CAPfTULOV

COSTOS POR PROCESOS

Pot Ovidio Gaudino

Como expllcaramos aI inicio del cap. IV existen baslcamente dos siste

mas de costeo: por 6rdenes y por procesos.

En un estudio realizado en Australia se obtuvo la siguiente informaci6n:

Tipo de industrias Utilizan UtiUzan Utilizan

Costa par procesos Costas par 6rdenes Otros sistemas
% % %
Alimenticia 96 4
Textiles 91 18
Metales primarios 92 25 8
Qufmicos 75 25 12
Refinerfas 100 25
Grafica 20 73 13
Madereras 38 63
Maquinarias 43 65 9
Electr6nica 55 58 10

Cabe mencionar que en algunos tipos de industrias el total es superior al

100 % por cuanto en esas industrias se utilizan mas de un sistema de costeo.
UOYE y BlAYNI!Y. Cost and Management Practices in Australian Manufacturing
Companies: Survey Results. The University of Sydney, 1991, Accounting
Research Center.)

EI costeo por ordenes, 10 hemos visto en el cap. IV y es el utilizado en

aquellas situaciones donde existen muchos trabajos dtstintos, diferentes par
tidas de producci6n, donde se utilizan de varias maneras los mismos equi
pos, Conststira basicamente en el concepto taller y algunos ejemplos seran
las empresas de fabricaci6n de rnuebles, los talleres de reparaciones, las im
prentas.Ios astilleros, etcetera.
236 OVIDIO GAUDINO

Como contraste a 10 anterior, el costeo por procesos es utilizado am

pliamente en aquellas industrias que elaboran productos hornogeneos 0
uniformes sobre la base de una producci6n conrinuada. tales como:
paniflcadoras, papel, etc., 0 industrias que convierten materias primas en
productos hornogeneos tales como: aluminio, papel higienico, harina, com
bustibles. etcetera.

Una forma de producci6n por procesos es utilizada en aquellas indus

trias que dentro de un sistema de armado por partes (ensamble) tienen
planteos de procesos industriales tales como: monitores de video. computa
doras personales. automoviles, artfculos del hogar, etcetera.

1.COMPARACION ENTRE UN ESQ1.JEMA DE COSTOS POR

ORDENES CON UN ESQ1.JEMA DE COSTOS POR PROCESOS

a) Similitudes

Las similitudes entre ambos esquemas las podemos sintetizar en:

El prop6sito basico es poder asignar los costos de materiales, mana

de obra y carga fabril a los productos proveyendo un mecanismo para
el calculo de los costos unitarios.

Ambos esquemas mantienen en uso el mismo tipo de cuentas conta

bles,

El flujo de costos en ambos esquemas es el mismo.

b) Ditetenciss

Las diferencias entre ambos esquemas surgen basicamente de:

El flujo de las unidades bajo costos por procesos es continuo.

Las diversas unidades elaboradas no son identificables entre sf bajo

costos por procesos (por 10 que no valdra la pena intentar identificar
los rnateriales, mana de obra 0 carga fabril de una unidad de produc
to en particular, por cuanto todas son hornogeneas.

Bajos costos por procesos la acumulaci6n de los costos incurridos se

realiza hacia los centros de costos 0 departamentos.

Los informes de producci6n son preparados en cada centro de costos

o departamento y suministrara el numero de unidades que se ha mo
vido a traves de cada centro.
 CoSTaS ron PROCESOS 237

Costas par 6rdenes Costas par procesos

1. Distintas 6rdenes son ejecu 1. Un solo producto es elaborado

tadas en cada perfodo, cada
una con especificaciones dis
tintas.
2. Los costas se acumulan para
cada orden individual.
3. La hoja de trabajo es el compro
bante fundamental.
4. Los costos unitarios son calcu
lados para cada orden de traba
jo.
en forma continuada. Todas las
unidades elaboradas son lden
ticas.
2. Los costos se acumulan par cen
tro de costos 0 departamento.
3. EI informe de producci6n es el
comprobante fundamental.
4. Los costos unitarios son calcu
lados por centros de costos 0
departamentos.

2. CENTROS DE COSTO 0 DEPARTAMENTOS DE PROCESO

Un centro de costa 0 departamento de procesamiento sera un sector de

la planta donde determinados trabajos son realizados para lograr la elabora
ci6n de un determinado producto por medio de la incorporaci6n de materia
les, mana de obra y carga fabril.

