1. Que norma jurdica? E norma jurdica processual?

possvel falarmos em
autonomia do direito processual em relao ao direito material? Podemos falar na
existncia de um Direito Processual Tributrio? Em que sentido?

O (i) conceito de norma jurdica, para os juristas, no estanque. Ao longo

da histria jurdica, comportou vrias definies, refletindo a base terica da linha de
raciocnio jus-filosfico de geraes de operadores do Direito.

Em seu livro Teoria Pura do Direito, Hans Kelsen delimitou o contedo de

estudo do Direito s normas jurdicas, definindo-as como um preceito lgico emanado de
uma autoridade competente, cujo preceito de validade e legitimidade est relacionado a
uma norma hierarquicamente superior, estando, tais normas jurdicas, incumbidas de
regrar o comportamento humano.

Trabalhando um conceito mais pragmtico, Dalla Pria (2016, p. 5) define a

norma jurdica como Estrutura hipottico-condicional composta de antecedente
(delineamento de um determinado fato), denominado hiptese, cuja efetiva ocorrncia
dar ensejo a uma consequncia, que, invariavelmente, ser uma relao jurdica que
vincular dois ou mais sujeitos-de-direito, situados em polos opostos. Tal conceito quer,
em suma, dar nfase ao carter vinculador da norma jurdica, eis que este necessariamente
regula relaes humanas e no comportamentos isolados dos particulares que no surtem
efeitos para os outros em determinada situao social. Logo, a norma seria um preceito
normativo que regula as condutas relacionais entre, no mnimo, duas pessoas, surtindo
efeitos na esfera social

Seguindo tal lgica, poderamos subdividir a norma jurdica, segundo

Moussallem (2001, apud DALLA PRIA, 2016, p. 7) em normas de conduta, que regram
imediatamente a conduta humana geral, e normas de estrutura, que visa delinear a conduta
humana focada a produo de outras normas jurdicas. Quando a norma de estrutura se
especializa a produo de normas jurdicas oriundas no de mandamentos da atividade
legislativa mas da funo jurisdicional para a soluo de lides, estamos diante da (ii)
norma jurdica processual.

A partir de tais definies, a priori, v-se que a norma jurdica processual

(normas de estrutura) est atrelada s demais normas jurdicas (normas de conduta), j
que aquelas buscam a criao/extino destas, bem como a regulao na sua aplicao. A
despeito de muito se falar das teorias autnomas da ao em relao ao Direito Material
ao qual aquela leva a juzo, (iii) no possvel falar em total autonomia da norma
processual em relao a norma jurdica. O Direito de Ao exercido
independentemente ao Direito Material que postula, contudo visa, em ltima instncia,
uma alterao no prprio Direito Material, sendo apenas um meio e no um fim em si
(sendo essa a questo da instrumentalidade do Direito Processual, muito traballhada na
edio do Novo Cdigo de Processo Civil).

Assim, observando que h uma relao de instrumentalidade entre direito

processual com o direito material, v-se que possvel falar na existncia de direitos
processuais especficos, (iv) inclusive em Direito Processual Tributrio. Embora a
legislao atual apenas separe o Processo em Civil e Penal, conforme aula ministrada no
Curso de Especializao em Direito Tributrio na PUC/SP, no dia 28 de maro de 2017,
o professor Paulo Cesar Conrado fez a colocao que o que define a relao processual
seu seu plano de fundo, ou seja, a especificao do Direito Processual no ramo
tributrio faz-se por aquele servir de instrumento a uma relao material de Direito
Tributrio, absorvendo princpios e objetivos especficos de tal ramo jurdico.
2. Que jurisdio? Podemos falar em jurisdio tributria? possvel afirmar
que os tribunais administrativos exercem funo jurisdicional? Em que sentido?

Segundo a clssica lio de Cintra, Dinamarco e Grinover (2009, p. 147) , (i)

jurisdio uma das funes do Estado, mediante a qual este se substitui aos titulares
em conflito para, imparcialmente, buscar a pacificao do conflito que os envolve, com
justia. Alm de funo, o magistrio de tais juristas continua para afirmas que alm de
funo do Estado, a jurisdio poder [Manifestao do poder estatal, conceituado como
capacidade de decidir imperativamente e impor decises (idem)] e atividade [complexo
de atos do juiz no processo, exercendo o poder e cumprindo a funo que a lei lhe comete
(idem)].

