A S E S O R A

TRIBUTARIA

La Norma XVI y su aplicacin a hechos

anteriores a su vigencia
ESPECIAL TRIBUTARIO

Carlos Alexis CAMACHO VILLAFLOR(*)

RESUMEN EJECUTIVO

M ediante el Decreto Legislativo N 1121 se incorpor la Norma XVI al Ttulo

Preliminar del Cdigo Tributario, que incluy dentro del mbito de aplica-
cin de la norma antielusiva de carcter general, el fraude a la ley; supuesto que
no haba sido contemplado por la antigua norma antielusiva general, la Norma
VIII del Ttulo Preliminar del Cdigo Tributario. En ese escenario, surgieron du-
das sobre la aplicacin en el tiempo de la Norma XVI, es decir, si esta se aplicaba
a hechos, actos o situaciones acontecidos antes de la vigencia del Decreto Legisla-
tivo N 1121 pero que eran fiscalizados con la vigencia de la nueva norma.
En el presente informe abordaremos dicha problemtica y la solucin legislativa
dada por el Estado y si esta, desde nuestro punto de vista, es la ms acertada.

I. NORMA VIII Y NORMA XVI: ALCANCES la facultad de la Administracin Tributaria de hacer

Segn la Norma VIII del Ttulo Preliminar del Cdigo
Tributario vigente hasta julio de 2012, para deter-
minar la verdadera naturaleza del hecho imponible, la
Superintendencia Nacional de Administracin Tribu-
taria (Sunat) tomar en cuenta los actos, situaciones
y relaciones econmicas que efectivamente realicen,
persigan o establezcan los deudores tributarios:
Norma VIII
VIII:: interpretacin de normas tributarias
Al aplicar las normas tributarias podrn usarse
todos los mtodos de interpretacin admitidos
por el Derecho.
Para determinar la verdadera naturaleza del
hecho imponible, la Superintendencia Nacional
de Administracin Tributaria (Sunat) tomar en
cuenta los actos, situaciones y relaciones eco-
nmicas que efectivamente realicen, persigan
o establezcan los deudores tributarios.
En va de interpretacin no podr crearse
tributos, establecerse sanciones, concederse
exoneraciones, ni extenderse las disposiciones
tributarias a personas o supuestos distintos de
los sealados en la ley.
De la lectura del referido dispositivo legal, se ad-
verta que la aplicacin de la citada norma supona
a un lado la forma jurdica con la cual las partes
han revestido el hecho econmico para, a partir
del acto recalificado, determinar la real naturaleza
jurdica del acto realizado.
As lo haba entendido el Tribunal Fiscal cuando en
diferentes resoluciones seal que la Norma VIII
incorporaba el principio o criterio de la realidad
econmica, en el sentido de una apreciacin o
calificacin del hecho imponible en bsqueda
de la real operacin econmica y no el negocio
civil que realizaron las partes. En otras palabras,
la referida norma facultaba a la Administracin a
verificar o analizar los hechos econmicos ocultos
mediante formas jurdicas aparentes.
En ese mismo sentido, parte de la doctrina na-
cional(1) sostuvo que en virtud de la calificacin
econmica, la operacin realizada con distorsin
de la forma jurdica quedaba recaracterizada de
acuerdo con su sustrato econmico, esto es, segn
el intercambio econmico efectivamente realizado
a travs de ella y, en consecuencia, se le aplica la
norma que prevea, como hiptesis de hecho la
operacin efectivamente realizada.
En otras palabras, la aplicacin de la antigua Norma
VIII permita a la Sunat desconocer las formas jurdicas
que revisten el acto o negocio jurdico presentado,

(*) Abogado por la Pontificia Universidad Catlica del Per con Segunda Especialidad en Derecho Tributario y estudios de Maestra en Derecho Tributa-
rio en la misma universidad. Ex asesor en Tributos Internos del Tribunal Fiscal y actual abogado del Estudio Solari, Dauriol & Asociados Abogados.
(1) TALLEDO MAZ, Cesar. La calificacin econmica del hecho imponible. En: <http://www.ipdt.org/editor/docs/Talledo_11-08-09.pdf [consulta:
12 de agosto de 2014]>.

CONTADORES & EMPRESAS / N 235

A-1
4 ASESORA TRIBUTARIA
atribuyendo a los actos realizados por los
contribuyentes las consecuencias tributarias
que les corresponden en atencin a su
naturaleza o sustrato econmico real, y no
a la forma jurdica que se le ha atribuido.
Si bien la antigua Norma VIII combata
las prcticas elusivas en la figura de
la simulacin, no inclua dentro de su
mbito de aplicacin los supuestos de
fraude a la ley, que no son otra cosa
que la adopcin de una figura jurdica
dada para obtener de manera indirecta
el resultado econmico que constituye
la motivacin o finalidad ltima, con el
propsito de eludir la aplicacin de la
norma que resulta ms gravosa.
Tal hecho no admita discusin, al menos
a nivel jurisprudencial, pues a lo largo de
abundante jurisprudencia, el Tribunal Fiscal
sostuvo que el mbito de aplicacin de la
Norma VIII no alcanzaba a la figura del
fraude a la Ley; siendo la Resolucin ms re-
presentativa al respecto, la N 06686-4-204,
en la que el Colegiado seal lo siguiente:
() Que de lo expuesto se concluye
que la caracterstica principal del
fraude a la ley, es la adopcin de una
figura jurdica dada para obtener de
manera indirecta el resultado econ-
mico que constituye su motivacin o
finalidad ltima, con el propsito de
eludir la aplicacin de la norma que le
resulta ms gravosa y que corresponde
al resultado econmico perseguido;
Que sin embargo, y conforme se ha sea-
lado en los considerandos precedentes,
la intencin del legislador al suprimir el
segundo acpite del segundo prrafo
de la Norma VIII fue eliminar la posibi-
lidad de que la Administracin Tributaria
verificara la intencin o finalidad de los
contribuyentes al momento de adoptar
una figura jurdica determinada, a efectos
de reinterpretar esta con arreglo al criterio
de calificacin econmica de los hechos;
Que en adicin a lo antes expuesto,
es pertinente mencionar que la co-
rreccin del fraude a la ley no se logra
por el mecanismo de descubrir la real
operacin econmica dejando de lado
la forma jurdica, toda vez que el acto
realizado por el sujeto es real (ha sido
puesto de manifiesto) y supone la nica
operacin efectuada, sino que dada la
incongruencia entre la finalidad propia
de la figura adoptada y el resultado
perseguido, todo ello con un prop-
sito elusivo, exige dejar de aplicar la
norma de cobertura, que describe el
hecho imponible efectuado, y extender
la aplicacin de la norma eludida o
defraudada a dicho hecho imponible;
()
Que sin embargo, el tercer prrafo
de la mencionada Norma VIII impide
extender las disposiciones tributarias
A-2 1ra. quincena - Agosto 2014
a supuestos distintos de los sealados
en la ley, procedimiento que preci-
samente resulta necesario a efectos
de corregir el fraude a la ley que se
produjera en un caso dado, tal como
s lo permite el artculo 24 de la Ley
General Tributaria Espaola ()
Que como se aprecia, existe una ha-
bilitacin normativa expresa en el
ordenamiento espaol que neutra-
liza la aplicacin de la regla sobre la
prohibicin de la analoga, solucin
que, sin embargo, no se prev en
nuestro ordenamiento legal e impide
accionar contra el fraude a la ley,
sin transgredir la prohibicin de una
aplicacin extensiva de las normas
tributarias y el principio de legalidad;
Que en consecuencia, cabe concluir
que el supuesto del fraude a la ley
no se encuentra comprendido en los
alcances del criterio de la calificacin
econmica de los hechos recogido
en la indicada Norma VIII del Ttulo
Preliminar del Cdigo Tributario; ().
Sin embargo, a partir de la vigencia de la
actual Norma XVI del Ttulo Preliminar del
Cdigo Tributario, la cual seala que la Sunat
aplicar la norma que hubiera correspon-
dido cuando se evite total o parcialmente la
realizacin del hecho imponible o se reduzca
la base imponible o la deuda tributaria,
o se obtengan saldos o crditos a favor,
prdidas tributarias o crditos por tributos
mediante actos respecto de los que se pre-
senten en forma concurrente las siguientes
circunstancias: i) que individualmente o
de forma conjunta sean artificiosos o im-
propios para la consecucin del resultado
obtenido, y ii) que de su utilizacin resulten
efectos jurdicos o econmicos, distintos
del ahorro o ventaja tributarios, que sean
iguales o similares a los que se hubieran
obtenido con los actos usuales o propios;
la Administracin s se encuentra facultada
a verificar la intencin o finalidad de los
contribuyentes al momento de adoptar una
figura jurdica determinada; y con base en
ello dotarla de las consecuencias tributarias
que se pretendieron eludir.
Norma XVI
XVI:: calificacin, elusin de
normas tributarias y simulacin
Para determinar la verdadera natu-
raleza del hecho imponible, la Sunat
tomar en cuenta los actos, situa-
ciones y relaciones econmicas que
efectivamente realicen, persigan o
establezcan los deudores tributarios.
En caso de que se detecten supuestos
de elusin de normas tributarias, la
Superintendencia Nacional de Aduanas
y Administracin Tributaria (Sunat) se
encuentra facultada para exigir la deuda
tributaria o disminuir el importe de los
saldos o crditos a favor, prdidas tribu-
tarias, crditos por tributos o eliminar
la ventaja tributaria, sin perjuicio de la
restitucin de los montos que hubieran
sido devueltos indebidamente.
Cuando se evite total o parcialmente
la realizacin del hecho imponible o se
reduzca la base imponible o la deuda tri-
butaria, o se obtengan saldos o crditos
a favor, prdidas tributarias o crditos
por tributos mediante actos respecto
de los que se presenten en forma con-
currente las siguientes circunstancias,
sustentadas por la Sunat:
a) Que individualmente o de for-
ma conjunta sean artificiosos o
impropios para la consecucin
del resultado obtenido.
b) Que de su utilizacin resulten efec-
tos jurdicos o econmicos, distin-
tos del ahorro o ventaja tributarios,
que sean iguales o similares a los
que se hubieran obtenido con los
actos usuales o propios.
La Sunat aplicar la norma que hubiera
correspondido a los actos usuales o
propios, ejecutando lo sealado en el
segundo prrafo, segn sea el caso.
Para tal efecto, se entiende por crditos
por tributos el saldo a favor del expor-
tador, el reintegro tributario, recupera-
cin anticipada del Impuesto General
a las Ventas e Impuesto de Promocin
Municipal, devolucin definitiva del Im-
puesto General a las Ventas e Impuesto
de Promocin Municipal, restitucin
de derechos arancelarios y cualquier
otro concepto similar establecido en las
normas tributarias que no constituyan
pagos indebidos o en exceso.
En caso de actos simulados calificados
por la Sunat, segn lo dispuesto en el
primer prrafo de la presente norma,
se aplicar la norma tributaria corres-
pondiente, atendiendo a los actos
efectivamente realizados.
Con la incorporacin al Ttulo Preliminar
del Cdigo Tributario de la Norma XVI,
los alcances de la norma antielusiva ge-
neral, superan la figura de la simulacin
y abarcan, ahora s, el fraude a la ley.
No obstante, surgi una interrogante
respecto de su aplicacin en el tiempo.
Resultaba evidente que los actos y nego-
cios jurdicos realizados y fiscalizados con
posterioridad a su vigencia se encontraban
bajo su alcance; sin embargo, existan dudas
sobre su aplicacin a los actos y negocios
jurdicos realizados antes de su vigencia
pero fiscalizados con posterioridad a ella.
II. NORMA XVI: APLICACIN EN EL
TIEMPO
La Norma XVI del Ttulo Preliminar del
Cdigo Tributario es una norma que
coadyuva a la facultad de fiscalizacin de la

Administracin Tributaria, no establece de-
rechos u obligaciones para el contribuyente,
por lo que no se podra calificar como una
norma sustantiva, siendo que se asemeja
ms a una norma de procedimiento.
Sobre la aplicacin en el tiempo de las normas
de procedimiento, debe regir el principio
tempus regit actum, que establece que la
norma aplicable en el tiempo es la que se
encuentra vigente al momento de resolver.
Este criterio ha sido recogido por el Tribunal
Constitucional respecto de las normas proce-
sales en la sentencia recada en el Expediente
N 2196-2002-HC/TC, entre otros.
En ese sentido, si al momento de la fisca-
lizacin se encontrara vigente la Norma
XVI, la Administracin podra hacer uso de
ella, aun si se tratara de actos o negocios
jurdicos celebrados antes de su vigencia.
No obstante, teniendo en consideracin
que la aplicacin de la Norma XVI influir
directamente en la configuracin del hecho
imponible generando una obligacin tri-
butaria para el contribuyente, somos de
la opinin de que la antigua Norma VIII
debe mantener su vigencia respecto de
operaciones realizadas con anterioridad a
la vigencia de la Norma XVI, incluso si la
fiscalizacin se realiza durante la vigencia
de esta ltima, pues si bien se tratara de
una norma en apariencia procedimental,
la aplicacin de la norma antielusiva tiene
incidencia directa en la sustancia de la obli-
gacin tributaria, siendo que la aplicacin
de la actual Norma XVI a circunstancias
acaecidas con anterioridad a su vigencia
supondra un atentado al principio de
igualdad, seguridad jurdica y a la predicti-
bilidad que requiere un sistema tributario
respetuoso del orden constitucional.
Tal posicin guarda relacin con el criterio
sostenido por el Tribunal Fiscal, entre
otras en la Resolucin N 13948-5-2012,
respecto de otras normas en apariencia
procedimentales, relacionadas con la
determinacin de la obligacin tributaria
sobre base presunta, pero que inciden
en la determinacin de la obligacin
tributaria.
() debe indicarse que si bien la Se-
gunda Disposicin Complementaria y
Final de Cdigo Procesal Civil, norma
aplicable supletoriamente a los procedi-
mientos tributarios, segn lo dispuesto
en la Norma IX del Ttulo Preliminar
del Cdigo Tributario, establece que
las normas procesales son de aplica-
cin inmediata, incluso al proceso en
trmite, ello se encuentra referido a
procedimientos judiciales o administra-
tivos, conforme lo ha interpretado esta
instancia en mltiple jurisprudencia.
Que en ese sentido y, dado que el pro-
cedimiento de determinacin sobre
base presunta de las obligaciones de
los deudores tributarios, bajo ninguna
ESPECIAL TRIBUTARIO
circunstancia puede equipararse a un
procedimiento administrativo, y encon-
trndose este vinculado directamente al
establecimiento de la obligacin tribu-
taria de aquellos, le resultan aplicables
las normas vigentes al momento del
nacimiento de la obligacin tributaria,
respectivamente, en este caso, las vi-
gentes en el 2001, criterio sostenido
por esta instancia en mltiple jurispru-
dencia, lo que incluye cualquier norma
que determine la subsidiaridad en la
aplicacin de unos procedimientos de
determinacin respecto de otros, ya
que de lo contrario, terminara afec-
tando directamente la determinacin
de la obligacin tributaria de un con-
tribuyente y periodo, normas que no
estuvieron vigentes cuando esta naci.
III. LEY N 30230: SUSPENSIN DE
LA FACULTAD PARA APLICAR LA
NORMA XVI
En este contexto, es decir, en un escenario
donde poda presentarse la discusin
sobre la aplicacin en el tiempo de la
Norma XVI, el 12 de julio de 2014 se
public la Ley N 30230 que en el primer
prrafo del artculo 8 dispuso la suspen-
sin de la facultad de la Superintendencia
Nacional de Aduanas y de Administracin
Tributaria (Sunat) para aplicar la Norma
XVI del Ttulo Preliminar del Cdigo Tri-
butario, con excepcin de lo dispuesto
en su primer y ltimo prrafos, a los
actos, hechos y situaciones producidas
con anterioridad a la entrada en vigencia
del Decreto Legislativo N 1121.
Por su parte, el segundo prrafo del dis-
positivo legal en referencia establece que
para los actos, hechos y situaciones pro-
ducidas desde la entrada en vigencia del
Decreto Legislativo N 1121, se suspende
la aplicacin de la Norma XVI del Ttulo
Preliminar del Cdigo Tributario, con
excepcin de lo dispuesto en su primer
y ltimo prrafos, hasta que el Poder
Ejecutivo, mediante decreto supremo
refrendado por el Ministro de Economa
y Finanzas, establezca los parmetros de
fondo y forma que se encuentran dentro
del mbito de aplicacin de la Norma XVI
del Ttulo Preliminar del Cdigo Tributario.
No obstante, la Exposicin de Motivos
de la Ley N 30230 nicamente sustenta
la propuesta normativa contenida en
la referida ley, en el hecho de que la
incorporacin de los nuevos supuestos
contemplados en la Norma XVI del T-
tulo Preliminar del Cdigo Tributario han
requerido la preparacin de la Adminis-
tracin Tributaria y de sus funcionarios
para su adecuada implementacin, por
lo que resulta conveniente suspender la
facultad de la Sunat para aplicar la Norma
XVI (respecto de los supuestos de hecho
CONTADORES & EMPRESAS / N 235
5
adicionales a los contemplados en la
anterior Norma VIII) a los actos, hechos y
situaciones producidas con anterioridad
a la entrada en vigencia del Decreto Le-
gislativo N 1121.
Si bien la publicacin de la Ley N 30230
zanja el tema sobre la aplicacin de la
Norma XVI a los actos, hechos y situa-
ciones producidos con anterioridad a la
entrada en vigencia del Decreto Legislativo
N 1121, surgen dos (2) interrogantes:
1. Qu pasa con los actos, hechos y
situaciones producidos con anterio-
ridad a la entrada en vigencia del
Decreto Legislativo N 1121 que
fueron fiscalizados despus de esta
pero antes de la entrada en vigencia
de la Ley N 30230 y a los que la
Sunat aplic la Norma XVI del Ttulo
Preliminar del Cdigo Tributario?
2. Qu pasa con los actos, hechos y si-
tuaciones producidas con posterioridad
a la entrada en vigencia del Decreto
Legislativo N 1121 que fueron fiscali-
zados antes de la entrada en vigencia
de la de la Ley N 30230 y a los que la
Sunat aplic la Norma XVI del Ttulo
Preliminar del Cdigo Tributario?
En lo que se refiere a la primera interrogante,
si la Administracin aplic la Norma XVI a
actos, hechos o situaciones acontecidos
antes de la vigencia de la Norma XVI, con-
sideramos que un eventual cuestionamiento
a dicho proceder debera ser exitoso, por
cuanto el Tribunal Fiscal ha sido claro al
sealar que al tratarse de normas que in-
ciden en el establecimiento de la obligacin
tributaria, como lo es una norma antielusiva
general, se deben aplicar las normas vigentes
al momento de la realizacin de tales actos,
hechos o situaciones; es decir, en el caso
planteado, la Norma VIII y no la Norma XVI
del Ttulo Preliminar del Cdigo Tributario.
Respecto a la segunda interrogante, con-
sideramos que la respuesta no es tan clara
como la primera, pues al tratarse de hechos,
actos o situaciones sucedidos durante la
vigencia de la Norma XVI esta s les resulta
aplicable, empero, con la vigencia de la Ley
N 30230, frente a los mismos hechos, se
generaran situaciones diferentes. As, si dos
contribuyentes que realizaron cada uno la
misma operacin con la nica finalidad
de obtener una ventaja tributaria idntica,
tendrn tratamientos diferentes si el primero
fue fiscalizado antes de la Ley N 30230
aplicndosele la Norma XVI y, el segundo,
despus de aquella sin aplicarle la Norma
XVI. Frente a esta situacin, creemos que
los reparos que se hubieran efectuado en
aplicacin de la Norma XVI a situaciones
acaecidas durante su vigencia, pero antes
de la vigencia de la Ley N 30230, deberan
dejarse sin efecto, ello en aras de no generar
un trato dismil a dos situaciones de idntico
contenido.
A-3
6 ASESORA TRIBUTARIA

INFORME PRCTICO
Valuacin de inventarios: anlisis
y aplicacin prctica
IMPUESTO A LA RENTA

Pablo R. ARIAS COPITAN(*)

RESUMEN EJECUTIVO

E n esta oportunidad, el autor desarrolla la medicin del valor de los inven-

tarios, considerando las disposiciones establecidas en el Marco Contable a
travs de la NIC 2 y en el aspecto tributario con base en lo dispuesto en la Ley del
Impuesto a la Renta y su respectivo Reglamento.

I. LA MEDICIN DE LOS INVENTARIOS SEGN d) Inventario al detalle o por menor.

EL IMPUESTO A LA RENTA
Como definicin, de manera general, se puede
sealar que los inventarios son activos posedos para
ser vendidos en el curso normal de la operacin.
En el aspecto tributario, procede referir que el
artculo 20 del Texto nico Ordenado de la Ley
del Impuesto a la Renta (en adelante, Ley del
Impuesto a la Renta) establece que la renta bruta
est constituida por el conjunto de ingresos afectos
del impuesto que se obtengan en el ejercicio
gravable. Cuando tales ingresos provengan de
la enajenacin de bienes, la renta bruta estar
dada por la diferencia existente entre el ingreso
neto total proveniente de dichas operaciones y el
costo computable.
En ese mismo sentido, en el inciso j) del artculo 11
del Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta
se establece que para la determinacin del costo
computable de los bienes o servicios, se tendrn en
cuenta supletoriamente las Normas Internacionales
de Contabilidad y los Principios de Contabilidad
Generalmente Aceptados (PCGA) en tanto no se
opongan a lo dispuesto en la Ley o Reglamento.
II. MTODOS DE VALUACIN ACEPTADOS
De conformidad con lo dispuesto en la Ley del
Impuesto a la Renta, en su artculo 62, los contri-
buyentes, empresas o sociedades que, en razn
de la actividad que desarrollen, deban practicar
inventario, valuarn sus existencias por su costo de
adquisicin o produccin adoptando cualquiera de
los siguientes mtodos, siempre que se apliquen
uniformemente de ejercicio en ejercicio:
a) Primeras entradas, primeras salidas (PEPS).
b) Promedio diario, mensual o anual (PONDERADO
O MVIL).
c) Identificacin especfica.
e) Existencias bsicas.
El reglamento podr establecer, para los contri-
buyentes, empresas o sociedades, en funcin de
sus ingresos anuales o por la naturaleza de sus
actividades, obligaciones especiales relativas a
la forma en que deben llevar sus inventarios y
contabilizar sus costos.
III. INVENTARIOS Y CONTABILIDAD DE COSTOS
Teniendo en cuenta el punto anterior, en el
artculo 35 del Reglamento de la Ley del Impuesto
a la Renta se establecen disposiciones respecto a
los registros.
Los deudores tributarios debern llevar sus inven-
tarios y contabilizar sus costos de acuerdo con las
siguientes normas:
a) Cuando sus ingresos brutos anuales durante
el ejercicio precedente hayan sido mayores a
mil quinientas (1,500) Unidades Impositivas
Tributarias del ejercicio en curso, debern
llevar un sistema de contabilidad de costos,
cuya informacin deber ser registrada en
los siguientes registros: Registro de Costos,
Registro de Inventario Permanente en Unidades
Fsicas y Registro de Inventario Permanente
Valorizado.
b) Cuando sus ingresos brutos anuales durante
el ejercicio precedente hayan sido mayores o
iguales a quinientas (500) Unidades Impositivas
Tributarias y menores o iguales a mil quinientas
(1,500) Unidades Impositivas Tributarias del
ejercicio en curso, solo debern llevar un Registro
de Inventario Permanente en Unidades Fsicas.
Asimismo, cabe recordar que segn lo dispuesto
en el subnumeral 13.4 del artculo 13 de la
Resolucin de Superintendencia N 234-2006/
Sunat, los contribuyentes que se encuentren

(*) Asesor tributario de Contadores & Empresas. Bachiller de la Universidad Nacional Federico Villarreal (UNFV). Asesor y consultor en temas
tributarios y contables.