Toda empresa tendra tantos centros de costo 0 departamentos de proce

samiento como sean necesarios para completar el producto final. AI margen
de ser uno 0 varios los centros de procesamiento, estos tendran dos tareas
esenciales:
1. .Que la actividad desarrollada sea realizada en forma uniforme en to
das las unidades que pasan a traves del centro de procesamiento.
2. Que las salidas del centro sean unidades homogeneas de producto.
Conforme al producto final elaborado, los procesos podran ser secuenciales
donde el flujo sera una tarea luego de la anterior y antes de la posterior, caso
de una panificadora:

Carga fabril Carga fabril Carga fabril

Materiales Panes Panes Panes
Centro de Centro de Centro de
amasado horneado envasado
Manodeobra amasados horneados envasados

Pero en algunas industrias los procesos podran ser paraleJos donde el flu
jo sera secuencial hasta un momento dado y donde desde ahf seguiran cami
nos distintos elaborandose mas de un producto,
238 OVIDIO GAUDINO

PROC.1 PROC.2 PROC.3

Carga fabril Carga fabril Centro de
Materiales Semi productos lubricantes
Centro de Destilados productos Centro de
craqueo terminados empaque
Manode obra Carga fabril Centro de
Semi productos A grasas
Carga fabrll

Los ejemplos anteriores nos muestran dos de las posibles variantes que
adopta el flujo de costos dentro del esquema de costos por procesos.

A los fines de la registraci6n contable, la acumulacion de costos en un

sistema de costos por procesos es mas simple que en un sistema de costos
por 6rdenes. El motivo de esto radica en que es mas simple asignar los costos
en funci6n de los centros de costos que en funci6n de los trabajos recibidos.

Lo antedicho implica que sera mas sencillo acumular los costos hacia una
pequefia cantidad de centros de costos que identificar cada una de las tareas
otrabajos.

Por otra parte. debemos sefialar que el esquema de costos por procesos
implica la acumulaci6n a 10 largo de un perfodo dado y que luego el costa
unitario se obtendra por medio de tomar la totalldad de los costos incurridos
dividida la cantidad de unidades producidas en igual perfodo. Esto implica
que el costa unitario sera siempre un costo promedio para un perfodo dado.

3. REGISTRACIONES CONTABlES

Con el prop6sito de completar 10 antes rnencionado, mostraremos asien

tos tipo para la registraci6n contable de los costos incurridos en materiales,
mana de obra y carga fabril.

3.1. COSTaS DE MATERIALES

Estos son retirados de almacenes por medio de la utilizaci6n de vales 0
pedidos de requisici6n de materiales, los que son imputados al centro de cos
tos de producci6n donde los mismos son utilizados.

Productos en procesos centro "A" xxxx

a Materias primas xxxx
Si con posterioridad se Began a utilizar otros materiales, los asientos se
ran similares.
 CoSTaS paR PROCESOS 239

3.2. MANO DE OBRA Y CARGAS SOCIALES

Los cargos por mana de obra seran clasificados en funci6n de su relaci6n

con los productos que se elaboran, asf sera como extsttra mana de obra direc
ta, vinculada en forma directa a los productos que se elaboran y mano de
obra indlrecta.Ia que no esta vinculada en forma dlrecta a los productos que
se elaboran.

Productos en proceso centro "A" xxxx

a Sueldos y jomales a pagar xxxx

a Cargas sociales a pagar xxxx

3.3. CARGA FABRIL

La mecanlca mas simple para manejar la carga fabril en un sistema de
costos por procesos consiste en cargar a los productos la carga fabril real
mente incurrida. Partimos. en este caso, del supuesto que los costos de carga
fabril son incurridos a medida que se va avanzando en el proceso productive
dentro del centro de costos especffico.

Como en este caso no trabajamos con aplicaci6n de carga fabril, no ten

dremos ni sobre ni subaplicaci6n de carga fabriI.

La utilizaci6n de concepto de carga fabril real sera posible en raz6n de

que las unidades en producci6n que fluyen en cada centro de costos seran
hornogeneas entre sf y por consiguiente absorberan la carga fabril a medida
que la misma es incurrida realmente.

Este enfoque s610 es factible cuando no hay fluctuaciones signiflcativas

en los vohimenes de producci6n asf como que la carga fabril es incurrida en
forma ordenada y hornogenea. De no suceder de esta forma, nos veremos
obligados a utilizar tasas 0 cuotas para aplicar la carga fabril, partiendo de
una predeterminaci6n para diversos vohimenes de producci6n de la carga
fabril a incurrir.

El concepto generico de tasas de aplicaci6n consiste en que sera deter

minada en funci6n de costos que se lncurriran en el centro de costos para
vohimenes determinados de producci6n. Generalmente las tasas 0 cuotas
estaran relacionadas con el VNP (volumen normal de producci6n).

Cuando utilizamos tasas de aplicacion, como la carga fabril aplicada di

ferira del total de la carga fabril real tendremos una sobre 0 subaplicaci6n de
carga fabriI.

La registraci6n contable sera:

240 OVIDIO GAUDINO

Para el caso de utilizar s610 la carga fabril realmente incurrida:

Productos en proceso centro "A" xxxx
Productos en proceso centro "B" xxxx
a Carga fabril resultante xxxx

Para el caso de utilizar tasas de aplicaci6n de carga fabril:

Productos en proceso centro "A" xxxx

Productos en proceso centro "B" xxxx

a Carga fabril aplicada xxxx

Una vez que finaliza el periodo se cornprobara la relaci6n entre la carga

fabril real con la carga fabril aplicada:

Carga fabril aplicada xxxx

Subaplicaci6n de carga fabril

a Carga fabril resultante xxxx

Para el caso en que la aplicaci6n de carga fabril no llega a absorber la

totalidad de la carga fabril real. tendremos subaplicaci6n de carga fabril:

Carga fabril aplicada xxxx

a Carga fabril resultante xxxx

a Sobreaplicaci6n de carga fabril xxxx

Para el caso en que la aplicaci6n de carga fabril absorbe en exceso la tota

lid ad de la carga fabril real. tendremos sobreaplicaci6n de carga fabril.

