Urban M.

CONTABILITATE DE GESTIUNE

CUPRINS

TEMA I. OBIECTUL ŞI ROLUL CONTABILITĂŢII DE GESTIUNE
1.1 Scurt istoric a contabilităţii de gestiune---------------------------------------------------7
1.2 Obiectul contabilităţii de gestiune----------------------------------------------------------8
1.3 Rolul contabilităţii de gestiune-------------------------------------------------------------9
1.4 Prelucrarea şi utilizarea informaţiilor în sistemul financiar-contabil al
întreprinderii---------------------------------------------------------------------------------11
TEMA II. ORGANIZAREA CONTABILITĂŢII DE GESTIUNE ŞI A
CALCULAŢIEI COSTURILOR
2.1. Premisele organizării contabilităţii de gestiune şi a calculaţiei costurilor
-----------------------------------------------------------------------------------------------------18
2.2. Locurile de cheltuieli şi purtătorii de costuri-------------------------------------------18
2.3. Factorii care determină organizarea contabilităţii de gestiune-----------------------20
2.4. Principiile de organizare a contabilităţii de gestiune şi a calculaţiei
costurilor-------------------------------------------------------------------------------------21
2.5. Sistemul de conturi a contabilităţii de gestiune----------------------------------------22
2.6. Monografia sintetică a înregistrărilor contabile----------------------------------------30
TEMA III. METODE ŞI PROCEDEE DE CONTABILITATE ŞI DE
CALCULAŢIE A COSTURILOR
3.1. Concepte şi clasificări privind metodele de contabilitate şi de calculaţie
a costurilor-----------------------------------------------------------------------------------37
3.2. Procedee de calculaţie a costurilor-------------------------------------------------------39
TEMA IV. METODE DE CONTABILITATE ŞI DE CALCULAŢIE
A COSTURILOR DE TIP TOTAL (ABSORBANTE)
4.1. Caracterizarea generală a metodelor de tip total (absorbante)------------------------69
4.2. Metoda globală-----------------------------------------------------------------------------69
4.3. Metoda pe comenzi------------------------------------------------------------------------71
4.4. Metoda pe faze------------------------------------------------------------------------------89
4.5. Metoda costurilor standard----------------------------------------------------------------92
4.6. Particularităţi ale metodei costurilor normate-----------------------------------------103
4.7. Metoda tarif-oră-maşină (T.H.M.)------------------------------------------------------104
4.8. Metoda G.P.--------------------------------------------------------------------------------107
TEMA V. METODE DE CONTABILITATE DE GESTIUNE ŞI DE
CALCULAŢIE A COSTURILOR DE TIP PARŢIAL
5.1. Consideraţii generale privind metodele de calculaţie de tip parţial----------------115
5.2. Metoda costurilor variabile (direct costing)-------------------------------------------116

1

5.3. Metoda costurilor directe----------------------------------------------------------------124
TEMA VI. SISTEME DE CONTABILITATE DE GESTIUNE ŞI DE
CALCULAŢIE A COSTURILOR PE LOCURI DE
CHELTUIELI SAU CENTRE DE RESPONSABILITATE
6.1. Consideraţii generale---------------------------------------------------------------------129
6.2. Organizarea contabilităţii cheltuielilor şi calculul costului
producţiei obţinute------------------------------------------------------------------------134

2

TEMA I. OBIECTUL ŞI ROLUL CONTABILITĂŢII
DE GESTIUNE

CONŢINUT:

1.1. Scurt istoric a contabilităţii de gestiune
1.2. Obiectul contabilităţii de gestiune
1.3. Rolul contabilităţii de gestiune
1.4. Prelucrarea şi utilizarea informaţiilor în sistemul
financiar-contabil al întreprinderii

REZUMAT

Contabilitatea de gestiune a apărut ca o necesitate practică a
managementului întreprinderii. Ea are ca obiect primirea, înregistrarea şi
analiza datelor contabile interne în scopul de a furniza conducerii
întreprinderii informaţiile referitoare la nivelul costurilor pe produse, lucrări
şi servicii executate în vederea luării deciziilor corespunzătoare.
Rolul contabilităţii de gestiune constă în realizarea următoarelor trei
obiective majore: 1) să ofere informaţii despre costurile produselor, lucră-
rilor şi serviciilor; 2) să ofere informaţiile necesare pentru planificare,
control şi evaluare; 3) să ofere informaţiile necesare luării deciziilor.
Informaţiile financiar-contabile sunt destinate atât utilizatorilor
interni (managerii întreprinderii), cât şi utilizatorilor externi (acţionarii,
creditorii, statul, clienţii, personalul întreprinderii).

OBIECTIVE

 Cunoaşterea obiectului şi rolului contabilităţii de gestiune.
 Cunoaşterea principalelor funcţii ale contabilităţii de
gestiune.
 Înţelegerea modului de prelucrare şi utilizare a informaţiilor
financiar-contabile de către utilizatorii interni şi cei externi.

1.1.SCURT ISTORIC A CONTABILITĂŢII DE GESTIUNE

3

Astfel. Informaţiile extrase din rapoartele financiare devin forţa conducătoare a sistemului contabilităţii costurilor. Interesant este faptul că multe dintre primele abordări privind costurile urmăresc profitabilitatea unei întreprinderi pe fiecare produs în parte şi utilizează această informaţie în scopul luării deciziilor strategice. colectarea. Majoritatea concepţiilor privind costul şi contabilitatea de gestiune. mai folositoare şi mai detaliate despre costul produselor. iar informaţiile despre cost alimentate de datele extrase din rapoartele financiare erau destul de bune. lucrărilor şi serviciilor. având ca obiectiv principal întocmirea de situaţii şi rapoarte financiare. Pentru multe întreprinderi costul unui sistem de costuri detaliat depăşea veniturile acestora. Între anii 1950-1960 s-au făcut eforturi pentru îmbunătăţirea sistemului de costuri. Ca o replică la insuccesul sistemului contabilităţii de gestiune tradiţional s-a încercat dezvoltarea unui nou sistem al contabilităţii de gestiune care să satisfacă cererile mediului economic actual. cât şi în ceea ce privesc intrările în sistem şi tipul proceselor folosite în transformarea intrărilor în ieşiri. nevoia de a avea informaţii cât mai exacte despre costuri este acoperită de costul ridicat de obţinere a acestor informaţii. Totuşi. analiza şi raportarea 4 . în scopul utilizării lui de către manageri. au fost dezvoltate între anii 1880-1925. dacă contabilitatea financiară oferă informaţii utilizatorilor externi. Vom defini obiectul contabilităţii de gestiune ca fiind identificarea. înregistrarea. Aceste subsisteme diferă atât din punct de vedere al obiectivelor. productivităţii şi reducerea costurilor acestora. În cazul întreprinderilor cu o producţie relativ omogenă problema era mai simplă.2 OBIECTUL CONTABILITĂŢII DE GESTIUNE Sistemul informaţional contabil este organizat în cele două mari subsisteme: subsistemul contabilităţii financiare şi subsistemul contabilităţii de gestiune. Aceasta deoarece managerii au nevoie de informaţii mult mai exacte. măsurarea. Managerii şi întreprinderile se orientează spre a utiliza tot mai mult informaţii mai detaliate şi mai exacte despre costul produselor. 1. utilizate în literatura şi practica de specialitate a secolului XX. resursele consumate fiind cam de acelaşi fel. contabilitatea de gestiune produce informaţii pentru utilizatorii interni. Dificultatea apare însă la întreprinderile cu producţie neomogenă. unde chiar dacă diversitatea produselor creşte. Eforturile erau orientate mai mult spre a face utile informaţiile contabilităţii financiare decât spre furnizarea unor informaţii şi proceduri complet noi în afara celor care rezultă din rapoartele financiare. unii pretinzând chiar că sistemul existent al contabilităţii de gestiune este învechit şi efectiv nefolositor. clasificarea. pentru creşterea calităţii. Între 1980-1990 mulţi au recunoscut că practicile tradiţionale ale contabilităţii de gestiune nu mai serveau nevoilor manageriale. din anul 1925 cele mai multe dintre aceste teorii au fost abandonate în favoarea determinării costurilor pe fiecare produs în parte.

şi contabilitatea de gestiune adaptată la specificul activităţii. Acesta este predominant îndeosebi în S.datelor contabile interne în scopul de a furniza conducerii întreprinderii informaţii referitoare la nivelul costurilor produselor. Acest curent este răspândit îndeosebi în Europa continentală. servicii. potrivit prezentei legi. 1 din Legea contabilităţii „Societăţile comerciale. 48 din 14 ianuarie 2005. regiile autonome. . respectiv contabilitatea financiară. Noţiunea de contabilitate de gestiune este utilizată în sistemul european de contabilitate. urmărirea şi controlul pe bază de documente justificative. şi a contabilităţii de gestiune în special. iar în înţelesul îngust al cuvântului gestiunea unui depozit. Curentul scientist promovează ideea că obiectul contabilităţii îl constituie înregistrarea. serviciilor. societăţile cooperatiste şi celelalte persoane juridice au obligaţia să organizeze şi să conducă contabilitatea proprie. 82/1991 (republicată). . magazin etc. lucrărilor executate. în etalon bănesc a existenţei. şi anume: . 5 .stabilirea rezultatelor şi a rentabilităţii pe produse. în vederea luării deciziilor corespunzătoare. Din obiectul de studiu a contabilităţii de gestiune se desprinde rolul acesteia în cadrul managementului unei întreprinderi. republicată în Monitorul Oficial al României nr.întocmirea bugetelor de venituri şi cheltuieli pe feluri de activităţi.urmărirea şi controlul execuţiei acestora. În sistemul american. Deci. În conformitate cu art. contabilitatea de gestiune este denumită contabilitate managerială şi este mult mai dezvoltată decât cea financiară.curentul pragmatic (practic). în măsura în care dau randament. înregistrarea şi analiza datelor contabile interne în scopul de a furniza conducerii întreprinderii informaţiile referitoare la nivelul costurilor pe produse. favorizează schimburile în domeniul doctrinei contabile prin alinierea sistemului nostru la sistemul vest-european continental. contabilitatea de gestiune are ca obiect primirea. 1.3 ROLUL CONTABILITĂŢII DE GESTIUNE 1 *** Legea nr.curentul filozofic sau scientist (materialist). lucrări şi servicii executate în vederea luării deciziilor corespunzătoare.”1 Contabilitatea de gestiune are ca obiective următoarele activităţi: . societăţile / companiile naţionale. Cadrul legislativ din ţara noastră respectiv Legea contabilităţii nr. lucrări. .A. ci numai idei care se dovedesc a fi adevărate în cursul activităţii practice. În teoria economică contemporană există două curente de definire a obiectului de studiu a contabilităţii în general. institutele naţionale de cercetare-dezvoltare. Curentul pragmatic susţine că nu există idei care sunt de la sine adevărate. cronologic şi sistematic. .U. mişcării şi transformării patrimoniului unei întreprinderi. în cadrul căreia prin gestiune se înţelege gestionarea întregului patrimoniu al întreprinderii. 82 din 24 decembrie 1991 a contabilităţii.calcularea costurilor.

Editura Eurostampa. Aceste trei mari obiective arată că managerii şi ceilalţi utilizatori au nevoie de contabilitatea de gestiune. dar şi de a şti cum să o folosească.2 Figura 1. Contabilitatea întreprinderilor de comerţ. 3) să ofere informaţiile necesare luării deciziilor. colectarea. Timişoara. Modelul operaţional al unui sistem informaţional al contabilităţii de gestiune se poate reprezenta grafic ca în figura 1. 267 6 . clasificarea şi raportarea informaţiilor folosite de utilizatorii (beneficiarii) interni în îndeplinirea funcţiilor de bază ale managementului: planificare. Modelul operaţional al unui sistem informaţional al contabilităţii de gestiune Contabilitatea de gestiune are la bază un sistem flexibil bazat pe trei obiective manageriale majore: 1) să ofere informaţii despre costurile produselor. Putem spune astfel că sistemul informaţional al contabilităţii de gestiune este un sistem care generează ieşiri folosind intrările şi procesele necesare să satisfacă obiectivele specifice managementului. rezolvarea problemelor precum şi în evaluarea performanţelor 2 Sabău C. organizare. raportarea şi administrarea (conducerea) informaţiilor. Informaţiile contabilităţii de gestiune îi pot ajuta pe manageri în identificarea. coordonare. măsurarea. control şi evaluare. Procesele sunt inima sistemului informaţional al contabilităţii de gestiune. Prin obiectul său contabilitatea de gestiune are aplicabilitate la nivelul întreprinderilor de producţie şi de prestări servicii. costurile efective şi rapoartele finale. pag. Contabilitatea de gestiune serveşte managerilor de la diferite nivele organizatorice ale întreprinderii.1. măsurarea. turism şi servicii. oferind acestora informaţii referitoare la eficienţa activităţii pe care o conduc şi la factorii de influenţă a acesteia. decizie şi control. Ieşirile contabilităţii de gestiune sunt reprezentate de: costurile prestabilite. ele constând în colectarea. lucrărilor şi serviciilor şi alte informaţii interesante pentru management. stocarea. 2001. 2) să ofere informaţiile necesare pentru planificare.1. Specificul contabilităţii de gestiune este identificarea. (coordonator). analiza. controlul operativ.

Scopul informaţiei contabile în general este de a furniza intrări pentru luarea deciziilor. 7 . deoarece ea reprezintă mijloacele prin care majoritatea informaţiilor referitoare la afaceri sunt comunicate. clienţi. fisc. Rolul contabilităţii de gestiune este reflectat în funcţiile acesteia.4. directorul tehnic etc. contabilitatea costurilor vizează măsurarea rezultatelor obţinute de compartimentele unei întreprinderi pe produse şi servicii. De exemplu. pe când obiectul contabilităţii de gestiune este mult mai amplu. b) înregistrarea analitică în mod curent a cheltuielilor de exploatare şi calculul indicatorilor conform metodei de calculaţie adoptată.. Există mulţi interesaţi de activitatea unei întreprinderi. Între cele două există o strânsă legătură. ea apare la toate tipurile de unităţi economice. înregistrează şi comunică evenimentele. această activitate materializându-se în bugetele de costuri pe locuri de cheltuieli şi pe purtători de costuri. şi anume: a) funcţia previzională . cât şi cele de comerţ şi servicii .2) ale unei întreprinderi utilizatorilor interesaţi de informaţiile contabile respective. apare confuzia între contabilitatea costurilor şi contabilitatea de gestiune. directorul de marketing.constă în prestabilirea nivelului şi structurii costului pentru fiecare produs în parte şi pentru întreaga producţie programată. Se poate considera contabilitatea ca fiind "limbajul afacerilor". precum şi alţi funcţionari ai întreprinderii care au rol de conducere şi de coordonare a activităţii acesteia. procesele economice (figura 1. directorul financiar-contabil. aceştia fiind în fapt utilizatorii propriu-zişi ai informaţiei contabile. neputându-se delimita cu exactitate întinderea fiecăreia. Mai mult decât atât. PRELUCRAREA ŞI UTILIZAREA INFORMAŢIILOR ÎN SISTEMUL FINANCIAR-CONTABIL AL ÎNTREPRINDERII Contabilitatea poate fi definită ca un sistem informaţional care furnizează informaţiile necesare terţilor despre activitatea economică a unei întreprinderi. creditori. atât cele de producţie. Obiectul principal al contabilităţii de gestiune fiind calculul costurilor.obţinute (informaţia contabilă fiind necesară şi folosită în toate fazele managementului). furnizori şi potenţialii investitori. Ea identifică. organizează şi conduc activitatea unei întreprinderi. nevoia de informaţii a contabilităţii de gestiune nu e limitată la întreprinderile de producţie. Astfel. 1. Aici se includ: directorul general. c) controlul şi analiza comparativă a nivelului şi structurii cheltuielilor de exploatare şi a costurilor. care pot fi defalcaţi în două mari grupe: utilizatori interni şi utilizatori externi. o întreprindere furnizează informaţiile contabile care caracterizează performanţele sale financiare faţă de acţionari/asociaţi. Utilizatorii interni sunt managerii care planifică.

2.Figura 1. Sistemul financiar – contabil al întreprinderii 8 .

există alte nevoi de informaţie şi în consecinţă întrebările sunt total diferite. cum sunt furnizorii şi băncile. coordonare. stocate. abaterile dintre costul efectiv de producţie şi cel planificat. contabilitatea furnizează rapoarte interne. ci doar pe acelea care în prealabil au parcurs sistemul informaţional contabil. atât utilizatorii interni (managerii). fiscul (statul) este interesat în a cunoaşte dacă întreprinderea respectă legile în vigoare şi îşi achită la timp obligaţiile fiscale. prin rapoartele şi situaţiile sale obligatorii. managerii trebuie să răspundă la multe întrebări importante. În urma rezultatelor reflectate de situaţiile şi rapoartele contabilităţii. 9 . negocierea de contracte de muncă. Astfel. contractarea de împrumuturi. Pentru utilizatorii interni. Utilizatorii externi ai informaţiei contabile sunt acţionarii. analizate şi administrate de acesta şi sintetizate în registrele contabile ale contabilităţii financiare. Spre exemplu. analiza economico-financiară a activităţii întreprinderii este legată direct la sursa de informaţii certe. cât şi cei externi iau decizii privitoare la activitatea gestionată. Această abordare sistemică oferă posibilitatea realizării celor cinci atribute fundamentale ale managementului: planificare. Care dintre liniile de producţie este mai profitabilă? etc. previzionarea necesarului de numerar pentru anul următor şi a veniturilor ce vor fi obţinute din noile campanii de vânzare . Cumpărătorii. creditorii. organizare. cum ar fi: Există numerar suficient pentru achitarea taxelor şi a obligaţiilor fiscale ale întreprinderii? Care este costul de fabricaţie pentru fiecare categorie de produse ?. cum ar fi: comparaţii din punct de vedere financiar ale diverselor alternative de exploatare. Acestea sunt doar câteva din întrebările ale căror răspunsuri se regăsesc în situaţiile furnizate de contabilitatea de gestiune (figura 1. respectiv la efectuarea de investiţii. respectiv în situaţiile furnizate de contabilitatea de gestiune. colectate. dacă îşi va menţine liniile de producţie etc. adică vor avea posibilitatea proprietarii să crească salariile şi profitul? Aceştia sunt utilizatorii informaţiei contabile furnizate în primul rând de contabilitatea financiară. cumpărătorii. decizie şi control.2). Îşi poate permite întreprinderea o creştere de salarii în anul respectiv ?. În derularea activităţii unei unităţi economice. elaborarea de bugete etc. Sindicatele se interesează de politica de salarii dusă de întreprindere. fiind prelucrate. păstra sau vinde acţiuni. Câteva din întrebările cel mai des puse de către investitori şi creditori despre o întreprindere sunt următoarele: Încasează întreprinderea venituri satisfăcătoare? Este întreprinderea comparabilă ca mărime şi profitabilitate cu concurenţii săi? Va fi capabilă să-şi achite creditele la scadenţă? etc. pe de altă parte. Pentru ceilalţi utilizatori externi ai informaţiei contabile. fiscul (statul). Creditorii. sindicatele. Pentru a răspunde la aceste întrebări sunt necesare informaţii detaliate bazate pe oportunitate. Întreaga gamă a utilizatorilor de informaţii financiar-contabile nu folosesc informaţiile în forma lor brută. măsurate. folosesc informaţia contabilă pentru a evalua riscurile acordării sau neacordării de credite. Investitorii (acţionarii) care folosesc informaţia contabilă în luarea deciziilor de a cumpăra. sunt interesaţi să ştie dacă întreprinderea va continua să acorde garanţii.

TESTE DE AUTOEVALUARE Testul 1 de autoevaluare 1. 4. În sistemul american. urmărirea şi controlul execuţiei acestora. stabilirea rezultatelor financiare anuale pe total întreprindere. În teoria economică contemporană există două curente de definire a obiectului de studiu al contabilităţii în general. c) contabilitate analitică şi este la fel de dezvoltată ca şi cea financiară. cele oferite de contabilitatea de gestiune. şi utilizatorii interni. stabilirea rezultatelor şi a rentabilităţii pe produse.standardizate (prin contabilitatea financiară) şi prezentate într-un sistem unitar şi la timpul oportun (prin contabilitatea de gestiune) în vederea luării deciziilor la nivel microeconomic. şi anume: a) curentul filozofic (materialist) şi curentul european. cele oferite de contabilitatea financiară. şi al contabilităţii de gestiune în special. 10 . c) utilizatorilor externi. lucrări şi servicii. Informaţiile oferite de contabilitate sunt destinate: a) utilizatorilor interni. 5. şi utilizatorii externi. întocmirea planurilor financiare anuale. 3. c) curentul filozofic (materialist) şi curentul pragmatic (practic). Contabilitatea de gestiune are ca obiective următoarele activităţi: a) calcularea costurilor. b) subsistemul contabilităţii financiare şi subsistemul contabilităţii operative. urmărirea şi controlul execuţiei acestora. Sistemul informaţional contabil al întreprinderii este organizat în două mari subsisteme: a) subsistemul contabilităţii financiare şi subsistemul contabilităţii de gestiune. b) utilizatorilor externi. b) contabilitate managerială şi este mult mai dezvoltată decât cea financiară. cele oferite de contabilitatea financiară. cele oferite de contabilitatea de gestiune. De asemeni. c) subsistemul contabilităţii operative şi subsistemul contabilităţii de gestiune. b) curentul pragmatic (practic) şi curentul american. standardizarea oferă posibilitatea agregării informaţiilor şi indicatorilor economico-financiari la nivel macroeconomic. contabilitatea de gestiune este denumită: a) contabilitate managerială şi este mai puţin dezvoltată decât cea financiară. atât cele oferite de contabilitatea financiară. cât şi cele oferite de contabilitatea de gestiune. b) calcularea costurilor. 2. întocmirea planurilor financiare anuale.

urmărirea şi controlul execuţiei acestora. să ofere informaţiile necesare băncilor şi creditorilor. costurile normate şi rapoartele finale. c) costurile prestabilite. raportarea şi administrarea informaţiilor. lucrări şi servicii. lucrărilor şi serviciilor şi alte informaţii interesante pentru management. stocarea. Obiectivele manageriale majore ale contabilităţii de gestiune sunt: a) să ofere informaţii despre costurile produselor. b) contabilitatea costurilor se identifică cu obiectul contabilităţii de gestiune. Testul 2 de autoevaluare 1. analiza. 3. să ofere informaţiile necesare pentru planificare. control şi evaluare. controlul operativ. lucrărilor şi serviciilor şi alte informaţii interesante pentru management. Procesele sistemului informaţional al contabilităţii de gestiune constau în: a) colectarea. măsurarea. c) să ofere informaţii despre costurile produselor. măsurarea. pe când obiectul contabilităţii de gestiune este mult mai amplu. întocmirea bugetelor de venituri şi cheltuieli pe feluri de activităţi.c) calcularea costurilor. b) să ofere informaţii despre costurile produselor. b) costurile prestabilite. să ofere informaţiile necesare pentru planificare. 4. analiza. b) colectarea. c) contabilitatea costurilor are un obiect de activitate mai larg decât contabilitatea de gestiune. controlul operativ. Funcţiile contabilităţii de gestiune sunt următoarele: 11 . să ofere informaţiile necesare luării deciziilor. costurile efective şi rapoartele finale. să ofere informaţiile necesare luării deciziilor. 2. raportarea şi administrarea informaţiilor. lucrărilor şi serviciilor şi alte informaţii interesante pentru management. controlul operativ. stabilirea rezultatelor şi a rentabilităţii pe produse. să ofere informaţii organelor fiscale. măsurarea. costurile efective şi costurile normate. 5. control şi evaluare. Între contabilitatea costurilor şi obiectul contabilităţii de gestiune există următoarea relaţie: a) contabilitatea costurilor vizează măsurarea rezultatelor obţinute de compartimentele unei întreprinderi pe produse şi servicii. c) colectarea. Ieşirile contabilităţii de gestiune sunt reprezentate de: a) costurile prestabilite. raportarea şi administrarea informaţiilor. stocarea.

ORGANIZAREA CONTABILITĂŢII DE GESTIUNE ŞI A CALCULAŢIEI COSTURILOR 12 . Contabilitatea întreprinderilor de comerţ.01. Recomandări bibliografice 1. 2004. TEMA II. Editura Eurostampa. înregistrarea analitică în mod curent a cheltuielilor de exploatare şi calculul indicatorilor conform metodei de calculaţie adoptată. 82 din 24 decembrie 1991 a contabilităţii. republicată în Monitorul Oficial al României nr. controlul şi analiza comparativă a nivelului şi structurii cheltuielilor de exploatare şi a costurilor. turism şi servicii. înregistrarea analitică în mod curent a cheltuielilor de exploatare şi calculul indicatorilor conform metodei de calculaţie adoptată.2005. înregistrarea analitică în mod curent a cheltuielilor de exploatare şi calculul indicatorilor conform metodei de calculaţie adoptată. 48 din 14. b) funcţia previzională. a) funcţia comercială. Editura Eurostampa. *** Legea nr. (coordonator). Sabău C. Contabilitate de gestiune.. c) funcţia de coordonare. 2001. 3. controlul şi analiza comparativă a nivelului şi structurii cheltuielilor de exploatare şi a costurilor. 2. Timişoara. Sabău C. Timişoara. controlul şi analiza comparativă a nivelului şi structurii cheltuielilor de exploatare şi a costurilor.

Grupa 92 Conturi de calculaţie.5.1. care are sold creditor şi a contului 902 „Decontări interne privind producţia obţinută”. stabilirea locurilor (sectoarelor de cheltuieli). OBIECTIVE 13 . Principiile de organizare a contabilităţii de gestiune şi a calculaţiei costurilor 2. Implementarea metodei de organizare a contabilităţii de gestiune adoptată presupune: identificarea purtătorilor de costuri şi a unităţilor de calculaţie. Conturi de gestiune. Premisele organizării contabilităţii de gestiune şi a calculaţiei costurilor 2. colectarea şi prelucrarea datelor privind cheltuielile şi producţia obţinută şi raportarea abaterilor în cadrul controlului bugetar. metodele şi tehnicile de management adoptate. principiul delimitării costului subactivităţii.2.3. stabilirea sistemului de documente şi formulare de evidenţă necesare pentru identificarea. principiul delimitării în spaţiu a cheltuielilor. cu excepţia contului 901 „Decontări interne privind cheltuielile”. Sistemul de conturi a contabilităţii de gestiune 2. ceea ce reprezintă tocmai producţia neterminată de la finele lunii curente. CONŢINUT: 2. Determinarea exactă a costului producţiei presupune respectarea următoarelor principii privind organizarea contabilităţii de gestiune şi a calculaţiei costurilor: principiul delimitării în timp a cheltuielilor de producţie. structura organizatorică. Factorii care determină organizarea contabilităţii de gestiune 2.4. După efectuarea tuturor înregistrărilor se observă că toate conturile de gestiune au sold zero.6. Această clasă cuprinde 3 grupe de conturi (în planul de conturi din România): Grupa 90 Decontări interne. Locurile de cheltuieli şi purtătorii de costuri 2. Monografia sintetică a înregistrărilor contabile REZUMAT Organizarea contabilităţii de gestiune începe cu adoptarea celei mai potrivite metode de calculaţie. Grupa 93 Costul producţiei. principiul delimitării cheltuielilor aferente producţiei finite de cele aferente producţiei în curs de execuţie. tehnologia de fabricaţie. exprimată la costuri de producţie efective. care are sold debitor. Pentru exemplificare se prezintă o monografie a înregistrării operaţiilor desfăşurate în decursul unei perioade prin sistemul de conturi al contabilităţii de gestiune. în condiţiile existenţei unei producţii neterminate atât la începutul perioadei cât şi la finele acesteia. principiul separării cheltuielilor încorporabile de cele neîncorporabile. Contabilitatea de gestiune utilizează clasa 9 de conturi. Pentru aceasta se iau în considerare următorii factori: profilul întreprinderii.

mărimea întreprinderii.adoptarea şi adaptarea celei mai potrivite metode de calculaţie a costurilor la condiţiile specifice ale întreprinderii. adică spaţii productive precis delimitate. Majoritatea locurilor de muncă sunt şi locuri de producţie.alegerea compartimentelor însărcinate cu elaborarea celor două categorii ale costului producţiei: previzională şi efectivă. în cadrul cărora se desfăşoară procese de prelucrare.1 PREMISELE ORGANIZĂRII CONTABILITĂŢII DE GESTIUNE ŞI A CALCULAŢIEI COSTURILOR Organizarea contabilităţii de gestiune de către fiecare unitate patrimonială. . Implementarea metodei de organizare a contabilităţii de gestiune pentru care s-a optat presupune: identificarea purtătorilor de costuri şi a unităţilor de calculaţie. tehnologia şi organizarea producţiei. fabricaţia şi vânzarea produselor întreprinderii. . atât teoretic cât şi practic. Locurile de cheltuieli sunt locurile de muncă unde se consumă diversele resurse ale întreprinderii. nomenclatura producţiei executate. 2.  Însuşirea modului de funcţionare a conturilor de gestiune. În acelaşi timp există şi locuri de muncă şi de cheltuieli unde se desfăşoară activităţi de desfacere şi administraţie.selectarea mijloacelor tehnice necesare pentru executarea lucrărilor. stabilirea sistemului de documente şi formulare de evidenţă necesare pentru identificarea. Locurile operaţionale de cheltuieli sunt locurile de muncă unde se execută operaţiuni privind aprovizionarea. obiectivele urmărite de managementul întreprinderii prin contabilitatea de gestiune etc. Opţiunea pentru o anumită metodă de calculaţie se întemeiază pe luarea în considerare a unor factori ca: profilul întreprinderii. Aceste locuri de muncă sunt şi locuri de cheltuieli cu caracter tehnologic.2 LOCURILE DE CHELTUIELI ŞI PURTĂTORII DE COSTURI a. stabilirea locurilor (sectoarelor de cheltuieli).  Cunoaşterea principalelor probleme pe care le implică organizarea contabilităţii de gestiune în cadrul unei întreprinderi. în conformitate cu procesul tehnologic. în funcţie de specificul activităţii şi necesităţile proprii ale acesteia. implică soluţionarea prealabilă a următoarelor probleme: .programarea lucrărilor de contabilitate de gestiune în timp.  Cunoaşterea factorilor şi a principiilor de organizare a contabilităţii de gestiune. 2. În acest sens se vorbeşte despre locuri operaţionale de cheltuieli şi locuri structurale de cheltuieli. colectarea şi prelucrarea datelor privind cheltuielile şi producţia obţinută şi raportarea abaterilor în cadrul controlului bugetar. . 14 .

De aceea. Calcularea şi urmărirea costurilor la nivelul fiecărui loc de cheltuieli este greu de realizat şi. grupare ce are la bază următoarele criterii: materia primă comună. pe de altă parte. Locurile structurale de cheltuieli sunt acelea în cadrul cărora se îndeplinesc atribuţii privind organizarea. În contabilitatea de gestiune aceste centre de cheltuieli îndeplinesc următoarele funcţii:  reprezintă criterii de delimitare în spaţiu a cheltuielilor de exploatare în general. locurile de cheltuieli se reunesc în aşa numitele "centre de cheltuieli". durata procesului de fabricaţie. În situaţia unei nomenclaturi mari a produselor fabricate de o anumită întreprindere se face o grupare a acestora pe grupe. b. în contabilitatea de gestiune purtătorii de costuri reprezintă entităţile pentru care se antecalculează şi se postcalculează costuri. conducerea şi administrarea activităţii de exploatare şi a altor activităţi ale întreprinderii. piese sau modele ale produselor.  constituie baza centrelor de responsabilitate ce se instituie pentru bugetarea şi controlul bugetar al costurilor. fiind necesare pentru crearea şi întreţinerea activităţii întreprinderii. ţinând seama de particularităţile tehnologiei. Deci. lucrările şi serviciile obţinute de întreprindere în urma desfăşurării activităţii sale de bază şi care generează cheltuieli de producţie şi de desfacere pe care întreprinderea trebuie să le suporte. În alte cazuri ei funcţionează ca purtători finali doar în ultima etapă de formare a costului. Acestea din urmă se pot repartiza direct pe centrele de cheltuieli. în special. Aceasta are în vedere faptul că unele dintre cheltuieli.  asigură posibilitatea comparării cheltuielilor efectuate şi a producţiei obţinute în întreprinderi cu structuri similare. purtătorii de costuri se clasifică în purtători finali şi purtători intermediari. Unii purtători finali îşi păstrează această calitate în toate etapele formării costului (de exemplu în cazul producţiei de unicate). care pot fi: seriile. ale organizării producţiei şi de structurile întreprinderii. au loc în cadrul acestor centre de cheltuieli. fie producţia la nivelul unui produs. În funcţie de condiţiile concrete din fiecare întreprindere. purtătorii de costuri pot fi detaliaţi pe subansamble. şi anume cele legate direct de executarea operaţiilor tehnologice. lucrare sau serviciu pentru care se calculează costul producţiei. partizile. în acelaşi timp costisitoare. utilizând diverse metode de calculaţie. şi a celor indirecte de producţie. După rolul pe care îl au în procesul de formare a costului. loturile. pe parcurs funcţionând ca purtători de costuri intermediari. În calitate de purtător de costuri se poate considera fie producţia exerciţiului sau producţia marfă la nivelul întreprinderii. lucrare sau serviciu. Purtătorii de costuri reprezintă produsele. Centrele de cheltuieli se vor identifica cu unităţile operative corespunzătoare specificului activităţii întreprinderilor din fiecare ramură. loturi sau serii de produse. pe de o parte. iar altele sunt generate de centrele respective. dar nu şi pe purtătorii de costuri. 15 . Purtătorii de costuri finali reprezintă unitatea de produs. tehnologia.

