t DOUTRIN A

ATUALIZAO DO CONCEITO DE TAXA

RUI DE SOUSA
Consultor Jurdico do Estado
de Minas Gerais

SUMRIO: Conceito tradicional - Caracteres cssenciai.<l

Voluntariedade na busca do ser'vio - Divisibilidade do servio
prestado - Individuao do beneficirio contraprestante -
Equilbrio econmico entre o favor recebido e a contrapresta-
o feita - Concluso.

Quando o jurista brasileiro tem a incumbncia profissional de

enfrentar o problema da conceituao das taxas, um dos princpios
elementares das finanas pblicas, le o faz com o receio natural de
quem respeita a tradio, curvando-se ante o critrio dos mestres e o
pso de uma jurisprudncia macia e tranqila, cansativa tal a repeti-
o montona de refres que parecem absolutamente exatos. Se Rui
Barbosa afirmou que a taxa U o preo de um servio prestado pelo
ente pblico ao cidado, e por ste requisitado", como poderemos ns,
modestos advogados de provncia, ter a audcia de contrariar o mestre?
Se autoridades como Veiga Filho, Amaro Cavalcnti, Viveiros de Castro
e todos os clssicos da literatura financeira no Brasil noticiam o sentido
-contraprestacional e voluntrio da taxa, para caracteriz-la jurIdica-
mente, ser coragem demasiada contradit-los, para informar que sse
apgo dos mestres ao conceito estrito ajustou-se, apenas, a um perodo
romntico do juzo jurdico sbre aquela espcie tributria, como teclas
rebatidas da orientao cientfica, existente na Itlia e em Frana.
Ousadia demais, sem dvida, ser a do inexperto jurista provinciano,
que se lana demonstrao do vcio cientfico da conceituao tradicio-
nal, para ilustrar a cegueira dos que, assentados no menor esfro,
papagueam atravs de escritos, de palavras e de julgados.
Mas, no campo das finanas pblicas, nunca ser excessiva a cora-
gem com que o estudioso enfrente os temas vivos, a respeito dos quais
,a autoridade dos mestres no tomou assento no sentido de pacificar a
briga entre a teoria pura, que se basta em frmulas cientficas, e a
realidade de ao financeira, quase sempre enredada na poltica do
Estado. A compreenso de certos problemas de alta investigao consti-
tui, muitas vzes, para o tmido estudioso, uma barreira intransponvel.
A teoria poder ser clara, precisa, lgica. Colocada em confronto com
 -2-

a prtica, porm, perturba-se, perde nitidez, desmoraliza-se, quase

sempre.
Dir-se-: isto acontece porque a atividade financeira do Estad(}
gravita no campo poltico. Se assim fsse, a simples tese da vontade
dos governantes, to lamentvel para o cientista, encarregar-se-ia de
tornar inspito o ambiente da Cincia das Finanas.
No se apercebem, os pessimistas, que a teoria cientfica das
finanas pblicas no se dever fixar, qual cincia exata, em frmulas
e leis imutveis, mas necessita seguir, malevel e passiva, o desenvolvi-
mento normal das atividades do Estado. Observe-se, a respeito, a atuals-
sima orientao da literatura financeira italiana, especialmente na obra
notvel de Benvenuto Griziotti.
R certos setores da teoria financeira que esto prticamente
estagnados, no tendo evoludo corno o exigia a nova organizao pol-
tica do Estado. Nota-se, entre os melhores autores de Finanas dos
nossos dias, urna indisfarvel tendncia para penetrar a fundo na
parte artstica da atividade financeira do Estado, preocupando-se des-
medidamente com a poltica financeira e relegando a plano obscuro os
estudos realmente cientficos. Isto se realiza corno se a Cincia das
Finanas fsse velhssima em sua dignidade de cincia autnoma e com(}
se os seus limites estivessem definitivamente traados, suas frmulas
seguramente comprovadas, suas leis fixadas sem contestao. Nada, ou
quase nada, haveria no cadinho caprichoso da pesquisa.
R urna renncia incompreensvel, por parte das mais notveis
autoridades, em reavivar, para torn-los atuais, os mais srios ternas
das finanas pblicas, Laufenburger, Masoin, Neumarck, Karel Englis~
Rugh Dalton e os autores americanos em geral so autoridades incon-
testveis em poltica financeira, mas na realidade nunca foram mestres
em Cincia das Finanas. Dos autores modernos, devemos ressalvar
os italianos, muito apegados tradio, mas preocupados, sempre, com
o aspecto cientfico.
A teoria das taxas um dsses compartimentos estagnados que,
pela sua inatualidade, desorientam o j desorientado estudante das
finanas. A nossa coragem em enfrentar um terna to srio, qual seja
o da atualizao da teoria, deve-se menos existncia, no nosso direit(}
positivo, de textos expressos, abonadores da novidade, do que ao exem-
plo de Teotnio Monteiro de Barros, Meireles Teixeira e Aliomar
Baleeiro que, em estudos magnficos, j foram os precursores, entre
ns, dessa linha revolucionria do pensamento cientfico. No nos aven-
turamos s alturas atingidas pelos mestres patrcios, mas o dever pro-
fissional, corno professor em escolas de provncia, fora-nos a atitudes
para ns mesmos surpreendentes, a fim de no trairmos a ctedra.
2. Para iniciar o estudo, indispensvel se torna que coloquemos
o conceito tradicional de taxa em um quadro compreensvel, atravs
de seus elementos essenciais e mediante pesquisa dos mais destacados
autores da literatura financeira. No sentido de atingir sse objetivo,
nada melhor que colhr algumas definies fundadas na chamada dou-
trina estrita.
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Em G. Fasolis: "Corresponde a taxa quota-parte de um servio

prestado coletividade, sendo uma prestao fiscal direta interessando
a um servio pblico prestado a um determinado indivduo" (Scienza
delle Finanze, Diritto Finanziario, pg. 125).
Em Pierson: "Chamamos taxa tda remunerao direta de presta-
es do Estado ou das comunas, todo pagamento ao qual somos obriga-
dos porque fazemos uso de instituio, ou de um estabelecimento, que
o poder pblico criou no intersse geral, mas com intito no absoluta-
mente fiscal" (Les revenues de l'tat, trad. pg. 23).
Em Nitti: "As taxas so a compensao de um servio obtido do
Estado ou dos poderes locais, paga por servio particular de natureza
divisvel" (Princpios de Cincia das Finanas, trad., I, pg. 246).
Em Seligman: "A taxa o pagamento que cobre as despesas de
cada servio peridico, empreendido pelo govrno sobretudo no inte-
rsse pblico, mas conferindo ao contribuinte uma vantagem particular
mensurvel" (Essair sur l'im.pt, lI, pg. 174).
Em Graziani: "As taxas so contribuies devidas ao consrcio
poltico pelos que usam um servio pblico, e correspondentes ao servio
conseguido" (Istituzioni di Scienza delle Finanze, pg. 246).
Em Rau: " o tributo que se faz pagar o cidado na oportunidade
em que se coloca em relao de benefcio particular com um servio do
Estado ou uma instituio essencial dste" (Finanzwis.~enschaft, I,
pg. 349, in Trattato di Scienza dclle Finanze, de Schenberg).
Em Fubini: "As taxas pressupem a possibilidade de constituir-se
uma verdadeira e prpria relao comercial sistemtica entre o Estado
e o cidado, que d lugar a uma verdadeira e prpria troca de servios.
A taxa, em outros trmos, , antes de tudo, um preo (Lezioni di Scien.za
delle Finanze, pg. 64).
Em Laferriere e Waline: "A taxa uma prestao pecuniria
exigida de um indivduo por ocasio e por motivo de uma vantagem
determinada que o Estado lhe fornece" (Trait lmentaire de Science
et de Legislation financieres, 1952, pg. 234).
Poderamos, na realidade, colecionar centenas de opinies que
seriam sedias, porque harmoniosa a concepo tradicional da taxa-
-preo, contraprestacional. Apenas para ilustrar mais, vejamos os
nossos.
Em Veiga Filho: "Taxa a contribuio exigida em virtude de um
servio especial, divisvel, provocado, e cobrada como uma remunera-
o ou retribuio de um fato a posteriori" (Manual de Cincia das
Finanas, pgs. 94 e 189).
Em Rui Barbosa: "As taxas so contribuies pecunirias, que o
indivduo paga, a trco e por ocasio de um servio determinado, que
sse indivduo recebe de certa e determinada vantagem, que um servio
pblico lhe ministra" (Parecer sbre a Cia. Docas de Santos, na Revis-
ta Forense, XXXI, pg. 231).
Em Amaro Cavalcnti: "A palavra taxa, na sua acepo prpria,
designa o gnero de contribuio, que o indivduo paga por um servio
diretamente recebido" (Elem.entos de finanas, pg. 170).
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Em Carlos Maximiliano: "Taxa a retribuio ao Estado fundador
..
e mantedor de um instituto pelo servio especial que ste prestou ao
indivduo" (Comentrios Constituio de 1891, pg. 191).
A definio tradicional est admirvelmente enunciada na obra de
Pugliese, que integra no conceito todos os elementos dados como quali-
dades intrnsecas e personalssimas da espcie tributria, para afirmar
que esse constituiscono como un compenso speciale, per un servizio
individuale reso daUo Stato aI con contribuente e da questi richiesto
(Le tasse nella Scienza e nel di1'itto positivo italiano, 1930, pg. 5).
Dessas definies, e especialmente da de Pugliese, que constitui sntese,
poderemos dar, como caracteres essenciais da taxa, nessa doutrina
limitativa, os seguintes:
a) voluntariedade na busca do servio;
b) divisibilidade do servio prestado;
c) individuao do beneficirio contraprestante;
d) equilbrio econmico entre o favor recebido e a contrapresta-
o feita.
Examinemo-los, para o fim da reviso conceitual a que nos pro-
pomos.
3. A voluntariedade na busca do servio, o carter espontneo da
prestao, s corresponde a uma realidade quando a entrada, comumen-
te denominada taxa, nada mais que um simples preo de uso de um
servio de utilidade pblica, melhor denominado tarifa ou preo quase
privado (taxas de gua, luz e fra, transporte, abate de gado em
matadouros) .
Mesmo nesses casos, quando a lei ou as circunstncias impem
a unidade do servio, fazendo aparecer um monoplio, de fato ou de
direito, surge a coao, j que o indivduo deixa de ter por onde escolher:
se quer gua em sua residncia, ter que se utilizar da que fornecida
pela Prefeitura, pagando a taxa devida. Cammeo prope-nos o dilema:
vi coazione, se obbligatorio uti11:zare il servizio (Corso, I, pg. 239).
Rui Barbosa, no obstante sua simpatia pela teoria contra presta-
cional, nesta no adiciona o elemento da voluntariedade na bu~ca do
servio. No seu famoso parecer sbre a cobrana de taxas pela Compa-
nhia Docas de Santos teve a oportunidade de amplamente debater a
questo, concluindo por inquinar de inbil e falsa a propalada caracte-
rstica de espontaneidade.
Em trabalho bem elaborado, J. H. Meireles Teixeira (Estudos
de Direito Administrativo, I, pgs. 1 e seguintes) fartamente ilustra
a inoperncia dos elementos vontade e espontaneidade. E cita Santi
Romano para afirmar, com o mestre italiano, que "os partidrios da
tese da voluntariedade confundem liberdade formal de provocar o fato,
do qual a lei faz depender a obrigao de pagar a taxa, com a liberdade
substancial de abster-se de requisitar o servio, ao qual a taxa corres-
ponde. Nestas condies, mesmo abstraindo-se os casos em que a lei
impe, diretamente, requisio de um determinado servio, a obrigao
de pagar a taxa no deriva jamais da vontade individual, mas do fato
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pelo qual se provoca a atividade da administrao, e do qual se obtm