Una vez que los procesos han sido completados y que las unidades en
producci6n han circulado a traves del centro de costos, las mismas seran
transferidas a los centros de costos posteriores para proseguir el proceso de
elaboraci6n. En este caso se efectuara la siguiente registraci6n:

Productos en proceso centro "B" xxxx

a Productos en proceso centro "A" xxxx

Cuando los procesos productivos son terminados las unidades en pro

ducci6n seran transferidas al almacen de productos terminados a traves de la
siguiente registraci6n:

Productos terminados xxxx

a Productos en proceso centro "B" xxxx

 COSTOS POR PROCESOS 241

3.4. UN EJEMPLO DE PRODUCCION EN COCA-COLA

Los materiales necesarios para la elaboraci6n de Coca-Cola en latas de

350 cc seran:
concentrado;
agua carbonatada:
latas para 350 cc.

EI embotellador adquiere el concentrado a Coca-Cola y 10 combina con

el agua carbonatada en el primer centro de costos, en este punto las materias
primas seran el concentrado y el agua carbonatada, En un centro de costos
separado las latas vacfas son lavadas e inspeccionadas y lIenadas con Coca
Cola.Iuego son colocadas en cajas de cart6n de 241atas cada una. este segun
do centro s610 requiere costos de conversi6n. Con esto se da por terminado
el proceso de elaboraci6n del producto Coca-Cola en latas de 350 cc. Cuando
las cajas son enviadas a los dep6sitos de ventas seran transferidas a alrnacen
de productos terminados. Cuando las cajas son enviadas a los distribuidores
y/o clientes, seran cargadas a costos de rnercaderfas vendidas (basado en in
formaci6n recibida de The Coca-Cola Company).
Miremos un ejemplo de un flujo de informaci6n relacionado con costos
por procesos en una empresa productora de esqufes:
Madera. aluminio y hojas plasticas
Centro de costos molienda. Viruteadoras dirigidas por computadora re
ducen la madera a viruta y las hojas de aluminio que sirven para armar el
coraz6n de los esqufes.
Centro de costos, aplicaci6n de graflcos y disefios. En las hojas plasticas
transparentes de los esqufes se colocan graflcos y disenos por medio de trans
ferencias termtcas,
Centro de costos moldeado. EI coraz6n de madera yvarias capas son co
locadas en un molde donde se inyecta poliuretano y luego el molde es colo
cado en una prensa que fusiona todos los elementos obteniendo el esquf
semiterminado.
Centro de costos pulido. EI esquf semiterminado es terminado por me
dio del acabado y arenado. Asimismo se afilan los bordes para un mejor des
Iizamiento.
Centro de costos terminaci6n. Tecnlcos especializados seleccionan los
esqufes para formar pares perfectos y efectuan los ajustes finales y colocan
las fijaciones.

Productos Terminados
(Ejemplo tornado de Capped Crusaders, B. GOUT, J. DOQUILO YStudio MD.
Skiing. octubre de 1993.)
242 OVI 010 GAUDI NO

En el ejemplo en cuesti6n se plantea el problema de la valuaci6n de los

stocks iniciales y finales de cada penodo donde existen unidades que aun se
encuentran en proceso de terminaci6n en cada uno de los centros de pro
ducci6n.

Esta situaci6n nos lleva a observar que parte de las unidades producidas
no 10 han sido en su totalidad, por 10 que la asignaci6n de los costos incurridos
no sera correcta de no encontrarse un mecanismo que permita valorizar este
tipo particular de producci6n incompleta.

Muchas empresas se enfrentan al problema de los stocks iniciales y fina

les de productos en procesos (recordemos que los stocks iniciales de un pe
dodo corresponden a los finales del perfodo anterior).

Hagamos un ejemplo ficticio de saldos en un perfodo dado. Supondre

mos que las materias primas se incorporan al inicio del proceso:

Saldo inicial productos en proceso (son el saldo finaldel perfodo ante

rior) = 0 unidades.

Unidades puestas en producci6n perfodo corriente = 400 unidades.

Unidades terminadas y transferidas en el penodo = 175 unidades.

Saldo final productos en proceso (seran el saldo inicial del pr6ximo pe

dodo) = 225 unidades.

Las 225 unidades del saldo final de productos en proceso llevan la totali
dad de las materias primas (por el supuesto mencionado), mientras que los
costos de conversi6n (Mano de obra directa + Carga fabril) son incorporados
a 10 largo del proceso productivo.

