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Cosit

Fls. 1

Coordenao-Geral de Tributao

Soluo de Divergncia n 3 - Cosit


Data 9 de maio de 2016
Processo
Interessado
CNPJ/CPF

ASSUNTO: CONTRIBUIO PARA O PIS/PASEP


CRDITOS DA NO CUMULATIVIDADE. CUSTOS E DESPESAS
COMUNS. RATEIO PROPORCIONAL. REVENDA DE PRODUTOS
SUJEITOS A INCIDNCIA CONCENTRADA OU MONOFSICA.
Para efeitos do rateio proporcional de que trata o inciso II do 8 do art. 3
da Lei n 10.637, de 2002, desde que sujeitas ao regime de apurao no
cumulativa da Contribuio para o PIS/Pasep, as receitas decorrentes da
venda de produtos sujeitos incidncia concentrada ou monofsica da
mencionada contribuio podem ser includas no clculo da relao
percentual existente entre a receita bruta sujeita incidncia no-
cumulativa e a receita bruta total, mesmo que tais operaes estejam
submetidas a alquota zero.
Entre 1 de maio de 2008 e 23 de junho de 2008 e entre 1 de abril de 2009
e 4 de junho de 2009, esteve vedada a possibilidade de apurao, por
comerciantes atacadistas e varejistas, de crditos em relao a custos,
despesas e encargos vinculados a receitas decorrentes da revenda de
mercadorias submetidas incidncia concentrada ou monofsica da
Contribuio para o PIS/Pasep.
Dispositivos Legais: Lei n 10.637, de 2002, art. 3, 7 e 8; Lei 11.033,
de 2004, art. 17.
ASSUNTO: CONTRIBUIO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE
SOCIAL - COFINS
CRDITOS DA NO CUMULATIVIDADE. CUSTOS E DESPESAS
COMUNS. RATEIO PROPORCIONAL. REVENDA DE PRODUTOS
SUJEITOS A INCIDNCIA CONCENTRADA OU MONOFSICA.
Para efeitos do rateio proporcional de que trata o inciso II do 8 do art. 3
da Lei n 10.833, de 2003, desde que sujeitas ao regime de apurao no
cumulativa da Cofins, as receitas decorrentes da venda de produtos sujeitos
incidncia concentrada ou monofsica da mencionada contribuio
podem ser includas no clculo da relao percentual existente entre a
receita bruta sujeita incidncia no-cumulativa e a receita bruta total,
mesmo que tais operaes estejam submetidas a alquota zero.

1
Soluo de Divergncia n. 3 Cosit
Fls. 2

Entre 1 de maio de 2008 e 23 de junho de 2008 e entre 1 de abril de 2009


e 4 de junho de 2009, esteve vedada a possibilidade de apurao, por
comerciantes atacadistas e varejistas, de crditos em relao a custos,
despesas e encargos vinculados a receitas decorrentes da revenda de
mercadorias submetidas incidncia concentrada ou monofsica da
Cofins.
Dispositivos Legais: Lei n 10.833, de 2003, art. 3, 7 e 8; Lei 11.033,
de 2004, art. 17.

Fica reformada a Soluo de Consulta SRRF01/Disit n 47, de 2009.


Fica revogada a Soluo de Consulta Interna n 11 Cosit, de 22 de
fevereiro de 2008.

Relatrio

Trata-se de representao de divergncia interposta por servidor da


Secretaria da Receita Federal do Brasil (RFB), fundada no art. 48, 9, da Lei n 9.430, de 27
de dezembro de 1996, disciplinado pelo art. 20 da Instruo Normativa RFB n 1.396, de 16 de
setembro de 2013.

2. Apontam-se como solues divergentes sobre a mesma matria, fundada


em idntica norma jurdica, a Soluo de Consulta SRRF01/Disit n 47, de 8 de abril de 2009,
por um lado, e as Solues de Consulta SRRF08/Disit ns 174 e 175, de 22 de junho de 2012,
por outro.

3. A Soluo de Consulta SRRF01/Disit n 47, de 2009, apresenta a seguinte


ementa:
Assunto: Contribuio para o Financiamento da Seguridade Social Cofins

Revenda de autopeas - as receitas inerentes alquota zero e incidncia


monofsica no integram o somatrio das receitas no cumulativas, para fins de
rateio proporcional a ser aplicada aos custos e despesas comuns.