vantagem" (Principii di Diritto ktnm'inistmtivo italiano, pg. 353).
Considerada a taxa, exclusivamente, pelas mais recentes manife~
taes dos doutrina dores atentos tradio, como um fenmeno de
troca, em seu processo de formao (Pugliese, cito pg. 11), isto, ao
invs de alterar a argumentao no sentido da impropriedade da carac-
terstica volitiva, dar-lhe-ia fra e maior sustncia. que essa teoria
da taxa pressupe a influncia predominante, quase exclusiva, do inte-
,. rsse pblico: a taxa decorrer, sempre, de um monoplio estatal de
direito. Alm disto, como Pugliese imagina, a troca no caracters-
tica formal das taxas.
Noi osiano dubitare dell'esattezza di questi insegnamenti. 1l prin-
cipio dello scambio regge una vasta serie di fenomeni economici, ed e il
pressupposto su cui poggia la teoria dei prezzi. 1l dir-e che le tasse sono
rette dal principio deUo scambio non significa dunque ancora nulla,
perche, con questa affermazione, non si dice affaUo 'in qual modo
le tasse si distinguerebbero per caratteristiche propric dagli (lltri prezzi
- sm pU1e monopolistici - dell'economia privata, retti anchssi dal
principio dello scambio" (cit. pg. 13).
Indicado o carter de direito pblico da taxa, o seu fundamento
est claramente na soberania poltica do Estado e a sua base imposi-
tiva, coativa, obrigatria em todos os casos. Como se entenderia, sem
sse toque da soberania, que a taxa dgua, a mais tpica forma de
contraprestao, seja cobrada, tambm, daqueles que no pediram a
ligao do servio, nem a querem, mas tm suas propriedades ali onde
atravessa a rde de distribuio do lquido?
A natureza econmica da prestao no basta para situar a frmula
jurdica em base da caracterstica hbrida, subdividindo as taxas em
obrigatrias e facultativas. Alguns autores assim pretendem, desde
Cammeo (Gorso, I, pgs. 239-240), mas cometendo, todos, o engano de
mal situarem o problema da espontaneidade, alm da aberrao jurdica
de admitirem tributo ora firmado na vontade do contribuinte, ora na
coero estatal, que caracteriza o verdadeiro tributo. Teotonio Monteiro
de Barros, no seu notvel As taxas e seus principais problemas tericos,
tambm se alinha entre os que, a nosso ver sem razo, cla~sificam
o tributo pelo seu elemento volitivo. Como Rui Barbosa conclui, aps
exaustivo apanhado de opinies:
"Pouco importa que no se pague a taxa postal, ou a taxa telegr-
fica, seno quando se recorre ao telgrafo, ou ao correio; so necessi-
dades ordinrias, quotidianas, habituais, inevitveis na vida social; no
se podendo ningum forrar exigncia comesinha de se utilizar do
correio ou do telgrafo, no se pode furtar obrigao de contribuir
com as taxas correspondentes. A inevitabilidade inelutvel dsses e de
outros servios os torna, efetivamente, obrigatrios; e, sendo obrigat-
rios, de fato, os servios - obrigatrios so, de fato, as taxas que
lhes esto ligadas" (cit.) .
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Alis, o grande jurista patrcio vai buscar argumentos nas bem

elaboradas lies de Gaston Jeze, que d a coao como elemento indis-
pensvel caracterizao da taxa - por le conceituada no velho senti-
do contraprestacional, para afirmar que: l, ou il n'y a pas contrainte,
il n'y a pas taxe proprement dite; il y a simplement prix, loye1' (Cours
lmentaire de Science des Finances, pgs. 75-77). Interessante obser-
var que os consagrados Laferriere e Waline, atualssimos, tm o mesmo
ponto de vista, to curiosamente igual ao do mestre Jeze, que lhe repe-
tem as palavras, uma por uma, sem referncia fonte. Veja-se, no
Trait (cit.) , s pgs. 233, na 24. a linha: L, ou il n'y a pas contrainte,
il n'y a pas taxe, mais prix ou loyer . ..
Entre ns, o contemporneo e altamente conceituado Rubens Gomes
de Sousa critica, justificadamente, a dicotomia da caracterstica apon-
tada como essencial, para s aceitar o elemento coativo como capaz de
precisar a espcie tributria. So suas as seguintes expresses, de can-
dente crtica:
"Esta concluso, entretanto, errnea, primeiro porque sendo todo
tributo uma imposio da soberania do Estado, a prpria idia de um
tributo facultativo contraditria; alm disso, porque os servios ou
atividades no so institudos em benefcio dos particulares individual-
mente, mas em benefcio do intersse que a coletividade tem na existn-
cia e no funcionamento de tais servios e atividades" (Compndio de
Legislao Tribut1'ia, pg. 138).
Para concluir, afinal, que em muitos casos, na tcnica jurdica das
taxas, o contribuinte "pagar ainda que no se utilize efetivamente do
servio ou atividade" (pgs. 139-140).
Ora, os que apresentam tdas as verdadeiras taxas como constituin-
do preo de servio solicitado, ou ainda os que pretendem a existncia
de tal voluntariedade em certas taxas, esquecem-se, na realidade, que
essa pressuposta liberdade de uso do servio meramente subjetiva,
individual, mas jamais ilidindo o carter obrigatrio do pagamento do
tributo. Refere-se ela ao sen:io; no se relaciona, de maneira alguma,
com o tributo.
Como afirma Ahumada: esta liberdad no es ma.~ que formal, ya
que si tal demanda no se produjera, el individuo quedo,ria al margen
de las ventajas que la ley protege (Tratado de finanzas publicas, I,
pg. 188).
Tambm seriam facultativos, ento, os impostos em geral, eis que
os indivduos so livres de provocar-lhes o fato gerador na quase totali-
dade dos casos. Especialmente nos impostos sbre o consumo tal carac-
terstica seria por demais ao vivo: pago o impsto porque fumo; sou
livre de abandonar o cigarro, libertando-me igualmente do impsto.
Essa liberdade deformaria, ento, tda a estrutura jurdica do impsto,
que perderia a sua caracterstica marcante de imposio.
4. Apenas para no deixar em branco um outro aspecto da taxa
moderna, que desmoraliza por completo a pretendida espontaneidade
atribuda espcie tributria, devemos nos recordar que constitui ela,
tambm, como o impsto, um instrumento de poltica fiscal, atravs
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I
uo qual a Administrao poder perseguir finalidades extra-fiscais, de
'Ordem tica, social, econmica ou poltica. Isto certamente tranqilo,
entre os melhores autores atuais, e dispensaria maior pesquisa. S para
exemplificar, no entanto, e sem o intuito de transformar nosso modesto
estudo em obra de tesoura, lembraremos, aqui, a opinio do eminente
professor da Universidade de Pensilvnia, Alfred G. Buehler:
The main purpose of most taxes is to secure revenues, but taxes,
"like fees, may be employed for regulatory 01' social p1lrposes. Both
fees and taxes are often levied, howe1.I er, under the police 01' the taxing
:power of government" (Public Finance, pg. 520).
5. As caractersticas da divisibilidade da taxa e da individuao
do beneficirio contraprestante decorrem, diretamente, segundo afir-
mam, da essncia da espcie tributria que, divergindo assim do imps-
to, pressupe um quid pro quo entre o pagador e a autoridade que a
percebe. Mas, se ideologicamente isto se verifica, aun en aquellos casos
~n que en materia tributaria tiene cierto valor la idea de reciprocidad
-de prestaciones no se trata de servicios individualizados e immediatos,
sino de un conjunto de ventajas que recaen en determinados grupos de
contribuyentes (Van der Borght, H acienda Publica, lI, pg. 7).
Ora, sse sentido de individualizao levar-nos-ia ao rro grosseiro
de dar destaque ao cidado, em frente ao servio, que teleologicamente
visa ao bem social. S interessa Administrao realizar servios que
'Obtenham um resultado hedonstico correspondente a seus fins superio-
res. Se o fim imediato do Estado o grupo, a coletividade, o indivduo
aparece, novamente, como fim mediato, eventualmente beneficirio
-destacado de um servio pblico.
Por outro lado, a extenso dada ao sistema das taxas, levando-a
para a individualizao como o nico meio jurdico de justificar a
modalidade do tributo, implica num vcio ordinrio de qualificao,
deturpando o sentido orgnico da fiscalidade. Essa tendncia desvia,
sem oportunismo e sem lgica, o ideal das contribuies forosas, que
o de buscar a sua base na capacidade contributiva e no mnimo de
sacrifcio. Como Philip Taylor inteligentemente observa, o govrno
ficar encorajado para despresando a sua finalidade bvia de promover
o bem coletivo, seguir a via favoritista da dispensa de benefcios a
indivduos, particularmente, mediante um simples preo (The economics
of a public finance, pg. 246).
O Estado, financeiramente, destaca-se pelo seu carter de rgo
tutelar da satisfao das necessidades sentidas coletivamente. Os
recursos buscados estariam, segundo a poltica adotada, ou no sistema
geral dos tributos, ou na sua atividade industrial ou produtora. Quer
num, quer noutro dos sistemas, a poltica desenfreada das taxaes ou
dos preos monopolsticos levaria ao perecimento progressivo das tribu-
taes indiretas, - o que, em trmos, seria um benefcio, mas aportaria
na soluo infeliz de beneficiar indivduos, ou circunscritas coletivida-
des, em desprestgio dos outros ou das outras. O intersse pblico, que
deve ser o ttulo supremo justificador dos tributos, impregnar-se-ia
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de parasitismo, oferecidos ao govrno meios ilcitos de favorecimentos

