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Blog de Carmen del Pilar Robles Moreno

Reflexiones sobre Derecho Tributario y Derecho


Constitucional
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ACERCA DE

Contenido del Cdigo Tributario Peruano,


a propsito de la Norma I del Ttulo
Preliminar
*Carmen del Pilar Robles Moreno
Profesora de Derecho Tributario de la PUCP y de la UNMSM.

1.- Introduccin

En esta oportunidad vamos a efectuar algunos comentarios relacionados con la Norma I del
Cdigo Tributario.

Como sabemos en nuestro ordenamiento jurdico, hemos tenido cuatro Cdigos Tributarios, el
primero aprobado por el D.S. 263-H, el segundo aprobado por el Decreto Ley 25859, el tercero
aprobado por el Decreto Legislativo 773, y el cuarto Cdigo Tributario aprobado por el Decreto
Legislativo 816. Actualmente tenemos el Texto nico Ordenado del Cdigo Tributario, que fue
aprobado mediante el Decreto Supremo 135-99-EF.

En el primer Cdigo Tributario (D.S. 263-H) se estableci la Norma I siguiente: El presente


Cdigo establece los principios generales, instituciones y normas del ordenamiento jurdico-
tributario del Per.

Con el segundo Cdigo Tributario (Decreto Ley 25859), se agreg procedimientos, siendo el
texto actualmente el siguiente: El presente Cdigo establece los principios generales,
instituciones, procedimientos y normas del ordenamiento jurdico-tributario.2.- Concepto de
Cdigo Tributario

El Cdigo Tributario es un conjunto orgnico y sistemtico de las disposiciones y normas que


regulan la materia tributaria en general.

Sus disposiciones, sin regular a ningn tributo en particular, son aplicables a todos los tributos
-impuestos, contribuciones y tasas- pertenecientes al sistema tributario nacional, y a las
relaciones que la aplicacin de estos y las normas jurdico-tributarias originen 1.

Hay que tener presente que este concepto de Cdigo Tributario involucra necesariamente el
mbito de aplicacin (contenido en la Norma II del Ttulo Preliminar del Cdigo Tributario),
cuando refiere que Este Cdigo rige las relaciones jurdicas originadas por los tributos. ()
3.- Codificacin

Como sabemos, en relacin a los mtodos de codificacin son tres los ms conocidos:

La Codificacin Limitada,
La Codificacin Amplia, y,
La Codificacin Total.

La Codificacin Limitada comprende los principios fundamentales del derecho tributario


sustantivo, administrativo, procesal y penal;

La Codificacin Amplia comprende adems de los principios fundamentales del derecho


tributario, disposiciones de carcter especfico sobre los gravmenes que integran el rgimen
tributario, con la nica excepcin de las alcuotas; y,

La Codificacin Total comprende adems de los principios fundamentales del derecho


tributario, las disposiciones especficas y todas las normas tributarias vigentes, generales y
especficas.

4.- Codificacin Tributaria en el Per

A continuacin hacemos un breve recuento de cmo se da la codificacin tributaria en el caso


peruano:

El Programa Conjunto de Tributacin de la Organizacin de los Estados Americanos y del


Banco Interamericano de Desarrollo se constituy en el ao 1961, para contribuir al
fortalecimiento de los sistemas tributarios de Amrica Latina, para mejorar la Administracin,
capacitar y adiestrar a los funcionarios de la Administracin Tributaria.

A partir de ese momento, las actividades del Programa comprendi la ejecucin de tres
proyectos: i) La realizacin de conferencias internacionales y de estudios tcnicos sobre los
problemas bsicos de la tributacin en los pases en desarrollo en general y en el caso de los
pases de Amrica Latina en especial; ii) La divulgacin de conferencias y estudios, y iii) La
asistencia tcnica directa a los pases en la programacin y ejecucin de reformas de la
estructura y administracin de sus sistemas impositivos.

En este sentido, dentro del Primer Proyecto, el Programa encarg a una Comisin formada
por tributaristas latinoamericanos, la redaccin de un Modelo de Cdigo Tributario de
principios generales y normas de procedimientos.

El resultado de esa labor se plasm en el llamado Modelo de Cdigo Tributario para Amrica
Latina, (MCTAL), y definitivamente el Modelo de Cdigo signific para todos los pases de
Latinoamrica que no contaban (entre ellos el Per) con un Cdigo Tributario, la fuente de
inspiracin, un antecedente valioso, para la redaccin de su primer cdigo tributario.

