Seccin

24
de la
NIIF PARA
PYMES

Comentada y con aplicacin prctica

Subvenciones del Gobierno

 C.P.C. JUAN FRANCISCO LVAREZ ILLANES

Seccin 24

Subvenciones del Gobierno

ES
M
PY
A
1. Introduccin

R
Las subvenciones del Gobierno son ayudas gubernamentales en forma de

PA
transferencias de recursos a una entidad a cambio del cumplimiento pasado o
futuro de ciertas condiciones relacionadas con las actividades econmicas o de
operacin de las entidades privadas; debido, a motivos de poltica econmica,
IF
tales como la apertura de libre mercado o la reduccin de aranceles a las im-
portaciones de ciertos productos o a la promocin de productos e inversiones
NI
del extranjero que compiten con los productos nacionales en condiciones ms
ventajosas y para compensar ello, el Gobierno otorga subsidios en distintas
CA

formas, por ejemplo: en beneficios tales como la estabilidad jurdica, tributaria,

que se producen indirectamente sobre las entidades por actuaciones sobre las
condiciones generales del comercio o la industria, o el suministro de infraes-
TI

tructura de apoyo en reas en desarrollo terrenos en parques industriales u

C

otros recursos o la imposicin de restricciones comerciales a los competidores,

etc. En tales circunstancias, es habitual determinar el valor razonable de cada
activo no monetario y contabilizar tanto la subvencin como cada activo por
PR

el correspondiente valor razonable.

Para la presente norma, los subsidios gubernamentales procedentes del sector
pblico no incluyen el suministro de infraestructura para mejorar por ejemplo de
N

la red elctrica, de comunicacin y transporte, ni la provisin de infraestructura

bsica o mejores medios como, por ejemplo, la red de canales de irrigacin,
etc. siempre que sean de uso pblico o las que no cabe razonablemente asig-
CI

nar un valor por no estar incidiendo directamente en las empresas, as como

las transacciones con el Gobierno que no pueden distinguirse de las dems
CA

operaciones normales de la entidad.

Por otro lado, las subvenciones del Gobierno, incluyendo las de carcter no
LI

monetario por su valor razonable, no deben ser reconocidas hasta que no exista
una prudente seguridad de que:
AP

(a) la entidad cumplir con las condiciones ligadas a ellas; y

(b) se recibirn las subvenciones.
Las subvenciones del Gobierno se reconocern en resultados sobre una base
sistemtica a lo largo de los periodos en los que la entidad reconozca como
gasto los costos relacionados que la subvencin pretende compensar.

INSTITUTO PACFICO 3
CD - APLICACIN PRCTICA NIIF PARA PYMES

2. Alcance de esta seccin (p. 24.1)

24.1. Esta Seccin especifica la contabilidad de todas las subvenciones del
gobierno.

3. Concepto de subvenciones del Gobierno (p. 24.1, 24.2 y 24.3)

ES
Una subvencin del Gobierno es una ayuda en forma de una transferencia de
recursos a una entidad en contrapartida del cumplimiento, futuro o pasado, de

M
ciertas condiciones contractuales relacionadas con sus actividades de operacin
y las polticas econmicas del Gobierno.

PY
p.24.2 Las subvenciones del Gobierno excluyen las formas de ayuda guberna-
mental por ejemplo la construccin de infraestructura bsica o de apoyo tales

A
como infraestructura elctrica, de comunicaciones, carreteras, etc. destinado
al desarrollo de la comunidad, a las que no cabe razonablemente asignar un

R
valor, as como las inversiones que realiza el Gobierno en infraestructura, que

PA
no pueden distinguirse de las dems operaciones normales de la entidad.
p.24.3 En esta Seccin no se tratan las ayudas gubernamentales que se con-
IF
ceden a la entidad en forma de beneficios que se materializan al calcular la
ganancia o prdida tributaria, o bien, que se determinan o limitan sobre la base
NI
de las obligaciones tributarias. Ejemplos de estos beneficios son las exenciones
fiscales, los crditos fiscales por inversiones, las depreciaciones aceleradas y
las tasas impositivas reducidas. En la Seccin 29 Impuesto a las Ganancias se
CA

especifica el tratamiento contable del impuesto a las ganancias.