por via da prestao de favores individualizados e pagos. A Guido
Zanobini repugna a transformao dos impostos indiretos em taxas,
como meio de poltica financeira tornado habitual, entendendo-o como
dispersiva forma de ao governamental (Corso di Diritto Amminis-
trativo, IV).
O que ocorre, via de regra, o inverso.
Como Adolfo Wagner expe:
"O antigo sistema tributrio, que descansava especialmente nas
taxas evolui desta maneira: parte dle se transforma em verdadeiros
impostos, e outra parte se separa nitidamente e constitui um complexo
de taxas propriamente ditas. A transformao deve-se, no s natu-
reza e s funes do Estado moderno, mas, tambm, ao fato de que,
quanto mais se afirma o carter coletivo da economia nacional, vai-se
tornando sempre mais igual para todos a repartio das vantagens
derivadas da atividade do Estado e das comunas, e se torna, sempre,
mais difcil distinguir-se quem goza mais ou menos dessas vantagens,
pelo que algumas taxas se vo restringindo, paulatinamente, deixando-se
envolver por certa categoria de atos ao perecerem as razes de sua
existncia; outras, desaparecem de vez (Trait de la Science des Finan-
ces, lI, pg. 29).
Karel Englis focaliza essa metamorfose com agudeza explicando
que: "na medida em que o intersse da coletividade nacional inteira
e a ajuda aos mais dbeis penetra nos diferentes ramos da atividade
pblica, e na medida em que as diferenas dos intersses individuais
passam a um plano secundrio, requer-se menos a satisfao dos gastos
do servio respectivo por meio de contribuies dos interessados, e a
compensao por taxas cede compensao por via dos impostos"
(lntroducin a la ciencia financieira, pg. 97).
V-se, pois, que o processo normal de elevao, que decorreria da
prpria complexidade maior da organizao poltica do Estado, teria
tendncia para a despersonalizao dos beneficirios da,; aes gover-
namentais e administrativas. As taxas corresponderiam, progressiva-
mente, a doses menores da receita pblica, transformando-se os grava-
mes mediante cobertura dos gastos do servio pela renda geral dos
impostos.
No obstante isto, o que se observa na civilizao moderna, de plena
evoluo para os socialismos de todos os tipos, que a fase de transio
perequaciona os tributos de tal forma, que o instituto da taxa, na sua
esfera prpria, longe de atrofiar-se adquire limites em campo cada
vez mais alargado, invadindo e, por vzes, absorvendo mesmo a esfera
especial dos outros tributos e rendas. Vincenzo Tangorra salienta bem
sse aspecto, admitindo-o como conseqncia do alargamento das ativi-
dades prprias do direito pblico, interessando-se o Estado, hoje, por
um grande nmero de aes individuais que, em outros tempos, lhe
eram absolutamente indiferentes. O fato das taxas invadirem o campo
prprio de outros institutos, segundo Tangorra, d-se: ... unicamente
perch l'evolucione economico sociale e giuridica importa che illegame
 -9-
,.
tra i rapporti della 'l'ita individuale e quelli dclla vita coletiva diven-
tono ognora piu stretti e vari, e che lo Stato e gli altri enti pubblici
vengono percio esplicando la loro attivit in confronto di molteplici
, rapporti della prima especie, alta volta interamente sottoposti ai prin-
cipii de diritto privato (Trattato di Scienza delle finanza, pg. 544).
Essa surpreendente deformao da estrutura financeira, que no
se ajusta corretamente formulao cientfica, ocasiona, da parte dos
sistemas tributrios, um aplo cada vez mais freqente s taxas, como
meio de provimento oramentrio. O Estado desvia-se de seus rumos
hedonsticos, que o conduziriam mxima vantagem social, e deman-
da-se na poltica paternalista dos servios particulares, imprprios,
com a oferta de vantagens individualizadas.
Nem sempre, porm, isto se deve exclusivamente s relaes cada
vez mais estreitas entre a atividade dos entes pblicos e as aes de
ordem privada. A manifesta tendncia para a poltica das taxas origi-
na-se, alm dsse aspecto multiplicativo das atividades pblicas, de uma
srie de fatres de outra ordem, quais sejam:
a) impossibilidade de aplicar-se a teoria prtica, principalmen-
te sob o regime de especificaes como as de mensurabilidade do benef-
cio e correspondncia particular entre o gasto executado com a presta~
o individual e a renda auferida;
b) ignorncia dos princpios tericos por parte do legislador;
c) vcio consumado, fornecendo a conseqncia do uso, derivado
da ignorncia ou desobedincia, j no poder cessar sem transtrno
grave no equilbrio oramentrio;
d) ganncia de receita, especialmente da parte do poder local, que
no pode criar outros impostos alm dos que so discriminados na
Constituio.
6. A primeira razo fornecida, desmoralizante do fundamento
contraprestacional clssico, fcil de ser apurada, bastando consulta
rpida aos sistemas tributrios dos Estados de mais avanada civiliza-
o, para obter-se ntido retrato dessa briga entre os princpios tradi-
cionais e a prtica da taxao.
Em Frana, por exemplo, comum e tranqilo o critrio de se
gravarem com taxas certas atividades de fiscalizao e contrle do
Estado, provocadas por especiais profisses. Maurice Flix, Subdiretor
da Prefeitura do Sena, fornece-nos os seguintes exemplos:
a) Taxe sur les billards publics;
b) Taxe sur les cercles, societs et lieux de runion;
c) Taxe sur les vhicles automobiles, les ClJcles-cars et motoc1J-
clettes;
d) Taxe sur les tabl8sements de n'llit;
e) Taxe sur les entres payantes aux champs de course, vlodro--
mes et autodromes;
f) Taxe de publicit;
g) Taxe sur les propriets non bties.
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Vejamos o comentrio de Flix sbre a primeira, apenas para

exemplificar a antinomia:
La taxe est due par tous ceux qui dtiennent des billards, qu'ils
en soient ou non propritaires, qu'ils en fassent 01t non usage, qu'ils
,
les tiennent la disposition du publich ou les rservent pour leur w!age
priv (Commentaires la loi organique, pg. 206).
E que se dizer, ento, da chamada Taxe sur les propriets non
bties, carregando le revenu net, compte tenu de la majoration de ."iD%,
e cuja finalidade, iniludivelmente, extrafiscal, visando a obrigar edi-
ficaes?
No obstante, a jurisprudncia francesa afirma que a taxa contra-
prestao de servio divisvel, requisitado pelo contribuinte (obser-
vem-se as decises do Conselho Prefeitural do Sena, de 25 de fevereiro
de 1935 - Bonnefoy; da Crte de Cassao Civil, em 12 de feve-
reiro de 1935 - Palom; do Conselho de Estado, em 4 de maio de 1934
- Sindicato dos Proprietrios de Mulhouse).
Na Inglaterra, as taxas usuais, desde muito integrantes dos siste-
mas tributrios, afastam-se por demais, tambm, das caractersticas
essenciais do conceito estrito, contraprestacional. E o caso das fees for
police and justice, carregando processos criminais e os forenses em
geral, mas a cargo da parte perdedora nas causas. As taxas sbre
conferncia de metais preciosos constituem, tambm, irretorquvel
comprovao da divergncia entre a teoria, formalstica e rgida, e a
prtica liberalssima da aplicao das fees. Bastable nos fornece relao
pormenorizada das administrative fees, com seus respectivos pontos de
incidncia, o que torna clara a discordncia (Public Finance, pgs. 160
e seguintes).
N a Itlia, por outro lado, no diversa a situao. Podem-se obser-
var, ali, tipos de taxas oriundas de provocao de atividade onerosa
de fiscalizao, como so as tasse sul marchio dei metalli preziosi, tasse
di veicoli, tasse sanitarie ed igieniche, etc. Outros tipos, talvez a maioria,
constituem revivescncia dos medievais direitos regalianos, como as
tasses per la concessione di titoli ecclesiastici, per la concessione di
essenzioni da obbligui legali, porto d'armi, caccia e pesca. Ricca Salerno
(Scienza delle Finanze, pgs. 139 e seguintes) e Gangemi (Elementi di
Scienza deUe finanze, I, 390 e seguintes) noticiam com preciso sse
contraste entre teoria e prtica.
Seria dispersivo entrarmos em detalhes maiores, para retratar a
afirmativa inicial dsse conflito indiscutvel entre a teoria clssica da
taxa e a prtica habitual do uso de tal espcie tributria, nos vrios
sistemas fiscais.
7. Disso resulta, no entanto, inquestionvelmente, a dvida que
.atormenta os melhores autores, quando sob tal aspecto reexaminam
o conceito tradicional. Bastable, publicista de nomeada e partidrio
firme da teoria contraprestacional, titubeia quando enfrenta o proble-
ma prtico:
 -11-
,.
But a more serious difticulty remains. Perhaps the commonest use
of fee in this sense in the English language is its emplO'lJment to
describe the charges made for various official acts. We speak of court
, lees or registration fees far more readily than of postal fees. "In those
cases, however, the idea of equivalent service is not very proeminent".
A certifica te of birth or the issue of a writ involves some payment,
"but in each case there is really a small contribution toward.~ the
expense of a public department, not a charge based on lhe special
# benefit accruing to the individual" (cit. pg. 165).
Com isto, acentua C. Plehn, citado por Bastable:
The term "fee" has not been treated in this way. Its extension
nas been enormously increased, and, as a necessary consequence, its
inlension has not reduced, and, judging from the somewhat dreary
disputes on the matter, "has lost, not gained, in clearness".
Tal a confuso, que Ricci (Le budget de l'tat Egyptien, 434)
Gangemi (cit., 386) aceitam a expresso tassa-imposta para o tributo
pago por ocasio do servio, mas cobrado com preo superior despesa
de produo. Renzo Fubini chega a noticiar:
Nella nostra legislazione si fa un uso promiscuo dei due terrnini:
tassa e imposta; sono spesso usati quasi indifferentemente come sinoni-
mi, talora nello stesso testo di legge (Lezioni di Scienza deUe Finanze,
pg. 64).
Como conseqncia, o ilustre professor de finanas das Universi-
dades de Bari e Triestre afirma a irrelevncia jurdica da distino
entre a taxa e o imps to, em tais trmos:
... siffatta distinzione, assai importante da un punto de 'lJista
tecnico-econmico, e irrilevante da un punto de vista giuridico. In tutti
i casi al cittadino non resta che aderire alle condizioni poste dall' ente
pubblico (pgs. 64).
O que para muitos, e dentre stes ns mesmos, sobreleva tanto:
o aspecto jurdico da distino, decai de prestgio e perde nitidez.
O motivo? Sem dvida, o mau, ou o obsoleto, sentido terico da grava-
o. Chega a tanto a confuso, que mestres da estirpe de Luigi Einaudi
passam a repugnar, at, a figura da taxa como espcie particular de
tributo:
En el lenguage administrati'l.'o italiano la palavra tasa se usa para
indicar institucines muy diferentes las unas de las otras: impuesto,
precio publico, precio eco no mico, precio poltico, contribucin. En otros
paises, como en los de lingua inglesa, denota siempre el concepto para
el cual se usa en ltalia la palavra impuesto. Parece con eso oportuno
que en el terreno teorico cada institucin se indique con una palavra
especifica, que se preste al equivoco lo menos posible (Principios de
H acienda Pblica, pg. 9).
 -12 -

