PERGUNTAS E RESPOSTAS

Declarao Pas-a-Pas
09/06/2017

I. Introduo
A Declarao Pas-a-Pas (DPP) foi instituda pela Instruo Normativa RFB n 1.681/2016, de
28 de dezembro de 2016, em cumprimento ao compromisso acordado em mbito
internacional na Ao 131 do Projeto BEPS2, sigla em ingls para Base Erosion and Profit
Shifting (Eroso da Base Tributvel e Transferncia de Lucros), coordenado conjuntamente
pelos pases-membros do G-20 e da Organizao para a Cooperao e o Desenvolvimento
Econmico (OCDE).

O que a DPP? (art. 9, IN 1.681/2016)

A DPP consiste em um relatrio anual por meio do qual grupos multinacionais devero
fornecer administrao tributria da jurisdio de residncia para fins tributrios de seu
controlador final diversas informaes e indicadores relacionados localizao de suas
atividades, alocao global de renda e aos impostos pagos e devidos. Tambm devero ser
identificadas todas as jurisdies nas quais os grupos multinacionais operam, bem como todas
as entidades integrantes do grupo (incluindo estabelecimentos permanentes) localizadas
nessas jurisdies e as atividades econmicas que desempenham.

O compromisso assumido no mbito do Projeto BEPS prev que o documento dever ser
compartilhado entre os pases nos quais as entidades integrantes do grupo multinacional esto
presentes, por meio de acordos3 que prevejam a troca automtica de informaes em matria
tributria, assegurando-se a confidencialidade e a segurana das informaes transmitidas.

Obrigatoriedade
Esto obrigados entrega da Declarao Pas-a-Pas grupos multinacionais cuja receita
consolidada total no ano fiscal anterior ao ano fiscal de declarao seja igual ou maior do que

Para acessar o contedo integral do Relatrio Final da Ao 13 do Projeto BEPS, consulte: <
1

http://www.oecd.org/tax/transfer-pricing-documentation-and-country-by-country-reporting-action-13-
2015-final-report-9789264241480-en.htm>.

Para mais informaes sobre o Projeto BEPS, consulte: <http://www.oecd.org/tax/beps/>. E

2

para conhecer todos os relatrios das 15 Aes do Projeto BEPS, consulte

<http://www.oecd.org/ctp/beps-2015-final-reports.htm>.

At o dia 26 de janeiro, 57 jurisdies (incluindo o Brasil) assinaram o Acordo de Autoridades

3

Competentes Multilateral para o compartilhamento da Declarao Pas-a-Pas (Multilateral Competent

Authority Agreement on the Exchange of Country-by-Country Reports CbC MCAA). A lista atualizada
dos pases signatrios desse Acordo pode ser acessada na pgina da OCDE na internet, pelo link:
<oecd.org/tax/beps/CbC-MCAA-Signatories.pdf>.

1
R$ 2.260.000.000,00 (ou 750 milhes de Euros, ou o equivalente na moeda local da jurisdio
de residncia para fins tributrios do controlador final do grupo, tendo como data base para
converso 31 de janeiro de 2015). Os demais grupos multinacionais esto dispensados do
cumprimento da obrigao (art. 4, IN 1.681/2016).

Em regra, a DPP deve ser apresentada por toda entidade que seja a controladora final do
grupo multinacional, inclusive instituies financeiras (ver art. 3 da IN 1.681/2016).
Excepcionalmente, uma entidade residente no Brasil que no seja a controladora final do
grupo multinacional pode ser obrigada entrega da Declarao Pas-a-Pas, se forem
verificadas determinadas condies previstas no art. 3, 1 da IN 1.681/2016 (mecanismo
secundrio preenchimento local)

Mecanismo secundrio preenchimento local da DPP

O mecanismo secundrio de entrega da DPP (preenchimento local) ser acionado quando

ocorrer pelo menos uma das seguintes hipteses dispostas no art. 3, 1 da IN 1.681/2016, e
o grupo multinacional no designar entidade substituta residente no Brasil ou em outra
jurisdio para o cumprimento da obrigao:

I - o controlador final do grupo multinacional do qual faz parte no seja obrigado

a entregar a Declarao Pas-a-Pas em sua jurisdio de residncia para fins
tributrios;

II - a jurisdio de residncia para fins tributrios do controlador final tenha

firmado acordo internacional com o Brasil, mas no tenha acordo de
autoridades competentes com o Pas at o prazo final de entrega da
Declarao Pas-a-Pas estabelecido no art. 6 para o ano fiscal de declarao;
ou

III - tenha ocorrido falha sistmica da jurisdio de residncia para fins

tributrios do controlador final do grupo multinacional que tenha sido notificada
pela RFB entidade integrante residente para fins tributrios no Brasil.