El punto importante que observamos en nuestro ejemplo es que se han

procesado unidades que se han terminado y transferido y unidades que aun
se encuentran en producci6n. Ello nos genera la pregunta: ic6mo valuar to
das las unidades que entre sf no son hornogeneas?

Para hallar la respuesta a esta pregunta utilizando un sistema de costeo

por procesos, utilizaremos estas etapas:
~ Resumir el flujo de las unidades ffsicas elaboradas en el perfodo.
~ Computar las salidas en terminos de unidades equivalentes.
~ Computar los costos de las unidades equivalentes.
~ Resumir todos los costos cornputables y asignar esos costos a las uni
dades terminadas y a las que configuran el sal do final.
 COSTOS roa PROCESOS 243

3.5. UNIDADES EQUIVALENTES DE PRODUCCION

iCmil es el problema? AIfinalizar la acumulaci6n de los costos incurridos

en cada centro, materiales, mano de obra y carga fabril deberemos conocer
cual es la producci6n en unidades ffsicas en el penodo en consideraci6n.

Cuando observamos la producci6n en unidades ffsicas nos damos cuen

ta de que siempre existen unidades parcialmente completadas. Por 10 tanto,
si las consideramos como totalmente terminadas estaremos valuando en for
ma incorrecta los inventarios finales de ese periodo.

La soluci6n a este problema consiste en considerar el grado de termina

ci6n (grado de avance) que estas unidades poseen, vale decir que determina
remos un grupo de unidades en terminos de las unidades completamente
terminadas. Estas unidades reciben el nombre de unidades equiveletites.

Definimos a las unidades equivalentes como medidas en terrninos de

unidades totalmente terminadas. Dicho en otros termlnos, podrfamos men
cionar que las unidades equivalentes son las que podrfamos haber termina
do si hubiesernos podido aplicar la totalidad de los insumos incurridos sola
mente a completar unidades.
Si en el centro de costos de moldeo tuviesemos un stock de produetos sin
terminar de 500 unidades con un 60 % de grado de avance en el proceso de ter
minaci6n en concepto de costo de conversi6n. En este caso tendremos que el
stock de unidades equivalentes en termlnos de las unidades terminadas serfa de
300 unidades (500 unidades en producci6n con un grado de avance del 60 %).

Estas unidades equivalentes mas las unidades producidas totalmente en

el perfodo configuraran la producci6n en unidades ffsicas, consiguientemente
este sera el divisor de los costos incurridos para asf obtener el costo unitario
de producci6n del penodo,
Esto nos permite senalar que el costo unitario de producci6n del penodo
sera un costo promedio.
Un ejemplo de determinaci6n de las unidades producidas en un perfodo
dado:

Datos: Inv. inicial ee 0 unidades

Inv. final = 500 unidades, grado de avance 60 %.
Producci6n transferida =10.000 unidades.
iCual sera la producci6n en buen estado del perfodo?

Producci6n Inventario Inventario Producci6n en

transferida inicial final buenestado
Unid. % Equiv. Unid. Equiv.
L...-., 10.000 0 500 60 300 10.300
244 OVIDIO GAUDINO

En este ejemplo no existen inventarios iniciales, los que medidos en ter

minos de sus unidades equivalentes, de extstir, deberfan ser restados para
lIegar ala producci6n en buen estado.

Porque hay que restar el stock inicial y sumar el stock final, muy senci
Jla es la respuesta; el inventario inicial corresponde a unidades que en el
perfodo anterior conformaban el inventario final de dicho perfodo. Sien
do su producci6n correspondiente a un perfodo anterior al de considera
ci6n.

Por otra parte el inventario final corresponde a unidades elaboradas en el

perfodo en consideraci6n perc aun sin terminar.

Es por ello que a las unidades terrninadas y transferidas se Ie debe restar

las unidades equivalentes del inventario inicial y se Ie debe sumar las unida
des equivalentes del inventario final. Este resultado configura la producci6n
en buen estado del perfodo,

3.6. C6MPUTO DE LOS DESPERDICIOS 0 AVERfAS EXTRAORDINARJAS

En todo proceso productivo existiran mermas y/o desperdicios, los que

podran ser de dos c1ases, normales 0 extraordinarios.

3.6.1. Mennas nonnales

Son aquellas que ocurren como consecuencia normal del proceso pro
ductivo y que por consiguiente son inevitables formando parte del costo de
producci6n de las unidades terminadas.

Como ejemplo de merma podemos senalar: cuando cocinamos una torta

donde incorporamos una serie de ingredientes tales como:

Hanna, 0,750 kg; 6 huevos, 0,180 kg; sal 0,060 kg; azucar, 0,300 kg Y1 Iitro
de leche, 1,200 kg; 0 sea que el total ffsico incorporado ha side de 2,490 kg. EI
proceso de cocci6n en el homo genera que cuando sacamos la torta del hor
no, el peso de la misma es de s610 1,992 kg; el resto entre el peso inicial de la
torta y el peso final corresponde a una merma por evaporaci6n, que esta en el
orden de hasta un 20 % 10 que se considera normal.