în cazul producţiei de serie sau producţiei neomogene.structura organizatorică. umane.) sau în unităţi convenţionale (t. b. Determinarea costurilor pe purtători necesită exprimarea cantitativă a producţiei căreia i s-a atribuit această calitate.metodele şi tehnicile de management adoptate. Tehnologia de fabricaţie constă în ansamblul operaţiilor succesive la care sunt supuse materiile prime sau prin care se execută lucrări şi se prestează servicii. kg. o întreprindere din industria extractivă are procese diferite faţă de o întreprindere din industria prelucrătoare. În acest scop se utilizează o unitate de măsură omogenă denumită unitate de calculaţie. aplicarea anumitor metode de calculaţie impune şi folosirea unor unităţi de calculaţie convenţionale.c. tractoare convenţionale de 30 CP etc. Ea reprezintă un factor important de influenţă asupra organizării contabilităţii de gestiune şi a calculaţiei costurilor. Deci. În acest sens. De asemeni. profilul întreprinderii necesită anumite procese tehnologice. Unităţile convenţionale se folosesc atunci când nu există o omogenitate naturală a producţiei care să permită exprimarea în unităţi fizice. De exemplu. . De asemenea.tehnologia de fabricaţie. ci şi asupra rezultatelor activităţii întreprinderii. Unităţile convenţionale au doar un caracter intermediar deoarece în final ne interesează costul unitar al fiecărui produs.c. financiare şi informaţionale corespunzătoare realizării acestui obiect.3 FACTORII CARE DETERMINĂ ORGANIZAREA CONTABILITĂŢII DE GESTIUNE Fiind o contabilitate analitică a activităţii de exploatare a întreprinderii. Totodată. numărul orelor de activitate direct productivă (în cazul aplicării metodei THM).kwh etc. prestări de servicii sau executări de lucrări.profilul întreprinderii. o întreprindere industrială are cu totul alte procese tehnologice decât o întreprindere agricolă sau. a) Profilul întreprinderii presupune stabilirea obiectului principal al activităţii acesteia şi orientarea spre asigurarea resurselor materiale. cum ar fi numărul de ore de funcţionare a utilajelor. mărimi valorice abstracte pentru realizarea unor comparaţii de eficienţă. Aceasta poate fi exprimată în: unităţi fizice (bucăţi. .). Profilul întreprinderii îşi pune amprenta nu numai asupra proceselor de muncă. distribuirea bunurilor etc. obiectele de calculaţie sau purtătorii de costuri sunt total diferite.. principalii factori care influenţează organizarea contabilităţii de gestiune sunt următorii: . care pot fi: bunuri materiale. contabilitatea de gestiune este influenţată de condiţiile concrete din diferitele ramuri şi subramuri ale economiei naţionale în care funcţionează întreprinderea. care sunt diferite de la o ramură la alta şi chiar de la o subramură la alta în cadrul aceleiaşi ramuri. importanţa sa 16 . m2. o întreprindere de construcţii are procese tehnologice total diferite decât o întreprindere de comerţ sau turism. m3. 2. cum ar fi de exemplu "1000 lei cifră de afaceri" sau "1000 lei producţie marfă".grupele de produse sau comanda de fabricaţie. .

respectiv gruparea acestei activităţi pe fabrici. În funcţie de acest factor sunt delimitate centrele de cheltuieli. mai ales în ceea ce priveşte alegerea metodelor de calculaţie a costurilor. pe lângă cheltuielile curente apar şi cheltuieli de repartizat pe mai multe perioade sau exerciţii financiare. influenţează organizarea contabilităţii cheltuielilor de exploatare şi calculaţia costurilor îndeosebi sub aspectul localizării cheltuielilor. ateliere. puncte de lucru. respectiv centrele de responsabilitate. secţii. care sunt mai exacte. metoda pe faze de fabricaţie sau metoda pe comenzi). antecalculaţia şi postcalculaţia. pe de altă parte. pe de o parte. principiul separării cheltuielilor încorporabile de cele neîncorporabile. principiul delimitării în spaţiu a cheltuielilor. agenţii şi alte locuri de cheltuieli. în vederea determinării mărimii efective a acestora. Astfel. Structura organizatorică a activităţii de exploatare. care asigură posibilitatea previzionării costurilor şi creşterii operativităţii informaţiilor în vederea utilizării lor în managementul costurilor. principiul delimitării cheltuielilor aferente producţiei finite de cele aferente producţiei în curs de execuţie.). gruparea şi ordonarea informaţiilor cu ajutorul conturilor. impune ca fiecărei perioade de gestiune să i se atribuie numai cheltuielile ocazionate de activitatea din perioada pentru care se face calculaţia costurilor. Obiectul de calculaţie reprezintă un produs. dar mai puţin operative. PRINCIPIILE DE ORGANIZARE A CONTABILITĂŢII DE GESTIUNE ŞI A CALCULAŢIEI COSTURILOR Determinarea exactă a costului producţiei presupune respectarea următoarelor principii privind organizarea contabilităţii de gestiune şi a calculaţiei costurilor: principiul delimitării în timp a cheltuielilor de producţie. 2. 17 . Sub influenţa particularităţilor tehnologiei de fabricaţie se stabilesc obiectele de calculaţie ale costurilor şi metodele de calculaţie corespunzătoare. care necesită două etape de calculaţie. a) Principiul delimitării în timp a cheltuielilor de producţie. secţii auxiliare. se poate opta pentru o metodă clasică de calculaţie (metoda globală.fiind mai mare în cazul întreprinderilor de producţie. sau pentru o metodă modernă de tipul costului total sau parţial. principiul delimitării costului subactivităţii. şi în funcţie de care se organizează evidenţa analitică a cheltuielilor. în acest mod fiind evidenţiate în conturile sintetice şi analitice de gestiune. o lucrare sau un lot de produse pentru care se previzionează cheltuieli. c. Metodele şi tehnicile de management adoptate de o întreprindere influenţează organizarea contabilităţii de gestiune. Astfel.4. precum şi unele cheltuieli preliminate (de exemplu pentru constituirea provizioanelor ). ca o formă de manifestare în domeniul costurilor a principiului independenţei exerciţiului. unităţi prestatoare de servicii. cheltuielile de exploatare vor fi delimitate pe locuri de cheltuieli (secţii de bază. puncte de lucru etc. Ca urmare a aplicării acestui principiu în organizarea contabilităţii de gestiune şi calculaţiei costurilor. d. sectorul de administraţie generală a întreprinderii. sectoare.

cheltuielile de 18 . respectiv pe cheltuieli de administraţie şi cheltuieli de desfacere. SISTEMUL DE CONTURI A CONTABILITĂŢII DE GESTIUNE Contabilităţii de gestiune îi este rezervată clasa a noua a Planului General de Conturi.5. prin debitul unui cont din clasa 6 “Conturi de cheltuieli”. În acest scop se utilizează analitice corespunzătoare locurilor de cheltuieli în cadrul conturilor din grupa 92 ”Conturi de calculaţie”. linii tehnologice. de nefolosire a capacităţii de producţie. centre de producţie. numită "Conturi de gestiune". utilizând pentru evidenţa lor conturile: 921 ”Cheltuielile activităţii de bază” şi 923 ”Cheltuielile indirecte de producţie”. în concordanţă cu care cheltuielile fixe necesitate de menţinerea structurilor tehnico- productive şi funcţionale ale întreprinderii corespunzătoare gradului de inactivitate.delimitarea cheltuielilor de exploatare pe sfere de activitate şi. ateliere. . Grupa 92 Conturi de calculaţie şi Grupa 93 Costul producţiei. d) Principiul delimitării costului subactivităţii. 903 "Decontări interne privind diferenţele de preţ". atât în cazul antecalculului cât şi al postcalculului. Contul 901 "Decontări interne privind cheltuielile" ţine evidenţa decontărilor interne privind cheltuielile de bază şi auxiliare. 902 "Decontări interne privind producţia obţinută". 2.localizarea cheltuielilor pe secţii de producţie. cheltuielile generale de administraţie. în contabilitatea financiară se creditează contul 471 ”Cheltuieli înregistrate în avans” . în perioadele sau exerciţiile financiare viitoare. În contabilitatea de gestiune aceste cheltuieli se vor include prin debitarea unui cont din grupa 92 ”Conturi de calculaţie” şi creditarea contului 901”Decontări interne privind cheltuielile”. c) Principiul separării cheltuielilor încorporabile de cele neîncorporabile are drept scop delimitarea cheltuielilor care fac obiectul contabilităţii de gestiune (cheltuielile de exploatare şi o parte a cheltuielilor financiare) de cheltuielile ce nu fac obiectul contabilităţii de gestiune (cheltuielile financiare şi cheltuielile excepţionale). pentru a asigura o calculaţie corectă a costurilor efective ale producţiei finite. b) Principiul delimitării în spaţiu a cheltuielilor presupune: . Această clasă cuprinde trei grupe de conturi (în planul de conturi din România): Grupa 90 Decontări interne. respectiv 922 ”Cheltuielile activităţilor auxiliare”. Pentru delimitarea cheltuielilor anticipate sau efectuate în avans şi care urmează a se suporta eşalonat pe cheltuieli. e) Principiul delimitării cheltuielilor aferente producţiei finite de cele aferente producţiei în curs de execuţie necesită determinarea cu exactitate a producţiei neterminate. pe baza unui scadenţar. 924 ”Cheltuieli generale de administraţie” şi 925 ”Cheltuieli de desfacere”. Din grupa 90 “Decontări interne” fac parte conturile: 901 "Decontări interne privind cheltuielile". nu trebuie să se includă în costul produselor ci să afecteze direct rezultatul exerciţiului. cheltuielile indirecte de producţie.

precum şi cu diferenţele de preţ dintre preţurile de înregistrare şi costurile efective ale produselor. în cazul soldului creditor al contului. lucrărilor executate şi serviciilor prestate care formează producţia marfă a întreprinderii. Astfel. Contul 902 "Decontări interne privind producţia obţinută" ţine evidenţa decontărilor interne privind costul producţiei obţinute în cursul lunii. Se creditează în cursul lunii. lucrărilor executate şi serviciilor prestate. lucrare sau serviciu. lucrare sau serviciu în parte. prin creditul contului 931 "Costul producţiei obţinute". Este un cont bifuncţional. care reflectă atât costul efectiv (în debit). 925 "Cheltuieli de desfacere". cu formula contabilă: % = 901 Decontări interne privind cheltuielile 921 Cheltuielile activităţii de bază 922 Cheltuielile activităţilor auxiliare 923 Cheltuieli indirecte de producţie 924 Cheltuieli generale de administraţie 925 Cheltuieli de desfacere Deci. iar preţul de înregistrare fiind preţul de livrare (negociat prin contractele încheiate cu clienţii). cu preţul de înregistrare a produselor fabricate. Este un cont bifuncţional. 924 "Cheltuieli generale de administraţie". pentru fiecare produs sau lucrare în parte există un cont analitic al contului 901. funcţionarea contului 901 este prezentată în figura 2. 923 "Cheltuieli indirecte de producţie". îndeplinind astfel rolul unui cont de rezultate.desfacere şi stabileşte diferenţa dintre preţurile de înregistrare (prestabilite sau cu ridicata) şi costul efectiv al produselor finite. semifabricatelor din producţia proprie destinate vânzării. sau pierdere. la preţ de înregistrare (prestabilit sau cu ridicata). Acest cont are rolul de a stabili diferenţele dintre preţurile de înregistrare şi costurile efective ale produselor fabricate. lucrărilor executate şi serviciilor prestate. prin creditul contului 903 "Decontări interne privind diferenţele de preţ". creditul acestuia are rolul unui cont de reflectare a cheltuielilor preluate din contabilitatea financiară în contabilitatea de gestiune. 19 . el putând fi defalcat în analitice pe fiecare produs. 922 "Cheltuielile activităţilor auxiliare". cât şi preţul de livrare (în credit) şi rezultatul financiar (profit. Sintetic. prin debitul conturilor 921"Cheltuielile activităţii de bază".1. Se debitează la sfârşitul lunii. lucrărilor şi serviciilor. El se poate detalia pe fiecare produs. cu formula contabilă: 901 Decontări interne privind = % cheltuielile 931 Costul producţiei obţinute 903 Decontări interne privind diferenţele de preţ Debitul contului 901 poate juca rolul unui cont de rezultate al contabilităţii de gestiune. în cazul soldului debitor al contului).

Diferenţa favorabilă se înregistrează în roşu (cu minus). cu formula contabilă: 931 Costul producţiei obţinute = 902 Decontări interne privind producţia obţinută Se debitează la sfârşitul lunii. iar cea nefavorabilă în negru (cu plus). Chelt. cu următoarea formulă contabilă: 903 Decontări interne privind = 902 Decontări interne privind diferenţele de preţ producţia obţinută 20 .1.D 931 C D 901 C D Grupa 93 C la finele lunii Costul prod. adică valoarea producţiei obţinute la preţ de livrare este mai mare decât costurile efective aferente producţiei obţinute. prin debitul contului 931 "Costul producţiei obţinute". Debit 902 „Decontări interne privind producţia obţinută Credit Costul efectiv al producţiei obţinute Valoarea producţiei obţinute la preţ de livrare Dacă soldul contului 902 este creditor rezultă o diferenţă favorabilă. adică valoarea producţiei obţinute la preţ de livrare este mai mică decât costurile efective aferente producţiei obţinute. prin creditul conturilor 921"Cheltuielile activităţii de bază". preluate obţinute din contabilitatea în cursul Diferenţele de financiară lunii preţ D 933 C la finele lunii Figura 2. cu preţul de înregistrare al producţiei obţinute. iar dacă soldul contului 902 este debitor rezultă o diferenţă nefavorabilă. Schema grafică a funcţionării contului 901 „Decontări interne privind cheltuielile” Se creditează în cursul lunii. 922 "Cheltuielile activităţilor auxiliare" şi 925 "Cheltuieli de desfacere" cu formula contabilă: 902 Decontări interne privind = % producţia obţinută 921 Cheltuielile activităţii de bază 922 Cheltuielile activităţilor auxiliare 925 Cheltuieli de desfacere După efectuarea acestor două înregistrări se analizează soldul contului 902.

21 . funcţionarea contului 902 este prezentată în figura 2. în debitul contului 902 „Decontări interne privind producţia obţinută” şi în creditul contului 933 „Costul producţiei în curs de execuţie”. la începutul lunii următoare: 933 Costul producţiei în curs = 902 Decontări interne privind de execuţie producţia obţinută Grafic. valoarea la cost de producţie a producţiei neterminate se reia în gestiune. astfel: . nefavorabilă (+) neterminată la finele lunii Figura 2. Este un cont de activ şi funcţionează numai la finele lunii. prin destocarea producţiei neterminate.se debitează prin creditul contului 902 "Decontări interne privind producţia obţinută".Sfc = diferenţă dif. La începutul lunii următoare. În acest caz contul 902 va prezenta la finele lunii sold debitor. între contul de calcul al acestora (creditul contului 902 „Decontări interne privind producţia obţinută”) şi debitul contului 901 „Decontări interne privind cheltuielile. Schema funcţionării contului 902 „Decontări interne privind producţia obţinută” Contul 903 "Decontări interne privind diferenţele de preţ" este un cont de transfer a diferenţelor de preţ calculate la sfârşitul lunii. După această ultimă înregistrare contul 902 prezintă sold zero. la finele lunii curente: 902 Decontări interne privind producţia = 933 Costul producţiei în curs obţinută de execuţie .2. stocarea producţiei neterminate. destocarea producţiei neterminate. favorabilă ( . la cost efectiv.2. prin debitul contului 933 şi creditul contului 902. În această situaţie se întocmesc următoarele două formule contabile: .) nefavorabilă favorabilă D 933 C Producţia dif. Dacă la finele perioadei întreprinderea obţine producţie neterminată aceasta se înregistrează. D 921 C D 902 C D 931 C Costul efectiv al Producţia obţinută în cursul la finele lunii al producţiei (la preţ de lunii D 922 C obţinute înregistrare) la finele lunii D 925 C la finele lunii D 903 C Sfd = diferen.

Contul 921 "Cheltuielile activităţii de bază" ţine evidenţa cheltuielilor aferente activităţii de bază a întreprinderii (obţinerea de produse finite şi semifabricate. iar la finele lunii prezintă sold zero. executarea de lucrări sau prestarea de servicii). Se debitează: .în cursul lunii.se creditează. Schema funcţionării contului 903 „Decontări interne privind diferenţele de preţ” Grupa 92 "Conturi de calculaţie" cuprinde 5 conturi operaţionale: 921 "Cheltuielile activităţii de bază". 923 "Cheltuieli indirecte de producţie". pe articole de calculaţie. cu cheltuielile directe efective preluate din contabilitatea financiară.3. 925 "Cheltuieli de desfacere". prin creditul contului 901 "Decontări interne privind cheltuielile". funcţionarea contului 903 este prezentată în figura 2. conform următoarelor formule contabile: 903 Decontări interne privind = 902 Decontări interne privind producţia diferenţele de preţ obţinută 901 Decontări interne privind = 903 Decontări interne privind diferenţele cheltuielile de preţ Grafic. 924 "Cheltuieli generale de administraţie". Toate aceste conturi sun conturi de activ. prin debitul contului 902 "Decontări interne privind producţia obţinută".la finele lunii. cu cheltuielile indirecte de producţie preluate din contul 923. 22 . cu ajutorul cărora se înregistrează şi se urmăresc bugetele de cheltuieli directe. lucrare şi serviciu.cheltuielile efective. Acest cont se poate dezvolta în analitice pe fiecare produs. prin debitul contului 901 "Decontări interne privind cheltuielile". . 922 "Cheltuielile activităţilor auxiliare". D 902 C D 903 C D 901 C Diferenţe Diferenţe de preţ (+/-) la finele lunii de preţ (+/-) la finele lunii Figura 2. ale producţiei finite obţinute în cursul lunii. cu cheltuielile generale de administraţie preluate din contul 924 şi cu cheltuielile de desfacere preluate din contul 925. .3. cu formula contabilă: 921 Cheltuielile activităţii de bază = % 901 Decontări interne privind cheltuielile 923 Cheltuieli indirecte de producţie 924 Cheltuieli generale de administraţie 925 Cheltuieli de desfacere Se creditează la sfârşitul lunii cu: .

). cu formula contabilă: % = 922 Cheltuielile activităţilor auxiliare 922 Cheltuielile activităţilor auxiliare (pe analiticele corespunzătoare) 924 Cheltuieli generale de administraţie 901 Decontări interne privind cheltuielile 933 Costul producţiei în curs de execuţie Contul 923 "Cheltuielile indirecte de producţie" ţine evidenţa cheltuielilor indirecte cu întreţinerea şi funcţionarea utilajelor şi a cheltuielilor comune fiecărei secţii de producţie (de bază sau auxiliare).costul efectiv al producţiei neterminate.cheltuielile aferente prestaţiilor către terţi. prin debitul contului 933 "Costul producţiei în curs de execuţie". sau efectuând lucrări şi servicii (atelier de întreţinere şi reparaţii. prin creditul contului 901 "Decontări interne privind cheltuielile". prin creditul contului 901 „Decontări interne privind cheltuielile”. cu formula contabilă: 922 Cheltuielile activităţilor auxiliare = % 901 Decontări interne privind cheltuielile 922 Cheltuielile activităţilor auxiliare (pe analiticele corespunzătoare) 924 Cheltuieli generale de administraţie Se creditează la sfârşitul lunii. şi cu cheltuielile generale de administraţie repartizate secţiilor auxiliare. cu valoarea prestaţiilor reciproce executate de către secţiile auxiliare.la sfârşitul lunii. 23 .cheltuielile efective aferente producţiei neterminate. Se debitează în cursul lunii.cheltuielile directe aferente activităţilor auxiliare. Este un cont de activ. ambalaje şi scule. servicii de transporturi etc. . cu: . prin creditul contului analitic corespunzător contului 922. analitice corespunzătoare. . . aburi. prin creditul contului 924 „Cheltuieli generale de administraţie”. apă. . prin debitul contului 933 „Costul producţiei în curs de execuţie”. cu formula contabilă: % = 921 Cheltuielile activităţii de bază 902 Decontări interne privind producţia obţinută 933 Costul producţiei în curs de execuţie Contul 922 "Cheltuielile activităţilor auxiliare" ţine evidenţa cheltuielilor activităţilor auxiliare care au ca obiect servirea activităţii de bază a întreprinderii furnizând acesteia energie electrică. prin debitul contului 922. .valoarea prestaţiilor primite de la alte sectoare auxiliare. cu: . prin debitul contului 924 "Cheltuieli generale de administraţie”.cheltuielile aferente activităţilor generale de administraţie.

cu formula contabilă: 923 Cheltuieli indirecte de producţie = % 901 Decontări interne privind cheltuielile 922 Cheltuielile activităţilor auxiliare Se creditează la sfârşitul lunii. Se debitează în cursul lunii. prin creditul contului 901 "Decontări interne privind cheltuielile". asigurare. cu formula contabilă: 925 Cheltuieli de desfacere = 901 Decontări interne privind cheltuielile 24 . manipulare. prin creditul contului 922 „Cheltuielile activităţilor auxiliare”. . cu cheltuielile generale de administraţie repartizate asupra secţiilor de bază. prin creditul contului 901 "Decontări interne privind cheltuielile". prin creditul contului 922 „Cheltuielile activităţilor auxiliare”. cu: . Se debitează în cursul lunii. Se debitează în cursul lunii. cu cheltuielile de desfacere preluate din contabilitatea financiară. . depozitare. lucrărilor prestate sau serviciilor executate). prin creditul contului 901 "Decontări interne privind cheltuielile". cu cheltuielile indirecte repartizate asupra producţiei de bază. prin debitul contului 921 "Cheltuielile activităţii de bază". cu formula contabilă: 921 Cheltuielile activităţii de bază = 923 Cheltuieli indirecte de producţie Contul 924 "Cheltuieli generale de administraţie" ţine evidenţa cheltuielilor ocazionate de administrarea şi conducerea întreprinderii. perisabilităţi legale şi alte cheltuieli legate de desfacerea producţiei marfă fabricate.cheltuielile de administraţie ale întreprinderii. cu formula contabilă: 924 Cheltuieli generale de administraţie = % 901 Decontări interne privind cheltuielile 922 Cheltuielile activităţilor auxiliare Se creditează la sfârşitul lunii. cu formula contabilă: 921 Cheltuielile activităţii de bază = 924 Cheltuieli generale de administraţie Contul 925 "Cheltuieli de desfacere" ţine evidenţa cheltuielilor efectuate în legătură cu desfacerea produselor fabricate (cheltuieli cu ambalarea produselor după predarea lor la magazie.cheltuielile efective indirecte aferente fiecărei secţii de bază. conservare.cheltuielile indirecte aferente sectoarelor auxiliare. cu: . cheltuieli de transport. înmagazinare.cheltuielile secţiilor auxiliare efectuate pentru administraţia generală a întreprinderii. prin debitul contului 921 „Cheltuielile activităţii de bază”.

prin debitul contului 902 "Decontări interne privind producţia obţinută". prin creditul contului 902 "Decontări interne privind producţia obţinută". care se defalcă pe analitice corespunzătoare produselor fabricate. aşa cum au fost defalcate conturile 901 şi 902. Este un cont de activ. Contul 931 "Costul producţiei obţinute" ţine evidenţa producţiei obţinute (produse finite. cu formula contabilă: 921 Cheltuielile activităţii de bază = 925 Cheltuieli de desfacere Din grupa 93 "Costul producţiei" fac parte conturile 931 "Costul producţiei obţinute" şi 933 "Costul producţiei în curs de execuţie". Se creditează la sfârşitul lunii. Se debitează la sfârşitul lunii. cu formula contabilă: 931 Costul producţiei obţinute = 902 Decontări interne privind producţia obţinută Se creditează la sfârşitul lunii. lucrărilor executate şi/sau serviciilor prestate. Se debitează în cursul lunii. cu: .cheltuielile efective aferente producţiei auxiliare. prin creditul contului 922 "Cheltuielile activităţilor auxiliare". prin creditul contului 921 "Cheltuielile activităţii de bază". . investiţii proprii sau alte activităţi). prin debitul contului 921 Cheltuielile activităţii de bază”. cu producţia obţinută exprimată la preţ de livrare. Este un cont de activ. lucrărilor executate şi serviciilor prestate pentru terţi. cu formula contabilă: 933 Costul producţiei în curs de execuţie = % 921 Cheltuielile activităţii de bază 922 Cheltuielile activităţilor auxiliare Se creditează.cheltuielile efective aferente producţiei de bază. cu formula contabilă: 902 Decontări interne privind producţia = 933 Costul producţiei în curs de obţinută execuţie 25 . semifabricate destinate vânzării. cu formula contabilă: 901 Decontări interne privind cheltuielile = 931 Costul producţiei obţinute Contul 933 "Costul producţiei în curs de execuţie" ţine evidenţa costului efectiv al producţiei în curs de execuţie. prin debitul contului 901 "Decontări interne privind cheltuielile". cu cheltuielile de desfacere repartizate asupra secţiilor de bază. El este utilizat pentru tranzitarea preţului de livrare al producţiei obţinute între contul 902 „Decontări interne privind producţia obţinută” şi contul 901 „Decontări interne privind cheltuielile”.

750.000 3. exprimată la preţ de livrare este de 180.000.000 lei: 931 „Costul producţiei obţinute = 902 „Decontări interne privind producţia obţinută” 180. MONOGRAFIA SINTETICĂ A ÎNREGISTRĂRILOR CONTABILE Înregistrarea operaţiilor desfăşurate în decursul unei perioade prin sistemul de conturi al contabilităţii de gestiune.000 La sfârşitul lunii: 5.000 26 .500. în condiţiile existenţei unei producţii neterminate la începutul lunii de 2. Se înregistrează repartizarea cheltuielilor generale aferente secţiilor de bază: 921 „Cheltuielile activităţii de bază” = 924 „Cheltuieli generale de administraţie” 35.000 921 „Cheltuielile activităţii de bază” 77.000 4.000. în valoare de 180.000 lei.000 În cursul lunii: 2. La începutul lunii se înregistrează valoarea producţiei neterminate a lunii precedente (la cost efectiv): 933 „Costul producţiei în curs = 902 „Decontări interne privind de execuţie” producţia obţinută” 2. la preţ de livrare.000 923 „Cheltuieli indirecte de producţie” 53.750.000.500. Se înregistrează repartizarea costurilor indirecte aferente secţiilor de bază: 921 „Cheltuielile activităţii de = 923 „Cheltuieli indirecte de bază” producţie” 53.500.000 lei se face astfel: 1.250.500. Se înregistrează preluarea pentru calculaţie a cheltuielilor pe destinaţii: % = 901 „Decontări interne privind cheltuielile” 166. iar producţia obţinută.6.000 6.000.000 924 „Cheltuieli generale de administraţie” 35.000. Se preia pentru calculaţie valoarea producţiei neterminate de la începutul lunii: 921 „Cheltuielile activităţii de bază = 933 „Costul producţiei în curs de execuţie” 2. Se înregistrează producţia obţinută. 2.

se determină diferenţa favorabilă de preţ dintre costul efectiv al producţiei obţinute şi valoarea la preţ de livrare a acestei producţii.250.000 27 .000 – 180.000 180. care este de 16.16.000 ): Debit 902 Decontări interne privind producţia obţinută Credit Costul efectiv al producţiei obţinute Valoarea la preţ de livrare a producţiei obţinute 163.000.000 9.000 11.000 12. Se înregistrează decontarea producţiei neterminate (la cost efectiv): 902 "Decontări interne privind = 933 "Costul producţiei în curs producţia obţinută” de execuţie” 5.000 8.000.750.000. Se analizează soldul contului 902.producţia neterminată la sfârşitul perioadei) 902 „Decontări interne privind = 921 „Cheltuielile activităţii producţia obţinută” de bază” 163.16. Se înregistrează diferenţa de preţ aferentă producţiei finite destinate vânzării: 901 „Decontări interne privind = 903 „Decontări interne privind cheltuielile” diferenţele de preţ” .000 10. 7.000 lei ( 163. Se înregistrează decontarea producţiei finite destinate vânzării. Se determină extracontabil valoarea producţiei neterminate la cost efectiv şi se înregistrează: 933 „Costul producţiei în curs de = 921 „Cheltuielile activităţii de execuţie” bază” 5. la preţ de livrarea : 901 „Decontări interne privind = 931 „Costul producţiei obţinute” cheltuielile” 180.750. Se înregistrează decontarea costului efectiv aferent producţiei finite decontate: (Cost efectiv al producţiei = producţia neterminată la începutul perioadei + valoarea producţiei fabricate .750.000 Această diferenţă favorabilă de preţ se înregistrează cu formula următoare: 903 „Decontări interne privind = 902 „Decontări interne privind diferenţele de preţ” producţia obţinută” .000.250.250.000.

000 Rc = 166.750.000 (6) 35.250.000 Tc = 166.250.250.000 Sfd = 0 Debit 923 Cheltuieli indirecte de producţie Credit (5) 53.750.250.000 Sfd = 0 Debit 921 Cheltuielile activităţii de bază Credit (2) 2.750.750.000 Sfd = 0 Debit 924 Cheltuieli generale de administraţie Credit (3) 35.000 2.000 166.000.000 (8) 163.000.500.000 Si (9) 16.16.500.750.000 (4) Rd = 168.000 Rc = Tc = 168.750.000 Rc = 166.750.250.000 (7) (3) 77.000 Rd = Td = 168.000 Rd = 163.000.16.750. situaţia conturilor de gestiune se prezintă astfel: Debit 901 Decontări interne privind cheltuielile Credit 2.000 Sfd = 0 28 . După efectuarea acestor înregistrări.000.500.000 Tc = 171.000.000 (8) (5) 53.000.000 (6 ) Rd = Td = 35.000 Debit 902 Decontări interne privind producţia obţinută Credit Si 2.000 Tc = 163.000 Rc = Tc = 53.750.000.750.750.000 5.000.000 180.16.000 Sfd = 5.750.250.250.500.250.000 (11) .000 (3) (10) 180.000 Rc = Tc = 35.000 (11) Rd = Td = .000 (1) (12) 5.000.000.000 35.000.000 Tc = 168.000 .16.500.250.250.16.000 163.000 Rc = Tc = .000 53.000 (11) Rd = Td = 53.250.000 Sfc = 5.750.000 Debit 903 Decontări interne privind diferenţele de preţ Credit (9) .

500. c) adoptarea şi adaptarea celei mai potrivite metode de calculaţie a costurilor la condiţiile specifice întreprinderii.000. ceea ce reprezintă tocmai producţia neterminată de la finele lunii curente.500.000 Sfd = 0 Se observă că toate conturile de gestiune au sold zero. b) adoptarea şi adaptarea celei mai potrivite metode de calculaţie a costurilor la condiţiile specifice întreprinderii. 29 . 2. b) locurile de muncă unde se consumă diverse resurse ale întreprinderii.000 (12) Rd = Td = 7.000 2. programarea lucrărilor de contabilitate de gestiune în timp. alegerea compartimentelor însărcinate cu elaborarea celor două categorii ale costului producţiei: previzională şi efectivă.000 lei.500.000.000.Debit 931 Costul producţiei obţinute Credit (4) 180.000. selectarea mijloacelor tehnice necesare pentru executarea lucrărilor.000 Rc = Tc = 180. care are sold creditor 5.000 180. Organizarea contabilităţii de gestiune de către fiecare unitate patrimonială.000 Sfd = 0 Debit 933 Costul producţiei în curs de execuţie Credit (1) 2. exprimată la costuri de producţie efective.000.000. c) locurile de muncă unde se consumă resurse de forţă de muncă.000 (2) (7) 5.000 lei şi a contului 902 „Decontări interne privind producţia obţinută”. TESTE DE AUTOEVALUARE Testul 1 de autoevaluare 1. selectarea secţiilor de bază ale întreprinderii.500. implică soluţionarea prealabilă a următoarelor probleme: a) adoptarea şi adaptarea celei mai potrivite metode de calculaţie a costurilor la condiţiile specifice întreprinderii.000 Rc = Tc = 7. planificarea financiară anuală . alegerea compartimentelor însărcinate cu elaborarea celor două categorii ale costului producţiei: previzională şi efectivă.000 (10) Rd = Td = 180.000.000 5. selectarea mijloacelor tehnice necesare pentru executarea lucrărilor. cu excepţia contului 901 „Decontări interne privind cheltuielile”. Locurile de cheltuieli sunt: a) locurile de muncă unde se consumă materii prime.000. care are sold debitor 5. alegerea compartimentelor însărcinate cu elaborarea celor două categorii ale costului producţiei: previzională şi efectivă. planificarea financiară anuală.

b) activitatea financiar-contabilă a întreprinderii. În planul de conturi din România clasa 9 de conturi. c) purtători finali şi purtători operaţionali. 2. structura personalului utilizat de către întreprindere . numită „Conturi de gestiune”. b) reprezintă criterii de repartizare a cheltuielilor indirecte. constituie baza centrelor de responsabilitate. tehnologia de fabricaţie. Principalii factori care influenţează organizarea contabilităţii de gestiune sunt următorii: a) profilul întreprinderii. structura organizatorică. metodele şi tehnicile de prelucrare a informaţiei contabile. tehnologia de fabricaţie.3. După rolul pe care îl au în procesul de formare a costului. c) reprezintă criterii de delimitare în spaţiu a cheltuielilor de exploatare. 4. cuprinde: a) 9 grupe de conturi. purtătorii de costuri se clasifică în: a) purtători operaţionali şi purtători intermediari. c) locuri funcţionale de cheltuieli şi locuri primare de cheltuieli. metodele şi tehnicile de management adoptate. 5. asigură posibilitatea comparării cheltuielilor efectuate şi a producţiei obţinute în întreprinderi cu structuri similare. constituie baza de calcul a veniturilor. lucrările şi serviciile obţinute de întreprindere în urma desfăşurării activităţii sale de bază. structura personalului utilizat de către întreprindere. b) locuri funcţionale de cheltuieli şi locuri structurale de cheltuieli. asigură 30 . metodele şi tehnicile de management adoptate. constituie baza centrelor de responsabilitate. tehnologia de fabricaţie. b) purtători finali şi purtători intermediari. c) 3 grupe de conturi. Testul 2 de autoevaluare 1. În contabilitatea de gestiune centrele de cheltuieli îndeplinesc următoarele funcţii: a) reprezintă criterii de delimitare în spaţiu a cheltuielilor de exploatare. Purtătorii de costuri reprezintă: a) activitatea comercială a întreprinderii. 3. b) profilul întreprinderii. c) profilul întreprinderii. asigură posibilitatea comparării cheltuielilor efectuate şi a producţiei obţinute în întreprinderi cu structuri similare. c) produsele. b) 6 grupe de conturi. Locurile de cheltuieli pot fi: a) locuri operaţionale de cheltuieli şi locuri structurale de cheltuieli.

principiul separării cheltuielilor încorporabile de cele neîncorporabile. METODE ŞI PROCEDEE DE CONTABILITATE ŞI DE CALCULAŢIE A COSTURILOR CONŢINUT: 3. principiul delimitării cheltuielilor aferente producţiei finite de cele aferente producţiei în curs de execuţie. c) 901 „Decontări interne privind cheltuielile”. principiul separării cheltuielilor de bază de cheltuielile auxiliare. Procedee de calculaţie a costurilor REZUMAT 31 . sold creditor. b) principiul delimitării în timp a cheltuielilor de producţie. principiul delimitării costului subactivităţii. Principiile privind organizarea contabilităţii de gestiune şi a calculaţiei costurilor sunt următoarele: a) principiul delimitării în timp a cheltuielilor de producţie. TEMA III.2. care prezintă sold debitor şi 902 „Decontări interne privind producţia obţinută”. care prezintă sold debitor şi 901 „Decontări interne privind cheltuielile”. cu excepţia conturilor: a) 921 „Cheltuielile activităţii de bază”. principiul separării cheltuielilor de bază de cheltuielile auxiliare. principiul delimitării în spaţiu a cheltuielilor. sold creditor.1. sold debitor. 5. care prezintă sold creditor şi 902 „Decontări interne privind producţia obţinută”. 4. posibilitatea comparării cheltuielilor efectuate şi a producţiei obţinute în întreprinderi cu structuri similare. La finele unei perioade conturile contabilităţii de gestiune prezintă sold zero. principiul delimitării cheltuielilor aferente producţiei finite de cele aferente producţiei în curs de execuţie. Concepte şi clasificări privind metodele de contabilitate şi de calculaţie a costurilor 3. principiul delimitării costului subactivităţii. principiul delimitării în spaţiu a cheltuielilor. principiul delimitării costului subactivităţii. principiul delimitării cheltuielilor aferente producţiei finite de cele aferente producţiei în curs de execuţie. b) 921 „Cheltuielile activităţii de bază”. principiul delimitării în spaţiu a cheltuielilor. c) principiul delimitării cheltuielilor directe de cele indirecte.

Băbăiţă V. Calculaţia costurilor reprezintă totalitatea instrumentelor matematice utilizate pentru determinarea costului întregii producţii şi pe unitatea de produs. procedeul grafic. procedeul echivalării produsului secundar cu produsul principal. b) după intervalul de timp la care se repetă efectuarea lor (periodice şi neperiodice). şi anume: a) după raportul dintre momentul elaborării calculaţiilor şi 3 . OBIECTIVE:  Cunoaşterea conţinutului. procedeul coeficienţilor de echivalenţă..  Dobândirea unor cunoştinţe şi deprinderi practice privind alegerea şi aplicarea celor mai potrivite procedee de calculaţie a costurilor. dintre care menţionăm următoarele:a) perioada de apariţie (metode clasice şi metode moderne). determinarea costurilor privind producţia auxiliară (procedeul evaluării prestaţiilor reciproce la un cost prestabilit. evaluarea producţiei neterminate (metoda inventarierii şi metoda contabilă). procedeul variatorului şi procedeul analitic). CONCEPTE ŞI CLASIFICĂRI PRIVIND METODELE DE CONTABILITATE ŞI DE CALCULAŢIE A COSTURILOR Calculaţia costurilor reprezintă totalitatea instrumentelor matematice utilizate pentru determinarea costului întregii producţii şi pe unitatea de produs. Bucureşti. procedeul defalcării de cote în raport cu numărul perioadelor de gestiune).3 Calculaţiile privind costul producţiei se pot clasifica după două criterii. Procedeele generale utilizate în calculaţia costurilor se referă la următoarele probleme pe care le ridică această activitate: delimitarea cheltuielilor pe purtători şi pe locuri de cheltuieli (procedeul ponderării cantităţilor cu preţurile. pe locuri de cheltuieli şi mixte). c) sfera de cuprindere(absorbante şi parţiale). determinarea costului pe unitatea de produs (procedeul diviziunii simple. Calculaţiile privind costul producţiei se pot clasifica după două criterii. Grosu C. b) obiectul de calcul (pe purtători de costuri. 3. şi anume: a) după raportul dintre momentul elaborării calculaţiilor şi perioada în care are loc procesul de producţie (antecalculaţii şi postcalculaţii). pag. procedeul cotelor procentuale aplicate asupra unor valori absolute. 1999. Metoda de calculaţie a costurilor cuprinde totalitatea procedeelor de colectare şi de repartizare a costurilor pe locuri de ocazionare şi pe purtători de costuri. procedeul iteraţiilor şi procedeul algebric).. 32 . felurilor şi metodelor de calculaţie a costurilor. repartizarea cheltuielilor indirecte (procedeul suplimentării în forma clasică şi în forma cifrelor relative de structură). delimitarea cheltuielilor încorporabile în costuri fixe şi costuri variabile (procedeul matematic. procedeul valorii rămase). lucrare executată sau serviciu prestat. Contabilitate şi control de gestiune..1. procedeul cantitativ. lucrare executată sau serviciu prestat. Aceste metode se pot clasifica după mai multe criterii. Epuran M.  Cunoaşterea procedeelor utilizate în calculaţia costurilor. 173. Editura Economică.

la primirea unor comenzi ale beneficiarilor şi la lansarea lor în fabricaţie. bugetul manoperei directe). cum ar fi: antecalculaţiile tarif-oră- maşină. Calculaţia de proiect se întocmeşte cu ocazia elaborării documentaţiei de înfiinţare a unei noi întreprinderi. şi anume: .bugetul cheltuielilor de circulaţie (desfacere). calculaţia standard şi calculaţia normativă. Calculaţia standard şi calculaţia normativă sunt calculaţii specifice celor două metode de calculaţie. . calculaţia de buget.aceleaşi grupări privind cheltuielile de producţie şi acelaşi conţinut al diferitelor elemente de cheltuieli care determină structura costului. 33 . . Elaborarea acestor calculaţii se realizează cu ajutorul conturilor din clasa 9 ”Conturi de gestiune”. Se observă că de fapt există o dublă determinare a costurilor. . . prin elaborarea antecalculaţiilor şi a postcalculaţiilor. etc. a) În funcţie de raportul dintre momentul elaborării calculaţiilor şi perioada în care are loc procesul de producţie la care se referă acestea există: antecalculaţii şi postcalculaţii. Elaborarea tuturor acestor antecalculaţii se realizează şi se concretizează în diferitele bugete privind costurile. Postcalculaţiile se întocmesc după terminarea procesului de producţie a produselor.aceeaşi nomenclatură a producţiei pentru care se determină costul.aceeaşi structură organizatorică a întreprinderi.bugetul cheltuielilor indirecte de producţie (cheltuielile comune ale secţiei). Cu ajutorul lor se determină indicatorii efectivi privind costurile de producţie. În acest sens mai există şi alte antecalculaţii specifice diferitelor metode de calculaţie a costurilor. În funcţie de rolul lor în procesul managerial există următoarele forme ale antecalculaţiilor: calculaţia de proiect.bugetele cheltuielilor directe (bugetul consumului de materii prime şi materiale directe.cost. .perioada în care are loc procesul de producţie şi b) după intervalul de timp la care se repetă efectuarea lor. atât în cazul antecalculaţiilor cât şi al postcalculaţiilor. la introducerea în fabricaţie a unui nou produs.bugetul cheltuielilor generale de administraţie. Pentru a putea realiza controlul bugetar al costurilor este necesar ca la baza calculaţiilor să stea aceeaşi metodă. defalcată pe trimestre şi luni calendaristice. Calculaţia de buget se întocmeşte pentru determinarea costului producţiei planificate a se executa de către întreprindere în anul următor. Antecalculaţiile se elaborează înainte de a începe procesul de producţie la care se referă. deci aceleaşi sectoare (centre) de cheltuieli. . Aceasta se datorează cerinţelor managementului întreprinderii. iar apoi urmărirea costurilor efective şi a eventualelor abateri de la cele normate (bugetate). ceea ce implică aceeaşi purtători de costuri. adică metoda standard şi metoda normativă. care presupune elaborarea unor bugete de cheltuieli. antecalculaţiile PERT. lucrărilor şi serviciilor la care se referă. Aceasta presupune următoarele.