Este Modelo de Cdigo Tributario fue preparado para el Programa Conjunto de Tributacin de
la OEA/BID, teniendo en la Comisin Redactora a los doctores Carlos Giuliani Fonrouge
(Argentina), a Rubens Gomes de Sousa ( Brasil), a Ramn Valds Costa (Uruguay), Aurelio
Camacho Rueda (Colombia), Enrique Piedrabuena (Chile), Alonso Moiss Beatriz (El
Salvador), Carlos Mersn (Paraguay), Enrique Vidal Crdenas (Per) y Juan Andrs Octavio
(Venezuela).
Como sealan los autores en la exposicin de motivos del MCTAL, la codificacin propuesta
comprende las normas referentes a la tributacin en general, tanto de carcter sustancial o
material, formal, procesal y penal, que reconocen aplicacin con respecto a todos y cada uno
de los tributos.

En este sentido, el MCTAL es la fuente de inspiracin para varios pases de Latinoamrica,


entre ellos el Per, que todava no contaban con un Cdigo Tributario, por ello no es una
casualidad que el MCTAL sea del ao 1966 y que nuestro primer Cdigo Tributario tambin
sea del ao 1966.

Ahora bien, cuando la Norma I del Ttulo Preliminar del Cdigo Tributario seala que el Cdigo
establece los principios generales, instituciones, procedimientos y normas del ordenamiento
jurdico-tributario, est definiendo cual es el tipo de codificacin adoptada, esto es la
Codificacin Limitada.

Nuestro Cdigo a diferencia del artculo 1 del MCTAL y del artculo 1 del Modelo de Cdigo
Tributario del CIAT 2 (CT-CIAT) diferencia entre el Contenido (mtodo de codificacin
adoptado) y el mbito de Aplicacin (sobre qu tipo de tributos se va aplicar), por ello en la
Norma I se regula el Contenido y en la Norma II el mbito de Aplicacin.

Por su parte, el artculo 1 de las Disposiciones Preliminares del MCTAL seala Las
disposiciones de este Cdigo son aplicables a todos los tributos y a las relaciones jurdicas
emergentes de ellos. Tambin son aplicables a las obligaciones legales establecidas a favor
de personas de derecho pblico no estatales, siempre que no existan disposiciones
especiales.

En este mismo orden de ideas, el artculo 1 de las Disposiciones Generales del CT-CIAT
indica lo siguiente: Las disposiciones de este Cdigo establecen los principios bsicos y las
normas fundamentales que constituyen el rgimen jurdico del sistema tributario, y son
aplicables a todos los tributos, con excepcin de los derechos aduaneros, y a las relaciones
jurdicas emergentes de ellos.

Como podemos apreciar en el CT-CIAT se establece en el artculo 1 tanto el contenido como


el mbito de aplicacin.

5.- Finalidad del Cdigo Tributario

Segn explica el profesor Eusebio Gonzlez, todo proceso codificador, y consiguientemente


tambin el tributario, se caracteriza por dos notas; primero, reduce a unidad lo que estaba
disperso; y segundo, como derivacin lgica de lo anterior, proporciona seguridad a sus
destinatarios 3.

Como podemos apreciar, el citado autor asume que la codificacin en materia tributaria
pretende tres fines: la aplicacin de las leyes segn criterios uniformes, que la accin
uniformadora que la codificacin introduce perdure, y que exista una mayor seguridad en la
recaudacin y menor sensacin de carga que de la misma deriva 4.

No hay duda de que aquella unificacin ordenada, la pretensin de permanencia de sus


normas y la certeza sobre los alcances y la aplicacin de sus normas, no pueden estar
desligadas de la bsqueda del perfeccionamiento de las normas de la materia moldendolas
con precisin tcnica y exponindolas, en la mayora de los casos, mediante disposiciones
claras, coherentes y de interpretacin relativamente fcil 5.
Lo anotado hasta aqu nos lleva a recordar a Ferreiro Lapatza: El objetivo bsico de la
Codificacin es la racionalizacin del Derecho en aras de la seguridad jurdica, la claridad y la
certeza 6.