Ainda que o grupo multinacional tenha desginado entidade substituta para o cumprimento da
obrigao, uma entidade integrante residente no Brasil tambm estar sujeita
obrigatoriedade de entrega da DPP caso no sejam satisfeitos todos os requisitos abaixo,
dispostos no art. 3, 3 da IN 1.681/2016:

I - a jurisdio de residncia para fins tributrios da entidade substituta exija a

entrega da Declarao Pas-a-Pas em conformidade com o art. 9;

II - a entidade substituta entregue a Declarao Pas-a-Pas administrao

tributria de sua jurisdio de residncia para fins tributrios em at 12 (doze)
meses a contar do ltimo dia do ano fiscal de declarao do grupo
multinacional;

2
 III - a jurisdio de residncia para fins tributrios da entidade substituta tenha
firmado acordo de autoridades competentes com o Brasil no prazo estabelecido
no art. 6;

IV - a jurisdio de residncia para fins tributrios da entidade substituta no

tenha notificado a RFB nem tenha sido por ela notificada da ocorrncia de falha
sistmica;

V - a entidade substituta informe sua jurisdio de residncia para fins

tributrios que a entidade declarante; e

VI a RFB tenha sido informada, conforme estabelecido no Captulo IV, da

existncia e identificao da entidade declarante.

Se existir mais de uma entidade residente no Brasil integrante do mesmo grupo multinacional,
caber a essas entidades designar qual ser a entidade declarante e informar RFB (art. 3,
2 da IN 1.681/2016).

Quando uma entidade substituta pode ser designada?

Um grupo multinacional somente pode designar uma entidade substituta para o cumprimento
da obrigao de entrega da DPP em substituio ao controlador final (e consequentemente
evitar a ocorrncia do mecanismo secundrio de entrega da DPP) quando se verifique pelo
menos uma das situaes dispostas no art. 3, 1 da IN 1.681/2016, e desde que sejam
satisfeitos todos os requisitos estabelecidos no 3, 3 da mesma Instruo Normativa (ambos
os dispositivos citados reproduzidos no tpico anteiror).

Destaca-se que grupos multinacionais cujo controlador final seja residente no Brasil somente
podem designar entidade substituta residente no exterior, para o cumprimento da obrigao
junto respectiva jurisdio de residncia para fins tributrios, devendo observar a legislao
domstica daquele pas.

Grupos multinacionais cujo controlador final estrangeiro e que operam no Brasil podem
designar uma entidade integrante residente no Pas para atuar como entidade substituta e
realizar a entrega da DPP junto RFB, ou designar uma entidade residente para fins tributrios
em outra jurisdio para o cumprimento da obrigao em nome do grupo. Devem ser
observadas as condies estabelecidas na legislao brasileira, reproduzidas acima, para que
seja aceita a indicao da entidade declarante e considerada cumprida a obrigao.

Forma e prazo de apresentao da DPP (arts. 5 e 6 da IN 1.681/2016)

A DPP deve ser prestada anualmente, em relao ao ano fiscal encerrado imediatamente
anterior (devendo seguir o perodo fiscal do controlador final do grupo), mediante
preenchimento da Escriturao Contbil Fiscal (ECF). Por isso, o prazo para o cumprimento da
obrigao ser aquele estabelecido para o preenchimento da ECF e sua transmisso ao
Sistema Pblico de Escriturao Digital (Sped).

3
A primeira Declarao Pas-a-Pas ter como ano fiscal de declarao o ano fiscal iniciado a
partir de 1 de janeiro de 2016 e encerrado nesse mesmo ano, e deve ser entregue at o dia
31/07/2017. Dessa forma, grupos multinacionais cujo controlador final possui perodo fiscal
que: i) no tenha encerrado no ano de 2016; ou ii) tenha data de encerramento em 2016, mas
tenha iniciado em 2015, no encontram-se em condies de entrega da DPP durante o ano de
2017. Dessa forma, entidades residentes no Brasil que sejam integrantes de grupos
multinacionais cujo controlador final estrangeiro e encontra-se em uma das situaes
apresentadas devero informar no Registro W100 da ECF que o grupo est dispensado da
entrega da DPP e justificar a dispensa no Registro W300 (Observaes Adicionais), informando
o perodo fiscal ao qual o grupo est sujeito4.

Eventos especiais

A DPP somente deve ser entregue na ECF regular. Nenhuma informao pertinente a essa
obrigao deve ser prestada no momento da entrega de uma ECF relativa a eventos especiais.

Quem deve ser reportado na Declarao Pas-a-Pas

Devem ser reportadas na DPP, no Registro W250 da ECF, todas as entidades integrantes do
grupo multinacional includas nas demonstraes consolidadas do grupo, bem como aquelas
excludas dessas demonstraes apenas em razo de seu tamanho ou por questes de
materialidade (vide definio do art. 2, inciso III da IN 1.681/2016).
importante destacar que os estabelecimentos permanentes dessas entidades, situados em
outras jurisdies, tambm so considerados entidades integrantes do grupo e devem ser
reportados na DPP com referncia jurisdio onde esto situados.