Como funo do Estado, a jurisdio una e indivisvel. Contudo, no que

tange a sua atividade, os doutrinadores optaram por classifica-la conforme seu objeto em
civil ou penal (ibidem, p. 158). Como necessrio que carter para tal delimitao
excludente (jurisdio penal atinente a toda aquela relacionada a uma relao jurdica
que orbita em torno de um fato definido como crime; jurisdio civil seria a restante), no
impossvel falar, dentro da jurisdio civil, em uma (ii) jurisdio tributria.

Observa-se que no se fala na jurisdio como funo nica e exclusiva do

Poder Judicirio. De fato, a jurisdio a funo constitucional tpica do Poder Judicirio,
mas no possvel olvidar-se que os poderes constitudos pela Carta Magna possuem
funes atpicas, sendo possvel que a (iii) Administrao (pertencente ao Poder
Executivo) emane atos semelhantes ao do juiz ao decidir casos por meio de decises
fundamentadas em processos administrativos. No se compara, contudo, a jurisdio
administrativa com a Judiciria, eis que alm de operarem no regime de independncia
de instncias (em regra), a jurisdio administrativa no impede o acesso ao Judicirio
pela mesma lide mas a tutela jurisdicional do Estado Juiz impede a reviso decisria nos
tribunais administrativos.
3. Que processo? E procedimento? Qual a relevncia desta distino no mbito
do contencioso judicial tributrio? E no contencioso administrativo fiscal?

Conforme o magistrio de Cintra, Dinamarco e Grinover (2009, p. 297), (i)

processo definido pelo aspecto dos atos que lhe do corpo e das relaes entre eles e
igualmente pelo aspecto das relaes entre os seus sujeitos enquanto (ii) procedimento
seria apenas o meio extrnseco pelo qual se instaura, desenvolve-se e termina o
processo. Ou seja, enquanto o processo a norma de estrutura traduzida no liame das
partes na relao jurdica processual que visa a produo de uma norma jurdica de
estrutura para a lide em juzo, o procedimento reveste-se na sequncia organizada e
cronolgica de atos para dar continuidade ao processo.

Embora no (iii) contencioso judicial tributrio tal distino aparea

desprovida de qualquer problemtica, eis que o procedimento esteja atrelado ao rito o
qual o processo tributrio toma forma, no (iv) contencioso administrativo fiscal a
diviso acaba por tomar outros contornos, eis que o procedimento assume outras
definies que alm de rito do processo administrativo, mas tambm no rito para a prtica
de certos atos administrativo que no envolvam uma lide (DI PIETRO, 2013, p. 684). A
ttulo de exemplo, fala-se de procedimento de lanamento tributrio para a sequncia de
atos administrativos que, revestidos de formalidades especficas, cominam no ato do
lanamento.
4. Que ao? Definir e relacionar condies da ao e elementos identificadores
da ao. Poder-se-ia falar em aes tipiciamente tributrias? D exemplos

(i) Ao o direito ao exerccio da atividade jurisdicional (ou o poder de

exigir esse exerccio) (CINTRA, DINAMARCO e GRINOVER, 2009, p. 267), ou seja,
o meio pelo qual se provoca a funo jurisdicional do Estado a fim de se obter uma
norma de conduta (a tutela jurisdicional) por meio de uma norma de estrutura (ou seja, de
se iniciar o processo).

As (ii) condies da ao so os compostos do referido constitucional, so

partes elementares que necessariamente devem existir para que a ao exista. So elas as
partes (ou seja, os sujeitos que integram a lide, subdividindo-se em sujeito ativo e sujeito
passivo), causa de pedir (a razo pelo qual o postulante inclina-se ao exerccio do direito
de ao, subdividindo-se em causa de pedir remota, encarada como o situao ftica da
lide, e a causa de pedir prxima, entendida como os fundamentos jurdicos que embasam
o exerccio de ao) e o pedido (o pleito da ao, o desencadeamento lgico que ocorre
aps a explanao da causa de pedir, traduzindo-se em um mandamento jurisdicional que
declare ou constitua um Direito, bem como condene a parte contrria).

Por sua vez, os (iii) elementos identificadores da ao (ou pressupostos

processuais,) so os antecedentes fticos e lgicos da ao. Na atual conjectura do Cdigo
de Processo Civil de 2015, so apenas dois, o interesse de agir (representado pelo binmio
necessidade e adequao pela tutela jurisdicional) e a legitimidade ad causam (a
capacidade de estar pleiteando em juzo pelos prprio direitos ou autorizados por lei para
extraordinariamente defender direito alheio).