De exemplu. . Respectând cu stricteţe aceste cerinţe se asigură o valoare informaţională certă calculaţiei folosite. Contabilitatea analitică şi de gestiune. metoda standard. GP). calculaţiile de fundamentare a preţurilor noilor produse. în cazul lansării unei comenzi se întocmeşte antecalculaţia. pe faze. 4 . Editura Tribuna Economică. pe comenzi. metoda costului standard. 185. Iacob C. metoda GP). Metodele parţiale iau în calculul costului unitar numai anumite costuri ocazionate de producţia şi comercializarea produselor. literatura de specialitate prezentând şi alte criterii de clasificare ( procesul tehnologic. Metodele absorbante includ în costul unitar toate cheltuielile ocazionate cu producerea şi comercializarea produselor.M. THM. evaluarea costurilor. Acestea sunt: metoda direct costing şi metoda costurilor directe. pe locuri de cheltuieli. De asemenea. 34 .. cum este cazul costurilor efective calculate la întreprinderile cu producţie de masă.. rolul informaţional al costurilor.aplicarea aceloraşi criterii şi procedee de repartizare a cheltuielilor indirecte şi calculul aceloraşi indicatori intermediari (costuri de secţie). 1988. . PERT. c) După sfera de cuprindere a costurilor în costul unitar există două grupe de metode. iar în momentul închiderii comenzii se întocmeşte postcalculaţia. formarea şi gruparea costurilor. În practica şi teoria economică există o multitudine de metode de calculaţie a costurilor. structura costului. Calculaţiile periodice se efectuează la intervale de timp egale. metoda costurilor directe. Metoda de calculaţie a costurilor cuprinde totalitatea procedeelor de colectare şi de repartizare a costurilor pe locuri de ocazionare şi pe purtători de costuri. a) După perioada de apariţie metodele de calculaţie se clasifică în clasice (metoda globală. Acestea sunt: metoda globală. b) În funcţie de intervalul de timp la care se repetă efectuarea lor există: calculaţii periodice şi calculaţii neperiodice. calculaţii neperiodice sunt cele întocmite în cazuri speciale: calculaţiile de proiect cuprinse în documentaţia de fundamentare a unor investiţii. metoda THM.aceleaşi procedee de determinare şi delimitare primară a cheltuielilor pe locuri de cheltuieli şi pe purtători de costuri. pe faze şi metoda coeficienţilor de echivalenţă) şi moderne ( metoda costului normat. metoda costurilor normate. pe comenzi. Calculaţiile neperiodice sunt acelea care se elaborează la intervale de timp inegale. obiectul de calcul şi sfera de cuprindere. procedeele şi tehnicile de calcul folosite)4. dintre care menţionăm: perioada de apariţie. pag. Aceste două criterii de clasificare le considerăm cele mai importante. şi anume: metode absorbante (full-costing) şi metode parţiale. Literatura de specialitate utilizează mai multe criterii de clasificare a acestor metode de calculaţie. metode mixte(globală. b) După obiectul de calcul metodele de calculaţie pot fi: pe purtători de costuri. pe faze). Drăcea R.

.1 ) în care: Cij – reprezintă cheltuielile cu resursa „i” aferentă produsului sau sectorului „j”. 3. se foloseşte în cazul determinării „consumurilor productive” ce se exprimă cantitativ (materii prime şi materiale. Această relaţie de calcul se poate adapta şi pentru determinarea cheltuielilor cu salariile directe pe purtători de costuri sau pe sectoare de cheltuieli.1. . s – nivelele de salarii orare ale personalului direct productiv. Relaţia de calcul pentru determinarea valorică a acestor consumuri este de forma: Cij = qij × pi ( 3.determinarea costurilor privind producţia auxiliară. pi – preţul unitar al resursei „i”.delimitarea cheltuielilor pe purtători şi pe locuri de cheltuieli. i – felurile de cheltuieli. astfel: t sj  sh Csj = s ( 3. 35 . . care se poate face direct pe purtători de costuri sau pe locuri (sectoare) de cheltuieli. qij – cantitatea din resursa „i” consumată pentru produsul sau sectorul „j”. .2. j – produsele sau sectoarele de cheltuieli pentru care se face calculaţia. sh – salariul orar al personalului direct productiv. semifabricate. tsj – timpul de muncă pentru produsul sau sectorul „j”. PROCEDEE DE CALCULAŢIE A COSTURILOR Procedeele generale utilizate în calculaţia costurilor se referă la următoarele probleme pe care le ridică această activitate: .repartizarea cheltuielilor indirecte.reprezintă cheltuielile cu salariile directe aferente produsului sau sectorului „j”.delimitarea cheltuielilor încorporabile în costuri fixe şi costuri variabile. .determinarea costului pe unitatea de produs.2.2 ) în care: Csj . 3.evaluarea producţiei neterminate. Procedee de delimitare a cheltuielilor pe purtători de costuri şi pe locuri de cheltuieli Aceste procedee se referă la activitatea de colectare a cheltuielilor. energie etc). Pentru aceasta se pot folosi următoarele procedee: a) Procedeul ponderării cantităţilor cu preţurile .

Costul subactivităţii se scade din regia fixă. b) Procedeul cotelor procentuale aplicate asupra unor valori absolute. 3. contribuţia unităţii la fondul de şomaj. se utilizează pentru determinarea la nivelul purtătorilor costuri sau sectoarelor de cheltuieli a următoarelor categorii de consumuri productive: amortizarea imobilizărilor corporale. sau nivelul real al activităţii. Determinarea acestor categorii de cheltuieli se face prin aplicarea cotei procentuale ( de amortizare. indiferent de volumul producţiei (amortizarea imobilizărilor corporale şi necorporale. contribuţia unităţii la fondul de sănătate.3 ) în care: Gor – reprezintă gradul de ocupare real. suportându-se direct din rezultatul financiar. a) Procedeul suplimentării în forma clasică presupune parcurgerea următoarelor etape: 36 . cheltuieli cu conducerea secţiilor şi a întreprinderii). care cuprinde cheltuielile relativ constante. După deducerea costului subactivităţii. . contribuţia unităţii la asigurările sociale. din regia fixă se deduce costul subactivităţii. c) Procedeul defalcării de cote în raport cu numărul perioadelor de gestiune se utilizează pentru repartizarea cheltuielilor anticipate asupra costului produselor sau sectoarelor de cheltuieli. sau asupra fondului de salarii (în cazul contribuţiilor asupra salariilor). Calculul cotelor se face prin raportarea sumei totale a unei astfel de cheltuieli la numărul perioadelor de gestiune pe care le afectează. care se poate aplica în forma clasică sau în forma cifrelor relative de structură. care se determină cu relaţia:  Gor   1   Costul subactivităţii = Regia fixă  Gon  ( 3. Astfel. Dacă cheltuielile cu regia variabilă se includ integral în costul producţiei. întreţinerea secţiilor şi utilajelor. Ele cuprind: . Gon – gradul de ocupare normal. cheltuielile cu regia fixă se includ doar parţial.regia fixă de producţie. sau nivelul normal al activităţii. etc. care sunt acele cheltuieli indirecte de producţie ce variază în raport cu modificarea volumului producţiei (cheltuielile indirecte cu consumuri de materiale şi de forţă de muncă). adică volumul efectiv al producţiei obţinute. Procedee de repartizare a cheltuielilor indirecte Cheltuielile indirecte sunt acelea care nu se pot identifica direct pe purtători de costuri sau pe locuri de cheltuieli.2.regia variabilă de producţie.2. cheltuielile indirecte rămase se repartizează pe sectoare şi pe purtători de costuri prin procedeul suplimentării. sau cota prevăzută de lege pentru contribuţiile asupra salariilor) asupra valorii de amortizat (în cazul cheltuielilor cu amortizarea). reprezentat de capacitatea normală de producţie.

astfel: .alegerea unui criteriu (baze sau chei) de repartizare comună pentru purtătorii de costuri.4): Ks = 40/160 =0.Determinarea cotei de cheltuieli generale de administraţie ce revine fiecărui produs.calcularea cotei de cheltuieli indirecte ce revine fiecărui purtător de costuri sau sector de cheltuieli. Presupunem că ponderea majoritară o au cheltuielile cu salariile directe. lei x 0. . care sunt în sumă de: .produsul A = 60 mil.pentru produsul C = 55 mil. .produsul C = 55 mil. lei.25 = 15 mil. în funcţie de cheltuielile directe care au ponderea majoritară în cadrul cheltuielilor totale. a costurilor generale de administraţie pe produse sau activităţi. lei Tota = 40 mil. TOTAL 160 mil. prin coeficienţi diferenţiaţi. B şi C.pentru produsul A = 60 mil. A.25 . lei.Pentru repartizarea acestor cheltuieli asupra fiecăruia din cele trei produse se va stabili criteriul de repartizare. lei x 0. Se utilizează pentru repartizarea costurilor indirecte ale unei secţii productive. lei. APLICAŢIA 1 Se consideră o întreprindere care produce trei produse. acest procedeu are următoarele variante: prin coeficient unic (global).4 ) în care: Ci – reprezintă valoarea totală a cheltuielilor indirecte de repartizat. lei 37 .25 = 13.25 mil. lei x 0.75 mil. . Cheltuielile generale de administraţie sunt în valoare de 40 mil. prin coeficienţi selectivi.5 ) unde Cij – reprezintă cota de cheltuieli indirecte ce revine purtătorului de costuri sau sectorului de cheltuieli „j”. Brj – baza de repartizare corespunzătoare purtătorului de costuri sau sectorului de cheltuieli „j”. În funcţie de numărul şi caracterul coeficienţilor de repartizare calculaţi. j – purtătorii de costuri sau locurile de cheltuieli.pentru produsul B = 45 mil. lei . lei .produsul B = 45 mil.Se calculează coeficientul de suplimentare (de repartizare) după relaţia (3. dar diferită ca mărime în cazul fiecărui purtător. a1 ) Varianta coeficientul unic (global) presupune utilizarea unui singur coeficient de suplimentare şi parcurgerea etapelor descrise mai sus. .25 = 11. utilizând relaţia: Cij = Brj× Ks ( 3. lei.calculul coeficientului de suplimentare (Ks). cu formula: Ci  Brj Ks = j ( 3. . lei . .

Ks2 = 50. respectiv de prelucrare a fiecărui produs în cadrul celor trei secţii de producţie.000 din care pe produse: .500 = 6. lei. Conform itinerariului tehnologic parcurs de fiecare produs.000 50.400 7.în mii lei - Explicaţii Secţia 1 Secţia 2 Secţia 3 Total 1.900 Se calculează coeficienţii de suplimentare aferenţi fiecărei secţii. dar şi diferiţi pentru fiecare secţie în parte. amortizarea unei clădiri se repartizează în funcţie de suprafaţa ocupată de către fiecare secţie în parte.900 .500 . 6. Pentru a repartiza asupra fiecărui produs numai cheltuielile care îi sunt aferente se ţine cont de faptul că produsele pot avea itinerarii tehnologice diferite.000 = 6 38 .500 3. Ks3 = 30. cheltuielile cu energia în funcţie de puterea instalată.000 30.1538.000 4. 3. etc. a2 ) Varianta coeficienţilor diferenţiaţi constă în repartizarea costurilor indirecte cu ajutorul unor coeficienţi ce diferă de la un fel de cheltuială la altul.total. a3 ) Varianta coeficienţilor selectivi presupune pe lângă folosirea unor baze de repartizare diferite de la un fel de cheltuială la altul şi alegerea purtătorilor de costuri asupra cărora trebuie repartizate cheltuielile indirecte. iar altele prin alte secţii.000 funcţionarea utilajelor (CIFU) 2.000 . Baza de repartizare (nr. Se utilizează pentru repartizarea costurilor cu regia secţiilor pe purtători de costuri.500 8.000 120. Astfel.produsul C 2.000 : 6. A.600 1.600 .600 5. se vor folosi coeficienţi diferiţi pentru fiecare grupă de cheltuieli indirecte ( unul pentru cheltuielile cu întreţinerea şi funcţionarea utilajelor şi altul pentru cheltuielile comune ale secţiilor). unele trecând prin anumite secţii.produsul B 2.1 . Cheltuielile cu întreţinerea şi funcţionarea utilajelor (CIFU) sunt în sumă de 120 mil.500 5.500 = 5. datele sunt prezentate în tabelul următor: Structura pe secţii a cheltuielilor cu întreţinerea şi funcţionarea utilajelor Tabel 3. Cheltuieli cu întreţinerea şi 40. Pentru aceasta se alege ca bază (criteriu) de repartizare numărul de ore de funcţionare a utilajelor. Se aplică de regulă la repartizarea costurilor indirecte ale secţiilor productive.000 20. B şi C sunt prelucrate în cadrul a trei secţii de producţie.produsul A 2. APLICAŢIA 2 Pornind de la aplicaţia anterioară.000 : 8. considerăm că cele trei produse.000 : 5. astfel: Ks1 = 40. De exemplu. Se pune problema repartizării acestor cheltuieli pe fiecare produs în parte. 6. ore de funcţionare) .8823.

000 120.400 44.307 28. Repartizarea pe produse a cheltuielilor cu întreţinerea şi funcţionarea utilajelor Tabel 3.000 mii lei .pentru secţia 1: .8823 * 4.cota aferentă produsului A = 6.600 = 21.7 ) unde: 39 . conform relaţiei: Brj  100  Brj gj = j ( 3.962 Produsul B 12.600 33.1538 * 2.000 = 12.600 mii lei Total = 30. .000 mii lei .000 mii lei Aceste rezultate sunt prezentate sintetic în tabelul următor. după relaţia următoare: Cij = Ci × gj /100 ( 3. 41.pentru secţia 3: .cota aferentă produsului A = 6* 1.000 50.386 mii lei .000 b) Procedeul suplimentării în forma cifrelor relative de structură presupune parcurgerea următoarelor etape: .cota aferentă produsului B = 6* 3.cota aferentă produsului B = 6.176 mii lei .în mii lei - Explicaţii Secţia 1 Secţia 2 Secţia 3 Total Produsul A 15.determinarea cotei de cheltuieli indirecte ce revine fiecărui purtător de costuri sau sector de cheltuieli.307 mii lei .307 mii lei Total = 40.500 = 15.determinarea ponderii bazei de repartizare aferentă fiecărui purtător de costuri sau sector de cheltuieli în totalul bazelor de repartizare.307 . 21. ∑Brj – suma bazelor de repartizare. Cu ajutorul acestor coeficienţi se calculează cotele de cheltuieli cu întreţinerea şi funcţionarea utilajelor aferente fiecărui produs în parte: .cota aferentă produsului C = 5.2 .alegerea bazei de repartizare.176 8.824 .1538 * 2.8823 * 3. . Brj – baza de repartizare aferentă purtătorului de costuri sau sectorului de cheltuieli „j”.900 = 28.6 ) unde: gj – reprezintă ponderea (greutatea specifică) a bazei de repartizare aferentă purtătorului de costuri sau sectorului de cheltuieli „j”.000 = 12.cota aferentă produsului C = 6.131 Total 40.500 = 21.824 mii lei Total = 50.pentru secţia 2: .cota aferentă produsului A = 5.907 Produsul C 12.386 21.1538 * 2.000 30.400 mii lei .400 = 8.

procedeul analitic – deductiv. .000 * 30.46 % = 15. Ci – totalul cheltuielilor indirecte de repartizat. 3.000 * 30. Procedee de delimitare a cheltuielilor încorporabile în costuri fixe şi costuri variabile Separarea costurilor variabile de cele fixe este absolut necesară pentru aplicarea metodelor evoluate de calculaţie. procedeul grafic.000 : 6. Cf – cheltuielile fixe.77 % .500 )* 100 = 30.77 % = 12. pe baza funcţiei de regresie.000 * 38. metoda direct costing.pentru secţia 1: . Relaţiile de calcul sunt următoarele: cm = ∆Ct / ∆Q ( 3.3.46 % gB = (2.000 mii lei Procedeul se aplică similar şi pentru celelalte două secţii. APLICAŢIA 4 40 .2. Cv – cheltuielile variabile. procedeul variatorului.se calculează gj pentru fiecare purtător de costuri (produs): gA = (2.Cv ( 3. a) Procedeul matematic se bazează pe legătura de liniaritate existentă între volumul cheltuielilor încorporabile şi volumul producţiei aferente acestor cheltuieli.77 % = 12.9 ) Cf = Ct . Cij – reprezintă cota de cheltuieli indirecte ce revine purtătorului de costuri sau sectorului de cheltuieli „j”. APLICAŢIA 3 Reluând datele din exemplul anterior se parcurg următoarele etape: .384 mii lei cota aferentă produsului B = 40. cum ar fi: metoda standard-cost.500 : 6. Pentru aceasta se pot utiliza următoarele procedee: procedeul matematic.308 mii lei cota aferentă produsului C = 40.308 mii lei Total = 40.500 )* 100 = 38.77 % gC = (2. adică numărul de ore de funcţionate a utilajelor. a1 ) Varianta bazată pe costul marginal porneşte de la premisa că în situaţia creşterii volumului producţiei cresc numai cheltuielile variabile.500 )* 100 = 30.se determină cota de cheltuieli indirecte pe produse: cota aferentă produsului A = 40. Ct – volumul total al cheltuielilor.10 ) în care: cm – reprezintă costul marginal. cele fixe rămânând relativ constante (în caz că nu creşte şi capacitatea de producţie).8 ) Cv = Q × cm ( 3. Acest procedeu se poate aplica sub următoarele forme: pe baza costului marginal. pe baza punctelor de maxim şi minim.000 : 6.se menţine aceeaşi bază de repartizare.

000 2.3 Explicaţii Volumul producţiei (Q) Costuri totale (Ct ) (buc.000 41 .000 – 96.000 – 80. b - costul unitar variabil.000 mii lei Cf1 = 116.12 ) n  xy   x  y n x 2    x  2 b= (3.784.000 100.000 16.4): Soluţionarea costurilor pe baza funcţiei de regresie Tabel 3.000 * 4 = 96. Să se determine costurile variabile şi costurile fixe în cele două perioade. Se calculează costul marginal.000 mii lei Cv1 = 24.000 : 4.000 * 4 = 80.9): Cvo = 20. în care: y – reprezintă costurile totale.000 576.8): cm = 16.000.000 400. x – volumul producţiei.000 mii lei .11 ) a∑x + b∑x2 =∑xy Rezolvând acest sistem prin determinanţi se obţin următoarele valori ale parametrilor „a” şi „b”:  x  y   x y 2 n x    x  2 2 a= (3. .000 =4 mii lei/buc.000.000 100.000 = 20. Se determină costurile variabile cu relaţia (3.10): Cf0 =100.000 2. iar apoi cu „x” se ajunge la următorul sistem de ecuaţii: n×a + b∑x = ∑y (3.000 116.000 116.000.000 mii lei a2 ) Varianta bazată pe funcţia de regresie de tipul y = a + bx.000.000 . Prin înmulţirea funcţiei cu „n”.000.000 Perioada curentă 24.4 Explicaţii x y x2 xy Perioada de bază 20. Se determină costurile fixe conform relaţiei (3. conform relaţiei (3. Se consideră următoarele date referitoare la volumul de activitate şi costurile totale ale unei întreprinderi.000 Abaterea () 4. Evoluţia volumului de producţie şi a costurilor totale Tabel 3.13 ) APLICAŢIA 5 Pornind de la aplicaţia anterioară datele pentru soluţionarea costurilor pe baza funcţiei de regresie se structurează astfel (vezi tabelul 3. care reprezintă numărul perioadelor de gestiune.000 = 20.000 Perioada curentă 24.) (mii lei) Perioada de bază 20. a – costurile fixe totale.

000.784.000) 2 320.000  (44.000 Întrucât s-au luat în calcul două perioade de gestiune.000  16. şi înlocuind în formulele (3. C Ct1 116000 B A Ct0 100000 Cf 20000 42 .000.000 a3) Varianta pe baza punctelor de maxim şi minim presupune parcurgerea următoarelor etape: .000  4.000 = 4 Cf1 = 116. Total () 44.000.000 * 4 = 96.784. adică: Cf1 = Ct1 – cvu*Q1 (3.000 =20.000 cvu = 24.000  44.000) 2 Cunoscând costurile fixe totale (a = 20.determinarea costului variabil unitar (cvu): Ct max  Ct min cvu = Q max  Q min (3.000 – 4*24.000 2  4.14) .000.000.000. astfel: Cvo = 20.000  216.15) APLICAŢIA 6 Pornind de la datele din aplicaţia anterioară se obţine: 116 .000. rezultă că n = 2.000 Cv1 = 24.13) se obţin valorile parametrilor a şi b: 976.000 64.000  (44.000 * 4 = 80.000.000  4 b= 2  976.000  44.000.1).000 16.000.000  20.000 4.784.000) şi costurile variabile unitare se obţin costurile variabile totale.000 a  2  976.000.12) şi respectiv (3. determinarea costurilor fixe totale ale perioadei curente prin diferenţă.000 976.000 b) Procedeul grafic este tocmai o reprezentare grafică a procedeului matematic (conform figurii 3.000  216.000 216.000.000  100.000  20.

Costurile totale previzionate (Ctp) se determină cu relaţia: Ctp = Ct0 + Ct0[(Qp / Q0) – 1 ] * V0 ( 3.1.16) şi (3. Q0 – volumul fizic al producţiei în perioada de bază. Astfel.000 – 20.1. Aplicarea procedeului presupune parcurgerea următoarelor etape: . 21 ) în care: Qp – reprezintă volumul fizic previzionat al producţiei.000 c) Procedeul variatorului se bazează pe utilizarea raportului dintre costurile variabile şi costurile totale. Pentru determinarea cheltuielilor variabile se deduc din cheltuielile totale cheltuielile fixe.Cf ( 3.determinarea costurilor variabile din totalul costurilor. Ct0 – cheltuielile totale în perioada de bază.18) Mărimea acestui indicator exprimă proporţia costurilor variabile în totalul costurilor. O Q0 Q1 Q 20000 24000 Figura 3.Cv = Ct (1 – V) ( 3.000 = 96.17). Pentru determinarea variatorului în perioada previzionată (Vp) se utilizează relaţia: 43 . Pentru determinarea cheltuielilor variabile.000 – 20. adică: Cf = Ct . din cheltuielile totale se deduc cheltuielile fixe. 3.16 ) Cv1 = Ct1 . conform relaţiilor (3. raport denumit „variator” (V).19 ) .000 Cv1 = 116.000 = 80. cu relaţia: Cv = V×Ct ( 3.20 ) Variatorul poate fi utilizat la previzionarea costurilor.17 ) APLICAŢIA 7 Datele din aplicaţia anterioară au fost trecute direct pe graficul nr. astfel: Cv0 = Ct0 . care se determină cu relaţia: Cv V = Ct ( 3. în condiţiile evoluţiei proporţionale ale acestora. respectiv în perioada curentă.Cf ( 3. astfel: Cv0 = 100. Reprezentarea grafică a procedeului matematic Cheltuielile fixe şi cheltuielile totale sunt determinate direct pe grafic. determinarea costurilor fixe prin diferenţă. punctele A şi B reprezintă costurile totale în perioada de bază şi.

utilizând relaţia (3. formate din economişti specialişti în costuri şi ingineri tehnologi. prin diferenţa dintre costurile totale şi costurile variabile: Cfp = 108.Calcularea variatorului pentru perioada previzionată.000 : 20. Pentru aceasta se pot utiliza două metode: metoda inventarierii (metoda directă) şi metoda contabilă (metoda indirectă).000  V0 = 100. fix sau semivariabil a fiecărui element de cost în parte.000 .000 d) Procedeul analitic se foloseşte atunci când nu există date referitoare la evoluţia costurilor în perioadele precedente sau când datele existente reflectă o evoluţie neliniară a costurilor.8 . respectiv în perioada previzionată.000 .determinarea cantitativă a producţiei neterminate prin inventarierea stocurilor de producţie în curs de execuţie. APLICAŢIA 8 Pornind de la datele din perioada de bază ale aplicaţiei anterioare. Vp = V0* cu0 / cup ( 3.8 * 5 /4. a) Metoda inventarierii sau directă presupune parcurgerea următoarelor etape: .000 [(22. conform relaţiei (3.000 * 0.Se determină variatorul pentru perioada de bază.000 – 88. . Procedee de evaluare a producţiei neterminate Pentru un calcul corect al costului unitar este necesar să se separe cheltuielile aferente producţiei neterminate (în curs de execuţie) de cele aferente producţiei fabricate. conform relaţiei (3.8(148) .000 : 22. care se poate realiza pe stadii succesive de prelucrare sau pe piese şi operaţii.000) – 1]* 0.22 ) în care: cu0 şi cup reprezintă costul unitar în perioada de bază şi.Determinarea costurilor variabile pentru perioada previzionată: Cvp =108.8(148) = 88.000 : 20.4.pentru aceasta se calculează mai întâi costul unitar în cele două perioade: cu0 = 100.Determinarea costurilor fixe previzionate. precizându-se gradul de 44 .Determinarea costurilor totale previzionate.9(09) =0.18): 80.22): .000 =20.000+ 100.000 = 4.000 = 5 cup = 108.21 ): Ctp = 100.000 0. care analizează caracterul variabil. În cazul utilizării acestui procedeu se constituie echipe mixte. 3. se cere să se determine nivelul costurilor totale în condiţiile creşterii volumului producţiei cu 10% şi să se separe acestea în variabile şi fixe.2.8 =100000+ 8000 =108.9(09) Vp =0.

Astfel. pentru sectorul de transport: 20 de ore. a) Procedeul evaluării prestaţiilor reciproce la un cost prestabilit. Dar. şi sectorul de transport. .000 lei/oră =900 mii lei . Fiecare dintre acestea prestează următoarele servicii: .150 km. pe baza costului mediu al unei ore-muncitor normate. în cazul atelierului de întreţinere şi reparaţii. din care: pentru secţia A 265 de ore. atelierul de întreţinere şi reparaţii 1. astfel: . exprimată în costuri standard. procedeul algebric.5. şi anume: atelierul de întreţinere şi reparaţii. procedeul iteraţiilor.Atelierul de întreţinere şi reparaţii prestează un volum de 980 de ore. şi de 41. centrală termică.2. operaţiile procesului tehnologic parcurse de fiecare piesă sau reper inventariat.000 lei/oră. evaluate la cost prestabilit (standard) şi adăugarea lor la cheltuielile secţiei beneficiare. pentru secţia C 345 de ore. Se poate aplica doar în cazul utilizării metodei de calculaţie pe comenzi.000 lei/km. b) Metoda contabilă sau indirectă presupune utilizarea datelor din evidenţa operativă şi din contabilitate.valoarea prestaţiilor atelierului de întreţinere şi reparaţii către sectorul de transport: 20 ore*45. Procedeul se aplică cu precădere în cazul secţiilor cu producţie omogenă (fabrică de oxigen.400 km. centrală de apă etc. sector de transport. pot exista şi schimburi de activităţi între secţiile auxiliare sau chiar livrări în exteriorul întreprinderii. pe piese şi operaţii.) APLICAŢIA 9 În cadrul unei întreprinderi există două sectoare auxiliare. pe de altă parte.205 mii lei..finisare a producţiei. centrală de apă etc). Activitatea acestor secţii are drept scop să servească secţiile de bază. care se poate face: în funcţie de gradul de finisare tehnică. 3. centrală termică. . presupune deducerea din cheltuielile secţiei furnizoare a produselor şi serviciilor livrate altor secţii auxiliare. În literatura de specialitate sunt prezentate următoarele procedee pentru evaluarea costurilor la secţiile cu activitate interdependentă: evaluarea prestaţiilor reciproce la un cost prestabilit. pentru sectorul de transport: 3. din care pentru: secţia A 2.815 mii lei la sectorul de transport.500 km.Sectorul de transport a prestat servicii în sumă totală de 13. pentru secţia B 295 de ore. sunt de 41.500 km. se pune problema determinării costurilor la care se face decontarea producţiei între secţiile auxiliare. fabrică de oxigen.valoarea prestaţiilor sectorului de transport pentru atelierul de întreţinere şi reparaţii: 45 . fără a fi luate în considerare prestaţiile reciproce dintre ele. pentru administraţia generală a întreprinderii 55 de ore. Se determină valoarea prestaţiilor reciproce. secţia C 5.evaluarea producţiei în curs de execuţie inventariată. care sunt următoarele: pentru atelierul de întreţinere şi reparaţii: 45. pe de o parte. Procedee de determinare a costurilor la secţiile cu activitate interdependentă Secţiile cu activitate interdependentă sunt de fapt secţiile auxiliare din cadrul unei întreprinderi (atelier de întreţinere şi reparaţii. Costurile proprii ale celor două sectoare auxiliare.450 km. Pentru evaluarea prestaţiilor reciproce se folosesc costurile standard calculate în perioada anterioară. secţia B 4.

Calculele se repetă („se riterează”) până când se obţin diferenţe nesemnificative (neglijabile). Timişoara. . 1. Contabilitate de gestiune. Cti – costurile totale ale secţiei furnizoare „i”.se determină cota-parte de cheltuieli aferente producţiei furnizate de secţia „i” către fiecare dintre secţiile beneficiare „j”. conform relaţiei: qij gij = Qi × 100 ( 3.000 lei/km =4. qij– producţia secţiei „i” furnizată secţiilor „j”. în costurile secţiilor beneficiare. Ineovan F. 2002. b) Procedeul iteraţiilor constă în efectuarea unor calcule repetate de preluare a cote-părţi din costurile secţiilor furnizoare.205 – 900 + 4.815 – 4. pag.. Qi – volumul total de activitate al secţiei furnizoare „i”. 161. se fac următoarele calcule: .determinarea greutăţii specifice a producţiei livrate fiecărei secţii beneficiare în parte. conform relaţiei: Cti  gij cij = 100 ( 3.23) în care: gij – reprezintă greutatea specifică a producţiei secţiei „i” furnizată secţiilor „j”. . După fiecare decontare reciprocă între secţii greutatea specifică a producţiei livrate următoarei secţii beneficiare (gij) se recalculează.500 mii lei. Pentru determinarea costului unitar al activităţilor auxiliare ce se vor deconta secţiilor de bază (cui) se utilizează relaţia5: Ci  cj  cij cui = Qi  qij ( 3. Trif V. Editura Marineasa.500 =44. proporţionale cu volumul fizic al prestaţiilor furnizate.500 km * 3. după deducerea prestaţiilor reciproce. 5 .500 + 900 = 38.805 mii lei.25 ) în care: Ci – reprezintă cheltuielile secţiei „i” înainte de decontările reciproce.205 mii lei. Pentru stabilirea costurilor fiecărui sector auxiliar. în totalul producţiei obţinute. Se aplică tot în cazul secţiilor cu producţie omogenă şi constă în parcurgerea următoarelor etape: .. 46 . Calculele se repetă până când se obţin rezultate care să reflecte influenţe reciproce nesemnificative.costurile sectorului de transport = 41.24 ) în care: cij – reprezintă cota-parte din cheltuielile secţiei „i” preluate în costurile secţiei beneficiare „j”.costurile atelierului de întreţinere şi reparaţii = 41.

gST/AM – reprezintă ponderea producţiei sectorului de transport livrată atelierului mecanic.646. Epuran M. evaluate la costul unitar al pasului 1. 2) calculul costului unitar al sectorului A ţinând cont de prestaţiile primite de la sectorul B. pag.582 mii lei CST/AM = 41. 47 . qij volumul de producţie decontat către secţiile beneficiare „j”. Qi – volumul fizic al producţiei obţinută de către secţia auxiliară „i” (exclusiv consumul propriu).815 * 11.(11) % în care: gAM/ST – reprezintă ponderea producţiei atelierului mecanic livrată către sectorul de transport. care îl vom nota cu AM(prescurtarea vine de la atelierul mecanic) şi sectorul de transport.04 % gST/AM = (1. 3) recalcularea costului unitar al sectorului B evaluând prestaţiile primite de la sectorul A la costul unitar al pasului 2.500) *100 =11.. Editura Economică. prin sistemul decontările reciproce. Băbăiţă V.. 211. 4) recalcularea costului unitar al sectorului A evaluând prestaţiile primite de la sectorul B la costul unitar al pasului trei.23) se determină ponderile producţiei auxiliare livrate între sectoarele activităţilor auxiliare. În literatura de specialitate se prezintă şi o altă modalitate practică de realizare a acestor iteraţii6.04% =840. Grosu C. care în exemplul considerat de noi sunt: atelierul de întreţinere şi reparaţii.. Iteraţiile se continuă până când diferenţele pentru calculul prestaţiilor reciproce devin neglijabile.24) se determină cota de cheltuieli aferentă producţiei livrate între secţiile auxiliare. APLICAŢIA 10 Pornind de la datele din aplicaţia anterioară pentru stabilirea prestaţiilor reciproce se efectuează următoarele iteraţii: .(11) mii lei 6 6 .Pe baza relaţiei (3. notat cu ST: gAM/ST =(20 : 980)*100 =2. cj – cheltuielile preluate de la secţiile auxiliare „j”. Bucureşti. (3.205 * 2. Aceasta constă în parcurgerea în cadrul fiecărei iteraţii a următorilor patru paşi: 1) calcularea costului unitar al sectorului B neţinând cont de prestaţiile primite de la sectorul A. cij – cheltuielile decontate de la secţia furnizoare „i” către secţiile beneficiare „j”. .500 : 13. astfel: CAM/ST =41. Contabilitate şi control de gestiune.(11) % = 4. 1999.Pe baza relaţiei nr.

167 mii lei/km. În acest caz se parcurg următorii „paşi”: 1) Calcularea costului unitar al sectorului de transport (cu ST).78 * 11.531  0.25): .646.212)  13500  1500 38002.212)  (840.CST/AM – reprezintă cota de cheltuieli ale sectorului de transport ce se preia în costurile atelierului mecanic.398 mii lei În runda a treia cotele de cheltuieli primite în runda a doua se vor repartiza astfel: CAM/ST =93.398  10.04 % = 94. În continuare se va determina costul unitar al prestaţiilor secţiilor auxiliare către secţiile de bază.78 mii lei CST/AM = 840.771 mii lei/oră . în care: .905  0.905 * 11.04% = 0.398  10.582 * 11. costul unitar al prestaţiilor atelierului de întreţinere şi reparaţii (cuAM) va fi: cuAM = 41205  (4646.CAM/ST – reprezintă cota de cheltuieli ale atelierului mecanic ce se preia în costurile sectorului de transport.53(1) * 2.(11) * 2.905  0.111  93. Aceste cote de cheltuieli primite în cadrul primei runde se vor repartiza în runda a doua asupra sectoarelor beneficiare.905 mii lei CST/AM =94.(11)% = 93.786 mii lei/oră 3) Recalcularea costului unitar al sectorului de transport evaluând prestaţiile primite de la atelierul mecanic la costul unitar al pasului doi: 48 .(11)% = 0.215 mii lei CST/AM =1. calculele se vor opri aici. evaluate la costul calculat anterior: cuAM =( 41205 mii lei + 1500 km * 3. astfel: CAM/ST = 4.097 lei/km) : 980 ore =46.(11)% = 10.097 mii lei / km 2) Calculul costului unitar al atelierului mecanic ţinând cont de prestaţiile primite de la sectorul de transport.212 mii lei Deoarece după runda a patra de iteraţii rezultatele obţinute sunt nesemnificative.215)  (4646. astfel: CAM/ST =10.78  1.78  1. neţinând seama de prestaţiile primite de la atelierul mecanic: cuST = 41815 mii lei : 13500 km = 3. utilizând relaţia (3.215)  980  20 45860.582  94.472 : 960 = 47.582  94.53(1) mii lei În runda a patra se vor repartiza cotele de cheltuieli primite în runda a treia. Această aplicaţie poate fi rezolvată şi după al doilea procedeu prezentat anterior.531  0.398 * 2.costul unitar al prestaţiilor sectorului de transport (cu ST) va fi: cuST= 41815  (840. .111  93.04% = 1.23 : 12000 = 3.