A-4 1ra. quincena - Agosto 2014


obligados a llevar este registro se
encuentran exceptuados de llevar el
Registro de Inventario Permanente
Valorizado.
c) Cuando sus ingresos brutos anuales
durante el ejercicio precedente hayan
sido inferiores a quinientas (500) Uni-
dades Impositivas Tributarias del ejer-
cicio en curso, solo debern realizar
inventarios fsicos de sus existencias
al final del ejercicio.
d) Tratndose de los deudores tribu-
tarios comprendidos en los incisos
precedentes a) y b), adicionalmente
debern realizar, por lo menos, un
inventario fsico de sus existencias
en cada ejercicio.
e) Debern contabilizar en un Registro
de Costos, en cuentas separadas, los
elementos constitutivos del costo de
produccin por cada etapa del pro-
ceso productivo. Dichos elementos
son los comprendidos en la Norma
Internacional de Contabilidad corres-
pondiente, tales como materiales di-
rectos, mano de obra directa y gastos
de produccin indirectos.
f) Aquellos que deben llevar un sistema
de contabilidad de costos basado en
registros de inventario permanente
en unidades fsicas o valorizados o
los que sin estar obligados opten
por llevarlo regularmente, podrn
deducir prdidas por faltantes de
inventario, en cualquier fecha dentro
del ejercicio, siempre que los inven-
tarios fsicos y su valorizacin hayan
sido aprobados por los responsables
de su ejecucin y adems cumplan
con lo dispuesto en el segundo p-
rrafo del inciso c) del artculo 21 del
Reglamento.
g) No podrn variar el mtodo de valua-
cin de existencias sin autorizacin de
la Sunat y surtir efectos a partir del
ejercicio siguiente a aquel en que se
otorgue la aprobacin, previa realiza-
cin de los ajustes que dicha entidad
determine.
Cabe indicar que los ajustes debern
realizarse con posterioridad a la Re-
solucin que autoriza el cambio de
mtodo de valuacin(1).
h) La Sunat mediante Resolucin de
Superintendencia podr:
i) Establecer los requisitos, carac-
tersticas, contenido, forma y
condiciones en que deber lle-
varse los registros.
ii) Eximir a los deudores tributarios
comprendidos en el inciso a), de
llevar el Registro de Inventario
Permanente en Unidades Fsicas.
iii) Establecer los procedi-
mientos a seguir para
la ejecucin de la toma
de inventarios fsicos
en armona con las
normas de contabili-
dad referidas a tales
procedimientos.
En todos los casos en que los
deudores tributarios prac-
tiquen inventarios fsicos de
sus existencias, los resultados de dichos
inventarios debern ser refrendados por
el contador o persona responsable de
su ejecucin y aprobados por el repre-
sentante legal.
A fin de mostrar el costo real, los deu-
dores tributarios debern acreditar,
mediante los registros establecidos
en las unidades producidas durante
el ejercicio, as como el costo unitario
de los artculos que aparezcan en los
inventarios finales.
En el transcurso del ejercicio gravable,
los deudores tributarios podrn llevar
un Sistema de Costo Estndar que se
adapte a su giro, pero al formular cual-
quier balance a efectos del impuesto,
debern necesariamente valorar sus
existencias al costo real. Los deudores
tributarios debern proporcionar el in-
forme y los estudios tcnicos necesarios
que sustenten la aplicacin del sistema
antes referido, cuando sea requerido
por la Sunat.
Debe tenerse en cuenta que los mtodos
de valuacin tienen como finalidad va-
lorizar las existencias a una fecha deter-
minada, debiendo los contribuyentes,
para fines tributarios, aplicar los mtodos
sealados expresamente en la Ley del
Impuesto a la Renta(2).
IV. COSTO DE LOS INVENTARIOS PARA
UN PRESTADOR DE SERVICIOS
Segn lo dispuesto en el prrafo 19 de la
NIC 2, en el caso de que un prestador de
servicios tenga inventarios, los medir por
los costos que suponga su produccin.
Estos costos se componen fundamental-
mente de mano de obra y otros costos
del personal directamente involucrado
en la prestacin del servicio, incluyendo
personal de supervisin y otros costos
indirectos atribuibles.
La mano de obra y los dems costos rela-
cionados con las ventas, y con el personal
de administracin general, no se incluirn
en el costo de los inventarios, sino que se
(1) Criterio dado por el Informe N 074-2003.
(2) Conclusin sealada en la Directiva N 002-2000/Sunat.
CONTADORES & EMPRESAS / N 235
IMPUESTO A LA RENTA 7
Los mtodos de valuacin tienen como
finalidad valorar las existencias a una fecha
determinada, aplicando los mtodos sea-
lados en la Ley del Impuesto a la Renta.
contabilizarn como gastos del periodo
en el que se hayan incurrido. Los costos
de los inventarios de un prestador de
servicios no incluirn mrgenes de ga-
nancia ni costos indirectos no atribuibles
que, a menudo, se tienen en cuenta en
los precios facturados por el prestador
de servicios.
Al respecto, el Tribunal Fiscal se ha
pronunciado a travs de la Resolucin
N 8893-1-2010 sealando que: () la
Administracin le solicit que exhibiera
su Registro de Inventario Permanente
en Unidades Fsicas por dicho ejercicio,
y que si bien en respuesta la recurrente
le inform que su empresa no adquira
existencias en propiedad pues solo pres-
taba servicios de tercerizacin, ello no
la exima de llevar dicho registro dado
que cuando solo prestaba servicios
estaba obligada a cumplir con dicho
deber formal en aplicacin del inciso
b) del artculo 35 del Reglamento de la
Ley del Impuesto a la Renta () y al no
haber cumplido con tal deber formal
incurri en la infraccin tipificada en el
numeral 1 del artculo 175 del Cdigo
Tributario.
De esta manera, el criterio que vierte el
Tribunal Fiscal concluye que, basta con
que el generador de tercera categora,
est dentro de los alcances del inciso
b) del artculo 35 del Reglamento de
la Ley del Impuesto a la Renta, para
que est obligado a llevar el Registro
de Inventario Permanente en Unidades
Fsicas.
Es as que este criterio dado por el Tribunal
podra ser ampliado para el Registro de
Inventario Permanente Valorizado, Re-
gistro de Costos, considerando el anlisis
realizado en la RTF mencionada.
V. VALUACIN DE LOS INVENTARIOS
SEGN LA NORMATIVA CONTABLE
En primer lugar, cabe indicar que el p-
rrafo 6 de la NIC 2: Inventarios define a
los inventarios como los activos:
A-5
8 ASESORA TRIBUTARIA
a) Posedos para ser vendidos en el curso
normal de las operaciones.
b) En el proceso de produccin con vistas
a esa venta.
c) En forma de materiales o suministros,
para ser consumidos en el proceso de
produccin.
De conformidad en lo dispuesto en la NIC 2,
se debern tener en cuenta los siguientes
conceptos:
En el prrafo 10 de la mencionada norma,
respecto al costo de los inventarios, se
desprende grficamente lo que se muestra
en el cuadro N 1.
De la misma forma, podemos reflejar lo
dispuesto en la norma en lo que se refiere
al costo de adquisicin: ver cuadro N 2.
En el prrafo 23 de la NIC, se seala que el
costo de los inventarios de productos que no
son habitualmente intercambiables entre s,
as como de los bienes y servicios producidos
y segregados para proyectos especficos, se
determinar a travs de la identificacin
especfica de sus costos individuales.
Asimismo en el prrafo 24 se indica que la
identificacin especfica del costo significa
que cada tipo de costo concreto se dis-
tribuye entre ciertas partidas identificadas
dentro de los inventarios. Este es el trata-
miento adecuado para los productos que
se segregan para un proyecto especfico,
con independencia de que hayan sido
comprados o producidos. Sin embargo, la
identificacin especfica de costos resultar
inadecuada cuando, en los inventarios,
haya un gran nmero de productos que
sean habitualmente intercambiables. En
estas circunstancias, el mtodo para se-
leccionar qu productos individuales van
a permanecer en la existencia final, podra
ser usado para obtener efectos predeter-
minados en el resultado del periodo.
El costo de los inventarios, distintos de
los tratados en el prrafo 23, se asignar
utilizando los mtodos de primera entrada
primera salida (the first-in, first-out (FIFO)
por sus siglas en ingls) o costo pro-
medio ponderado. Una entidad utilizar
la misma frmula de costo para todos los
inventarios que tengan una naturaleza y
uso similares. Para los inventarios con una
naturaleza o uso diferente, puede estar
justificada la utilizacin de frmulas de
costo tambin diferentes.
La frmula FIFO (PEPS) asume que los
productos en inventarios comprados
o producidos antes sern vendidos en
primer lugar y, consecuentemente, que
los productos que queden en la existencia
final sern los producidos o comprados
ms recientemente. Si se utiliza el mtodo
o frmula del costo promedio ponderado,
A-6 1ra. quincena - Agosto 2014
el costo de cada unidad de producto se
determinar a partir del promedio ponde-
rado del costo de los artculos similares,
posedos al principio del periodo, y del
costo de los mismos artculos comprados
o producidos durante el periodo. El pro-
medio puede calcularse peridicamente o
despus de recibir cada envo adicional,
dependiendo de las circunstancias de
la entidad.
CASO
1 PRCTICO
En el mes de julio de 2014, la empresa
La Fiesta Patria SAC ha realizado la
adquisicin de bienes destinados a la
comercializacin.
Se desea saber cul sera el costo de
ventas del periodo mensual conside-
rando el Mtodo PEPS y el Mtodo
Promedio Ponderado Mvil.
Para ello, se tienen los siguientes
datos:
Saldo inicial del periodo (01/07/2014):
7,300 kilogramos a S/. 24.00 costo
unitario.
CUADRO N 1
Costo de
los inventarios
Otros costos en los que se haya incurrido para
CUADRO N 2
Costos de adquisicin
Precio de compra
Aranceles de importacin
Otros impuestos no recuperables
Transportes
Almacenamiento
Otros costos directamente atribuibles
Con fecha 05/07/2014 realiz la
adquisicin de 1,400 kilogramos
a la empresa Paradise SRL a un
costo unitario de S/. 26.00, segn
Factura N 001-20458.
El 11/07/2014 se realiza una nue-
va adquisicin de 1,050 kilogra-
mos de dicho bien, a la misma
empresa, segn Factura N 001-
20841.
A travs de una revisin de la mer-
cadera comprada el 05/07/2014
se detecta que parte de la merca-
dera se encuentra en mal estado
(600 k), por lo que se hace la de-
volucin de dicha mercadera en
mal estado el 15/07/2014, segn
Nota de Crdito N 002-1610.
Con fecha 18/07/2014 recibe una
Nota de dbito N 001-2004
por ajuste de valor ascendente
a S/. 1,200.00.
El 20/07/2014 se realiza una ven-
ta de 600 kilogramos, segn Fac-
tura N 001-4543.
Costo derivado de su adquisicin
Costo derivado de su transformacin
darles su condicin y ubicacin actuales
Prrafo 11 de
la NIC 2
 IMPUESTO A LA RENTA 9

CUADRO N 3
PERIODO : Julio 2014
RUC : 20102451248
RAZN SOCIAL : LA FIESTA PATRIA SAC
ESTABLECIMIENTO (1) : Av. 2 de Mayo 587 - Lince
CDIGO DE LA EXISTENCIA : MCP
TIPO (*) : 01
DESCRIPCIN : COBRE
CDIGO DE LA UNIDAD DE MEDIDA (**) : 01
MTODO DE VALUACIN : PRIMERAS ENTRADAS PRIMERAS SALIDAS (PEPS)
REGISTRO DE INVENTARIO PERMANENTE VALORIZADO
Entradas Salidas Saldo final
Documento de traslado, comprobante de pago Tipo de
documento interno o similar operacin Costo
Cantidad Costo unitario Costo total Cantidad Costo unitario Costo total Cantidad unitario Costo total
(****)
Fecha Tipo(***) Serie Nmero
01/07/14 16 7,300 24.00 175,200
05/07/14 01 001 20458 02 1,400 26.00 36,400 1,400 26.00 36,400
11/07/14 01 001 20841 02 1,050 25.00 26,250 1,050 25.00 26,250
9,750 245,150
14/07/14 07 002 1610 06 (600) 24.00 (14,400) 6,700 24.00 160,800
1,400 26.00 36,400
1,050 25.00 26,250
9,150 223,450
6,700 24.00 160,800
1,400 26.00 36,400
18/07/14 08 001 2004 99 1,200 1,050 26.14 27,450
9,150 224,650
20/07/14 01 001 4543 01 6,700 24.00 160,800
1,400 26.00 36,400
540 26.14 14,115.6 510 26.14 13,331.4
510 26.14 13,331.4
TOTALES 49,450 211,115.6

CUADRO N 4
PERIODO : Julio 2014
RUC : 20102451248
RAZN SOCIAL : LA FIESTA PATRIA SAC
ESTABLECIMIENTO (1) : Av. 2 de Mayo 587 - Lince
CDIGO DE LA EXISTENCIA : MCP
TIPO : 01
DESCRIPCIN : COBRE
CDIGO DE LA UNIDAD DE MEDIDA : 01
MTODO DE VALUACIN : PROMEDIO PONDERADO MVIL
REGISTRO DE INVENTARIO PERMANENTE VALORIZADO
Entradas Salidas Saldo final
Documento de traslado, comprobante de pago Tipo de
documento interno o similar operacin
Costo Costo
(****) Cantidad Costo unitario Costo total Cantidad Costo total Cantidad Costo total
unitario unitario
Fecha Tipo(***) Serie Nmero

01/07/14 16 7,300 24.00 175,200

05/07/14 01 001 20458 02 1,400 26.00 36,400 8,700 24.37 212,000

11/07/14 01 001 20841 02 1,050 25.00 26,250 9,750 24.44 238,250

14/07/14 07 002 1610 06 600 24.00 14,400 9,150 24.46 223,850

18/07/14 08 001 2004 99 1,200 9,150 24.60 225,050

20/07/14 01 001 4543 01 8,640 24.60 207,360 510 24.60 17,690

TOTALES 271,210 221,760

(1) Direccin del establecimiento o cdigo segn el Registro nico de Contribuyentes.

(*) Revisar la tabla 5 de la R.S N 234-2006/Sunat.
(**) dem.
(***) dem.
(****) dem.

CONTADORES & EMPRESAS / N 235 A-7

10 ASESORA TRIBUTARIA

CASOS PRCTICOS

Gastos provenientes de un activo que no fue bancarizado

al momento de su adquisicin
Ral ABRIL ORTIZ(*)
INTRODUCCIN

C on el objeto de luchar contra la evasin, y de formalizar las operaciones econmicas para mejorar los siste-
mas de fiscalizacin y deteccin del fraude tributario, acudiendo para ello a la participacin de las empresas
del sistema financiero, se promulg la Ley N 28194, Ley para la lucha contra la evasin y para la formalizacin
de la economa, conocida como Ley de Bancarizacin.

I. BANCARIZACIN II. BANCARIZACIN EN EL IMPUESTO A LA RENTA

En el mbito empresarial, la bancarizacin es el trmino que
se emplea al pagar las obligaciones con terceros utilizando
medios de pago que acrediten la transaccin a travs del
sistema financiero.
De conformidad con lo previsto en el artculo 5 de la Ley de
Bancarizacin, estos medios de pago son los siguientes:
Respecto del Impuesto a la Renta, el artculo 8 de la Ley de
Bancarizacin precisa que los pagos que se efecten sin utilizar
medios de pago, no darn derecho a deducir gastos, costos
o crditos; a efectuar compensaciones, ni a solicitar devolu-
ciones de tributos, saldos a favor, reintegros y otros beneficios
tributarios.

a) Depsitos en cuentas. Por su parte, la Ley del Impuesto a la Renta en el inciso d) de

b) Giros.
c) Transferencias de fondos.
d) rdenes de pago.
e) Tarjetas de dbito expedidas en el pas.
f) Tarjetas de crdito expedidas en el pas.
g) Cheques con la clusula de no negociables, intrans-
feribles, no a la orden u otra equivalente, emitidos al
amparo del artculo 190 de la Ley de Ttulos Valores.
No obstante, mediante Decreto Supremo refrendado por el
Ministro de Economa y Finanzas se podr autorizar el uso de
otros Medios de Pago considerando, entre otros, su frecuencia
y uso en las empresas del Sistema Financiero o fuera de ellas.
Es as, que el Reglamento de la Ley de Bancarizacin(1) establece
en su primera disposicin final que de conformidad con el tercer
prrafo del artculo 3 de la Ley, tratndose de operaciones de
comercio exterior realizadas con personas naturales y/o jurdicas
no domiciliadas, se podr emplear, adems, los siguientes Me-
dios de Pago, siempre que respondan a los usos y costumbres
que rigen para dichas operaciones y se canalicen a travs de
Empresas del Sistema Financiero o de empresas bancarias o
financieras no domiciliadas:
a) Transferencias.
b) Cheques bancarios.
c) Orden de pago simple.
d) Orden de pago documentaria.
e) Remesa simple.
f) Remesa documentaria.
g) Carta de crdito simple.
h) Carta de crdito documentario.
su artculo 25 cita el mismo artculo, indicando que no sern
deducibles como costo ni como gasto aquellos pagos que se
efecten sin utilizar medios de pago, cuando exista la obliga-
cin de hacerlo.
A continuacin, discerniremos entre el significado de gasto
y costo.
El costo es aquella erogacin de la cual esperamos obtener
beneficios en el futuro.
El gasto, en cambio, es aquella erogacin de consumo inme-
diato, de la cual no esperamos beneficio alguno en el futuro.
Ahora bien, la pregunta que surge es: cuando la norma cita
el trmino costo, se refiere solo al costo de enajenacin,
tambin conocido como costo computable?, o tambin se
debe entender que hace alusin al costo de adquisicin?; puesto
que sabemos que la depreciacin es un gasto que afecta a
resultados, conforme el bien se va consumiendo o desgastando.
A nuestro entender, cuando la norma cita el costo, se refiere a
ambos, tanto al costo computable, como al costo de adquisicin,
que ser la base para el clculo de la depreciacin.
III. PRINCIPIO DE CAUSALIDAD
Para establecer la renta neta de tercera categora, es necesario
efectuar algunos gastos, los cuales sern deducibles de dicha
renta siempre que sean indispensables para producirla y man-
tener su fuente.
Asimismo, estos gastos debern ser normales en relacin con
la actividad que genera la renta gravada y debern cumplir
(*) Contador Pblico Colegiado de la Universidad Nacional del Callao (UNAC). Asesor
tributario en Contadores & Empresas. Ex asesor tributario de la Divisin Central de
Consultas de la Superintendencia Nacional de Aduanas y de Administracin
Tributaria (Sunat). Asesor y consultor en temas tributarios y contables.
(1) Decreto Supremo N 047-2004-EF, publicado el 08/04/2004.

A-8 1ra. quincena - Agosto 2014


con el criterio de razonabilidad, en relacin con los ingresos
del contribuyente.
Algunos de los criterios ms recurrentes que conforman el
principio de causalidad son los siguientes:
Razonabilidad.
Gastos de mantenimiento provenientes de la adquisicin
Caso:
Jordan Import S.R.L., dedicada a la importacin de mate-
riales elctricos, adquiri una camioneta para usarla en el
traslado de su mercadera, tanto para su recojo, del puerto
del Callao a su local, como para despacharla a sus clientes,
a diversos distritos de la capital.
Dicho vehculo le cost US$ 12,000, los cuales fueron can-
celados en efectivo, sin usar medio de pago alguno.
Nos consultan si los desembolsos para el mantenimiento,
combustible, reparacin, llantas, seguros, etc., en que in-
curre la empresa para el funcionamiento de esta unidad de
transporte son gastos deducibles al amparo del artculo 37
de la Ley del Impuesto a la Renta.
Solucin:
En relacin con la consulta, cabe indicar que los gastos de combus-
tible, mantenimiento, SOAT, etc., en los que incurre la empresa para
el uso y mantenimiento de la unidad de transporte, a fin de que
esta pueda trasladarse o desplazarse de un lugar a otro, y cumplir
as con las labores vinculadas a la actividad del contribuyente,
cumplen con el principio de causalidad, en la medida en que dicho
vehculo es necesario para la generacin de renta.
Asimismo, el inciso w) del artculo 37 de la Ley precisa lo
siguiente:
Tratndose de los gastos incurridos en vehculos automo-
tores de las categoras A2, A3 y A4 que resulten estrictamente
indispensables y se apliquen en forma permanente para el
desarrollo de las actividades propias del giro del negocio
o empresa son deducibles los siguientes conceptos:
Depreciacin proveniente de un activo fijo cuya adquisicin
Caso:
Corporacin El Clsico S.A. adquiri un local en un
lugar alejado de la ciudad para ser utilizado como
almacn.
Por dicha adquisicin, pag US$ 10,000, los cuales fueron
cancelados sin utilizar algn medio de pago.
Luego, se procedi a invertir en costos posteriores a su
adquisicin por un monto de US$ 3,000.
Nos consultan si la depreciacin producto del desgaste y
explotacin de este local usado como almacn puede ser
considerado gasto deducible para establecer la renta neta
de tercera categora.
IMPUESTO A LA RENTA 11
Proporcionalidad.
Normalidad.
Generalidad.
Necesidad.
de un activo no bancarizado
i) cualquier forma de cesin en uso, tales como arrenda-
miento, arrendamiento financiero y otros;
ii) funcionamiento, entendido como los destinados a
combustible, lubricantes, mantenimiento, seguros,
reparacin y similares; y,
iii) depreciacin por desgaste.
Se considera que la utilizacin del vehculo resulta estric-
tamente indispensable y se aplica en forma permanente
para el desarrollo de las actividades propias del giro del
negocio o empresa, tratndose de empresas que se dedican
al servicio de taxi, al transporte turstico, al arrendamiento
o cualquier otra forma de cesin en uso de automviles,
as como de empresas que realicen otras actividades que
se encuentren en situacin similar, conforme a los criterios
que se establezcan por reglamento.
En la norma citada, se puede apreciar que los gastos a que se
refiere son aquellos generados por los vehculos automotores
asignados y empleados por el propio contribuyente para el
desarrollo de sus actividades, sea que figuren en su contabilidad
como bienes del activo o respecto de los cuales se ha cedido su
uso por cualquier forma (como es el caso del arrendamiento,
arrendamiento financiero, entre otros).
Por consiguiente, dado que los gastos de combustible, man-
tenimiento, seguro, SOAT, entre otros, constituyen gastos
de vehculos automotores deducibles al amparo del inciso
w) del artculo 37 del TUO de la Ley del Impuesto a la Renta,
a pesar de no haber bancarizado la operacin de compra de
dicho vehculo, son deducibles por cumplir con el principio
de causalidad.
no fue bancarizada
Solucin:
Con relacin a la consulta, debemos precisar que la Ley
de Bancarizacin y la Ley del Impuesto a la Renta no
precisan de manera clara y explcita el tratamiento que
se le debe dar a la depreciacin respecto de los bienes
cuya adquisicin se realiz sin utilizar medios de pago
que acrediten esta.
Ahora bien, en cuanto a la depreciacin, es claro que enten-
demos por esta, a la prdida de valor de un activo, debido al
desgaste, uso u obsolescencia.
No obstante, al revisar algunos prrafos de la NIC 16 Pro-
piedades, Planta y Equipo, podemos rescatar las siguientes
definiciones:
CONTADORES & EMPRESAS / N 235 A-9
12 ASESORA TRIBUTARIA

Prrafo 6 gradual del valor de los activos generadores de renta gravada,

Los trminos siguientes se usan, en esta norma, con los debido a su uso, desgaste, obsolescencia y hasta el simple
significados que a continuacin se especifica: pasar del tiempo.

Importe en libros
libros, es el importe por el que se reconoce un
activo, una vez deducidas la depreciacin acumulada y las
prdidas por deterioro del valor acumuladas.
Prrafo 30
Modelo del costo
Con posterioridad a su reconocimiento como activo, un
elemento de propiedades, planta y equipo se registrar
por su costo menos la depreciacin acumulada y el
importe acumulado de las prdidas por deterioro del
valor.
De lo expuesto, se entiende que la depreciacin es una de-
duccin del costo de adquisicin, para cubrir la disminucin
Ahora bien, citando nuevamente el artculo 8 de la Ley de
Bancarizacin; los pagos que se efecten sin utilizar me-
dios de pago, no darn derecho a deducir gastos, costos
o crditos
crditos, por lo cual podemos deducir, que si para pagar
por el activo adquirido, no se utilizaron medios de pago,
no podremos deducir el costo de adquisicin a travs de
la depreciacin.
No obstante, en el caso expuesto, se precisa que existe una
nueva inversin en el local, incurriendo en costos posteriores,
los cuales fueron pagados usando medios de pago. Debemos
indicar que respecto de estos costos posteriores, la deprecia-
cin ser un gasto aceptado para establecer la renta neta de
tercera categora.

Venta de un activo cuya adquisicin se efectu

sin utilizar medios de pago

Caso:
Detalle S/.

Servicios Alex S.A.C. adquiri un vehculo de direccin el Valor de adquisicin 27,310.00

31 de agosto de 2011. Se decide vender el vehculo el 1
Depreciacin setiembre-diciembre 2011 (1,820.67)
de agosto de 2014, para lo cual solicita los servicios de un
tasador, quien indica que el vehculo debe venderse en un Depreciacin 2013 (5,462.00)
valor no menor a US$ 6,500.
Depreciacin enero-julio 2014 (3,186.17)
Al momento de la adquisicin, se cancelaron los Una vez que hemos calculado la depreciacin, procedemos a
US$ 10,000 que costaba el vehculo utilizando un cheque hallar el costo neto de enajenacin del activo.
simple, sin clusula alguna de no negociable, intransfe-
rible, ni no a la orden. Detalle S/.