Ahora bien, en nuestro pas, la Comisin Revisora de la Legislacin Tributaria del que fue
nuestro primer Cdigo Tributario tuvo a bien sealar que la finalidad de tal Cdigo era alcanzar
los siguientes resultados:
1 Facilitar, por su concisin y claridad, el conocimiento de los derechos y deberes generales
del contribuyente en la relacin tributaria, y premunirlo, as, de seguridad y garantas frente al
acreedor del tributo.
2 Mayor permanencia de estas normas en el tiempo, puesto que ya no se alterarn
necesariamente cuando los imperativos de la poltica fiscal impliquen el cambio o supresin de
los tributos en particular.
3 Posibilidad de mejor organizacin de la Administracin Tributaria, sobre la base de un
esquema ms estable de relaciones con el contribuyente.
4 Afirmacin y desarrollo de los principios constitucionales en materia tributaria7.

El vigente Cdigo Tributario peruano no tiene una exposicin de motivos ni dictamen que
marque su derrotero ni indique su finalidad, y si bien mantiene algunos aspectos de nuestro
primer Cdigo Tributario, no podemos sostener que en general su texto tenga como
pretensin clara alcanzar todas las finalidades u objetivos que plantea la doctrina.

6.- Cdigo Tributario: contenido

En nuestro pas, siguiendo la tradicin iniciada por los codificadores de 1966, se ha optado por
dictar un Cdigo Tributario que contenga y desarrolle los principios y normas generales que
informan y rigen la tributacin, con exclusin de las normas especficas referentes a cada
tributo en particular.

Es preciso aclarar que el Cdigo Tributario en la Norma I del Ttulo Preliminar cuando hace
referencia a los principios, no est haciendo referencia a los lmites al ejercicio de la potestad
tributaria, ya que estos slo se pueden regular mediante la norma constitucional (por ser
instituciones constitucionales).

As en el artculo 74 de la Constitucin se ha regulado la potestad tributaria as como los


lmites al ejercicio de esta potestad tributaria: Reserva de Ley, Igualdad, Respeto a los
Derechos Fundamentales y No Confiscatoriedad.

Que quede claro que no entendemos los lmites al ejercicio de la potestad tributario de manera
negativa, sino positiva, es decir, que quienes ejercen potestad tributaria, lo hacen porque la
Constitucin les ha otorgado la misma, pero sta tiene que ser ejercida dentro de ciertos
parmetros, estos son los lmites al ejercicio de esa potestad tributaria de que gozan, a estos
lmites tambin se les conoce como los principios del derecho tributario, que como hemos
indicado en otros trabajos, pueden ser explcitos o implcitos, y son de regulacin
constitucional. Ahora bien, nuestro Cdigo Tributario ha regulado en la Norma IV la
preferencia de ley, aunque la norma se titule Principio de Legalidad Reserva de Ley.

As, nuestro Cdigo Tributario desarrolla y contiene: los principios e institutos jurdico-
tributarios; los elementos y conceptos esenciales y comunes de las relaciones derivadas de
los tributos y las normas tributarias; las reglas bsicas sobre los procedimientos
administrativo-tributarios, que permitan hacer efectivos los derechos y obligaciones que se
generen o den contenido a aquellas relaciones; y adems contiene la tipificacin de las
infracciones y el rgimen de sanciones para reprimirlas.

De este modo, su sistematizacin se encuadra dentro de la codificacin limitada, que es el


mismo utilizado en el MCTAL. As lo seala la Exposicin de Motivos del MCTAL La
codificacin propuesta comprende las normas referentes a la tributacin en general, tanto de
carcter sustancial o material, formal, procesal y penal, que reconocen aplicacin con respecto
a todos y cada uno de los tributos.