49 .1669 mii lei/km.1667 mii lei/km) : 980 ore =46. iar costurile totale ale fiecărei secţii se consideră egale cu suma dintre costurile iniţiale plus valoarea prestaţiilor primite de la celelalte secţii auxiliare.8929 mii lei/oră) : 13500 km = 3.în cazul sectorului de transport: cuST = 3. respectiv „j”. Ci . În cadrul acestui sistem de ecuaţii costurile unitare ale prestaţiilor reciproce se consideră necunoscute. qj .1669 mii lei/km ) : 980 ore = 46.cheltuielile secţiei „i” înainte de decontările reciproce. cuST = (41815 mii lei + 20 ore * 46.8929 mii lei/oră 5) Recalcularea costului unitar al sectorului de transport evaluând prestaţiile primite de la atelierul mecanic la costul unitar al pasului patru: cuST = (41815 + 20 ore * 46.893 mii lei/oră.cheltuielile secţiei „j” înainte de decontările reciproce.893 mii lei/oră 7) Recalcularea costului unitar al sectorului de transport evaluând prestaţiile primite de la atelierul mecanic la costul unitar al pasului şase: cuST = (41815 + 20 ore * 46.786 lei/oră) : 13500 km =3. c) Procedeul algebric presupune utilizarea unui sistem de ecuaţii liniare pentru calculul prestaţilor reciproce dintre secţiile auxiliare.1669 mii lei/km Se observă că între costul unitar al sectorului de transport obţinut după pasul şapte şi cel obţinut după pasul cinci nu există diferenţe. qj – volumul de prestaţii primit de către secţia „i” de la secţia „j”.1669 mii lei/km 6) Recalcularea costului unitar al atelierului mecanic evaluând prestaţiile primite de la sectorul de transport la costul unitar al pasului cinci: cuAM = (41205 + 1500 km * 3. Qj . costurile unitare ale prestaţiilor secţiilor auxiliare către secţiile de bază vor fi: . X şi Y – sunt necunoscutele sistemului de ecuaţii şi reprezintă costul unitar al prestaţiilor celor două secţii auxiliare. Deci. „i” şi.26 ) în care: Qi – reprezintă volumul fizic al producţiei obţinută de către secţia auxiliară „i”. Cj .volumul de prestaţii primit de către secţia „j” de la secţia „i”. .volumul fizic al producţiei obţinută de către secţia auxiliară „j”.1667 mii lei/km 4) Recalcularea costului unitar al atelierului mecanic evaluând prestaţiile primite de la sectorul de transport la costul unitar al pasului trei: cuAM = ( 41205 + 1500 km * 3.893 mii lei/oră) : 13500 km = 3.în cazul atelierului de întreţinere şi reparaţii: cuAM = 46. astfel: Qi × X = Ci + qj × Y Qj × Y = Cj + qi × X ( 3.

procedeul cantitativ.27 ) în care: cu . Aplicarea procedeului presupune parcurgerea următoarelor etape: . Procedee de determinarea costului pe unitatea de produs Pentru determinarea costului pe unitatea de produs se utilizează mai multe procedee.1669 mii lei/km. Qt – producţia teoretică. Ct – cheltuielile totale. care au în vedere următoarele aspecte: numărul produselor fabricate. neutralizarea produselor petroliere (numai pentru cheltuielile de prelucrare). recalcularea costului mediu pentru cantitatea efectiv utilizată. procedeul indicilor (coeficienţilor) de echivalenţă. sistemul de ecuaţii va fi următorul: 980 * X = 41205 + 1500 * Y 13500 * Y = 41815 + 20 * X Prin rezolvarea sistemului de ecuaţii se obţine: X = 46. b) Procedeul cantitativ se utilizează în cazul producţiei cuplate (colaterale). corelaţia dintre produse şi cheltuielile de producţie.28 ) în care: Ct – reprezintă cheltuielile totale. lichefierii sau îmbutelierii. Se foloseşte în industria chimică la fabricaţia sodei caustice. când se obţin mai multe produse principale.calcularea costului mediu teoretic cu relaţia: Ct cut  Qt ( 3. .reprezintă costul unitar. 3. cu relaţia: 50 . cu valori de întrebuinţare apropiate. fabricaţia cocsului.6. condiţiile tehnologice şi organizatorice ale producţiei. caracterul şi importanţa lor. 893 mii lei/oră Y = 3. care nu cuprinde pierderile din momentul captării. a) Procedeul diviziunii simple se utilizează în cazul producţiei omogene şi are la bază relaţia: cu = Ct / Q ( 3. APLICAŢIA 11 Luând în calcul situaţia prezentată în aplicaţia anterioară. procedeul echivalării produsului secundar cu produsul principal.2. în cazul când prestaţiile reciproce se face între un număr mare de sectoare auxiliare. Aceste procedee sunt: procedeul diviziunii simple. Q – volumul fizic al activităţii. Metoda se pretează utilizării mijloacelor electronice de calcul. procedeul valorii rămase.

varianta indicilor de echivalenţă agregaţi.000  210 cue.000  480 cue.526 lei/kg 10.29 ) în care: cuej . de diferite tipuri.reprezintă costul mediu unitar pentru cantitatea efectiv utilizată din produsul „j”.95 10. care poate fi de natură tehnică (consumul 51 . la păcură 1%. cut  Qtj cuej  Qej ( 3. varianta indicilor de echivalenţă inversaţi.28) se calculează costul mediu teoretic.000 lei/kg Dacă ţinem cont de pierderile care au loc la fiecare produs. petrol   140  0. motorină 170 kg şi păcură 480 kg. lemnului. c1 ) Varianta indicilor de echivalenţă simpli presupune folosirea unui singur criteriu de echivalare. maselor plastice etc. la motorină 5%. astfel: 10. Acest procedeu se poate aplica în mai multe variante.000 1.9 11.101 lei/kg c) Procedeul indicilor (coeficienţilor) de echivalenţă se aplică în cazul producţiei sortodimensionale sau tipodimensionale.000.000 lei.motorină   170  0.000 cut   10.benzină   210  0. în funcţie de modul de calcul a indicilor de echivalenţă.000. sortimente sau dimensiuni.85 11. astfel: 10. varianta indicilor de echivalenţă complecşi. Qej – cantitatea efectiv utilizată din produsul „j”. costul mediu unitar efectiv se calculează cu relaţia (3.000  170 cue.99 10.29). petrol 140 kg. APLICAŢIA 12 În procesul de distilare primară a ţiţeiului dintr-o tonă de materie primă se obţin se obţin următoarele cantităţi de produse finite: benzină 210 kg. de exemplu în industria sticlei. la petrol 15%. când din aceeaşi materie primă şi în cadrul aceluiaşi proces tehnologic se obţin mai multe produse principale. Întrucât nu se pot delimita cheltuielile pe fiecare sortiment sau tip de produs se procedează la echivalarea (omogenizarea) producţiei pe baza indicilor de echivalenţă.000  140 cue. Aplicând relaţia (3. păăcur   480  0. În procesul de distilare şi apoi de depozitare a produselor finite au loc următoarele pierderi: la benzină 10%.111 lei/kg 10.765 lei/kg 10. Costurile totale de prelucrare sunt de 10. ceramicii. Qtj – cantitatea teoretică fabricată din produsul „j”. şi anume: varianta indicilor de echivalenţă simpli.

timpul de muncă etc. conform relaţiei: kej = Pj / Pb ( 3. în raport cu criteriul de echivalare ales.transformarea întregii cantităţi de producţie în unităţi echivalente (omogenizarea producţiei). Pj – caracteristica (parametrul) produsului „j”. cheltuielile cu manopera directă. determinarea costului unitar pe fiecare sortiment „j” (cuj ): cuj = kej × cue ( 3. Pb – caracteristica (parametrul) produsului ales drept etalon (bază).determinarea indicilor (coeficienţilor) de echivalenţă pentru fiecare sortiment sau tip de produs.4 miliarde lei.33) .32 ) .34 ) APLICAŢIA 13 Se consideră o întreprindere de încălţăminte care produce următoarele sortimente: pantofi pentru bărbaţi. .) sau de natură economică (valoarea materiilor prime consumate pe unitatea de produs.30 ) în care: kej – reprezintă coeficientul de echivalenţă pentru produsul „j”. ghete 400 perechi şi cizme 500 perechi.specific de materie primă. calculul costului unitar pe unitate de producţie echivalentă (cue ): cue = Ct / Qe ( 3. ghete şi cizme. determinarea cheltuielilor totale aferente fiecărui sortiment „j” (Cj). 52 . Aplicarea acestei variante presupune parcurgerea următoarelor etape: . Totalul cheltuielilor efectuate pentru această producţie este de 2.31 ) în care: Qe – reprezintă cantitatea de producţie exprimată în unităţi echivalente.).cantitatea fabricată din sortimentul „j”. . Cu ajutorul acestui criteriu (etalon) ales se va exprima întreaga producţie într-o unitate convenţională. cu relaţia: Cj = = qj × cuj ( 3. cu relaţia: qj j kej Qe = ( 3. În cadrul unei perioade de gestiune întreprinderea produce următoarele cantităţi de produse: pantofi 700 perechi. totalul cheltuielilor directe etc. qj .

cizme = 2. pentru ghete = 2.000 lei : 2425 per.conv. Se calculează coeficientul de echivalare în raport cu acest al doilea criteriu.4 = 1. * 2.30) şi vor fi: Ke. conv.* 1 = 895.690 * 2. c2) Varianta indicilor de echivalenţă complecşi constă în utilizarea a două sau mai multe criterii de echivalare.9 : 0.4 = 2.000.pentru o pereche de ghete = 0.522 lei/per. Ke.400. * 1.5 * 1. . .5 + 500 perechi * 2.9 m.575 + 500 per.690 * 1 = 989. adică: kcj = П kj ( 3.pantofi =895.2 = 2. Pentru echivalarea producţiei şi calcularea costului unitar pe fiecare sortiment în parte se va utiliza consumul specific de materie primă.226./pereche.pantofi = 1 : 1 = 1.4 : 2 = 1. Considerând ca produs etalon o pereche de pantofi.p. cu.000 lei : 2680 per.pantofi = 1 * 1 = 1. astfel: Ke.cizme = 989.35 ) APLICAŢIA 14 Dacă pornim de la datele din aplicaţia anterioară şi mai luăm în considerare şi consumul specific de manopera directă pe produs vom obţine un indice de echivalenţă complex. 53 . pe cele trei sortimente este: pentru pantofi = 2. ghete = 2. Costul unitar al fiecărui sortiment se calculează astfel: cu.conv.4 : 0.802 lei/pereche.1.ghete = 1.690 lei/per. Costul unitar pe o pereche convenţională (cuc) va fi: Cuc =2. pentru cizme = 2. astfel: Qe = 700 perechi * 1 + 400 perechi * 1.4 = 1.05. Pentru determinarea costului unitar pe cele trei sortimente se va utiliza relaţia (3.05 =1.5. * 1 + 400 per.690 lei/pereche. ghete = 0.25 * 1.p. Ke.33): cu. exprimat în ore/pereche.522 lei/per. conv.4.conv. Consumul specific de manoperă directă.pentru o pereche de pantofi = 0.000.7 = 2680 per.4 m. Ke.25 = 2425 perechi convenţionale.p.cizme = 0. Valorile acestui parametru sunt următoarele: .pentru o pereche de cizme = 0./pereche.400. Succesiunea etapelor este similară cu cea expusă anterior.6 m.535 lei/pereche. Producţia exprimată în unităţi convenţionale (Qe) va fi egală cu: Qe = 700 per. = 989.7.2 Coeficientul de echivalare complex (kc) va fi produsul dintre cei doi coeficienţi de echivalare simpli.1 : 2 =1. cu. coeficientul complex pe produs (kcj ) fiind produsul coeficienţilor de echivalenţă simpli.25 Utilizând relaţia nr. Kc.25 = 2.522 lei/per.pantofi = 989. Kc. ghete = 989. = 895. (3.690 * 1. adică: Kc.pantofi = 0. conv.cizme = 2.575. coeficienţii de echivalenţă se vor calcula cu relaţia (3.31) se va exprima întreaga cantitate de producţie obţinută în unităţi echivalente./pereche. Aceasta asigură o repartizarea mai exactă a cheltuielilor în costul fiecărui produs (sortiment).6 : 0.484. În continuare se determină costul unitar pentru o pereche convenţională( cue): cue =2. Ke.5 =1.

522 lei/per. Salarii Costuri Specific Manoperă Utilaje directe directe (m.4 2 2.38 ) .575 =1.1 2.37 ) în care: Pij – reprezintă valoarea parametrului aferent articolului de calculaţie „i” pentru produsul (sortimentul) „j”.39 ) Celelalte etape sunt similare cu cele de la varianta indicilor de echivalenţă simpli.) ( mii (mii lei) lei) Pantofi 700 0.410.447 lei/per. Datele iniţiale pentru aplicarea variantei indicilor d e echivalenţă agregaţi Tabel 3. Aplicarea acestei variante a procedeului indicilor de echivalenţă agregaţi presupune parcurgerea următoarelor etape specifice: .cizme = 895.5.909 lei/per.calculul indicilor de echivalenţă agregaţi pe fiecare articol de calculaţie „i” şi pe fiecare sortiment de produs „j” (kaij).conv.2 480 930 54 . Cons. * 1. cu.6 2. . dar se completează datele iniţiale cu cele prezentate în tabelul 3.ghete=895. calculul coeficienţilor de echivalenţă agregaţi pe fiecare sortiment (kaj). c3 ) Varianta indicilor de echivalenţă agregaţi are la bază serii multiple de indici de echivalenţă simpli care sunt agregaţi cu greutatea specifică (g) a cheltuielilor pe articole de calculaţie faţă de totalul lor şi se însumează pe produs./per.417. * 2.calculul indicilor de echivalenţă simpli pentru fiecare sortiment „j” şi pe fiecare articol de calculaţie „i” (keij). Timp funcţ.conv.4 3. cu relaţia: keij = Pij / Pib ( 3.522 lei/per.5 Produsul Cantitate Parametru (perechi) Cons. cu relaţia: kaij = keij × gi ( 3.4 400 600 Ghete 400 0.) (ore/per.8 420 720 Cizme 500 0. cu.) (ore/per. cu relaţia: k aij kaj = i ( 3. APLICAŢIA 15 Pornim tot de la exemplul din aplicaţia anterioară.36 ) unde Ci – reprezintă valoarea articolului de calculaţie „i”. Pib – valoarea parametrului articolului de calculaţie „i” pentru sortimentul de bază (etalon). conform relaţiei: Ci  Ci gi (%) = i × 100 ( 3.p.7 =2.9 2.

1899 + 500 * 1.Se calculează coeficienţii de echivalenţă agregaţi pe fiecare articol de calculaţie „i” şi pe fiecare sortiment de produs „j” (kaij).0485 1. cu.3033 0.2 Cizme 2. 55 . = 2.74 mii lei/per.6 Denumire articol de calculaţie Valoare(mii lei) Pondere (%) Materii prime 485.3185 0. cu.3032 0.000 4. Coeficienţii de echivalenţă agregaţi Tabel 3.7.000 8.55 . Coeficienţii de echivalenţă simpli (keij) Tabel 3. conv. conv. .000 30.Se determină costul unitar pe o pereche convenţională: cu.000 mii lei / 1.4889 0.57 * 1 = 1.37).000 20. rezultatele fiind prezentate în tabelul 3.(3) 1. Cheltuielile pe articole de calculaţie şi ponderea acestora în costurile totale sunt prezentate în tabelul următor.67 Cheltuieli comune ale secţiilor 210.33 Cheltuieli cu întreţinerea şi funcţionarea utilajelor 880. Manoperă Timp func.254.0404 1.7 Explicaţii Cons.57 mii lei/per.4752 = 1.2 1.000 36.1(6) 1.4752 .0875 0. cu relaţia (3.ghete = 1.105 0.913 per.04 TOTAL 2.850.75 Cheltuieli generale de administraţie 97.400.2 1.conv.25 1.Se calculează costul unitar pe fiecare sortiment: cu. .254.05 1.3640 0.254.4278 0.254. cu relaţia (3.4752 = 1.21 Salarii directe (inclusiv contribuţii asupra salariilor) 728. Structura cheltuielilor pe articole de calculaţie Tabelul 3.4547 0.0626 1.Se calculează coeficienţii de echivalenţă simpli (keij) conform relaţiei (3.913 per.000 100. Salarii Costuri specific specifică utilaje directe directe Pantofi 1 1 1 1 1 Ghete 1. =1.400.57 * 1.05 1.38).pantofi = 1.8.3667 0. Manoperă Timp Salarii Costuri Total specific specifică func.0 Aplicarea acestei variante a metodei presupune parcurgerea următoarelor etape: .81 mii lei/per.39).254.8 Explicaţii Cons. directe directe (kaj) utilaje Pantofi 0.1899 Cizme 0. rezultatele fiind prezentate în tabelul 3.conv. şi coeficienţii de echivalenţă agregaţi pe fiecare sortiment de producţie (kaj).0919 0.57 * 1.2021 0.57 mii lei/per.492.Se calculează producţia exprimată în unităţi echivalente: Qe = 700 * 1 + 400 * 1.5 1.cizme = 1.1899 = 1.0 Ghete 0.

ce exprimă efortul de fabricare. cu relaţia: cut = Ct / Qtp ( 3.44 ) unde. c4 )Varianta indicilor de echivalenţă inversaţi se utilizează în cazul când o parte a cheltuielilor ce urmează a fi repartizate (cele de prelucrare) se află în raport de inversă proporţionalitate faţă de mărimea unui anumit criteriu (parametru) de repartizare. qp – reprezintă cantitatea obţinută din produsul principal. coeficientul de echivalenţă calculându-se cu relaţia: kj = Pb / Pj ( 3. Ct – reprezintă cheltuielile totale de producţie. d) Procedeul echivalării produsului secundar cu produsul principal se aplică la întreprinderile unde pe lângă produsul principal se obţine şi un produs secundar. cu relaţia: Qtp = qp + qssp ( 3. se calculează costul unitar complet al fiecărui produs „j” (cj). cu relaţia: cpj = kj × Cp ( 3. Aplicarea acestui procedeu presupune parcurgerea următoarelor etape: .parametrul de echivalare este de obicei un criteriu de natură tehnică. . .calcularea costului unitar pe unitatea de produs teoretic (cut). Elementele specifice acestei variante sunt: . . 56 .42 ) în care cmj – reprezintă costul unitar cu materia primă consumată pentru produsul „j”.transformarea cantităţii obţinute din produsul secundar în cantităţi echivalente de produs principal (qsp). conform relaţiei: cj = cpj + cmj ( 3.41 ) în care: cpj – reprezintă costul de prelucrare aferent produsului „j”. de exemplu la schelele petroliere 1000 m. se determină costul de prelucrare al fiecărui produs.c. de gaze (produs secundar) este egal cu o tonă de ţiţei (produs principal).43 ) unde.40 ) .determinarea cantităţii totale teoretice de produs principal (Qtp). Cp – cheltuielile totale de prelucrare.

cu relaţia: cus = Cs / qs ( 3. pentru determinarea costului unitar al produsului principal (cup) se utilizează următoarele două relaţii: m Ct   qsj  psj j 1  cdp cup = qp ( 3.determinarea cheltuielilor aferente produsului principal (Cp).46 ) .Cp ( 3. Datele iniţiale referitoare la aceste produse sunt prezentate în tabelul 3. .49 ) în care: Ct – reprezintă costurile totale ale procesului de producţie. 57 .9. c dj – costurile directe unitare aferente produsului secundar „j”. e) Procedeul valorii rămase (deducerii valorii produselor secundare) se aplică în cazul proceselor de producţie în urma cărora se obţine un produs principal concomitent cu obţinerea unuia sau mai multor produse secundare. În acest caz. În cazul când această pondere este depăşită pentru calculul costului pe produs se va utiliza metoda coeficienţilor de echivalenţă.48 ) sau m Ct   qsj   psj  cdj  j 1  cdp cup = qp ( 3. q sj – cantitatea de produs secundar „j”. cdp – costurile directe unitare aferente produsului principal. APLICAŢIA 16 Se consideră un proces de producţie în urma căruia rezultă un produs principal (A) şi două produse secundare (B şi C). cu relaţia: Cs = Ct . cu relaţia: Cp = qp x cut ( 3. qp – cantitatea de produs principal. psj – preţul de valorificare a produsului secundar „j”.determinarea cheltuielilor aferente produsului secundar (Cs). Această metodă se foloseşte atunci când ponderea costului produselor secundare în totalul costurilor nu depăşeşte 10%.45 ) .47 ) unde qs – reprezintă cantitatea reală fabricată din produsul secundar.calculul costului unitar al produsului secundar (cus ). neexistând altă posibilitate de separare a cheltuielilor pe fiecare produs în parte.

cheltuielile totale de producţie fiind de 8.000 3. b) calculaţii directe şi calculaţii indirecte. calculaţiile pot fi: a) calculaţii periodice şi calculaţii pe termen lung. pe total activitate şi metode mixte. b) calculaţii periodice şi calculaţii neperiodice.49 costul unitar al produsului principal va fi: 8.610 lei/u. .Dacă aplicăm relaţia 3.000  200   1.000 2.500  cup = 4.000 200 180 Se cere să se determine costul unitar complet al produsului principal.000 lei.9 Produsul Cantitate(q) Preţ de vânzare(p) Cost direct unitar (cd) A 4. 58 .500 B 800 400 350 C 1. 2. c) calculaţii pe termen scurt şi calculaţii pe termen lung.000   200  180   1.495 lei/u. TESTE DE AUTOEVALUARE Testul 1 de autoevaluare 1. După sfera de cuprindere a costurilor în costul unitar. 3. După obiectul de calcul metodele de calculaţie pot fi: a) pe purtători de costuri. Tabel 3.48 costul unitar al produsului principal (c up) se calculează astfel: 8.500  cup= 4. c) metode clasice şi metode moderne.m. 4. c) calculaţii de proiect şi calculaţii de buget. pe locuri de cheltuieli şi metode mixte.500. pe total activitate şi metode mixte. În funcţie de intervalul de timp la care se repetă efectuarea lor. calculaţiile pot fi: a) antecalculaţii şi postcalculaţii.500 1. După raportul dintre momentul elaborării calculaţiilor şi perioada în care are loc procesul de producţie.000   800  400  1.000   800   400  350  1. b) metode absorbante şi metode parţiale.m. există două grupe de metode de calculaţie: a) metode clasice şi metode parţiale. b) pe locuri de cheltuieli.000 3.500. .500.Dacă aplicăm relaţia 3. c) pe purtători de costuri.

procedeul cantitativ. b) procedeul suplimentării. procedeul indicilor (coeficienţilor) de echivalenţă. procedeul cotelor procentuale aplicate asupra unor valori absolute şi procedeul cifrelor relative de structură. fabricate în cadrul secţiei se va utiliza ca şi criteriu cheltuielile cu materiile prime directe. Procedeele de delimitare a cheltuielilor pe purtători de costuri şi pe locuri de cheltuieli sunt următoarele: a) procedeul ponderării cantităţilor cu preţurile. Procedeul suplimentării se poate aplica: a) în forma clasică şi în forma modernă. Pentru evaluarea costurilor la secţiile cu activitate interdependentă se pot utiliza următoarele procedee: a) evaluarea prestaţiilor reciproce la un cost prestabilit. procedeul cantitativ. 7. pentru produsul C = 81 mil.5. procedeul suplimentării. b) în forma simplă şi în forma complexă. lei. care sunt în sumă de: pentru produsul A = 90 mil. procedeul indirect. B şi C). c) procedeul diviziunii simple. c) în forma clasică şi în forma cifrelor relative de structură. procedeul iteraţiilor. procedeul cotelor procentuale aplicate asupra unor valori absolute şi procedeul defalcării de cote în raport cu numărul perioadelor de gestiune. procedeul iteraţiilor. procedeul iteraţiilor. lei. procedeul algebric. 6. procedeul cotelor procentuale aplicate asupra unor valori absolute şi procedeul defalcării de cote în raport cu numărul perioadelor de gestiune. procedeul restului. procedeul echivalării produsului secundar cu produsul principal. Pentru repartizarea acestor cheltuieli pe cele trei produse (A. procedeul indicilor (coeficienţilor) de echivalenţă. c) metoda soldurilor şi metoda contabilă. pentru produsul B = 69 mil. procedeul valorii rămase. 10. lei. procedeul restului. b) evaluarea directă. 8. Să se calculeze coeficientul de 59 . b) metoda inventarierii şi metoda soldurilor. b) procedeul diviziunii simple. c) procedeul suplimentării. Pentru determinarea costului pe unitatea de produs se utilizează următoarele procedee: a) procedeul diviziunii simple. 9. Pentru evaluarea producţiei neterminate se pot utiliza următoarele metode: a) metoda inventarierii şi metoda contabilă. procedeul suplimentării. procedeul suplimentării. c) evaluarea prestaţiilor reciproce la un cost prestabilit. lei. În cadrul unei secţii de producţie cheltuielile indirecte sunt în sumă de 60 mil. procedeul suplimentării. procedeul cantitativ.

35. 2.45. Testul 2de autoevaluare 1. C= 19. calculaţia stocurilor şi calculaţia rezultatelor. A = 23. lei. c) calculaţia de proiect. B = 15. B = 17. c) în perioada de proiectare a produselor.25 mil. În funcţie de rolul lor în procesul managerial există următoarele forme ale antecalculaţiilor: a) calculaţia de proiect. lei. b) după terminarea procesului de producţie a produselor. lei. lucrărilor şi serviciilor la care se referă.000 bucăţi în perioada curentă. lei. calculaţia stocurilor şi calculaţia normativă. Se consideră următoarele date referitoare la volumul de activitate şi costurile totale ale unei întreprinderi: volumul de activitate 4.5 mil. calculaţia de buget. c) cheltuielile indirecte ocazionate cu producerea şi comercializarea produselor. C= 21. B = 15. 6. Metodele parţiale iau în calculul costului unitar: a) cheltuielile indirecte ocazionate cu producerea şi comercializarea produselor. Cheltuielile indirecte de producţie cuprind: a) regia variabilă de producţie şi regia secţiilor auxiliare.5 mil.repartizare (Ks) şi cota de cheltuieli indirecte repartizată fiecărui produs. lei. b) cheltuielile directe ocazionate cu producerea şi comercializarea produselor. c) toate cheltuielile ocazionate cu producerea şi comercializarea produselor. b) calculaţia de proiect. b) regia fixă de producţie şi regia secţiilor auxiliare. A = 22. C= 20. A = 25. lei.25 mil.25. 4. Postcalculaţiile se întocmesc: a) înainte de începerea procesului de producţie a produselor.000 de bucăţi în perioada de bază şi 5.25 mil. lei. c) regia variabilă de producţie şi regia fixă de producţie. 60 . lucrărilor şi serviciilor la care se referă. 5. Metodele absorbante includ în costul unitar: a) toate cheltuielile ocazionate cu producerea şi comercializarea produselor. b) Ks = 0. c) Ks = 0. 3. calculaţia de buget. lei. calculaţia standard şi calculaţia normativă.5 mil. lei. b) numai anumite costuri ocazionate de producţia şi comercializarea produselor.25 mil. lucrărilor şi serviciilor la care se referă. a) Ks = 0. calculaţia de buget.25 mil.25 mil.

Cv1=20 mil. Cv0=18 mil lei. Cvp = 19. 8.000.lei.000 lei.176. Cfp = 4.500 lei/buc. Cv0=17 mil lei.003.lei. din care pentru atelierul de întreţinere şi reparaţii 1. c) Cv0= 17 mil lei.967.costurile totale 20.842.000. 10. Cfp = 5. lei.000 lei/buc..000 lei. Cvp = 18. lei.100 lei. Cf1= 4 mil lei. să se determine costurile variabile şi costurile fixe în cele două perioade.. b) 39. Cf0= 3 mil. Să se determine costul marginal.100 lei. c) 45. Cvp = 17. în cazul atelierului de întreţinere şi reparaţii. Cfp = 4. din care costurile variabile sunt de 16.167. În condiţiile unei creşteri previzionate a volumului producţiei cu 10%. lei. Cf1=2 mil lei. Cf0=2mil. Cv1= 20 mil.100 lei. a) 43.805 mii lei la sectorul de transport. Fiecare dintre acestea prestează următoarele servicii: atelierul de întreţinere şi reparaţii prestează un volum de 1000 de ore.100 lei şi 42. Cf0= 4 mil. Cv1=22 mil.lei.000 km.lei.600.000 lei. pe de o parte.000.842. Costurile proprii ale celor două sectoare auxiliare.900 lei şi 39.. şi anume: atelierul de întreţinere şi reparaţii. Datele iniţiale referitoare la aceste produse sunt prezentate în tabelul de mai jos.000 lei.000 lei/buc. Cf0=3 mil. b) Cv0= 18 mil lei. c) Ctp = 21. Cv1=20 mil.597. 9. lei. Cv1= 20 mil.900 lei şi 39. Să se determine costurile celor două sectoare auxiliare utilizând procedeul evaluării prestaţiilor reciproce la un cost prestabilit. Se cere să se determine costul unitar complet al produsului 61 . al cheltuielilor fixe şi variabile utilizând metoda variatorului.lei. din care pentru sectorul de transport 20 de ore. 7.003. Cf1=4mil lei.000.000.867. lei. pe de altă parte. În cadrul unei întreprinderi există două sectoare auxiliare. sectorul de transport a prestat servicii în sumă totală de 15. fără a fi luate în considerare prestaţiile reciproce dintre ele. utilizând metoda grafică. Pornind de la datele iniţiale din problema anterioară. Cv0=16 mil lei.597. sunt de 41. şi de 41. Cf1= 4mil lei.000 lei.000 lei.000 lei în perioada de bază şi 24.000.000 lei. a) Ctp = 24. lei. Cf0=4 mil..000 lei. costurile variabile şi costurile fixe în cele două perioade a) cm=5.000 bucăţi.lei.600. În cadrul unei întreprinderi se obţine în perioada de bază un volum de activitate de 4.000 lei. la costuri totale de 20. c) cm=4. şi sectorul de transport. a) Cv0= 16 mil lei. se cere să se determine volumul previzionat al cheltuielilor totale. b) cm=4. b) Ctp = 22. Cf1=4 mil lei.000 km.000 lei.000 lei în perioada curentă.205 mii lei. Cf1= 2 mil lei.000 lei.000. Cf0= 2mil. Se consideră un proces de producţie în urma căruia rezultă un produs principal (A) şi două produse secundare (B şi C). Cv1= 22 mil.

Metoda globală 4. Metodele de calculaţie absorbante sunt următoarele: metoda globală. principal. la care. se caracterizează prin aceea că în procesul de determinare a costului încorporează toate cheltuielile.6.3. b) 2.200 lei/buc. de regulă. lucrării sau serviciului. în funcţie de caracterul lor. metoda G. Această metodă se practică de către întreprinderile care fabrică un singur produs. metoda pe faze.) (lei/buc. Metoda tarif-oră-maşină (T.500 lei/buc. utilizând relaţia 3.600 B 750 400 350 C 1. în conturi separate. Metoda pe comenzi 4. metoda T.) 4. repartizându-se apoi asupra produselor.000 lei. metoda pe comenzi. Metoda costurilor standard 4. Metodă globală determină costurile totale de producţie (costul complet) prin colectarea tuturor costurilor directe aferente produsului. atât cele directe cât şi cele indirecte. METODE DE CONTABILITATE ŞI DE CALCULAŢIE A COSTURILOR DE TIP TOTAL (ABSORBANTE) CONŢINUT: 4. Metoda G. sau un cost planificat (antecalculat).5. rezultând în final un cost complet. la finele perioadei de gestiune nu există semifabricate sau producţie neterminată.. Caracterizarea generală a metodelor de tip total (absorbante) 4. Metoda pe faze 4. metoda costului standard. TEMA IV.1. iar costurile indirecte se colectează.. care poate fi un cost efectiv (postcalculat). Particularităţi ale metodei costurilor normate 4.100 lei/buc.500. REZUMAT Metodele de contabilitate şi de calculaţie a costurilor de tip total („full-costing") numite şi metode de tip absorbant.) A 6.000 200 180 a) 2.000 3.48.2. Specific acestui tip de producţie este că produsul finit se obţine prin asamblarea părţilor sale componente.H.P. cheltuielile totale de producţie fiind de 3. fabricate 62 .. lucrărilor şi serviciilor.M.8.M.4. c) 2. Metoda pe comenzi se aplică la întreprinderile cu producţie individuală şi de serie mică.H.7.P.000 1. Cantitate(q) Preţ de vânzare(p) Cost direct unitar (cd) Produsul (buc. metoda costurilor normate.) (lei/buc.

În acest sens costurile de prelucrare se împart în: costuri imputabile şi costuri neimputabile. ceea ce implică determinarea costurilor efective pe purtători de costuri. Metoda costurilor standard sau standard-cost constă în determinarea cu anticipaţie a unor costuri normate pe unitatea de produs.P.anterior în paralel. principala particularitate fiind faptul că nu consideră costurile antecalculate ca fiind costuri reale. analiza şi controlul operativ al abaterilor de la standarde. evidenţierea eventualelor modificări ale normelor. în diferite secţii sau ateliere ale întreprinderii sau chiar în alte întreprinderi. are drept scop determinarea unui cost unitar cât mai real. pe analiza şi controlul acestor abateri. unde procesul tehnologic are un caracter relativ omogen. iar cel utilizat pentru înregistrarea cheltuielilor efective este comanda. producţia de serie. În acest caz purtătorul de cheltuieli utilizat în planificarea costurilor este produsul.P. Există însă şi unele particularităţi ale metodei costurilor normate. Metoda costurilor normate. determinarea costului efectiv unitar pe purtători de costuri. folosind în acest scop o unitate de măsură numită G. determinarea abaterilor de la norme.-urilor şi lucrări privind determinarea costului unitar pe produs. nomenclatura produselor este stabilă şi se obţin prin prelucrarea în faze succesive a materiei prime. cunoscută şi sub denumirea de metoda normativă. Aplicarea metodei impune rezolvarea următoarelor probleme: stabilirea fazelor de calculaţie. care de regulă se organizează în varianta fără semifabricate. Aplicarea acestei metode impune parcurgerea următoarelor etape: determinarea costurilor normate. c) organizarea contabilităţii costurilor în conformitate cu principiile metodei. Aplicarea metodei presupune elaborarea a două grupe de lucrări. şi anume: determinarea tarifului-oră- maşină şi calculul costului unitar pe produs. şi anume: lucrări de stabilire a G. Metoda G. Atât metoda costurilor standard cât şi metoda normativă sunt metode evoluate de calculaţie. şi care este stabilită anticipat. Aplicarea metodei costurilor standard presupune parcurgerea următoarelor etape: a) determinarea costurilor standard pe produs. Aplicarea metodei necesită două grupe mari de lucrări. se aseamănă cu metoda costurilor standard prin aceea că şi această metodă se bazează pe determinarea abaterilor de la norme. Metoda pe faze se aplică în cazul întreprinderilor cu producţie de masă sau de serie mare. 63 . repartizarea cheltuielilor de producţie pe fiecare din produsele obţinute în cadrul aceleiaşi faze. reflectarea costului semifabricatelor interne pe faze de calculaţie.P.) are la bază divizarea activităţii de producţie în aşa-zisele „centre de producţie” şi stabilirea costului funcţionării centrului timp de o oră (tariful-oră-maşină). care se organizează atât în varianta cu semifabricate cât şi în varianta fără semifabricate. b) determinarea. care integrează antecalculaţia cu postcalculaţia. Metoda tarif-oră maşină (T. Obiectul comenzii poate fi: producţia individuală.H:M. OBIECTIVE:  Cunoaşterea caracteristicilor generale ale metodelor de tip absorbant.. postcalculaţia constând doar dintr-un sistem operativ de urmărire şi control al costurilor.

care în urma analizei se repartizează asupra produselor. şi anume: . lucrărilor sau serviciilor. iar costul complet calculat înainte de începerea procesului de fabricaţie are caracter de cost prestabilit.metode clasice de calculaţie a costurilor (metoda globală.P7. 1995.. Băbăiţă V. metoda T. Unii autori grupează aceste metode în două grupe8. se caracterizează prin aceea că în procesul de determinare a costului încorporează cheltuielile directe generate de producţia produselor.1. Grosu C. 5) determinarea costurilor de distribuţie. planificat. În cazul metodelor absorbante.. metoda costului standard.. Editura Agora. rezultând în final un cost complet. lucrări şi servicii. CARACTERIZAREA GENERALĂ A METODELOR DE TIP TOTAL (ABSORBANTE) Metodele de contabilitate şi de calculaţie a costurilor de tip total („full-costing") numite şi metode de tip absorbant. cât şi în raport cu locurile de ocazionare (fabrici.H. atât în raport cu aceste produse.  Posibilitatea de a alege cele mai potrivite metode.metode complexe de calculaţie a costurilor (metoda costului standard şi metoda costurilor normate). (coordonator). puncte de lucru).. Epuran M. Bucureşti. metoda pe faze. în funcţie de condiţiile concrete ale organizării structurale şi tehnologice din cadrul unei întreprinderi. Bacău. Cotleţ D. metoda costurilor normate. 3) determinarea costului de producţie a produselor. Orizonturi universitare. 4.  Însuşirea unor cunoştinţe teoretice şi deprinderi practice privind implementarea metodei de calculaţie pentru care întreprinderea a optat. Albu A. lucrărilor sau serviciilor. 8 .. 6) determinarea costului complet. lucrărilor şi serviciilor respective. Timişoara. metoda G. . 2) determinarea costurilor indirecte de producţie. Costul complet astfel determinat la finele lunii are caracter de cost efectiv. Drehuţă E.M. 64 . dar şi cheltuielile cu caracter indirect. în determinarea costului efectiv se parcurg în general următoarele etape: 1) determinarea costurilor directe. Contabilitate de gestiune.M.. Manualul expertului contabil şi al contabilului autorizat. lucrărilor sau serviciilor. 7 . Contabilitate şi control de gestiune. care în urma analizei se repartizează asupra produselor. secţii. Editura Economică. 1999. 1999. metoda pe comenzi şi metoda pe faze). Metodele de calculaţie absorbante sunt următoarele: metoda globală. 4) determinarea costurilor regiei generale a întreprinderii. metoda pe comenzi. lucrărilor sau serviciilor. ateliere. care se includ în totalitate în costul complet al produselor. Ed.