Ora, sse tipo de tributo, deformado e irreconhecvel, transfor-

ma-se em panacia capaz de dar alvio aos males oramentrios do
Estado. ste, envolvendo-se em tdas as atividades sociais, que passa
a acolher como suas e a tutelar, quer pelo intervencionismo de estru- ,
tura, quer pelo funcional, vai descobrindo sempre fontes novas de renda
e estas, em sua fase de origem, enquadram-se, sempre, no campo
das taxas. No importa a deformao; como diriam Marsili-Libelli:
quando si ha bisogno di denm'o, tutti i mezzi, anche se mezzuch1~,
sono utili. ....
No histrico das contribuies, pois, introduz Hugh Dalton, com
tais fundamentos, uma diretiva diversa, atestando que los impuestos -'
se convierten en cierta medida en tasas, cuando los servidos prestados
por la autoridad publica a los contribuyentes mantienen una cierta
relacin con los pagos efetuados por estos ltimos (Princpios de finan-
zas publicas, pg. 33). Seria, no fsse a excepcionalidade do fen-
meno, uma contratese a Wagner (cit.) e grande maioria dos autores
que, como Ahumada sintetiza, entendem ser a transformao da taxa
em impsto a regra, produzindo-se quando a maioria da sociedade faz
uso do servio, no se podendo estabelecer diferenas dos graus de apro-
veitamento dos mesmos por particulares. Entonces, diz le, se repartir
el costo sobre la collectividad, y se financiar la necesida.d publica con
impuestos (cit., I., pg. 191).
8. As taxas vo se incorporando, fielmente, receita ordinria
do ente pblico e l criam raizes to fortes, que nem os juzes podero
mais enfrentar o problema da legitimidade delas sem uma sria inda-
gao preliminar: como poder o Estado arcar com os seus compro-
missos assumidos, se dle retirarmos a taxa X? Por vzes, a receita
particular de tais taxas representa tanto, e liga-se a to srios encargos
administrativos, que o desfalque equivaler bancarrota.
Imaginemos, por exemplo, que a Taxa de Recuperao Econmica,
criada pelo Estado de Minas Gerais com incidncia sbre os mesmos
fatos tributveis gravados com o Impsto sbre Vendas e Consignaes,
seja declarada ilegtima, porque desatende aos princpios tradicionais
da espcie tributria. E desatende, de fato, mais suscinta anlise.
Como conseqncia imediata, o plano de administrao do Estado sofre-
ria o impacto gravssimo da carncia de financiamento para servios
indispensveis economia regional, financiamento que se opera por via
da vinculao legal de parcelas da taxa aos servios de fra e luz, de
rodovias, de campos de pouso e de pesquisas atmicas.
fcil entender-se que um argumento de tal valia ter sria
influncia sbre o juzo a ser formado em trno da legitimidade do
tributo. O juiz hesitar, de certo, e buscar a soluo do problema jur-
dico, tanto quanto possvel, em elementos realsticos, que lhe sero faci-
litados por uma doutrina nova, mais lgica e melhor conformada aos
atuais pressupostos do Estado.
Essa doutrina, que alarga e atualiza o conceito de taxa, no possui
ainda precisos contornos jurdicos, mas funda-se em bases econmicas
de certa relevncia, como veremos a seguir. Procuraremos atualiz-la,
 -13 -

com o acrscimo de um elemento jurdico, que no constitui propria-

mente novidade, mas que tem sido situado sem nitidez na teoria finan-
ceira.
9. Comecemos, ento, pela atualidade da caracterstica econmica
( da mensurabilidade do benefcio particular, ou melhor, do equilbrio
econmico entre o favor recebido e a contraprestao oferecida ou
exigida. ste, sem dvida, o ponto preponderante da teoria tradi-
cional. O conceito do custo aproxima as taxas dos preos de outra
natureza, cobrados pelo Estado. No se dever, apriorlsticamente, levar
em considerao o lucro econmico, que decorreria da prestao, como
adverte Karel Englis.
El fin superior de las tasas no es nunca el rdUo. No se puede hallar
otro limite entre administracin pblica y las empresas del Estado,
que el hecho de que stas admiten el rdito y la administracin publica
lo exclllye. No seria admisible que las tasas escolares o judiciales fueran
tan altas que las escuelas se transformasen en instituciones lucrativas,
es decir, en empresas (cit. pg. 97).
A repartio da carga-contrapartida, segundo os autores da fase
de delineamento jurdico das espcies tributrias, far-se-ia sempre em
funes do benefcio especial, e na medida dste. J usti e Sonnenfels,
ao tratar dessa fase de formao (rendas acidentais: Zufallige ein
Kunfte) , no descobriam outro processo para caracterizar as taxas
(gebhren) e distingui-las dos impostos (steuern). Tambm "Schall
(in Schonberg, Tratfato, l, pg. 369) esclarece que, na prtica, e na
compilao dos balanos, o nico critrio distintivo entre a taxa e as
entradas ocasionais e os impostos seria a proporo da renda com
o benefcio.
Com o decorrer do tempo, as transformaes sucessivas por que
vem passando o instituto das taxas ocasionou cada vez menor confiana
na caracterstica, antes essencial, do balanceamento particular dos bene-
fcios. A proporo em que se repartir o custo geral do servio pblico
entre os seus usurios, para se dar medida exata ao preo, problema
de poltica financeira pura, ou de tcnica, e a repugnncia que causa
aos publicistas o estudo de tal pormenor decorre, evidentemente, da
extrema dificuldade em fixar-lhe norma de agir, aplicvel a todos os
casos objetivos.
O que se encontra comumente, na prtica, o desrespeito absoluto
caracterstica, a despreocupao do editor da lei em dar-lhe acolhi-
da, a ingnua ignorncia da necessidade do balanceamento. Nem mesmo
a melhor doutrina estabelece seguras bases para tal confronto, nos
casos em que seja o mesmo possvel. Procuram os autores a frmula
mais cmoda, atravs da qual possam fugir a critrios de medida, que
afirmaram essenciais. Wagner, por exemplo, autor de uma efinio
de taxa que se aproxima bastante do largo conceito moderno, chega
a afirmar:
"Pode-se estabelecer que um tributo uma taxa pela razo de
medida entre a gravao, por um lado, e, por outro lado, o ?:alor do
 -14 -

servio pblico para o beneficiado e o montante das despesas que a pres-

tao dsse servio ocasiona pessoa pblica (cit.).
Introduz, a, pois, no conjunto do balanceamento, um fator ainda
no cogitado: o montante das despesas ocasionado pessoa pblica.
Mas, sendo assim, qual a operao a ser realizada, capaz de fornecer
medida exata contribuio? Wagner no o diz, corno no o fazem
Schaeffle, Neumann, Reitzenstein, Hekkel e Mayr, ao papagaiarem,
repetindo a lio do mestre orientador da escola socialista alem.
A teoria, que leva a medida da taxa para um critrio eminente-
mente de consumo individual, proporciona reao de cientistas ilustres,
que no se ajustam linha. Dentre os modernos, na realidade, no se
encontra nenhum que sustente o insustentvel balanceamento. Ahumada
explica que: muchas vezes la medida de la tasa 110 guarda relacin
con las ventajas que el particular C1ee obtenel" con eu pago, adems de
ser dificil de establecer la apreciacin individual del beneficio. Habr
tasas muy inferiores para servicios de importancia, 1/ simultaneamente
se poder compro bar la existencia de otras que, por su elevado monto~
"parecem consultar elementos de capacidad contributi'1-'a excelente, que
pueden gravarse para el mejor logro de las finalidades publicas (Tra-
tado, I, 190).
Volta o eminente professor da Universidade de Crdoba a insistir
na mesma tecla posteriormente, afirmando que as taxas podero ser
cobradas ajustandose el pago excepcionalmente a los ndices de capa-
cidad contributiva (pg. 209). O critrio da habilitao econmica
pessoal, ou seja, da capacidade contributiva, desmoralizante para
a teoria contraprestacional, servindo para, com os sinceros dados dos
sistemas tributrios, que o atestam, tornar invlido o elemento do
balano entre consumo e benefcio, dado corno exclusivo e essencial.
Na afirmao, porm, Ahumada tem o resguardo de outros autores de
alto mrito, corno R. van der Borght, que assim expe seu pensamento:
La esencia de las tasas no radica en que la entidad publica no Tebase
con esta retribucin la cantidad de gastos que la prestacin lleva con-
sigo, sino en que estas retribuciones, cuya cuantia se establece por
la misma entidad, sean previamente percibidas. El hecho de que loS'
gastos con la prestacin hayan de ser total e parcialmente cubiertoS'
o en ocasiones rebasados por las tasas depende esencialmente de la
ndole de la prestacin efectuada (Hacienda publica, 138).
Para afirmar, ento, que las tasas tienen en cuenta la capacidad
de pago del individuo (pg. 144).
Com maior clareza ainda, pronuncia-se o notvel mestre italiano
Benvenuto Griziotti, mentor de prestigiosa corrente de public;tas, na
linha de estudos sociolgicos das finanas pblicas. Para le, a capaci-
dade contributiva sempre elemento a se considerar na fixao
das taxas:
Se afirma a menudo que las tasas deben mantener dentro de los
limites del costo de producin de los servicios pblicos, debiendose
 -15 -

considerar el sobrante como un impuesto directo o indirecto, de acuerdO'