Se nos consulta cul sera el costo neto de enajenacin del Valor del Activo 27,310.00
vehculo. Depreciacin acumulada (10,468.83)

Solucin: Costo neto de enajenacin 16,841.17

Ahora bien, una vez hallado el dato solicitado, debemos de-

En primer lugar, debemos convertir a soles la adquisicin:
tenernos a verificar si se cumplen las formalidades necesarias
Fecha de adquisicin : 31/08/2011 para acreditar el costo de enajenacin del vehculo.
Al no haber efectuado el pago por la adquisicin del activo, no
Tipo de cambio : 2.731
podemos deducir su costo neto de enajenacin, generndose
Valor de activo US$ : US$ 10,000 + IGV la siguiente diferencia:

Precio total S/. : S/. 27,310 + S/. 4,915.80 Detalle Contable Tributario
Precio total de adquisicin : S/. 32,225.80
Valor de venta 18,180.50 18,180.50
Luego hacemos lo mismo con el precio de venta:
Costo neto de enajenacin (16,841.17) 0.00
Fecha de venta : 01/08/2014
Utilidad neta enajenacin 1,339.33 18,180.50
Tipo de cambio : 2.797
Precio de venta US$ : US$ 6,500 + IGV Impuesto a la Renta 30% 402 5,454

Precio de venta S/. : S/. 18,180.50 + S/. 3,272.49

Precio total de venta : S/. 21,452.99
(2) Artculo 22 inciso b), numeral 2 del Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta:
Luego calculamos su depreciacin acumulada(2). Vehculos de transporte terrestre (excepto ferrocarriles), y hornos en general 20%.

A-10 1ra. quincena - Agosto 2014


JURISPRUDENCIA COMENTADA
Depreciacin de activos adquiridos va
reorganizacin societaria
Anlisis de la Resolucin del Tribunal Fiscal N 18951-4-2013 que no constituye jurisprudencia de observancia
obligatoria
INTRODUCCIN
El artculo 38 de la Ley del Impuesto a
la Renta seala que el desgaste o agota-
miento que sufran los bienes del activo
fijo que los contribuyentes utilicen en
negocios, industria, profesin u otras ac-
tividades productoras de rentas gravadas
de tercera categora, se compensar me-
diante la deduccin de las depreciaciones
admitidas en dicha ley.
Al respecto, es importante comentar la
Resolucin del Tribunal Fiscal N 18951-
4-2013, pues otorga luces sobre los pa-
rmetros a seguir por los contribuyentes
que, en el marco de una reorganizacin
societaria (fusin, escisin y reorganiza-
cin simple), adquieren determinados
bienes que entran a formar parte de su
activo fijo y cuya depreciacin deducirn
de su renta bruta.
I. ARGUMENTOS DEL CONTRIBUYENTE
Al parecer el contribuyente se limit a
sostener en el procedimiento que fue
creado en noviembre de 1999 como
consecuencia de la escisin de un bloque
patrimonial de la Empresa A, como
unidad de negocio, sobre la base de ac-
tivos, pasivos y patrimonio (capital social,
capital adicional y resultados acumulados)
a efectos de que asuma las operaciones,
derechos y obligaciones que aseguran
el normal desenvolvimiento del bloque
escindido, siendo que en virtud de lo
establecido en los artculos 378 y 379
de la Ley General de Sociedades, y los
artculos 71 y 72 del Reglamento de la Ley
del Impuesto a la Renta, la Empresa A le
traslad la proporcin que corresponda
a las prdidas tributarias del bloque es-
cindido segn Balance General al 31 de
octubre de 1999, por un monto de
S/. X, que le corresponda arrastrar.
Agrega que la prohibicin de trasladar
prdidas tributarias en el caso de reorga-
nizacin de sociedades, establecida por
la Ley N 27356, que modific el artculo
106 de la Ley del Impuesto a la Renta,
solo es aplicable a partir del 1 de enero
de 2001, pues exige que al momento de
su aplicacin exista una reorganizacin
IMPUESTO A LA RENTA
empresarial y una prdida tributaria del
transferente a imputar. En tal sentido,
seala que las prdidas tributarias pro-
venientes de reorganizaciones realizadas
antes de la entrada en vigencia de la mo-
dificacin establecida en la Ley N 27356,
como sucede en el presente caso, deben
regirse por las disposiciones contenidas
en el artculo 50 de la Ley del Impuesto
a la Renta, que da derecho a utilizar tales
prdidas y arrastrarlas.
II. ARGUMENTOS DE LA SUNAT
Por su parte, la Sunat seala que como
resultado de la fiscalizacin iniciada al
recurrente respecto al cumplimiento de
sus obligaciones tributarias del Impuesto
a la Renta e Impuesto General a las Ventas
de enero de 2002 a diciembre de 2003,
se efectuaron reparos con incidencia en
el Impuesto a la Renta por provisiones
de cobranza dudosa que no cumplen
con los requisitos, bonificaciones que no
cumplen con el requisito de causalidad,
gastos financieros no sustentados en
comprobantes de pago, depreciacin
y deducciones no sustentadas y saldo a
favor del ejercicio anterior; asimismo, se
repar la base imponible del Impuesto
General a las Ventas por diferencias entre
el Registro de Ventas y las declaraciones
juradas, en virtud de las cuales se emi-
tieron los valores impugnados.
Respecto al reparo a la depreciacin de
activos, la Sunat indica que la recurrente
no cumpli con presentar documentacin
sustentatoria que acredite la adquisicin
de los bienes que forman parte de su
activo fijo, por lo que no pudo establecer
su costo computable y menos el clculo
por depreciacin.
III. POSICIN DEL TRIBUNAL FISCAL
El Tribunal Fiscal, en la resolucin bajo
anlisis, da la razn a la Sunat basndose
en las siguientes consideraciones:
Segn lo sealado por la Sunat, repar el
concepto de depreciacin no sustentada,
por la suma de S/. X, debido a que la
recurrente no exhibi los comprobantes
de pago que acreditasen el valor y fecha
de adquisicin de los bienes del activo fijo,
CONTADORES & EMPRESAS / N 235
13
y porque en su documentacin contable
y en la que corresponde a la escisin no
se indica la descripcin, valores, fechas
de adquisicin, antigedad y ubicacin
de los mencionados activos, por lo que
tampoco sustenta el valor de ingreso al
patrimonio de dichos bienes.
Que en cuanto a los documentos que
deben sustentar la depreciacin de los
bienes del activo fijo, debe tenerse en
cuenta que de acuerdo con lo estable-
cido en el inciso b) del artculo 22 del
Reglamento de la Ley del Impuesto a la
Renta, la depreciacin aceptada tribu-
tariamente es aquella que se encuentra
contabilizada dentro del ejercicio gravable
en los libros y registros contables, siempre
que no exceda del porcentaje mximo
establecido para cada unidad del activo
fijo (previsto en dicha norma) sin tener
en cuenta el mtodo de depreciacin
aplicado por el contribuyente; incluso
para los bienes que son transferidos por
escisin constituye requisito que la de-
preciacin se encuentre contabilizada en
los libros y registros contables de la nueva
empresa, y de acuerdo con las normas
antes glosadas, debern detallarse, entre
otros, el valor depreciable de cada bien
y la tasa de depreciacin aplicada; en tal
sentido, y siendo que en el caso de bienes
recibidos por escisin el valor depreciable
de los bienes es el mismo valor costo
computable que hubiera correspondido
atribuirle en poder del transferente, y que
la vida til siempre que no haya acuerdo
de revaluacin voluntaria de activos con
efectos tributarios ser la misma que
estos tenan en poder de la empresa
escindida, tambin resulta necesario que
dicha informacin se encuentre detallada
en los libros y registros contables, de
acuerdo con el criterio establecido en la
Resolucin del Tribunal Fiscal N 0639-
4-2010.
Lo expuesto es concordante con lo dis-
puesto en el inciso f) del artculo 22 del
Reglamento de la Ley del Impuesto a la
Renta, segn el cual las empresas debern
llevar un control permanente de los bienes
del activo fijo en libros auxiliares, tarjetas
o cualquier otro sistema de control, en
que se registrar la fecha de adquisicin,
el costo, los incrementos por revaluacin,
A-11
14 ASESORA TRIBUTARIA
los ajustes por diferencia de cambio,
las mejoras de carcter permanente, los
retiros, la depreciacin, los ajustes por
efecto de la inflacin y el valor neto de
los bienes.
En el caso que nos ocupa, la recurrente ha
pretendido sustentar la depreciacin de
sus activos con la presentacin de la Escri-
tura Pblica de Escisin del 11 de octubre
de 1999, con el detalle que se encuentra
en la cuenta 333 del Balance de Apertura
y en el Registro Codificado de Bienes del
Activo Fijo al 31 de octubre de 1999. Sin
embargo, de los documentos que obran
en autos, ni siquiera en el proyecto de
escisin, se indica el valor y detalle de los
bienes del activo fijo transferidos.
Asimismo, el Acta de Sesin de Directorio
mediante el cual se aprueba el Balance
General de Escisin al 1 de noviembre
de 1999, en el rubro que corresponde
a los activos no corrientes (inmueble,
maquinaria y equipo), seala que el valor
ajustado de estos es de S/. X, el que se
encuentra conformado por el valor tasado
de los bienes muebles e inmuebles al 31
de diciembre de 1998, y que se aprecia
del documento denominado Relacin
Codificada de Bienes al 31/10/1999, que
contiene la ltima hoja que corresponde
a cada cuenta del activo no corriente y
que refleja solo la sumatoria que totaliza
cada cuenta, mas no contiene el detalle de
todos los activos materia de depreciacin.
Teniendo en cuenta lo antes expuesto,
de la documentacin presentada por el
recurrente, no obra documento alguno
que detalle el costo computable de cada
activo transferido, su vida til, ni el im-
porte por el cual ya se haba depreciado
en ejercicios anteriores, datos relevantes
a efectos de verificar el cumplimiento
de lo dispuesto por el numeral 3 del
artculo 104 de la Ley del Impuesto a la
Renta; incluso no se aprecia que dicha
Renta
informacin se encuentre detallada en
el Libro Auxiliar de Activos Fijos u otro
libro contable que rena los requisitos
regulados en el inciso f) del artculo 22
del Reglamento de la Ley del Impuesto
a la Renta, en tal sentido, al no haber la
recurrente sustentado la depreciacin
de los bienes que le fueron transferidos
va escisin, pese a que la Sunat se lo
requiri, el Tribunal Fiscal mantuvo el
reparo analizado.
Nuestra opinin
Jos Andre Cachay Castaeda(*)
En primer lugar, conviene sealar que
la Ley General de Sociedades regula las
siguientes formas de reorganizacin
societaria:
A-12 1ra. quincena - Agosto 2014
Transformacin.
Fusin.
Escisin.
Reorganizacin simple.
Con excepcin de la transformacin, que
carece de efectos tributarios (por ejemplo,
la conversin de una sociedad comercial
de responsabilidad limitada a sociedad
annima), puesto que nos estamos refi-
riendo al mismo contribuyente que cuenta
con el mismo nmero de RUC, nuestra
Ley del Impuesto a la Renta contempla
todas aquellas formas de reorganizacin
societaria.
Ahora bien, con respecto a la transfe-
rencia de activos que se produce con
motivo de una reorganizacin societaria,
nuestro legislador ha considerado tres
regmenes que podran ser aplicables
al respecto:
Revaluacin voluntaria de activos con
efectos tributarios (numeral 1, artculo
104 de la LIR).
Revaluacin voluntaria de activos sin
efectos tributarios (numeral 2, artculo
104 de la LIR).
Sin revaluacin de activos (numeral
3, artculo 104 de la LIR).
Es decisin de las partes intervinientes,
es decir, tanto del transferente como del
adquirente, por ejemplo, en una fusin,
el revaluar sus activos y determinar si
la revaluacin tendr o no efectos tri-
butarios.
a) Revaluacin voluntaria de activos
con efectos tributarios
Supongamos el caso de una revaluacin
de activos con efectos tributarios: ver
cuadro N 1.
En nuestro ejemplo tenemos lo siguiente:
El nuevo costo computable de la ma-
quinaria revaluada ser de S/. 8,500.
El valor depreciable ser de S/. 8,500.
Los bienes sern considerados como
nuevos. Su vida til ser de 5 aos.
En efecto, de acuerdo con el inciso a) del
artculo 69 del Reglamento de la Ley del
Impuesto a la Renta, aquellas empresas
EMPRESA A - ABSORBIDA
Maquinaria al 01/01/2012
(Tasa de depreciacin 20% anual)
Depreciacin acumulada al 31/12/2013
(4,000)
Costo computable 6,000
(*) Abogado por la Universidad de San Martn de Porres. Especialista en Derecho Tributario. X Premio a la Excelencia
Acadmica en Derecho 2010 Jos Len Barandiarn Hart.
que optaran por el rgimen del numeral 1
del artculo 104 de la Ley debern consi-
derar como valor depreciable de los bienes
el valor revaluado menos la depreciacin
acumulada, cuando corresponda. Dichos
bienes sern considerados nuevos y se les
aplicar lo dispuesto en el artculo 22 del
Reglamento.
El efecto tributario ms importante en-
tonces ser el de otorgar a la empresa
adquirente un mayor costo computable
respecto de los activos transferidos en
la reorganizacin y los suyos que haya
reevaluado, situacin que tendra una
incidencia directa con el gasto por
depreciacin que tendra la empresa
absorbente.
Finalmente, recordemos que el artculo
70 del Reglamento de la Ley del Im-
puesto a la Renta precisa las Cuentas
de Control que sern aplicables, de
tal manera que en el caso de los con-
tribuyentes que hubieren optado por
acogerse al presente rgimen o al que
a continuacin detallaremos, debern
mantener en cuentas separadas del
activo lo siguiente:
El valor histrico y su ajuste por
inflacin respectivo.
El mayor valor atribuido a los activos
fijos.
Las cuentas de depreciacin sern
independientes de cada uno de los
conceptos antes indicados.
b) Revaluacin voluntaria de activos
sin efectos tributarios
El numeral 2 del artculo 104 de la Ley
del Impuesto a la Renta seala que si
las sociedades o empresas acordaran la
revaluacin voluntaria de sus activos, la
diferencia entre el mayor valor pactado
y el costo computable determinado de
acuerdo con el Decreto Legislativo N 797
y normas modificatorias no estar gra-
vado con el Impuesto a la Renta, siempre
que no se distribuya. En tal sentido, no
ser considerado a efectos de determinar
el costo computable de los bienes ni su
depreciacin.
Por su parte, el artculo 69 del Regla-
mento de la Ley del Impuesto a la Renta
CUADRO N 1
EMPRESA B - REVALA ACTIVO DE LA EMPRESA A
10,000 Maquinaria revaluada 8,500
(debidamente sustentada)
Costo computable 6,000
IR 30%*2,500 750
 IMPUESTO A LA RENTA 15

contempla que el adquirente debe con- que en este caso no resultar

siderar como valor depreciable de los de aplicacin lo dispuesto en
mencionados bienes del activo fijo, el el artculo 32.

que hubiera correspondido en poder
del transferente, sin tomar en cuenta
la revaluacin voluntaria. En tal sen-
tido, no ser considerado a efectos de
determinar el costo computable de los
bienes ni su depreciacin ni se afectar
con el Impuesto a la Renta la ganancia
producida por la revaluacin (salvo que
acontezca alguno de los supuestos
previstos en el artculo 105 de la Ley).
A su vez, el inciso b) del artculo
69 del Reglamento de la Ley del
Impuesto a la Renta estipula que
el adquirente considera como
valor depreciable de los bienes
transferidos va reorganizacin
el que haya correspondido
en cabeza del transferente,
siendo que acorde con la ci-
tada Resolucin del Tribunal
En consecuencia, si estamos ante una con-
tinuidad de la actividad empresarial en el mar-
co de un proceso de reorganizacin societaria
en el que no se ha optado por revaluar con
efectos tributarios, lo mnimo que se puede
exigir a los contribuyentes es que tengan de-
tallado, de manera adecuada, el clculo de las
depreciaciones aun cuando estas se hubieran

Veamos los efectos de lo anteriormente
sealado a travs de un ejemplo: la Em-
presa A adquiri una maquinaria a un
valor de S/. 500,000, y como conse-
cuencia de su depreciacin a lo largo de
tres (3) aos (a una tasa de depreciacin
del 20% anual), su valor neto actual es de
S/. 200,000. Ahora la Empresa A va a ser
absorbida por la Empresa B, decidiendo
que se va a revaluar dicha maquinaria en
S/. 300,000 aunque no se le dar efectos
tributarios.
Pues bien, de acuerdo con la normativa
expuesta, la Empresa B registrar dicha
maquinaria a un costo computable de
S/. 200,000, pues se ha optado por no
dar efectos tributarios a la revaluacin.
En ese caso, la Empresa B tendr derecho
a depreciar la maquinaria por el monto
indicado durante el lapso restante de
tiempo, es decir, por los siguientes dos
(2) aos. No pueden ser cinco (5) aos
porque no estamos antes un bien que sea
considerado como nuevo, tal y como lo
ha referido el Tribunal Fiscal en la Resolu-
cin N 4397-1-2007, donde manifest
que: Salvo que hubiera revaluacin con
efectos tributarios, la Administracin
Tributaria no debe considerar los activos
recibidos por la absorbente, en un pro-
ceso de reorganizacin de sociedades,
como si fueran nuevos, sino que debe
tenerse en cuenta que tales bienes se
reciben para seguir siendo explotados
en una suerte de continuidad econmica
y jurdica, y por lo tanto, depreciados
sobre las mismas bases y por el resto
de vida til que tenan en poder de la
absorbente.
absorbente
c) Sin revaluacin de activos
El numeral 3 del artculo 104 de la Ley
del Impuesto a la Renta prev que en el
caso que las sociedades o empresas no
acordaran la revaluacin voluntaria de
sus activos, los bienes transferidos ten-
drn para el adquirente el mismo costo
computable que hubiere correspondido
atribuirle en poder de la transferente,
incluido nicamente el ajuste por inflacin
a que se refiere el Decreto Legislativo
N 797 y normas modificatorias, siendo
Fiscal N 4397-1-2007 se man-
tiene tambin la vida til que
producido en cabeza del transferente.
corresponda en cabeza del
transferente.
En consecuencia, el efecto de esta tercera
opcin ser el de transferir los activos sola-
mente al valor de adquisicin, produccin
o ingreso al patrimonio menos deprecia-
ciones acumuladas, sin la aplicacin del
valor de mercado para la transferencia
de activos. Cabe destacar que tambin
en este caso el legislador ha establecido
supuestos especiales de gravamen en
caso acontezca alguno de los supuestos
previstos en el artculo 105-A de la Ley.
Veamos lo explicado a travs de un
ejemplo: la Empresa A ha adquirido una
maquinaria en S/. 500,000 y la ha venido
depreciando durante dos (2) aos a una
tasa del 20%, quedando un valor neto en
libros de S/. 300,000. Posteriormente, la
Empresa A realiza una escisin parcial a
favor de la Empresa B, en la cual se in-
cluy la referida maquinaria en el bloque
escindido, sin efectuar revaluacin alguna;
por lo que la Empresa B tendr un costo
computable de S/. 300,000 sobre el cual
depreciar S/. 100,000 anuales durante
los prximos tres (3) aos, puesto que se
deprecia en funcin de la vida til que le
restaba al transferente.
d) Sustento de las depreciaciones en
el marco de una reorganizacin
Ahora bien, adentrndonos en lo es-
tablecido en la Resolucin del Tribunal
Fiscal N 18951-4-2013, objeto del
presente anlisis, debemos sealar que
estamos de acuerdo con lo resuelto por
el Colegiado.
En efecto, ntese que en principio las
reorganizaciones societarias no se en-
cuentran gravadas con el Impuesto a la
Renta porque existe una continuidad en
la actividad econmica del transferente
antes y despus de la reorganizacin
societaria, solamente que la gestin del
negocio ha cambiado a otras personas
(podramos decir que solo estamos ante
una de las tantas formas de concentra-
cin empresarial). Si esto es as, es per-
fectamente vlido que el contribuyente
demuestre de manera clara y contundente
que los activos recibidos continan depre-
cindose en los mismos trminos en que
estaban siendo depreciados en cabeza
del transferente, salvo que opere, claro
est, una revaluacin voluntaria de los
activos con efectos tributarios, segn se
ha podido ver en el punto a) del presente
comentario.
Aunado a ello, ntese que el segundo p-
rrafo del inciso b) del artculo 22 del Regla-
mento de la Ley del Impuesto a la Renta
dispone que la depreciacin aceptada tri-
butariamente sera aquella que se encuentre
contabilizada dentro del ejercicio gravable
en los libros y registros contables, siempre
que no exceda el porcentaje mximo esta-
blecido para cada unidad del activo fijo, sin
tener en cuenta el mtodo de depreciacin
aplicado por el contribuyente.
Ello adems se condice con lo dispuesto
en el inciso f) del mismo artculo, en el
sentido de que los deudores tributarios
debern llevar un control permanente de
los bienes del activo fijo en el Registro de
Activos Fijos.
En consecuencia, si estamos ante una
continuidad de la actividad empresarial en
el marco de un proceso de reorganizacin
societaria en el que no se ha optado por
revaluar con efectos tributarios, lo mnimo
que se puede exigir a los contribuyentes
es que tengan detallado, de manera ade-
cuada, el clculo de las depreciaciones aun
cuando estas se hubieran producido en ca-
beza del transferente, no siendo suficiente
la sola mencin de nmeros generales o
consolidados que en nada permiten co-
nocer cmo se lleg a su determinacin.
Ello es importante, adems, porque de
esa manera la Administracin Tributaria
puede establecer de manera adecuada
que el contribuyente en efecto ha optado
por no revaluar los activos transferidos,
esto es, por ejemplo, si ha optado por
reorganizarse en funcin de lo establecido
en el citado numeral 3 del artculo 104 de
la Ley del Impuesto a la Renta.

CONTADORES & EMPRESAS / N 235 A-13

16 ASESORA TRIBUTARIA

INFORME PRCTICO
Uso del IGV en los contratos de colaboracin
empresarial sin contabilidad independiente
IMPUESTO GENERAL A LAS VENTAS

Ral ABRIL ORTIZ(*)

RESUMEN EJECUTIVO

P ara el correcto uso del crdito fiscal en los contratos de colaboracin empre-
sarial sin contabilidad independiente, se deben tener en cuenta ciertas reglas
y procedimientos que se desarrollarn en el presente informe. Conocerlos y apli-
carlos permitir evitar posibles contingencias.

INTRODUCCIN plazo no mayor a quince (15) das; de no mediar

Cuando dos o ms empresas tienen intereses
comerciales en comn, pueden tomar la deci-
sin de competir entre s para lograr un mejor
posicionamiento en el mercado, o pueden aso-
ciarse mediante un contrato de colaboracin
empresarial, para participar en un determinado
negocio y obtener un beneficio econmico; de
acuerdo con la Ley del Impuesto a la Renta (en
adelante, LIR), dicho contrato implica diversas
obligaciones y procedimientos para que el be-
neficio econmico, el gasto o costo y el crdito
fiscal, sea proporcionalmente atribuido entre
los partcipes.
El Libro V de la Ley General de Sociedades regula
los contratos asociativos, y precisa, en su artculo
438 que se considera contrato asociativo aquel
que crea y regula relaciones de participacin e
integracin en negocios o empresas determinadas,
en inters comn de los intervinientes. El contrato
asociativo no genera una persona jurdica, debe
constar por escrito y no est sujeto a inscripcin
en el Registro.
En el presente informe nos enfocaremos en el con-
trato de colaboracin empresarial sin contabilidad
independiente, y el crdito fiscal que se atribuyen
sus partcipes.
I. CONTRATO DE COLABORACIN EMPRESARIAL
SIN CONTABILIDAD INDEPENDIENTE
Cuando por la modalidad de la operacin no fuera
posible llevar la contabilidad en forma indepen-
diente, debern solicitar autorizacin a la Sunat
para que una o cada una de las partes contratantes
pueda llevar la contabilidad. La Administracin
Tributaria aprobar o denegar la solicitud en un
resolucin expresa al cabo de dicho plazo, se dar
por aprobada la solicitud. En estos casos, quien
realice la funcin de operador y sea designado para
llevar la contabilidad deber tener participacin
en el contrato.
Para los contratos con vencimiento a plazos me-
nores a tres (3) aos, cada parte contratante podr
contabilizar sus operaciones o, de ser el caso, una
de ellas podr llevar la contabilidad del contrato,
debiendo comunicarlo a la Sunat dentro de los
cinco (5) das siguientes a la fecha de celebracin
del contrato.
Para la presentacin de la solicitud a la Sunat,
se deber cumplir con lo estipulado en el proce-
dimiento 45 del Texto nico de Procedimientos
Administrativos - TUPA 2013 Sunat(1).
II. SUJETO NO GRAVADO CON EL IGV
El artculo 9 de la Ley del IGV establece quines
son sujetos de dicho impuesto en calidad de
contribuyentes, no incluyendo a los contratos de
colaboracin empresarial sin contabilidad indepen-
diente(2). Cuando se realicen adquisiciones, ventas,
prestacin de servicios, etc., sern representados
por el operador, quien recibir o emitir el com-
probante de pago correspondiente. Luego deber
atribuir los ingresos, gastos o costos, crdito fiscal,
etc. a los partcipes.
III. OPERACIONES NO GRAVADAS
Segn los incisos m), n) y o) del artculo 2 de la
Ley del IGV, las siguientes operaciones que rea-
lice un contrato de colaboracin empresarial sin
contabilidad independiente, no se encontrarn
gravadas con el IGV:

(*) Contador Pblico Colegiado de la Universidad Nacional del Callao (UNAC). Asesor tributario en Contadores & Empresas. Ex asesor tributario
de la Divisin Central de Consultas de la Superintendencia Nacional de Aduanas y de Administracin Tributaria (Sunat). Asesor y
consultor en temas tributarios y contables.
(1) Aprobado mediante el Decreto Supremo N 176-2013-EF, publicado el 18 de julio de 2013.
(2) Segn lo indicado en el numeral 3 del artculo 4 del Reglamento de la Ley del IGV, se entiende por contratos de colaboracin empresarial a
los contratos de carcter asociativo celebrados entre dos o ms empresas, en los que las prestaciones de las partes sean destinadas a la
realizacin de un negocio o actividad empresarial comn, excluyendo a la asociacin en participacin y similares.