Supongamos ahora que en el proceso de cocci6n una parte de la torta se

quema llgeramente, hecho que no es habitual, y que pesa 0,150 kg. Cuando
separamos dicha parte quemada tendremos que adernas de la merma de
0,498 kg por evaporaclon, habra 0,150 kgs de parte quemada que ellmtna
mos. Este segmento perdido configura un desperdicio que por exceder del
peso tolerado como normal y por no ser parte obligada del proceso producti
 COSTOS ron PROCESOS 245

vo se considera un desperdicio 0 averfa que es perdida por improductividad

fabril.

iC6mo quedarfa la determinacion de la producci6n del perfodo?

Invenlarlo Inl.111 Inventlrlo Flnll PPC Mennls o.sperdi.los PPCompul. TolalPPC

U % Eo. U % Eo. T N Ext ExC

300 50 ISO 500 60 300 10.1SO 151 102 49 44 10.194 10.194

U unidades
% grado de avance
Eq unidades equivalentes
T desperdtcios totales
N mermas normales
Ext averia extraordinaria (T - N = Ext)
ExC desperdicios 0 averfas extraordinarias computables (49 1.10)
PPC Producci6n procesada computable (prod. en buen estado + desper
dicios 0 averfa extraordinaria)

En el ejemplo hemos considerado ell0 % como merma normal. Cuando

consideramos el desperdicio 0 averfa extraordinaria 10 que hacemos es ajus
tar el desperdicio extraordinario (10 que esta en exceso de 10 normal) por el
porcentaje que consideramos normal. Vale decir que 10 que hacemos es ajus
tarlo en funci6n de que de haberse terminado en buen estado hubiesemos
admitido un 10 % como normal.

3.7. MEcANICA DE VALUACI6N DE LA PRODUCCI6N

PROCESADA DE UN PERfaDO DADO

En nuestro pais, de conformidad con los criterlos que se utilizan para la

valuaci6n para los balances generales (moneda corriente), no se hace en la
actualidad mucho hincapie en las diversas mecanlcas posibles de valuaci6n.

No obstante debemos senalar que a los fines de una mejor toma de cono
cimiento podremos valuar por alguno de varios mecanisrnos, a saber: PEPS
(FIFO), primero entrado primero salido; UEPS (LIFO). ultimo entrado prime
ro salido y PPP; costo precio promedio ponderado.

PEPS (FIFO): ImpIica considerar la valuaci6n sobre la base de partidas de

producci6n, valuando las primeras saIidas del perfodo con los valores emer
gentes de las unidades de las partidas que conforman el inventario inicial y
luego con las unidades de la ppc.

UEPS (LIFO); ImpIica considerar la valuaci6n sobre la base de las parti

das de produccion, valuando las primeras saIidas del perfodo con los valores
246 OVIDIO GAUDINO

emergentes de las unidades de la PPC y luego con las unidades que confor
man el inventario lnicial.
PPP: Implica considerar la valuaci6n sobre la base de las partidas de pro
ducci6n promediando en forma ponderada -unidades por valores- tanto
las unidades del inventario inicial como las unidades de la PPc.
Si consideramos un ejemplo algebraico para poder ejemplificar cada una
de las mecanicas alternativas podemos sefialar:

Datos:
Segun surge del cuadro desarrollado para la obtenci6n de la PPC (pro
ducci6n procesada computable) adicionaremos a las unidades del mismo los
valores monetarios correspondientes.

Valor saldo inicial de productos en procesos = $ 318,00 ($ 2,12 por unidad).

Cargos del perfodo = $ 23.548,14.

Con esta informaci6n se nos plantearan las siguientes preguntas para la

valuaci6n:

iDe d6nde obtenemos los elementos para valuart

Los conceptos que utilizaremos como origen para poder realizar la

valuaci6n seran:
Las unidades del saldo inicial de productos en proceso, en nuestro
caso 150 unidades equivalentes con un valor de $ 318,00.
Las unidades de la PPC, producci6n procesada computable, en nues
tro caso 10.194 unidades.
Los cargos del perfodo que ascienden a $ 23.548,14.
iQue valuaremos? Los conceptos que valuaremos seran:
Las unidades que se han producido y transferido, vale decir la pro
ducci6n transferida, en nuestro caso 10.000 unidades.
Las unidades que no se llegaron a producir como consecuencia de
fallas en la producci6n cuando exceden los valores normales, vale decir
el desperdicio 0 avena extraordinarla, en nuestro caso 44 unidades.
Las unidades que han recibido trabajos de producci6n pero que aun
no se han completado en su totalidad, vale decir el saldo final de pro
ductos en procesos, en nuestro caso 300 unidades equivalentes.
iC6mo valuaremos?
Debemos sefialar que en la producci6n de bienes por procesos sucede
una continuidad de producci6n donde unidades identicas entre sf se elabo
ran a 10 largo del proceso. Por consiguiente la producci6n procesada del pe
 COSTOS POR PROCESOS 247

dodo sera un conjunto de unidades valuadas a la media aritrnetlca que surge

del perfodo.