con cada caso. Tal diferenciacin es infundada. An siendo la tasa una
contraprestacin de los servicios administrativos reque1"idos por el par-
ticular al Estado, se compreende que este, en el ejercicio de su soberania
tributria, "puede efectuar una recaudacin que tenga en cuenta la
capacidad contributiva del particular segun todos los elementos que
el Estado considere importantes, para valorar dicha capacidad contri-
butiva", no excluyendose la consideracin del valor del servicio prestado
por el Estado (Principios de Cincia de las finanzas, pg. 206).
Ainda que se possa, elementarmente, contestar tantas e to valio-
sas opinies, o prprio fundamento jurdico das taxas, que se contm
na soberania, seria forte e suficiente para dar razo aos que se opem
medida estreita e balanceada do montante da taxa a ser cobrada.
Da, certos autores de nomeada procurarem estabelecer critrios dt>
outra ordem, como o faz Ricci:
L'applicazione di una tassa, la misura della tarilfa e l'aumento
o la diminuizione di quest'ultima dipendono dai seguenti fattori:
a) valutazione "approssirnativa" del costo del servizio;
b) valutazione, anch'essa "approssimativa" della legge della
domanda de servizio;
c) valutazione - "grosso modo" - della rispetti1.Ja importanza
deI servizio generale e del servizio speciale;
d) "esigenze finanziarie dello Stato" (cit., pg. 446).
Veja-se que o autor, na impossibilidade de estabelecer frmula
precisa, apenas indica elementos ap'roximativos, que devero orientar-
o agente lanador do tributo em espcie. E, para corolrio, indispens-
vel dosagem de intersse pblico do servio, aponta como elemento
capital da aplicao do tributo as exigncias financeiras do Eplado~
o que, prticamente, desfaz todo e qualquer critrio cientfico os fat-
res apresentados.
Lello Gangemi, tambm em linha equivalente de repulsa teoria
tradicional, coloca o problema com a mesma e nebulosa frmula
de Ricci:
E facile rilevare che le tasse devono essere fissate nella miSllra
unitaria ocorrente, alfinche il costo complessivo del servizio si distri~
buisca fra i privati che ne fanno dom anda e la collef,it, nella propor-
zioni in cui - "secondo il giudizio dell'ente publico" - i benefici de!:
servizio stesso si distribuiscono fra i primi e la seconda; vale a dire:
la misura della tasse debbe essere in ragione inveJsa del vantaggio
generale che il servizio pubblico presenta, senza mai giungere, general-
mente, a cobrire l'intero costo (cit., pg. 388).
S por curiosidade, transcrevemos, aqui, o ponto de vista de Marco
Fanno, anterior ao de Gangemi, e cujas palavras tornam fcil obser-
var-se onde foi ste ltimo buscar as suas:
 -16 -

. . . le tasse, devono essere fissate nella misura necessaria ache il

.
costo complessivo del servizio, per cui esse sono paga,te, .~i destribuisca
Ira i privati che ne fanno domanda e la collettivit nelle proporzioni
in cui, nel giudizio deU' ente pubblico che "presta" il servizio, i benefizi
di questo si dist1'ibuiscono fra primi e la seconda (Elementi di Scienza
deUe finanze, pg. 68).
E, note-se, Gangemi nenhuma referncia faz obra de Marco
Fanno ...
Tanto disfarce, claro, para encobrir a verdadeira razo de ser
da medida, como est confessado no prprio texto: ... secondo il giudi-
zio deU'ente pubblico. Sim, somente segundo a vontade do legislador,
tendo-se em vista aqule elemento apontado por Ricci: as exigncias
financeiras do Estado. Mais sincero, e menos seguro em frmulas
abstratas G. Capodaglio confessa que: Non pua, insomma, negarsi che
ent1'a in gioco la valutazione dell'importanza deI servizio per l'interesse
privato e l'interesse generale. "Questi interesse non sono misurabili ne
in pratica, ne in teoria. Basta que siano misurabili grosso modo e no con
la bilancia deU'orafo" (in Gangemi, pg. 389).
O elemento custo, pois, como o elemento intersse geral ou intersse
particular, so meros ndices para o legislador, no obrigatrios e, na
realidade, impossveis de serem sopesados para a fixao do quantum
da taxa. o que supe Harley Leist Lutz, professor da University
of Princeton:
In practice, ma:ny fees are arbitrarily adjusted withou,t regard to
the pTesent cost of the service, and their arnounts are frequently
matters of historical accident (Public Finance, pg. 232).
Essas ocorrncias histricas, poderiam justificar, na verdade,
muitas gravaes, ainda vigentes, de certas taxas, que se encontram
em inteiro desajuste com o real custo do servio prestado. Um exemplo
encontra-se nas muitas taxas de conservao de estradas, ou taxas
rodovirias, criadas quase tdas pelos governos locais logo aps a
Constituio de 10 de novembro de 1937 ter retirado do municpio
a competncia para decretar e arrecadar o antigo impsto cedular
sbre a renda dos imveis rurais. Desorientados com a queda brusca
da receita, os governos locais recorreram quelas taxas, que incidiam
sbre os proprietrios rurais em base equivalente do impsto perdido,
com a finalidade nica de substituir a renda e sem nenhuma preocupa-
o com o custo do servio de conserva de rodovias. E at hoje tais
taxas sobrevivem, naquela histrica base de incidncia.
O acentuado ndice de que o custo mero elemento de guia para
o legislador foi bem psto, tambm, na obra de Slade Kendrick, da
Universidade de ComeU:
The amount of a fee cannot be adjusted by the value of the service
rendered. There wO'llld be no way of determning such diverse values
in order to impose the appropriate charges. "Some amount exceeding
the service could, however, be charged to ever1Jone and thus a profit
 -17-

made. The cost serves more as a guide to the amount as a mea81lrement"

(Public linance, pgs. 83-84).
Tambm, entre ns, com sua autoridade, Rubens Gomes de Sousa
acentua o aspecto discricionrio da fixao da taxa, tendo o custo
meramente como critrio:
"O montante da taxa sempre fixado unilateralmente pelo Estado,
de modo que o critrio de sua fixao no a vantagem individual,
mas a repartio do custo do servio ou atividade pelo nmErO de
contribuintes que se utilizam de uma ou de outra" (cit., pg. 139).
Donde se verifica que, na realidade, o critrio menos econmico
-que poltico, ficando ao alvedrio do legislador estabelecer o montante
da gravao, apenas vinculado obrigao moral de realiz-lo segundo
distribuio do custo entre nmero de cidados relacionados com o
servio.
10. Mas, se o custo no serve como elemento essencial da mensura-
bilidade da taxa, para se fixar, atravs dle, o gravame particular,
le, no entanto, elemento de base para a prpria e moderna concei-
tuao da taxa, que a torna distinta do antigo conceito estrito, contra-
prestacional. Os melhores autores apiam-se na existncia de um custo
particular do servio pblico para neste, essencialmente, fazerem repou-
sar o fundamento econmico-jurdico da taxa. Como diz Vincenzo Tan-
gorra: "inoltre, le tasse si appaiano spesso nella veste di tributi supple-
mentari, in quanto di regola servono a coprire quella parte del costo de
publici istituti, alla qualle non opportuno di provvedere con imposto"
(cit., pg. 544).
Fato jurdico e poltico, a um tempo, mas que fornece colorido
diferente e realstico s taxas:
Per quanto poi riguarda l'essenza del fenomeno della tassa, anziche
una consequenza o un aspetto d'un fenomeno di scambio, "vi scorgiamo
l'effetto di un fatto di distribuzione di costo, cioe d'un metodo particula-
re adottato daUo Stato per ripartire il costo d'un pubblico i,r:dituto
sull'universalit dei cittadini e su coloro che ne domandono e ottengono
le prestazioni" (Trattato, pg. 548).
Na realidade, isto subverte, totalmente, a teoria da troca, dando
ao conceito de taxa um outro panorama econmico, e mesmo jurdico,
que se comportar no princpio da repartio do custo do servio pblico
particular.
O elemento custo foi introduzido na teoria das taxas, para justifi-
car a espcie tributria, e quase a um s tempo, por Bilinski (l tributi
locali) e Roscher (Saggio di una teoria deUe regalie finanziarie) .
Desenvolveu o tema, para adapt-lo prpria justificao do tributo,
() insigne Reitzenstein (cit., pgs. 608 e seguintes), para confundir-se,
.afinal, colocando a repartio do custo do servio, elemento de funda-
mentao do tributo, como meio de legitimar a espcie, atravs da
medida balanceada entre custo e benefcio individualizados.
Tangorra, sem dvida, foi quem colocou em campo cientfico a
questo do custo repartido, enunciando-o como fundamento da espcie
 -18 -

taxa. Depois, os autores inglses e americanos, dos mais modernos, no.

tiveram dvida em sustentar a tese, que, alm da comodidade, pressu-
pe mtodo classificado pelo elemento econmico, to do seu agrado.
Citemos alguns dsses publicistas, como a seguir:
Buehler: A fee is a charge for particula-r service of special benefit
to individuals or to a class and of general benefit to the public, "or it i,g
charge to meet the cost of a regulation that primarily benefits society"
(cit., pg. 519) .
. . . Fees are employed by all grades of government "to meet some
or aU of the costs for certain services", without uniformity of action
concerning the services thus financed.
Fees are collected either according to the arbitrarily assessed
benefits that the payers h11pothetically obtain from a service "or
according to the cost of the service" (cit., pg. 520).
Em Lutz: ... The fee is s'Upposed to be based upon the cost of the
service rendered, "or at least on the special cost involved in maintaining
and operating the oftice or bureau by which the selvice is performed,r
(cit., pg. 232).
Em Harold Groves: It also may collect certain charges for special
services to the individual, such as in the grant of patents, "or for special
costs which the government incurs on his account". The former costs
are usually called fees (cit., pg. 410.) In the case of fees the special
benefit "or cost element predominates" (pg. 411).
Em Jens P. Jensen: In either event the1J may reasonably be
required "to pay all or a part of the cost of sU'pervision" (cit., pg. 154).
Em Fairchild, Furniss e Buck: A fee is a payment by a person
to the government on account either of a special benefit received from
the government "or a special cost imposed upon the government in
connection with a gove1-nment service performed for the common
benefit" (Elementary economics, lI, pg. 8).
Em Bastable: Fees admit of a somewhat similm' analysis. Usually
they are but a small return for the expenses of the State agency to
1.vhich the1J are paid (cit., pg. 159).
Posteriormente a essa orientao, que se transformou em sedias
afirmaes, e iterativas, por parte da doutrina financeira norte-ameri-
cana e inglsa, os franceses, tambm, aceitaram a linha proposta por
Tangorra, como se poder ver em Jeze:
Les taxes sont les sommes preleves sur les patrimoines de certains
individus l'occasion d'une contraprestation dtermine eux fo'Urnie
par l'administration, "ou de depenses particulieres par leur !ait,r
(Cours 1930-1931, pg. 427).
"r
E tambm em Laferriere e aline :
Les taxes sont des redC1,ances perues sur certains particuliers
comme contrepartie de l'avantage espcial que lenr procure une inter-
vention de l'Etat "ou de la dpense occasione l'tat par cette inter~
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vention" (cit., pg. 235) La nature de cet avantage peut varier. Ce