II. Questes relacionadas obrigatoriedade de entrega das informaes constantes do bloco

da Declarao Pas-a-Pas (Bloco W da Escriturao Contbil Fiscal)

1) Definio de receita consolidada total do grupo multinacional para fins de dispensa da

entrega da DPP (art. 4 da IN 1.681/2016)

Para fins de determinar se um grupo multinacional est dispensado da entrega da Declarao

Pas-a-Pas, as receitas e ganhos extraordinrios oriundos de atividades de investimentos
devem ser includas na receita consolidada total do grupo multinacional?

Para determinar se a receita consolidada total de um grupo multinacional menor do que R$

2.260.000.000,005 (dois bilhes, duzentos e sessenta milhes de reais), toda a receita que est
(ou estaria) refletida nas demonstraes financeiras consolidadas deve ser considerada.

Para orientaes sobre o preenchimento dos Registros da Declarao Pas-a-Pas na ECF, consulte o
4

Manual de Orientao e Leiaute disponvel em http://sped.rfb.gov.br/pasta/show/1644> .

Ou 750 milhes de Euros, ou o equivalente na moeda local da jurisdio de residncia para fins
5

tributrios do controlador final do grupo, tendo como data base para converso 31 de janeiro de 2015.

4
Assim, no caso de grupos cujo controlador final seja residente no Brasil, que adota o IFRS
(International Financial Reporting Standards) como padro contbil aplicvel s
demonstraes financeiras, deve-se observar as prticas contbeis vigentes, as quais no
fazem distino entre ganhos e receitas extraordinrios provenientes das atividades de
investimento e quaisquer outros ganhos e receitas ordinrias para fins de clculo da receita
consolidada total do grupo.
Portanto, esses valores devem ser considerados para o clculo da receita consolidada total do
grupo multinacional brasileiro e para a determinao de seu enquadramento na
obrigatoriedade de entrega da DPP.
Para entidades financeiras, as quais podem no registrar em suas demonstraes os valores
brutos das transaes com relao a determinados itens, devem ser utilizados aqueles itens
considerados similares a receita, sob as regras contbeis aplicveis, no contexto de atividades
financeiras. Os itens em questo podem estar classificados como receitas lquidas ou de outra
maneira, a depender das regras contbeis adotadas. Por exemplo, se o ganho ou receita
proveniente de uma transao financeira, como um swap de taxa de juros, reportada em
uma base lquidaa, sob os comandos contbeis aplicveis, o termo receita abrange o
montante lquido oriundo da transao.

2) Sou a controladora final de um grupo multinacional obrigado entrega da DPP quais so

os meus deveres para o cumprimento da obrigao?

A entidade que configure a controladora final de um grupo multinacional, nos termos do art.
2, inciso VI, da IN 1.681/2016, deve:

a) Informar Receita Federal do Brasil (RFB), mediante preenchimento do Registro W100

da ECF, que a controladora final do grupo multinacional (art. 7 da IN 1.681/2016)
b) Entregar a Declarao Pas-a-Pas, mediante preenchimento dos Registros W200,
W250 e W300 da ECF

A forma e o prazo de cumprimento dos itens a) e b) so os mesmos, e seguem o disposto

nos arts. 5 e 6 da IN 1.681/2016:

Art. 5 A Declarao Pas-a-Pas ser prestada anualmente, em relao ao ano

fiscal encerrado imediatamente anterior, mediante preenchimento da
Escriturao Contbil Fiscal (ECF) e sua transmisso ao Sistema Pblico de
Escriturao Digital (Sped), nos termos da Instruo Normativa RFB n 1.422,
de 19 de dezembro de 2013.

1 A gerao e o armazenamento anual da ECF e sua transmisso ao Sped

no dispensam os declarantes da guarda dos documentos que deram origem
s informaes neles constantes, na forma e nos prazos estabelecidos pela
legislao aplicvel.

2 A primeira Declarao Pas-a-Pas ter como ano fiscal de declarao o

ano fiscal iniciado a partir de janeiro de 2016.

5
 Art. 6 O prazo para entrega da Declarao Pas-a-Pas ser aquele
estabelecido para preenchimento da ECF e sua transmisso ao Sped.

3) Sou entidade integrante de grupo multinacional obrigado entrega da DPP e fui

designada como entidade substituta quais so as minhas obrigaes?

Uma entidade residente no Brasil, integrante de grupo multinacional cujo controlador final
residente no exterior, pode ser designada pelo grupo para realizar a entrega da DPP junto
administrao tributria brasileira caso se verifique pelo menos uma das condies
estabelecidas no 1 do art. 3 da IN 1.681/2016:

1 (...)