921 şi 923. Ci . pe de altă parte. . METODA GLOBALĂ Această metodă se practică de către întreprinderile care fabrică un singur produs. Toate cheltuielile având caracter direct se vor transfera apoi în contul 921. Metoda globală se poate aplica în două variante: .suma costurilor indirecte de producţie. adică: c = cd + ci (4. la care. Costurile de administraţie şi de distribuţie se raportează la cantitatea de produse obţinută. Costul efectiv al unui produs se determină prin însumarea costurilor directe şi indirecte aferente unui produs şi raportarea lor la cantitatea de produse obţinută.cantitatea de produse obţinută. lucrărilor şi serviciilor. repartizându-se apoi asupra produselor. în care calculaţia se poate face în funcţie de producţia fabricată. Evidenţa analitică se ţine doar pe feluri de cheltuieli.2. determină costurile totale de producţie (costul complet) prin colectarea tuturor costurilor directe aferente produsului. în funcţie de caracterul lor. la finele perioadei de gestiune nu există semifabricate sau producţie neterminată. Metodă globală. iar costurile indirecte se colectează. 65 . Cd . 4.varianta pe feluri de costuri. sau în funcţie de producţia fabricată şi vândută.1) Q unde: c .reprezintă costul efectiv pe unitate de produs. lucrării sau serviciului. fiind o metodă absorbantă. C d  Ci c (4. Deci.varianta pe locuri de cheltuieli. 4. prin analiticele deschise în cadrul celor două conturi sintetice. lucrării executate sau serviciului prestat.1 Varianta pe feluri de costuri în funcţie de cantitatea fabricată Modelul de calcul în cazul variantei pe feluri de costuri în funcţie de cantitatea fabricată este cel general. şi anume: contul 921 „Cheltuielile activităţii de bază” şi 923 „Cheltuieli indirecte de producţie”. în care calculaţia se face în funcţie de cheltuielile locului şi producţia fabricată pe locul respectiv. de regulă.suma costurilor directe de producţie. se pot utiliza pentru colectarea cheltuielilor doar două conturi de calculaţie. pe de o parte. Q. în conturi separate.2.2) în care: c – reprezintă costul unitar al produsului fabricat.

Apare însă necesitatea repartizării cheltuielilor fiecărui loc asupra produselor. Metoda de calculaţie pe locuri de cheltuieli are în vedere legăturile existente între locurile generatoare de cheltuieli şi structura tehnologică a întreprinderii. în diferite secţii sau ateliere ale întreprinderii sau chiar în alte întreprinderi.se calculează costul efectiv al produsului. Modelul de calcul se prezintă astfel: Cd Ci c = ------. iar cel utilizat pentru înregistrarea cheltuielilor efective este comanda.+ -------. cu caracter indirect în raport cu celelalte locuri. . calculându-se costul pe fiecare loc.se calculează cheltuielile efective pe locurile constituite pentru activitatea de bază. .2. Specific acestui tip de producţie este că produsul finit se obţine prin asamblarea părţilor sale componente fabricate anterior în paralel. ci – suma costurilor indirecte aferente produsului.producţia individuală. calculaţia pe locuri fiind astfel redusă tot la calculaţia pe produs.2. care de regulă se organizează în varianta fără semifabricate.se colectează cheltuielile pe fiecare loc principal sau auxiliar în parte.3 Varianta pe locuri de cheltuieli Această variantă a metodei globale presupune determinarea costurilor pe locuri de cheltuieli. 4. Qv – cantitatea de producţie vândută. 4. Întreprinderea este împărţită astfel pe locuri de cheltuieli.2 Varianta pe feluri de costuri în funcţie de cantitatea fabricată şi vândută În cazul utilizării acestei variante costurile directe se raportează la cantitatea fabricată iar cele indirecte la cantitatea vândută. lucrării sau serviciului. Obiectul comenzii poate fi: . 4.3) Qf Qv unde: Cd – reprezintă suma costurilor directe de producţie. În acest caz purtătorul de cheltuieli utilizat în planificarea costurilor este produsul. Etapele care se parcurg în cazul acestei metode sunt următoarele: . cd –suma costurilor directe aferente produsului.3 METODA PE COMENZI Se aplică la întreprinderile cu producţie individuală şi de serie mică. (4. 66 . .se calculează cheltuielile unitare ale locurilor auxiliare. Qf – cantitatea de producţie fabricată. lucrării sau serviciului. Ci – suma costurilor indirecte de producţie.

cheltuielile înregistrate pe acele comenzi se evidenţiază ca producţie în curs de execuţie. Organizarea calculaţiei după această metodă presupune deschiderea de analitice pe comenzi în cadrul contului 921 “Cheltuielile activităţii de bază”. Q- cantitatea de produse fabricate. . .cheltuielile directe pe articole de calculaţie. 2. Centralizatorul consumurilor directe de materii prime. Dacă la finele unei perioade de calcul ( lună calendaristică ) unele comenzi sunt neterminate. În cadrul contului 923 “Cheltuielile indirecte de producţie” se deschid analitice pe locuri de ocazionare. prin însumarea tuturor cheltuielilor efectuate şi raportarea lor la cantitatea fabricată. În cazul comenzilor cu ciclu lung de fabricaţie.articolele de calculaţie pentru cheltuielile directe.4) Q în care: ccp .comanda internă de fabricaţie numărul 52. 2. . La terminarea comenzii. Cik . m . în luna curentă se lansează trei comenzi interne. ateliere. . astfel: . dimensiuni 90 x 150. dimensiuni 180 x 80. ( 4. . dimensiuni 130 x 80. iar în cadrul fiecărei comenzi cheltuielile sunt evidenţiate pe locuri de ocazionare (secţii.1 67 . . materiale şi manoperă aferente celor trei comenzi interne de fabricaţie sunt centralizate în tabelul 4. acestea se evaluează la costul planificat. .cheltuielile indirecte pe articole de calculaţie. n .comanda internă de fabricaţie numărul 53. care se organizează atât în varianta cu semifabricate cât şi în varianta fără semifabricate. fabrici) şi pe articole de calculaţie. pentru 15 ferestre cu geam termopan şi cu rama de lemn. k = 1. Modelul de calcul al costului planificat este următorul: m n Σ Cdj + Σ Cik j=1 k=1 ccp = ---------------------------.reprezintă costul complet planificat. cod U 180x80.articolele de calculaţie aferente cheltuielilor indirecte. cod FGTL 90x150. din care rezultă unele produse parţiale ce se predau la depozit sau se livrează clienţilor înainte de finalizarea întregii comenzi. diferenţele ce rezultă între costul efectiv şi costul planificat (de înregistrare) la care au fost înregistrate produsele înainte de finalizarea întregii comenzi. Consumurile directe de materii prime. afectează costul ultimului lot finalizat din comandă. .1. . respectiv asupra analiticelor corespunzătoare ale contului 921 “Cheltuielile activităţii de bază”. pentru 50 ferestre cu geam termopan şi cu rama de aluminiu. . pentru 20 uşi de intrare. de unde se vor repartiza apoi pe comenzile executate în acele locuri (sectoare).producţia de serie. APLICAŢIA 1 În cadrul unei întreprinderi de prelucrare a lemnului . j = 1. Cdj. Costul unitar efectiv se determină la finalizarea comenzii.comanda internă de fabricaţie numărul 51. . materiale şi manoperă Tabelul 4. cod FGTA 130x80.

Cheltuielile aferente primelor de asigurare. 52 54.563 lei = 9.357. repartizarea cheltuielilor cu energia electrică pe cele trei centre de cheltuieli se face astfel: .000 obiectelor de inventar Materiale consumabile Bonul de consum nr.315.pentru centrul A = 0.000 obiectelor de inventar Consumul de energie electrică. 3 8. pentru centrul B = 0.517.023.150.212. Comanda Explicaţii asupra Documentul Valoarea internă nr. sunt de 1. care se va nota cu B şi un sector al administraţiei generale a atelierului de tâmplărie.200 lei.86.000. 5 6. 10 5.500.000 lei.000 Materii prime Bonul de consum nr.000 Total c-da nr.000 lei.480. 51 80. 7 2. conform facturii de telefon. Conform acestor coeficienţi (stabiliţi pe baza unor calcule tehnice).264 lei. consumurilor directe (în lei) Materii prime Bonul de consum nr.000 52 Materiale consumabile Bonul de consum nr. sunt prezentate centralizat în tabelul următor (vezi tabelul 4.592 lei.050. 1 53.735. notat cu C. Centralizatorul consumurilor de materiale consumabile şi materiale de natura obiectelor de inventar Tabelul 4. 4 11.895. sunt în sumă de 2.000 51 Materiale consumabile Bonul de consum nr.000 Manoperă Statul de plată a salariilor 15.000 B Materiale de natura Bonul de consum nr.86 x 11. 8 3. 6 2. conform facturii nr.760.875 Atelierul de tâmplărie unde se execută produsele lansate pe cele trei comenzi interne de fabricaţie se va nota cu A.500. .563 lei = 1. 2 38.875.563 lei se repartizează asupra celor trei centre de cheltuieli pe baza următorilor coeficienţi: pentru centrul A = 0.342.000 53 Materiale consumabile Bonul de consum nr.pentru centrul B = 0.000 lei. 53 17.023.2 Centrul de Explicaţii asupra Documentul Valoarea cheltuieli consumurilor materiale (în lei) Materiale consumabile Bonul de consum nr. Pe lângă acest centru de cheltuieli întreprinderea mai are un atelier mecanic de întreţinere.850.03 x 11.585. conform documentelor justificative (bonuri de consum). Consumurile de materiale consumabile şi materiale de natura obiectelor de inventar aferente centrelor de cheltuieli B şi C.875 Manoperă Statul de plată a salariilor 6.2006 în valoare de 11.023.000 Total c-da nr.750 Manoperă Statul de plată a salariilor 9.11 şi pentru centrul C= 0.500. Cheltuielile de protocol efectuate în cursul lunii curente sunt în sumă de 2.650. 68 .000 lei. Cheltuielile cu reclama şi publicitatea reprezintă 4. scadente în luna curentă.750 Materii prime Bonul de consum nr. 15987569 din 30. .023. iar taxele poştale plătite în cursul lunii sunt de 1. 9 4.600.400.563 lei = 330.11 x 11.04.2).950.707 lei.154.03.000 Total c-da nr.pentru centrul C = 0. Convorbirile telefonice.250 C Materiale de natura Bonul de consum nr.

ş.a.200.pentru centrul C = 2.) (lei) predare NP nr.3 Numărul Cant. 69 . Cheltuielile cu salariile aferente lunii curente.000 lei. sunt de 650.600. 51”.000 120. De exemplu: 921.000 lei (prin inventariere la finele lunii). din cele 50 lansate pe comanda internă nr. Valoarea acestei producţii neterminate este evaluată la suma de 20. Cheltuielile cu chiriile plătite pentru spaţiile şi utilajele închiriate sunt în sumă de 2.000 48. conform planului de amortizare.51 „Decontări interne privind producţia obţinută pe comanda internă nr.000. .000 144.474 lei. pentru centrele de cheltuieli B şi C sunt de 3.pentru centrul A = 22.000.a.550.000. respectiv 20.d. 1 FGTA 130x80 40 3. sunt repartizate pe centrele de cheltuieli A şi C. Cheltuielile cu comisioanele bancare.000 NP nr. 3 FGTL 90x150 15 3.000. Centralizatorul notelor de predare a produselor finite Tabelul 4.000 Total 312.m. 51).655.000 lei. care constituie de fapt purtătorii de costuri. ţinând cont de condiţiile şi necesităţile concrete ale întreprinderii analizate. Preţ unitar Valoare notei de Denumirea produsului (buc.000 Rezultă că întreprinderea rămâne cu o producţie neterminată aferentă celor 10 ferestre cu geam termopan şi cu rama de aluminiu nefinalizate până la finele lunii curente (s-au finalizat doar 40 de bucăţi. de exemplu: 902. Cheltuielile cu amortizarea.361.705. conform statelor de plată.) (lei/buc.000 NP nr.000 lei. ş. Cheltuielile cu combustibilul (conform centralizatorului bonurilor fiscale) sunt de 6. conform centralizatorului prezentat în tabelul următor (vezi tabelul 4.d. 51 (50 bucăţi ferestre cu geam termopan şi cu ramă de aluminiu 130x80). deoarece centrul B nu are imobilizări.000 lei.920 lei.000.000 lei. conform extraselor de cont aferente operaţiunilor bancare desfăşurate de către întreprindere.554 lei. astfel : .200.3).51 „Cheltuieli directe aferente comenzii interne nr.000. Total = 25.000 lei.m. Contul 921 „Cheltuielile activităţii de bază” se va defalca în analitice de gradul I corespunzător celor trei comenzi interne. Cheltuielile cu colaboratorii întreprinderii sunt în sumă de 18. Contul 902 „Decontări interne privind producţia obţinută” se va defalca în analitice de gradul I corespunzător celor trei comenzi interne.000. Pentru înregistrarea acestor cheltuieli în conturile contabilităţii de gestiune se va proceda la dezvoltarea pe analitice a acestor conturi.000. Se recepţionează produsele finite obţinute pe cele trei comenzi interne de fabricaţie.000. 2 U 180x80 20 6.

760. Colectarea cheltuielilor cu materiile prime.C. 1. Pentru simbolizarea analiticelor de gradul II se vor utiliza ultimele două cifre din simbolul conturilor din clasa 6 „Cheltuieli”. cât şi în contabilitatea de gestiune. 2/3.01 „Cheltuieli directe cu materiile prime consumate pentru execuţia comenzii interne de fabricaţie nr. dată) Valoarea ( lei) 1. Contul 924 „Cheltuieli generale de administraţie” se vor defalca în analitice de gradul I după natura cheltuielilor.000 921.360.000 .650. Crt. 51 53. ş.360.4 Nr.02 „Cheltuielile atelierului de întreţinere şi reparaţii cu materiale consumabile”. respectând acelaşi principiu de simbolizare ca şi în cazul analiticelor conturilor 922 „Cheltuielile activităţilor auxiliare” şi 923 „Cheltuieli indirecte de producţie”. Documentul (fel.000 .2006 53.650.2006 38. B.52.760. 3/3. după natura cheltuielilor.01 „Cheltuieli directe cu materiile prime consumate pentru execuţia comenzii nr. se va defalca pe analitice de gradul I.51.000 2.C.000 70 . Simbolizarea conturilor analitice se va face similar cu cele ale contului 922 „Cheltuielile activităţilor auxiliare”. B.01 „Cheltuieli directe cu materiile prime consumate pentru execuţia comenzii nr.04. prezentat în tabelul de mai jos.d.04. ş.000 Total 101.51. în contabilitatea financiară se va efectua următoarea înregistrare: 601 Cheltuieli cu materiile prime = 301 Materii prime 101. astfel: 922. 51. Contul 923 „Cheltuieli indirecte de producţie” se va defalca pe analitice de gradul I. după natura lor. din cadrul contabilităţii financiare.C. Centralizatorul bonurilor de consum de materii prime Tabelul 4. Simbolizarea conturilor analitice se va face utilizând ultimele două cifre din contul de evidenţă a cheltuielii respective.000 921.în contabilitatea de gestiune se va înregistra astfel: % = 901 Decontări interne privind cheltuielile 101.a. după natura cheltuielilor. număr. pe locuri de cheltuieli şi pe articole de calculaţie.000 921.a. 52 38. nr. după natura cheltuielilor.360.m. 53 8.m.01 „Cheltuieli directe cu materiile prime consumate pentru execuţia comenzii nr. Înregistrarea operaţiunilor de colectare a cheltuielilor se va prezenta atât în contabilitatea financiară. nr. Fiecare din aceste trei analitice de gradul I se va detalia pe analitice de gradul II. nr.000 3. are la bază Centralizatorul bonurilor de consum de materii prime. B.53. astfel: 921. 1/3. utilizat în cadrul contabilităţii financiare. Contul 922 „Cheltuielile activităţilor auxiliare”.950.2006 8.950.d.04.

654.750 921. B. în contabilitatea de gestiune se va înregistra astfel: % = 901 Decontări interne 921.5.093. în contabilitatea financiară se va efectua următoarea înregistrare: 602 Cheltuieli cu materialele = 302 Materiale consumabile 20.150. 8/7.585.04.53.C.C. 4/4.000 2. B.750 3. Colectarea cheltuielilor cu materialele consumabile directe se înregistrează în contabilitate pe baza Centralizatorului bonurilor de consum de materiale consumabile.250 consumabile .093.C.2006 6. nr. 52 6.2006 2. Colectarea cheltuielilor cu materialele consumabile indirecte se înregistrează în contabilitate pe baza Centralizatorului bonurilor de consum de materiale consumabile indirecte. B.C. Crt.51.02 „Cheltuieli directe cu privind cheltuielile 20. 53 2.500. Documentul (fel.04. dată) Valoarea ( lei) 1. 6/4. 2.654.04.625 consumabile . în contabilitatea financiară se va efectua următoarea înregistrare: 602 Cheltuieli cu materialele = 302 Materiale consumabile 5.2006 11.250 71 . prezentat în tabelul 4.585.2006 3.02 „Cheltuieli directe cu materialele consumabile consumate pentru execuţia comenzii nr.04.093. Crt.357. 7/7. Documentul (fel. nr.5 Nr. 5/4.250 Total 5.în contabilitatea de gestiune se va înregistra astfel: % = 901 Decontări interne privind cheltuielile 5. Centralizatorul bonurilor de consum de materiale consumabile directe Tabelul 4.C. Centralizatorul bonurilor de consum de materiale consumabile indirecte Tabelul 4. nr.625 materialele consumabile consumate pentru execuţia comenzii nr.000 921. nr. 51 11.625 .357. număr.154. nr.2006 2.04. B.150. număr. prezentat în tabelul 4. dată) Valoarea ( lei) 1.654.6. B.000 2.875 Total 20.52.6 Nr.02 „Cheltuieli directe cu materialele consumabile consumate pentru execuţia comenzii nr.250 .875 3.

02 „Cheltuielile atelierului de întreţinere şi reparaţii cu materiale consumabile” 2.900. Centralizatorul bonurilor de consum de materiale de natura obiectelor de inventar Tabelul 4.000 5.922.850. nr.500.05 „Cheltuieli generale de administraţie cu energia electrică” 330.154.05 „Cheltuieli indirecte cu energia electrică” 9.480.C. prezentat în tabelul 4.C.850. dată) Valoarea ( lei) 1. Documentul (fel. Colectarea cheltuielilor cu materialele de natura obiectelor de inventar se înregistrează în contabilitate pe baza Centralizatorului bonurilor de consum de materiale consumabile indirecte. Colectarea cheltuielilor cu consumul de energie electrică se înregistrează în contabilitate pe baza facturii nr.000 Total 9.023.000 .028 „Cheltuieli generale de administraţie cu alte materiale consumabile” 3.250 4. astfel: .000 924.04.000 924.04.264 924.023.563 lei.în contabilitatea de gestiune se va înregistra astfel: % = 901 Decontări interne privind cheltuielile 9. în contabilitatea financiară se va efectua următoarea înregistrare: 603 Cheltuieli cu materialele de = 302 Materiale de natura natura obiectelor de inventar obiectelor de inventar 9.04.023. nr.7. în contabilitatea financiară: 605 Cheltuieli privind energia şi apa = 401 Furnizori 11.563 .050.900.3 „Cheltuieli generale de administraţie cu materialele de natura obiectelor de inventar” 5. număr.563 922.000 922. B.212.7 Nr.2006 4. Crt.2006 5. în contabilitatea de gestiune: % = 901 Decontări interne privind cheltuielile 11.050.000 2.707 72 . 9/11.03 „Cheltuielile atelierului de întreţinere şi reparaţii cu materiale de natura obiectelor de inventar” 4. 15987569 din 30.2006 în valoare de 11. B.000 .900. 10/11.05 „Cheltuielile atelierului de întreţinere şi reparaţii cu energia electrică” 1.592 923.

875.000 .000 7. locaţiile de = 401 Furnizori 2. în contabilitatea financiară: 612 Cheltuieli cu redevenţele.000 .895. reclamă şi publicitate: .200 . Colectarea cheltuielilor poştale şi taxelor de telecomunicaţii se înregistrează în contabilitate pe baza facturii de telefon.000 de telecomunicaţii 401 Furnizori 2. reclamă şi publicitate” cheltuielile” 6. reclamă şi publicitate = 401 Furnizori 6. Colectarea cheltuielilor cu chiriile : .în contabilitatea financiară: 626 Cheltuieli poştale şi taxe = % 3.342.000 Colectarea cheltuielilor cu primele de asigurare se înregistrează în contabilitate astfel: .315.342.000 9.875. 6. în contabilitatea financiară: 623 Cheltuieli de protocol.000 lei. Colectarea cheltuielilor de protocol.000.23 „Cheltuieli generale de administraţie = 901 „Decontări interne privind cu protocol.657. în contabilitatea de gestiune: 924.315.000.000 lei: .200 8.13 „Cheltuieli generale de administraţie = 901 „Decontări interne privind cu primele de asigurare” cheltuielile” 1. în sumă de 2. Colectarea cheltuielilor cu comisioanele bancare: 73 .12 „Cheltuieli generale de administraţie = 901 „Decontări interne privind cu chiriile” cheltuielile” 2.000 gestiune şi chiriile .în contabilitatea de gestiune: 924. în contabilitatea de gestiune: 924. iar taxele poştale plătite în cursul lunii sunt de 1.657.26 „Cheltuieli generale de administraţie = 901 „Decontări interne privind cu taxe poştale şi de telecomunicaţii” cheltuielile” 3. în contabilitatea de gestiune: 924.în contabilitatea financiară: 613 Cheltuieli cu primele de asigurare = 401 Furnizori 1.895.000 5321 Timbre fiscale şi poştale 1.

Colectarea cheltuielilor cu combustibilul utilizat: .550.000 10. în contabilitatea financiară: 627 Cheltuieli cu serviciile bancare = 5121 Conturi la bănci şi asimilate în lei 650.81 „Cheltuieli generale de administraţie privind amortizarea imobilizărilor” 2.000 11.361.555 13.474 .81 „Cheltuieli indirecte de producţie cheltuielile” 25.8 Contribuţii asupra salariilor (în mii lei): 74 .în contabilitatea financiară: 6811 Cheltuieli de exploatare privind = 281 Amortizări privind amortizarea imobilizărilor imobilizările corporale 25. Colectarea cheltuielilor cu colaboratorii: .000 . Colectarea cheltuielilor cu salariile şi contribuţiile asupra salariilor se înregistrează în contabilitate în conformitate cu Centralizatorul statelor de plată a salariilor. în contabilitatea de gestiune: 924.în contabilitatea de gestiune: % = 901 „Decontări interne privind 923.919 924. .21 „Cheltuieli generale de administraţie = 901 „Decontări interne privind cu colaboratorii” cheltuielile” 18. în contabilitatea de gestiune: 924.000 .000.550.în contabilitatea financiară: 621 Cheltuieli cu colaboratorii = 401 Furnizori 18.000 12. Centralizatorul statelor de plată a salariilor Tabelul 4.474 privind amortizarea imobilizărilor” 22.000.27 „Cheltuieli generale de administraţie = 901 „Decontări interne privind cu serviciile bancare şi asimilate” cheltuielile” 650.361. Colectarea cheltuielilor cu amortizarea imobilizărilor: .în contabilitatea financiară: 6022 Cheltuieli privind combustibilul = 5311 Casa în lei 6.000 . prezentat în tabelul 4. în contabilitatea de gestiune: 924.705.8.022 „Cheltuieli generale de administraţie = 901 „Decontări interne privind cu combustibilul” cheltuielile” 6.655.

876. în contabilitatea financiară: 641 Cheltuieli cu salariile = 421 Personal – salarii datorate 54.52. A: 6.200.51.500 4.41„Cheltuieli generale de administraţie cu salariile personalului” 20.5 1.231.600.75%) accidente (1%) 1.41 „Cheltuielile atelierului de întreţinere şi reparaţii cu salariile personalului” 3.000 6.5%) (7.950 500 1.400.25 387. în contabilitatea de gestiune: % = 901 „Decontări interne privind cheltuielile 54.000 6453 Cheltuieli privind contribuţia = 4371 Contribuţia angajatorului la angajatorului la asigurările asigurările sociale sociale de sănătate de sănătate 4. A: 9.000 .000 personalului 6451 Cheltuieli privind contribuţia = 4311 Contribuţia unităţii unităţii la asigurările sociale la asigurările sociale 10.000 924.550 200 Total 54.783.000 921.500 6452 Cheltuieli privind contribuţia = 4371 Contribuţia unităţii la unităţii la fondul de şomaj fondul de şomaj 1.41 „Cheltuieli directe cu salariile personalului plătite pentru execuţia comenzii interne de fabricaţie nr.783 1.000 921.600.5 736.600 16. 52” 9.200 992 632 80 248 32 5.000 921.000 922. de brute contri.365 4.500.000 75 .25 155 c-da 51 2.926 10.25 95 c-da 52 3.400 1.000.201.264 160 496 64 c-da 53 4. B 3.Nr. sociale şomaj sănătate pentru risc cheltu.41 „Cheltuieli directe cu salariile personalului plătite pentru execuţia comenzii interne de fabricaţie nr.500.061. 53” 6.200 3.231.500 6458 Alte cheltuieli privind = 4381 Alte datorii sociale asigurările sociale 546. C 20.805 3.5 546 .53.365. Centrul Salarii Total Asigurări Fond de Fond de Fond crt.75%) şi ieli (1 9.41 „Cheltuieli directe cu salariile personalului plătite pentru execuţia comenzii interne de fabricaţie nr. 51” 15.984 1. (în lei) buţii de stat (2.500 2. A: 15.25 237.945 1.

indirecte totale: 121.53 922 923 924 Total 601 53950000 38650000 8760000 101360000 602 11150000 6585750 2357875 2500000 9704250 32297875 603 4050000 5850000 9900000 605 1212592 9480264 330707 11023563 612 2000000 2000000 613 1875200 1875200 621 18000000 18000000 623 6895000 6895000 626 3657000 3657000 627 650000 650000 641 15500000 9500000 6400000 3200000 20000000 54600000 645 4805000 2945000 1984000 992000 6200000 16926000 6811 22705919 2655555 25361474 Total 85405000 57680750 19501875 11954592 32186183 77817712 284546112 Cheltuieli directe totale: 162. 52” 2.000 922.52 921. % = 901 „Decontări interne privind cheltuielile 16.52.9 921.000 921.587.625 Chelt.45 „Cheltuieli directe cu contribuţia unităţii privind asigurările şi protecţia socială aferente salariilor personalului plătite pentru execuţia comenzii interne de fabricaţie nr.000 921.984.805.45 „Cheltuieli directe cu contribuţia unităţii privind asigurările şi protecţia socială aferente salariilor personalului plătite pentru execuţia comenzii interne de fabricaţie nr.45 „Cheltuieli directe cu contribuţia unităţii privind asigurările şi protecţia socială aferente salariilor personalului plătite pentru execuţia comenzii interne de fabricaţie nr. 15.945.51.45 „Cheltuieli generale de administraţie cu contribuţiile la asigurările şi protecţia socială aferente salariilor personalului” 6.000 921.926. 53” 1.51 921. Tabloul şah al cheltuielilor din contabilitatea financiară în corespondenţă cu gruparea lor pe articole de calculaţie în contabilitatea de gestiune Tabelul 4.000 Pentru verificarea corectitudinii înregistrărilor în contabilitatea financiară şi în cea de gestiune se întocmeşte tabloul centralizator al acestor înregistrări (vezi tabelul 4.45 „Cheltuielile atelierului de întreţinere şi reparaţii cu contribuţiile la asigurările şi protecţia socială aferente salariilor personalului” 992. astfel: 76 .000 924.53.958.200. 51” 4. Înregistrarea veniturilor din producţia obţinută se face pe baza Centralizatorului notelor de predare.487 Înregistrarea veniturilor se face atât pentru producţia finită obţinută cât şi pentru producţia neterminată.9).

în contabilitatea de gestiune: 933 „Costul producţiei în curs = 921. Conform Centralizatorului situaţiei lunare a prestaţiilor efectuate de către atelierul de întreţinere şi reparaţii şi a costului mediu al unei ore de lucru se determină cheltuielile repartizate celorlalte locuri de cheltuieli.52 „Decontări interne privind producţia obţinută (c-da 52) 120. Înregistrarea producţiei neterminate.10 Sectorul de cheltuieli Nr.000 17. în contabilitatea financiară: 345 Produse finite = 711 Variaţia stocurilor 312.000 16. adică: 11.818.000. . astfel: . se înregistrează pe baza procesului verbal de inventariere întocmit la finele lunii.592 lei : 250 ore = 47. de ore Tariful orar Cheltuieli prestate (lei/oră) repartizate (lei) Sectorul A 240 11.954.000 . c-da 51” 20.592 lei.408 Sectorul C 10 478. în contabilitatea de gestiune se face astfel: 77 .000. iar costurile totale ale acestui atelier sunt de 11.36 lei/oră.954.000 lei.000.51 „Decontări interne privind producţia obţinută (c-da 51) 144.000. Aceste calcule sunt prezentate în tabelul 4.000 902.000 902.000. în sumă de 20.818.000. Centralizatorul repartizării cheltuielilor secţiei auxiliare Tabelul 4. Numărul total de ore prestate de către atelierul de întreţinere şi reparaţii în cursul lunii aprilie este de 250 ore. în contabilitatea financiară: 331 Produse în curs de execuţie = 711 Variaţia stocurilor 20. în contabilitatea de gestiune: 931 „Costul producţiei obţinute” = % 312.36 11. aşa cum rezultă din rulajul debitor al contului 922 „Cheltuielile activităţilor auxiliare”.000 902.53 „Decontări interne privind producţia obţinută (c-da 53) 48.51 „Cheltuielile activităţii de execuţie” de bază.000 .10. Costul mediu al unei ore de lucru se determină raportând costurile totale la numărul de ore prestate.954.592 Înregistrarea acestei operaţii.184 Total 250 47.000.476.000. de repartizare a cheltuielilor secţiei auxiliare. Repartizarea cheltuielilor secţiei auxiliare asupra celorlalte locuri de cheltuieli se va face utilizând ca şi „cheie de repartizare” numărul de ore prestat pentru fiecare secţie în parte.

000 16.000 43 .954.163 921.163 53 8.591 Înregistrarea în contabilitatea de gestiune a operaţiei de repartizare a cheltuielilor indirecte de producţie se face astfel: % = 923 „Cheltuieli indirecte de producţie” 43. Ca bază de repartizare a acestor cheltuieli se va folosi costul de secţie al fiecărei comenzi interne.592 923 „Cheltuieli indirecte de producţie 11. 53” 3.360.587.000 : 162.905 52 38. adică rulajul debitor al contului 921 calculat după efectuarea înregistrării de la poziţia 17 „Repartizarea cheltuielilor indirecte de producţie”.186.773. 52” 16.760.662. 51” 23.0767%. % =922 „Cheltuielile activităţilor auxiliare” 11.239. Se observă că ponderea majoritară o constituie cheltuielile cu materiile prime.360.11.11 Nr.476.905 921.523 19.53 „Cheltuieli directe aferente comenzii interne nr. Calculul coeficientului de repartizare (Kr) se face cu relaţia următoare: Kr = (Total cheltuieli indirecte : Total cheltuieli cu materia primă) x 100 = [(32.0767 43. adică: (101.183 + 11.625) x 100 = 69.000 23.51 „Cheltuieli directe aferente comenzii interne nr.184 18.773. Repartizarea cheltuielilor indirecte de producţie asupra celor trei comenzi interne de fabricaţie.649.239. adică a cheltuielilor directe de producţie.591 921. Centralizatorul repartizării cheltuielilor indirecte Tabelul 4.523 Total 101.000 3.000] x 100 = 43.649. Pentru alegerea cheii (bazei) de repartizare se analizează structura cheltuielilor înregistrate în debitul contului 921 „Cheltuielile activităţii de bază”.52 „Celtuieli directe aferente comenzii interne nr.662.476. Determinarea cotei de cheltuieli indirecte repartizată asupra fiecărei comenzi interne de fabricaţie este prezentată sintetic în tabelul 4.650.360. adică: 78 . Repartizarea cheltuielilor generale de administraţie asupra celor trei comenzi interne de fabricaţie.87%.950. comenzii Cheltuieli directe cu Coeficientul de Cheltuieli indirecte interne materiile prime repartizare (Kr) repartizate (lei) (%) (lei) 51 53.408 924 „Cheltuieli generale de administraţie” 478.408): 101.

344 921. 53” 8.546.000 2) 6.905 18) 16.216. .824 149.591 Total: 206.52 „Cheltuieli directe aferente comenzii interne nr.398 8.52 C 1) 53.888.9616 78.649.750 14) 15.239.835.184) : 206.728 Total 206.243.250.662.000.000 4.329. 52” 28.737 79 .295.216.000 20.51 „Cheltuieli directe aferente comenzii interne nr.500.51 C D 921.817.216] x 100 = 37.250.905 41. în contul 921 „Cheltuielile activităţii de bază” sunt transferate toate costurile aferente producţiei finite fabricate în cursul lunii curente.950.913 28. Determinarea cotei de cheltuieli generale de administraţie repartizată asupra fiecărei comenzi interne de fabricaţie este prezentată sintetic în tabelul 4.644. 51” 41. comenzii Total cost de secţie Coeficientul de Cheltuieli generale interne (lei) repartizare (Kr) repartizate (%) (lei) 51 108.53 „Cheltuieli directe aferente comenzii interne nr.150.824 53 23.216.163 19) 41.650.344 19) 28.585. Centralizatorul repartizării cheltuielilor generale de administraţie Tabelul 4.344 52 74.728 După efectuarea acestor înregistrări.216 Coeficientul de repartizare (Kr) se determină cu relaţia: Kr = (Cheltuieli generale de administraţie : Total cost de secţie) x 100 = [(77.249 102.000 2.000 18) 23. adică pe purtători de costuri.896 Înregistrarea în contabilitatea de gestiune a operaţiei de repartizare a cheltuielilor generale de administraţie se face astfel: % = 924 „Cheltuieli generale de administraţie” 78.896 921. defalcate pe analiticele corespunzătoare celor trei comenzi interne.000 14) 9.000 2) 11.295.12 Nr.000 (16) 1) 38.500.835.243.945.712 + 478.9616%.243.587.216 37.824 921. Situaţia acestui cont se prezintă grafic astfel: D 921.625 .cheltuieli indirecte de producţie repartizate: 43.275.cheltuieli directe total: 162.805.250.12.