Esto es asf por cuanto el total de costos del penodo tendra como divisor
al total de unidades procesadas computables del mismo perfodo.

Cuando valuamos a PPP, estamos valuando los egresos de productos en

proceso y el saldo final de productos en proceso al valor promedio que se
deterrninara conforme a la suma de valores que surgen del saldo inicial de
productos en proceso y de la PPC dividido por el total de las unidades de
ambos conceptos.
Del analisis de 10 que antecede tambien podemos observar que en todos
los casos el valor unitario de la producci6n de un perfodo determinado sera
siempre un valor promedio para ese penodo dado. Esto es correcto por cuan
to la producci6n en un sistema de procesos continuos, tal como 10 indicara
mos mas arriba, consistira en unidades todas y cada una de elias identicas y
hornogeneas entre sf.
Asimismo los cargos incorporados en concepto de costo de conversion se
adicionaran de forma igual a 10 largo del proceso productivo, por 10tanto los
valores unitarios seran hornogeneos.

3.8. COSTOS TRANSFERlDOS DE UN CENTRO DE COSTOS A OTRO

DONDE CONTINUA EL PROCESO PRODUCTIVO

Son costos incurridos en un centro de costos de producci6n anterior que

son transferidos a otro centro de costos de producci6n para asf poder conti
nuar la producci6n. Vale decir que cuando las unidades en producci6n se
mueven a 10 largo de la cadena de producci6n, sus costos se rnoveran junto
con elias.
Por ello el analisis de los costos del segundo centro incluiran los costos
provenientes del primer centro, donde tendremos los siguientes elementos del
costa Semiproducto centro 1 + Materias primas (incorporadas en el centro 2) +
Costo de conversi6n (incorporados en el centro 2). Elsemiproducto centro 1 se
encontrara, en todos los casos, incorporado con un grado de avance del 100 %.
Cuando se realiza el analisis del grado de avance en las unidades del stock
final de productos en procesos se determinaran las respectivas unidades equi
valentes en terminos de los elementos del costa existentes en el centro 2.
Las registraciones contables seran:
Productos en proceso centro 2 xxxx
a Semiproducto centro 1 xxxx
a Materias primas xxxx
a Mano de obra directa xxxx
a Carga fabril xxxx
248 OVIDIO GAUDINO

Por las incorporaciones al proceso del centro de costos 2

Semiproducto centro 2 xxxx

a Productos en proceso centro 2 xxxx

Por las unidades terminadas y transferidas.

Algunas recomendaciones cuando trabajamos con productos en proce

sos en mas de un centro de costos:
Hay que recordar que debemos incorporar los costos provenientes de
centros de costos anteriores. Debiendo considerarlos como si fueran
otro tipo de elemento similar a las materias primas. En otros terrni
nos, cuando centros sucesivos se encuentran vinculados a la produc
ci6n, las unidades provenientes de un centro deberan ser considera
das como si fueran materias primas pero los denominados semipro
ducto centro xx.
Como las unidades de cada centro de producci6n pueden ser medi
dos en unidades de medici6n diferentes centro a centro, deberemos
considerar a cada centro en forma independiente de los dernas. Pue
de ser que en un centro se utilicen kilogramos y en otro litros. Ello
implica que
Cuando utilicemos las unidades provenientes de un centro que efec
tua la medici6n en kilogramos cuando estas unidades son recibidas
en el segundo centro se debera efectuar la conversi6n a litros.

3.8.1. Un ejemplo de la vida practica

La empresa Ceramlcas Inc. elabora productos ceramicos (tales como pla

cas multiples para circuitos integrados) en un proceso continuo de producci6n
por partidas. Los dos centros de producci6n son formado y terminaci6n.
Formado: las materias primas cerarnica son mezc1adas y extrudadas
y enviadas a una secadora;
Terminaci6n: los productos son cocidos en homo, cortados, arma
dos yempaquetados.

Por muchos afios la sociedad ha elaborado este tipo de produetos en gran

des partidas para fabricantes de otros productos (empresas de computaci6n
y empresas de la industria de la defensa).

La sociedad ha utilizado constantemente costos estandar dentro de un

sistema de costeo por procesos. La informaci6n de costos se acumulaba y se
analizaba para cada centro de costos. Los costos de conversi6n son asigna
dos a los centros de costos utilizando bases predeterminadas de horas de
producci6n. La depreciaci6n de planta y maquinaria y equipo esta inc1uida
dentro de los costos de conversi6n.
 CoSTaS paR. PR.OCESOS 249

EIcontador de Ceramicas Inc. cree que el sistema mide razonablemente

los costos de producci6n de los productos elaborados. Los productos son ela
borados en grandes partidas con altos niveles de estandarizaci6n.