TI
C
PR

Subvencin del gobierno Ayuda gubernamental

Es una ayuda del gobierno en forma de Es la accin diseada por el gobierno

una transferencia de recursos a una en- con el propsito de suministrar bene-
N

tidad en contrapartida del cumplimiento, ficios econmicos especficos a una

futuro o pasado, de ciertas condiciones entidad o un conjunto de entidades que
relacionadas con sus actividades de cumplen las condiciones bajo criterios
operacin especificados.
CI
CA
LI
AP

4 SECCIN 24 - SUBVENCIONES DEL GOBIERNO

 C.P.C. JUAN FRANCISCO LVAREZ ILLANES

Caso N 1

Identificacin de subvenciones
Con la finalidad de fomentar la creacin de negocios en una zona de desarrollo especificada
de un pas, donde es difcil que las entidades obtengan financiacin para sus proyectos, el
gobierno ha ofrecido a las entidades prstamos sin intereses por un periodo de cinco aos.

ES
En este contexto la empresa textil Menei EIRL recibi un prstamo a cinco aos sin inte-
reses por parte del Estado para financiar la expansin de su planta de fabricacin de telas.

M
La entrega del prstamo sin intereses califica como una subvencin?

PY
Solucin
Slo el componente del inters del prstamo constituye una subvencin del gobierno, ya que
se trata de una transferencia de recursos del gobierno a la empresa Menei EIRL pues la

A
entidad no debe pagar intereses a la tasa del mercado y el gobierno renuncia a los ingresos

R
por intereses a la tasa del mercado. Las condiciones que la empresa debe cumplir implican
que el importe del prstamo se debe utilizar para financiar la expansin prevista del negocio.

PA
Cabe precisar que el importe del capital del prstamo (es decir, sin incluir el componente libre
de inters) no constituye una subvencin del gobierno, por tanto deber reconocerse como
un pasivo.
IF
NI
CA

Tipo Reconocimiento Condicin

TI

Las Subvenciones que no

Cuando los importes obteni-
imponen condiciones de ren-
C

Ingreso dos por la subvencin sean

dimiento futuras especficas
exigibles
sobre los receptores.
PR

Las Subvenciones que impo-

nen condiciones de rendimien- Ingreso Solo cuando se cumplan las
N

to futuras especficas sobre los condiciones de rendimiento

receptores.
CI

Las Subvenciones recibidas

antes que se satisfagan los
CA

criterios de reconocimiento Pasivo

de ingresos de actividades
ordinarias.
LI
AP

INSTITUTO PACFICO 5
CD - APLICACIN PRCTICA NIIF PARA PYMES

4. Reconocimiento y medicin (p.24.4)

Las subvenciones del Gobierno a recibir en compensacin por gastos o prdidas
ya incurridas por efectos de polticas econmicas que afectan a la industria o
comercio nacional, o bien con el propsito de prestar apoyo financiero inme-
diato a la entidad privada, sin costos posteriores relacionados, se reconocer
en el resultado del periodo en que se convierta en exigible.

ES
Por lo tanto, una entidad reconocer las subvenciones del gobierno como sigue:
(a) Una subvencin que no impone condiciones de rendimiento futuras

M
especficas sobre los receptores se reconocer como ingreso cuando los

PY
importes obtenidos por la subvencin sean exigibles.
(b) Una subvencin que impone condiciones de rendimiento futuras especficas
sobre los receptores se reconocer como ingreso solo cuando se cumplan

A
las condiciones de rendimiento.

R
(c) Las subvenciones recibidas antes de que se satisfagan los criterios de re-

PA
conocimiento de ingresos de actividades ordinarias se reconocern como
pasivo.