I - o controlador final do grupo multinacional do qual faz parte no seja

obrigado a entregar a Declarao Pas-a-Pas em sua jurisdio de residncia
para fins tributrios;

II - a jurisdio de residncia para fins tributrios do controlador final tenha

firmado acordo internacional com o Brasil, mas no tenha acordo de
autoridades competentes com o Pas at o prazo final de entrega da
Declarao Pas-a-Pas estabelecido no art. 6 para o ano fiscal de declarao;
ou

III - tenha ocorrido falha sistmica da jurisdio de residncia para fins

tributrios do controlador final do grupo multinacional que tenha sido
notificada pela RFB entidade integrante residente para fins tributrios no
Brasil.

Nesse caso, a entidade deve:

a) Identificar, mediante preenchimento do Registro W100 da ECF, o controlador final do

grupo multinacional;
b) Informar RFB, no Registro W100 da ECF, que a entidade declarante da DPP em
nome do grupo multinacional, na condio de entidade substituta (art. 7 da IN
1.681/2016);
c) Entregar a Declarao Pas-a-Pas, mediante preenchimento dos Registros W200,
W250 e W300 da ECF.

A forma e o prazo de cumprimento dos itens a), b) e c) so os mesmos, e seguem o disposto nos
arts. 5 e 6 da IN 1.681/2016.

Destaca-se que quando o controlador final de um grupo multinacional for residente no Brasil, a
entrega da DPP deve ser realizada, obrigatoriamente, pelo controlador final. Nesse caso, a
designao de entidade substituta somente pode ocorrer para a entrega da Declarao Pas-a-
Pas em outra jurisdio onde o grupo opera, e em conformidade com os dispositivos da
legislao domstica dessa jurisdio.

6
4) Sou entidade integrante de grupo multinacional obrigado entrega da DPP, mas no sou
o controlador final nem a entidade substituta do grupo quais so as minhas obrigaes?

Uma entidade residente no Brasil, integrante de grupo multinacional obrigado entrega da

DPP, deve:

a) Identificar, mediante preenchimento do Registro W100 da ECF, o controlador final do

grupo multinacional;
b) Identificar, no Registro W100 da ECF, quem ser a entidade declarante da DPP em
nome do grupo multinacional e qual o papel que essa entidade desempenha -
controlador final do grupo multinacional; entidade substituta; ou outra entidade
integrante residente no Brasil, podendo ser a prpria entidade declarante da ECF
(mecanismo de entrega secundrio).

A forma e o prazo de cumprimento dos itens a) e b) so os mesmos, e seguem o disposto nos

arts. 5 e 6 da IN 1.681/2016.

5) Sou entidade integrante de grupo multinacional dispensado da entrega da DPP quais so

as minhas obrigaes?

Uma entidade residente no Brasil, integrante de grupo multinacional que se enquadre na

situao de dispensa da entrega da DPP estabelecida no art. 4 da IN 1.681/2016, deve:

a) Identificar, mediante preenchimento do Registro W100 da ECF, o controlador final do

grupo multinacional (podendo ser ela mesma o controlador final do grupo);
b) Informar RFB, no Registro W100 da ECF, que o grupo multinacional enquadra-se na
situao de dispensa da entrega da DPP.

A forma e o prazo de cumprimento dos itens a) e b) so os mesmos, e seguem o disposto nos

arts. 5 e 6 da IN 1.681/2016.

III. Questes relacionadas s informaes que compem a Declarao Pas-a-Pas (art. 9 da

Instruo Normativa RFB n 1.681/2016)

1) Padres contbeis aplicveis e fonte dos dados

Para fins de preenchimento da Declarao Pas-a-Pas, a entidade declarante deve usar as

mesmas fontes de dados, de maneira consistente, ao longo dos anos. A entidade declarante
pode escolher entre usar dados oriundos de suas demonstraes consolidadas, das
demonstraes financeiras obrigatrias individuais das entidades integrantes do grupo ou de
controles gerenciais internos. Portanto, diferentes princpios contbeis aplicveis (General
Acceptable Accounting Principles - GAAP) podem ser utilizados no preenchimento da DPP,
conforme cada jurisdio reportada em que o grupo opera, desde que isso seja feito
consistentemente de um ano para outro. Alm disso, devem ser informados no Registro de

7
Observaes Adicionais da ECF (Registro W300) os padres contbeis sob os quais os dados da
DPP esto sendo reportados.

A entidade declarante deve fornecer uma breve descrio das fontes de dado utilizadas para a
entrega da DPP no Registro de Observaes Adicionais (Registro W300) da Declarao. Em
caso de mudana na fonte de dados utilizada de um ano para outro, a entidade declarante
deve justificar a deciso e suas consequncias no mesmo Registro.

Moeda

Se as demonstraes financeiras obrigatrias separadas das entidades integrantes forem

utilizadas como base para o preenchimento da DPP, todos os montantes devem ser convertidos
para a moeda funcional do controlador final do grupo multinacional pela taxa de cmbio do
ltimo dia do ano fiscal de declarao, a qual deve ser indicada no Registro de Observaes
Adicionais da DPP (Registro W300). No so necessrios ajustes em razo de diferenas nos
princpios contbeis aplicados entre as jurisdies.

