cheltuielilor de regie pe comenzi sau pe produse. Cheltuielile cu întreţinerea şi funcţionarea utilajelor (CIF) deşi au caracter direct în raport cu locurile de cheltuieli. Sistemul de contabilitate a costurilor standard foloseşte nivelul prestabilit (standard) pentru: .cantitatea de manoperă necesară. la analiticele corespunzătoare locurilor de cheltuieli (identice cu cele de la contul 921 „Cheltuielile activităţii de bază”) şi pe subanalitice corespunzătoare articolelor de 128 . ORGANIZAREA CONTABILITĂŢII CHELTUIELILOR ŞI CALCULUL COSTULUI PRODUCŢIEI OBŢINUTE Contabilitatea cheltuielilor de exploatare se organizează astfel încât să permită urmărirea cheltuielilor efective pe aceleaşi structuri pe care au fost programate. ateliere. se înregistrează în contul 923 „Cheltuieli indirecte de producţie”. În cazul cheltuielilor de regie acestea se vor repartiza prin înmulţirea nivelului prestabilit al ratelor de regie cu standardul stabilit pentru cheia de alocare. a. Sistemul de contabilitate a costurilor efective ia în considerare toate articolele de calculaţie la cost efectiv. salarii directe. Costurile de regie efective sunt apoi repartizate asupra comenzilor sau produselor prin înmulţirea nivelului efectiv al cheii de alocare cu această rată planificată a regiilor. etc. Sistemul de contabilitate a costurilor normale ia în considerare doar costurile directe pe produs la nivel efectiv. Aceste rate planificate sunt stabilite la începutul perioadei de gestiune. şi salariul orar pe categorii.13) Sisteme de contabilitate a costurilor În funcţie de modul de tratare a costurilor aferente consumurilor diferitelor categorii de resurse se pot stabili trei categorii principale de sisteme de contabilitate a costurilor: efectiv. contribuţii asupra salariilor directe şi alte cheltuieli directe). iar costurile indirecte sunt repartizate pe baza unor rate prestabilite (planificate). .Cp (6.

2. . a) centre de cost. centre de profit. fiind parcurse în acest sens etapele corespunzătoare calculaţiei costurilor pe purtători. TESTE DE AUTOEVALUARE Testul 1 de autoevaluare 1.calculaţie.costul total al producţiei marfă a întreprinderii. De asemenea. Pentru evidenţa cheltuielilor secţiilor auxiliare de producţie se va folosi contul 922 „Cheltuielile activităţilor auxiliare”.cheltuieli totale la nivelul diferitelor locuri de cheltuieli (centre de responsabilitate). Cheltuielile comune ale secţiei (CCS) se evidenţiază la contul 923 „Cheltuieli indirecte de producţie” în analitice pe secţii şi articole de calculaţie. centrele de responsabilitate pot fi: a) centre de cost. şi anume: . a) centre de cost. centre de profit. c) nu presupune urmărirea şi nici calcularea lunară a costurilor pe locuri de cheltuieli. şi pe articole de calculaţie similare producţiei de bază. atelierelor sau altor locuri de cheltuieli. . Ulterior aceste cheltuieli se virează de la contul 923 „Cheltuieli indirecte de producţie” la contul 921 „Cheltuielile activităţii de bază”.determinarea producţiei în curs de execuţie.calculul costului total şi unitar de producţie al fiecărui produs. centre de profit. dezvoltat în analitice corespunzătoare secţiilor. b) nu presupune urmărirea şi nici calcularea lunară a costurilor pe total întreprindere. Specificul metodei de calculaţie pe locuri de cheltuieli sau centre de responsabilitate constă în aceea că: a) nu presupune urmărirea şi nici calcularea lunară a costurilor pe produse. . la anumite perioade se pot calcula o serie de indicatori economici. După gradul de autoritate al responsabilului. .calculul costului complet aferent cifrei de afaceri.costul producţiei globale a întreprinderii. Din calculaţia pe locuri de cheltuieli. 925 „Cheltuieli de desfacere”. Pentru evidenţierea cheltuielilor generale de administraţie şi a celor de desfacere se vor utiliza conturile 924 „Cheltuieli generale de administraţie” şi respectiv.repartizarea cheltuielilor de desfacere asupra producţiei vândute. de unde apoi se repartizează asupra analiticelor pe locuri de cheltuieli din cadrul contului 921 „Cheltuielile activităţii de bază”. centre de investiţii. 129 . cum sunt: .repartizarea cheltuielilor indirecte. centre de venituri. . . la anumite intervale de timp se poate calcula şi costul unitar. centre de producţie.

La nivelul unui centru de cost pot exista două tipuri de abateri. 5. Contabilitatea cheltuielilor de exploatare. c) atât asupra producţiei cât şi asupra vânzărilor. În cazul abaterilor pe produs există următoarele tipuri de abateri: a) de structură. c) planificat. şi anume: a) metoda repartizării şi metoda corelării. c) abaterea planificată şi abaterea efectivă. c) metoda repartizării şi metoda decontării.3. 4. b) abaterea de utilizare şi abaterea de consum. b) metoda indexării şi metoda decontării. 2. În funcţie de modul de tratare a costurilor aferente consumurilor diferitelor categorii de resurse se pot stabili trei categorii principale de sisteme de contabilitate a costurilor a) planificat. Alocarea costurilor pe centrele de cost poate fi făcută prin două metode principale. b) depăşirea nivelului efectiv al consumului diferitelor resurse în cadrul centrului. În cadrul unui centru de profit responsabilul centrului are autoritate: a) atât asupra cheltuielilor cât şi asupra veniturilor. Analiza abaterilor de la costurile planificate se face: a) pe centrele de cost şi pe produs. 4. c) depăşirea nivelului planificat al volumului de producţie. b) de nivel. de cantitate şi de preţ. 5. normal şi standard. 3. de calitate şi de preţ. b) efectiv. c) de structură. Abaterea de consum se referă la: a) depăşirea nivelului planificat al consumului diferitelor resurse în cadrul centrului. a) atât asupra cheltuielilor cât şi asupra producţiei. a) pe centrele de cost şi pe feluri de activităţi. şi anume: a) abaterea planificată şi abaterea de consum. în cazul metodei de calculaţie pe locuri de cheltuieli. a) pe centrele de cost şi pe total întreprindere. Testul 2 de autoevaluare 1. normat şi standard. de cantitate şi de preţ. normal şi standard. se organizează astfel încât să permită: 130 .

b) urmărirea cheltuielilor efective pe aceleaşi structuri pe care au fost programate. c) urmărirea veniturilor normate pe aceleaşi structuri pe care au fost programate.a) urmărirea cheltuielilor normate pe aceleaşi structuri pe care au fost programate. 131 .

Sign up to vote on this title
UsefulNot useful