peut-tre. .. ou bien l'administration a tait de trais supplmentaires
qui tacilitent l'activit de certaines individu8 . . , ou bien l'individu qui
use du service lui occasione des trais supplmentaircs, ou bien le
tonctionnement d'un service procure a un individu un endichissement
(pg. 234).
Entre ns, Aliomar Baleeiro foi quem com maior sagacidade com-
preendeu a nova frmula de fundamentao da taxa, avanando sbre
todos os autores nacionais, para alicerar teoria perfeitamente correta
e ajustada realidade de nossos sistemas tributrios federal, esta-
duais e locais:
"A taxa sempre uma tcnica fiscal de repartio da despesa com
um servio pblico especial e mensurvel pelo grupo restrito das pessoas
que se aproveitam de tal servio, ou o provocaram, ou o tm ao seu
dispor.
. . . a taxa tem, pois, como causa jurdica e fato gerador, a presta-
o efetiva ou potencial dum servio especfico ao contribuinte, ou a
compensao dste Fazenda Pblica por lhe ter provocado, por ato ou
fato seu, despesa tambm especial e mensurvel" (Uma Introduo
Cincia das Finanas, r, pg. 312).
Antes do eminente publicista baiano, Teotnio Monteiro de Barros
tambm j se referia s taxas como meio financeiro de repartio
proporcional do custo entre todos aqules que se beneficiam do servio
(As taxas e seus principais problemas tericos, pgs. 33 e seguintes).
Sem a preciso corajosa de Baleeiro mas em idntico rumo, o mestre
paulista filia-se a um grupo destacado de autores que compreendem
bem, e o apregoam altissonante, a inatualidade do antigo e estrito con-
ceito da espcie tributria. Meireles Teixeira, TemstocIes Cavalcnti,
Pontes de Miranda e a equipe excepcional da secretaria do Conselho
Tcnico de Economia e Finanas do Ministrio da Fazenda, que prepa-
rou e realizou trs Conferncias de Contabilidade Pblica e Assuntos
Fazendrios e uma Conferncia Tributria Nacional, so na verdade
os precursores do lanamento, entre ns, dessa atualizao do conceito
de taxa. Tanto se fz sentir essa influncia, patrocinada especialmente
por Afonso Almiro, Gerson Augusto, o saudoso Aurino de Morais e
outros moos entusiastas dos estudos financeiros, que a 1. a Conferncia
de Contabilidade Pblica aprovou norma, consolidada no Decreto-lei
federal n.o 1.804, de 1939, definindo, em texto expresso de lei, a taxa
com essa nova, alargada e realstica funo oramentria e fiscal.
Depois, na 2. a Conferncia, a norma foi revista, para transformar-se
no 2., do art. 1., da Codificao aprovada pelo Decreto-lei federal
n.o 2.416, de 11 de julho de 1940, verbis:
"A designao de impsto fica reservada para os tributos destina-
dos a atender, indistintamente, s necessidades de ordem geral da
Administrao pblica; a de taxa, para os exigidos como remunerao
de servios especficos prestados ao contribuinte, ou postos sua dispo-
sio, ou ainda para as contribuies destinadas ao custeio de ativida-
 - 20-

des especiais do Estado ou do Municpio, provocadas por convenincias

de carter geral ou de determinados grupos de pessoas".
pena que tal texto, que tanta celeuma causou em sua aplicao,
no princpio, no tenha alcanado, tambm, a soluo do conceito
das taxas federais. O abuso, dantes existente no campo das taxas, e que
sempre constituiu praxe nas leis tributrias patrcias, em nada foi
aumentado com a aplicao da lei definidora. Mas, por outro lado, pelo
menos houve o benefcio sensvel de serem ajustadas juridicamente,
segundo o conceito legal, as vrias taxas que, correspondendo e enqua-
drando-se no conceito novo, antes eram repugnadas pela doutrina medie-
val da troca e pelo rano dos nossos juzes. Essa virtude, que excepcio-
nal sob o aspecto de dar vivncia jurdica a uma teoria que se impe pelo
realismo, sobressai sbre o defeito da conceituao legal transcrita,
e que se traduz em descomedimento da legislao, alcanando demais,
fornecendo limites excessivamente largos ao novo aspecto jurdico do
tributo, ou seja, ao seu fato gerador.
A teoria do custo, que informa o legislador em relao parte
final do conceito, no est precisada, nem ntida, em referncia ao
fundamento jurdico dos tipos no contraprestacionais da taxa. Mas,
para isto afirmarmos, ser indispensvel uma anlise ligeira do concei-
to estabelecido na lei, atravs de seus vrios elementos e frmulas.
11. O princpio do benefcio, que ilustra a primeira parte do
conceito: ... "remunerao de servios especficos prestados ao contri-
buinte", no demanda exame detido. Trata-se de respeito tradio
e prtica das taxas, desde a sua formao, e corresponder feio
contraprestacional, parenta prxima dos preos de tda a natureza
cobrados pelo Estado e devidos em razo do uso de seus servios. l<::sse
tipo de taxa, porm, deve-se notar, ter base poltica, correspondendo
sempre natureza mais ou menos geral do servio, segundo o intersse
social que nle - ou na sua execuo - tm o Estado e os cidados.
Tambm deve-se acentuar a ntida preocupao do legislador em
dar, inclusive nesse tipo particular de taxa, o toque da soberania do
Estado, envolvendo tdas as modalidades em frmulas de exigncia
tributria. Com isto, apriorlsticamente, o conceito afasta a hiptese de
taxas facultativas ou rogadas, para anotar, como critrio nico de
cobrana, a coero.
12. Alis, na verdade o aspecto da obrigatoriedade aparecer, no
tipo da taxa contraprestacional (gua, esgotos, etc.), tambm, por via
do segundo trmo da anlise, ou seja, do tributo exigido como remune-
rao de ... servios postos disposio do contribuinte. De fato, con-
forme a dosagem de intersse pblico do servio, a sua importncia
para a coletividade, por razes de bem estar geral (mais ou menos
individualizado), de sade ou higidez (idem), de polcia urbana (idem),
destaca-se a maior ou menor dose da coercividade em referncia
prestao e, pois, ao pagamento da taxa respectiva, a que se liga
o usurio ou o provocador da despesa.
As taxas dizem respeito, quase sempre, aos servios pblicos espe-
ciais, mas podero vincular-se, tambm, nos trmos da lei, a servios
t:UBLlOTE:CA IvIAHIO HENRIQUE SIMON~EN
FUNDAAo GETULIO VARGAS
 - 21-

pblicos pressupostamente gerais (convenincias de carter geral),

como se ver. fcil entender-se como se opera essa diferenciao de
intersses. Para isto, bastar que transcrevamos, aqui, pgina de traba
lho nosso, onde procuramos dar precisa caracterizao s vrias gamas
do servio pblico que amparam a aplicao das taxas (Manual de Cin-
cia das Finanas, Parte Geral, pgs. 50 e seguintes). Essas anotaes
so baseadas, conforme a bibliografia apresentada, especialmente nas
obras de Griziotti e Einaudi:
"Os bens e os servios pblicos podero corresponder a necessida
des individuais e sero denominados sert'ios pblicos especiais ou
particulares. Assim, por exemplo, a necessidade de instruo correspon-
de a uma necessidade pblica, pelo benefcio que leve ao Estado sua
diviso, mas , tambm, uma necessidade experimentada pelos parti-
culares, pela utilidade que proporciona a les, individualmente.
Em outros casos, os servios pblicos proporcionam vantagens
coletividade como tal, ou provem a necessidade das geraes futuras,
e s indiretamente interessam aos indivduos, que podem at sofrer
danos imediatos, como o caso do servio de defesa militar. A stes
denominados serm:os pblicos gerais.
Segundo a diferente natureza dos servios pblicos, variam sua
oferta e sua procura.
A prestao dos servios pblicos gerais no se faz como conseqn-
cia de procuras particulares para o consumo dsses servios j que, de
outra maneira, no se chegaria satisfao integral e tempestiva da
necessidade pblica. A procura de tais servios se presume e a oferta
se determina por parte dos entes pblicos, sem que os particulares
possam recusar o servio pblico. O exrcito, a segurana pblica,
a iluminao, as estradas, se estabelecem na medida, modo e tempo
que se presumem adequados necessidade ou se considerem convenien.
~s ao intersse pblico.
A oferta dsses servios difere, pois, essencialmente, da oferta dos
bens e servios por parte de empresrios particulares, que buscam
fazer corresponder a produo livre procura dos consumidores.
Produzida a quantidade de servios pblicos gerais segundo a
procura presuntiva, ou segundo os critrios polticos predominantes,
o consumo poder ficar livre e limitado (iluminao, vias de comunica-
o) ; em outros casos, o consumo poder ser disciplinado (segurana,
justia) .
Algumas vzes, a oferta de servios pblicos poder efetuar-se em
quantidade que supere a necessidade efetiva. Isto pode fcilmente acon-
tecer quando no se faz ou no possvel fazer a previso do consumo
efetivo. O desperdcio de servios pblicos, que se manifesta, tambm,
na forma de excesso de funcionrios ou de gastos para obras pblicas.
pode ser considerado como uma das causas do aumento da despesa
pblica.
Tambm, podem ser gravados os servios pblicos especiais ou
particulares, quando o Estado considere oportuno orden-los segundo
seus prprios fins. Por exemplo: a instruo primria obrigatria,
 - 22-

porque o intersse do Estado o de que ningum seja analfabeto;