A-14 1ra. quincena - Agosto 2014

 IMPUESTO GENERAL A LAS VENTAS
1. Adjudicacin de bienes
La adjudicacin a ttulo exclusivo a cada parte contratante, de
bienes obtenidos o producidos por la ejecucin de los contratos
de colaboracin empresarial que no lleven contabilidad inde-
pendiente, con base en la proporcin contractual.
2. Aportes al contrato
La asignacin de recursos, bienes, servicios y contratos de
construccin que efecten las partes contratantes de contratos
de colaboracin empresarial que no lleven contabilidad inde-
pendiente, para la ejecucin del negocio u obra en comn,
derivada de obligacin expresa en el contrato.
3. Atribucin de bienes
La atribucin, que realice el operador de aquellos contratos de
colaboracin empresarial que no lleven contabilidad indepen-
diente, de los bienes comunes tangibles e intangibles, servicios
y contratos de construccin adquiridos para la ejecucin del
negocio u obra en comn, objeto del contrato, en la proporcin
que corresponda a cada parte contratante.
IV. DOCUMENTO DE ATRIBUCIN
El documento de atribucin es aquel que emite el operador para
que los dems partcipes de un contrato de colaboracin empresarial
que no llevan contabilidad independiente a la de sus socios puedan
sustentar el porcentaje de crdito fiscal, gasto o costo para fines
tributarios que les corresponda. Se emitir solo un documento de
atribucin mensual a cada uno de los partcipes.
a) Requisitos mnimos del documento de atribucin
1. Informacin impresa
1.1. Datos de identificacin del operador:
Apellidos y nombres o razn social del operador.
Adicionalmente, deber consignar su nombre
comercial, si lo tuviera.
Direccin de la casa matriz y del establecimiento
donde est localizado el punto de emisin.
Nmero de registro nico de contribuyentes (RUC).
1.2. Denominacin del documento: DOCUMENTO DE
ATRIBUCIN.
1.3. Datos de la imprenta o empresa grfica que efectu
la impresin y nmero de la autorizacin de impre-
sin, los cuales deben cumplir con lo dispuesto en los
numerales 1.4 y 1.5 del artculo 8 del Reglamento de
Comprobantes de Pago.
1.4. Destino del original y copias :
En el original : PARTCIPE
En la primera copia : OPERADOR
En la segunda copia : SUNAT
En las copias se consignar adems la leyenda COPIA
SIN DERECHO A CRDITO FISCAL DEL IGV.
2. Informacin no necesariamente impresa
2.1. Fecha de emisin.
2.2. Datos de identificacin del partcipe:
Apellidos y nombres o razn social.
Nmero de registro nico de contribuyentes (RUC).
2.3. Nombre o resolucin que identifique al contrato o a
la sociedad de hecho.
17
2.4. Periodo tributario al que corresponde el crdito fiscal
atribuido.
2.5. Valor de las adquisiciones totales para fines tributa-
rios correspondientes a las compras comunes del mes,
pertenecientes al contrato o a la sociedad de hecho,
las cuales se aplicarn de acuerdo con las normas tri-
butarias correspondientes. Se debern diferenciar las
operaciones afectas al IGV, de las no afectas.
2.6. Monto del crdito fiscal total del mes correspon-
diente a las adquisiciones comunes pertenecientes al
contrato o a la sociedad de hecho.
2.7. Porcentaje de atribucin correspondiente al partci-
pe determinado en el contrato o en la sociedad de
hecho, as como el monto que le corresponde de las
adquisiciones y crdito fiscal.
En el caso de ser una empresa sujeta al Rgimen de
Recuperacin Anticipada, deber discriminarse adems,
el monto del Impuesto General a las Ventas (IGV) sujeto
al Rgimen de Recuperacin Anticipada, indicndose
la norma legal a la que se encuentra acogida.
b) Caractersticas del documento de atribucin
Los documentos de atribucin tendrn las siguientes carac-
tersticas:
1. Dimensiones mnimas: veintin (21) centmetros de ancho
y catorce (14) centmetros de alto.
2. Copias: La primera y segunda copias sern expedidas me-
diante el empleo de papel carbn, carbonado o autocopiativo
qumico.
3. El destino del original y copias deber imprimirse en el
extremo inferior derecho del documento. La leyenda rela-
tiva al no otorgamiento de crdito fiscal de las copias ser
impresa diagonalmente u horizontalmente y en caracteres
destacados.
4. Dentro de un recuadro cuyas dimensiones mnimas sern
de cuatro (4) centmetros de alto por ocho (8) centmetros
de ancho, enmarcado por un filete, debern ser impresos
nicamente el nmero de RUC del emisor, la denominacin
DOCUMENTO DE ATRIBUCIN y su numeracin.
Dicho recuadro estar ubicado en el extremo superior
derecho del documento.
La numeracin de los documentos de atribucin constar
de diez (10) dgitos, de los cuales:
Los tres (3) primeros, de izquierda a derecha, corres-
pondern a la serie y sern empleados para identificar
el contrato o sociedad de hecho.
Los siete (7) nmeros restantes, correspondern al n-
mero correlativo y estarn separados de la serie por un
guin (-) o por el smbolo de nmero (N).
Para cada contrato de colaboracin empresarial o so-
ciedad de hecho, deber solicitarse un nmero de serie
distinto.
Para cada serie establecida, el nmero correlativo comen-
zar sin excepcin en el 0000001, pudiendo omitirse la
impresin de los ceros a la izquierda.
c) Anotacin del documento de atribucin
La anotacin del Documento de Atribucin en el Registro
de Compras del Partcipe permitir el ejercicio del derecho
al crdito fiscal, constituyendo sustento suficiente a efectos
de este.
CONTADORES & EMPRESAS / N 235
A-15
18 ASESORA TRIBUTARIA

V. REGISTRO AUXILIAR Adquisiciones:

Concepto Precio S/. (sin IGV)
Quien sea designado como el operador del contrato de cola- 3,000 metros cuadrados de alfombra 210,000.00
boracin empresarial deber llevar un registro auxiliar(3) por Servicio de corte 15,000.00
cada contrato o sociedad de hecho, en el cual deber anotar
Limpieza del local 3,500.00
mensualmente los comprobantes de pago y las declaraciones
20 Gl. Adhesivo de alfombras (NRUS) 600.00
nicas de importacin que den derecho al crdito fiscal, gasto
Cinta adhesiva, materiales diversos 1,200.00
o costo para fines tributarios, as como el documento de atri-
Mano de obra especializada 45,000.00
bucin correspondiente.
Total 275,300.00

1 CASO PRCTICO Solucin:

A continuacin, mostraremos el documento de atribucin
emitido por el operador, el cual deber tener las carac-
Soluciones Integrales SAC y Creactiva Merchandising
tersticas indicadas en el desarrollo del presente informe.
SAC decidieron complementar sus servicios mediante un
Ver foto N 1.
contrato de colaboracin empresarial con el fin de confor-
mar el consorcio Soluciones Creativas para brindar servi- Una vez recibido el documento de atribucin, procedemos
cios de alfombrado de los locales de un ministerio. Ambos con la correspondiente anotacin en el registro de com-
deciden aportar de la siguiente manera: pras ver cuadro N 1.
Estatus Empresa % Participacin Aporte
Operador Creactiva Merchandising SAC 70% 280,000.00 (3) El Registro Auxiliar deber contener la informacin requerida por el numeral 1 del
artculo 10 del Reglamento de la Ley del Impuesto General a las Ventas e Impuesto
Consorciado Soluciones Integrales SAC 30% 120,000.00 Selectivo al Consumo.

FOTO N 1

CREACTIVA MERCHANDISING SAC RUC N 20549554301

Av. Grau 1279 - Lima 01 DOCUMENTO DE ATRIBUCIN
001 - 0000123

Seor (es) : Soluciones Integrales SAC Fecha de Emisin : 15 de agosto de 2014

RUC : 20422635671 Periodo Tributario : Agosto - 2014
Nombre del Contrato : SOLUCIONES CREATIVAS
Detalle Participacin Valor Inafecto IGV Precio
Atribucin de Costos y Gastos
Afecto Inafecto IGV Total
30% 82,590.00 - 14,866.20 97,456.20
Total adquisiciones del mes 275,300 - 49,554 324,854
Atribucin de Ingresos
Afecto Inafecto IGV Total
Total Ingresos del mes - - - - 30% - - - -

Imprenta Harumi SAC

RUC : 20517227103
Av. Brasil 958 - Brea - Lima
N Autorizacin de Impresin: 42586359219
PARTCIPE
OPERADOR
SUNAT

CUADRO N 1
REGISTRO DE COMPRAS
AGOSTO 2014
20422635671
SOLUCIONES INTEGRALES SAC

N del compro- Adquisiciones gravadas

Comprobante de pago o
bante de pago, Informacin del proveedor destinadas a operaciones
documento
documento, gravadas y/o de exportacin
N de orden
Nmero del formulario Documento de identidad
Fecha de
correlativo fsico o virtual,
emisin del
del registro N de DUA, DSI Importe
comprobante Serie o cdigo de
o cdigo o liquidacin de total
de pago o Tipo la dependencia Apellidos y nombres, Base
nico de la cobranza u otros IGV
documento (Tabla 10) aduanera denominacin o razn social imponible
operacin documentos emi- Tipo
(Tabla 11) tidos por Sunat Nmero
(Tabla 2)
para acreditar el
crdito fiscal en
la importacin
5365 15/08/2014 25 001 00000123 06 20549554301 CREACTIVA MERCHANDISING SAC 82,590.00 14,866.20 97,456.20

TOTALES 82,590.00 14,866.20 97,456.20

A-16 1ra. quincena - Agosto 2014

 IMPUESTO GENERAL A LAS VENTAS
CASOS PRCTICOS
Base imponible del IGV en las transferencias a ttulo gratuito
INTRODUCCIN
E n los casos prcticos que se presentan a continuacin, el tema relevante se centra en precisar y analizar las
normas a aplicar a efectos del IGV en la transferencia de bienes o prestacin de servicios a ttulo gratuito; de
ese modo, se consideran los diferentes supuestos e instituciones legales que pueden conllevar una transferencia de
bienes a ttulo gratuito y su incidencia en el Impuesto.
I. DETERMINACIN DEL IMPUESTO A PAGAR
Conforme con los artculos 11 y 12 del Texto nico Ordenado
de la Ley del Impuesto General a las Ventas, aprobado mediante
Decreto Supremo N 055-99-EF (en adelante, Ley del IGV), el
impuesto bruto (dbito fiscal) correspondiente a cada operacin
gravada con el IGV es el monto resultante de aplicar la tasa
(18%) del Impuesto sobre la base imponible.
Asimismo, el impuesto bruto correspondiente al contribuyente
por cada periodo tributario (mes) es la suma de los impuestos
brutos determinados conforme al prrafo precedente por las
operaciones gravadas de ese periodo.
El impuesto a pagar se determina mensualmente deduciendo
del impuesto bruto de cada periodo el crdito fiscal. En ese
sentido, el IGV a pagar de forma mensual se calcula descon-
tando el crdito fiscal del impuesto bruto del mes.
En ese sentido, a continuacin indicaremos cmo se determina
la base imponible del IGV y sobre esa base, el impuesto bruto
del IGV en las operaciones a ttulo gratuito de la empresa.
II. BASE IMPONIBLE DEL IGV
En principio, cabe indicar que el artculo 13 de la Ley del IGV
establece en general la base imponible para las operaciones
onerosas. Por su parte, el artculo 15 regula lo referente a la
base imponible en el retiro de bienes, mutuo y entrega a ttulo
gratuito. En ese sentido, se presentan los siguientes supuestos:
Supuesto Determinacin de la base imponible
Retiro de bienes La base imponible ser fijada de acuerdo con las ope-
raciones onerosas efectuadas por el sujeto con ter-
ceros, en su defecto se aplicar el valor de mercado.
El Reglamento de la Ley del IGV precisa que en los ca-
sos en que no sea posible aplicar el valor de mercado
en el retiro de bienes, la base imponible ser el costo
de produccin o adquisicin del bien segn corres-
ponda (Reglamento, artculo 5, numeral 6).
Mutuo de bienes La base imponible correspondiente a las ventas que
consumibles efectan el mutuante a favor del mutuatario y este a
favor de aquel ser fijada de acuerdo con el valor de
mercado de tales bienes.
El Reglamento de la Ley del IGV precisa que en los ca-
sos que no sea posible aplicar el valor de mercado en
el mutuo de bienes, la base imponible ser el costo de
produccin o adquisicin de los bienes segn corres-
ponda, o en su defecto, se determinar de acuerdo
con los antecedentes que obren en poder de la Sunat.
(Reglamento, artculo 5, numeral 5).
19
Sal VILLAZANA OCHOA(*)
Entrega a ttulo gra- La base imponible ser el valor de mercado aplicable
tuito que no implique al arrendamiento de los citados bienes.
transferencia de pro-
piedad de bienes que El Reglamento de la Ley del IGV precisa que en caso
conforman el activo no pueda determinarse el valor de mercado del arren-
fijo de una empresa a damiento de los bienes cedidos gratuitamente a em-
otra vinculada econ- presas vinculadas econmicamente, se tomar como
micamente base imponible mensual el dozavo del valor que re-
sulte de aplicar el seis por ciento (6%) sobre el valor
de adquisicin ajustado, de ser el caso (Reglamento,
artculo 5, numeral 7).
Otros supuestos En los casos que no resulte posible la aplicacin de lo
dispuesto en los prrafos anteriores, la base imponi-
ble se determinar de acuerdo con lo que establezca
el Reglamento.
El Reglamento de la Ley del IGV precisa que tratndo-
se de permuta y de cualquier operacin de venta de
bienes muebles o inmuebles, prestacin de servicios
o contratos de construccin, cuyo precio no est de-
terminado, la base imponible ser fijada de acuerdo
con lo dispuesto en el numeral 6 del artculo 10 del
mismo Reglamento, referido a la determinacin del
valor de las operaciones y que finalmente se remite a
las normas de valor de mercado a efectos de determi-
nar la base imponible del IGV.
La norma antes citada precisa que se entender por valor de
mercado, el establecido en la Ley del Impuesto a la Renta.
De ese modo, cabe citar tambin el artculo 42 de la Ley
del IGV, referido al valor no fehaciente o no determinado
de las operaciones, que establece que cuando por cualquier
causa el valor de venta del bien, el valor del servicio o el
valor de la construccin no sean fehacientes o no estn
determinados, la Sunat lo estimar de oficio tomando como
referencia el valor de mercado, de acuerdo con la Ley del
Impuesto a la Renta.
En caso el valor de las operaciones entre empresas vinculadas
no sea fehaciente o no est determinado, la Administracin
Tributaria considerar el valor de mercado establecido por la
Ley del Impuesto a la Renta como si fueran partes indepen-
dientes, no siendo de aplicacin lo dispuesto en el numeral 4
del artculo 32 de dicha Ley.
De las normas citadas anteriormente, podemos extraer dos
importantes conclusiones:
i) En las operaciones a ttulo gratuito del IGV o en las que
no se haya establecido una contraprestacin (retiro de
(*) Asesor legal-tributario de Contadores & Empresas. Egresado de la Facultad de
Derecho de la Universidad Nacional Mayor de San Marcos (UNMSM).
CONTADORES & EMPRESAS / N 235 A-17
20 ASESORA TRIBUTARIA
bienes, mutuo, entrega a ttulo gratuito, etc.), a efectos de
determinar la base imponible sobre la cual se aplicar
la tasa del impuesto y se generar el impuesto bruto,
la regla general aplicable es el valor de mercado que se
determina conforme a las normas de la Ley del Impuesto
a la Renta.
La base imponible del retiro de bienes a ttulo gratuito es el valor de mercado
Caso:
La empresa Comercial MAC S.A. ha decidido transferir la
propiedad de un vehculo a su gerente de administracin,
que a su vez se le haba asignado para su transporte y que
calificaba como un vehculo de direccin, administracin
y representacin sujeto a los lmites previstos en el inciso
w) del artculo 37 de la Ley del Impuesto a la Renta. El ge-
rente general nos refiere que la transferencia se realizar
a ttulo gratuito, toda vez que el citado bien se encuentra
totalmente depreciado. Dee ese modo, nos consulta qu
aspectos debe de considerar a efectos del IGV.
Solucin:
Como sabemos, el artculo 3 de la Ley del IGV dispone que a
efectos de la aplicacin del Impuesto se entiende por venta
todo acto por el que se transfieren bienes a ttulo oneroso,
independientemente de la designacin que se d a los con-
tratos o negociaciones que originen esa transferencia y de las
condiciones pactadas por las partes.
Asimismo, dispone que tambin califica como venta a efectos
del IGV, el retiro de bienes que efecte el propietario, socio o
titular de la empresa o la empresa misma, incluyendo los que
se efecten como descuento o bonificacin. As, el Reglamento
de la Ley del IGV, en su artculo 3, literal c), seala algunos
supuestos de retiros de bienes, a saber:
Todo acto por el que se transfiere la propiedad de bienes a ttulo gratuito, tales
como obsequios, muestras comerciales y bonificaciones, entre otros.
La apropiacin de los bienes de la empresa que realice el propietario, socio o
titular de esta.
El consumo que realice la empresa de los bienes de su produccin o del giro
de su negocio, salvo que sea necesario para la realizacin de operaciones
gravadas.
La entrega de los bienes a los trabajadores de la empresa cuando sean de su
libre disposicin y no sean necesarios para la prestacin de sus servicios.
La entrega de bienes pactada por Convenios Colectivos que no se consideren
condicin de trabajo y que a su vez no sean indispensables para la prestacin
de servicios.
Por otro lado, las mismas normas refieren otros supuestos de
retiro de bienes que no califican como venta.
Sin embargo, de las normas referidas, se observa que en el
caso planteado la operacin califica como un retiro de bienes
considerado venta a efectos del IGV, toda vez que califica
como un acto por el que se transfiere la propiedad de un bien
a ttulo gratuito.
En este caso, dado que la transferencia es a ttulo gratuito,
el IGV que grava la transferencia del bien debe asumirla el
transferente; esto es, el empleador en el caso planteado. Ello,
se sustenta, segn Walker Villanueva(1) en que (e)n estos casos
de transferencias no necesarias en las cuales se produce una
desafectacin de las actividades empresariales a actividades
personales, se reputa por ficcin legal a la empresa (sujeto del
A-18 1ra. quincena - Agosto 2014
ii) El valor de mercado, de forma comn es el que nor-
malmente se obtiene en las operaciones onerosas que
la empresa realiza con terceros, con los cuales no tiene
ninguna vinculacin; en ese sentido, para mayor preci-
sin, ser necesario recurrir al artculo 32 de la Ley del
Impuesto a la Renta.
impuesto) como consumidor final: este debe asumir el impuesto
de la transferencia gratuita.
Asimismo, recordemos que el artculo 15 de la Ley del IGV
establece que la base imponible ser fijada de acuerdo con las
operaciones onerosas efectuadas por el sujeto con terceros, en
su defecto se aplicar el valor de mercado. Agrega el Reglamento
de la Ley del IGV, en su artculo 5, numeral 6, que en los casos
en que no sea posible aplicar el valor de mercado en el retiro
de bienes, la base imponible ser el costo de produccin o
adquisicin del bien segn corresponda.
Por su parte, la Ley del Impuesto a la Renta, en el segundo prrafo
de su artculo 32, dispone que se considera valor de mercado:
Supuesto Valor de mercado a aplicar
Existencias El que normalmente se obtiene en las operaciones
onerosas que la empresa realiza con terceros. En su
defecto, se considerar el valor que se obtenga en una
operacin entre partes independientes en condiciones
iguales o similares.
En caso no sea posible aplicar los criterios anteriores,
ser el valor de tasacin.
Valores (acciones, Ser el que resulte mayor entre el valor de transac-
participaciones, cin y:
bonos, etc.) a) El valor de cotizacin, si tales valores u otros que
correspondan al mismo emisor y que otorguen
iguales derechos cotizan en Bolsa o en algn me-
canismo centralizado de negociacin; o
b) El valor de participacin patrimonial, en caso no exista
la cotizacin a que se refiere el literal anterior; u,
c) Otro valor que establezca el Reglamento atendien-
do a la naturaleza de los valores.
Tratndose de valores transados en bolsas de productos,
el valor de mercado ser aquel en el que se concreten las
negociaciones realizadas en rueda de bolsa.
Para los bienes Cuando se trate de bienes respecto de los cuales se
de activo fijo realicen transacciones frecuentes en el mercado, ser
el que corresponda a dichas transacciones; cuando
se trate de bienes respecto de los cuales no se rea-
licen transacciones frecuentes en el mercado, ser el
valor de tasacin.
Para los servicios Se considera valor de mercado del servicio el que
normalmente se obtiene en condiciones iguales o
similares, en los servicios onerosos que la empresa
presta a terceros no vinculados que no se encuentren
en alguno de los supuestos a que se refieren los inci-
sos 1), 2) y 3) del inciso m) del artculo 44 de la LIR.
En su defecto, o en caso la informacin que mantenga
el contribuyente resulte no fehaciente, se considerar
como valor de mercado aquel que obtiene un tercero,
en el desarrollo de un giro de negocio similar, con par-
tes no vinculadas que no se encuentren en alguno de
los supuestos a que se refieren los incisos 1), 2) y 3)
del inciso m) del artculo 44 de la LIR. En su defecto,
se considerar el valor que se determine mediante pe-
ritaje tcnico formulado por organismo competente.
(1) VILLANUEVA GUTIRREZ, Walker. Estudio del Impuesto al Valor Agregado en el
Per. Edic. ESAN y Tax Editor S.A., 1a edic., 2009, p. 515.
 IMPUESTO GENERAL A LAS VENTAS
En ese sentido, como observamos, el numeral 3 del ar-
tculo 32 de la LIR establece que cuando se trate de bienes
respecto de los cuales se realicen transacciones frecuentes,
el valor de mercado ser el que corresponda a dichas
transacciones; cuando se trate de bienes respecto de los
Los servicios a ttulo gratuito no son operaciones gravadas con el IGV
Caso:
El gerente de administracin de la empresa Mariscal Enter-
prise S.A.C. ha llegado a un acuerdo con la gerente gene-
ral de Macondo & Asociados S.R.L. a efectos de prestarle
un servicio a ttulo gratuito consistente en el lavado de las
alfombras del primer piso de sus oficinas, con la condicin
de celebrar futuros contratos por la limpieza de la totalidad
del edificio de 10 pisos de la empresa. Ante la duda res-
pecto de los efectos tributarios de la operacin, el gerente
de la primera empresa nos consulta cmo afectara el IGV
la operacin descrita.
Solucin:
La Ley del IGV en el literal c) del artculo 3 define el trmino
servicios del siguiente modo: Toda prestacin que una per-
sona realiza para otra y por la cual percibe una retribucin o
ingreso que se considere renta de tercera categora para los
efectos del Impuesto a la Renta, aun cuando no est afecto
a este ltimo impuesto; incluidos el arrendamiento de bienes
muebles e inmuebles y el arrendamiento financiero. Tambin
se considera retribucin o ingreso los montos que se perciban
En la cesin de un activo a una empresa vinculada la base imponible es el valor de
mercado del arrendamiento del bien
Caso:
La empresa Telemarcas S.A.C. cede a su vinculada (Tele-
fine S.A.C.) una oficina de su local comercial para que
inicie sus actividades; complementariamente, Telemar-
cas S.A.C. tambin le va a prestar servicios gratuitos
de recepcin de documentos, mensajera y telefona. El
gerente general de Telemarcas S.A.C. nos consulta qu
aspectos debe de considerar para evitar contingencias
tributarias.
Solucin:
El artculo 15 de la Ley del IGV establece que en la entrega a
ttulo gratuito que no implique transferencia de propiedad
de bienes que conforman el activo fijo de una empresa a
otra vinculada econmicamente, la base imponible ser
el valor de mercado aplicable al arrendamiento de los
citados bienes.
De ese modo, entendemos que en este caso, la Ley del IGV
ha establecido una regla particular que grava con el IGV la
cesin de bienes del activo fijo en el caso de empresas o partes
vinculadas. Recordemos que de acuerdo con el literal c) del
artculo 3 de la Ley del IGV, solo califica como servicios a
efectos del IGV: Toda prestacin que una persona realiza
para otra y por la cual percibe una retribucin o ingreso que
se considere renta de tercera categora para los efectos del
21
cuales no se realicen transacciones frecuentes en el mercado,
ser el valor de tasacin.
En este caso, toda vez que la venta de vehculos usados en el
mercado es usual podra considerar el valor que corresponda
a dichas ventas.
por concepto de arras, depsito o garanta y que superen el
lmite establecido en el Reglamento.
Como se observa de la norma, a efectos del IGV solo se gravan
con el Impuesto las prestaciones de servicios realizadas a t-
tulo oneroso y no aquellas realizadas a ttulo gratuito. Cabe
precisar adems, que en la Ley del IGV no existe la figura de
retiro de servicios.
Sin embargo, en el caso, de acuerdo con el numeral 8 del
artculo 8 del Reglamento de Comprobantes de Pago, apro-
bado mediante Resolucin de Superintendencia N 007-99/
Sunat, existe la obligacin de emitir el comprobante de pago
por el servicio prestado a ttulo gratuito, detallando el valor
de la operacin realizada y consignado la leyenda: SERVICIO
PRESTADO GRATUITAMENTE.
En este caso, cabe precisar que el valor a consignar tambin
ser el valor de mercado, para lo cual debe tenerse en cuenta
que segn el artculo 19 del Reglamento de la Ley del Impuesto
a la Renta, se considera valor de mercado del servicio al que
normalmente se obtiene en condiciones iguales o similares,
en los servicios onerosos que la empresa presta a terceros no
vinculados.
Impuesto a la Renta, (). En ese sentido, el caso planteado
es uno excepcional aplicable solo a partes vinculadas.
Por su parte, el Reglamento de la Ley del IGV, en su artculo 5,
numeral 7, precisa que en caso no pueda determinarse el valor
de mercado del arrendamiento de los bienes cedidos gratui-
tamente a empresas vinculadas econmicamente, se tomar
como base imponible mensual el dozavo del valor que resulte
de aplicar el seis por ciento (6%) sobre el valor de adquisicin
ajustado, de ser el caso.
Para el caso, tambin cabe considerar el literal a) del artculo
19-A del Reglamento de la LIR, que establece que se consi-
dera valor de mercado del servicio el que normalmente se
obtiene en condiciones iguales o similares, en los servicios
onerosos que la empresa presta a terceros no vinculados
que no se encuentren en alguno de los supuestos a que se
refieren los incisos 1), 2) y 3) del inciso m) del artculo 44
de la LIR. En su defecto, o en caso la informacin que man-
tenga el contribuyente resulte no fehaciente, se considerar
como valor de mercado aquel que obtiene un tercero, en
el desarrollo de un giro de negocio similar, con partes no
vinculadas que no se encuentren en alguno de los supuestos
a que se refieren los incisos 1), 2) y 3) del inciso m) del
artculo 44 de la LIR. En su defecto, se considerar el valor
que se determine mediante peritaje tcnico formulado por
organismo competente.
CONTADORES & EMPRESAS / N 235 A-19
22 ASESORA TRIBUTARIA
JURISPRUDENCIA COMENTADA
No corresponde aceptar la renuncia a la exoneracin del IGV
cuando existen indicios de evasin tributaria
Anlisis de la RTF N 02410-2-2014 que no constituye precedente de observancia obligatoria
INTRODUCCIN
La Ley del Impuesto General a las Ventas
establece cules son las operaciones que
se encuentran gravadas con dicho im-
puesto. Asimismo, a efectos de beneficiar
a los contribuyentes, establece ciertas
exoneraciones, las cuales se encuentran
contenidas en los anexos I y II de la misma
norma.
Sin embargo, algunos contribuyentes
deciden renunciar a la exoneracin del
IGV a fin de poder utilizar como crdito
fiscal el impuesto consignado en los
comprobantes de pago por las adqui-
siciones efectuadas. Para llevar a cabo
dicha renuncia, la Sunat ha establecido
un procedimiento a seguir, as como
ciertos requisitos.
I. ARGUMENTOS DE LA SUNAT
La Administracin Tributaria seala
que de la verificacin de las declara-
ciones juradas mensuales del Impuesto
General a las Ventas de los periodos
de febrero a diciembre de 2010 y de
enero de 2011 a marzo de 2012, se
observ que el contribuyente arrastr
un saldo al mes de abril de 2012, sin
tener en cuenta que en los periodos
anteriores declara solo operaciones
no gravadas con el citado impuesto,
por lo que al no contar con ventas
gravadas o exportaciones, el impuesto
correspondiente a las adquisiciones no
constituye crdito fiscal.
Asimismo, detect que el administrado
utiliz porcentajes de atribucin del
Impuesto General a las Ventas dife-
rentes a los sealados en el contrato
de colaboracin empresarial, lo cual
fue comprobado en los documentos
de atribucin.
Por otro lado, la Sunat solicit a la recu-
rrente que sustentara fehaciente y do-
cumentariamente, el saldo a favor del
periodo arrastrable al mes de abril de
2012, requerimiento que fue notificado
mediante acuse de recibo, consignando
el nombre y forma de la persona que lo
recibi, de conformidad con el inciso a)
A-20 1ra. quincena - Agosto 2014
del artculo 104 del Cdigo Tributario,
sin embargo, el recurrente no sustent
lo solicitado.
Finalmente, concluye que existen indicios
de evasin tributaria. Por lo tanto, corres-
ponde denegar la solicitud de renuncia a
la exoneracin del Apndice I del Texto
nico Ordenado de la Ley del Impuesto
General a las Ventas e Impuesto Selectivo
al Consumo.
II. ARGUMENTOS DEL CONTRIBUYENTE
La recurrente interpone recurso de apela-
cin contra la Resolucin de Intendencia
N 084-024-0002292.
Sostiene que la Administracin se ha
pronunciado sobre un tema tributario que
ya ha sido fiscalizado, sin emitir mayores
argumentos para contradecir lo alegado
por la Sunat.
III. POSICIN DEL TRIBUNAL FISCAL
El Tribunal Fiscal confirma la Resolucin
de Intendencia N 084-024-0002292,
sealando que cuando los contribu-
yentes realicen operaciones com-
prendidas en el Apndice I de la Ley
del Impuesto General a las Ventas e
Impuesto Selectivo al Consumo se
encontrarn exonerados del IGV, sin
embargo, podrn renunciar a dicha
exoneracin optando por pagar el
impuesto por el total de las ope-
raciones.
Asimismo, establece que de autos se
puede observar que la Administracin,
a efectos de evaluar la solicitud de re-
nuncia a la exoneracin del Apndice
I de la Ley del Impuesto General a las
Ventas procedi a notificar al adminis-
trado, entre otros, el Requerimiento
N 0822120001049, el cual nunca fue
atendido.
Por otro lado, la recurrente present
las declaraciones juradas del Impuesto
(*) Abogada por la Universidad de Lima. Cursante de la V Especializacin Avanzada en Derecho Tributario de la
Pontificia Universidad Catlica del Per. Ex asesora tributaria de la Divisin de Centros de Servicios de la Superin-
tendencia Nacional de Aduanas y de Administracin Tributaria - Sunat.
General a las Ventas de enero a diciembre
de 2010, de las cuales se aprecia que
en los periodos febrero, marzo y julio
a diciembre de 2010, declar compras
gravadas destinadas a ventas gravadas,
con lo cual consign el respectivo crdito
fiscal, sin declarar ventas gravadas ni
exportaciones en dichos periodos; y en
los periodos noviembre y diciembre de
2010 solo declar ventas no gravadas,
sin embargo la recurrente arrastr dicho
crdito fiscal a los periodos siguientes,
no habiendo acreditado durante la fis-
calizacin ni en la presente instancia que
las compras que realiz se destinaran a
operaciones por las cuales se deba de
pagar el impuesto.
Al arrastrar un crdito fiscal indebido se
evidencian indicios de evasin tributaria,
en consecuencia, no corresponde que
la Administracin acepte la renuncia a
la exoneracin del Apndice I del Texto
nico Ordenado de la Ley del Impuesto
General a las Ventas e Impuesto Selectivo
al Consumo.
Nuestra opinin
Luciana Borrego Ganoza(*)
Se encuentran gravadas con el Impuesto
General a las Ventas:
1. La venta en el pas de bienes muebles.
2. La prestacin o utilizacin de servicios
en el pas.
3. Los contratos de construccin.
4. La primera venta de inmuebles que
realicen los constructores de estos.
5. La importacin de bienes.
Por otro lado, de acuerdo con el artculo
9 de la Ley del Impuesto General a las
Ventas e Impuesto Selectivo al Consumo,
son sujetos del impuesto en calidad de
contribuyentes las personas naturales, las
personas jurdicas, las sociedades conyu-
gales que ejerzan la opcin sobre atri-
bucin de rentas prevista en las normas