Dispositivos Legais: art. 3 e Anexos I e II da Lei n 10.485, de 2002; arts. 1 e.


3 da Lei n 10.637, de 2002 e da Lei n 10.833, de 2003, com a redao dada
pela Lei n 10.865, de 2004 (arts. 21 e 37)

Assunto: Contribuio para o PIS/Pasep

Revenda de autopeas - as receitas inerentes alquota zero e incidncia


monofsica no integram o somatrio das receitas no cumulativas, para fins de
rateio proporcional a ser aplicada aos custos e despesas comuns.

Dispositivos: art. 3 e Anexos I e II da Lei n 10.485, de 2002; arts. 1 e. 3 da


Lei n 10.637, de 2002 e da Lei n 10.833, de 2003, com a redao dada pela Lei
n 10.865, de 2004 (arts. 21 e 37)
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Soluo de Divergncia n. 3 Cosit
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4. As Solues de Consulta SRRF08/Disit ns 174 e 175, de 2012, apontadas


como divergentes, apresentam a seguinte ementa:
Assunto: Contribuio para o PIS/Pasep

CRDITOS. RATEIO PROPORCIONAL. REVENDA DE PRODUTOS


SUJEITOS AO REGIME MONOFSICO. permitida a incluso das receitas
auferidas com a revenda de produtos monofsicos, tributadas alquota zero, no
somatrio das receitas no cumulativas para fins do rateio proporcional, com
vistas obteno da base de clculo dos crditos calculados sobre as despesas
comuns, vinculadas s receitas cumulativas e no cumulativas.

Dispositivos Legais: Lei n 10.485, de 2002, art. 1, caput, e art. 3; Lei n


10.637, de 2002, art. 2, 1, III e art. 3; Lei n 10.833, de 2003, art 3, VII e IX,
c/c art. 15, II; Lei n 11.033, de 2004, art. 17.

Assunto: Contribuio para o Financiamento da Seguridade Social Cofins

CRDITOS. RATEIO PROPORCIONAL. REVENDA DE PRODUTOS


SUJEITOS AO REGIME MONOFSICO. permitida a incluso das receitas
auferidas com a revenda de produtos monofsicos, tributadas alquota zero, no
somatrio das receitas no cumulativas para fins do rateio proporcional, com
vistas obteno da base de clculo dos crditos calculados sobre as despesas
comuns, vinculadas s receitas cumulativas e no cumulativas.

Dispositivos Legais: Lei n 10.485, de 2002, art. 1, caput, e art. 3; Lei n


10.833, de 2003, art. 2, 1, III e art. 3; Lei n 11.033, de 2004, art. 17.

5. A Superintendncia Regional da Receita Federal do Brasil da 8 Regio


Fiscal admitiu o recurso, encaminhando-o a esta Coordenao-Geral de Tributao (Cosit) para
uniformizao do entendimento.

Fundamentos

6. A divergncia interpretativa suscitada nesta representao circunscreve-se


definio do que seria receita bruta sujeita incidncia no-cumulativa, para efeito de
clculo do rateio proporcional previsto no art. 3, 8, II, das Leis n 10.637, de 30 de dezembro
de 2002, e n 10.833, de 29 de dezembro de 2003:
7 Na hiptese de a pessoa jurdica sujeitar-se incidncia no-cumulativa da
COFINS, em relao apenas parte de suas receitas, o crdito ser apurado,
exclusivamente, em relao aos custos, despesas e encargos vinculados a essas
receitas.