D 921.53 C D 921
C

1) 8.760.000 149.888.249 20.000.000(16)
2) 2.357.875 102.546.737
14) 6.400.000 32.111.126
1.984.000 284.546.112
18) 3.773.523
19) 8.835.728
32.111.126

Se observă că totalul costurilor din contabilitatea financiară,
colectate după natura cheltuielilor, şi a celor din contabilitatea de gestiune,
colectate pe articole de calculaţie şi pe locuri de cheltuieli, în sumă de
284.546.112 lei se regăsesc în contul 921„Cheltuielile activităţii de bază”,
repartizate pe cele trei comenzi interne, adică pe locuri de cheltuieli. În
cazul comenzii interne nr. 51 se înregistrează şi un volum de producţie
neterminată în sumă de 20.000.000 lei, înregistrată pe creditul contului
921.51.
Raportând aceste costuri la cantitatea de produse obţinută pe fiecare
comandă internă se obţine costul unitar efectiv, astfel:
- pentru comanda internă nr. 51, costul unitar efectiv al celor 40
ferestre cu geam termopan şi cu rama de aluminiu, dimensiuni
130 x 80, cod FGTA 130x80, se determină astfel:

129.888.249 lei : 40 buc. = 3.247.206 lei/buc.;

- pentru comanda internă de fabricaţie numărul 52, costul unitar
efectiv al celor 20 uşi de intrare, dimensiuni 180 x 80, cod U
180x80, se determină astfel:

102.546.737 lei : 20 buc. = 5.127.337 lei/buc.;

- pentru comanda internă de fabricaţie numărul 53, costul unitar
efectiv al celor 15 ferestre cu geam termopan şi cu rama de lemn,
dimensiuni 90 x 150, cod FGTL 90x150, se determină astfel:

32.111.126 lei : 15 buc. = 2.140.742 lei/buc.

20. Decontarea costului efectiv al producţiei obţinute:

902 Decontări interne privind = 921 Cheltuielile activităţii
producţia obţinută de bază 264.546.112

Această înregistrare se poate face şi pe analiticele celor două conturi
sintetice, corespunzătoare celor trei comenzi interne de fabricaţie, astfel:

902.51 Decontări interne privind = 921.51 Cheltuieli directe aferente
producţia obţinută pe comenzii interne
c-da internă nr. 51 nr. 51 129.888.249

80

902.52 Decontări interne privind = 921.51 Cheltuieli directe aferente
producţia obţinută pe comenzii interne
c-da internă nr. 52 nr. 52 102.546.737

902.51 Decontări interne privind = 921.51 Cheltuieli directe aferente
producţia obţinută pe comenzii interne
c-da internă nr. 53 nr. 53 32.111.126

21. Stabilirea şi înregistrarea diferenţelor de preţ aferente producţiei
obţinute.
Pentru stabilirea diferenţelor de preţ se analizează situaţia contului
902 „Decontări interne privind producţia obţinută”, atât a contului sintetic,
pe de o parte, cât şi a analiticelor sale, pe de altă parte. Pentru aceasta
prezentăm mai jos rulajele debitoare şi creditoare ale acestui cont, după
efectuarea înregistrărilor de la poziţia 20:

D 902.51 C D 902.52 C

129.888.249 144.000.000 102.546.737 120.000.000
Sfc = 14.111.751 Sfc= 17.453.263

D 902.53 C D 902 C

32.111.126 48.000.000 264.546.112 312.000.000
Sfc = 15.888.874 Sfc = 47.453.888

Din situaţia rulajelor şi soldurilor contului 902 „Decontări interne
privind producţia obţinută”, prezentată mai sus, se poate observa că atât
contul sintetic cât şi conturile sale analitice prezintă solduri creditoare, ceea
ce reprezintă o diferenţă favorabilă. Aceasta deoarece pe creditul acestor
conturi s-a înregistrat valoarea producţiei obţinute, exprimată în preţuri de
livrare, iar pe debit costurile efective aferente producţiei finite obţinute.
Înregistrarea în contabilitatea de gestiune a acestor diferenţe de preţ
favorabile se va face în roşu (cu semnul minus), astfel:

903 Decontări interne privind = 902 Decontări interne privind
diferenţele de preţ producţia obţinută - 47.453.888

Această înregistrare se poate face şi pe cele trei analitice
corespunzătoare comenzilor interne de fabricaţie, astfel:

903.51 Decontări interne privind = 902.51 Decontări interne privind
diferenţele de preţ aferente producţia obţinută pe
comenzii interne nr. 51 comanda internă nr. 51 -14.111.751

903.52 Decontări interne privind = 902.52 Decontări interne privind
diferenţele de preţ aferente producţia obţinută pe
comenzii interne nr. 52 comanda internă nr. 52 -17.453.263

81

903.53 Decontări interne privind = 902.53 Decontări interne privind
diferenţele de preţ aferente producţia obţinută pe
comenzii interne nr. 53 comanda internă nr. 53 -15.888.874

22. Decontarea producţiei obţinute la preţ de livrare:

901 Decontări interne privind = 931 Costul producţiei obţinute 312.000.000
cheltuielile

23. Decontarea diferenţelor de preţ aferente producţiei obţinute:
901 Decontări interne privind = 903 Decontări interne privind
cheltuielile diferenţele de preţ - 47.453.888
24. Decontarea producţiei neterminate (la cost efectiv):
902.51 Decontări interne privind = 933 Costul producţiei în curs
producţia obţinută pe de execuţie 20.000.000
comanda internă nr. 51
După efectuarea acestei ultime înregistrări conturile contabilităţii de
gestiune prezintă sold zero, cu excepţia contului 901 „Decontări interne
privind cheltuielile”, care are sold creditor 20.000.000 lei şi a contului
902.51 „Decontări interne privind producţia obţinută la comanda internă nr.
51”, care are sold debitor 20.000.000 lei, ceea ce reprezintă tocmai
producţia neterminată la finele lunii curente, exprimată în costuri de
producţie efective (vezi tabelul 4.13).

Situaţia conturilor de gestiune
Tabelul 4.13
Contul 901
Debit Credit
Poz. Suma (lei) Poz. Suma (lei)
22 312.000.000 1 101.360.000
23 -47.453.888 2 20.093.625
3 5.154.250
4 9.900.000
5 1.212.592
6 6.895.000
7 3.657.000
8 1.875.000
9 9.000.000
10 650.000
11 18.000.000
12 6.550.000
13 25.361.474
14 54.600.000
16.926.000
Rd 264.546.112 Rc 284.546.112
Sfc 20.000.000

Contul 902.51
Debit Credit
Poz. Suma (lei) Poz. Suma (lei)
20 129.888.249 15 144.000.000

82

453. Suma (lei) 1 38.546.000 2 11.111. Suma (lei) 1 8.52 Debit Credit Poz.000 18 23.737 15 120.737 Tabelul 4.546.53 Debit Credit Poz.249 Rc 149.835.824 Rd 102.453.126 Contul 903 Debit Credit Poz. Suma (lei) Poz. Suma (lei) Poz.546.984. Suma (lei) 1 53.888.888 23 -47.888 Contul 921.000 20 129. Suma (lei) 20 102.585.453.000 Contul 902.546.52 Debit Credit Poz.357.400.945.216.500.950.453. Suma (lei) Poz.737 Contul 921.111.000 21 -14.249 14 15.875 14 6.874 Rd 32.000.773.126 15 48.805.737 Rc 102. Suma (lei) 21 -47.344 Rd 149.888.126 Contul 922 83 .126 2 2.000 21 -15.649.000. Suma (lei) 20 32.500.000 4.51 Debit Credit Poz.737 Rc 102.111.760.728 Rd 32.000 16 20.111.111.000 18 3.53 Debit Credit Poz.546. Suma (lei) Poz.737 2 6.000.163 19 28.24 20. Suma (lei) Poz. Suma (lei) Poz.249 Rc 129.111.546.249 Contul 921.000 2.750 14 9.650.000 18 16.13(continuare) Contul 902.150.000 1.888.905 19 41.523 19 8.000 21 -17.000.249 Sfd 20.751 Rd 149.888.888 Rd -47.888 Rc -47.888.111.000 20 32.126 Rc 32.000.126 Rc 32.263 Rd 102.243.453.239.888.000 20 102.

nomenclatura produselor este stabilă şi se obţin prin prelucrarea în faze succesive a materiei prime.954.250 19 78.480.000 6.000.000 10 650. Suma (lei) Poz.000 11 18.050.000 Rc 20.212.295.000 Rd 11.000.000 17 11.592 4 4.000 24 20.592 Tabelul 4.200.592 Rc 11.662. Suma (lei) 5 9.705. Suma (lei) 16 20.657.592 14 3.896 78.707 6 6.295.295.500.662. 84 .13(continuare) Contul 923 Debit Credit Poz. Suma (lei) Poz.000 22 312.896 Contul 931 Debit Credit Poz.662.000. Suma (lei) Poz.895. Suma (lei) 3 2.000 Contul 933 Debit Credit Poz. unde procesul tehnologic are un caracter relativ omogen.896 4 5.154.000 12 6.000 7 3.200.000 8 1.476.000 Rd 312.550. Debit Credit Poz.000. Suma (lei) Poz.591 13 22.000.954. Suma (lei) 3 3.875.408 Rd 43.000 4. METODA PE FAZE Metoda pe faze se aplică în cazul întreprinderilor cu producţie de masă sau de serie mare.954.555 14 20. Suma (lei) Poz.264 18 43.591 Contul 924 Debit Credit Poz.000 17 478.000.000.000 5 330.000.200 9 2. Suma (lei) 15 312.000 Rd 20.000 13 2.850.184 Rd 78.591 Rc 43.000 992.655.4.000.000 5 1.000.000 Rc 312.919 17 11.000.

proprietăţi calitative. .determinarea costului unitar al semifabricatelor şi produselor finite. cum sunt consumul de combustibil tehnologic şi uzura SDV-urilor. după ce în etapa anterioară au fost delimitate pe sectoare de cheltuieli.determinarea cheltuielilor directe pe faze şi a cheltuielilor indirecte pe sectoare de cheltuieli. repartizarea pe sectoare a pierderilor tehnologice şi a altor pierderi pe fiecare fază. . liniilor tehnologice sau instalaţiilor complexe numai dacă fiecare dintre acestea au ca finalitate producţia de semifabricate sau produse individualizate prin destinaţie. b. Pentru stabilirea numărului optim de faze se poate folosi metoda comparaţiei cu întreprinderi similare. . 85 .stabilirea fazelor de calculaţie. stare de agregare.reflectarea costului semifabricatelor interne pe faze de calculaţie. a). În cadrul acestei metode sunt considerate cheltuieli directe ale fazelor şi unele cheltuieli comune. În cazul utilizării metodei observaţiilor directe se ţine seama de următoarele principii: . este recomandabil să fie considerate şi faze de calculaţie.necesitatea stabilirii unui număr nu prea mare de faze de calculaţie. pentru a nu îngreuna calculele ulterioare.operaţiile de finisare a producţiei este necesar să fie considerate faze de calculaţie. care au acelaşi obiect de activitate şi utilizează aceleaşi tehnologii. . sau metoda observaţiei directe.faze de calcul distincte este recomandat să se constituie în condiţiile în care o parte din fazele tehnologice se desfăşoară în aer liber. . Aplicarea metodei impune rezolvarea următoarelor probleme: a. . Fazele de calculaţie se stabilesc prin divizarea procesului tehnologic în punctele cheie.drept puncte de delimitare între fazele de calculaţie pot fi considerate punctele din cadrul unei instalaţii unde intervin întreruperi ale procesului tehnologic. . şi anume: . .repartizarea cheltuielilor indirecte pe faze. c. evaluarea corectă a producţiei neterminate. . care în principiu au un caracter succesiv.repartizarea cheltuielilor de producţie pe fiecare din produsele obţinute în cadrul aceleiaşi faze. De corecta realizare a acestei operaţiuni depinde apoi justa delimitare a cheltuielilor pe purtători. . iar altele într-o clădire.fazele de calculaţie se pot constitui în interiorul secţiilor. Cheltuielile indirecte se repartizează asupra fazelor prin metoda suplimentării.elementul de bază pentru stabilirea fazelor de calculaţie trebuie să fie fazele de fabricaţie. Având la bază conceptul costului integral metoda pe faze implică parcurgerea etapelor generale ale metodelor de tip absorbant.fazele tehnologice în urma cărora rezultă un semifabricat ce se va prelucra în fazele următoare. .

6) Q1 x cuf1 + ( Cdf2+ C i. Totodată. Pentru exemplificare se consideră o întreprindere în care procesul de producţie a fost divizat în 4 faze de calculaţie. (4.f1 )/ Q1 ( 4. ci se materializează în semifabricate.pentru faza a II-a: cuf2= ----------------------------.costurile directe unitare.4. În contabilitatea de gestiune se vor deschide analitice pe faze. costul fiind determinat pentru fiecare fază în parte.pentru faza a III-a : cuf3= ----------------------------. în cadrul contului 921 “Cheltuielile activităţii de bază” se vor deschide analitice de gradul I pe faze ( cu rolul de centre de cheltuieli).9) Q4 86 . Ea presupune calculaţia costului pentru fiecare semifabricat în parte utilizând nomenclatura completă a articolelor de calculaţie şi cu transferarea cheltuielilor de la o fază la alta.1 Metoda pe faze în varianta cu semifabricate Această variantă a metodei pe faze se aplică în situaţia în care rezultatele unei faze nu trec imediat şi în totalitate spre prelucrare în faza următoare.pentru faza a IV-a : cuf4= -----------------------------. şi anume: varianta cu semifabricate şi varianta fără semifabricate. Modelul general al costului pe unitatea de produs are la bază relaţia: ccu = cdu + ciu (4.reprezintă costul complet unitar. în cadrul contului 923 “Cheltuieli indirecte de producţie” se vor deschide analitice pe faze. c du . Se iau în considerare atât costul materiilor prime sau al semifabricatelor primite din faza anterioară. care iniţial se înmagazinează. Reflectarea costului semifabricatelor interne pe faze de calculaţie.5) în care: ccu . ciu .costurile indirecte unitare. (4. 4. astfel încât costul ultimei faze să fie şi costul produsului finit. de unde aceste cheltuieli vor fi repartizate asupra produselor fabricate în fazele respective. iar în cadrul acestora se vor deschide analitice de gradul II pe produse ( cu rolul de purtători de costuri). Determinarea costurilor de producţie poate avea loc în două variante. În cazul în care din fazele de fabricaţie se obţin mai multe produse.f2) .= ccu (4. cât şi cheltuielile directe şi indirecte ale fazei respective.8) Q3 Q3 x cuf3 + ( Cdf4+ C if4) . b).7) Q2 Q2 x cuf2 + ( Cdf3+ C if3) .pentru faza I-a : cuf1 = ( Cdf1 + C i. iar ulterior pot trece în faza următoare sau pot fi livrate ca atare în afara întreprinderii. în cadrul contului 921”Cheltuielile activităţii de bază”. relaţiile de calcul fiind următoarele: . adică asupra analiticelor corespunzătoare ale contului 921.

n . 2. Q f - producţia fizică obţinută după ultima fază. Deci.procedeul deducerii valorii produselor secundare. c). iar costul unitar al produsului finit se obţine însumând. (4. 3 şi respectiv 4).U.procedeul indicilor de echivalenţă. Cdf . etc. sub denumirea de “sistemul costurilor estimative”. Ea constă în determinarea cu anticipaţie a unor costuri normate pe unitatea de produs. deci cantitatea de produse finite. METODA COSTURILOR STANDARD Metoda costurilor standard sau standard-cost a apărut pentru prima dată în S. Cif - cheltuielile indirecte aferente ultimei faze.5.reprezintă costul unitar al semifabricatului obţinut după penultima fază. Qf-1 . Q- cantitatea de semifabricate. cheltuielile de la toate aceste analitice (faze) şi raportarea sumei astfel calculate la cantitatea producţiei obţinute. respectiv de produse obţinute. costul unitar al ultimei faze reprezintă chiar costul unitar al produsului pentru care se face calculaţia.cantitatea de produse obţinute.reprezintă costul unitar al fazei ( 1. 2.9) se obţine următoarea relaţie generală de calcul a costului unitar după metoda pe faze în varianta cu semifabricate: ccu = ( Qf-1 x cuf-1) + ( Cdf + Cif )/ Qf ( 4.costul complet unitar al produsului. c cu .A.cheltuielile directe ale ultimei faze. Repartizarea cheltuielilor de producţie între două sau mai multe produse obţinute simultan din aceeaşi fază se face cu ajutorul următoarelor procedee: .. 4. Cif . Cif . 4.cheltuielile directe ale fazei. Aplicarea metodei presupune determinarea cheltuielilor directe şi indirecte pentru fiecare fază de calculaţie în parte.reprezintă costul complet unitar. fără a se face transferarea cheltuielilor de la o fază la alta. Generalizând relaţiile (4.procedeul cantitativ. Formula generală de calcul este următoarea: n Σ (Cdf +Cif ) f =1 ccu = --------------------------. . Cdf .fazele de calculaţie.cheltuielile indirecte ale fazei. în care: cuf . f = 1. Qf . pe articole de calculaţie.4..11) Qf în care: ccu .cheltuielile directe aferente fazei “f”.6) la (4.2 Metoda pe faze în varianta fără semifabricate Această variantă a metodei pe faze se aplică la întreprinderile care obţin un număr mare de produse din semifabricate care trec de la o fază la alta fără depozitare. Pentru aceasta în contul de cheltuieli se deschid analitice corespunzătoare fazelor.cheltuielile indirecte aferente fazei “f”. Cdf . ..10) în care: cuf-1 .. 87 .cantitatea de semifabricate intrate în prelucrare la ultima fază.

şi anume: a) După forma de exprimare se disting: standarde naturale (cantitative. Standardele naturale sunt exprimate în unităţi fizice (kg. m 2. etc. Acestea sunt considerate ca mărimi posibile de realizat şi pot fi utilizate ca instrument de măsură şi control a costurilor. postcalculaţia constând doar dintr-un sistem operativ de urmărire şi control al costurilor. Standardele ideale se stabilesc pe baza unor condiţii ideale şi se utilizează doar orientativ.) şi pot fi.1.5. exprimat în unităţi fizice. m3. Standardele curente sunt valabile doar pe perioada în care condiţiile tehnice şi tehnologice rămân neschimbate. în cazul standardelor de manoperă. c) organizarea contabilităţii costurilor în conformitate cu principiile metodei. litri. şi tarifele de salarizare orare.Atât metoda costurilor standard cât şi metoda normativă sunt metode evoluate de calculaţie. Pentru exprimarea valorică a standardelor naturale se utilizează preţurile de achiziţie ale materiilor prime şi materialelor consumabile. care integrează antecalculaţia cu postcalculaţia. Standardele reale se stabilesc pe baza luării în considerare atât a evenimentelor trecute cât şi a evenimentelor şi condiţiilor stabilite a avea loc în viitor. ore. b) determinarea. Standardele de bază sunt cele care au o valabilitate pe o perioadă mai mare de timp (5 – 10 ani). b) După perioada de valabilitate avem: standarde de bază şi standarde curente. Standardele normale reprezintă valori medii determinate pe baza realizărilor efective din perioadele precedente considerate normale. minute. Determinarea costurilor standard pe produse Determinarea costurilor standard se realizează anterior procesului de fabricaţie. În literatura de specialitate sunt prezentate o serie de criterii de clasificare a standardelor. Aplicarea metodei costurilor standard presupune parcurgerea următoarelor etape: a) determinarea costurilor standard pe produse. pe unitatea de produs). . standarde de materiale (consumul de materiale. în general 2 – 3 ani. standarde ideale şi standarde reale. Standardele valorice reprezintă tocmai expresia valorică a standardelor naturale. m. c) După nivelul la care se stabilesc şi scopul urmărit se disting: standarde normale. în cazul standardelor de materiale. analiza şi controlul operativ al abaterilor de la standarde. ca un indicator spre care se tinde. 88 . la rândul lor: . standarde de manoperă (timpul necesar prelucrării produsului). d) După modul de repartizare în costul produselor avem: cheltuieli directe şi cheltuieli indirecte (de regie). fizice) şi standarde valorice. 4.

cheltuieli cu manopera directă (cheltuieli cu salarii directe şi contribuţia întreprinderii la asigurările şi protecţia socială).  Determinarea costurilor standard cu manopera directă. corectat cu indicele previzionat de creştere a preţurilor.  Determinarea costurilor standard cu materiile prime şi materialele directe. Preţurile standard de achiziţie se pot determina pe baza preţurilor din perioada curentă. luând în considerare penultimul criteriu de clasificare („d”). Tarifele de salarizare standard se stabilesc în funcţie de complexitatea operaţiilor tehnologice la care este supus fiecare produs. Costurile standard cu materiile prime şi materialele directe. se determină mai întâi la nivel de unitate de produs. pe de altă parte. iar apoi prin ponderarea costului standard unitar cu cantitatea de produse se determină costurile standard directe. 89 . serveşte la elaborarea bugetelor cheltuielilor de regie.cheltuieli de regie ale secţiei (cheltuielile indirecte de producţie). şi cu manopera directă.cheltuieli de regie ale întreprinderii (cheltuielile generale de administraţie). . în variabile şi fixe. Calculul costurilor standard pe produs presupune determinarea standardelor de costuri pentru fiecare dintre articolele de calculaţie menţionate mai sus. în cadrul documentaţiei tehnologice (bonurile de consum de materiale sau fişele limită de consum). se pot stabili articolele de calculaţie care compun structura costului standard. pe de o parte. în formularul denumit “Fişa de costuri standard”. Astfel. de calificarea corespunzătoare fiecărei operaţii tehnologice şi de salariile aplicate de întreprindere. Standardele fizice (cantitative) sunt stabilite în compartimentele tehnice şi tehnologice. Cheltuielile cu asigurările şi protecţia socială se determină prin aplicarea cotelor procentuale în vigoare asupra cheltuielilor standard cu salariile directe. . e) După legătura dintre volumul cheltuielilor şi evoluţia volumului fizic al producţiei distingem: cheltuieli variabile şi cheltuieli fixe. Standardele pentru costurile cu materiile prime şi materialele directe se determină ponderând standardele fizice de materii prime şi materiale cu preţurile standard de achiziţie ale materiilor prime şi materialelor. şi anume: . Standardele pentru costurile cu manopera directă se determină ponderând standardele de timp cu tarifele de salarizare standard.cheltuieli cu materii prime şi materiale directe. Clasificarea cheltuielilor după ultimul criteriu („e”).  Determinarea costurilor de regie standard. la care se aplică diferitele procedee de normare. . În continuare se vor descrie modul de determinare a acestor standarde pe articole de calculaţie. care pot fi bugete fixe şi bugete flexibile (variabile). iar apoi cumularea lor la nivel de produs.cheltuielile de desfacere. Aceste ultime două criterii de clasificare prezintă un interes deosebit pentru elaborarea standardelor de costuri. Preţurile utilizate se vor trece într-o “Listă de preţuri”. . Standardele de timp se stabilesc conform operaţiilor tehnologice la care este supus fiecare produs.

Ps (%).se corectează media anuală a cheltuielilor de regie cu procentul de creştere a volumului producţiei şi se obţin cheltuielile de regie standard: Crs = Cr + Cr x ΔQs(%)/100 (4. Această medie se corectează cu volumul de producţie planificat pentru perioada de calcul.media anuală a cheltuielilor de regie.producţia standard.producţia medie. astfel: Crs . Se determină media anuală a cheltuielilor de regie pe o perioadă anterioară de 5-10 ani. . standardele astfel determinate având şi un caracter stimulativ.Crs x Ps/100 90 . etc. Q . Apoi se ia în considerare şi creşterea eficienţei faţă de perioadele anterioare. Procedeul global presupune determinarea costurilor de regie sub forma globală pentru fiecare dintre articolele de calculaţie ce conţin aceste cheltuieli. atunci costurile medii de regie pot fi considerate costuri standard de regie.13) unde: Crs. ceea ce le conferă un caracter realist. diverse taxe şi impozite. sau a celor din anul precedent.). Pentru imprimarea unui caracter stimulativ cheltuielile de regie standard se corectează cu procentul programat de creştere a eficienţei economice.reprezintă cheltuielile de regie standard. Pentru aceasta se utilizează mai multor procedee de determinare a nivelului standard al acestora.12) Q unde: ΔQs(%) . Cr.100 (4. chirii. Pentru aceasta ele trebuie corelate cu volumul producţiei standard. Dacă volumul mediu al producţiei din perioada de referinţă nu este egal cu volumul standard al producţiei. respectiv: regia secţiei. Dacă volumul mediu al producţiei calculat pentru aceeaşi perioadă (de 5-10 ani) este egal cu volumul standard al producţiei. dintre care cele mai uzuale sunt: procedeul global şi procedeul analitic. astfel: . costurile medii de regie nu mai pot fi considerate costuri standard. Qs .x 100 . cheltuieli cu salarii şi contribuţii asupra salariilor.reprezintă creşterea procentuală a producţiei standard. Pentru aprecierea caracterului realist al costurilor medii de regie se porneşte de la volumul producţiei. regia întreprinderii şi cheltuielile de desfacere. dar şi un comportamentul diferit faţă de modificarea volumului fizic al producţiei (unele sunt cheltuieli variabile. iar altele sunt cheltuieli fixe) creează probleme în determinarea acestora.se determină modificarea procentuală a producţiei standard faţă de producţia medie utilizând relaţia: Qs ΔQs(%) = -------. Cheltuielilor de regie au un conţinut eterogen (conţin în structura lor cheltuieli materiale.

volumul mediu al producţiei în perioada de calcul. respectiv fixe şi variabile. 91 . Ediţia a II-a. .14) unde: Crvc. Drehuţă V. denumit şi “procedeul standardelor individuale”. .16) unde: Crvs.Crvc x Ps / 100 (4. Bacău. Pentru cheltuielile fixe se consideră drept standard nivelul lor din anii precedenţi. iar în cadrul acestora pe feluri de cheltuieli.reprezintă cheltuielile de regie variabile corectate.reprezintă cheltuielile de regie variabile ale perioadei. . utilizând procedeul punctelor de maxim şi minim sau alte procedee. presupune stabilirea de cheltuieli de regie pentru fiecare sector în parte.se separă partea variabilă de partea fixă. Crvu- cheltuielile de regie variabile unitare. Acest procedeu se aplică în mod distinct pentru fiecare din cheltuielile ce intră în structura cheltuielilor de regie. Ps . după metodologia prezentată anterior. conform relaţiei: Crvc = Qs x Crvu (4. Dacă producţia standard este egală cu producţia medie cheltuielile de regie standard ale fiecărui sector se consideră cheltuielile medii din ultimii 5 . p. Pentru stabilirea standardelor cheltuielilor de regie cu caracter mixt se fac următoarele operaţiuni: . Manualul expertului contabil şi al contabilului autorizat. sau datele din perioada precedentă celei pentru care se elaborează standardele. Crvcu = Crv / Q (4. Crvc- cheltuielile de regie variabile corectate. 287-288. determinate cu relaţia. standardele se stabilesc în mod diferit pentru cheltuielile fixe.procentul corespunzător factorului stimulativ. Pentru stabilirea standardelor cheltuielilor de regie variabile se parcurg următoarele etape9: .10 ani. (coordonator). Dacă producţia standard este diferită faţă de cea medie. variabile şi mixte. Q .15) unde: Crv.corectarea cheltuielilor medii din perioada precedentă cu volumul activităţii standard.se tratează separat fiecare din cele două părţi. Procedeul analitic.10 ani sau cele ale perioadei precedente. 1995.Rezultatele activităţii de stabilire a standardelor cheltuielilor de regie se sintetizează în bugetele de cheltuieli pe sectoare de activitate. Ca bază de calcul a standardelor individuale privind cheltuielile de regie se poate lua media anuală a cheltuielilor din ultimii 5 .luarea în considerare a factorului stimulativ: Crvs = Crvc . ele nefiind influenţate de modificarea volumului producţiei. Editura „Agora”.reprezintă cheltuielile de regie variabile standard. Aceste bugete pot fi concepute în două moduri: 9 . în cadrul fiecărui fel de cheltuială.

2. .17) unde: ΔCm . Aceste abateri sunt de două feluri: abateri de cantitate şi abateri din diferenţe de preţ. cu manopera directă şi cu cheltuielile de regie aferente se obţine costul standard al fiecărui produs.reprezintă valoarea abaterilor de la costurile standard cu materii prime şi materiale.Procedeul inventarierii materiilor prime şi a materialelor rămase neconsumate şi evaluarea lor la preţul de achiziţie standard. sau a celor economisite. .reprezintă consumul specific efectiv. În acest sens se întocmeşte o “Fişă de cost standard” pentru fiecare produs.ca bugete flexibile. Determinarea.18) unde: ce . Pas . pe diverse cauze.Procedeul debitării. Q. dar şi pe fiecare articol de calculaţie în parte. aplicabil materiilor prime ce se prelucrează în loturi. peste cele standard. Metodele utilizate diferă în funcţie de caracteristicile tehnologiei şi organizării producţiei. Relaţia de calcul este: ΔCm = (ce . pe fiecare produs în parte.5. .cs)x Q x Pas (4.abaterea cantitativă de la consumul standard.Procedeul documentaţiei. a2) Abaterile din diferenţele de preţ se pot stabili pe baza materialelor intrate sau pe baza materialelor consumate.cantitatea de produse rezultate din lotul de materii prime debitate(croite).consumul specific standard. ca bugete rigide. După centralizarea abaterilor pe feluri de materiale se face o evaluare a acestora. a) Abaterile de la costurile standard pentru materii prime şi materiale. analiza şi controlul operativ al abaterilor de la standarde Activitatea de control a costurilor constă de fapt în stabilirea şi urmărirea abaterilor de la costurile standard. utilizând unul din următoarele procedee: . iar procesul tehnologic începe cu debitarea sau croirea materiilor prime la anumite dimensiuni. 92 . cs . a1) Abaterile de cantitate se determină în cadrul fiecărui sector de cheltuieli. comparând cantităţile efective consumate cu cantităţile standard.preţul de achiziţie standard. Centralizând rezultatele obţinute în urma desfăşurării lucrărilor de stabilire a standardelor cu materii prime şi materiale directe. . 4. care constă în reflectarea directă a cantităţilor suplimentare solicitate. conform relaţiei: ΔCm = Δcs x Pas (4. Δcs . diferenţiate în funcţie de anumite niveluri de activitate luate în considerare. care iau în considerare un anumit nivel de activitate.

.Ths) x Q x te (4. se calculează cu relaţia: ΔW= (te . acestea sunt de două tipuri: . abateri de capacitate şi abateri de randament. The .cantitatea fizică de produse.reprezintă valoarea abaterii datorate modificării eficienţei muncii. Pae.preţul de achiziţie standard.cantitatea de materii prime şi materiale intrată. spre deosebire de cele de la materiale şi manoperă.20) unde: ce .22) în care: ΔTh . cheltuielile fixe rămânând neschimbate. care se pot determina zilnic.timpul de muncă unitar standard.abateri de la bugetul recalculat.tariful orar de salarizare efectiv. Relaţia de calcul este următoarea: ΔPm = (Pae . Q. c) Abaterile de la costurile de regie standard. La rândul lor. . .preţul de achiziţie efectiv al materiilor prime şi materialelor. b2) Abaterile datorate modificării tarifului de salarizare se calculează cu relaţia: ΔTh = (The .volumul producţiei obţinute. b) Abaterile de la costurile standard cu manopera directă. Q.Pas) x Mi (4.ts)x Q x Ths (4. Recalcularea bugetului se face numai pentru cheltuielile de regie variabile.tariful orar standard. Mi . Ths . Aceste abateri se determină lunar. Pas .tariful orar de salarizare standard. numite şi abateri efective.timpul de muncă unitar efectiv.Procedeul în funcţie de materialele consumate se utilizează atunci când materiile prime şi materialele se evaluează în contabilitate la preţul efectiv de achiziţie. c1) Abaterile de volum reprezintă abaterile costurilor de regie efective faţă de buget. numite şi abateri totale. Relaţia de calcul a abaterii este următoarea: ΔPm = ( Pae .21) în care: ΔW. te .reprezintă valoarea abaterii datorate modificării tarifului de salarizare. Ele pot fi: abateri de volum. ts . denumite şi abateri de la eficienţa muncii. Ths .Pas ) x ce x Q (4. Aceste abateri sunt de două categorii. b1) Abaterile datorate modului de folosire a orelor productive.reprezintă consumul specific efectiv. şi anume: abateri datorate modificării numărului de ore productive şi abateri datorate modificării tarifelor de retribuire.reprezintă valoarea abaterilor din diferenţe de preţ la materii prime şi materiale.19) unde: ΔPm .Procedeul în funcţie de materialele intrate se foloseşte atunci când materialele sunt înregistrate în contabilitate la costul de achiziţie standard. 93 .abateri de la bugetul iniţial.

După operaţiunea de determinare a abaterilor urmează procesul de analiză şi control al abaterilor. din acest punct de vedere existând următoarele variante ale metodei: standard-cost parţial.. 1999. p. Bucureşti. 4.. În literatura de specialitate se propune folosirea unui cont cu denumirea “Producţie” sau “Activitatea de exploatare” 11. Drehuţă E. Apare în plus necesitatea utilizării unor conturi în care să fie evidenţiate abaterile.. stabilind. 292. standard-cost unic şi standard-cost dublu. Băbăiţă V.. pentru eliminarea cauzelor care au generat abaterile nefavorabile. nu mai este necesară folosirea mai multor conturi de cheltuieli din grupa 92. Epuran M. Acestea se determină ca diferenţă între costurile de regie conform bugetului (iniţial sau recalculat) şi costurile de regie standard aferente orelor efective de activitate. Se determină ponderând economia de ore cu costul de regie standard al unei ore productive. 11 . În condiţiile renunţării la urmărirea şi evidenţierea costurilor efective pe purtători de costuri. Timişoara. Editura Economică. p. Pentru a efectua această analiză se întocmesc o serie de rapoarte în care sunt prezentate separat abaterile favorabile de cele nefavorabile. Grosu C. fie extracontabil. Pentru eliminarea şi prevenirea acestora se stabilesc cauzele şi persoanele responsabile de fiecare abatere în parte. Contabilitate şi control de gestiune”. se asigură aşa-zisul „control prin responsabilităţi”10. controlul fiind unul din atributele esenţiale ale managementului întreprinderii. pe locuri generatoare. (coordonator). În consecinţă. pe de altă parte. Pe baza acestor rapoarte conducerea întreprinderii poate să ia deciziile ce se impun. şi pentru extinderea şi generalizarea abaterilor favorabile de la costuri. înregistrând şi analizând abaterile de la costurile standard.5. Editura „Orizonturi universitare”. 94 . p. 1999. c3) Abaterea de randament reprezintă diferenţa dintre costurile de regie standard aferent orelor lucrate şi cele admise standard (recalculate) pentru cantitatea de produse fabricate.3. în primul rând. Analiza abaterilor se face pe feluri de costuri. Aceste abateri se stabilesc fie contabil.. 164. ci doar unul singur. ci doar clasificarea pe articole de calculaţie. Analiza abaterilor asigură astfel aplicarea unei metode de conducere denumită în literatura de specialitate „management prin excepţii”. Contabilitate de gestiune. care să fie dezvoltat în analitice pe sectoare de cheltuieli şi pe articole de calculaţie. pe cauzele care le-au generat şi pe persoanele care poartă responsabilitatea acestora. Albu A-M. 10 . Astfel. c2) Abaterile de capacitate se datorează modificării gradului de utilizare a capacităţii de producţie şi reprezintă costurile de regie standard corespunzătoare orelor nelucrate.298. Cotleţ D. citate. Fiecare responsabil de un anumit buget de costuri va trebui să explice cauzele abaterilor nefavorabile şi măsurile pe care le propune în vederea eliminării acestora. Controlul abaterilor se referă. la abaterile nefavorabile. op. Organizarea contabilităţii costurilor În cadrul acestei metode evidenţa costurilor se ţine doar pe sectoare şi pe feluri de cheltuieli. pe de o parte. clasificarea cheltuielilor în directe şi indirecte nu mai este necesară.

înregistrările aferente acestei metode sunt prezentate în figura 4.soldul debitor al contului reprezintă depăşiri ale costurilor standard. standard-cost dublu. iar la finele lunii cu costurile standard ale producţiei neterminate. ceea ce creează imposibilitatea luării unor măsuri operative de corectare a eventualelor abateri nefavorabile. în care contul „Producţie” este considerat contul 921 „Cheltuielile activităţii de bază”. 95 .determinarea abaterilor doar global.se debitează în cursul lunii cu cheltuielile efective aferente activităţii de exploatare. care se vor prelua în creditul contului „Abateri”.se creditează în cursul lunii cu costurile standard ale produselor finite obţinute. pe articole de calculaţie. Schematic. .determinarea producţiei neterminate se face la finele lunii prin inventariere. cele nefavorabile cu semnul plus.) şi pe articole de calculaţie (cheltuieli materiale. dezvoltat în analitice pe articole de calculaţie şi pe feluri de abateri. adică: standard-cost parţial. La finele lunii contul poate avea sold debitor sau creditor. puncte de lucru etc. ateliere. care se detaliază în analitice pe locuri (zone) de cheltuieli (secţii. cheltuieli cu manopera şi cheltuieli de regie).1. activitate ce implică un volum mare de muncă. Aceste costuri se înregistrează în contul „Producţie”. . cu care contul „Producţie” se va credita şi se vor prelua în debitul contului de „Abateri”. prin debitarea contului „Producţie”. cum ar fi: .soldul creditor al contului reprezintă economii la costurile standard. prin creditul contului 901 „Decontări interne privind cheltuielile”. Metoda standard-cost parţial Această variantă se numeşte standard-cost parţial deoarece costurile sunt evidenţiate parţial la nivel efectiv (cheltuielile aferente activităţii de bază) şi parţial la nivel standard (costurile standard ale producţiei finite şi ale producţiei neterminate). prin debitul contului 902 „Decontări interne privind producţia obţinută. Contul este bifuncţional şi funcţionează astfel: . a. . care se interpretează astfel: . iar cele favorabile cu semnul minus. impune organizarea unei evidenţe operative riguroase a abaterilor. Organizarea contabilităţii costurilor în cadrul metodei de calculaţie standard prezintă anumite particularităţi şi în funcţie de varianta aplicată. . standard-cost unic.abaterile se determină numai la finele lunii. sau în creditul contului (cele favorabile) de „Abateri” sunt preluate apoi în debitul contului 902 „Decontări interne privind producţia obţinută”. Datorită acestor dezavantaje varianta standard-cost parţial se aplică doar la întreprinderile cu proces tehnologic omogen şi cu un număr redus de produse. Abaterile determinate în contul „Producţie” şi înregistrate în debitul contului (cele nefavorabile). Varianta standard-cost parţial prezintă unele dezavantaje.