a inscrio coativa dos atos jurdicos, porque, acima dos intersses dos
particulares, est a necessidade de salvaguardar a f pblica, mediante
a publicidade.
Os servios pblicos especiais podero grupar-se em diversas cate-
gorias, que se distinguem pela diferente intensidade do intersse pblico
a que servem com relao ao intersse privado.
Uma primeira categoria compreende aqules servios que visam
a um fim pblico, como propsito direto e predominante, a exemplo
da construo e da manuteno de uma estrada, mas proporcionam,
tambm, uma vantagem particular para aqules que, pelo caminho, con-
seguem acesso a suas propriedades.
Uma segunda, compreenderia servios tais como o da justia civil,
que provem a um intersse pblico mais relevante, mas, ao mesmo
tempo, e de maneira direta, a considerveis intersses particulares.
Uma terceira categoria se refere ao intersse individual predomi-
nante sbre o intersse pblico, como no caso dos servios ferrovirios,
postais e telefnicos.
Outra, por fim, compreende servios quase inteiramente de inte-
rsse privado e vinculados s incidentalmente a fins pblicos. Trata-se
de servios como os de gua potvel, gs, luz eltrica ou entrepostos
que, por razes de oportunidade econmica ou social, mais do que por
motivos polticos, so tomados pelas municipalidades ou pelo Estado
para explorao.
A distino entre servios pblicos gerais e especiais, bem como
a que se estabelece entre as diferentes categorias dos ltimos, no
rgida. Varia segundo os critrios polticos com que se estimam os fins
do Estado e de acrdo com as necessidades individuais. Em determinado
momento poder-se-iam classificar os servios pblicos especiais por
categorias, segundo os critrios indicados".
Das anotaes acima verifica-se que a dosagem maior ou menor
do intersse pblico e do intersse particular, na execuo do servio,
ditam a norma de conduta fiscal. Nas taxas, ainda que contraprestacio-
nais tipicamente, se o intersse pblico de intensidade a justificar
a coero, o simples fato do servio ser colocado disposio do usurio
potencial justifica o gravame. Casos tpicos so os das taxas de gua,
esgotos, e remoo de lixo, que, pela alta dosagem de intersse gregrio,
por se relacionarem, diretamente, com a salubridade pblica, tornam-se
exigveis em situaes nas quais o cidado, tendo os servios sua
disposio, dles no se utiliza.
13. Uma outra particularidade da taxa moderna, conceituada nos
trmos do direito positivo nacional, diz respeito interpretao, que
autoridades incontestveis fornecem, presena do servio que
fundamenta o tributo.
Pontes de Miranda, iniludivelmente constitucionalista dos mais
emritos, extrai corolrio da oferta do servio para afirmar:
"Se o tributado tira, concretamente, ou no tira concretamente,
vantagem da obra ou servio que justificou a taxa, no importa: o que
/
- 23-

~ssegura a constitucionalidade da taxa poder o taxado aproveitar-se

<lo servio ou obra. No fundamento jurdico da taxa a utilidade
prtica, concreta, imediata da atividade pblica; porm no seria taxa
~ tributao que apanhasse particulares que no poderiam tirar vanta-
gem" (Coment1ios Constituio de 1946, lI, pgs. 101-102).
Da, tirar-se a ilao de ser a taxa tributo prestante para servios
potenciais, mas sempre particulares e concretos. '.:sse conceito da poten-
cialidade do servio, no entanto, serve para afirmaes mais ousadas,
'Como a do eminente Ministro Orosimbo Nonato, coestaduano ilustre
e Presidente do Supremo Tribunal Federal:
"A hiptese envolve questo da maior relevncia: a distino entre
impsto e taxa, para verificar se a noo se alterou. Aceito sse pressu-
J)osto, ainda se debateria se, na expresso "completamente livre de
direitos aduaneiros", no estaria, tambm, compreendida a taxa, j que
sse trmo, no direito moderno, tem amplitude muito maior, pois j
no se exige, para caracteriz-lo, contraprestao direta, d'!sde que
haja benefcio a determinado grupo.
O assunto , realmente, muito interessante. A divergncia entre
taxa e impsto objeto de discusses muito vivas e um autor, de maior
autoridade no direito financeiro e fiscal, chegou a dizer da impossibili-
<lade de se estabelecer extremao ntida entre as duas categorias de
tributo. Mas, essa confisso importaria a da falncia da cincia finan-
-eeira, tais so as conseqncias, legais e doutrinrias, dessa distino.
Ela existe e produz conseqncias. Nosso direito positivo ampliou
() conceito da taxa, sendo, entretanto, irredutvel o carter contra-
prestacional. Apenas a contraprestao de servio, direto ou indi.
Teto, a indivduo ou grupo e tanto pode ser efetivo, como potencial
ou futuro. O servio ou perspectiva de servio necessrio sempre"
(Voto na apelao n.o 8.332, em 7 de julho de 1944, Dirio da Justia,
apenso ao n.o 286, pg. 5.714).
V-se que foi longe o mestre, no uso da autoridade que ningum
lhe recusa. A taxa diria respeito, ento, tambm, a servio potencial
ou futuro, sem o imediatismo da prestao, que a doutrina consagra.
Entende a espcie tributria como cont'raprestao pura, mas arlmiti-Ia
-em perspectiva da prestao, como se l claro no seu preciso voto.
Na verdade, no nosso modesto entender, careceu o voto do eminente
juiz apenas de elucidao maior a respeito de duas e singulares facetas
da tributao, como a afirmam a doutrina atualssima e o texto da lei
reguladora:
a) o carter contraprestacional, que no absoluto, e sim relativo
nos casos de provocaes de gastos por parte de indivduos ou grupos,
por razes de convenincias de ordem geral ou dos grupos;
b) o sentido da futuridade do servio, isto , se o servio se realiza
normalmente, frudo por usurios imediatos, e apenas potencial, sem
gzo imediato por parte dos outros contribuintes, que arcaro com
o tributo sem se utilizarem do servio, ou se a futuridade diz respeito a
servio ainda no realizado, nem prestado, em mera perspectiva de
.execuo no futuro.
 - 24-

Isto, a nosso ver, importantssimo.

14. O carter contraprestacional no absoluto, conforme pro-
curamos demonstrar nessa ligeira anlise do texto legal. Refere-se le
primeira parte da definio contida na codificao aprovada pelo-
Decreto-lei n.o 2.416: " ... tributos exigidos corno remunerao de servi-
os especficos prestados ao contribuinte", e poder dizer respeito, como
quer Orosimbo Nonato, potencialidade do uso do servio, como se l,
logo a seguir, na definio: ... "ou postos sua disposio", mas, de
nenhuma forma teria relao jurdica com o final do conceito legal,
cujo fundamento seria a distribuio do custo de ati'0'idades especiais
do ente pblico provocadas por convenincia de carter geral ou de
determinados grupos de pessoas. No se descobre, a, o carter contra-
prestacional, direto ou potencial, desprestigiando-se, assim, o princpio
do benefcio. O fato gerador do tributo ser, ento, um custo provocado
e, no, um benefcio particular, gozado ou oferecido.
de se enquadrar, tambm, com preciso, o aspecto da provocao
do servio, como caracterstico de certas taxas, o que aJl"\)tado por
vrios autores, desde Reitzenstein:
Le tasse poi possono essere levate sia in occasione di atti di ammi-
nistrazione, la cui provocazione da parte degli interessati in essi
voluntaria, "sia in occasione di atti, che sone dell'ammin1~strazione com-
piuti anche se non prO'l.'ocati e 'lwluti dagli interessati" (cit., pg. 610).
O estudo de Meireles Teixeira, fundado nessa nova concepo,
apia-se, especialmente, na autoridade de Wagner, Pugliese e Schall,.
~ preocupa-se, sobremaneira, com o aspecto da provocao dos gastos.
Em Wagner, o primeiro escritor da escola alem a oferecer, calculada-
mente, aspectos diferenciados na aplicao das taxas, a prpria defini-
o interpretada, pelo notvel jurista de So Paulo, como indicando
a ocasionalidade das taxas pela provocao de um custo do servio-
oficial. Vejamos a definio:
"Taxas so os tributos que os cidados, ou grupos de cidados,
pagam de uma certa forma, determinada exclusivamente pelo Estado,
a ocasionalidade das taxas pela provocao de um custo do servio
que recebem do Estado ou de ente administrativo autnomo, seja pela
despesa que ocasionam ao Estado em conseqncia do exerccio de uma
atividade dste" (La Scienza delle Finanze, in Raccolta di Economia
Politica, X, pg. 628, cito de Meireles Teixeira, pg. 19).
O publicista Meireles Teixeira assim comenta a definio:
"O conceito de Wagner, muito mais amplo, abrange, tambm, todos
aqules casos em que se no pode, propriamente, falar em benefcio
ou servio especial em favor do contribuinte, mas, simplesmente, de
retribuio de uma despesa acarretada por um sen'io executado ou
exercido pelo poder pblico, por motivo de determinada atividade
de particular.
Por outras palavras: sempre que particulares, por exercerem
determinada atividade especial, provocarem ou ocasionarem uma outra
" atividade especial da Administrao, concretizada num servio pblico,.
 -25 -

devem, tambm, contribuir de modo especial, para as despesas com sse

servio. Tal contribuio torna-se efetiva pela cobrana de uma taxa'"
(pg.20).
A ilao tirada, a nosso ver, um pouco forada, mas justifica-se.
Na definio de Wagner no se fala, precisamente, com clareza, em
provocao particular, por via de atividade especial do contribuinte.
O conceito contido na Raccolta, e transcrito por Meireles Teixeira, evolui
bastante em relao ao definido no Trait (voI. lI, pg. 15). E a nova
redao possibilita, na verdade, sem muito esfro retrico, chegar-se
frmula da provocao.
Onde est muito claramente exposta a teoria, que com o patrocnio
nacional de Meireles Teixeira e do destacado grupo de tcnicos, a que
antes nos referimos, obteve o placet legal, na obra de Schall, verda-
deiro sustentculo do estudo do jurista de So Paulo. O autor alemo,
que tanto influenciou na revitalizao da teoria tributria, enxerga na
provocao particular das despesas o leit motiv da espcie tributria~
Assim resume Meireles Teixeira o seu pensamento:
"O Estado arrecada, para fazer face s despesas com os servios
indivisveis de intersse geral, tributos denominados impostos: Mas os
cidados que, sob a forma de impsto, concorrem para fornecer
ao Estado os meios necessrios satisfao dessas necessidades comuns,
tm razo de querer sejam os impostos efetivamente empregados no
intersse da comunidade, e no para prover a despesas provocadas pelo
intersse particular dste ou daquele indivduo. Em outras palavras ~
os particulares tm o direito de exigir seja seu poder econmico requi-
sitado pelo Estado somente para fins de utilidade comum, e que, antes
de fazer-se incidir sbre a comunidade a despesa necessria para a
realizao de tais fins, separe-se, sob forma de taxa, a quota a ser
suportada por aqules que, na afirmao do seu intersse, usufruem e
provocam, de modo especial, servios e atividades do Estado" (pg. 22).
De tal raciocnio tira Schall a concluso:
Donde anche con.r;egue "che condizione pe1'ch sorga il debito di una
tassa e la provocazione, in modo particular e, di una certa attit'it di
Stato" e che quindi l'obbligo della tassa dev'essere esattamente stabilito
e delimitado (Le tasse, in Trattado, de Schoenberg, pgs. 372 e se-
guintes).
Assim, dar-se-ia taxa reajuste pacfico com a realidade tribut-
ria, sendo a provocao do servio, ou melhor, do servio oneroso,
o ponto de contacto com essa realidade. Essa provocao, segundo
Meireles Teixeira, poder assumir diferentes modalidades, como a
seguir:
a) Em alguns casos, o indivduo requisita, do Estado, particulares
vantagens em seu intersse privado, seja porque pretenda subtrair-se,
por via de dispensa, da observncia de certas disposies gerais de lei,
seja para obter do Estado certas autorizaes particulares ou conces~
ses. Em tal hiptese, alm da despesa provocada, dever-se- ter em
conta, na fixao do quantum de taxa, o valor do benefcio obtido.
 "
- 26-