2) Definio de Receitas

Receitas e ganhos extraordinrios oriundos de atividades de investimento devem ser includos

no item Receitas (de partes relacionadas e de partes no relacionadas) da Declarao Pas-a-
Pas?

Conforme as instrues de preenchimento previstas no Manual de Orientao do Leiaute da

Escriturao Contbil Fiscal (ECF), as informaes referentes a Receitas constantes da
Declarao Pas-a-Pas devem incluir valores provenientes de vendas de estoque e
propriedades, de servios, royalties, juros, prmios e qualquer outro montante. Assim, devem
ser includos tambm valores referentes a receitas e ganhos extraordinrios provenientes de
atividades de investimento.
Destaca-se que somente as receitas expressamente definidas como excludas no devem ser
informadas, quais sejam: pagamentos recebidos de outra entidade integrante do mesmo grupo
multinacional que sejam considerados dividendos pela jurisdio de residncia tributria da
entidade pagadora.

3) Definio de partes relacionadas

Que entidades devem ser consideradas partes relacionadas para fins de fornecimento da
informao Receitas Provenientes de Partes Relacionadas na DPP?

Para fins da Declarao Pas-a-Pas, devem ser consideradas partes relacionadas as entidades
integrantes do grupo multinacional identificadas no Registro W250 do Bloco W da ECF, as
quais enquadram-se no conceito de entidade integrante constante do art. 2, inciso III, da IN
1.681/2016.

8
4) Definio de ativos tangveis

Qual a definio de ativos tangveis, para fins de preenchimento da DPP?

As instrues de preenchimento referentes ao item Ativos Tangveis constantes do Manual de

Orientao do Leiaute da ECF, as quais reproduzem os comandos estabelecidos no Relatrio
Final da Ao 13, estabelecem que, para a Declarao Pas-a-Pas, ativos tangveis no incluem
caixa, itens equivalentes de caixa, ativos intangveis e ativos financeiros.
Assim, deve-se levar em considerao a definio de ativos intangveis (presente no
Pronunciamento Tcnico CPC 04) e de ativos financeiros (presente no Pronunciamento Tcnico
CPC 39), para fins de excluso destes, bem como as instrues de preenchimento, de modo a
corretamente identificar os ativos tangveis a serem reportados na DPP.

5) Imposto pago e imposto devido

Quando o imposto de renda de determinado ano fiscal houver sido pago antecipadamente
(por exemplo, no caso do Brasil, para aquelas entidades que adotam Lucro Real com apurao
anual), como devem ser reportados os campos Imposto Pago e Imposto Devido (Registro
W200 da ECF)?

Para fins da Declarao Pas-a-Pas, imposto devido deve incluir a obrigao fiscal devida em
relao aos lucros tributveis do respectivo ano fiscal de declarao. Pagamentos antecipados
so irrelevantes no que diz respeito a essa informao.

Imposto de renda pago representa o montante de impostos efetivamente pagos (regime de

caixa)) durante o ano fiscal de declarao, o que inclui no apenas os pagamentos antecipados
em cumprimento obrigao fiscal do ano pertinente, mas tambm os pagamentos relativos
obrigao fiscal de anos anteriores. Imposto de renda pago inclui tambm impostos pagos sob
disputas, isto , valores pagos que podem, posteriormente, vir a ser devolvidos em razo de
determinao judicial ou administrativa invocada pelo contribuinte. Todo reembolso de
impostos recebido no ano (que pode no ser relativo ao ano fiscal de declarao) deve ser
deduzido do montante a ser reportado como imposto pago.

Deve-se destacar, portanto, que os montantes de imposto de renda devido e imposto de renda
pago devem ser reportados de maneira independente.

No Brasil, necessrio ter ateno para os casos de compensao, visto que possvel utilizar
crditos de um determinado tributo para compensar dbitos de outro tributo de diferente
espcie.

a) Imposto de renda/CSLL compensado com crditos de Imposto de renda/CSLL

Nesse caso, o valor de crdito do tributo utilizado para pagamento deve ser deduzido do valor
a ser reportado em Imposto Pago na DPP, e, ao mesmo tempo, somado ao valor informado
nesse mesmo item, ocasionando, assim, um efeito neutro.

Por exemplo: em determinado ano (X2), a empresa A apura 100 a ttulo de imposto devido.
Para quitar o imposto devido, paga 80 em dinheiro no prprio ano e utiliza 20 de crdito de

9
imposto pago em X1, via compensao. Nesse caso, a apurao do montante a ser reportado
no item Imposto Pago ocorre da seguinte forma:

80 (total do imposto pago em dinheiro) 20 (valor do tributo restitudo de X1) + 20 (utilizao

do valor do tributo restitudo para pagamento compensao)

Tal fato ocorre, pois no ano que originou a restituio (X1) ocorreu um pagamento a maior do
que o devido.