La sociedad ha incorporado recientemente una linea de productos a pe

dido. Con una gran gama de productos que se elaboran con grandes variacio
nes en los niveles de volumen de las partidas de producci6n. Todas las parti
das corresponden a las necesidades individuales de cada cliente,
EI contador es esceptico sobre la razonabilidad de los costos obtenidos
en los productos de la nueva linea. Considera que los costos de conversi6n
se mueven mas por horas variables de producci6n que por horas estandar,
por cuanto muchos pedidos requieren terminaciones especializadas que
son realizadas en un centro de costos cercano a los centros de costos de
producci6n.
Se Ilevan registros manuales por separado sobre la base de un sistema de
costos por 6rdenes que utiliza parcialmente la informaci6n proveniente del
sistema y de los registros mantenidos por separado.
En estos momentos se estan explorando los caminos posibles para adap
tar el sistema formal de costos por procesos para incorporar algunos de los
elementos de un sistema de costos por 6rdenes. Se sostiene que los pedidos
especiales necesitan mas recursos de la sociedad que las partidas de produc
ci6n largas de los productos habituales. Para estos productos especiales un
sistema de costeo hibrido con elementos de ambos sistemas puede que sea
mas apropiado (tornado de KARMARKAR, LEDERERE YZIMMERMAN. "Choosing
Manufacturing Production Control and Cost Accounting Systems", en R.
KAPlAN, Measures for Manufacturing Excellence. Boston, Mass, Harvard Busi
ness School Press. 1990). EI nombre de la sociedad es ficticio.
EI analisis realizado es correcto por cuanto implica adaptar los sistemas
de costeo a las realidades concretas de la realidad. En el caso en cuesti6n la
sociedad ha modificado parcialmente el criterio comercial seguido hasta ese
momenta al incorporar una nueva linea de productos.

En esta nueva linea de productos corresponde adaptar el sistema de cos

teo existente por uno que considere las nuevas realidades empresariales.

4. NORMAS CONTABLES EXISTENTES EN OTROS PAiSES,

UN EJ EMPLO DE LA VIDA REAL

La sociedad Lentes de Contacto S.A. es un productor de lentes de contac

to al que la Securities and Exchange Commission (SEC) (equivalente a nues
tra Comisi6n de Valores) investig6 en 10 relacionado a la forma de c6mputo
de las unidades equivalentes en su sistema de costeo. De conformidad con la
250 OVIDIO GAUDINO

SEC, Lentes de Contacto SA realiz6 errores en el c6mputo de las unidades

equivalentes y por consiguiente sobrevalu6 los stocks finales de producci6n
subvaluandopor consiguiente las perdldas. Como corolario de la investiga
ci6n conducida por la SEC, la sociedad acept6 contratar una firma de audito
res para realizar un estudio de sus balances para un perfodo de cinco anos,
aceptando realizar los ajustes necesarios en los balances para cumplir los prin
cipios generalmente aceptados de contabilidad (tornado de CostAccounting,
creatingvaJue for management, Maher, 1994).

4.1. CASO PMCTICO DE REVISION

Preguntas de respuesta multiple

1. EI cicio de producci6n de la sociedad ABC comienza en el centro 1. Se

nos brinda la siguiente informaci6n para abril:

Saldo inicial al30 % de grade de avance: 25.000 unidades

Unidades de producci6n iniciadas en abril: 120.000 unidades
Saldo final al40 % de grado de avance: 12.500 unidades.

Los materiales son incorporados al inicio del proceso. Si utllizaramos el

metodo de valuaci6n de precio promedio ponderado (PPP), lcu4ntas seran
las unidades equivalentes para el mes de abril?

Materiales Costo conversi6n

a) 120.000 130.000
b) 145.000 137.500
c) 132.500 132.500
d) 140.000 135.000

2. La sociedad OPQ adiciona materiales al inicio del proceso en el centro

de costos "K" con la siguiente informaci6n y utilizando el metoda de costeo
de precio promedio ponderado (PPP).lndique las unidades equivalentes para
los costos de conversi6n:

Saldo Iniclal (60 % de grade de avance): 6.000 unidades

Unidades de producci6n iniciadas en el perfodo: 50.000 unidades
Terminadas y transferidas al centro "L": 40.000 unidades
Saldo final (75 % de grado de avance): 15.000 unidades

a) 52.000 unidades
b) 50.000 unidades
c) 48.400 unidades
d) 43.600 unidades
 COSTOS roll. rROCESOS 251

3. La sociedad XYZ Heva un sistema de costos por procesos utilizando el me

todo de valuaci6n FIFO. Los materiales son incorporados al inicio del proceso
en el centro "C". Con la siguiente informaci6n determine cuales son las unida
des de producci6n tanto para materiales como para costos de conversi6n:

Saldo inicial (40 % de terminaci6n): 250 unidades

Producci6n iniciada en el perfodo: 1.000 unidades
Terminadas yTransferidas al Centro "D": 1.050 unidades
Saldo Final: 200 unidades

Materiales Costos de conversi6n

a) 1.250 1.100
b) 1.250 850
c) 1.000 1.100
d) 1.000 1.000

4.2. CASO PMCTICO

La sociedad MNO Inc. (nombre ficticio) elabora raquetas de tenis en dos

centros de costos "marcos" y "encordados".
Marcos: las raquetas son form ad as en el centro yluego enviadas al segun
do centro.
Encordados: a las raquetas formadas se Ie coloca el encordado yson em
baladas para su envto a los negocios de venta de artfculos deportivos.
6.000 marcos fueron transferidos en el perfodo al centro de encordados.
Debido a que las raquetas son todas hornogeneas yelaboradas en un pro
ceso continuo la sociedad utiliza un sistema de costos por procesos para aslg
nar costos a las raquetas. La siguiente informaci6n esta dis po nib Ie para el
centro de encordados.