que regulan el Impuesto a la Renta,
sucesiones indivisas, sociedades irre-
gulares, patrimonios fideicometidos
de sociedades titulizadoras, los fondos
mutuos de inversin en valores y los
fondos de inversin que desarrollen
actividad empresarial, la comunidad
de bienes, los consorcios, joint ven-
tures u otras formas de contratos de
colaboracin empresarial, que lleven
contabilidad independiente que:
a) Efecten ventas en el pas de
bienes afectos, en cualquiera de
las etapas del ciclo de produccin
y distribucin.
b) Presten en el pas servicios afectos.
c) Utilicen en el pas servicios prestados
por no domiciliados.
d) Ejecuten contratos de construccin
afectos.
e) Efecten ventas afectas de bienes
inmuebles.
f) Importen bienes afectos.
Si bien es cierto la Ley del IGV establece
expresamente cules son las operaciones
que se encontrarn sujetas al Impuesto
General a las Ventas, tambin establece
ciertos supuestos de exoneracin. Es
as que se encuentran exoneradas del
Impuesto General a las Ventas las ope-
raciones contenidas en los Apndices I
(venta en el pas o importacin de bienes)
y II (servicios) de la referida Ley. Las exo-
neraciones contenidas en estos Apndices
tienen vigencia hasta el 31 de diciembre
de 2015(1).
El contribuyente que se encuentre
dentro del supuesto de exoneracin
contenido en el Apndice I y desee
renunciar a dicha exoneracin deber
de presentar ante la Administracin
Tributaria el Formulario N 2225 SO-
LICITUD DE RENUNCIA A LA EXONE-
RACION DEL APNDICE I DEL TUO DE
LA LEY DEL IMPUESTO GENERAL A
LAS VENTAS E IMPUESTO SELECTIVO
AL CONSUMO, de acuerdo con lo
establecido en la Resolucin de Su-
perintendencia N 103-2000-Sunat.
A efectos de que dicho formulario
sea admitido por la Administracin,
debern de cumplirse los siguientes
requisitos(2):
1. Que el domicilio fiscal declarado en
el Registro nico de Contribuyentes
sea el que efectivamente tuviera el
deudor tributario a la fecha de la
presentacin del formulario.
2. Haber cumplido con la presentacin
de las declaraciones juradas de las
obligaciones tributarias cuyo venci-
miento se hubiera producido en los
IMPUESTO GENERAL A LAS VENTAS
seis (6) meses anteriores a
la fecha de la presenta-
cin del formulario, salvo
que no se encontrara en la
obligacin de presentarla.
3. Haber efectuado el pago
del ntegro de las obli-
gaciones tributarias cuyo
vencimiento se hubiera
producido en los dos (2)
meses anteriores a la fecha
de la presentacin del
Formulario, salvo que no
existiera la obligacin de
efectuar algn pago co-
rrespondiente a las deudas
tributarias.
4. Que no se hubiera abierto
instruccin por delito tributario al
solicitante si es persona natural, al
responsable solidario del solicitante
si es persona jurdica.
En cuanto a la evaluacin de la solicitud,
la Administracin cuenta con un plazo
de cuarenta y cinco (45) das hbiles;
esta se encuentra facultada a requerir al
solicitante la documentacin necesaria
que permita establecer la fehaciencia
de sus operaciones. Por otro lado, si el
deudor tributario no cumple con alguno
de los requisitos mencionados, deber
subsanar la omisin dentro de los dos
(2) das siguientes a la presentacin
del Formulario.
Cuando la Administracin proceda a
realizar la evaluacin de la solicitud y
detecte indicios de evasin tributaria
por parte del solicitante, o en cualquier
eslabn de la cadena de comercializa-
cin del bien, incluso en la etapa de
produccin o extraccin, o si se hubiese
abierto instruccin por delito tributario
a cualquiera de los titulares o respon-
sables solidarios de las empresas que
hayan intervenido en la referida cadena
de comercializacin, la Sunat denegar
la solicitud de renuncia.
La aprobacin por parte de la Administra-
cin de la renuncia no es definitiva, pues
tiene la facultad de modificar su decisin
si se presenta alguna de las siguientes
situaciones:
1. Detecta indicios de evasin tribu-
taria por parte del solicitante, o
en cualquier eslabn de la cadena
de comercializacin del bien, in-
cluso en la etapa de produccin
o extraccin.
(1) Artculo 7 de la Ley del Impuesto General a las Ventas e Impuesto Selectivo al Consumo.
(2) Procedimiento 32 del Texto nico de Procedimientos Administrativos de la Sunat - TUPA 2013.
CONTADORES & EMPRESAS / N 235
23
La evasin tributaria es una forma de
defraudacin, la cual ha sido tipificada
como un delito a travs de la Ley Penal Tri-
butaria aprobada mediante el Decreto Le-
gislativo N 813. Al respecto, se encontrar
bajo el supuesto de defraudacin tributaria
el que valindose de cualquier artificio,
engao, astucia, ardid u otra forma fraudu-
lenta, deje de pagar en todo o en parte los
tributos que establecen las leyes.
2. Se abre instruccin por delito tri-
butario al solicitante si es persona
natural, al responsable solidario
del solicitante si es persona jur-
dica o a cualquiera de los titulares
o responsables solidarios de las
empresas que hayan intervenido
en la referida cadena de comer-
cializacin.
La evasin tributaria no est definida
en nuestra legislacin, sin embargo,
para Sergio Bascun la evasin es
la conducta ilcita del contribuyente,
dolosa o culposa, consistente en un
acto o en una omisin, cuya conse-
cuencia es la disminucin del pago
de una obligacin tributaria que ha
nacido vlidamente a la vida del de-
recho, mediante su ocultacin a la
Administracin Tributaria, en perjuicio
del patrimonio estatal.
Asimismo, la evasin tributaria es una
forma de defraudacin, la cual ha sido
tipificada como un delito a travs de la
Ley Penal Tributaria aprobada mediante
el Decreto Legislativo N 813. Al respecto,
se encontrar bajo el supuesto de de-
fraudacin tributaria el que valindose
de cualquier artificio, engao, astucia,
ardid u otra forma fraudulenta, deje de
pagar en todo o en parte los tributos que
establecen las leyes. Configuran dicho
supuesto los siguientes hechos:
1. Ocultar, total o parcialmente, bienes,
ingresos, rentas, o consignar pasivos
total o parcialmente falsos para anular
o reducir el tributo a pagar.
2. No entregar al acreedor tributario el
monto de las retenciones o percep-
ciones de tributos que se hubieren
efectuado, dentro del plazo que para
A-21
24 ASESORA TRIBUTARIA

comercializacin, trans- ventas gravadas, generndose de esta

ferencia u otra forma de manera un crdito fiscal a su favor, sin

disposicin, cuyo valor total
Al respecto, el contribuyente no solo supere las 50 Unidades Im-
estara cometiendo la infraccin de de- positivas Tributarias en lu-
clarar datos falsos en el sentido de que ha gares no declarados como
domicilio fiscal o estableci-
generado un aumento indebido de crdi- miento anexo, dentro del
tos a su favor, de acuerdo con lo sealado plazo que para hacerlo
fijen las leyes y reglamentos
por el numeral 1 del artculo 178 del Texto
pertinentes, para dejar de
nico Ordenado del Cdigo Tributario, sino pagar en todo o en parte
que ha cometido defraudacin tributaria los tributos que establecen
las leyes.
al obtener un crdito fiscal simulando la
8. El que confeccione, ob-
existencia de hechos que permitan gozar
tenga, venda o facilite, a
de este, conforme con el artculo 4 del De- cualquier ttulo, Compro-
embargo en dichas declaraciones no de-
termina la existencia de ventas gravadas
ni exportaciones, ms bien consigna
ventas no gravadas. Asimismo, arrastra
el crdito fiscal que se gener a periodos
posteriores.
De lo mencionado precedentemente,
podemos apreciar que el contribuyente
ha generado un crdito fiscal indebido
como consecuencia de consignar en sus
declaraciones datos falsos.
Cabe mencionar, que se le otorg la po-
sibilidad de probar lo contrario a travs
de requerimientos de informacin, lo

creto Legislativo N 813.
hacerlo fijen las leyes y reglamentos
pertinentes.
3. Se obtenga exoneraciones o inafec-
taciones, reintegros, saldos a favor,
crdito fiscal, compensaciones, de-
voluciones, beneficios o incentivos
tributarios, simulando la existencia
de hechos que permitan gozar de
estos.
4. Se simule o provoque estados de
insolvencia patrimonial que impo-
sibiliten el cobro de tributos.
5. El que estando obligado por las
normas tributarias a llevar libros y
registros contables:
a) Incumpla totalmente dicha obli-
gacin.
b) No hubiera anotado actos,
operaciones, ingresos en los
libros y registros contables.
c) Realice anotaciones de cuen-
tas, asientos, cantidades, nom-
bres y datos falsos en los libros
y registros contables.
d) Destruya u oculte total o par-
cialmente los libros y/o registros
contables o los documentos re-
lacionados con la tributacin.
6. El que a sabiendas proporcione in-
formacin falsa con ocasin de la
inscripcin o modificacin de datos en
el Registro nico de Contribuyentes, y
as obtenga autorizacin de impresin
de Comprobantes de Pago, Guas de
Remisin, Notas de Crdito o Notas
de Dbito.
7. El que estando inscrito o no ante
el rgano administrador del tributo
almacena bienes para su distribucin,
bantes de Pago, Guas de cual no cumpli.
Remisin, Notas de Crdito Al respecto, el contribuyente no solo
o Notas de Dbito, con el estara cometiendo la infraccin de
objeto de cometer o posibi- declarar datos falsos en el sentido de
litar la comisin de delitos. que ha generado un aumento indebido
El hecho de cometer alguna de las de crditos a su favor, de acuerdo con lo
sealado por el numeral 1 del artculo
conductas mencionadas precedente-
mente no solo trae consigo la pena 178 del Texto nico Ordenado del C-
digo Tributario(3), sino que ha cometido
privativa de la libertad, sino que si en
la ejecucin de los delitos tributarios defraudacin tributaria al obtener un
crdito fiscal simulando la existencia
se hubiera utilizado la organizacin
de una persona jurdica o negocio de hechos que permitan gozar de este,
conforme con el artculo 4 del Decreto
unipersonal, con conocimiento de
sus titulares, se podrn tomar las Legislativo N 813(4).
siguientes medidas: Podemos observar que existen indi-
cios de evasin tributaria, ms an
a) Cierre temporal o clausura defi-
cuando al contribuyente se le dio la
nitiva del establecimiento, ofici-
oportunidad de presentar documen-
na o local en donde desarrolle
tacin que pueda sustentar el uso
sus actividades.
del crdito fiscal, y no lo hizo. Por lo
b) Cancelacin de licencias, dere- tanto, nos encontramos de acuerdo
chos y otras autorizaciones ad- con la Resolucin emitida por el
ministrativas. Tribunal Fiscal en el sentido de que
no corresponde aceptar la renuncia
c) Disolucin de la persona jurdica. a la exoneracin del Impuesto Ge-
neral a las Ventas e Impuesto Selec-
d) Suspensin para contratar con
el Estado, por un plazo no ma- tivo al Consumo, ya que de acuerdo
yor de cinco (5) aos. con lo establecido en la Resolucin
de Superintendencia N 103-2000-
En el caso en particular, la recurrente Sunat es requisito a efectos de que
presenta las declaraciones juradas del Im- sea aprobada dicha solicitud que el
puesto General a las Ventas consignando contribuyente no presente indicio de
en ellas compras gravadas destinadas a haber cometido evasin tributaria.
(3) Artculo 178.-
1. No incluir en las declaraciones ingresos y/o remuneraciones y/o retribuciones y/o rentas y/o patrimonio y/o actos
gravados y/o tributos retenidos o percibidos, y/o aplicar tasas o porcentajes o coeficientes distintos a los que
les corresponde en la determinacin de los pagos a cuenta o anticipos, o declarar cifras o datos falsos u omitir
circunstancias en las declaraciones, que influyan en la determinacin de la obligacin tributaria; y/o que generen
aumentos indebidos de saldos o prdidas tributarias o crditos a favor del deudor tributario y/o que generen la
obtencin indebida de Notas de Crdito Negociables u otros valores similares.
(4) Artculo 4.- La defraudacin tributaria ser reprimida con pena privativa de libertad no menor de 8 (ocho) ni mayor
de 12 (doce) aos y con 730 (setecientos treinta) a 1460 (mil cuatrocientos sesenta) das-multa cuando:
a) Se obtenga exoneraciones o inafectaciones, reintegros, saldos a favor, crdito fiscal, compensaciones, devolu-
ciones, beneficios o incentivos tributarios, simulando la existencia de hechos que permitan gozar de estos.
b) Se simule o provoque estados de insolvencia patrimonial que imposibiliten el cobro de tributos.

A-22 1ra. quincena - Agosto 2014


Modificaciones efectuadas a la Ley de Tributacin
Municipal por la Ley N 30230
TRIBUTACIN SECTORIAL
RESUMEN EJECUTIVO
L a Ley N 30230, publicada en el Diario Oficial el 12 de julio del presente
ao, modific los artculos 67, 68 y 70 del Texto nico Ordenado de la Ley
de Tributacin Municipal, entrando en vigencia dichas modificaciones a partir del
13 de julio de 2014. A continuacin, se abordarn los principales aspectos de las
referidas modificaciones.
1. En qu consiste la modificacin efectuada al
artculo 67 de la Ley de Tributacin Municipal
mediante la Ley N 30230?
En cuanto al artculo 67, a continuacin se presenta
un cuadro comparativo con el texto anterior y el nuevo
texto modificado por la Ley N 30230: ver cuadro N 1.
Como se puede apreciar, la Ley N 30230 ha in-
corporado un segundo prrafo al artculo 67 de
la Ley de Tributacin Municipal con la finalidad
de precisar que no surte efecto la norma que
establezca un cobro de tasas por la fiscalizacin
o control de actividades que deben efectuar las
municipalidades de acuerdo con sus atribuciones
previstas en su Ley Orgnica. Agrega, el prrafo
incorporado, que el pago efectuado por dicho
concepto se considerar indebido, pudiendo soli-
citarse su devolucin, para lo cual deber aplicarse
el Cdigo Tributario en cuanto establece que las
devoluciones de pagos realizados indebidamente
se efectan en moneda nacional, agregndoles
un inters fijado por la Administracin Tributaria,
en el periodo comprendido entre el da siguiente
a la fecha de pago y la fecha en que se ponga a
disposicin del solicitante la devolucin respectiva,
de conformidad con lo siguiente:
a) Tratndose de pago indebido que resulte como
consecuencia de cualquier documento emitido
por la Administracin Tributaria, a travs del
cual se exija el pago de una deuda tributaria,
se aplicar la tasa de inters moratorio (TIM).
b) Tratndose de pago indebido que no se en-
cuentre comprendido en el supuesto anterior,
Texto anterior
Artculo 67.- Las municipalidades no pueden
cobrar tasas por la fiscalizacin o control de acti-
vidades comerciales, industriales o de servicios,
que deben efectuar de acuerdo a sus atribuciones
previstas en la Ley Orgnica de Municipalidades.
Solo en los casos de actividades que requieran
fiscalizacin o control distinto al ordinario, una
Ley expresa del Congreso puede autorizar el co-
bro de una tasa especfica por tal concepto.
La prohibicin establecida en el presente artculo
no afecta la potestad de las municipalidades de
establecer sanciones por infraccin a sus dispo-
siciones.
ASESORA TRIBUTARIA 25
Equipo de CONTADORES & EMPRESAS
la tasa de inters no podr ser inferior a la tasa
pasiva de mercado promedio para operaciones
en moneda nacional (TIPMN), publicada por la
Superintendencia de Banca, Seguros y Admi-
nistradoras Privadas de Fondos de Pensiones el
ltimo da hbil del ao anterior, multiplicada
por un factor de 1,20.
Base legal:
Artculo 10 de la Ley N 30230 (Ley que es-
tablece medidas tributarias, simplificacin de
procedimientos y permisos para la promocin
y dinamizacin de la inversin en el pas).
Artculo 38 del Texto nico Ordenado del
Cdigo Tributario, aprobado mediante Decreto
Supremo N 133-2013/Sunat.
2. En qu consiste la modificacin efectuada al
artculo 68 de la Ley de Tributacin Municipal
mediante la Ley N 30230?
Respecto al artculo 68 de la Ley de Tributacin
Municipal, a continuacin se presenta un cuadro
comparativo con el texto anterior y el nuevo texto
modificado por la Ley N 30230: ver cuadro N 2.
Segn se puede apreciar, la principal modifica-
toria realizada al artculo 67 de la Ley de Tribu-
tacin Municipal tiene que ver con la definicin
de tasas por servicios administrativos o derechos.
En efecto, mediante la Ley N 30230 se precisa
que los contribuyentes debern pagar estas tasas
por concepto de tramitacin de procedimientos
administrativos, nicamente cuando involucren el
CUADRO N 1
Texto modificado por la Ley N 30230
Artculo 67.- Las municipalidades no pueden cobrar tasas por la fiscalizacin
o control de actividades comerciales, industriales o de servicios, que deben
efectuar de acuerdo a sus atribuciones previstas en la Ley Orgnica de Mu-
nicipalidades.
No surte efecto la norma que establezca un cobro que contravenga dicha
disposicin. El pago efectuado por dicho concepto ser considerado como
indebido, pudiendo solicitarse su devolucin segn lo dispuesto en el
artculo 38 del Cdigo Tributario.
Solo en los casos de actividades que requieran fiscalizacin o control distinto
al ordinario, una Ley expresa del Congreso deber autorizar el cobro de una
tasa especfica por tal concepto.
La prohibicin establecida en el presente artculo no afecta la potestad de las
municipalidades de establecer sanciones por infraccin a sus disposiciones.
CONTADORES & EMPRESAS / N 235
A-23
26 ASESORA TRIBUTARIA

desarrollo de un procedimiento o servicio de la municipalidad De acuerdo con la modificatoria introducida al artculo 70 de

para el contribuyente.
Base legal:
Artculo 10 de la Ley N 30230 (Ley que establece medidas
tributarias, simplificacin de procedimientos y permisos para
la promocin y dinamizacin de la inversin en el pas).
3. En qu consiste la modificacin efectuada al artculo 70 de
la Ley de Tributacin Municipal mediante la Ley N 30230?
Con relacin al artculo 70 de la Ley de Tributacin Municipal,
a continuacin se presenta un cuadro comparativo con el texto
anterior y el nuevo texto modificado por la Ley N 30230: ver
cuadro N 3.
la Ley de Tributacin Municipal, las tasas que se cobren por
la tramitacin de procedimientos administrativos y no se en-
cuentren en el Texto nico de Procedimientos Administrativos
(TUPA) de la municipalidad correspondiente se considerarn
pagos indebidos. La modificatoria precisa, que adems, dichos
cobros constituirn una barrera burocrtica ilegal, siendo aplica-
bles las sanciones establecidas en el artculo 26 BIS del Decreto
Ley N 25868, Ley de Organizacin y Funciones del Indecopi.
Base legal:
Artculo 10 de la Ley N 30230 (Ley que establece medidas
tributarias, simplificacin de procedimientos y permisos para
la promocin y dinamizacin de la inversin en el pas).