Desse modo, fala-se em (iv) aes tipicamente tributrias quando versarem

sobre a relao jurdica tributria, eis que seguem com o Fisco (ordinariamente) em das
partes e o contribuinte em outra, tendo como causa de pedir remota a relao tributria.
A ttulo de exemplo, temos a Ao Anulatria de Dbito Fiscal e a Ao Declaratria de
Inexistncia de Relao Jurdico-Tributria, duas aes antiexacionais (o sujeito ativo
o contribuinte), onde na Declaratria a causa de pedir remota a existncia de uma norma
geral e abstrata capaz de propor um recolhimento indevido, e na Anulatria temos a causar
de pedir remota decorrente do lanamento tributrio indevido ou incorreto.
5. Contribuinte ingressa com ao de repetio de indbito contra a Fazenda
Pblica do Estado de So Paulo, visando restituio de ICMS pago
indevidamente, tendo juntado na petio inicial as respectivas guias de
recolhimento. Foi proferida sentena de primeira instncia julgando
improcedente a ao por entender o juiz que os dispositivos legais atacados pelo
autor no continham qualquer mcula e que, portanto, o tributo no foi
recolhido indevidamente. Contra os termos dessa deciso o autor apelou
alegando to somente que os dispositivos legais continham vcios e requerendo,
com isso, a reforma da sentena de primeira instncia. Ao ser julgado o recurso
de apelao, foi a ele dado provimento pelo Tribunal, tendo sido reconhecido o
recolhimento indevido em razo das ilegalidades/inconstitucionalidades dos
dispositivos que instituram o tributo. Contra esse acrdo a Fazenda do Estado
interps recurso especial alegando que a deciso deveria ser reformada, tendo
em vista no ser o autor parte legtima para ingressar com a ao, em razo do
que dispe o art. 166 do CTN e que s teria legitimidade aquele que assumiu o
encargo do tributo. Nesse sentido indaga-se:

A) O reconhecimento, por parte do juiz, da ausncia dos requisitos prescritos no

art. 166 do CTN deve dar causa extino do processo com resoluo de
mrito (improcedncia do pedido, art. 487, do CPC) ou sem resoluo de
mrito, por ausncia de legitimidade ativa (art. 485, do CPC)?

O art. 166 do Cdigo Tributrio assim dispe:

Art. 166. A restituio de tributos que comportem, por sua natureza,

transferncia do respectivo encargo financeiro somente ser feita a quem
prove haver assumido o referido encargo, ou, no caso de t-lo transferido a
terceiro, estar por este expressamente autorizado a receb-la.

Extrai-se deste artigo que o CTN condiciona a restituio dos tributos

prova da assuno do encargo financeiro e da autorizao do terceiro a quem ele
fora transferido (DALLA PRIA, p. 2, 2016).

Doutrina e jurisprudncia tm acirrado debate para a determinao se

tal artigo trata de uma anlise do mrito por parte do julgador (eis que necessria
a verificao da assuno do encargo financeiro e da autorizao como matrias
que necessitam de anlise do contedo ftico) ou se trata de anlise da
legitimidade ad causam, eis que o art. 166 do CTN traria uma regra de
legitimidade extraordinria a exigir a autorizao do terceiro.
 Desta maneira, caso a primeira tese seja a acolhida, resolver-se- a
lide com resoluo de mrito, dando a improcedncias do pedido. De outro lado,
acatada a ilegitimidade, o julgamento ser sem mrito.

B) Deve o Superior Tribunal de Justia, em recurso especial, conhecer da

alegao de ilegitimidade invocando o pargrafo 3 do artigo 485 do CPC,
mesmo que tal matria no tenha sido apreciada pelo Tribunal a quo?
A despeito de a ilegitimidade ativa no ter sido invocada no recurso
de apelao, o STJ no possui bice para apreciao de tal matria devido a
expressa meno do art. 485, 3 do CPC, eis que, como cedio, a legitimidade
ad causam tida como uma matria de ordem pblica, ou seja, sua relevncia no
se restringe quele processo especfico mas sim ao respeito geral das normas
processuais, integrando, in casu, um pressuposto processual.