Schema înregistrărilor din conturile de gestiune. . exprimate în costuri standard.1. în cazul metodei standard- cost parţial b. cu cheltuielile aferente activităţii de bază. . Metoda standard-cost unic Această metodă presupune utilizarea costului standard. obţinută” D C D C D C Cheltuieli Cheltuieli Costuri Cost standard Cost standard Cost efectiv efective efective efective produse finite produse finite Cost standard Cost standard producţie producţie neterminată neterminată Sold debitor Sold creditor Abaterea (abatere nefavo.se creditează. prin debitul contului 902 „Decontări interne privind producţia obţinută”. 96 .(abatere favo. pentru determinarea acesteia nemaifiind necesară efectuarea inventarierii. Acest cont funcţionează astfel: .) Figura 4. decontată (+.901 „Decontări interne 921 „Cheltuielile 902„Decontări interne privind cheltuielile” activităţii de bază” privind prod. în cursul lunii. în cursul lunii. cu costurile standard ale produselor finite. prin creditul contului 901 „Decontări interne privind cheltuielile”. Soldul debitor al contului reprezintă tocmai valoarea producţiei neterminate.se debitează.) rabilă) rabilă) D „Abateri de la costul standard” C Abatere Abatere nefavorabilă (+) favorabilă (-) Abatere decontată (+ sau . atât pentru înregistrarea în debitul cât şi în creditul contului de „Producţie”.

Sintetic.23 ) 97 . neterminată (la cost stan- dard) D „Abateri de la costul standard” C Abatere Abatere ( + . conform relaţiei: Cef Ia = --------. în cazul metodei standard- cost unic c. sub formă de indici.x 100 ( 4. la finele lunii.2. în debitul contului 902 „Decontări interne privind producţia obţinută”.2). iar în credit costurile aferente produselor finite şi a producţiei neterminate. iar cele favorabile în roşu).) finite) Sfd = prod. după care se înregistrează în debitul contului de „Abateri” (abaterile nefavorabile în negru. În acest caz abaterile nu se mai determină în valori absolute ci în valori relative. în debitul contului cheltuielile aferente activităţii de exploatare. În cazul acestei metode abaterile se determină extracontabil.5. prin procedeele prezentate în cadrul paragrafului (4. produse finite produse (aferente activităţii activităţii de selor finite) finite produselor de bază bază) Abatere ( +.2. Metoda standard-cost dublu Această variantă a metodei se caracterizează prin aceea că înregistrarea în contul „Producţie” se face atât la costuri efective cât şi la costuri standard. . prin creditul contului 901 „Decontări interne privind cheltuielile”. Schema înregistrărilor din conturile de gestiune. înregistrările din contabilitatea de gestiune aferente acestei metode sunt prezentate în figura 4. Abaterile sunt preluate apoi.) = Figura 4. 901 „Decontări interne 921 „Cheltuielile 902 „Decontări interne privind cheltuielile” activităţii de bază” privind producţia obţinută” D C D C D C Cheltuieli Cheltuieli Costuri stan. . unde contul „Producţie” este reprezentat tot de contul 921 „Cheltuielile activităţii de bază”.Costuri standard Cost standard Cost efectiv efective efective ale dard (aferente (aferente produ.) nefavorabilă (+) sau Abatere favorabilă ( .

Cs

În care: Ia – reprezintă indicele global al abaterilor;
Cef – nivelul absolut al costurilor efective;
Cs – nivelul absolut al costurilor standard.

Indicii subunitari reprezintă abateri favorabile (economii la costuri),
iar indicii supraunitari abateri nefavorabile (depăşiri ale costurilor standard).
Contul „Producţie”, reprezentat prin contul 921 „Cheltuielile
activităţii de bază”, va avea următoarea structură:

921 „Cheltuielile activităţii de bază”
Debit Credit
Explicaţii Costuri Costuri Indice Explicaţii Costuri Costuri Indice
efective standard (%) efective standard (%)
Materiale Produse
Manoperă finite
Cheltuieli Producţie
de regie neterminată
Total Total

Pe baza indicilor globali ai abaterilor se pot determina abaterile în
valori absolute de la costurile standard, pe articole de calculaţie (cheltuieli
materiale, cheltuieli cu manopera, cheltuieli de regie). Aceste abateri nu se
înregistrează în contabilitate, ele servind doar procesului de analiză.

4.6. PARTICULARITĂŢI ALE METODEI COSTURILOR
NORMATE

Metoda costurilor normate, cunoscută şi sub denumirea de metoda
normativă, se aseamănă cu metoda costurilor standard prin aceea că şi
această metodă se bazează pe determinarea abaterilor de la norme, pe
analiza şi controlul acestor abateri.
Există însă şi unele particularităţi ale metodei costurilor normate,
principala particularitate fiind faptul că nu consideră costurile antecalculate
ca fiind costuri reale, ceea ce implică determinarea costurilor efective pe
purtători de costuri. Relaţia de calcul a costului efectiv este următoarea:

Cef = Cn  An  Mn ( 4.24 )

În care: Cef – reprezintă costul efectiv unitar pe produs;
An – abaterile de la norme;
Mn – modificări ale normelor.

Aplicarea acestei metode impune parcurgerea următoarelor etape:
- determinarea costurilor normate;
- determinarea abaterilor de la norme;
- evidenţierea eventualelor modificări ale normelor;
- determinarea costului efectiv unitar pe purtători de
costuri.

98

Datorită modificării condiţiilor tehnice, tehnologice şi organizatorice
din cadrul întreprinderii, costurile normate trebuie actualizate corespunzător.
Până la efectuarea acestei actualizări, eventualele modificări ale normelor se
vor evidenţia separat ( Mn ), şi vor corecta nivelul costurilor normate (în
plus sau în minus).
Pentru evidenţierea cheltuielilor prin această metodă este necesar să
se utilizeze toate conturile din grupa 92, iar dezvoltarea în analitice ale
acestora se va face astfel încât să se asigure evidenţa pe articole de
calculaţie, evidenţa separată a costurilor normate, a abaterilor de la norme şi
a modificărilor de norme.

4.7. METODA TARIF-ORĂ-MAŞINĂ (T.H.M.)

Evoluţia tehnicii şi tehnologiei după cel de-al doilea război mondial
a dus la creşterea ponderii cheltuielilor indirecte din structura costurilor.
Aceasta a dus la apariţia metodei T.H:M., elaborată de către economistul
american S. Tucker în anul 1962, dezvoltarea tehnicii şi a tehnologiei fiind
mai profundă în S.U.A. Ea s-a aplicat în întreprinderile industriale
americane începând din anul 1963, iar apoi s-a aplicat şi în ţările din Europa
Occidentală, în România fiind cunoscută din literatura franceză de
specialitate.
Această metodă are la bază divizarea activităţii de producţie în aşa-
zisele „centre de producţie” şi stabilirea costului funcţionării centrului timp
de o oră (tariful-oră-maşină). Centrul de producţie reprezintă un atelier, un
grup de utilaje, o instalaţie tehnologică complexă sau un loc de muncă
individual unde se execută operaţii tehnologice omogene.
Aplicarea metodei necesită două grupe mari de lucrări, şi anume:
determinarea tarifului-oră-maşină şi calculul costului unitar pe produs.

4.7.1. Determinarea tarifului-oră-maşină

Tariful-oră-maşină cuprinde costurile directe şi indirecte necesare
funcţionării centrului de producţie timp de o oră (exclusiv cheltuielile cu
materia primă şi materialele directe). Pentru determinarea acestuia este
necesară parcurgerea următoarelor etape: stabilirea centrelor de producţie,
determinarea timpului de lucru disponibil al fiecărui centru, calcularea
costurilor cu manopera directă pe fiecare centru, colectarea şi repartizarea
costurilor indirecte asupra fiecărui centru şi calcularea tarifului oră-maşină.
a. Stabilirea centrelor de producţie
Aceasta este o activitate deosebit de importantă, deoarece în cadrul
acestei metode centrele de producţie devin obiecte de calculaţie. Pentru
aceasta se grupează maşinile care execută aceleaşi operaţii sau operaţii
omogene, după care se stabilesc centrele de producţie. Trebuie avut în
vedere un număr optim al acestor centre, astfel încât calculul tarifului-oră-
maşină să fie cât mai real, iar lucrările desfăşurate pentru acest calcul să nu
fie prea mult îngreunate de numărul mare al centrelor de producţie.
După stabilirea numărului şi denumirii fiecărui centru, acestea se
înscriu într-un „Nomenclator al centrelor de producţie”. În cadrul acestui
nomenclator se trec următoarele date despre fiecare centru: denumirea,

99

numărul de maşini, valoarea fiecărei maşini, suprafaţa de lucru, puterea
instalată, fondul de timp de lucru (exprimat în ore-maşină).
b. Determinarea timpului de lucru disponibil al fiecărui centru
Timpul de lucru disponibil al unui centru de producţie se calculează
cu relaţia:
Td = (Tc - Tî )  Nm  Ns (4.25)

În care: Td – reprezintă timpul de lucru disponibil;
Tc – timpul de lucru calendaristic;
Tî – timpul de întreruperi datorat zilelor de sărbători şi repaus
săptămânal, întreruperilor tehnologice şi reparaţiilor
planificate;
Nm – numărul de maşini ale fiecărui centru;
Ns – numărul de schimburi programate.
c. Calcularea costurilor cu manopera directă pe fiecare centru
Pentru calcularea costurilor cu manopera directă se determină
cheltuielile salariale orare medii ale centrului (care includ atât cheltuielile cu
salariile cât şi contribuţiile pe care le plăteşte întreprinderea asupra
salariilor), după care se aplică următoarea formulă de calcul:

Csd = S h  Tp (4.26)

În care: Csd – reprezintă cheltuielile salariale directe , respectiv
costurile cu manopera directă ;
S h – cheltuielile salariale orare medii ale centrului;
Tp – timpul de lucru programat al centrului.
Rezultatele parcurgerii acestor trei etape se înscriu în cadrul
documentului denumit „Situaţia structurii efectivelor”, care conţine
următoarele date: denumirea centrului de producţie; numărul de maşini pe
fiecare centru; efectivul de muncitori pe fiecare centru şi în cadrul acestora
pe fiecare tip de maşină; salariile orare medii pe muncitor şi pe fiecare
centru; timpul de lucru disponibil; producţia planificată (exprimată în număr
de ore şi costul cu manopera directă); excedentul sau deficitul de capacitate
al fiecărui centru.
Excedentul sau deficitul de capacitate se determină cu relaţia:

E(D)c = Td - Tp (4.27)

d. Colectarea şi repartizarea costurilor indirecte asupra fiecărui
centru
Pentru colectarea cheltuielilor indirecte se utilizează documentul
denumit „Bugetul operaţional”, care cuprinde cheltuielile indirecte colectate
după natura lor şi apoi grupate pe articole de calculaţie, adică pe cheltuieli
indirecte ale secţiilor de fabricaţie şi cheltuieli generale de administraţie.
Totodată, cheltuielile de natura salariilor vor fi trecute într-o coloană
separată.
Pentru repartizarea pe fiecare centru de producţie a cheltuielilor
indirecte astfel colectate, se utilizează procedeul suplimentării, criteriile de

100

H .31) j 1 i 1 în care: ccj – reprezintă costul complet unitar al produsului „j”.i) ce se repartizează asupra fiecărui centru de producţie „i”.ind.repartizare fiind diferite pe grupe şi feluri de costuri. plus costul cu materiile prime şi materialele directe.ji – tariful-oră-maşină al prelucrării produsului „j” în cadrul centrului de producţie „i”..i = Kr. .k k 1 Kr. n – centrele de producţie asupra cărora urmează să fie repartizate cheltuielile indirecte. Calculul costului unitar pe produs Costul unitar pe produs este format din costul de prelucrare pe fiecare produs.28)  Bi i 1 În care: Cind.30) Tpi 4.i). exprimat în ore. adică: Csd .. Bi – baza de repartizare utilizată pentru repartizarea cheltuielilor de felul „k” asupra centrului de producţie „i”. m .2.. k = 1. i = 1.i = (4.7.H..29) După parcurgerea acestor etape se poate calcula tariful-oră-maşină al fiecărui centru de producţie „i” (T.i  Cind .. ji  tji  cmd . Pe baza acestui coeficient se calculează apoi cota de cheltuieli indirecte (Cind.  Bi (4..M.i) raportând costurile cu manopera directă (Csd.k – reprezintă cheltuielile indirecte de natura „k” de repartizat asupra centrelor de producţie. T.M. cmd.ind) se determină cu relaţia: m  Cind .ind = n (4. Coeficientul de repartizare a cheltuielilor indirecte (Kr.i) la fondul de timp planificat al centrului „i” (Tpi).j – costurile cu materiile prime şi materialele directe pe unitatea de produs „j”. j (4. conform relaţiei: Cind. plus costurile indirecte ale fiecărui centru (Cind. tji – timpul necesar prelucrării produsului „j” în cadrul centrului de producţie „i”.M.H. Avantajele aplicării acestei metode de calculaţie sunt următoarele: 101 .felurile de cheltuieli indirecte de repartizat.M .H.i T.. adică: p n ccj =    T .

Acestea se vor înscrie într-o „Listă a operaţiilor”. 321. alegerea produsului etalon (de bază). stabilirea costurilor imputabile. În acest sens costurile de prelucrare se împart în: . şi anume: lucrări de stabilire a G. Întocmirea listei operaţiilor Operaţiile pe care le parcurge fiecare produs sunt stabilite pe baza documentaţiei tehnologice. sau în cazul negocierii execuţiei unor produse în sistem lonn. adică acele costuri pentru care nu se găsesc criterii logice de repartizare pe operaţii sau produse (cheltuielile generale de administraţie.repartizarea mai realistă a cheltuielilor indirecte. care oferă posibilitatea omogenizării producţiei12. Contabilitate şi control de gestiune. . Comensurarea acestuia este posibilă doar prin intermediul costurilor de producţie. cu precizarea duratei în timp a fiecăreia. etc.-urilor pentru fiecare produs.-ul poate fi definit ca o unitate convenţională de măsură a producţiei. calcularea G.costuri neimputabile.-urilor Elaborarea acestor lucrări presupune parcurgerea următoarelor etape: întocmirea listei operaţiilor.asigură un calcul mai rapid al costului antecalculat în cazul introducerii unor produse noi.P. a.P. etc.8. prin faptul că aceste constituie purtătorii de costuri. Grosu C.) Aplicarea metodei presupune elaborarea a două grupe de lucrări. prin calcularea unui tarif-oră-maşină planificat. datorită utilizării unor bare de repartiţie adecvate fiecărei categorii de astfel de cheltuieli.). 12 .-urilor pe operaţii. care operaţii se împart în operaţii de bază (direct productive) şi operaţii auxiliare. considerată unitate de „efort de producţie”.. . şi care este stabilită anticipat..costuri imputabile.. Bucureşti.asigură stabilirea şi urmărirea abaterilor de la costurile planificate de prelucrare. Editura Economică. energia şi combustibilul consumate în scopuri tehnologice. calcularea G. 4.1. Băbăiţă V.8. dar şi prin aceea că se determină gradul de utilizare a capacităţii de producţie.P. Epuran M. calcularea indicelui pentru produsul etalon. 102 . 4. Această metodă a fost elaborată în anul 1953 de către inginerul francez Georges Perrin.P. METODA G.P. amortizarea mijloacelor fixe productive. 1999. . Ea are drept scop determinarea unui cost unitar cât mai real. adică acele costuri care se pot repartiza asupra operaţiilor sau produselor pe baza unor criterii de cauzalitate (salariile personalului direct productiv şi auxiliar. .-urilor. cheltuielile activităţilor auxiliare. folosind în acest scop o unitate de măsură numită G. G.asigură o utilizare mai bună a maşinilor şi utilajelor.P.. de unde îi vine şi numele. . Principalul dezavantaj al metodei este acela că nu ia în considerare costul cu materia primă şi materialele directe. Lucrările de stabilire a G. p.P. lucrări privind determinarea costului unitar pe produs.

-ul. Calcularea indicelui pentru produsul etalon Acest indice. deci se va determina un cost de prelucrare şi nu un cost total.j. calculul costului unei unităţi G. Calcularea G.P...2.P.P. i .-ului pe operaţii se face în funcţie de indicele calculat anterior.-ului pentru operaţia „i”. Repartizarea costurilor imputabile pe operaţii sau produse se face prin procedeul suplimentării.33) În care: G. d. Alegerea produsului etalon (de bază) Produsul etalon este produsul în funcţie de care se stabileşte unitatea de măsură a efortului.P.i = C Ib i (4.34) i 1 în care G. se calculează după următoarea relaţie: n Ib =  Cq ti i (4.j =  Gq. Stabilirea costurilor imputabile În cadrul costurilor imputabile nu se iau în considerare costurile cu materiile prime şi materialele auxiliare. adică G. conform relaţiei: G.P. Ib – Indicele produsului etalon (de bază). e. Produsul etalon poate fi reprezentat şi de către o piesă. Cti – costurile totale imputabile pe fiecare operaţie „i”. 103 .P. Lucrările privind determinarea costului unitar pe produs Determinarea costului unitar pe produs implică efectuarea următoarelor lucrări: omogenizarea producţiei fizice în unităţi G. determinarea costului unitar complet a produsului.P.i i ( 4. – reprezintă valoarea G. Calcularea G. determinarea costului unitar de prelucrare pe produs. folosind următoarea relaţie: n G. El trebuie să corespundă unor condiţii optime de fabricaţie. f.P.i – reprezintă valoarea G.P. qi – cantitatea fizică fabricată într-o oră pe fiecare operaţie.P.8.operaţiile de fabricare la care este supus produsul etalon. c . sau un loc de cheltuieli.-ului pe operaţii Calculul G.P.-ului pentru produsul „j” 4.32) i 1 În care: Ib – reprezintă indicele pentru produsul de bază (etalon).P. denumit şi indice de bază. b.P. Ci – costurile imputabile aferente operaţiei „i” . – urilor pe produs Pentru acest calcul se ia în considerare întreg parcursul tehnologic al produsului. nu numai de către un produs. pentru a asigura exactitatea calculului costului pe produs.

c. ( c G. Determinarea costului unitar complet al produsului Costul unitar (ccj) se determină prin însumarea costului unitar de prelucrare calculat anterior (cpj) cu costul materiilor prime şi a materialelor directe (cmdj).38 ) Avantajele aplicării metodei G.P.P. exprimată în unităţi G.35) j 1 În care: Qe – reprezintă producţia echivalentă. Determinarea costului unitar de prelucrare pe produs Pentru aceasta se înmulţeşte costul unei unităţi de G. j (4.P. Omogenizarea producţiei fizice în unităţi G.36) în care: cG. comparativ cu celelalte metode prezentate sunt următoarele: .. Cp – costurile de prelucrare totale (imputabile şi neimputabile).j (4.P..P. G. 104 .P. exprimată în unităţi G.P.P. şi nu a costului total.P.j – mărimea unui G.P.asigură orientarea producţiei spre acele produse care asigură recuperarea costurilor prin intermediul G. b.) cu valoarea G. adică: ccj = cpj + cmdj (4.  G.P.-urilor calculate. qj .P.ului pentru fiecare produs „j”. datorită relativei stabilităţi a G. aferent produsului „j”.asigură obţinerea unei calculaţii mai exacte. atât cele imputabile cât şi cele neimputabile.cantităţile fizice fabricate din produsul „j”. Această omogenizare reprezintă tocmai transformarea volumului producţiei din unităţi fizice în unităţi G..P. conform relaţiei: Cp cG. conform relaţiei: cpj = cG. La calculul acestuia se ţine cont de costurile de prelucrare totale. Calculul costului unei unităţi G.P.P. . = Qe (4.37) d. (indici de echivalenţă) şi care se face conform relaţiei: p Qe = q j G. Qe – producţie echivalentă.reducerea volumului de muncă necesar efectuării calculaţiilor.P.P. .P. a.P. prin folosirea unor criterii de repartizare a cheltuielilor directe bazate pe legătura lor de cauzalitate. – reprezintă costul unei unităţi G.

b) care fabrică cel puţin două produse. 4. b) cu producţie eterogenă şi de serie mică. Metoda pe comenzi se aplică la întreprinderile: a) cu producţie de serie mare şi de serie mică. c) cu producţie de masă sau de serie mare. Principalele dezavantaje ale metodei constau în volumul mare de muncă pentru stabilirea G. reflectarea costului semifabricatelor interne pe faze de calculaţie. Metoda pe faze se aplică în cazul întreprinderilor: a) cu producţie individuală şi de serie mică. Metoda globală se practică de către întreprinderile: a) care fabrică un singur produs. TESTE DE AUTOEVALUARE Testul 1 de autoevaluare 1. 105 . b) producţia fizică sau producţia valorică. repartizarea cheltuielilor de producţie pe fiecare din produsele obţinute în cadrul aceleiaşi faze. În cazul aplicării variantei pe feluri de cheltuieli calculaţia se face în funcţie de: a) producţia fabricată sau producţia marfă. Aplicarea metodei pe faze impune rezolvarea următoarelor probleme: a) stabilirea fazelor de calculaţie. În cazul aplicării variantei pe locuri de cheltuieli calculaţia se face în funcţie de: a) cheltuielile locului şi producţia fabricată pe locul respectiv. c) cu producţie omogenă şi de serie mare. c) producţia fabricată sau producţia fabricată şi vândută. c) varianta pe articole de calculaţie şi varianta pe feluri de cheltuieli. Metoda globală se poate aplica în două variante: a) varianta pe feluri de cheltuieli şi varianta pe articole de calculaţie. c) cheltuielile locului şi producţia globală pe locul respectiv. 5.P. . 6. c) care fabrică un lot de produse. 2.-urilor (compensat prin relativa lor stabilitate) şi în dificultăţi în aplicarea metodei în cazul întreprinderilor cu producţie neterminată. b) cheltuielile locului şi producţia neterminată pe locul respectiv. 7. 3. b) varianta pe feluri de cheltuieli şi varianta pe locuri de cheltuieli. b) cu producţie individuală şi de serie mică.

b) procedeul maxim şi minim. c) standard-cost total. repartizarea cheltuielilor de producţie pe fiecare din produsele obţinute în cadrul aceleiaşi faze. c) standarde normale şi standarde specifice. Testul 2 de autoevaluare 1. b) determinarea costurilor directe pe unitatea de produs. c) procedeul unic şi procedeul global. standard-cost total. recalcularea costului semifabricatelor. standard-cost dublu. standard-cost mixt. După forma de exprimare standardele pot fi: a) standarde naturale şi standarde valorice. c) stabilirea fazelor de calculaţie. 2. 10. Metoda costurilor standard sau standard-cost constă în: a) determinarea costurilor efective pe unitatea de produs. abateri de capacitate şi abateri de profit. Pentru determinarea costurilor de regie standard se utilizează următoarele procedee: a) procedeul global şi procedeul analitic. standard-cost parţial. abateri de valoare şi abateri de randament. 3. Contabilitatea costurilor în cadrul metodei de calculaţie standard se poate aplica în următoarele variante: a) standard-cost parţial. b) abateri de volum. recalcularea cheltuielilor de producţie pe fiecare fază de fabricaţie. Determinarea costurilor de producţie. c) pe baza materialelor intrate sau pe baza materialelor consumate. standard-cost unic. reflectarea costului semifabricatelor interne pe faze de calculaţie. Abaterile din diferenţele de preţ se pot stabili: a) pe baza materialelor aprovizionate sau pe baza materialelor consumate. b) standard-cost parţial. abateri de capacitate şi abateri de randament. c)determinarea cu anticipaţie a unor costuri normate pe unitatea de produs. în cazul aplicării metodei pe faze. b) standarde efective şi standarde valorice.b) stabilirea fazelor de calculaţie. Abaterile de la costurile de regie standard pot fi: a) abateri de volum. b) varianta cu semifabricate şi varianta fără semifabricate. c) varianta cu semifabricate şi varianta fără producţie neterminată. 4. b) pe baza materialelor directe sau pe baza materialelor indirecte. 8. 9. c) abateri de valoare. 106 . standard-cost dublu. se poate face în două variante: a) varianta cu semifabricate şi varianta cu producţie neterminată.

-urilor şi dificultăţi în aplicarea metodei în cazul întreprinderilor cu producţie omogenă.M.-urilor şi dificultăţi în aplicarea metodei în cazul întreprinderilor cu producţie neomogenă.P.H.P.H. plus costul cu materiile prime şi materialele directe. Metoda T. Principalul dezavantaj al metodei T. Metoda costurilor normate are ca principală particularitate faptul că: a) nu consideră costurile antecalculate ca fiind costuri minime. 8. costul unitar pe produs este format din: a) costul de prelucrare pe fiecare produs.P.M. şi anume: a) determinarea tarifului-oră-maşină şi calculul costului total. c) lucrări de stabilire a G. 10.P. şi anume: a) lucrări de stabilire a G.P.H.P. b) lucrări de stabilire a G. 9. necesită două mari grupe de lucrări. c) nu consideră costurile antecalculate ca fiind costuri maxime. c) nu ia în considerare costul cu materia primă şi materialele indirecte.-urilor şi lucrări privind determinarea costului unitar pe produs. este acela că: a) nu ia în considerare costul cu materia primă şi materialele directe. plus costul de regie. Principalele dezavantaje ale metodei G. b) volumul mare de muncă pentru stabilirea G. 107 .P. constau în: a) volumul mare de muncă pentru stabilirea G.M.P. În cazul utilizării metodei T.-urilor şi lucrări privind determinarea preţului unitar. b) nu consideră costurile antecalculate ca fiind costuri reale.-urilor (compensat prin relativa lor stabilitate) şi în dificultăţi în aplicarea metodei în cazul întreprinderilor cu producţie neterminată. plus costul cu salariile directe. b) nu ia în considerare costul cu materia primă şi salariile directe. 6. Aplicarea metodei G. c) costul de prelucrare pe fiecare produs.5. 7. b) costul de prelucrare pe fiecare produs. presupune elaborarea a două grupe de lucrări. c) volumul mare de muncă pentru stabilirea G. b) determinarea tarifului-oră-maşină şi calculul preţului unitar. c) determinarea tarifului-oră-maşină şi calculul costului unitar pe produs.-urilor şi lucrări privind determinarea costului total efectiv.

TEMA V.1.3. Metoda costurilor directe REZUMAT 108 .2. Metoda costurilor variabile (direct costing) 5. METODE DE CONTABILITATE DE GESTIUNE ŞI DE CALCULAŢIE A COSTURILOR DE TIP PARŢIAL CONŢINUT 5. Consideraţii generale privind metodele de calculaţie de tip parţial 5.

OBIECTIVE:  Cunoaşterea caracteristicilor generale ale metodelor de tip parţial. Metoda costurilor variabile dă posibilitatea să se analizeze corelaţiile dintre cheltuielile fixe şi variabile. Pentru determinarea costului unitar. Prin această metodă se determină costuri parţiale. metodele de contabilitate şi de calculaţie a costurilor de tip parţial iau în considerare numai o parte din costurile totale ocazionate cu producerea şi vânzarea producţiei. colectarea cheltuielilor indirecte în conturi analitice pe locuri de cheltuieli (centre de responsabilitate). Metoda costurilor variabile are la bază principiul separării cheltuielilor variabile de cele fixe. Pornind de la clasificarea costurilor după criteriul modificării lor faţă de modificarea volumului producţiei (costuri variabile şi costuri fixe) şi după criteriul identificării lor pe unitatea de calculaţie (costuri directe şi costuri indirecte). 5.  Însuşirea unor cunoştinţe teoretice şi deprinderi practice privind implementarea metodei de calculaţie pentru care întreprinderea a optat.  Posibilitatea de a alege cele mai potrivite metode.1. Prin aceasta se elimină operaţiile de repartizare a cheltuielilor indirecte. şi anume cheltuielile directe. calculul costurilor parţiale (directe) pentru produse. În acest sens. aferente cantităţii de produse terminate. în categoria acestor metode se includ metoda costurilor variabile (direct costing) şi metoda costurilor directe. CONSIDERAŢII GENERALE PRIVIND METODELE DE CALCULAŢIE DE TIP PARŢIAL 109 . deoarece se iau în considerare doar costurile variabile. Metoda costurilor directe ia în calculul costului tot numai o parte dintre cheltuieli. în funcţie de condiţiile concrete ale organizării structurale şi tehnologice din cadrul unei întreprinderi. vânzări şi profit şi să se furnizeze informaţii necesare managementului întreprinderii în adoptarea deciziilor. adică pe produse. Aplicarea metodei implică parcurgerea următoarelor etape: colectarea cheltuielilor directe în conturile analitice corespunzătoare obiectelor de calculaţie. Ea are relevanţă doar la întreprinderile în care costurile directe au o pondere mare în totalul costurilor. ceea ce măreşte operativitatea determinării costurilor şi pune la dispoziţia managementului întreprinderii informaţii operative referitoare la situaţia costurilor la momentul oportun. metodele de calculaţie de tip parţial iau în considerare unele sau altele din aceste categorii de costuri. determinarea contribuţiei brute unitare la profit (marja brută) a fiecăruia dintre produse. determinarea rezultatului financiar total la nivelul întreprinderii. producţie.

producţie. Categoriile de costuri utilizate în cadrul metodelor de calculaţie de tip parţial În acest sens. Deci. În categoria cheltuielilor variabile se includ cheltuielile directe şi o parte din cele indirecte (numai cele variabile). Prin această metodă se determină costuri parţiale. de unde ulterior a fost preluată şi în Europa. pentru determinarea costului unitar. Metodele de contabilitate şi de calculaţie a costurilor de tip parţial iau în considerare. METODA COSTURILOR VARIABILE (DIRECT COSTING) La baza acestei metode stă principiul separării cheltuielilor variabile de cele fixe.1). vânzări şi profit şi să se 110 . Identificarea costurilor pe unitatea Costuri directe Costuri indirecte de calculaţie (Metoda costurilor directe) Figura 5. Pornind de la clasificarea costurilor după criteriul variaţiei lor faţă de modificarea volumului producţiei (costuri variabile şi costuri fixe) şi după criteriul identificării lor pe unitatea de calculaţie (costuri directe şi costuri indirecte). Astfel. De aceea se mai numeşte şi metoda costurilor variabile. nu se mai calculează un cost total al produselor ci unul parţial. Criterii de clasificare Categorii de costuri 1.A. renunţarea la aceste operaţii de repartizare măreşte operativitatea determinării costurilor şi pune la dispoziţia managementului întreprinderii informaţii operative referitoare la situaţia costurilor.2. Metoda costurilor variabile dă posibilitatea să se analizeze corelaţiile dintre cheltuielile fixe şi variabile. numai o parte din costurile totale ocazionate cu producerea şi vânzarea producţiei. Aceste metode elimină operaţiile de repartizare a cheltuielilor indirecte. deoarece se iau în considerare doar costurile variabile. Metodele de calculaţie de tip parţial nu implică renunţarea la calculaţiile de tip total. Se elimină astfel posibilitatea denaturării costurilor datorită includerii în acestea a cheltuielilor fixe prin repartizarea după criterii convenţionale.1. Variaţia costurilor faţă de Costuri variabile Costuri fixe modificarea volumului producţiei (Metoda costurilor variabile) 2. care sunt şi costisitoare şi îngreunează procesul de determinare a costului unitar. Ea a apărut în anii 1934-1935 în S. metodele de calculaţie de tip parţial iau în considerare unele sau altele din aceste categorii de costuri (vezi figura 5. 5.U. Ele au o utilizare cu preponderenţă în activitatea de analiză şi de planificare a costurilor. astfel încât deciziile din acest domeniu să poată fi luate la momentul oportun. în categoria acestor metode se includ metoda costurilor variabile (direct costing) şi metoda costurilor directe.

rată ce se consideră constantă. sau cifra de afaceri critică (Ca0).3) În cazul unei producţii neomogene se determină pragul de rentabilitate în unităţi valorice. Pentru calculul pragului de rentabilitate se porneşte de la definiţia de mai sus.furnizeze informaţii necesare managementului întreprinderii în adoptarea deciziilor. Înlocuind în relaţia (5. Această analiză a relaţiei dintre cost. Acesta reprezintă acel nivel al vânzărilor la care veniturile obţinute acoperă numai costurile totale.2) se poate deduce punctul de echilibru (q0) exprimat în unităţi fizice. cifra de afaceri se exprimă prin produsul dintre cantitatea fizică de produse vândute (qv) şi preţul de vânzare (pv). iar costurile variabile prin produsul dintre cantitatea fizică de produse vândute şi costul variabil unitar (cv). Pragul de rentabilitate poate fi redat şi grafic. profitul fiind zero. preţ şi volum de producţie se studiază cu ajutorul metodei punctului de echilibru sau a pragului de rentabilitate. adică de la egalitatea dintre total vânzări (cifra de afaceri) şi total costuri (suma costurilor variabile şi fixe): Ca = Cv + Cf (5.4) În care prin „r” s-a notat ponderea (rata) cheltuielilor variabile în totalul cifrei de afaceri. şi anume: Cf q0 = pv  cv (5. (5.1) se obţine: qv × pv = qv × cv + Cf (5.1) se obţine: Cf Cf Cf Cf  Ca    Ca  Cv Ca  Cv Cv Ca  r 1 Ca0 = Ca Ca (5. astfel: C Ca zona profitului Ct P (+)  zona Cf pierderilor (-) 111 . Pornind tot de la relaţia (5.1) În cazul producţiei omogene.2) Din relaţia nr.

aferentă punctului critic. .000 lei/per.000.structura producţiei.000.000.000.750. .cheltuielile totale în punctul critic se calculează astfel: Ct0 = 1875 per.200.500 perechi de pantofi.000 lei .000 = 3.cheltuielile variabile.000.volumul fizic al vânzărilor. 112 .500 milioane lei. × 1.5000.000 lei : 2.se aplică relaţia (5.se calculează costurile variabile unitare: cv = 3. .000  1.750.000 lei/per. din care costurile fixe sunt de 1. .000.000.000 1.500 milioane lei.200. = 3.500 per.000. 1.000.000 lei = 3. Costurile totale aferente acestei producţii vândute sunt de 4.000 lei .000 lei/per.3) şi se obţine punctul critic exprimat în unităţi fizice: 1. + 1. astfel: Cv = 4.000 lei Deci.2 Reprezentarea grafică a punctului de echilibru Rezultatele analizei efectuate cu ajutorul pragului de rentabilitate permite o optimizare a profitului în funcţie de factorii care îl determină.500.cheltuielile fixe. Să se determine pragul de rentabilitate în unităţi fizice şi în unităţi valorice şi să se reprezinte grafic.000 .000. se observă că valoarea producţiei vândute.000. este egală cu cheltuielile totale aferente punctului critic. şi anume: .500.000 lei/pereche. × 2.valoarea producţiei vândute aferentă punctului critic este de: 1.000  q0 = 2.875 per. cu un preţ unitar de 2. APLICAŢIA 1 În cadrul unei perioade de gestiune întreprinderea „ALFA” vinde 2.se determină costurile variabile totale.500.200. Determinarea pragului de rentabilitate în unităţi fizice: .preţul de vânzare. =1.875 pereche . .000. Ca0 Ca Figura 5.000.1.