CUADRO N 2

Texto anterior Texto modificado por la Ley N 30230

Artculo 68.- Las Municipalidades podrn imponer las siguientes
tasas:
a) Tasas por servicios pblicos o arbitrios: son las tasas que se paga
por la prestacin o mantenimiento de un servicio pblico indivi-
dualizado en el contribuyente.
b) Tasas por servicios administrativos o derechos: son las tasas que
debe pagar el contribuyente a la Municipalidad por concepto de
tramitacin de procedimientos administrativos o por el aprovecha-
miento particular de bienes de propiedad de la Municipalidad.
c) Tasas por las licencias de apertura de establecimiento: son las
tasas que debe pagar todo contribuyente por nica vez para operar
un establecimiento industrial, comercial o de servicios.
d) Tasas por estacionamiento de vehculos: son las tasas que debe
pagar todo aquel que estacione su vehculo en zonas comercia-
les de alta circulacin, conforme lo determine la Municipalidad
del Distrito correspondiente, con los lmites que determine la
Municipalidad Provincial respectiva y en el marco de las regu-
laciones sobre trnsito que dicte la autoridad competente del
Gobierno Central.
e) Tasa de Transporte Pblico: son las tasas que debe pagar todo
aquel que preste el servicio pblico de transporte en la jurisdiccin
de la Municipalidad Provincial, para la gestin del sistema de trn-
sito urbano.
f) Otras tasas: son las tasas que debe pagar todo aquel que realice
actividades sujetas a fiscalizacin o control municipal extraordina-
rio, siempre que medie la autorizacin prevista en el artculo 67.
Artculo 68.- Las Municipalidades podrn imponer las siguientes tasas:
a) Tasas por servicios pblicos o arbitrios: son las tasas que se paga por la prestacin o
mantenimiento de un servicio pblico individualizado en el contribuyente.
b) Tasas por servicios administrativos o derechos: son las tasas que debe pagar el contri-
buyente a la Municipalidad por concepto de tramitacin de procedimientos administra-
tivos, siempre y cuando involucre el desarrollo de un procedimiento o servicio de la
Municipalidad para el contribuyente. Asimismo, comprende aquellas tasas que debe
pagar el contribuyente a la Municipalidad por el aprovechamiento de bienes pblicos
de propiedad de la Municipalidad.
c) Tasas por las licencias de apertura de establecimiento: son las tasas que debe pagar
todo contribuyente por nica vez para operar un establecimiento industrial, comercial o
de servicios.
d) Tasas por estacionamiento de vehculos: son las tasas que debe pagar todo aquel que
estacione su vehculo en zonas comerciales de alta circulacin, conforme lo determine
la Municipalidad del Distrito correspondiente, con los lmites que determine la Municipa-
lidad Provincial respectiva y en el marco de las regulaciones sobre trnsito que dicte la
autoridad competente del Gobierno Central.
e) Tasa de Transporte Pblico: son las tasas que debe pagar todo aquel que preste el servi-
cio pblico de transporte en la circunscripcin territorial de la Municipalidad Provincial,
para la gestin del sistema de trnsito urbano.
f) Otras tasas: son las tasas que debe pagar todo aquel que realice actividades sujetas a
fiscalizacin o control municipal extraordinario, siempre que medie la autorizacin pre-
vista en el tercer prrafo del artculo 67.

CUADRO N 3

Texto anterior Texto modificado por la Ley N 30230

Artculo 70.
70.- Las tasas por servicios administrativos o dere-
chos, no excedern del costo de prestacin del servicio y su
rendimiento ser destinado exclusivamente al financiamiento
del mismo. En ningn caso el monto de las tasas por ser-
vicios administrativos o derechos podr ser superior a una
(1) UIT, en caso que estas superen dicho monto se requiere
acogerse al rgimen de excepcin que ser establecido por
Decreto Supremo refrendado por el Presidente del Consejo
de Ministros y el Ministro de Economa y Finanzas conforme
a lo dispuesto por la Ley del Procedimiento Administrativo
General.
Las tasas que se cobre por la tramitacin de procedimientos
administrativos, solo sern exigibles al contribuyente cuando
consten en el correspondiente Texto nico de Procedimien-
tos Administrativos - TUPA.
Artculo 70.- Las tasas por servicios administrativos o derechos, no excedern del costo por la presta-
cin del servicio y su rendimiento ser destinado exclusivamente al financiamiento del mismo.
El monto de las tasas por servicios administrativos o derechos no podr ser superior a una (1) UIT. En
caso de que el costo por la prestacin del servicio supere dicho monto, para que la Municipalidad
pueda cobrar una tasa superior a una (1) UIT deber acogerse al rgimen de excepcin que ser
establecido por Decreto Supremo refrendado por el Presidente del Consejo de Ministros y el Ministro
de Economa y Finanzas conforme a lo dispuesto por la Ley del Procedimiento Administrativo General.
Las tasas que se cobren por la tramitacin de procedimientos administrativos, solo sern exigibles al
contribuyente cuando se encuentren en el Texto nico de Procedimientos Administrativos - TUPA de
la Municipalidad correspondiente. Toda tasa que se cobre sin cumplir con el requisito sealado
ser considerada pago indebido.
El incumplimiento de lo sealado en el presente artculo constituye una barrera burocrtica ilegal,
siendo aplicables las sanciones establecidas en el artculo 26 BIS del Decreto Ley N 25868, Ley
de Organizacin y Funciones del Instituto Nacional de Defensa de la Competencia y de la Protec-
cin de la Propiedad Intelectual - Indecopi.
La Contralora General de la Repblica, en el marco de la Ley Orgnica del Sistema Nacional de
Control y de la Contralora General de la Repblica, verifica el cumplimiento de lo dispuesto en
el presente captulo.

A-24 1ra. quincena - Agosto 2014

 ASESORA TRIBUTARIA 27

El recurso de apelacin de puro derecho

Belissa ODAR MONTENEGRO(*)
MEDIOS DE DEFENSA DEL CONTRIBUYENTE
RESUMEN EJECUTIVO

N ormalmente, cuando los contribuyentes discrepan con los actos emitidos por
la Administracin Tributaria, interponen un recurso de reclamacin, y si
obtienen un resultado total o parcialmente desfavorable, apelan este. No obstante,
existe un supuesto en el que procede la interposicin de la apelacin sin necesidad
de presentar previamente el recurso de reclamacin. Se trata de la apelacin de
puro derecho, la cual se abordar en el presente informe.

INTRODUCCIN una resolucin de determinacin, orden de

De acuerdo con el artculo 124 del Texto nico
Ordenado del Cdigo Tributario, aprobado me-
diante Decreto Supremo N 133-2013-EF (en
adelante, Cdigo Tributario), el procedimiento
contencioso-tributario se encuentra compuesto de
dos etapas: la primera es el recurso de reclamacin
ante la Administracin Tributaria, y la segunda, el
recurso de apelacin ante el Tribunal Fiscal.
En cuanto al recurso de apelacin, segn lo dis-
puesto en el artculo 145 del mismo texto norma-
tivo, debe presentarse ante el rgano que dict
la resolucin apelada, el cual, solo en el caso de
que se cumplan con los requisitos de admisibilidad
establecidos para este recurso, elevar el expediente
al Tribunal Fiscal dentro de los treinta (30) das
hbiles siguientes a la presentacin de la apelacin.
Como se desprende de los artculos antes mencio-
nados, el recurso de apelacin ser interpuesto por
el contribuyente contra la resolucin que resuelva
desfavorablemente el recurso de reclamacin, lo
que lleva a concluir que previamente a la interpo-
sicin de la apelacin debe haberse interpuesto
la reclamacin.
No obstante, existe un supuesto en el que no
ser necesaria la presentacin del recurso de re-
clamacin para que proceda la interposicin de
la apelacin. Nos referimos a la apelacin de puro
derecho, la cual abordaremos a continuacin.
I. QU ES LA APELACIN DE PURO DERECHO?
La apelacin de puro derecho no ha sido definida
de manera expresa por el Cdigo Tributario, pero
s por el Tribunal Fiscal, como se desprende de la
Resolucin N 02214-5-2005 (08/04/2005) que
citamos a continuacin:
() la apelacin de puro derecho () es
aquella que se interpone directamente contra
pago, resolucin de multa o cualquier otro acto
vinculado con la determinacin y siempre que
no existan hechos que probar, otorgndose por
esta razn, la posibilidad al contribuyente de
acudir directamente al Tribunal Fiscal para que
conozca del asunto controvertido, superndose
la etapa de reclamacin. Es decir la apelacin de
puro derecho solo procede contra un acto que,
pudiendo ser reclamable, es susceptible de ser
apelado directamente por cuando la materia
discutida est vinculada con la interpretacin
de una ley, no existiendo hechos que probar.
De lo anterior podemos decir entonces, que
la apelacin de puro derecho es un recurso
impugnatorio que el contribuyente puede in-
terponer cuando no discute los hechos, sino
la interpretacin de las normas. Es decir, no
deben existir hechos que probar, sino que la
controversia debe referirse a un tema de anlisis
e interpretacin de una norma.
II. PROCEDIMIENTO PARA LA INTERPOSICIN
DE LA APELACIN DE PURO DERECHO
El recurso de apelacin, tal como se encuentra
establecido en el artculo 151 del Cdigo Tributario,
debe presentarse ante el rgano recurrido, quien
dar la alzada luego de verificar que:
Se ha cumplido con los requisitos para la
interposicin de la apelacin (regulados en el
artculo 146 del Cdigo Tributario); y
No haya reclamacin en trmite sobre la misma
materia.
Cabe precisar que el rgano recurrido (munici-
palidad, Sunat, etc.) no es la instancia a la que
corresponde conocer el expediente, sino que aquel
nicamente debe verificar requisitos formales,
correspondiendo conocer del expediente, al
Tribunal Fiscal(1).

(*) Abogada por la Universidad Femenina del Sagrado Corazn. Cursante de la segunda especialidad en Derecho Tributario de la Pontificia
Universidad Catlica del Per.
(1) Resolucin del Tribunal Fiscal N 354-5-99 (25/10/1999)
Que en el presente caso, se puede observar que la Municipalidad Distrital resuelve un recurso de apelacin de puro derecho, no siendo el
rgano adecuado para conocer el expediente, pues en aplicacin del mencionado artculo 151 un recurso de apelacin de puro derecho,
independientemente de su procedencia o improcedencia, lo resuelve el Tribunal Fiscal y no la instancia recurrida, en todo caso, esta solo
debe verificar el cumplimiento de los requisitos formales;

CONTADORES & EMPRESAS / N 235

A-25
28 ASESORA TRIBUTARIA
En cuanto a los plazos, se tiene que podr
interponerse dentro de los veinte (20) das
hbiles siguientes a la notificacin de los
actos de la Administracin. Sin embargo,
tratndose de apelaciones de puro derecho
contra resoluciones que establezcan san-
ciones de comiso de bienes, internamiento
temporal de vehculos y cierre temporal de
establecimiento u oficina de profesionales
independientes, as como las resoluciones
que las sustituyan, el plazo para interpo-
nerlas ser de diez (10) das hbiles.
Como se puede apreciar, el plazo de veinte
(20) das hbiles para la interposicin de
la apelacin de puro derecho es mayor al
plazo establecido para la interposicin de
la apelacin que se presenta contra la reso-
lucin que resuelve la reclamacin, pues en
este ltimo caso, el plazo nicamente es de
quince (15) das hbiles, como se establece
en el artculo 146 del Cdigo Tributario.
Asimismo, el plazo de diez (10) das hbiles
para interponer la apelacin de puro derecho
contra resoluciones que establezcan san-
ciones de comiso de bienes, internamiento
temporal de vehculos y cierre temporal de
establecimiento u oficina de profesionales
independientes, as como las resoluciones
que las sustituyan, resulta mayor al plazo
de cinco (5) das hbiles dispuesto por el
artculo 152 del Cdigo Tributario para la
apelacin de las resoluciones que resuelven
las reclamaciones correspondientes.
Una vez que el recurso impugnatorio ma-
teria del presente informe, se encuentra
en el Tribunal Fiscal, para conocer de
este, el referido rgano Colegiado debe
previamente calificar la impugnacin
como de puro derecho, tal como se puede
apreciar en los siguientes casos:
Resolucin del Tribunal Fiscal N 90-
5-2000 (11/02/2000)
Que atendiendo a que la materia
de grado versa sobre la normativa
vinculada al Impuesto General a las
Ventas por la utilizacin de servicios
prestados por no domiciliados,
correspondiente al ejercicio 1996 y no
existiendo ms hechos que probar de
los que se acreditan en la documenta-
cin que corre en autos, corresponde
que tal recurso sea calificado como
una apelacin de puro derecho;
Resolucin del Tribunal Fiscal N 00452-
5-2009 (15/01/2009)
La controversia se encuentra refe-
rida a establecer si los ductos para el
transporte de gas natural y lquidos
de gas natural y lnea de fibra p-
tica para el control automatizado
de los equipos respectivos, califican
como edificaciones o instalaciones
fijas y permanentes gravadas con
el Impuesto Predial, razn por la
cual no existen hechos que probar,
A-26 1ra. quincena - Agosto 2014
circunscribindose la controversia a un
tema de anlisis e interpretacin de la
ley, por lo que corresponde calificar
la apelacin presentada como de
puro derecho, debiendo esta instancia
emitir pronunciamiento al respecto.
Resolucin del Tribunal Fiscal N 08338-
2-2011 (18/05/2011)
() la recurrente sostiene que se en-
cuentra exonerada de la tarifa por uso
de agua subterrnea al amparo del
artculo 5 del Decreto Supremo N 008-
82-VI, que establece que la explotacin
de pozos tubulares para abastecimiento
poblacional que comporte la distribu-
cin de agua a travs de conexiones
domiciliarias o de surtidores pblicos
est exonerada del pago de la tarifa
sealada en el artculo 4.
Que de lo expuesto se tiene que la
impugnacin versa sobre la aplica-
cin de normas legales, por lo que
la apelacin califica como de puro
derecho, en consecuencia, procede
emitir pronunciamiento al respecto.
Resolucin del Tribunal Fiscal N 07455-
11-2013 (07/05/2013)
Que de los argumentos expuestos
por el recurrente se aprecia que la
controversia radica en dilucidar si la
determinacin de la deuda por los Ar-
bitrios Municipales de Limpieza Pblica,
Parques y Jardines y Serenazgo del pe-
riodo 12 del ao 2009, contenida en
el valor impugnado, emitida sobre la
base de la Ordenanza N 317-MSS,
debe dejarse sin efecto por no cumplir
con los parmetros establecidos por el
Tribunal Constitucional.
Que en tal sentido, al no existir hechos
que probar, y dado que conforme con
lo indicado por la Administracin, a
foja 21, el recurrente no ha interpuesto
reclamacin contra el valor recurrido,
la apelacin califica como de puro de-
recho, por lo que corresponde emitir
pronunciamiento al respecto.
Debe tenerse en cuenta que si la impugna-
cin no es calificada como de puro derecho
por el Tribunal Fiscal, se remitir el recurso
al rgano competente, notificando al inte-
resado para que se tenga por interpuesta
la reclamacin.
En ese sentido, se tiene que la obliga-
cin de notificar la calificacin de la im-
pugnacin nicamente se ha previsto
para cuando el recurso no cumple con
los requisitos de una apelacin de puro
Resolucin del Tribunal Fiscal N 520-5-2000 (21/07/2000)
Que de lo expuesto, se puede concluir que el recurso de apelacin de puro derecho puede ser interpuesto por los deudo-
res tributarios, correspondiendo al Tribunal Fiscal calificar la impugnacin como tal, no siendo facultad de la Municipalidad
el calificar este recurso, limitndose su actuacin a verificar si se ha cumplido con los requisitos establecidos en el artculo
146 del citado Cdigo Tributario, asimismo, que no haya reclamacin en trmite sobre la misma materia y, de ser el caso,
dar la alzada a este Tribunal del recurso de apelacin de puro derecho presentado por la contribuyente contra los referidos
valores, por lo que no corresponda que se expida la Resolucin de Alcalda N 851-2000.
derecho, no afectndose el derecho de
defensa, por lo tanto, cuando no se no-
tifica el acto que s califica el recurso
como una apelacin de puro derecho.
As lo ha entendido tambin el Tribunal
Constitucional en la Sentencia recada
en el Expediente N 5085-2006-PA/TC,
cuando seala, en los fundamentos 6,
7 y 8 lo siguiente:
6. Del texto del artculo 151 del C-
digo Tributario, al cual apela el recu-
rrente, se observa que solo se impone
la obligacin de notificar el acto de
evaluacin previa del recurso cuando
el Tribunal Fiscal hubiera considerado
que este no cumple los requisitos
necesarios para ser tramitado como
una apelacin de puro derecho.
7. A juicio de este Colegiado, tal di-
ferencia de trato frente a los casos
en los que se rechace la admisin
del recurso como uno de puro de-
recho, se sustenta precisamente en
la proteccin del derecho de defensa
de los administrados, dado que si la
apelacin no es calificada como de
puro derecho, deber ser remitida
a la entidad competente para que
sea tramitada y resuelta por esta
como recurso de reclamacin. Por
tanto, a fin de que el administrado
tome conocimiento de la entidad
que finalmente resolver su recurso
y, a su vez, pueda hacer uso de los
mecanismos de defensa que la ley
prev, se establece la obligacin de
notificar el acto de calificacin previa
que desestima el trmite del recurso
como una apelacin de puro derecho.
8. Siendo as, cuando el recurso es
calificado como una apelacin de puro
derecho y admitido a trmite, no se
presentara el riesgo de afectarse el
derecho de defensa del administrado,
pues la misma entidad que se tena
prevista ser la que finalmente re-
suelva el recurso. En consecuencia, el
hecho de que en el presente caso no
se haya notificado previamente el acto
de calificacin del recurso como una
apelacin de puro derecho, sino junto
con el fondo, no resulta violatorio de
sus derechos de defensa y al debido
proceso; ms an cuando lo que el
recurrente pretenda con el recurso de
apelacin de puro derecho era obtener
un pronunciamiento sobre el fondo,
lo cual ha ocurrido e incluso puede
ser cuestionado en la va judicial.
 ASESORA TRIBUTARIA 29

Reintegro del crdito fiscal en el caso

de mermas y desmedros
FISCALIZACIN

Luciana BORREGO GANOZA(*)

RESUMEN EJECUTIVO

A travs del reintegro del crdito fiscal se produce un ajuste del Impuesto
General a las Ventas, el cual tiene como fin corregir un crdito fiscal recono-
cido inicialmente, debido a que se han presentado hechos posteriores (estipulados
expresamente en la norma) que traen como consecuencia su desconocimiento.
No obstante, existen ciertas excepciones a la obligacin de realizar el reintegro del
crdito fiscal, entre las cuales se encuentran el caso de las mermas y los desme-
dros, los que sern materia de anlisis en el presente informe.

I. MERMAS de la utilizacin en el pas de servicios prestados

Segn Guillermo Cabanellas, el trmino merma
abarca Disminucin, prdida o baja de una cosa,
por causa natural; como evaporacin, filtracin,
vertimiento(1).
Por otro lado, el numeral 1 del inciso c) del artculo
21 del Reglamento de la Ley del Impuesto a la
Renta seala que se entiende por merma a la pr-
dida fsica, en el volumen, peso o cantidad de las
existencias, las cuales pueden ser ocasionadas por:
por no domiciliados(3).
Muchos creemos que el hecho de cumplir con
lo que sealan los artculos 18 (requisitos sus-
tanciales) y 19 (requisitos formales) de la Ley
del Impuesto General a las Ventas e Impuesto
Selectivo al Consumo nos faculta a ejercer vlida-
mente el derecho al crdito fiscal. Sin embargo,
existen situaciones posteriores que traen como
consecuencia su desconocimiento, es decir, el
reintegro de dicho crdito.

La naturaleza del bien; o El artculo 22 de la Ley del Impuesto General a las

El proceso productivo.
II. DESMEDROS
Para el Diccionario de la Real Academia Espaola,
la palabra desmedro significa accin y efecto de
desmedrar y el verbo desmedrar a su vez significa
deteriorar, decaer.
El inciso c) del artculo 21 del Reglamento de la
Ley del Impuesto a la Renta seala que se entiende
por desmedro a la prdida de orden cualitativo e
irrecuperable de las existencias, hacindolas inutili-
zables para los fines a los que estaban destinadas.
III. REINTEGRO DEL IMPUESTO GENERAL A LAS
VENTAS
El Impuesto a pagar se determina mensualmente
deduciendo del impuesto bruto de cada periodo
el crdito fiscal(2). Asimismo, el crdito fiscal est
constituido por el IGV que respalda la adquisicin
de bienes, servicios y contratos de construccin, o
el pagado en la importacin del bien o con motivo
Ventas seala que el crdito fiscal generado en la
adquisicin de bienes depreciables destinados a
formar parte del activo fijo deber ser reintegrado
al fisco, si:
Se produce la venta de los bienes en un plazo
menor a los dos (2) aos, desde la fecha en
que estos fueron puestos en funcionamiento
y por un importe menor al de su adquisicin.
No obstante, en el caso de bienes que por su
naturaleza tecnolgica requieran de reposi-
cin en un plazo menor, no se efectuar el
reintegro del crdito fiscal, si se acredita tal
situacin con informe tcnico del Ministerio
del sector correspondiente. En estos casos,
deber reintegrarse el crdito fiscal en forma
proporcional, si la venta se produce antes
de transcurrido un (1) ao desde que dichos
bienes fueron puestos en funcionamiento.
Se produce la desaparicin, destruccin o
prdida de bienes cuya adquisicin gener un
crdito fiscal, as como la de bienes terminados
en cuya elaboracin se hayan utilizado bienes
e insumos cuya adquisicin tambin gener
crdito fiscal.

(*) Abogada por la Universidad de Lima. Cursante de la V Especializacin Avanzada en Derecho Tributario de la Pontificia Universidad Catlica
del Per. Ex asesora tributaria de la Divisin de Centros de Servicios de la Superintendencia Nacional de Aduanas y de Administracin Tribu-
taria (Sunat).
(1) CABANELLAS, Guillermo. Diccionario Enciclopdico de Derecho Usual. Editorial Heliasta.
(2) Artculo 11 de la Ley del Impuesto General a las Ventas e Impuesto Selectivo al Consumo.
(3) Artculo 18 de la Ley del Impuesto General a las Ventas e Impuesto Selectivo al Consumo.