IF
NI
Caso N 2

Identificacin de subvenciones
CA

Una entidad recibe electricidad por parte de una agencia gubernamental a un precio por kilo-
vatio inferior al que se puede obtener en pases vecinos. La agencia gubernamental es, por
TI

ley, el nico proveedor de electricidad del pas. Suministra energa a todos los usuarios de
electricidad en dicha jurisdiccin al mismo precio.
C

La entrega de electricidad por un precio inferior es una ayuda gubernamental?

Solucin
PR

La electricidad a precio econmico que recibe la entidad no constituye una subvencin del
gobierno. El recurso (la electricidad a precio econmico) est a disposicin de todos los
usuarios de electricidad en tal jurisdiccin a la misma tarifa (es decir, no se la otorga a cambio
N

del cumplimiento de condiciones especficas respecto de las actividades de operacin de la

entidad).
CI

5. Medicin o valuacin de los subsidios Gubernamentales (p.24.5)

CA

Una entidad medir las subvenciones al valor razonable del activo recibido o
por recibir.
LI

6. Formas de recibir subvenciones

AP

Subvenciones relacionadas con activos son subvenciones del gobierno cuya

concesin implica que la entidad beneficiaria debe comprar, construir o adquirir
de cualquier otra forma activos fijos. Pueden tambin establecerse condiciones
adicionales restringiendo el tipo o emplazamiento de los activos, o bien los
periodos durante los cuales han de ser adquiridos o mantenidos, por lo tanto
las subvenciones pueden ser condicionadas o no condicionadas.

6 SECCIN 24 - SUBVENCIONES DEL GOBIERNO

 C.P.C. JUAN FRANCISCO LVAREZ ILLANES

Caso N 3

Subvencin no condicionada
Con el fin de incentivar la produccin de trigo en el pas, el gobierno otorga una subvencin
de S/. 50,000 a las medianas empresas ubicadas en la sierre central del pas. La empresa
Agrcola Margarita dedicada a la siembra de este producto, cumple con el requisito de ser una

ES
mediana empresa y recibe la subvencin el 01 de agosto del 2011.
Cmo se contabiliza la subvencin recibida?

M
Solucin

PY
Las ayudas que recibe una entidad por parte del gobierno mediante la transferencia de recur-
sos por el cumplimiento pasado o futuro de ciertas condiciones relativas a sus actividades,
llamadas subvenciones gubernamentales, se reconocen como ingresos dependiendo del

A
tipo de subvencin. As, establece la NIIF PYMES en su prrafo 24.4 que cuando la subven-
cin est condicionada al cumplimiento de cierto requisito, la subvencin se reconoce como

R
ingreso solo cuando se cumplan tales condiciones. Pero, si el gobierno no impone ninguna

PA
condicin, el ingreso ser reconocido inmediatamente cuando la subvencin sea exigible.
En el presente caso, se trata de una subvencin gubernamental sin cumplimiento de con-
dicin posterior, pues basta con que Agrcola Margarita sea un pequea empresa para que
IF
reciba automticamente el beneficio, por lo tanto reconocer la subvencin como ingreso
cuando la reciba, es decir el 01 de agosto del 2011.
NI

x Debe Haber
CA

10 EFECTIVO Y EQUIVALENTES DE EFECTIVO 50,000

104 Cuentas corrientes en instituciones financieras
TI

1041 Cuentas corrientes operativas

75 OTROS INGRESOS DE GESTIN 50,000
C

759 Otros ingresos de gestin

7591 Subsidios gubernamentales
x/x Para reconocer el ingreso por subvencin.
PR
N

Caso N 4

Subvencin condicionada
CI

La empresa Digarsa SAC recibe una subvencin por parte del gobierno para la compra de
CA

una nueva mquina cuyo costo de adquisicin asciende a S/. 150,000. Segn informe tcni-
co se estima que la vida til de la mquina es de 10 aos.
La subvencin esta condicionada al cumplimiento del requisito de crear tres nuevos puestos
LI

de trabajo y el mantenimiento del mismo durante los cinco aos siguientes a la realizacin
de la inversin.
AP

Cmo se contabiliza la subvencin recibida?