Valor de Imposto Pago = 80

Recomenda-se que os contribuintes utilizem o Registro de Observaes Adicionais (W300), se

necessrio, para facilitar a compreenso dos dados informados no item Imposto Pago.

b) Imposto de renda/CSLL compensado com crditos de outro tributo

O pagamento considerado imposto pago, e o valor deve ser somado ao montante reportado
no item Imposto Pago da DPP.

6) Lucros/Prejuzos acumulados

Se uma entidade integrante do grupo multinacional apresentar um valor negativo para lucros
acumulados em suas demonstraes financeiras, o prejuzo acumulado deve ser reportado no
campo Lucros Acumulados do Registro W200 da ECF?

Sim. Os prejuzos acumulados devem ser considerados e reportados no campo Lucros

Acumulados da Declarao Pas-a-Pas, o que significa que o campo ser preenchido com o
montante em sua base lquida (podendo, inclusive, apresentar valor negativo).

IV. Questes relacionadas s entidades que devem ser reportadas na Declarao Pas-a-Pas
(entidades integrantes)

1) Que padres contbeis devem ser adotados para determinar a existncia de um grupo
multinacional e suas entidades integrantes?

No caso de controlador final residente para fins tributrios no Brasil, para determinao de um
grupo e de suas entidades integrantes, sempre dever ser utilizado o padro contbil IFRS.

2) Tratamento de participaes minoritrias

Quando h participaes minoritrias de partes no relacionadas em uma entidade integrante

do grupo multinacional, para que o grupo possa determinar se est enquadrado ou no na

10
obrigatoriedade de entrega da Declarao Pas-a-Pas6 a receita consolidada do grupo deve
incluir 100% da receita da referida entidade integrante? Ou a receita deve ser considerada
proporcionalmente? Alm disso, as informaes financeiras da entidade a serem reportadas
na Declarao devem ser includas em sua integralidade ou de maneira proporcional?

No caso de controlador final residente para fins tributrios no Brasil, em conformidade com os
padres internacionais de contabilidade adotados no Pas, para fins de determinao da
receita consolidada do grupo multinacional devem ser considerados 100% da receita dessas
entidades, e ser reportadas na Declarao Pas-a-Pas as informaes financeiras em sua
integralidade.

3) Operaes em conjunto

Quando uma entidade controlada ou operada em conjunto por entidades integrantes de

grupos multinacionais no relacionados (por exemplo, um empreendimento controlado em
conjunto joint venture) consolidada nas demonstraes financeiras consolidadas em um ou
mais grupos multinacionais envolvidos no negcio, inclusive no caso de consolidao
proporcional, a referida entidade objeto do negcio em conjunto deve ser considerada uma
entidade integrante desses grupos multinacionais para fins da Declarao Pas-a-Pas (isto ,
deve ser reportada no Registro W250 da ECF)?

Em caso positivo, quando a entidade estiver sujeita consolidao proporcional, sob as regras
contbeis aplicveis, as informaes referentes a essa entidade devem ser reportadas na DPP
de maneira proporcional? Ainda, para determinao da receita consolidada total do grupo,
para fins de enquadramento na obrigatoriedade de entrega da DPP, a receita da entidade deve
ser considerada em base proporcional?

O tratamento de uma entidade, para fins da Declarao Pas-a-pas, deve seguir o padro
contbil aplicvel. No caso de uma entidade controlada ou operada em conjunto por entidades
pertencentes a grupos multinacionais no relacionados, o tratamento deve ser determinado
conforme as regras contbeis aplicveis a que esto submetidas cada uma das partes no
relacionadas envolvidas no negcio (controladores/operadores) separadamente.

Se as regras contbeis exigem que a entidade seja consolidada nas demonstraes financeiras
consolidadas de um grupo multinacional, ser considerada entidade integrante desse grupo e,
portanto, as informaes financeiras da entidade devero ser reportadas na Declarao Pas-a-
Pas do grupo multinacional. Isto se aplica tanto s entidades includas nas demonstraes
financeiras consolidadas do grupo multinacional de maneira integral, quanto quelas
reportadas em base proporcional.

Se as regras contbeis aplicveis no exigem que uma determinada entidade seja consolidada,
esta no deve ser considerada uma entidade integrante do grupo multinacional e, portanto,

O Relatrio da Ao 13 estabelece que esto dispensados da entrega da Declarao Pas-a-Pas os

6

grupos multinacionais cuja receita consolidada total do ano anterior ao ano fiscal de declarao seja
menor que 750.000.000,00 (setecentos e cinquenta milhes de euros), ou o equivalente convertido
pela cotao de 31 de janeiro de 2015 para a moeda local da jurisdio de residncia para fins
tributrios do controlador final (ver art. 4 da IN 1.681/2016). No caso do Brasil, o valor convertido para
a moeda Real de R$ 2.260.000.000,00 (dois bilhes, duzentos e sessenta milhes de reais) .