7.- Cdigos Tributarios Peruanos

7.1. Primer Cdigo Tributario


Como sabemos, en el Per hemos tenido cuatro Cdigos Tributarios, y desde el primer Cdigo
que fuera aprobado por el D.S. 263-H. de 12.06.1966, que rigi a partir del 17.10.1966, debido
a que con el artculo 192 del Primer Cdigo se estableci que este, entrar en vigencia a los
sesenta das de la fecha de su promulgacin y publicacin (asimismo, se debe tener presente
que, con la Ley 16043 se autoriz al Poder Ejecutivo para que ponga en vigencia con fuerza
de ley el proyecto de Cdigo Tributario de Principios Generales, por ello, con el D.S. No. 263-
H se promulg el primer Cdigo Tributario peruano, el mismo que const del Ttulo Preliminar
con 19 Normas de Disposiciones Generales, el Libro Primero De la Obligacin Tributaria, con
50 artculos, el Libro Segundo De la Administracin y el Procedimiento Tributario, con 55
artculos, el Libro Tercero De las Reclamaciones y Recursos, con 39 artculos, el Libro
Cuarto De las Infracciones y Delitos Tributarios y sus Sanciones, con 37 artculos) de la
misma forma, en los siguientes cdigos y hasta el Cdigo Tributario vigente, la Norma I del
Ttulo Preliminar del Cdigo no ha cambiado, seala exactamente lo mismo, el Cdigo
establece los principios generales, las instituciones, los procedimientos y las normas del
ordenamiento jurdico-tributario.

Es importante tener en cuenta lo sealado por el artculo 191 de las Disposiciones Transitorias
y Finales del Primer Cdigo Tributario Quedan derogadas todas las leyes, decretos leyes,
decretos supremos, resoluciones, reglamentos y, en general todas las disposiciones legales y
administrativas, generales o especiales, en cuanto se refieran o se opongan a las materias de
que trata este Cdigo, las que estarn regidas nicamente por lo que l establece.

7.2. Segundo Cdigo Tributario


Se aprob con el Decreto Ley 25859, y estuvo vigente desde el 01 de diciembre del ao 1992
hasta el 31 de diciembre del ao 1993. Su vigencia fue muy corta, ya que fue derogado por el
Decreto Legislativo 773 el 31 de diciembre de 1993, es decir, tuvo una duracin aproximada a
un ao.

Este segundo cdigo tuvo XVI Normas en el Ttulo Preliminar, la Norma XVI precisaba lo
siguiente:
El Congreso puede delegar en el Poder Ejecutivo la facultad de legislar en materia tributaria,
mediante Decretos Legislativos, por el trmino que especifica la ley autoritativa. Aqu
debemos mencionar que los siguientes Cdigos Tributarios no tuvieron ninguna norma
parecida a sta, por el contrario, es la Constitucin quien lo regula, en la parte correspondiente
a la Potestad Tributaria.

7.3. Tercer Cdigo Tributario


Se aprob mediante el Decreto Legislativo No. 773, publicado en el Diario Oficial El Peruano
el 31 de diciembre del ao 1993, y estuvo vigente desde el 01 de enero del ao 1994 hasta el
21 de abril del ao 1996.
Aqu es importante resaltar que, el 31 de diciembre del ao 1993, producto de un trabajo
bastante serio, se dio la reforma tributaria que era necesaria, y se publicaron desde la Ley
Marco del Sistema Tributario Nacional (Decreto Legislativo 771), donde se establecieron
cuales eran los tributos que conforman el Sistema Tributario Nacional (artculo 2), y en el
ltimo prrafo de ese artculo se estableci que En consecuencia, quedan derogados todos
los dems tributos, cualquiera sea su denominacin o destino, diferentes a los expresamente
sealados en este artculo. Si bien es cierto, el Decreto Legislativo 771, ha sufrido algunas
modificaciones, la norma se encuentra vigente, y ah se sealan cuales son los tributos que
conforman el Sistema Tributario Nacional.

En esa misma fecha se publicaron normas tributarias importantes, como el Decreto Legislativo
774 (Ley del Impuesto a la Renta), el Decreto Legislativo 775 (Ley del Impuesto General a las
Ventas), el Decreto Legislativo 776 (Ley de Tributacin Municipal), el Decreto Legislativo 777
(Rgimen nico Simplificado), entre otras.

7.4. Cuarto Cdigo Tributario


Se aprob con el Decreto Legislativo 816, publicado en el Diario Oficial El Peruano el 21 de
abril del ao 1996; esta norma que trajo importantes modificaciones en el Cdigo, como
considerar dentro de las reglas de interpretacin contenidas en la Norma VIII, el segundo
prrafo, donde en estricto no se trata de un supuesto de interpretacin de ninguna norma
tributaria, sino de un criterio de calificacin econmica del hecho Imponible, ya que, establece
la primaca de la realidad frente a las formas y estructuras jurdicas que el contribuyente
podra utilizar para no estar dentro del mbito de afectacin del impuesto.