CONTADORES & EMPRESAS / N 235

A-27
30 ASESORA TRIBUTARIA
Por otro lado, si bien es cierto los su-
puestos mencionados precedentemente
ocasionan el reintegro del crdito fiscal,
existen ciertas excepciones, con lo cual
se excluyen de la obligacin del rein-
tegro:
1. La desaparicin, destruccin o prdida
de bienes que se produzcan por caso
fortuito o fuerza mayor.
2. La desaparicin, destruccin o prdida
de bienes por delitos cometidos en
perjuicio del contribuyente por sus
dependientes o terceros.
3. La venta de los bienes del activo fijo
que se encuentren totalmente depre-
ciados.
4. Las mermas y desmedros debidamente
acreditados.
El Reglamento de la Ley del IGV nos remite
a la Ley del Impuesto a la Renta, ya que
estipula que a efectos de que las mermas
y desmedros se encuentren debidamente
acreditados y as puedan estar dentro de
la exclusin de la obligacin de realizar
el reintegro del crdito fiscal, debe de
cumplirse con lo que para tal efecto seala
la norma de Renta.
En tal sentido, el inciso c) del artculo 21
del Reglamento de la Ley del Impuesto a
la Renta seala que cuando la Sunat lo
requiera, el contribuyente deber acre-
ditar las mermas mediante un informe
tcnico emitido que deber contar con
los siguientes requisitos:
1. Ser elaborado por un profesional
independiente: dicha persona no
tiene que estar en la planilla de la
empresa.
2. Ser elaborado por un profesional
competente: dicha persona debe ser
especialista en dicho rubro.
3. Ser elaborado por un profesional
colegiado: encontrarse inscrito en el
colegio al que corresponda su pro-
fesin.
4. Contener la metodologa empleada:
detalle del mtodo utilizado para
llevar a cabo la evaluacin corres-
pondiente.
5. Contener las pruebas realizadas:
forma especfica, condiciones y opor-
tunidad en que fueron realizadas.
Como se puede apreciar, el inciso c)
del artculo 21 del Reglamento de la
Ley del Impuesto a la Renta no precisa
de manera clara el momento desde el
cual se debe de tener el informe. Por lo
tanto, el contribuyente puede contar
con este antes de la oportunidad del
requerimiento de informacin por parte
de la Sunat o tambin el informe puede
ser elaborado luego del requerimiento,
A-28 1ra. quincena - Agosto 2014
toda vez que el contribuyente, al mo-
mento de ponerlo a disposicin de la
Administracin, estara cumpliendo con
la presentacin de la documentacin
solicitada.
Por otro lado, en cuanto al desmedro, la
Sunat aceptar como prueba la destruc-
cin de las existencias efectuadas ante
notario pblico o juez de paz, a falta
de aquel, siempre que se comunique
previamente a la Administracin en un
plazo no menor de seis (6) das hbiles
anteriores a la fecha en que se llevar
a cabo la destruccin de los referidos
bienes. Dicha entidad podr designar
a un funcionario para presenciar dicho
acto; tambin podr establecer procedi-
mientos alternativos o complementarios
a los indicados, tomando en considera-
cin la naturaleza de las existencias o
la actividad de la empresa. La comuni-
cacin debe contener por lo menos los
siguientes datos:
- Datos de identificacin del contribu-
yente.
- Sustento legal.
- Fecha y lugar de la destruccin de las
existencias.
- Lugar y notario ante quien se des-
truirn las existencias.
Por lo tanto, el hecho de no cumplir
con los requisitos mencionados prece-
dentemente no solo trae como conse-
cuencia que los desmedros y las mermas
no puedan ser deducibles a efectos de
determinar la renta neta de tercera ca-
tegora, sino que generarn el reintegro
del crdito fiscal.
De no cumplir con lo mencionado
precedentemente, la oportunidad en
la cual el reintegro del crdito fiscal
deber efectuarse es en la fecha que
corresponda declarar las operaciones
que se realicen en el periodo tributario
en que se produzcan los hechos que
originan este.
Asimismo, el numeral 4 del artculo 6
del Reglamento de la Ley del Impuesto
General a las Ventas e Impuesto Selectivo
al Consumo seala que en el caso del
reintegro del crdito fiscal por desapa-
ricin, destruccin o prdida de bienes,
debemos de remitirnos al numeral 3 de
esa misma norma, la cual establece:
Para calcular el reintegro a que se
refiere el artculo 22 del Decreto,
en caso de existir variacin de la
tasa del Impuesto entre la fecha
de adquisicin del bien y la de su
venta, a la diferencia de precios
deber aplicarse la tasa vigente a
la de adquisicin.
El mencionado reintegro deber ser
deducido del crdito fiscal que co-
rresponda al periodo tributario en
que se produce dicha venta. En caso
que el monto del reintegro exceda el
crdito fiscal del referido periodo, el
exceso deber ser deducido en los
periodos siguientes hasta agotarlo.
La deduccin, deber afectar las co-
lumnas donde se registr el Impuesto
que grav la adquisicin del bien cuya
venta origin el reintegro.
Por lo tanto, el reintegro del crdito fiscal
cuando las mermas o los desmedros no
puedan acreditarse debe deducirse del
crdito fiscal que corresponda al periodo
tributario en que se produce la prdida de
las existencias, siguiendo el procedimiento
mencionado precedentemente.
IV. CONSECUENCIAS
Es importante que el contribuyente
tome las precauciones del caso a efectos
de no caer en el supuesto del rein-
tegro del crdito fiscal, ya que esto
traer como consecuencia no solo la
determinacin de un mayor impuesto a
pagar, sino la comisin de infracciones
tributarias.
En tal sentido, si parte del Impuesto
General a las Ventas que grav las adqui-
siciones fue utilizado como crdito fiscal
pese a que no debi serlo, corresponde
que se rectifiquen las declaraciones de
los meses en los que se emple errnea-
mente, lo que generar un mayor im-
puesto a pagar o un menor crdito fiscal
a su favor, configurndose la infraccin
tipificada en el numeral 1 del artculo 178
del Cdigo Tributario, relacionada con
no incluir en las declaraciones ingresos
y/o remuneraciones y/o retribuciones y/o
rentas y/o patrimonio y/o actos gravados
y/o tributos retenidos o percibidos, y/o
aplicar tasas o porcentajes o coeficientes
distintos a los que les corresponde en la
determinacin de los pagos a cuenta o
anticipos, o declarar cifras o datos falsos u
omitir circunstancias en las declaraciones,
que influyan en la determinacin de la
obligacin tributaria; y/o que generen
aumentos indebidos de saldos o prdidas
tributarias o crditos a favor del deudor
tributario, y/o que generen la obtencin
indebida de notas de crdito negociables
u otros valores similares.
Por otro lado, tambin podra cometerse
la infraccin tipificada en el numeral 5
del artculo 176 del Cdigo Tributario,
por presentar ms de una declaracin
rectificatoria relativa al mismo tributo y
periodo, independientemente de que esa
rectificatoria se haya hecho de manera
voluntaria o por induccin de la Sunat.

Infraccin por no entregar a la Administracin
el monto retenido por embargo en forma de retencin
INFRACCIONES Y SANCIONES TRIBUTARIAS
RESUMEN EJECUTIVO
E n el presente informe el autor aborda la contingencia tributaria que puede
ocasionar el no entregar a la Administracin Tributaria el monto retenido por
embargo en forma de retencin a terceros, y cmo subsanar la infraccin, tanto de
manera voluntaria como inducida por la Administracin.
I. ASPECTOS GENERALES
De acuerdo con lo establecido en el numeral 2
del artculo 116 del Texto nico Ordenado del
Cdigo Tributario, aprobado por el Decreto
Supremo N 133-2013-EF (en adelante, Cdigo
Tributario), una de las facultades del ejecutor
coactivo es ordenar, variar o sustituir a discrecin
las medidas cautelares a que se refiere el artculo
118 del mismo texto normativo. De oficio, el
Ejecutor Coactivo dejar sin efecto las medidas
cautelares que se hubieren trabado, en la parte
que superen el monto necesario para cautelar el
pago de la deuda tributaria materia de cobranza,
as como las costas y los gastos incurridos en el
Procedimiento de Cobranza Coactiva.
Por su parte, el artculo 118 del Cdigo Tributario
establece que el ejecutor coactivo podr ordenar,
sin orden de prelacin, cualquiera de las formas de
embargo establecidas en dicho texto normativo.
Asimismo, tenemos que el numeral 4 del inciso a)
del artculo 118 del Cdigo Tributario seala como
una de las formas de embargo a la retencin, en
cuyo caso recae sobre los bienes, valores y fondos
en cuentas corrientes, depsitos, custodia y otros,
as como sobre los derechos de crdito de los cuales
el deudor tributario sea titular, que se encuentre
en poder de terceros.
La medida podr ejecutarse mediante la diligencia
de toma de dicho o notificando al tercero, a
efectos de que se retenga el pago a la orden de
la Administracin Tributaria. En ambos casos, el
tercero se encuentra obligado a poner en cono-
cimiento del Ejecutor Coactivo la retencin o la
imposibilidad de esta en el plazo mximo de cinco
(5) das hbiles de notificada la resolucin, bajo
pena de incurrir en la infraccin tipificada en el
numeral 5) del artculo 177 del Cdigo Tributario
(No proporcionar la informacin o documentos
que sean requeridos por la Administracin sobre
sus actividades o las de terceros con los que guarde
relacin o proporcionarla sin observar la forma,
plazos y condiciones que establezca la Adminis-
tracin Tributaria), segn indica el mismo artculo
118. No obstante, cabe indicar que la infraccin
(*) Asesor tributario de Contadores & Empresas. Contador Pblico por la Universidad Ricardo Palma. Diplomado en Tributacin por la Pontificia
Universidad Catlica del Per. Ex asesor tributario de la Divisin Central de Consultas de la Superintendencia Nacional de Aduanas y de
Administracin Tributaria (Sunat).
CONTADORES & EMPRESAS / N 235
ASESORA TRIBUTARIA 31
Pedro CASTILLO CALDERN(*)
aplicable en este caso no sera la del numeral 5, sino
la tipificada en el numeral 23 del mismo artculo
(No proporcionar la informacin solicitada con
ocasin de la ejecucin del embargo en forma de
retencin a que se refiere el numeral 4 del artculo
118 del presente Cdigo Tributario), por ser ms
especfica al supuesto en mencin.
El tercero debe tener en cuenta que no podr
informar al ejecutado de la ejecucin de la medida
hasta que se lleve a cabo esta.
Si el tercero niega la existencia de crditos y/o
bienes, aun cuando estos existan, estar obligado
a pagar el monto que omiti retener, bajo aper-
cibimiento de declarrsele responsable solidario
de acuerdo con lo sealado en el inciso a) del
numeral 3 del artculo 18 del Cdigo Tributario;
sin perjuicio de la sancin correspondiente a la in-
fraccin tipificada en el numeral 6) del artculo 177
y de la responsabilidad penal a que hubiera lugar.
Si el tercero incumple la orden de retener y paga al
ejecutado o a un designado por cuenta de aquel,
estar obligado a pagar a la Administracin Tributaria
el monto que debi retener bajo apercibimiento de
declarrsele responsable solidario, de acuerdo con lo
sealado en el numeral 3 del artculo 18.
La medida se mantendr por el monto que el
ejecutor coactivo orden retener al tercero y hasta
su entrega a la Administracin Tributaria.
El tercero que efecte la retencin deber entregar a
la Administracin Tributaria los montos retenidos, bajo
apercibimiento de declarrsele responsable solidario
segn lo dispuesto en el numeral 3 del artculo 18
del Cdigo Tributario, sin perjuicio de aplicrsele la
sancin correspondiente a la infraccin tipificada en
el numeral 6 del artculo 178 del Cdigo Tributario
(No entregar a la Administracin Tributaria el monto
retenido por embargo en forma de retencin).
II. PROCEDIMIENTO DE RETENCIN
Los contribuyentes cuyas obligaciones tributarias se
vuelven exigibles coactivamente, de conformidad
con lo sealado por el artculo 115 del Texto
nico Ordenado del Cdigo Tributario, pueden ser
A-29
32 ASESORA TRIBUTARIA
pasibles del inicio de un procedimiento coactivo, y vencido el
plazo legal de siete (7) das hbiles podran ser afectados por
un embargo en forma de retencin.
Respecto al procedimiento de retencin, el primer prrafo del artculo
20 del Reglamento del Procedimiento de Cobranza Coactiva de la
Sunat, aprobado mediante Resolucin de Superintendencia
N 216-2004/Sunat, seala que por el embargo en forma de reten-
cin el ejecutor coactivo est facultado para ordenar la retencin y
posterior entrega de bienes, valores, fondos en cuentas corrientes,
depsitos, custodia y otros; as como la retencin y posterior entrega
de los derechos de crdito de los cuales el deudor sea titular y que
se encuentren en poder de terceros.
Es preciso mencionar tambin que el artculo 21 del Reglamento
del Procedimiento de Cobranza Coactiva de la Sunat regula espe-
cficamente los requerimientos de informacin que puede efectuar
el ejecutor coactivo en los procedimientos de embargo en forma de
retencin, y establece que la no entrega de informacin vinculada a
los bienes materia de embargo genera la comisin de la infraccin
del numeral 5 del artculo 177 del Cdigo Tributario. No obstante,
como ya se indic en prrafos anteriores, la infraccin que se estar
cometiendo en este caso ser la de No entregar a la Administracin
Tributaria el monto retenido por embargo en forma de retencin
tipificada en el numeral 23 del referido artculo.
Es as que la infraccin del numeral 23 del artculo 177 del
Cdigo Tributario se aplicar cuando el tercero no cumpla
con comunicar al ejecutor coactivo el monto retenido o no
comunique la imposibilidad de efectuar la retencin al no tener
cuentas pendientes de pago con el deudor tributario dentro
del plazo de cinco (5) das hbiles de notificada la medida.
As pues, los contribuyentes tienen el deber de colaborar con
la Administracin Tributaria, por lo que el incumplimiento de
dicho deber o su cumplimiento extemporneo puede generar
la infraccin anteriormente mencionada.
Asimismo, el inciso f) artculo 20 del citado Reglamento seala que
si el tercero comunica al ejecutor coactivo la existencia de crditos
de los cuales el deudor tributario es titular, el ejecutor establecer
el plazo para la entrega a la Sunat del importe retenido.
Dicho importe retenido deber entregarse mediante cheque
certificado o de gerencia o por va electrnica a travs del
sistema Sunat Operaciones en Lnea.
De hacerlo a travs de este ltimo sistema, el artculo 3 de la
Resolucin de Superintendencia N 019-2006/Sunat(1) exige la
utilizacin del Formulario Virtual N 1661 Boleta de Entrega de
Importes Retenidos con la finalidad de entregar a la Sunat los
montos retenidos a consecuencia del embargo ordenado por
el ejecutor coactivo contra el deudor tributario.
III. INFRACCIN POR NO ENTREGAR A LA ADMINISTRACIN
TRIBUTARIA EL MONTO RETENIDO POR EMBARGO EN
FORMA DE RETENCIN - SANCIN APLICABLE
La sancin aplicable a la infraccin contenida en el numeral 6
del artculo 178 del Cdigo Tributario, referida a No entregar
a la Administracin Tributaria el monto retenido por embargo
en forma de retencin, se muestra en el cuadro N 1.
CUADRO N 1
Personas y entidades generadoras de Personas naturales, que perciban renta de cuarta categora, personas
renta de tercera categora acogidas al RER y otras personas y entidades no incluidas en las
(Tabla I del Cdigo Tributario) Tablas I y III, en lo que sea aplicable (Tabla II del Cdigo Tributario)
50% del monto no entregado. 50% del monto no entregado.
A-30 1ra. quincena - Agosto 2014
Es importante precisar que a esta infraccin no le es aplicable
el rgimen de gradualidad establecido en la Resolucin de
Superintendencia N 063-2007/Sunat.
1
CASO PRCTICO
La Aurora Distribuidora Mayorista EIRL, con RUC
20122254419, y domicilio fiscal en la Av. Dos de Mayo
155, San Isidro, ha recibido una medida cautelar en forma
de embargo a tercero Resolucin de Ejecucin Coactiva
en forma de retencin por parte de la Administracin
Tributaria con fecha 15 de julio del presente ejercicio,
para que le efecte una retencin a la empresa ADW
Electrodomsticos y Accesorios SAC por un importe de
S/. 50,000.00 que tiene pendiente con la Administracin.
Datos adicionales:
Con fecha 18 de julio, la empresa La Aurora Distri-
buidora Mayorista EIRL comunica a la Administracin
Tributaria la existencia de una deuda por el importe de
S/. 37,000.00, adjuntando las facturas relacionadas y
la orden de pedido respectiva.
Con fecha 23 de julio, la Administracin Tributaria
emite la Resolucin de Ejecucin Coactiva de entrega
de importes retenidos, por un importe de S/. 30,000.00,
ya que a la fecha de la comunicacin el deudor tributa-
rio abon S/. 20,000.00, por lo que le da cinco (5) das
hbiles para que pueda depositar el importe requerido.
La Aurora Distribuidora Mayorista EIRL plantea la
siguiente interrogante: en qu infraccin incurrira si no
se realiza el depsito dentro del plazo otorgado por la
Administracin?
Solucin:
De acuerdo con lo desarrollado en el presente informe, La
Aurora Distribuidora Mayorista EIRL incurrira en la in-
fraccin sealada en el numeral 6 del artculo 178 del C-
digo Tributario, referida a No entregar a la Administra-
cin Tributaria el monto retenido por embargo en forma de
retencin, ya que no estara cumpliendo con el depsito
del importe solicitado dentro del plazo otorgado por la Ad-
ministracin, esto de acuerdo con lo sealado en el inciso f)
artculo 20 del Reglamento del Procedimiento de Cobranza
Coactiva de la Sunat, donde se seala que si el tercero co-
munica al ejecutor coactivo la existencia de crditos de los
cuales el deudor tributario es titular, el ejecutor establecer
el plazo para la entrega a la Sunat del importe retenido.
La sancin aplicable en este caso es del 50% de la UIT, es
decir S/. 1,900. Esto de acuerdo con la Tabla I de Infrac-
ciones y sanciones del Cdigo Tributario, sin posibilidad
de aplicar gradualidad alguna.
(1) Modifican el Reglamento de Procedimiento de Cobranza Coactiva de la Sunat;
aprobado por Resolucin de Superintendencia N 019-2006/Sunat, con fecha
28/01/2006.
Personas y entidades que se encuen-
tran en el Nuevo RUS (Tabla III del
Cdigo Tributario)
50% del monto no entregado.

Solicitud de autorizacin para ampliar
plazo de reposicin de activo
PROCEDIMIENTO TRIBUTARIO
INTRODUCCIN
El artculo 3 del Texto nico Ordenado de la Ley
del Impuesto a la Renta, aprobado mediante
Decreto Supremo N 179-2004-EF (en adelante,
Ley del Impuesto a la Renta), establece que los
ingresos provenientes de terceros que se encuen-
tran gravados por la mencionada ley, cualquiera
sea su denominacin, especie o forma de pago
son, entre otros, las indemnizaciones en favor de
empresas por seguros de su personal y aquellas que
no impliquen la reparacin de un dao, as como
las sumas a que se refiere el inciso g) del artculo
24 de la misma norma; y las indemnizaciones
destinadas a reponer, total o parcialmente, un
bien del activo de la empresa, en la parte en que
excedan del costo computable de ese bien, salvo
que se cumplan las condiciones para alcanzar la
inafectacin total de esos importes que disponga
el Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta.
Asimismo, el inciso e) del artculo 1 del Regla-
mento de la Ley del Impuesto a la Renta, aprobado
mediante Decreto Supremo N 122-94-EF, indica
que a efectos del inciso a) del artculo 3 de la Ley,
no se consideran ingresos gravables a la parte de
las indemnizaciones que se otorgue por daos
emergentes.
Por otro lado, el inciso f) del artculo 1 del Re-
glamento en mencin indica que en los casos a
que se refiere el inciso b) del artculo 3 de la Ley
no se computar como ganancia el monto de la
indemnizacin que, excediendo el costo compu-
table del bien, sea destinado a la reposicin total o
parcial de dicho bien y siempre que para ese fin la
adquisicin se contrate dentro de los seis (6) meses
siguientes a la fecha en que se perciba el monto
indemnizatorio y el bien se reponga en un plazo
que no deber exceder de dieciocho (18) meses
contados a partir de la referida percepcin
percepcin. Agrega
el inciso que en casos debidamente justificados,
la Administracin Tributaria autorizar un mayor
plazo para la reposicin fsica del bien. Asimismo,
est facultada a autorizar, por nica vez, en casos
debidamente acreditados, un plazo adicional para
la contratacin de la adquisicin del bien.
I. ASPECTOS GENERALES
La Ley del Impuesto a la Renta establece que, en
general, constituye renta gravada de las empresas,
cualquier ganancia o ingreso derivado de ope-
raciones con terceros, as como el resultado por
exposicin a la inflacin determinado conforme
a la legislacin vigente.
(*) Asesor tributario de Contadores & Empresas. Contador Pblico por la Universidad Ricardo Palma. Diplomado en Tributacin por la Pontificia
Universidad Catlica del Per. Ex asesor tributario de la Divisin Central de Consultas de la Superintendencia Nacional de Aduanas y de
Administracin Tributaria (Sunat).
CONTADORES & EMPRESAS / N 235
ASESORA TRIBUTARIA 33
Pedro CASTILLO CALDERN(*)
El inciso g) del artculo 1 del Reglamento de la Ley
del Impuesto a la Renta precisa que la ganancia o
ingreso derivado de operaciones con terceros a que
alude el penltimo prrafo del artculo 3 de la Ley
del Impuesto a la Renta, se refiere a la obtenida
en el devenir de la actividad de la empresa en sus
relaciones con otros particulares, en las que los
intervinientes participan en igualdad de condiciones
y consienten el nacimiento de obligaciones.
En consecuencia, constituye ganancia o ingreso
para una empresa la proveniente de actividades ac-
cidentales, los ingresos eventuales y la proveniente
de transferencias a ttulo gratuito que realice un
particular a su favor. En estos casos, el adquirente
deber considerar la ganancia o ingreso al valor
de ingreso al patrimonio.
Debemos indicar que el trmino empresa com-
prende a toda persona o entidad perceptora de
rentas de tercera categora y a las personas o
entidades no domiciliadas que realicen actividad
empresarial.
De lo expuesto anteriormente, podemos deducir
lo siguiente:
Para el mbito del Impuesto a la Renta, la teora
de flujo de riqueza es aplicable a los sujetos o
contribuyentes perceptores de rentas de tercera
categora o que realicen actividad empresarial.
La Ley del Impuesto a la Renta considera como
un ingreso afecto al Impuesto, las indemni-
zaciones que califiquen como lucro cesante;
inafectndose a las que califiquen como dao
emergente.
En relacin con lo expuesto anteriormente,
son ingresos afectos las indemnizaciones desti-
nadas a reponer, total o parcialmente, un bien
del activo de la empresa, en la parte en que
excedan del costo computable de ese bien.
II. CMO SOLICITAR LA AUTORIZACIN PARA
AMPLIAR PLAZO DE REPOSICIN DEL
ACTIVO
De acuerdo con el Procedimiento N 48 del Texto
nico de Procedimientos Administrativos de
la Superintendencia Nacional de Aduanas y de
Administracin Tributaria - TUPA 2013, aprobado
mediante Decreto Supremo N 176-2013-EF, para
solicitar la autorizacin para ampliar el plazo de re-
posicin del activo, se debe cumplir con lo siguiente:
1) Solicitud firmada por el deudor tributario o su
representante legal acreditado en la ficha del
Registro nico de Contribuyentes (RUC).
A-31
34 ASESORA TRIBUTARIA
2) Indicar los fundamentos de la solicitud y la relacin de
documentos y anexos que se adjuntan.
3) Copia simple de los documentos que sustentan la solicitud.
1 CASO PRCTICO
Lipton Inversiones & Asociados S.A.C., con RUC N 20102255321,
representada por el Ingeniero Luis Villanueva Cortez,
identificado con DNI N 06155959, con domicilio fiscal en
la Avenida Villaflor N 2541 - Surco, es una empresa de-
dicada al rubro de elaboracin y comercializacin de fil-
trantes naturales. En el mes de junio del presente ejercicio,
una de sus principales mquinas de seleccin y proceso de
semillas sufri un imperfecto, lo que conllev la cada de
su produccin en un 25%. Si bien dicha mquina cuenta
con un seguro completo, la empresa aseguradora, recin
con fecha julio de 2014, entreg los resultados de la veri-
ficacin del siniestro ocurrido, adjuntando un cheque por
el monto asegurado de US$ 495,000.00. Debe tenerse en
cuenta que el valor de la maquinaria en libros es a la fecha
del siniestro de US$ 410,000.00.
Dato adicional:
La empresa Europea Cadbury Castello, proveedora de
la maquinaria, indica que la elaboracin de esta tarda-
ra 20 meses (puesta a disposicin) desde la fecha de la
solicitud (agosto de 2014), debido a la demanda que se
tiene.
El precio de la nueva maquinaria asciende a
US$ 500,000.00
Nos consultan lo siguiente:
1. La diferencia del monto indemnizado por la empresa
aseguradora con el valor en libros de la maquinaria
sera un ingreso gravado a efectos del Impuesto a la
Renta?
2. Estara dentro del plazo que indica la norma para po-
der reponer un activo? Si no fuera as, qu procedi-
miento es el que se debera seguir?
Solucin:
En cuanto a la primera interrogante, el inciso b) del ar-
tculo 3 de la Ley del Impuesto a la Renta indica que se
encuentran gravadas con dicho impuesto las indemniza-
ciones destinadas a reponer, total o parcialmente, un bien
del activo de la empresa, en la parte en que excedan del
costo computable de ese bien, salvo que se cumplan las
condiciones para alcanzar la inafectacin total de esos im-
portes que disponga el Reglamento.
Por su parte, el Reglamento de la Ley del Impuesto a
la Renta, en el inciso f) del artculo 1, indica que en
los casos a que se refiere el inciso b) del artculo 3 de
la Ley del Impuesto a la Renta, no se computar como
ganancia el monto de la indemnizacin que, excediendo
el costo computable del bien, sea destinado a la repo-
sicin total o parcial de dicho bien y siempre que para
ese fin la adquisicin se contrate dentro de los seis (6)
meses siguientes a la fecha en que se perciba el monto
indemnizatorio y el bien se reponga en un plazo que
no deber exceder de dieciocho (18) meses contados a
partir de la referida percepcin.
A-32 1ra. quincena - Agosto 2014
De ello podemos concluir que la primera condicin (que
la adquisicin se contrate dentro de los seis (6) meses si-
guientes a la fecha en que se perciba el monto indemni-
zatorio) s se cumple, toda vez que se realiz el contacto
con la empresa europea proveedora de la maquinaria y se
envi la orden de pedido de esta con fecha agosto de 2014,
mes siguiente a la fecha del desembolso del dinero corres-
pondiente a la indemnizacin.
En cuanto a la segunda condicin (que se reponga el bien
en un plazo que no exceda de dieciocho (18) meses conta-
dos a partir de la referida percepcin), esta no se cumple,
pues la empresa contratante solicita un plazo mximo de
veinte (20) meses desde la recepcin de la orden de pedido
para poder proporcionar la maquinaria, lo que nos obli-
ga a recurrir al ltimo prrafo del inciso f) del artculo 1
del Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta, el cual
indica que en casos debidamente justificados, la Adminis-
tracin Tributaria autorizar un mayor plazo para la repo-
sicin fsica del bien. Asimismo, est facultada a autorizar,
por nica vez, en casos debidamente acreditados, un plazo
adicional para la contratacin de la adquisicin del bien.
De acuerdo con este ltimo prrafo, tendramos que remi-
tirnos al Procedimiento N 48 del Texto nico de Procedi-
mientos Administrativos de la Superintendencia Nacional
de Aduanas y de Administracin Tributaria - TUPA 2013,
para solicitar la autorizacin para ampliar el plazo de re-
posicin del activo. A continuacin, se presenta el modelo
de solicitud que debe presentarse a la Sunat.
MODELO DE SOLICITUD
Seores
Superintendencia Nacional de Aduanas y de Administracin Tributaria - Sunat
Asunto: Solicitud de autorizacin para ampliar plazo de reposicin de activo
Lipton Inversiones & Asociados S.A.C., con Registro nico de Contribuyente
N 20102255321, con domicilio fiscal en la Avenida Villaflor N 254, distrito
de Surco, provincia y departamento de Lima, debidamente representada por
Luis Villanueva Cortez, identificado con DNI N 06155959, ante ustedes nos
presentamos y decimos:
Al amparo de lo establecido en el Texto nico de Procedimientos Administrati-
vos de la Superintendencia Nacional de Aduanas y de Administracin Tributaria
- TUPA, aprobado mediante el Decreto Supremo N 176-2013-EF, solicitamos
a la Superintendencia se sirva ampliar el plazo de 18 a 20 meses para la repo-
sicin del activo Maquinaria de seleccin y proceso a que se refiere el inciso
b) del artculo 3 de la Ley del Impuesto a la Renta y el inciso f) del artculo 1
de su Reglamento.
Asimismo, indicamos que pondremos a disposicin de la Sunat la documen-
tacin que sea requerida por dicha entidad, quedando acreditado que la repo-
sicin de la Maquinaria de seleccin y proceso se realizar efectivamente en
20 meses, una vez ingresada la solicitud a la empresa proveedora del exterior
Cadbury Castello, como se demuestra con la documentacin adjunta.
Documentacin adjunta a la solicitud
Copia de la orden de pedido a la empresa proveedora del exterior Europea
Cadbury Castello.
Copia del descargo de respuesta de la empresa proveedora del exterior
Europea Cadbury Castello, donde se indica que el plazo de entrega sera de
20 meses y el motivo de dicho plazo.
Poder del representante de la empresa por documento pblico con firma
legalizada notarialmente y fotocopia de su DNI.
Base legal:
Inciso b) del artculo 3 de la Ley del Impuesto a la Renta.
El inciso f) del artculo 1 del Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta.
Los artculos 107 y 113 de la Ley del Procedimiento Administrativo General.
Lima, 5 de agosto de 2014
_____________________________
Luis Villanueva Cortez
Representante legal
Lipton Inversiones & Asociados S.A.C.