11
suas informaes financeiras no devero ser reportadas na DPP. Assim, uma entidade
avaliada com base no mtodo de equivalncia patrimoniall nas demonstraes financeiras
consolidadas de um grupo multinacional no deve ser considerada uma entidade integrante do
grupo para fins da Declarao Pas-a-Pas.

importante destacar que esse entendimento aplicvel apenas nos casos em que as
entidades controladoras em conjunto no sejam integrantes do mesmo grupo multinacional.

No caso de entidades controladoras em conjunto integrantes do mesmo grupo multinacional, a

entidade controlada dever ser considerada integrante do grupo multinacional e, portanto,
reportada na DPP.

Exemplo: entidade A e entidade B, integrantes do mesmo grupo multinacional,

controlam/operam em conjunto a entidade C (por exemplo, uma joint venture). Nesse caso,
entende-se que se duas entidades integrantes do mesmo grupo multinacional controlam
conjuntamente outra entidade, esta controlada indiretamente pelo controlador final do
grupo. Assim, a entidade C estaria includa nas demonstraes financeiras consolidadas do
grupo multinacional, devendo ser considerada uma entidade integrante do grupo e, portanto,
ter suas informaes reportadas na Declarao Pas-a-Pas.

Alm disso, vale ressaltar que o entendimento exposto aplicvel para fins de preenchimento
da DPP, e no altera as obrigaes relacionadas ao Registro X340 da ECF (Identificao da
Participao no Exterior). Dessa forma, toda participao no exterior caracterizada como de
controle conjunto dever ser informada no Registro, independentemente do tipo de
relacionamento entre as entidades controladoras em conjunto.

4) Eventos especiais fuso, aquisio, ciso

Como o contedo a ser reportado na Declarao Pas-a-Pas afetado pela ocorrncia de

fuses, aquisies ou cises durante o ano fiscal de declarao?

Para fins de preenchimento da Declarao Pas-a-Pas, com relao a situaes de eventos

especiais, devero ser observadas as regras aplicveis s demonstraes consolidadas sob o
padro contbil adotado.

Dessa forma, os grupos multinacionais cujo controlador final seja residente para fins tributrios
no Brasil devero incluir na DPP os valores relativos a entidades integrantes envolvidas em
situaes de eventos especiais, considerando-se o perodo em que as entidades estiveram sob
controle do grupo ao longo do ano fiscal de declarao.
As entidades tambm devero ser identificadas no Registro W250 da ECF, e o grupo
multinacional dever fornecer uma breve descrio, por meio do Registro W300 (Observaes
Adicionais) ou do Registro W250 (campo Observao, referente a cada entidade reportada),
indicando os eventos especiais ocorridos, as entidades integrantes envolvidas, as datas dos
eventos e qualquer informao adicional que o grupo julgar necessrio para complementar e
facilitar a compreenso desses dados.

V. Questes relacionadas aos mecanismos secundrios de entrega da DPP e ao

compartilhamento da Declarao entre os pases

12
1) Mecanismo de entrega transitrio entrega voluntria (art. 7, 2 da IN 1.681/2016)

Sou entidade integrante de um grupo multinacional cujo controlador final residente para fins
tributrios em uma jurisdio que est em fase de implementao da DPP e no exigir a
entrega do documento para o ano fiscal de declarao iniciado a partir de 1 de janeiro de
2016. A Receita Federal do Brasil exigir, automaticamente, que a DPP seja entregue
localmente, considerando que houve enquadramento no art. 3, 1, inciso I da IN
1.681/2016?

O Relatrio Final da Ao 13 recomenda que os pases implementem o aracabouo legal para a

exigncia da Declarao Pas-a-Pas com relao a perodos fiscais iniciando a partir de 1 de
janeiro de 2016. Ao mesmo tempo, o Relatrio reconhece que algumas jurisdies podem
precisar de mais tempo para concluir o processo legislativo domstico necessrio para adaptar
suas normas e implementar a nova obrigao acessria.

Para o caso de jurisdies que estejam implementando a DPP, mas no sero capazes de exigir
a Declarao com relao ao perodo fiscal iniciado a partir de 1 de janeiro de 2016, ser
possvel acomodar um mecanismo transitrio de entrega da Declarao Pas-a-Pas. Esse
mecanismo permite que o documento seja entregue pelo controlador final do grupo
multinacional voluntariamente a sua respectiva administrao tributria, com relao a
perodos fiscais iniciados a partir de 1 de janeiro de 2016.