000. În figura 5. Ct 3.500 Cf q0 = 1. C (mil. Determinarea pragului de rentabilitate în unităţi valorice: .750 Cae = 5.750 -.000.750 -.000  3. lei) Q 4.000 3.  1.4): 1. lei) Ca Ct 4.000 Ca (mil.500.000.000.000 1 Ca0 = 5.4.3 este reprezentat grafic punctul de echilibru exprimat în unităţi fizice.750.000 lei Reprezentarea grafică a punctului critic exprimat în unităţi valorice este redată în figura 5. C (mil.500 .500 Cf Ca0 = 3.3: Reprezentarea grafică a punctului de echilibru exprimat în unităţi fizice 2. P 1.000.500 perechi Q Figura 5.500 -.000. lei) 113 .875 perechi Qe =2. P 3. pentru calcularea cifrei de afaceri critică se aplică relaţia (5.

metoda direct costing evoluat. n – sortimentele de produse fabricate şi vândute.. qi – cantitatea de produse „i” vândută. APLICAŢIA 2 Se consideră o întreprindere care produce trei produse. a vânzărilor şi a cheltuielilor se prezintă în tabelul 5. Astfel. contribuţia brută la profit se calculează distinct pentru producţie şi pentru desfacere. iar în cadrul acestora pe componentele lor de bază.. permiţând calculul contribuţiei la profit nu numai pe produs ci şi pe procesele respective. A. iar cheltuielile fixe se scad pe total întreprindere din contribuţia brută la profit. pvi – preţul de vânzare al produsului „i”.4: Reprezentarea grafică a punctului de echilibru exprimat în unităţi valorice Metoda direct costing a suferit o serie de perfecţionări. Figura nr. Relaţia de calcul este următoarea: p  q (p i vi  cvi ) Mb = i 1 (5.5) În care: Mb – reprezintă marja brută. rezultând următoarele variante: . i = 1.. B şi C. Astfel. 5. cheltuielile variabile pe produs se calculează şi se analizează separat pe procesele care le ocazionează. cvi – costurile variabile unitare ale produsului „i”. în raport cu caracterul lor.1.calculaţia de acoperire a cheltuielilor fixe. 5. pe principalele procese economice.2. Metoda direct costing simplificat Această variantă a metodei direct costing se caracterizează prin aceea că marja brută (contribuţia brută la profit) se calculează pe produse. Contribuţia brută la profit după vânzare se determină ca diferenţă între contribuţia brută la profitul obţinut din producţie şi totalul cheltuielilor variabile de desfacere..1. Situaţia volumului de producţie. Contribuţia brută la profit din producţie se determină ca diferenţă între valoarea vânzărilor la preţ de vânzare şi totalul cheltuielilor variabile de producţie. Una din îmbunătăţirile aduse acestei metode o reprezintă adâncirea calculaţiei şi analizei cheltuielilor de producţie. . . O astfel de delimitare a cheltuielilor permite o analiză aprofundată a cheltuielilor de producţie şi desfacere în scopul asigurării eficienţei întregii activităţi. Cheltuielile fixe sunt determinate şi ele pe fiecare proces care le ocazionează şi influenţează contribuţia brută la profit pe total întreprindere. 114 .metoda direct costing simplificat.

100 18. Calculul marjei brute în cazul aplicării variantei direct-costing simplu Tabelul 5.lei 1.700 10. pag.unitare – lei/buc.000 14. şi anume: .lei .2.lei 5.000 30. În cadrul acestei variante costurile fixe se împart în două categorii. Cifra de afaceri (Cai) .000 75. determinată pe total întreprindere ca o sumă globală. (5.2.unitare(cpvi) – lei/buc.totale . în funcţie de posibilitatea repartizării lor pe produse.300 20. Preţul unitar de vânzare (pi) – 200 500 300 - lei/buc. care pot fi determinate direct pe produs. Metoda direct costing evoluat Potrivit acestei metode contribuţia brută la profit. astfel: . care se calculează cu relaţia: p i  q (p vi  cvi  cfs ) Msb = i 1 (5.marja brută a costurilor variabile (Mb).lei 6. .000 20..6) Aplicarea acestei metode presupune o succesiune de calcule prezentate în tabelul 5. Editura „Intelcredo” Deva.000 Cheltuieli de producţie variabile: - .cheltuieli fixe (de structură) specifice.000 35. 1995.. Pop A. 13 Dumbravă P.200 5. referindu-se doar la cele generale de administraţie. calculată conform relaţiei nr.2.lei 10. 31 115 .5).1 Explicaţii Produsele Total A B C Cantitatea de produse (qi) – 50 70 100 - buc.200 1. 80 210 100 . .400 Rezultatul din exploatare .000 ţ16. se defalcă în funcţie de posibilităţile de decontare a cheltuielilor fixe în mai multe trepte fără a apela la repartizarea lor pe bază de coeficienţi.600 Cheltuieli fixe (Cf) .000 4. cheltuieli fixe indirecte (cheltuieli generale de structură13).lei 4. 20 60 15 .marja semibrută a cheltuielilor de structură specifice (Msb).lei 7.700 Contribuţia netă la profit din producţie(Mnp) .300 Cheltuieli de comercializare variabile : . Astfel.700 Contribuţia brută la profit după vânzare . 32.000 46. Contabilitatea de gestiune în comerţ şi turism.000 28. În funcţie de această clasificare a costurilor fixe se calculează două marje a costurilor variabile. volumul cheltuielilor fixe nerepartizate se reduce.500 6. .totale(Cpvi) . care nu pot fi determinate direct pe produse. .500 39.

3. . unde cele trei produse vor fi notate cu P1.cheltuielile de desfacere pe produse. lucrări şi servicii(PLS) Total PLS1 .. grupe de produse.cheltuielile fixe de producţie: pe produse.. grupe de produse şi pe întreprindere.la nivelul sectoarelor. P2 şi P3. Succesiunea operaţiilor specifice metodei direct-costing evoluat Tabelul 5. Cvn  Cvi i 1 Marja brută a costurilor n Mb1 . prin crearea centrelor de responsabilitate. sectoare de activitate.3 Produsele 116 ... Msbi ...la nivelul întreprinderii. succesiunea operaţiilor în cazul aplicării variantei direct costing evoluat se prezintă în tabelul 5.. Cai . Cvi . .la nivelul produsului.. Mbi .. Msbn M i 1 sbi Cheltuieli fixe indirecte Cgs (generale de structură Cgs) Rezultatul din Re exploatare Decontarea cheltuielilor fixe se face parcurgând următoarele trepte: ..la nivelul locului de cheltuieli.... Mbn variabile (Mb)  Mbi i 1 Cheltuielile fixe n Cfs1 .. Aceasta are drept scop întărirea controlului gestiunii costurilor.. . secţii sau ateliere.... Decontarea cheltuielilor fixe se face astfel: . PLSn Cifra de afaceri (Ca) n Ca1 .. O a doua îmbunătăţire adusă metodei direct costing este introducerea standardelor şi a bugetelor de cheltuieli în cadrul acestei metode de calculaţie. APLICAŢIA 3 Dacă pornim de la datele din aplicaţia anterioară.2 Indicatori Produse.la nivelul secţiilor.. Can  Cai i 1 Costurile variabile (Cv) n Cv1 . PLSi . Cfsn specifice (Cfs) C i 1 fsi Marja semibrută (Msb) n Msb1 .cheltuielile generale de administraţie numai pe total întreprindere. Cfsi .. . Succesiunea operaţiilor specifice metodei direct costing evoluat Tabelul 5.. . ...

conform relaţiei: Cfn  100 Pcfn = Cbn  1 (5. unitar total unitar total unitar Total Cifra de afaceri 75. Cb – contribuţia brută la profit. Astfel. Indicatori Total P1= 50 buc.3.600 100 5000 230 16100 185 18500 costurilor variabile (Mb) Cheltuielile fixe 9.000 200 10000 500 35000 300 30000 (Ca) Costurile variabile 35. Calculaţia de acoperire a cheltuielilor fixe presupune parcurgerea următoarelor două etape: a) Stabilirea procentului de repartizare a cheltuielilor fixe ale fiecărei trepte (Pcfn). n – treapta „n”.600 70 3500 180 12600 145 14500 (Msb) Cheltuieli fixe 23.200 exploatare (Re) 5. În aceste condiţii contribuţia brută a unui produs.7) În care: Cf – reprezintă volumul cheltuielilor fixe. P3 = 100 buc. calculată la nivelul fiecărei verigi organizatorice (centru de responsabilitate) trebuie să acopere numai cheltuielile fixe pe care le-a provocat. Calculaţia de acoperire a cheltuielilor fixe în metoda direct costing Această variantă a metodei direct costing se caracterizează prin aceea că se utilizează forma calculaţiei în trepte.2. cheltuielile fixe ale fiecărei trepte sunt repartizate pe purtători sub formă de cote procentuale în raport cu contribuţia brută la profit sau cu cheltuielile variabile. b) Determinarea profitului unitar şi total pe produs prin repartizarea cheltuielilor fixe neidentificate pe produs în etapa anterioară şi scăderea acestora din contribuţia brută la profit.400 indirecte (specifice de structură) Cgs Rezultatul din 7. Calculul cotei de cheltuieli fixe ale treptei „n” ce revine pe fiecare produs „i” (Ccfni) se face cu relaţia: 117 . Un rol important în cadrul acestei metode îl are este constituirea structurilor organizatorice (centrelor de responsabilitate) la nivelul cărora se colectează cheltuielile fixe şi se calculează contribuţia brută la profit. P2= 70 buc.000 30 1500 50 3500 40 4000 specifice (Cfs) Marja semibrută 30.400 100 5000 270 18900 115 11500 (Cv) Marja brută a 39.

METODA COSTURILOR DIRECTE Această metodă face parte tot din metodele parţiale.8) În care: Cb(n-1)i – reprezintă contribuţia brută la profit a treptei (n-1) pentru produsul „i”. deschise în cadrul contului 921 „Cheltuielile activităţii de bază”. Aplicarea metodei implică parcurgerea următoarelor etape: a) colectarea cheltuielilor directe în conturile analitice corespunzătoare obiectelor de calculaţie.deci şi a cheltuielilor indirecte în conturi analitice pe locuri de cheltuieli (centre de responsabilitate) 118 . Aceasta datorită faptului că repartizarea succesivă a cheltuielilor fixe pe trepte duce în final la o sumă tot mai mică a acestor cheltuieli care nu sunt repartizate pe produs. Calculaţia de acoperire a cheltuielilor fixe îmbină principiile metodei direct costing cu cele ale calculaţiei totale. Ea are relevanţă doar la întreprinderile în care costurile directe au o pondere mare în totalul costurilor. variabile şi fixe. Organizarea contabilităţii cheltuielilor de producţie în metoda direct costing Contul 921 „Cheltuielile activităţii de bază” nu este influenţat de separarea cheltuielilor în fixe şi variabile. Metoda are o sferă de aplicabilitate mai redusă. şi anume cheltuielile directe. cheltuielile fixe se repartizează la fiecare treaptă în parte asupra produsului. cu ocazia colectării lor. iar contribuţia brută la profit din prima treaptă.2. Acest cont va fi dezvoltat în analitice doar pe locuri de ocazionare şi purtători de costuri. tocmai datorită creşterii ponderii costurilor indirecte în totalul costurilor. Delimitarea cheltuielilor de producţie în directe şi indirecte se poate efectua destul de uşor. fără a necesita calcule speciale. iar în cadrul lor pe elemente de cheltuieli. adică pe produse. Deci. 5. prin acoperirea cheltuielilor fixe ale treptelor următoare devine din ce în ce mai mică. ajungându-se în final la profit. b) colectarea cheltuielilor care în momentul efectuării lor nu se pot identifica pe obiecte de calculaţie (produse). Ccfni = Cb(n-1)i * Pcfn (5. iar în cadrul lor pe elemente de cheltuieli.3. 5. deci ia în calculul costului tot numai o parte dintre cheltuieli. Conturile 922 „Cheltuielile activităţilor auxiliare” şi 923 „Cheltuieli indirecte de producţie” sunt defalcate pe analitice corespunzătoare locului de ocazionare.4. se dezvoltă în subanalitice pe cele două categorii de cheltuieli. Conturile 924 „Cheltuieli generale de administraţie” şi 925 „Cheltuieli de desfacere” se dezvoltă şi ele pe analitice corespunzătoare cheltuielilor fixe şi variabile.

deschise în cadrul conturilor 923 „Cheltuieli indirecte de producţie” şi 924
„Cheltuieli generale de administraţie”;
c) calculul costurilor parţiale (directe) pentru produse, aferente
cantităţii de produse terminate, scăzând din cheltuielile directe colectate pe
produse cheltuielile directe aferente producţiei neterminate, iar prin
raportarea costurilor parţiale pe produs astfel determinate la cantitatea de
produse terminate se obţin costurile parţiale (directe) unitare pe produs;
d) scăzând pentru fiecare produs, din preţul de vânzare, costul parţial
(direct) pe unitatea de produs se determină contribuţia brută unitară la profit
(marja brută) a fiecăruia dintre produse, adică:

mcdi = pvi - cdi (5.9)

În care: mcdi – reprezintă marja unitară a costurilor directe aferentă
produsului „i”;
pvi – preţul de vânzare pentru produsul „i”;
cdi – cheltuielile directe aferente produsului „i”.

Acest indicator serveşte la aprecierea eficienţei economice a fiecărui
produs. Pentru determinarea marjei totale a costurilor directe (M Cd) se
înmulţeşte marja unitară cu cantitatea de produse, adică:

MCd = mcdi * qvi (5.10)

sau:
n

q vi ( pvi  cdi )
MCd = i 1 (5.11)

În care: qvi – reprezintă cantitatea vândută din produsul „i”.

e) pentru determinarea rezultatului financiar total la nivelul
întreprinderii (profit sau pierdere) se înmulţeşte cantitatea vândută din
fiecare produs în perioada respectivă cu contribuţia brută unitară a
produselor, rezultatele de la toate produsele se însumează obţinându-se
contribuţia totală la profit, din care se scade apoi totalul cheltuielilor
indirecte aferente perioadei, adică:

n

q
i 1
vi * mcdi  Cind .
R= (5.12)

sau:

n

q vi ( pvi  cdi )
R= i 1 - Cind (5.13)

sau:

119

R = MCd - Cind (5.14)

În care: Cind – reprezintă cheltuielile indirecte aferente perioadei, la
nivelul întreprinderii.

TESTE DE AUTOEVALUARE

Testul 1 de autoevaluare

1. Metoda direct costing are la bază principiul:
a) separării cheltuielilor variabile de cele fixe;
b) separării cheltuielilor variabile de cele directe;
b) separării cheltuielilor directe de cele indirecte.

2. Pragul de rentabilitate reprezintă acel nivel al vânzărilor la care:
a) veniturile obţinute acoperă numai costurile variabile;
b) veniturile obţinute acoperă costurile totale;
c) veniturile obţinute acoperă numai costurile fixe.

3. În cadrul unei perioade de gestiune întreprinderea „A&B” vinde
5.000 perechi de pantofi, cu un preţ unitar de 270 lei/pereche.
Costurile totale aferente acestei producţii vândute sunt de 1.000.000
lei, din care costurile fixe 350.000 lei. Să se determine pragul de
rentabilitate în unităţi fizice şi în unităţi valorice.
a) 3.000 perechi şi 810.000 lei;
b) 2.000 perechi şi 540.000 lei;
c) 2.500 perechi şi 675.000 lei.

5. În cazul aplicării variantei direct costing simplificat contribuţia
brută la profit se calculează distinct:
a) pentru producţie şi pentru desfacere;
b) pentru activitatea de bază şi pentru activităţile auxiliare;
c) pentru activitatea de producţie şi pentru activitatea financiară.

Testul 2 de autoevaluare

1. În cazul utilizării variantei direct costing evoluat costurile fixe se
împart în două categorii, în funcţie de posibilitatea repartizării lor pe
produse, astfel:
a) cheltuieli fixe specifice şi cheltuieli fixe indirecte;
b) cheltuieli fixe specifice şi cheltuieli fixe directe;
c) cheltuieli fixe generale şi cheltuieli fixe indirecte.

2. În cadrul metodei direct costing evoluat se calculează două marje
a costurilor variabile, şi anume:

120

a) marja brută a costurilor directe şi marja semibrută a cheltuielilor
de structură specifice;
b) marja brută a costurilor variabile şi marja semibrută a
cheltuielilor de structură specifice;
c) marja brută a costurilor indirecte şi marja semibrută a
cheltuielilor de structură specifice.

3. Calculaţia de acoperire a cheltuielilor fixe în metoda direct costing
se caracterizează prin aceea că se utilizează forma calculaţiei:
a) directe; b) efective; c) în trepte.

4. Calculaţia de acoperire a cheltuielilor fixe presupune parcurgerea
următoarelor etape:
a) stabilirea procentului de repartizare a cheltuielilor fixe ale fiecărei
trepte şi determinarea profitului unitar şi total pe produs;
b) stabilirea procentului de repartizare a cheltuielilor fixe ale fiecărei
trepte şi determinarea costului unitar şi total pe produs;
c) stabilirea procentului de repartizare a cheltuielilor directe ale
fiecărei trepte şi determinarea profitului unitar şi total pe produs.

5. Metoda costurilor directe are relevanţă doar la întreprinderile în
care:
a) costurile indirecte au o pondere mare în totalul costurilor;
b) costurile directe au o pondere mare în totalul costurilor;
c) costurile auxiliare au o pondere mare în totalul costurilor.

121

Consideraţii generale 6. 122 . Contabilitatea costurilor pe centre de cost are următoarele obiective: definirea centrelor de cost. centrele de responsabilitate pot fi: centre de cost. analiza abaterilor de la costurile planificate. După gradul de autoritate al responsabilului.1. constituirea centrelor de responsabilitate. TEMA VI. Aplicarea metodei presupune sectorizarea întreprinderii pe locuri de cheltuieli şi constituirea acestora în centre de responsabilitate. stabilirea costurilor unitare pe centrele de cost.2. centre de profit. respectiv împărţirea întreprinderii pe locuri generatoare de costuri. alocarea costurilor pe centrele de cost şi apoi pe produse. Organizarea contabilităţii cheltuielilor şi calculul costului producţiei obţinute REZUMAT Specificul metodei de calculaţie pe locuri de cheltuieli sau centre de responsabilitate constă în aceea că nu presupune urmărirea şi nici calcularea lunară a costurilor pe produse. SISTEME DE CONTABILITATE DE GESTIUNE ŞI DE CALCULAŢIE A COSTURILOR PE LOCURI DE CHELTUIELI SAU CENTRE DE RESPONSABILITATE CONŢINUT 6. centre de investiţii.

normal şi standard. costul global al producţiei. Una din premisele aplicării acestei metode o constituie asigurarea unei sectorizări raţionale a întreprinderii pe locuri de cheltuieli şi constituirea acestora în centre de responsabilitate. costul total al producţiei marfă a întreprinderii. centrele de responsabilitate pot fi:  centre de cost. cum sunt: cheltuieli totale la nivelul diferitelor locuri de cheltuieli (centre de responsabilitate). . După gradul de autoritate al responsabilului. Organizarea contabilităţii cheltuielilor se face astfel încât să permită urmărirea cheltuielilor efective pe aceleaşi structuri pe care au fost programate.  Dobândirea unor aptitudini practice privind organizarea contabilităţii cheltuielilor şi calculul costului producţiei obţinute. 6. la anumite intervale de timp se poate calcula şi costul unitar. Această sectorizare nu se face în mod aleatoriu.se consideră suficientă pentru aprecierea eficienţei activităţii determinarea şi cunoaşterea unor indicatori cum sunt: costul complet al producţiei marfă. cheltuielile totale ale fiecărei secţii. iar 123 .în locurile de cheltuieli constituite ca centre de responsabilitate şi care nu se concretizează în bunuri materiale sau servicii ce pot fi cuantificate astfel încât aprecierea activităţii acestora se face comparând cheltuielile efective cu prevederile din bugetele de cheltuieli.1 CONSIDERAŢII GENERALE Specificul acestei metode constă în aceea că nu presupune urmărirea şi nici calcularea lunară a costurilor pe produse. . din următoarele considerente: . nemaifiind necesar calculul costului unitar în acest caz. costul producţiei globale a întreprinderii.  Cunoaşterea obiectivelor centrelor de cost. fiind parcurse în acest sens etapele corespunzătoare calculaţiei costurilor pe purtători. când responsabilul centrului are autoritate numai asupra costurilor generate de centrul respectiv. În funcţie de modul de tratare a costurilor aferente consumurilor diferitelor categorii de resurse se pot stabili trei categorii principale de sisteme de contabilitate a costurilor: efectiv. Din calculaţia pe locuri de cheltuieli. OBIECTIVE:  Cunoaşterea unor noţiuni legate de centrele de responsabilitate şi felurile acestora. la anumite perioade se pot calcula o serie de indicatori economici. ci trebuie să exprime organizarea tehnico-economică a locurilor de producţie unde au loc cheltuieli şi se obţin rezultate.pentru decontarea cheltuielilor totale ale secţiilor auxiliare asupra locurilor consumatoare se foloseşte calculul matricial. utilizând metoda centrelor de responsabilitate. De asemenea.

. din punct de vedere contabil. iar performanţele se evaluează prin compararea profitului şi a nivelului investiţiilor planificate cu cele efectiv realizate. respectiv împărţirea întreprinderii pe locuri generatoare de costuri. . . În vederea constituirii centrelor de responsabilitate trebuie să se respecte următoarele principii: 124 . dintre care cele mai importante sunt: . iar performanţele se evaluează prin compararea profiturilor planificate cu cele realizate. Pentru definirea centrelor de cost se pot enumera următoarele criterii: .oferă posibilitatea motivării personalului şi schimbării atitudinii acestuia faţă de nivelul costurilor.constituirea centrelor de responsabilitate.  centre de profit.existenţa unei relaţii directe între intrări şi ieşiri.natura activităţii desfăşurate. performanţele se evaluează prin compararea costurilor planificate cu cele efective.alocarea costurilor pe centrele de cost şi apoi pe produse.colectarea cheltuielilor se face simplu şi eficient.prin calculul şi analiza costurilor se pot elabora bugetele de costuri pentru perioada următoare. . pe produse şi pe comenzi interne. . Avantajele constituirii centrelor de cost: .analiza abaterilor de la costurile planificate. . .permit actualizarea periodică a metodelor de urmărire şi de repartizare a cheltuielilor pe centre de cost. .descentralizarea responsabilităţilor în domeniul costurilor. . . . . când responsabilul centrului are autoritate atât asupra cheltuielilor cât şi asupra veniturilor.fluxurile de materiale în activitatea întreprinderii.stabilirea costurilor unitare pe centrele de cost.se urmăresc periodic atât costurile efective cât şi abaterile de la nivelurile planificate. . Contabilitatea costurilor pe centre de cost are o serie de obiective.definirea centrelor de cost. b) Constituirea centrelor de responsabilitate.  centre de investiţii. a) Definirea centrelor de cost. când responsabilul centrului are autoritate atât asupra profitului cât şi a investiţiilor. Centrele de cost.dimensiune optimă. . reprezintă un instrument cu ajutorul căruia cheltuielile indirecte prestate în cadrul acestor centre sunt deduse din totalul cheltuielilor indirecte ale întreprinderii.sunt stabilite în concordanţă cu fluxul normal al activităţilor din întreprindere.posibilitatea numirii unui responsabil pentru costurile din locul respectiv. .situarea geografică în aceeaşi zonă sau în zone apropiate. în scopul identificării locurilor generatoare de costuri şi a estimării cât mai exacte a costurilor pe produs şi a rentabilităţii fiecărui produs. . pe centre de cost.posibilitatea comensurării consumului de utilităţi.

Costul unitar reprezintă costul unităţii de prestaţie a unui centru. etc. Acesta se calculează prin raportarea numărului de unităţi ale cheii de alocare aferente centrului de cost sau produsului primitor la numărul de unităţi ale cheii de alocare aferente tuturor centrelor de cost sau produselor primitoare. presupune o diferenţiere clară între centrele de responsabilitate. ore-om prestate. Pentru tratarea acestor interdependenţe se folosesc următoarele metode: 125 . d) Alocarea cheltuielilor pe centrele de cost şi apoi pe produse. care la rândul lor le vor aloca (repartiza) asupra costului produselor. costurile totale de producţie. Aceasta permite atât o alocarea raţională a costurilor pe centre cât şi eficacitatea controlului asupra costurilor. Această metodă facilitează depistarea situaţiilor de subutilizare a capacităţii centrelor de cost şi luarea măsurilor ce se impun. Repartizarea costurilor pe centre de cost sau pe produse se face prin intermediul costurilor unitare sau al coeficienţilor de repartizare. Aceste costuri unitare vor constitui apoi preţul intern de decontare al serviciilor prestate în cadrul centrului. stabiliţi pe baza cheilor de alocare. Această activitate se face în funcţie de specificul activităţii fiecărui centru. astfel încât repartizarea costurilor să poată fi făcută uşor pe aceste centre. . care prestează servicii nu numai sectoarelor productive ci şi între ele.Principiul clarităţii. şi anume: metoda repartizării şi metoda decontării. Alocarea costurilor poate fi făcută prin două metode principale. care poate fi: ore-maşină prestate. . Metoda repartizării se utilizează atunci când costurile centrului prestator nu se pot identifica pe beneficiari. Metoda decontării este recomandat a se folosi în situaţia în care este posibilă identificarea exactă a beneficiarului prestaţiei. Coeficientul de repartizare reprezintă ponderea cu care un centru de cost sau un produs a beneficiat de activităţile efectuate în cadrul unui centru de cost. adică suprapunerea centrelor de costuri cu domeniile de responsabilitate. Principiul congruenţei presupune ca centrele de responsabilitate să fie astfel constituite încât relaţiile dintre veniturile realizate şi costurile care le-au cauzat să fie direct identificabile pe centrele de responsabilitate. Costurile cumulate la nivelul centrelor de cost furnizoare de servicii de interes general vor fi alocate centrelor de cost productive. . El se calculează prin împărţirea costurilor totale ale centrului la numărul de unităţi ale cheii de alocare. O problemă cu care se confruntă alocarea costurilor este interdependenţa dintre centrele prestatoare de servicii. În acest caz toate costurile centrului prestator se repartizează pe centrele beneficiare folosind o cheie (bază) de alocare determinată la nivelul centrelor beneficiare.Principiul economicităţii şi al simplităţii impune ca împărţirea întreprinderii pe centre de responsabilitate să fie făcută atât de detailat încât să fie economică şi să nu se piardă privirea de ansamblu asupra întreprinderii. c) Stabilirea costurilor unitare pe centrele de cost.

e) Analiza abaterilor de la costurile planificate. Abaterea de utilizare se datorează utilizării incomplete a capacităţii de producţie a centrului şi se calculează cu relaţia: Au = Bf . relaţia de calcul pentru bugetul flexibil este următoarea: Bf = Bp. . de unde şi denumirea de metoda ecuaţiilor simultane. Ţinând cont de faptul că gradul de utilizare a capacităţii de producţie a unui centru influenţează doar costurile variabile ale centrului.cf + Ka * Bp. este cea mai puţin costisitoare dar în acest caz nu există un control riguros al costurilor. în care necunoscutele sunt reprezentate de costurile ce urmează a fi alocate între centrele prestatoare de servicii. Abaterea de consum se referă la depăşirea nivelului planificat (bugetat) al consumului diferitelor resurse în cadrul centrului.reprezintă abaterea de utilizare.metoda alocării reciproce. şi anume: abaterea de utilizare şi abaterea de consum.2) În care: Bp. de unde apoi sunt alocate centrelor productive. este o metoda mai exactă dar şi mai costisitoare. este o metoda mai puţin costisitoare dar nu rezolvă în totalitate obiectivele contabilităţii de gestiune. Ka – coeficientul de actualizare (corectare). Analiza abaterilor pe centre de cost. Ea se calculează cu relaţia: 126 . Bp. . calculat în funcţie de gradul de utilizare a capacităţii de producţie a centrului.1) În care: Au . care constituie bugete ale acestor centre. Abaterea reprezintă diferenţa dintre nivelul costurilor efective şi nivelul planificat (bugetat) al costurilor. constă în alocarea costurilor centrelor prestatoare de servicii numai către centrele productive. se bazează pe rezolvarea unui sistem de ecuaţii. când centrele de cost sunt ierarhizate pe diferite nivele iar alocarea se face numai în jos şi unui centru care şi-a alocat serviciile nu i se mai alocă alte costuri.cv (6. La nivelul unui centru de cost putem avea două tipuri de abateri. În cazul centrelor de cost analiza abaterilor se referă numai la costurile indirecte pe produs. iar dacă activitatea centrului se desfăşoară cu o eficienţă mai mare decât cea planificată (Ku>1) avem o abatere de suprautilizare (Au>0). Bp – bugetul planificat. În cazul unei utilizări a capacităţii de producţie a centrului sub nivelul planificat (Ku < 1) avem o subutilizare (Au<0). costurile nefiind identificate în întregime pe beneficiari.metoda nivelelor de alocare .metoda directă.Bp (6. Bugetul flexibil reprezintă bugetul planificat corectat cu utilizarea efectivă a capacităţii acestuia. Analiza abaterilor se face pe centrele de cost şi pe produs. Bf – bugetul flexibil. e1. .cf – reprezintă bugetul planificat al costurilor fixe.cv – bugetul planificat al costurilor variabile.

11)  Abatere de preţ: 127 .Cp (6.5) În care: C – reprezintă costul total al produsului.Bf) = Be .costul actualizat la consumul efectiv :  Car = i ppi * rei * qe (6.3) În care: Ac – reprezintă abaterea de consum.8) . Analiza abaterilor pe produs.6) . adică: At = Au+ Ac = (Bf .9) Corespunzător acestor categorii de costuri avem următoarele tipuri de abateri:  Abatere de structură: As = Caq . Be – bugetul efectiv. pi – preţul unitar al resursei „i”.7) . Ac= Be .4) e2. ri – cantitatea din resursa „i” consumată pe produs (consumul specific).costul efectiv:  Ce = i pei * rei * qe (6. Costul total al unui produs poate fi determinat pe baza consumului de resurse.Caq (6. q .Bp) + ( Be . conform relaţiei:  C= i pi * ri * q (6.costul actualizat la producţia efectivă:  Caq = i ppi * rpi * qe (6.Bp (6. Pornind de la relaţia de mai sus se pot defini următoarele categorii de costuri: . Abaterea totală a centrului (At) reprezintă suma dintre abaterea de utilizare şi abaterea de consum.costul planificat :  Cp = i ppi * rpi * qp (6.cantitatea de produse obţinute.10)  Abatere de cantitate (de resurse): Ar = Car .Bf (6.

la analiticele corespunzătoare locurilor de cheltuieli (identice cu cele de la contul 921 „Cheltuielile activităţii de bază”) şi pe subanalitice corespunzătoare articolelor de 128 . .) şi pe subanaliticele corespunzătoare articolelor de calculaţie simple (materii prime şi materiale directe. Aceste rate planificate sunt stabilite la începutul perioadei de gestiune. Sistemul de contabilitate a costurilor normale ia în considerare doar costurile directe pe produs la nivel efectiv. şi salariul orar pe categorii. la analiticele corespunzătoare locurilor de cheltuieli (secţii. c. iar costurile indirecte sunt repartizate pe baza unor rate prestabilite (planificate). etc. contribuţii asupra salariilor directe şi alte cheltuieli directe). prin împărţirea costurilor de regie estimate la nivelul estimat al cheii de alocare. a. ateliere. În aceste condiţii cheltuielile directe identificabile pe locuri de cheltuieli se vor înregistra de la început în contul 921 „Cheltuielile activităţii de bază”. ORGANIZAREA CONTABILITĂŢII CHELTUIELILOR ŞI CALCULUL COSTULUI PRODUCŢIEI OBŢINUTE Contabilitatea cheltuielilor de exploatare se organizează astfel încât să permită urmărirea cheltuielilor efective pe aceleaşi structuri pe care au fost programate. Sistemul de contabilitate a costurilor standard foloseşte nivelul prestabilit (standard) pentru: .12)  Abaterea totală: At = As + Ar + Ap = Ce .13) Sisteme de contabilitate a costurilor În funcţie de modul de tratare a costurilor aferente consumurilor diferitelor categorii de resurse se pot stabili trei categorii principale de sisteme de contabilitate a costurilor: efectiv.2. Cheltuielile cu întreţinerea şi funcţionarea utilajelor (CIF) deşi au caracter direct în raport cu locurile de cheltuieli. Ap = Ce . b. 6. Costurile de regie efective sunt apoi repartizate asupra comenzilor sau produselor prin înmulţirea nivelului efectiv al cheii de alocare cu această rată planificată a regiilor. În cazul utilizării acestui sistem există unele probleme în stabilirea nivelului efectiv al cheltuielilor de regie pe comenzi sau pe produse. În cazul cheltuielilor de regie acestea se vor repartiza prin înmulţirea nivelului prestabilit al ratelor de regie cu standardul stabilit pentru cheia de alocare.consumurile de materiale şi pentru preţurile acestora. exprimată în om-ore. se înregistrează în contul 923 „Cheltuieli indirecte de producţie”.Cp (6. normal şi standard. Sistemul de contabilitate a costurilor efective ia în considerare toate articolele de calculaţie la cost efectiv.cantitatea de manoperă necesară.Car (6. salarii directe.

129 .calculaţie. Ulterior aceste cheltuieli se virează de la contul 923 „Cheltuieli indirecte de producţie” la contul 921 „Cheltuielile activităţii de bază”. centre de profit.cheltuieli totale la nivelul diferitelor locuri de cheltuieli (centre de responsabilitate).calculul costului total şi unitar de producţie al fiecărui produs. a) centre de cost. centre de investiţii. Din calculaţia pe locuri de cheltuieli. la anumite intervale de timp se poate calcula şi costul unitar.repartizarea cheltuielilor de desfacere asupra producţiei vândute. 925 „Cheltuieli de desfacere”. centre de profit.repartizarea cheltuielilor indirecte. . De asemenea. TESTE DE AUTOEVALUARE Testul 1 de autoevaluare 1. După gradul de autoritate al responsabilului. Cheltuielile comune ale secţiei (CCS) se evidenţiază la contul 923 „Cheltuieli indirecte de producţie” în analitice pe secţii şi articole de calculaţie. centre de venituri. şi anume: . a) centre de cost.calculul costului complet aferent cifrei de afaceri. . centre de profit. . 2. centrele de responsabilitate pot fi: a) centre de cost. .costul producţiei globale a întreprinderii. Pentru evidenţierea cheltuielilor generale de administraţie şi a celor de desfacere se vor utiliza conturile 924 „Cheltuieli generale de administraţie” şi respectiv. cum sunt: . fiind parcurse în acest sens etapele corespunzătoare calculaţiei costurilor pe purtători. la anumite perioade se pot calcula o serie de indicatori economici. dezvoltat în analitice corespunzătoare secţiilor. şi pe articole de calculaţie similare producţiei de bază. c) nu presupune urmărirea şi nici calcularea lunară a costurilor pe locuri de cheltuieli. Pentru evidenţa cheltuielilor secţiilor auxiliare de producţie se va folosi contul 922 „Cheltuielile activităţilor auxiliare”. de unde apoi se repartizează asupra analiticelor pe locuri de cheltuieli din cadrul contului 921 „Cheltuielile activităţii de bază”. b) nu presupune urmărirea şi nici calcularea lunară a costurilor pe total întreprindere. . centre de producţie.determinarea producţiei în curs de execuţie.costul total al producţiei marfă a întreprinderii. atelierelor sau altor locuri de cheltuieli. Specificul metodei de calculaţie pe locuri de cheltuieli sau centre de responsabilitate constă în aceea că: a) nu presupune urmărirea şi nici calcularea lunară a costurilor pe produse. .

b) efectiv. Testul 2 de autoevaluare 1. 5. a) pe centrele de cost şi pe feluri de activităţi. 5. b) abaterea de utilizare şi abaterea de consum. b) depăşirea nivelului efectiv al consumului diferitelor resurse în cadrul centrului. c) abaterea planificată şi abaterea efectivă. normal şi standard. normal şi standard. La nivelul unui centru de cost pot exista două tipuri de abateri. 4.3. În cadrul unui centru de profit responsabilul centrului are autoritate: a) atât asupra cheltuielilor cât şi asupra veniturilor. b) de nivel. c) atât asupra producţiei cât şi asupra vânzărilor. 2. În funcţie de modul de tratare a costurilor aferente consumurilor diferitelor categorii de resurse se pot stabili trei categorii principale de sisteme de contabilitate a costurilor a) planificat. Analiza abaterilor de la costurile planificate se face: a) pe centrele de cost şi pe produs. se organizează astfel încât să permită: 130 . a) pe centrele de cost şi pe total întreprindere. c) depăşirea nivelului planificat al volumului de producţie. 3. de cantitate şi de preţ. Abaterea de consum se referă la: a) depăşirea nivelului planificat al consumului diferitelor resurse în cadrul centrului. c) metoda repartizării şi metoda decontării. c) de structură. 4. c) planificat. în cazul metodei de calculaţie pe locuri de cheltuieli. şi anume: a) abaterea planificată şi abaterea de consum. b) metoda indexării şi metoda decontării. de cantitate şi de preţ. şi anume: a) metoda repartizării şi metoda corelării. Contabilitatea cheltuielilor de exploatare. În cazul abaterilor pe produs există următoarele tipuri de abateri: a) de structură. Alocarea costurilor pe centrele de cost poate fi făcută prin două metode principale. normat şi standard. de calitate şi de preţ. a) atât asupra cheltuielilor cât şi asupra producţiei.

131 . b) urmărirea cheltuielilor efective pe aceleaşi structuri pe care au fost programate.a) urmărirea cheltuielilor normate pe aceleaşi structuri pe care au fost programate. c) urmărirea veniturilor normate pe aceleaşi structuri pe care au fost programate.

Sign up to vote on this title
UsefulNot useful