8 Observadas as normas a serem editadas pela Secretaria da Receita Federal,


no caso de custos, despesas e encargos vinculados s receitas referidas no 7 e
quelas submetidas ao regime de incidncia cumulativa dessa contribuio, o
crdito ser determinado, a critrio da pessoa jurdica, pelo mtodo de:

I - apropriao direta, inclusive em relao aos custos, por meio de sistema de


contabilidade de custos integrada e coordenada com a escriturao; ou

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Soluo de Divergncia n. 3 Cosit
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II - rateio proporcional, aplicando-se aos custos, despesas e encargos comuns a


relao percentual existente entre a receita bruta sujeita incidncia no-
cumulativa e a receita bruta total, auferidas em cada ms. [Grifei]

7. O sistema de tributao monofsica no se confunde com os regimes de


apurao cumulativa e no cumulativa. A partir de 1 de agosto de 2004, com a entrada em
vigor dos arts. 21 e 37 da Lei n 10.865, de 2004, que modificaram o disposto no inciso IV do
3 do art. 1 da Lei n 10.637, de 2002, e da Lei n 10.833, de 2003, as receitas decorrentes da
venda de produtos sujeitos incidncia monofsica da Contribuio para o PIS/Pasep e da
Cofins submetem-se ao regime de apurao no cumulativa dessas contribuies, salvo
disposio normativa em contrrio.

8. A Soluo de Consulta SRRF01/Disit n 47, de 2009, entende que todas as


receitas excludas da base de clculo no regime de apurao no cumulativa, por fora do art.
1, 3, das Leis n 10.637, de 2002, e n 10.833, de 2003, no podem ser includas na receita
bruta sujeita incidncia no cumulativa. Por isso, conclui que as receitas de vendas de
produtos monofsicos submetidas alquota zero da Contribuio para o PIS/Pasep e da Cofins
no integram a receita bruta sujeita incidncia no cumulativa, para fins de clculo do rateio
proporcional.

9. Na realidade, desde que a pessoa jurdica esteja submetida ao regime de


apurao no cumulativa, as receitas submetidas a alquota zero e as receitas de revenda de
produtos monofsicos integram, em princpio, a receita bruta submetida incidncia no
cumulativa, salvo disposio normativa em contrrio. Apenas as receitas que permanecem
submetidas ao regime de apurao cumulativa, como aquelas elencadas no art. 8 da Lei n
10.637, de 2002, e no art. 10, da Lei n 10.833, de 2003, no integram a receita bruta sujeita
incidncia no cumulativa. Embora no haja tributao sobre a receita de revenda de produtos
sujeitos incidncia monofsica da Contribuio para o PIS/Pasep e da Cofins, a pessoa
jurdica no est impedida de calcular e manter crdito vinculado a ela, dentro dos limites
legais. No possvel, por exemplo, o clculo de crdito em relao aquisio para revenda
dos produtos monofsicos, por vedao expressa no art. 3, I, b das Leis n 10.637, de 2002, e
n 10.833, de 2003.

10. Mais que um problema terico, a interpretao exarada na Soluo de


Consulta SRRF01/Disit n 47, de 2009, gera um problema prtico. Isso porque, se forem
excludas do numerador do rateio proporcional as receitas sujeitas ao regime de apurao no
cumulativa que, por qualquer motivo, estejam desoneradas das contribuies, as pessoas
jurdicas submetidas apurao no cumulativa da Contribuio para o PIS/Pasep e da Cofins
perderiam na prtica o direito apurao de crdito vinculado a essas receitas.

11. Um exemplo hipottico simplificado ajudar na compreenso do


entendimento aqui exposto. Considerem-se as seguintes receitas e despesas de uma pessoa
jurdica, comerciante de veculos, que apure o imposto de renda com base no lucro real:

RECEITAS Venda de veculos novos R$ 700.000,00

Venda de veculos usados R$ 300.000,00

DESPESAS Aquisio de veculos novos R$ 200.000,00

Aquisio de veculos usados R$ 10.000,00

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Aluguel do estabelecimento R$ 400.000,00

Energia Eltrica R$ 1.000,00

12. Trata-se de pessoa jurdica que apura o imposto de renda com base no
lucro real, portanto, submetida apurao no cumulativa da Contribuio para o PIS/Pasep e
da Cofins. Assim, nesse caso, a receita bruta da revenda de veculos novos, embora sujeita
alquota zero das contribuies (Lei n 10.485, de 2002, art. 3, 2, II), est submetida
incidncia no cumulativa. A revenda de veculos usados est submetida incidncia
cumulativa (Lei n 10.637, de 2002, art. 8, VII, c, e Lei n 10.833, de 2003, art. 10, VII,
c).