Movimiento ffsico
Saldo Iniciall.OOO 100% terminaci6n 60% terminaci6n 75% terminaci6n
Saldo Final 2.700 100% terminaci6n 80% terminaci6n 45% terminaci6n
Transferidas en perfodo 6.000 100% terminaci6n
Costos incurridos
Saldo Inicial $ 7.100 $ 600 $ 420

Costos del perfodo $ 43.200 $ 2.500 $ 6.475

a) Prepare un informe de costos para el departamento de encordado apli

cando el rnetodo de costeo FIFO.

b) Utilice una cuenta T para mostrar el flujo de costos para el departa

mento encordado aplicando el rnetodo de costeo FIFO.
252 OVIDIO GAUDINO

4.3. SOLUCION AL EJERCICIO

a) Informe de producci6n (PEPS - FIFO)

Unidades equivalentes
Unidades Departamento Materias Costos de
Ffsicas anterior primas conversi6n
Flujo de la produccion fisica
Saldo inicial prod. en proceso 1.000
Unidades puestas en producci6n 6.000
Total unidades a considerar 7.000
Flujo de costos .
Unidades transf. del SIPP 1.000 o 400 250
Unidades transf. de la PPC 3.300 3.300 3.300 3.300
Unidades en saldo final PP 2.700 2.700 2.160 1.215
Total unidades a valorizar 7.000 6.000 5.860 4.765

Total de Departamento Materias Costos de

costos anterior primas conversi6n
Flujo de costos
Costos para utilizar
SaJdo inicial de prod. en proc. 8.120 7.100 600 420,00
Costos del perfodo 52.175 43.200 2.500 6.475
Total costos a considerar 60.295 50.300 3.100 6.895
Costo por unidad equivalente
Departamento anterior 7,2000
Materias primas 0,4266
Costos de conversion 1,3589
Valorlzacion de unidades
Costos asignados a las unidades transferidas
Provenientes del SIPP 8.120 7.100 600 420
Costos para terminar unid. SIPP
De departamento anterior 0,00 0,00
Materias primas 171 171
Costos de conversi6n 340 340
Total costos terminar unid. SIPP 511
Costos unidades terminadas y transferidas
De departamento anterior 23.760 23.760
Materias Primas 1.408 1,408
Costos de Conversi6n 4.408 4.408.00
Total costos unidades terminadas y transferidas 29.652
Total costos (8.120 + 511 + 29.652) 38.283
 CoSTaS rOR rROCESOS 253

Total de Departamento Materias Costosde

costos anterior primas conversi6n
Costos del saldo final de PP
De departamento anterior 19.440 19.440
Materias primas 921 921
Costos de conversi6n 1.651 1.651
Total costos saldo final PP 22.012
Total costos considerados 60.295 50.300 3.100 6.895

b) Flujo de costos en cuentas T

Productos en proceso - Encordado Productos terminados

Saldo inicial PP 8.120 a Prod. term. de SIPP 8.120
Costos del perfodo

Por unidades transferidas del departamento anterior 43.200

38.283
del perfodo 30.163

Materias 2.500

Costos de conversi6n del perfodo 6.475

Saldo final PP 22.012

5. PREGUNTAS DE REPASO

1. iQue tipos de industrias utilizan el costeo por procesos?

2. iQue similitudes encuentra un esquema de costos por 6rdenes con el

de proceso?
3. iQue diferencias encuentra entre ambos sistemas?

4. iQue cantidad de centros de costa de departamentos de procesa

0
miento pueden existir en una empresa que trabaja con costos por pro
cesos?
5. iQue tareas esenciales tend ran los centros de procesamiento?

6. iCuando un proceso es secuencial y por que?

7. iCuando un proceso es en paralelo y por que?
254 OVIDIO GAUDINO

8. A los fines de la registraci6n contable, lcmil de los dos sistemas de

costos (por 6rdenes 0 por procesos) es mas simple y por que?

9. lPor que se dice que el costo unitario en costeo por proceso es siem
pre un costo promedio del perfodo dado?

10. iCon que se relacionan las tasas 0 cuotas predeterminadas de carga

fabril?

ll. lC6mo se vahlan las unidades termin adas y no terminadas al fin del
perfodo de relevamiento contable?

12. lQue son unidades equivalentes de producci6n?

13. lQue mecanicas de valuaci6n de la producci6n procesada de un pe

rfodo puede mencionar?
14. lQue ocurre cuando un centro de costos que procesa y efectua la
medicion en litros transfiere este material a otro que efectua la medi
ci6n en kilogramos?