Trata-se, inclusive, de entendimento respaldado na jurisprudncia

nacional:

EMBARGOS DE DECLARAO. ADMINISTRATIVO E PROCESSUAL

CIVIL. SERVIDOR. GDAF - GRATIFICAO DE ATIVIDADE PELO
DESEMPENHO DE FUNO. REVISO DE ATO ADMINISTRATIVO.
ILEGITIMIDADE DA AUTORIDADE COATORA. MATRIA DE
ORDEM PBLICA. OMISSO. - A teor do art. 535, I e II, do Cdigo de
Processo Civil, so cabveis embargos de declarao quando houver, na
sentena ou no acrdo, obscuridade ou contradio ou for omitido ponto sobre
o qual o juiz ou tribunal deveria se pronunciar. - A legitimidade de parte
matria de ordem pblica, a qual impe o seu conhecimento, at mesmo
de ofcio, em qualquer tempo e grau de jurisdio. Em sendo alegada
atravs do recurso de embargos de declarao, a sua apreciao se faz
necessria. Precedentes. - Legtima a UFPB para figurar no plo passivo de
ao em que se discute o direito de servidor pblico da Universidade Federal
da Paraba continuar a perceber a vantagem remuneratria denominada
OPO GADF LD, visto aquele ente ostentar a qualidade de autarquia federal,
possuindo personalidade jurdica prpria, alm de autonomia de gesto
financeira e administrativa. - Por outro lado, no se deve acolher os embargos
de declarao, sob alegao de omisso quanto aplicabilidade dos artigos 37,
71, III da Constituio Federal, Leis n.s artigos 3 e 39 da Lei n 8.443/92, Lei
n 8429/92 e 8.112/90 (art. 114), eis que a real inteno da parte embargante
a de obter uma nova deciso de mrito, reabrindo a discusso sobre a matria
disposta nos autos, a qual restou deliberada pela c. 1 Turma Julgadora deste e.
Sodalcio. Embargos de declarao parcialmente providos para suprir a
omisso, sem, contudo, atribuir-lhes efeitos infringentes.

(TRF-5 - REOMS: 92693 PB 0010841432005405820001, Relator:

Desembargador Federal Jos Maria Lucena, Data de Julgamento: 13/11/2008,
Primeira Turma, Data de Publicao: Fonte: Dirio da Justia - Data:
13/02/2009 - Pgina: 221 - N: 31 - Ano: 2009)
C) Se, em momento posterior denegao do pedido de restituio (por ausncia
dos requisitos do art. 166, do CTN), o contribuinte de direito obtiver
autorizao expressa do contribuinte de fato para repetir o indbito, a ao
de repetio do indbito poder ser proposta novamente?

Tal questo depende do entendimento adotado em relao a forma de

se interpretar o art. 166 do CTN.

Caso a denegao do pedido seja resolvida ilegitimidade, o efeito da

tutela jurisdicional no caso ser de coisa julgada formal, que no obsta a
propositura de nova ao versando sobre a mesma matria. Contudo, caso seja
adotado o entendimento que a denegao do pedido de restituio seja resolvida
com mrito, o contribuinte estar impedido de propor nova o.

D) Tendo o ru obtido sentena favorvel em relao matria de mrito, h

interesse para recorrer ao Tribunal de Justia quanto questo da
legitimidade? Em caso positivo, qual seria o veculo apropriado?

O art. 996 do Cdigo de Processo Civil determina que o recurso caber

parte vencida, ou seja, aquela que sucumbiu perante a outra por determinao
judicial. Trata-se mais do que a legitimidade para recorrer, entendido pela
irresignao com a deciso prolatada.

Assim sendo, caso a Fazenda obtenha uma deciso favorvel por uma
matria que, conforme o explanado no exerccio, no fora alegado originalmente
na contestao, impossvel que haja o interesse recursal. Afinal, no Direito
Brasileiro vigora o princpio da eventualidade em sede de contestao, onde cabe
ao ru alegar tudo o que lhe entendido como devido, sob pena de precluso.
Embora tal princpio no se aplique a matrias de ordem pblica, v-se que a
Fazenda, no caso, j obteve uma sentena favorvel de improcedncia, ou seja,
que faz coisa julgada material: o recurso para o julgamento da ilegitimidade seria
contraproducente estratgia processual, eis que o conhecimento de tal matria
pelo Tribunal extinguiria o feito sem resoluo de mrito, abrindo-o a nova
discusso para o contribuinte.
 REFERNCIAS BIBLIOGRFICAS

CINTRA, Antnio Carlos de Arajo. GRINOVER, Ada Pellegrini. DINAMARCO,

Cndido Rangel. Teoria geral do processo. So Paulo: Malheiros, 2009.

DI PIETRO, Maria Sylvia Zanella. Direito Administrativo, 20 ed. So Paulo: Atlas,

2013

PRIA, Rodrigo Dalla. A Legitimidade na ao de repetio de indbito tributrio. In

CONRADO, Paulo Cesar. Processo tributrio analtico, volume III. So Paulo: Noeses,
2016