Solucin
Las ayudas que recibe una entidad por parte del gobierno mediante la transferencia de recur-
sos por el cumplimiento pasado o futuro de ciertas condiciones relativas a sus actividades,
llamadas subvenciones gubernamentales, se reconocen como ingresos dependiendo del
tipo de subvencin. As, establece la NIIF PYMES en su prrafo 24.4 que cuando la subven-

INSTITUTO PACFICO 7
CD - APLICACIN PRCTICA NIIF PARA PYMES

cin est condicionada al cumplimiento de cierto requisito, la subvencin se reconoce como

ingreso solo cuando se cumplan tales condiciones. Pero, si el gobierno no impone ninguna
condicin, el ingreso ser reconocido inmediatamente cuando la subvencin sea exigible.
En qu momento se cumplir con la condicin depende de sus trminos de acuerdo entre
las partes.
Considerando lo indicado anteriormente, en el presente caso la empresa Digarsa SAC conta-
bilizar la subvencin recbida como ingreso solo en la medida que cumpla con los requisitos

ES
exigidos por el gobierno como son la creacin de los tres nuevos puestos de trabajo y su
mantenimiento por cinco aos. Hasta que esto ocurra la subvencin deber reconocerse
como un pasivo.

M
Al momento de la recepcin del dinero para adquirir la maquinaria

PY
Asiento contable

A
x Debe Haber

R
10 EFECTIVO Y EQUIVALENTES DE EFECTIVO 150,000

PA
104 Cuentas corrientes en instituciones financieras
1041 Cuentas corrientes operativas
49 PASIVO DIFERIDO 150,000
495 Subsidios recibidos diferidos
x/x Por la recepcin de la subvencin de gobierno
IF
NI
CA

Compra de la mquinaria
TI

x Debe Haber
C

33 INMUEBLES, MAQUINARIA Y EQUIPO 127,118.64

333 Maquinarias y equipos de explotacin
3331 Maquinarias y equipos de explotacin
PR

33311 Costo de adquisicin o construccin

40 TRIBUTOS, CONTRAPRESTACIONES Y APORTES AL
SISTEMA DE PENSIONES Y DE SALUD POR PAGAR 22,881.36
N

401 Gobierno Central

4011 Impuesto General a las Ventas
40111 IGV Cuenta propia
CI

42 CUENTAS POR PAGAR COMERCIALES - TERCEROS 150,000.00

421 Facturas, boletas y otros comprobantes por pagar
CA

4212 Emitidas
x/x Por el registro de la factura por la compra de la maquinaria
LI
AP

Cuando cumpla con la condicin

Si la empresa mantiene a tres trabajadores por el lapso de cinco aos, habr cumplido con el
requisito impuesto por el gobierno, por tanto en esa oportunidad se reconocern los ingresos
correspondientes por la subvencin.

8 SECCIN 24 - SUBVENCIONES DEL GOBIERNO

 C.P.C. JUAN FRANCISCO LVAREZ ILLANES

x Debe Haber

49 PASIVO DIFERIDO 150,000

495 Subsidios recibidos diferidos
75 OTROS INGRESOS DE GESTIN
759 Otros ingresos de gestin 150,000

ES
7591 Subsidios gubernamentales
x/x Para reconocer el ingreso por subvencin.

M
7. Subvenciones Relacionadas con activos

PY
Las subvenciones del gobierno relacionadas con activos, incluyendo las de
carcter no monetario a valor razonable, deben presentarse, en el estado de

A
situacin financiera, bien reconocindolas como partidas de ingresos diferidos,

R
bien como deducciones del importe en libros de los activos con los que se re-

PA
lacionan.