Por otro lado, se incluye por primera vez en el Cdigo Tributario la palabra discrecionalidad,
as lo vemos en el artculo 62, donde se indica que La facultad de fiscalizacin de la
Administracin Tributaria se ejerce en forma discrecional, en el fundamento de este
artculo, que lo encontramos en la misma separata especial que se public el 21 de abril de
1996 se precisa que, por su naturaleza, las facultades de fiscalizacin de la Administracin
son de carcter discrecional.

Con posterioridad a ello, con la Ley 27335, publicada en el Diario Oficial El Peruano el 31 de
julio del ao 2000, se modifica la Norma IV del Ttulo Preliminar del Cdigo Tributario,
incorporando como ltimo prrafo que En los casos en que la Administracin Tributaria se
encuentra facultada para actuar discrecionalmente optar por la decisin administrativa que
considere ms conveniente para el inters pblico, dentro del marco que establece la ley.

8.- Cdigo Tributario: estructura

Las disposiciones de nuestro Cdigo Tributario vigente, estn ordenadas en un Ttulo


Preliminar (con quince normas), cuatro Libros, ciento noventicuatro Artculos, veintids
Disposiciones Finales, cinco Disposiciones Transitorias y tres tablas de Infracciones y
Sanciones.

Los libros se dividen del siguiente modo: Libro Primero: La Obligacin Tributaria; Libro
Segundo: La Administracin Tributaria y los Administrados; Libro Tercero: Procedimientos
Tributarios; y, Libro Cuarto: Infracciones, Sanciones y Delitos.

Es preciso anotar que el ltimo Libro, a diferencia de lo normado por el primer Cdigo
Tributario que rigi hasta noviembre de 1992, desde el aprobado mediante el Decreto Ley N
25859 (segundo Cdigo Tributario) al vigente, no contiene la tipificacin ni la regulacin
especfica de los delitos tributarios.
Las normas referidas a estos delitos fueron incluidas en el Cdigo Penal de 1991; con
posterioridad, algunos delitos merecieron por parte del legislador disposiciones especiales, es
decir que no se encuentran reguladas por el Cdigo Tributario, as tenemos que el delito de
defraudacin tributaria actualmente se encuentra regulado por la Ley Penal Tributaria
aprobada por el Decreto Legislativo N 813, y los delitos aduaneros por la Ley de los Delitos
Aduaneros aprobada por la Ley N 28008 (sta derog la anterior Ley de los Delitos
Aduaneros, aprobada por la Ley N 26461).

En este orden de ideas, podemos diferenciar que cada uno de los libros del Cdigo Tributario,
al regular ciertos temas, est regulando las denominadas reas del derecho tributario, tema
del cual nos ocuparemos en los siguientes prrafos.

8.1. Derecho Sustantivo Tributario


Esta rea del Derecho Tributario como sustantivo o material regula la obligacin tributaria
propiamente dicha, desde su creacin hasta su extincin, teniendo en cuenta que esta
obligacin tributaria es la que consiste en pagar los tributos. Asimismo se regulan los temas
relacionados con los sujetos de la relacin jurdico-tributaria, el acreedor y deudor tributario,
los responsables, la transmisin y extincin de la obligacin tributaria, y la prescripcin. En
nuestro Cdigo Tributario se encuentra regulado en el Libro I, La Obligacin Tributaria.

Asimismo, se considera dentro del Derecho Sustantivo Tributario las normas que regulan los
tributos, como por ejemplo, la ley del Impuesto a la Renta, el Impuesto General a las Ventas,
etc., que, aunque no son parte del Cdigo Tributario, regulan la base imponible, la alcuota del
tributo, el deudor tributario, entre otros temas con incidencia en el Derecho Sustantivo
Tributario.

8.2. Derecho Administrativo Tributario


El Derecho Tributario Administrativo o formal, se encarga de regular los deberes y las
formalidades que deben cumplir los particulares, as como tambin las facultades de la
Administracin Tributaria, a quien se haya encargado la recaudacin y administracin de
determinados tributos, as como el control del cumplimiento de aquellos. As como el
procedimiento de determinacin de la obligacin tributaria. En esencia es Derecho
Administrativo, con incidencia tributaria.