13. Passa-se apurao da base de clculo do crdito da no cumulatividade,


sabendo-se que a pessoa jurdica optou pelo mtodo do rateio proporcional para clculo do
crdito relativo a custos, despesas e encargos comuns s apuraes no cumulativa e
cumulativa.

14. A pessoa jurdica no pode apurar crdito em relao ao valor de aquisio


de veculos novos, pois a aquisio, para revenda, de bens sujeitos concentrao da
incidncia das contribuies no d direito apurao de crdito (Leis n 10.637, de 2002, e n
10.833, de 2003, art. 3, I, b). Tambm no pode calcular crdito em relao aquisio de
veculos usados, porque a venda de veculos usados est excluda da no cumulatividade.
Apenas as despesas de aluguel do estabelecimento (R$ 400.000,00) e de energia eltrica (R$
1.000,00) podero gerar crdito, mas, como so despesas vinculadas tanto s receitas sujeitas
incidncia no cumulativa (venda de veculos novos) quanto s receitas sujeitas incidncia
cumulativa (venda de veculos usados), o valor passvel de apurao de crdito deve ser
calculado com base em um dos mtodos de rateio previstos no 8 do art. 3 das Leis n
10.637, de 2002, e n 10.833, de 2003.

15. No mtodo do rateio proporcional, que usa a relao entre a receita bruta
sujeita incidncia no cumulativa e a receita bruta total, tem-se:

Receita bruta da venda de veculos novos = 700.000,00 = 70%


Receita bruta total 1.000.000,00

16. A base de clculo do crdito, sobre a qual sero aplicadas as alquotas


cabveis, ser o equivalente a 70% do valor dos dispndios que permitem apurao de crditos
(despesas com aluguel do estabelecimento e com energia eltrica), portanto R$ 280.700,00
(70% de R$ 401.000,00).

17. De acordo com o entendimento exarado na Soluo de Consulta


SRRF01/Disit n 47, de 2009, a base de clculo do crdito na situao hipottica descrita seria
zero (0% de 401.000), portanto no haveria apurao de crdito. Isso porque o valor da venda
de veculos novos, submetidos incidncia da Contribuio para o PIS/Pasep e da Cofins
alquota zero, no poderia ser includo no numerador da relao percentual na determinao do
crdito pelo mtodo do rateio proporcional. Como o clculo de crdito relativo a despesas de
aluguis de imveis e energia eltrica vinculadas s vendas de veculos novos permitido (ver
Soluo de Consulta Cosit n 218, de 18 de agosto de 2014), e, no exemplo citado, a receita de

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venda de veculos novos representa 70% da receita total, um contra-senso que a base de
clculo do crdito da no cumulatividade, nessa situao, seja igual a zero.

18. Assim, para efeito de rateio proporcional de que trata o inciso II do 8 do


art. 3 da Lei n 10.637, de 2002, e da Lei n 10.833, de 2003, desde que sujeitas ao regime de
apurao no cumulativa da Contribuio para o PIS/Pasep e da Cofins, as receitas decorrentes
das vendas de produtos sujeitos incidncia concentrada ou monofsica das mencionadas
contribuies podem ser includas no clculo da relao percentual existente entre a receita
bruta sujeita incidncia no-cumulativa e a receita bruta total, mesmo que tais operaes
estejam submetidas a alquota zero.

19. Por fim, registre-se ainda que por dois momentos, sob a vigncia de
Medidas Provisrias, foi vedada a possibilidade de apurao de crdito por comerciantes
atacadistas e varejistas de mercadorias submetidas ao sistema monofsico, em relao aos
custos, despesas e encargos vinculados s receitas com a venda dessas mercadorias.

20. O primeiro deles se deu com a introduo dos pargrafos 14 e 22 ao artigo


3 das Leis n 10.637, de 2002 e n 10.833, de 2003, os quais foram includos pelos artigos 14 e
15 da Medida Provisria n 413, de 2008. Essas alteraes, entretanto, no foram incorporados
quando da converso da Medida Provisria na Lei n 11.727, de 23 de junho de 2008 (DOU de
24/06/2008). Como os artigos 14 e 15 da Medida Provisria n 413, de 2008, s produziram
efeitos a partir de 1 de maio de 2008 (conforme seu artigo 18, II), tem-se que a vedao para a
utilizao de crdito relativamente aos custos, despesas e encargos vinculados receita de
venda de produtos monofsicos vigorou apenas entre aquela data e 23 de junho de 2008.