8. Subvenciones Relacionadas con activos

IF
Las subvenciones relacionadas con los ingresos son las subvenciones del go-
NI
bierno distintas de aqullas que se relacionan con activos. Las subvenciones
relacionadas con los ingresos se presentan a veces como un ingreso en el estado
del resultado integral, ya sea de forma separada o bajo denominaciones ge-
CA

nerales tales como Otros ingresos; alternativamente, pueden aparecer como

deducciones de los gastos con los que se relacionan.
TI
C

Caso N 5
PR

Subvencin no monetaria
La empresa Agrcola Girasol recibe una subvencin por parte del gobierno en insumos para
N

la produccin de trigo con la condicin de que sean cosechados y vendidos en el mercado

interno. El valor de los insumos en el mercado de insumos para agrcultura es de S/. 60,000.
Cmo se contabiliza la subvencin recibida?
CI

Solucin
CA

Las ayudas que recibe una entidad por parte del gobierno mediante la transferencia de recur-
sos por el cumplimiento pasado o futuro de ciertas condiciones relativas a sus actividades,
llamadas subvenciones gubernamentales, se reconocen como ingresos dependiendo del
LI

tipo de subvencin. As, establece la NIIF PYMES en su prrafo 24.4 que cuando la subven-
cin est condicionada al cumplimiento de cierto requisito, la subvencin se reconoce como
AP

ingreso solo cuando se cumplan tales condiciones. Pero, si el gobierno no impone ninguna
condicin, el ingreso ser reconocido inmediatamente cuando la subvencin sea exigible.
Por otro lado, el prrafo 24.5 de la NIIF PYMES dispone que las subvenciones se medirn al
valor razonable del activo recibido o por recibir.

INSTITUTO PACFICO 9
CD - APLICACIN PRCTICA NIIF PARA PYMES

Considerando, lo dispuesto por la NIIF PYMES en el presente caso al tratarse de un subven-

cin gubernamental condicionada a que el producto trigo exista, el ingreso deber reconocer-
se cuando se cumpla tal condicin, esto es cuando se produzca la cosecha. El importe por el
cual se reconocer el ingreso por subvencin es el valor de mercado, S/. 60,000.

Cuando se reciben los insumos

Asiento contable

ES

x Debe Haber

M
24 MATERIAS PRIMAS 60,000

PY
243 Materias primas para productos agropecuarios y pisccolas
49 PASIVO DIFERIDO 60,000
495 Subsidios recibidos diferidos

A
x/x Por la recepcin de la subvencin de gobierno

R
PA
Cuando cumpla con la condicin
En la fecha en que se produce la cosecha de trigo se entiende cumplida la condicin.

x
IF Debe Haber
NI
49 PASIVO DIFERIDO 60,000
495 Subsidios recibidos diferidos
CA

75 OTROS INGRESOS DE GESTIN 60,000

759 Otros ingresos de gestin
TI

7591 Subsidios gubernamentales

x/x Para reconocer el ingreso por subvencin.
C
PR

9. Subvenciones que se convierten en reembolsables

Una subvencin que se convierta en reembolsable se contabilizar como una
N

devolucin de una subvencin relacionada con los ingresos y tendr como

contrapartida, en primer lugar, cualquier importe diferido no amortizado con-
tabilizado en relacin con la subvencin. En la medida en que el reembolso
CI

supere la cuanta diferida, o si sta no existiese, la contrapartida del reembolso

se reconocer en el resultado del periodo.
CA
LI
AP

10 SECCIN 24 - SUBVENCIONES DEL GOBIERNO

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Caso N 6

Prstamo del gobierno a tasa de inters cero

Para fomentar la expansin de las operaciones de las pequeas empresas en una determina-
da zona del pas, donde es difcil obtener financiacin para los proyectos, el gobierno otorga
prstamos sin inters para financiar la adquisicin de equipamiento con fines de fabricacin.

ES
En este contexto, con fecha 01 de enero del 2011 la empresa NVT que se dedica a la ex-
portacin de artesania obtuvo un prstamo del gobierno por S/. 45,000 que ser devuelto a
en 3 cuotas fijas anuales iguales a S/. 15,000 sin cobro de intereses. La tasa de inters del

M
mercado para un prstamo similar es del 15% anual. No hay condiciones futuras asociadas
al prstamo sin intereses.