Esto significa que se regulan las relaciones tributarias entre la Administracin y los
Administrados, aqu se establecen las normas que han de asegurar el cumplimiento de la
obligacin tributaria (que pertenece a otra rea del Derecho Tributario). En nuestro Cdigo
Tributario se encuentra regulado en el Libro II, La Administracin Tributaria y los
Administrados.

8.3. Derecho Procesal Tributario


Esta rea del Derecho Tributario contiene el conjunto de normas que regulan los procesos
mediante los cuales se resuelven las controversias tributarias entre la Administracin
Tributaria y los contribuyentes. Si analizamos el Libro III de nuestro Cdigo Tributario -en el
cual se regulan las normas del Derecho Procesal Tributario-, vamos a encontrar en l reglas
del Derecho Procesal. En estricto se trata de Derecho Procesal con incidencia tributaria.

En buena cuenta, estas reglas corresponden al Derecho Procesal, considerndolo dentro de


su acepcin ms amplia, es decir, entendido como aquella disciplina jurdica que contiene y
estudia todas las normas que regulan los diversos procesos, en los cuales se ventilan y se
resuelven conflictos de intereses que abarcan varias reas del derecho, como aquellos de
naturaleza civil, de naturaleza laboral, de naturaleza comercial, de naturaleza penal, de
naturaleza administrativa, de naturaleza tributaria, etc.

Esto significa que, se justifica la existencia del rea del Derecho Tributario, debido a que la
propia naturaleza de las relaciones entre los contribuyentes y la Administracin Tributaria,
hace necesario que se regule la parte procedimental entre estos operadores del derecho
tributario.

8.4. Derecho Penal Tributario


En relacin al rea del Derecho Penal Tributario, en estricto es Derecho Penal con incidencia
tributaria, sta rene al conjunto de las normas que describen las contravenciones, las
violaciones, las infracciones a los deberes y a las responsabilidades que tienen los deudores
tributarios. Generalmente tienen como finalidad evitar el pago de la deuda tributaria, utilizando
o abusando de las disposiciones legales que deben cumplir, tanto en relacin a la obligacin
tributaria, como a los deberes de naturaleza formal.

En nuestro Cdigo encontramos las normas que regulan al Derecho Penal Tributario, en el
Libro IV Infracciones, Sanciones y Delitos.

Asimismo existen normas de naturaleza especfica, mediante las cuales el legislador regula el
derecho penal tributario, nos estamos refiriendo al Cdigo Penal y a la Ley Penal Tributaria,
entre otras.

_______
CITAS.-
1 HUAMANI CUEVA, Rosendo. Comentarios al Cdigo Tributario, Gaceta Jurdica, 2005, 4
Edicin. p.17.
2 El Centro Interamericano de Administradores Tributarios (CIAT) propici el desarrollo de un
Modelo de Cdigo Tributario, para lo cual se constituy un grupo de trabajo para la
elaboracin de un proyecto de Modelo de Cdigo Tributario, una vez elaborado el proyecto fue
sometido a consideracin de reconocidos tributaristas de Amrica Latina, cuya primera versin
es de abril de 1997.
3 GONZLEZ, Eusebio. El principio de seguridad jurdica y la codificacin tributaria, en el
colectivo Principios Constitucionales Tributarios (Universidad Autnoma Sinaloa, Mxico,
1993), p. 35.
4 GONZLEZ. Ob. cit., pp. 42 y 43.
5 PAOLINELLI MONTI, talo. Aspectos generales de la codificacin tributaria, en Cuadernos
Tributarios Nos. 19 y 20, Revista Editada por la Asociacin Fiscal Internacional (IFA), Grupo
Peruano, Lima, 1995, p. 189.
6 FERREIRO LAPATZA, Jos Juan. Relacin General. XX Jornadas ILADT (Baha). Tema II:
La Codificacin en Amrica Latina. Anlisis comparativo de los modelos OEA/BID (1967) y
CIAT (1997), p. 7. En la pgina de la Associao Brasileira de Direito Financiero
(www.abdf.com.br).
7 Informe de la Comisin Revisora de Legislacin Tributaria elevando al Seor Presidente de
la Repblica el Cdigo Tributario que ha elaborado, para su promulgacin (Cdigo aprobado
por el D.S 263-H de 12.08.66, que entr en vigencia el 17.10.1966), publicado en la Revista
del Instituto Peruano de Derecho Tributario, N 21, IPDT, Lima, Diciembre de 1991, p. 17.