21. Por meio da Medida Provisria n 451, de 15 de dezembro de 2008 (DOU


de 16/12/2008), houve nova tentativa de vedao de desconto de crdito relativos aos custos,
despesas e encargos vinculados receita de venda de produtos monofsicos, conforme artigos
8 e 9, com efeitos previstos a partir de 1 de abril de 2009. Tal vedao, contudo, s vigeu at
4 de junho de 2009, pois a Lei n 11.945, de 4 de junho de 2009 (DOU de 05/06/2009),
resultado da converso da referida MP, no contemplou em seu texto os 15 e 23 do artigo 3
das Leis n 10.637, de 2002, e n 10.833, de 2003, que haviam sido introduzidos,
respectivamente, pelos artigos 8 e 9 da MP n 451, de 2008.

Concluso

22. Com base no exposto, conclui-se que:

23. O sistema de tributao concentrada (ou monofsica) no se confunde com


os regimes de apurao cumulativa e no cumulativa. A partir de 1 de agosto de 2004, com a
entrada em vigor dos arts. 21 e 37 da Lei n 10.865, de 2004, que modificaram o disposto no
inciso IV do 3 do art. 1 da Lei n 10.637, de 2002, e da Lei n 10.833, de 2003, as receitas
decorrentes da venda de produtos submetidos a incidncia concentrada ou monofsica da
Contribuio para o PIS/Pasep e da Cofins esto sujeitas ao regime de apurao no
cumulativa, salvo excees estabelecidas pela legislao.

24. Para efeito de rateio proporcional de que trata o inciso II do 8 do art. 3


da Lei n 10.637, de 2002, e da Lei n 10.833, de 2003, desde que sujeitas ao regime de
apurao no cumulativa da Contribuio para o PIS/Pasep e da Cofins, as receitas decorrentes

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Soluo de Divergncia n. 3 Cosit
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das vendas de produtos sujeitos incidncia concentrada ou monofsica das mencionadas


contribuies podem ser includas no clculo da relao percentual existente entre a receita
bruta sujeita incidncia no-cumulativa e a receita bruta total, mesmo que tais operaes
estejam submetidas a alquota zero.

25. Entre 1 de maio de 2008 e 23 de junho de 2008 e entre 1 de abril de 2009


e 4 de junho de 2009, esteve vedada a possibilidade de apurao, por comerciantes atacadistas
e varejistas, de crditos em relao a custos, despesas e encargos vinculados a receitas
decorrentes da revenda de mercadorias submetidas incidncia concentrada ou monofsica da
Contribuio para o PIS/Pasep e da Cofins.

26. Prope-se reforma da Soluo de Consulta SRRF01/Disit n 47, de 2009.

27. Prope-se revogar a Soluo de Consulta Interna n 11 Cosit, de 22 de


fevereiro de 2008.
Assinado digitalmente
RONI PETERSON BERNARDINO DE BRITO
Auditor-Fiscal da Receita Federal do Brasil
(Delegao de Competncia - Portaria RFB n 657, de 26/04/2016 DOU 27/04/2016)

De acordo. considerao do Coordenador-Geral da Cosit.

Assinado digitalmente
OTHONIEL LUCAS DE SOUSA JUNIOR
Auditor-Fiscal da Receita Federal do Brasil
Coordenador da Cotex

Ordem de Intimao

Aprovo a Soluo de Divergncia.

Reforme-se a Soluo de Consulta n 47, de 2009, nos termos desta


Soluo de Divergncia.

Revogue-se a Soluo de Consulta Interna n 11 Cosit, de 22 de fevereiro


de 2008.

Publique-se na forma do art. 27 da Instruo Normativa RFB n 1.396, de


16 de setembro de 2013.

D-se cincia ao destinatrio da Soluo de Consulta reformada.

Assinado digitalmente
FERNANDO MOMBELLI
Auditor-Fiscal da Receita Federal do Brasil
Coordenador-Geral da Cosit

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