PY
Solucin

A
Slo el componente del inters del prstamo constituye una subvencin del gobierno, pues la
entidad no debe pagar intereses a la tasa del mercado y el gobierno renuncia a los ingresos

R
por esos intereses

PA
Clculo del valor presente del prstamo a la tasa del 15% (tasa de mercado)

Valor
=
S/.15,000 +
IF S/.15,000 + S/.15,000
NI
presente (1+15%)1 (1+15%)2 (1+15%)3

Valor S/. 15,000 + S/. 15,000 + S/. 15,000

=
CA

presente 1.15 1.323 1.521

S/.34,248 = S/.13,043.48 + S/.11,342.16 + S/.9,862.74

TI

Valor pactado 50,000.00

C

Valor presente 34,248.38

Intereses implcitos S/.15,752
PR

La diferencia de S/. 15,725 que surge del prstamo recibido S/. 50,000 y el valor presente
S/. 34,248.38 constituye una subvencin del gobierno y se reconoce de inmediato ya que no
existen condiciones de rendimiento futuras especficas.
N

Asiento contable
CI

x Debe Haber
CA

10 EFECTIVO Y EQUIVALENTES DE EFECTIVO 50,000.00

104 Cuentas corrientes en instituciones financieras
1041 Cuentas corrientes operativas
LI

45 OBLIGACIONES FINANCIERAS 34,248.38

AP

451 Prstamos de instituciones financieras y otras entidades

4512 Otras entidades
75 OTROS INGRESOS DE GESTIN 15,751.62
759 Otros ingresos de gestin
7591 Subsidios gubernamentales
x/x Por el reconocimiento del prstamo recibido y los ingresos por
subvenciones.

INSTITUTO PACFICO 11
CD - APLICACIN PRCTICA NIIF PARA PYMES

10. Devolucin de subvenciones relacionadas con activos

La devolucin de una subvencin relacionada con un activo, se registrar como
un aumento del importe en libros del activo, o como una reduccin del saldo
del importe diferido, por la cuanta a reembolsar.
La depreciacin acumulada adicional que se hubiera reconocido en resultados

ES
hasta la fecha, en ausencia de la subvencin, se registrar en el resultado del
periodo.
Debe revelarse informacin sobre los siguientes extremos:

M
(a) las polticas contables adoptadas en relacin con las subvenciones del go-

PY
bierno, incluyendo los mtodos de presentacin adoptados en los estados
financieros;

A
(b) la naturaleza y alcance de las subvenciones del gobierno reconocidas en
los estados financieros, as como una indicacin de otras modalidades de

R
ayudas gubernamentales, de las que se hayan beneficiado directamente

PA
las entidades; y
(c) las condiciones incumplidas y otras contingencias relacionadas con las
ayudas gubernamentales que se hayan contabilizado.
IF
NI
11. Informacin a revelar (p.24.6 y 24.7)
p.24.6 Una entidad revelar la siguiente informacin sobre las subvenciones
CA

del gobierno:
(a) La naturaleza y los importes de las subvenciones del gobierno
TI

reconocidas en los estados financieros.

(b) Las condiciones incumplidas y otras contingencias relacionadas
C

con las subvenciones del gobierno que no se hayan reconocido

en resultados.
PR

(c) Una indicacin de otras modalidades de ayudas gubernamentales

de las que se haya beneficiado directamente la entidad.
N

p.24.7 A efectos de la informacin a revelar requerida en el prrafo 24.6(c),

ayuda gubernamental es la accin diseada por el gobierno con el
propsito de suministrar beneficios econmicos especficos a una
CI

entidad o un conjunto de entidades que cumplen las condiciones bajo

criterios especificados. Son ejemplos los servicios de asistencia tcnica
CA

o comercial gratuitos, la prestacin de garantas y los prstamos a tasas

de inters bajas o sin inters.
LI
AP

12 SECCIN 24 - SUBVENCIONES DEL GOBIERNO