Se o mecanismo de entrega voluntria for adotado, nenhuma outra jurisdio onde o grupo
multinacional opera poder exigir a DPP localmente, de entidades integrantes do grupo
residentes em seu territrio. No entanto, uma srie de requisitos devem ser satisfeitos para que
a obrigao seja considerada cumprida e no ocorra a exigncia de entrega local da DPP pelas
demais jurisdies. No caso do Brasil, os requisitos esto dispostos no art. 7, 2 da IN
1.681/2016, e se satisfeitos, no ensejaro a obrigatoriedade de entrega local da DPP por
parte de uma entidade integrante residente no Pas.

At o momento, as seguintes jurisdies confirmaram que permitiro a entrega voluntria da

DPP por grupos multinacionais cujos controladores finais sejam seus residentes para fins
tributrios, com relao a perodos fiscais iniciando a partir de 1 de janeiro de 2016:

Hong Kong, China

Japo
Lierchtenstein
Nigeria
Rssia (legislao sob consulta)
Sua (legislao sujeita aprovao pelo parlamento e referendo)
Estados Unidos

2) Identificao da entidade declarante mecanismos transitrios

Sou entidade integrante de um grupo multinacional obrigado entrega da DPP e devo efetuar
a identificao, junto Receita Federal do Brasil, da entidade responsvel pelo cumprimento
da obrigao (entidade declarante), conforme disposto no art. 7 da IN 1.681/2016.

13
Como deve ser realizada a indicao da entidade declarante nas seguintes situaes:
i) o controlador final do grupo multinacional realizar a entrega da DPP junto sua
respectiva administrao tributria por meio do mecanismo de entrega voluntria;
ii) a jurisdio de residncia tributria do controlador final do grupo multinacional l
ainda no possui Acordo de Autoridades Competentes em vigor com o Brasil que
possibilite o compartilhamento automtico da Declarao Pas-a-Pas?

i) Mecanismo de entrega voluntrio jurisdies que ainda no implementaram a DPP

As entidades integrantes de grupo multinacional cujo controlador final realizar a entrega da

DPP junto a sua respectiva administrao tributria por meio do mecanismo de entrega
voluntria (em razo de sua jurisdio de residncia tributria ainda estar em fase de
implementao da Declarao Pas-a-Pas e no exigir o cumprimento da obrigao para anos
fiscais iniciados a partir de 1 de janeiro de 2016) podero realizar a indicao do controlador
final do grupo como entidade declarante normalmente, no Registro W100 da ECF, nos termos
do art. 7 da IN 1.681/2016.

Destaca-se que para que a obrigao de entrega da DPP seja considerada cumprida, e a
entidade integrante residente no Brasil no venha a ser intimada a realizar a entrega do
documento localmente, devem ser satisfeitos todos os requisitos dispostos no art. 7, 2 da IN
1.681/2016.

ii) Acordo de Autoridades Competentes para o compartilhamento da DPP no concludo

Tendo em vista que durante todo o ano de 2017 os pases participantes do projeto BEPS
estaro em processo de concluso e assinatura de acordos para o compartilhamento da DPP, a
RFB aceitar, como mecanismo transitrio, para o primeiro ano de entrega da Declarao Pas-
a-Pas, que seja indicado como entidade declarante o controlador final do grupo multinacional
mesmo que este seja residente para fins tributrios em jurisdio que ainda no possui Acordo
de Autoridades Competentes em vigor com o Brasil para a troca automtica da DPP.

Portanto, at 31 de dezembro de 2017, ainda que se verifique o enquadramento no disposto no

art. 3, 1, inciso II7 da IN 1.681/2016 e no seja designada entidade substituta na forma do
art. 3, 3 da referida IN, a entidade integrante residente no Brasil no ser obrigada a
entregar a Declarao Pas-a-Pas junto RFB e poder efetuar a indicao do controlador final
do grupo multinacional como entidade declarante normalmente, no Registro W100 da ECF.

Caso no seja concludo Acordo de Autoridades Competentes entre o Brasil e a jurisdio de

residncia do controlador final do grupo multinacional at 31 de dezembro de 2017, a entidade
integrante residente para fins tributrios no Brasil dever, no prazo de at 60 (sessenta) dias,

7
1 Uma entidade integrante residente para fins tributrios no Brasil que no seja a controladora final de
um grupo multinacional ser obrigada a entregar a Declarao Pas-a-Pas do grupo do qual faz parte, em relao a
determinado ano fiscal de declarao, caso se verifique pelo menos 1 (uma) das seguintes situaes:

(...)

II - a jurisdio de residncia para fins tributrios do controlador final tenha firmado acordo internacional
com o Brasil, mas no tenha acordo de autoridades competentes com o Pas at o prazo final de entrega da
Declarao Pas-a-Pas estabelecido no art. 6 para o ano fiscal de declarao;

14
retificar a Escriturao Contbil Fiscal (ECF) apresentando a Declarao Pas-a-Pas ou indicar,
nos termos do art. 7, entidade substituta para apresentao da Declarao Pas-a-Pas
relativa ao ano fiscal 2016 em nome de todo o grupo (vide 4 e 5 do art. 3 da IN
1.681/2016).

15