Tratamiento de las bonificaciones
a trabajadores
TEMAS TRIBUTARIO-LABORALES
RESUMEN EJECUTIVO
E n ocasiones, diversas entidades realizan la entrega de bonos, premios y otros
beneficios a sus trabajadores. Teniendo en cuenta ello, en esta oportunidad
analizaremos los aspectos ms resaltantes que en el mbito tributario se originan
por este tipo de situaciones.
INTRODUCCIN
En primer lugar, cabe indicar que segn lo dis-
puesto en el primer prrafo del artculo 37 del
Texto nico Ordenado de la Ley del Impuesto a la
Renta (en adelante, la LIR) a fin de determinar la
renta neta de tercera categora, se deducir de la
renta bruta los gastos necesarios para producirla
y mantener su fuente, en tanto la deduccin no
est expresamente prohibida.
Asimismo, el inciso l) del artculo 37 de la LIR indica
que tambin son deducibles los aguinaldos, boni-
ficaciones, gratificaciones y retribuciones que se
acuerden al personal, incluyendo todos los pagos
que por cualquier concepto se hagan a favor de
los servidores en virtud del vnculo laboral existente
y con motivo del cese. Agrega que estas retribu-
ciones podrn deducirse en el ejercicio comercial
a que correspondan cuando hayan sido pagadas
dentro del plazo establecido por el Reglamento
de la LIR para la presentacin de la declaracin
jurada correspondiente a dicho ejercicio.
Por otra parte, el inciso i) del artculo 21 del Regla-
mento de la LIR precisa que se entiende por cese
del vnculo laboral la terminacin de dicho vnculo
bajo cualquier forma que se produzca.
I. CONCEPTOS PARA CONSIDERAR LA DEDU-
CIBILIDAD DEL GASTO
Siguiendo el orden de las ideas expuestas en el
apartado anterior, podemos considerar lo que se
contempla dentro del concepto del principio de
causalidad. Ver cuadro N 1.
CUADRO N 1
Criterios para la deducibilidad del gasto
Razonabilidad
Causalidad Proporcionalidad
Generalidad
(*) Asesor tributario de Contadores & Empresas. Bachiller de la Universidad Nacional Federico Villarreal (UNFV). Asesor y consultor en temas
tributarios y contables.
A-24
ASESORA TRIBUTARIA 35
Pablo R. ARIAS COPITAN(*)
Ahora bien, el Tribunal Fiscal, mediante las Reso-
luciones Ns 2411-4-96 y 2439-4-96, ha recogido
el criterio de que el principio de causalidad debe
acreditarse, entre otros, con:
a) Comprobantes de pago debidamente emitidos
conforme al Reglamento de Comprobantes de Pago.
b) Otros documentos que acrediten fehaciente-
mente el destino del gasto y, de ser el caso,
su beneficiario.
c) Teniendo en cuenta la proporcionalidad y razo-
nabilidad de los gastos, esto es, si corresponden
al volumen de operaciones del negocio.
De la misma forma, la Administracin Tributaria a
travs de la Carta N 044-2004-Sunat/2B0000 ha
concluido que, a efectos de deducir el gasto por
concepto de bonificacin entregada a los trabajadores,
se debe considerar el principio de causalidad de dicho
gasto, para lo cual debern cumplirse los criterios de
normalidad, razonabilidad y generalidad, entre otros.
A su vez, la referida carta agrega que respecto a
los criterios de proporcionalidad y razonabilidad
del gasto, se tiene que estos estn vinculados con
el volumen de las operaciones del negocio; en
tanto que la generalidad del gasto est vinculada
a aquellas erogaciones a favor del personal.
Por todo lo expuesto, a continuacin desarrollamos
algunos de estos conceptos:
a) Principio de causalidad
En lo que respecta a este principio, considerando lo
sealado en la dcimo octava disposicin transitoria
y final de la LIR, a efectos de determinar que los
gastos sean necesarios para producir y mantener
la fuente, a que se refiere el artculo 37 de la Ley,
estos debern ser, normales para la actividad que
genera la renta gravada, as como cumplir con
criterios tales como razonabilidad en relacin con
los ingresos del contribuyente, generalidad para
los gastos a que se refiere el inciso l) de dicho
artculo, entre otros.
b) Principio de generalidad
A travs de Resoluciones como las Ns 000898-4-
2008, 011321-3-2007 y 00523-4-2006, el Tribunal
CONTADORES & EMPRESAS / N 235
A-33
36 ASESORA TRIBUTARIA
Fiscal ha concluido que la generalidad de
los gastos debe verificarse en funcin del
beneficio obtenido por funcionarios de
rango o condicin similar. Dentro de esta
perspectiva, bien podra ocurrir que dada
la caracterstica de un puesto, el beneficio
corresponda a una sola persona, sin que por
ella se incumpla el requisito de generalidad.
En ese mismo orden de ideas, la Resolucin
del Tribunal Fiscal N 01752-1-2006 (publi-
cada el 31/03/2006) seala que genera-
lidad no necesariamente supone otorgar el
mismo beneficio al universo de trabajadores,
sino que se puede otorgar a unos s y a
otros no, siempre que existan diferencias
demostrables y razonables entre ellos.
II. CONCEPTOS CONSIDERADOS REN-
TAS DE QUINTA CATEGORA
Por otro lado, segn lo sealado en el inciso
a) del artculo 34 de la LIR, son rentas de
quinta categora, entre otras, las obtenidas
por concepto del trabajo personal prestado
en relacin de dependencia, incluidos cargos
pblicos, electivos o no, como sueldos, sa-
larios, asignaciones, emolumentos, primas,
dietas, gratificaciones, bonificaciones, agui-
naldos, comisiones, compensaciones en
dinero o especie, gastos de representacin
y, en general, toda retribucin por servicios
personales.
Aade la norma que no se considerarn
tales las cantidades que percibe el servidor
por asuntos del servicio en lugar distinto
al de su residencia habitual, como son
los gastos de viaje, viticos por gastos
de alimentacin y hospedaje, gastos de
movilidad y otros gastos exigidos por la
naturaleza de sus labores, siempre que
no constituyan sumas que por su monto
revelen el propsito de evadir el impuesto.
En el cuadro N 2 se muestran, a manera
de ejemplo, algunos conceptos conside-
rados rentas de quinta categora, teniendo
en cuenta que tales conceptos no son
condicin de trabajo.
CUADRO N 2
Conceptos considerados rentas de quinta
categora
Bonificaciones Dinero en efectivo
extraordinarias Pasajes
Premios
Gratificaciones Canastas
extraordinarias Seguros
III. TRATAMIENTO TRIBUTARIO DE LOS
BENEFICIOS A LOS TRABAJADORES
Veamos las consideraciones que se de-
bern tener en cuenta en lo que respecta
A-34 1ra. quincena - Agosto 2014
a las bonificaciones que entregan los
empleadores a los trabajadores en virtud
del vnculo laboral que mantienen.
A manera de ejemplo, podemos analizar
los gastos de viaje que son entregados a
los trabajadores por motivo de cumpli-
miento de metas en funcin de las labores
desempeadas en la empresa.
El gasto para el empleador
De la interpretacin concordada de las
normas anteriormente glosadas, fluye
que los gastos de bonificaciones y grati-
ficaciones comprendidos en el mencio-
nado inciso l) del artculo 37 de la LIR
son aquellos que realiza la empresa con
carcter general a favor del personal y
no los que se efectan a beneficio de
un determinado trabajador en forma
individual.
Por tal motivo, es necesario indicar el
criterio vertido por la Administracin Tri-
butaria a travs del Informe N 158-2003/
Sunat, en el que se seala que los gastos
de viaje en los que incurren las empresas
a favor de sus trabajadores, como un
estmulo a su labor, calificaran como
una retribucin acordada al personal en
virtud del vnculo laboral existente, y en
esa medida constituyen renta de quinta
categora para el trabajador, siendo de-
ducibles del Impuesto a la Renta en los
trminos que seala el inciso l) del artculo
37 de la LIR, y siempre que se encuentren
debidamente acreditados.
El ingreso considerado renta para
el trabajador
Ahora bien, cabe traer a colacin el cri-
terio vertido en el Informe N 204-2009/
Sunat, en el que se seala que el Impuesto
FOTO N 1
a la Renta no solo grava como rentas de
quinta categora las remuneraciones,
sino adems toda retribucin que pro-
venga del trabajo personal prestado en
relacin de dependencia, sin que exista
norma alguna que haya excluido a las
asignaciones bajo anlisis del mbito de
aplicacin del Impuesto.
Por consiguiente, los gastos de viaje en
los que incurren las empresas a favor de
sus trabajadores, como un estmulo a su
labor, calificaran como una retribu-
cin acordada al personal en virtud del
vnculo laboral existente, y en esa medida,
constituyen renta de quinta categora
para el trabajador, siendo deducibles del
Impuesto a la Renta en los trminos que
seala el inciso l) del artculo 37 de la LIR,
siempre que se encuentren debidamente
acreditados.
Por ltimo, cabe indicar que se recono-
cer como renta para el trabajador, en
el periodo en que efectivamente se haya
producido el pago o la acreditacin de
la renta de quinta categora.
IV. DECLARACIN EN LA PLAME
En lo que se refiere a la presentacin
de la Declaracin Jurada mensual del
PDT Planilla Electrnica - Plame, las
bonificaciones y gratificaciones ex-
traordinarias se debern consignar
en la seccin Detalle de la Declara-
cin, en la pestaa Ingresos. Ver
la foto N 1.
Cabe precisar que para que estos con-
ceptos aparezcan en la pestaa In-
gresos, se deber realizar la seleccin
correspondiente en la seccin Mante-
nimiento de conceptos.
A-25

Servicios digitales: elementos esenciales para
la calificacin como renta de fuente peruana
OPININ DE LA SUNAT
Informe N 044-2014-SUNAT/4B0000
I. MATERIA
En relacin con lo dispuesto en el inciso i) del
artculo 9 de la Ley del Impuesto a la Renta y el
inciso b) del primer prrafo del artculo 4-A de su
reglamento, se consulta lo siguiente:
1. El servicio realizado fuera del pas por un
sujeto no domiciliado en el Per, que consiste
en informar a empresas proveedoras domi-
ciliadas en el pas de las necesidades de sus
compradores tambin domiciliados, revisar sus
ofertas de venta, organizar las solicitudes de
compra de sus potenciales clientes y verificar
la correcta ejecucin de sus ofertas, servicio
que no es esencialmente automtico, es viable
en ausencia de tecnologa de la informacin, y
que necesariamente involucra la intervencin
y anlisis de su personal en el exterior, consti-
tuye servicio digital a efectos del Impuesto a
la Renta?
2. Se modificar la respuesta a la pregunta
anterior si la empresa usuaria de tal servicio
utiliza medios automticos o semiautomticos
de su propia plataforma digital para acceder
a este?
II. BASE LEGAL
Texto nico Ordenado de la Ley del Impuesto
a la Renta, aprobado por el Decreto Supremo
N 179-2004-EF, publicado el 8.12.2004, y
normas modificatorias (en adelante, la Ley).
Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta,
aprobado por el Decreto Supremo N 122-94-
EF, publicado el 21.9.1994, y normas modifi-
catorias (en adelante, el Reglamento).
III. ANLISIS
1. El segundo prrafo del artculo 6 de la Ley
establece que en caso de contribuyentes no
domiciliados en el pas, de sus sucursales,
agencias o establecimientos permanentes, el
impuesto recae solo sobre las rentas gravadas
de fuente peruana.
Por su parte, el inciso i) de su artculo 9 dispone
que en general y cualquiera sea la nacionalidad
o domicilio de las partes que intervengan en las
operaciones y el lugar de celebracin o cum-
plimiento de los contratos, se considera rentas
de fuente peruana las obtenidas por servicios
digitales prestados a travs del Internet o de
cualquier adaptacin o aplicacin de los proto-
colos, plataformas o de la tecnologa utilizada
por Internet o cualquier otra red a travs de la
que se presten servicios equivalentes, cuando
el servicio se utilice econmicamente, use o
consuma en el pas.
CONTADORES & EMPRESAS / N 235
ASESORA TRIBUTARIA 37
De otro lado, el inciso b) del primer prrafo
del artculo 4-A del Reglamento dispone que
se entiende por servicio digital a todo servicio
que se pone a disposicin del usuario a travs
del Internet o de cualquier adaptacin o apli-
cacin de los protocolos, plataformas o de la
tecnologa utilizada por Internet o cualquier
otra red a travs de la que se presten servicios
equivalentes mediante accesos en lnea y que se
caracteriza por ser esencialmente automtico
y no ser viable en ausencia de la tecnologa de
la informacin. A efectos del Reglamento, las
referencias a pginas de Internet, proveedor
de Internet, operador de Internet o Internet
comprenden tanto a Internet como a cualquier
otra red, pblica o privada.
Seguidamente, la citada norma establece una
lista no taxativa de lo que considera como
servicios digitales.
2. Como se aprecia de las normas citadas, los
sujetos no domiciliados en el pas se encuen-
tran gravados con el Impuesto a la Renta
nicamente por sus rentas de fuente peruana,
siendo la prestacin de servicios digitales una
de las operaciones por las que pueden generar
dichas rentas.
Adems, para que una operacin sea calificada
como servicio digital, en general, debe cumplir
con las caractersticas que establece el Regla-
mento; y para que la renta que genere sea de
fuente peruana gravada con el Impuesto a la
Renta, dicho servicio debe utilizarse econmi-
camente, usarse o consumirse en el pas.
Respecto a las caractersticas de los servicios
digitales, resulta pertinente citar el Informe
N 018-2008-Sunat/2B0000, en el que se ha
sealado que:
a) Se trata de un servicio, esto es, la realiza-
cin de una prestacin de una persona
para otra.
b) Debe prestarse a travs del Internet o de
cualquier adaptacin o aplicacin de los
protocolos, plataformas o de la tecnologa
utilizada por Internet o cualquier otra red.
c) Se presta mediante accesos en lnea, es
decir, se presta al usuario mediante co-
nexin a la red (Internet u otra red o sis-
tema).
d) Debe ser esencialmente automtico, esto
es, debe requerir una mnima interven-
cin humana.
e) Depende de la tecnologa de la informa-
cin, lo que implica que solo es viable si
existe desarrollo bsico de herramientas
informticas.
En ese sentido, toda vez que en el supuesto
a que se refiere la primera consulta algunas
A-35
38 ASESORA TRIBUTARIA
de sus caractersticas son que el
servicio en cuestin no es esen-
cialmente automtico y que es viable
en ausencia de tecnologa de la infor-
macin [no cumpliendo, por tanto,
las caractersticas a que se refieren
los literales d) y e) precedentes], se
puede afirmar que dicho servicio no
califica como servicio digital.
3. Respecto a la segunda consulta, cabe
indicar que el supuesto a que se re-
fiere es el mismo de la pregunta ante-
rior, con la diferencia que la empresa
usuaria del servicio en cuestin utiliza
medios automticos o semiautom-
ticos de su propia plataforma digital
para acceder a este.
As pues, considerando que para que un
servicio sea considerado como digital,
como se ha explicado, debe reunir las
caractersticas a que se refiere el inciso
b) del primer prrafo del artculo 4-A
del Reglamento, aludidas en el citado
Informe N 018-2008-SUNAT/2B0000,
se puede afirmar que en la medida en
que la prestacin del servicio en s sea
esencialmente automtica y no sea
viable en ausencia de tecnologa de la
informacin, puede ser considerado
como servicio digital a efectos de la
Ley, situacin que debe establecerse
en cada caso concreto(1).
IV. CONCLUSIONES
1. El servicio realizado fuera del pas por
un sujeto no domiciliado en el Per,
que consiste en informar a empresas
proveedoras domiciliadas en el pas
de las necesidades de sus compra-
dores tambin domiciliados, revisar
sus ofertas de venta, organizar las
solicitudes de compra de sus poten-
ciales clientes y verificar la correcta
ejecucin de sus ofertas, servicio que
no es esencialmente automtico, es
viable en ausencia de tecnologa de
la informacin, y que necesariamente
involucra la intervencin y anlisis de
su personal en el exterior, no consti-
tuye servicio digital.
2. En el supuesto a que se refiere el
numeral precedente, si adems la
empresa usuaria de tal servicio utiliza
medios automticos o semiautom-
ticos de su propia plataforma digital
para acceder a este, en la medida en
que la prestacin del servicio en s sea
esencialmente automtica y no sea
viable en ausencia de tecnologa de la
informacin, calificar como servicio
digital a efectos de la Ley, situacin
que debe establecerse en cada caso
concreto.
Lima, 31 de marzo de 2014.
A-36 1ra. quincena - Agosto 2014
Nuestra opinin
Sal Villazana Ochoa(*)
1. Elementos esenciales del servicio
digital
Como se sabe, considerando el literal
i) del artculo 9 del TUO de la Ley del
Impuesto a la Renta (en adelante, LIR),
el Reglamento de la citada norma, en
el inciso b) del primer prrafo del ar-
tculo 4-A, precisa que se entiende por
servicio digital a todo servicio que se
pone a disposicin del usuario a travs
del Internet o de cualquier adaptacin o
aplicacin de los protocolos, plataformas
o de la tecnologa utilizada por Internet
o cualquier otra red a travs de la que se
presten servicios equivalentes mediante
accesos en lnea y que se caracteriza por
ser esencialmente automtico y no ser
viable en ausencia de la tecnologa de
la informacin
informacin.
Como se observa, el elemento caracte-
rstico y esencial del servicio digital es
que es esencialmente automtico y no
es viable en ausencia de la tecnologa
de la informacin.
En ese sentido, ejemplos de tal opera-
cin pueden darnos luces al respecto: el
servicio de cursos virtuales u online. En
este caso, si bien es cierto un curso puede
darse a travs de diversas modalidades,
en nuestro caso el servicio ofrecido es
virtual; precisamente se trata de cursos
o capacitaciones que necesariamente se
dan a travs de una red informtica y
que debido a su naturaleza y las presta-
ciones que corresponden, no pueden ser
ejecutadas en ausencia de la tecnologa
de la informacin.
Otro caso es el servicio de Almacena-
miento de informacin, que segn el
Reglamento de la LIR consiste en el ser-
vicio que permite al usuario almacenar
su informacin computarizada en los
servidores de propiedad del prestador del
servicio, los que son operados por este.
As, el cliente puede acceder, almacenar,
retirar y manipular tal informacin de
manera remota.
El Reglamento de la LIR en el literal b) del
artculo 4-A refiere otros supuestos: ac-
ceso a una pgina de Internet interactiva,
subastas en lnea, almacenamiento de
pginas de Internet, soporte tcnico al
(*) Asesor legal-tributario de Contadores & Empresas. Egresado de la Facultad de Derecho de la Universidad Nacional
Mayor de San Marcos (UNMSM).
(1) Sin perjuicio de que el servicio a que se refiere esta consulta cumpla con las dems caractersticas para ser consi-
derado como servicio digital.
cliente en red, etc. Como se puede ob-
servar, los servicios descritos no pueden
darse en ausencia de la tecnologa de la
informacin, lo que determina el aspecto
esencial de los servicios digitales, sin per-
juicio de las otras exigencias referidas en
la definicin.
2. Importancia de la configuracin de
los elementos del servicio digital
a efectos del Impuesto a la Renta
A los servicios digitales, al igual que
otros servicios prestados por no do-
miciliados, salvo algunas excepciones
(intereses provenientes por crditos
externos (4.99%), rentas derivadas del
alquiler de naves y aeronaves (10%),
dividendos (4.1%), asistencia tcnica
(15%), espectculos en vivo (15%) y
enajenacin de valores mobiliarios
(5%)) les corresponde una tasa de
retencin del 30%; en ese sentido,
lo fundamental en este supuesto es
determinar:
i) Si la operacin califica como servicio
digital, de acuerdo con la definicin
establecida en la Ley y en el Regla-
mento de la LIR; y,
ii) Determinar cundo el servicio se utiliza
econmicamente, usa o consume en
el pas.
De ese modo, determinado cundo un
servicio califica como digital a efectos
de la Ley del Impuesto a la Renta con-
forme a la definicin citada, ser fun-
damental determinar cundo este se
utiliza o se consume econmicamente
en el pas. As, en este supuesto, no
resulta relevante dnde se preste el ser-
vicio, lo fundamental ser que econ-
micamente el servicio tenga incidencia
en las operaciones de la empresa a
afectos de producir renta gravada o
mantener la fuente.
En ese sentido, la conjuncin del en-
cuadre del servicio en la definicin
del servicio digital y su utilizacin o
consumo econmicamente en el pas,
determinarn para el usuario del ser-
vicio la obligacin de retener el 30% del
importe bruto pagado al proveedor no
domiciliado; o contrariamente, la falta
de uno o los dos supuestos, determi-
nar que, dependiendo de cada caso,
se trate de otro tipo de operacin y se
origine o no la obligacin de retener.