b) Em outros casos o indivduo no pretender, essencialmente,

~ntrar em contado com o poder pblico, ou dle obter diretamente qual-
quer ato conducente a um intersse privado, mas dar ao Estado ocasio
de desenvolver sua atividade em tutela de intersses mais elet'ados,
e a taxa ser ento fixada, quanto ao seu valor, proporcionalmente
despesa ocasionada pelo indivduo.
Essa distino, alis, estar de pleno acrdo com a definio de
taxa fornecida em lei de 1929, de Wurtemberg, segundo a referncia
de Schall:
"So taxas os tributos que, para aliviar a massa dos contribuintes,
devem ser pagos, especialmente, por aqules cujos negcios mais espe-
cialmente requerem a ao das instituies criadas e mantidas a expen-
sas do Estado, e aos que pretendem ser dispensados da observncia
de disposies gerais de lei, ou obter do Estado autorizaes especiais".
A nosso ver, o final do conceito revive a tradio do direito regalia-
no, deixando, apenas, para a primeira parte a formulao do princpio
da taxa, segundo provocao convencional, pelo intersse direto e
particular, o que daria em conseqncia a troca, ou a provocao ocasio-
nal pelo exerccio de atividades onerosas ao Tesouro, mas que consti-
tuiro aes de tutela do intersse superior, no dirigidas ao contri-
buinte.
15. O aspecto da futuridade do servio, em que se bastar o legis-
lador para atribuir taxas aos cidados, no se poder compreender
como relao jurdica capaz de fundamentar o tributo, se o servio
ainda no se executa, nem se exerce, nem presente, para justificar
a potencialidade. A existncia do servio condio jurdica indispen-
svel exigncia fiscal, em razo da taxa, para legitim-la. No exis-
tente o servio, no h que se cogitar de taxa.
Deve-se limitar a aplicao das taxas, obviamente, queles casos
relacionados na lei - o Decreto-lei n.o 2.416 - e que fornecem o mais
amplo campo, dentro da mais liberal e moderna doutrina. Ora, ainda
naquele texto legal, como em todos os conscientes autores de finanas
pblicas, no se descobre frmula para admitir a cobrana da taxa em
relao a servio inexistente, a executar no futuro ou momentnea-
mente paralisado. A pl'esena do servio, seja de benefcio direto, seja
colocado disposio, ou seja provocado por atividade especial do
contribuinte (e a ste beneficiando ou no), o alicerce da taxa.
A futuridade, pois, s diz respeito potencialidade, oferta do
servio presente, que coage o cidado a pagar o tributo, como se do
servio gozasse.
16. Nos trmos propostos, a doutrina atualizada pela larga porta
da definio legal poderia nos levar, dada a extenso do conceito, a equ-
vocos lastimveis. Extremada a aplicao da taxa at onde permitiria
uma interpretao capciosa, nenhum lao jurdico descobrir-se-ia, mais,
entre aquela espcie tributria e o impsto. Admitimos o mximo, para
tornar vlida a frmula da mais recente doutrina, em frente ao quadro
da realidade tributria. Ir alm, ao abuso, seria o retrno ao processo
 -27-

~a fome fiscal, sem visar aos processos cientficos e tcnicos que devem
-orientar as boas finanas.
Ento, perguntar-se-ia, qual a barreira que os elementos cientficos
apresentam, para que o uso da doutrina ampla, consagrada na nossa
lei, se no transforme em aberrao jurdica? Qual o elemento espe-
eioso, exato, que servir de tapume entre a taxa e o impsto?
Depois de repugnar tantas, ou tdas as caractersticas formais, que
a doutrina tradicional apresenta como distintivas entre as espcies
- tributrias, resta-nos um aplo prpria paisagem da teoria atualiza-
da, como destaque de pormenores de alta relevncia jurdica, mas no
iluminados pela doutrina, nem pela lei.
A existncia do servio especfico prestado ao contribuinte ou psto
sua disposio, ou custeado pelo Estado em ateno provocaes
individuais ou de grupos, o primeiro elemento discriminatrio. Ao
passo que o impsto constitui repartio do custo geral dos servios
pblicos, a taxa repartio do custo de um determinado servio, pre-
sente e particularizado. Isto se verifica, at, com justeza, na prpria
denominao dos tributos. O impsto tem, em sua titulao, o ndice da .
fonte que ir gravar, o motivo do seu fato gerador. Impsto .<Ibre
(l, renda, impsto sbre as vendas e consignaes, imps to predial, im-

psto sbre as diverses pblicas, impsto sbre o consumo. J as taxas

tm o rtulo indicativo do servio especial a que se vinculam: taxa
de educao e sade, taxa rodoviria, taxa de gua, taxa de esgotos,
taxa de fomento.
tsse aspecto da individualidade e presena do servio serve para
tornar vlida uma distino, logicamente proposta por De Viti de
Marco: a taxa pressupe a existncia de servio pblico prestado pelo
Estado, enquanto o impsto constitui um adiantamento de meios; feito
(l() Estado, para que possa prestar servios.
E admite, inclusive, ser lgica a distino oferecida por Teotnio
Monteiro de Barros, no sentido de que ao impsto, para a sua exigibili-
dade, bastar a sua criao em lei, ao passo que a taxa, para ser exig-
vel, alm de sua existncia legal reclamar a existncia concreta de um
servio pblico especial, prestado pelo Estado.
17. Tudo isto, sem dvida constitui elemento distintivo, e bem
preciso, entre as duas grandes espcies de tributo. Mas pretendemos
dar um destaque especial a um outro carter, eminentemente jurdico,
que dever servir de limite entre taxa e impsto e que, por outro lado,
influenciar, decisivamente, tambm, na precisa frmula de aplicao
da taxa, segundo a doutrina inovada. E sse elemento, a um tempo iden-
tificador e limitador, encontra-se em um lao jurdico existente, entre
o servio particular e o indivduo.
O fato gerador, ou a causa jurdica, como j vimos, no sempre
o mesmo. Como diz Aliomar Baleeiro:
"A taxa tem, como causa jurdica e fato gerador, a prestao efeti-
va ou potencial de um servio especfico ao contribuinte, ou a compen-
sao dste Fazenda Pblica por lhe ter provocado, por ato ou fato
seu, despesa tambm especial e mensurvel" (cit., I, pg. 312).
 - 28-

Se bem que j tenhamos manifestado desagrado da doutrina atual

em relao parte final do conceito, eis que a mensurabilidade do
benefcio ou do gasto constitui mera contingncia na aplicao de algu-
mas taxas (sendo admissvel, inclusive, a gravao segundo a capaci-
dade contributiva), ali esto descritos os processos de gerao da taxa,
dissmiles e sem um aparente elemento identificador. Mas, em qualque~
dos casos, pode-se observar, h um servio especfico, sempre locali-
lizado e atual, e existe um indivduo, isolado da massa, beneficirio
direto ou potencial da prestao ou provocador da atividade administra-
tiva particular e onerosa. No se poder falar em taxa quando um
lao preciso, de carter jurdico, no una tal servio especial a tal indi-
vduo contribuinte. O lao ser o gzo direto do servio, ou o gzo poten-
cial, ou a provocao particular. Qualquer dsses meios, que a doutrina
e a lei indicam, satisfar para atar o servio - aqule, e no outro
qualquer - ao indivduo, - o que dle gozou, ou o teve disposio,
ou o provocou.
V-se que, em muitos casos, na organizao das taxas, falta sse
lao identificador entre indivduo e servio, o que faz com que o tributo,
assim defeituosamente estruturado, assuma o carter de impsto, ou,
em melhores trmos, de impsto especial. A generalidade do gravame,
sem a preocupao do lao jurdico, ocasiona deformidade insanvel no
tributo.
Vejamos alguns exemplos, para ilustrar.
As taxas rodovirias locais, criadas para cobrir a renda em fuga
de impsto retirado competncia do municpio, so em geral organi-
zadas com a gravao sbre os proprietrios de imveis rurais. O ser-
vio de rodovias locais existe, indiscutivelmente, oneroso e beneficia
em especial os moradores nas zonas rurais, sendo alm de tudo divisvel,
psto disposio dos usurios, os quais, por sua vez, o provocam.
No entanto, as taxas de tal espcie, em geral, recaem sbre o valor da
propriedade rural, independentemente dos proprietrios contribuintes
se beneficiarem, direta ou indiretamente, com as rodovias municipais.
Faltou, sem dvida, o lao identificador. A generalidade da tributao
deu falso rtulo taxa, que , na verdade, um impsto.
Se isto ocorre, porm, a taxa rodoviria cobrada pelo Estado
assume, de fato, feio de taxa. Estabeleceu-se o lao indispensvel
entre o servio e os contribuintes, adotando-se critrio de bastante
lgica, qual sej a o de fazer recair a taxa sbre os veculos, segundo
elementos diferenciados do uso (tonelagem, capacidade em passagei-
ros, etc.). Nota-se, pois, que a melhor organizao do tributo resolveu
o problema da sua juridicidade.
A tradicional taxa de fiscalizao sanitria incide sbre os proprie-
trios de aougues, quitandas, etc., ou seja, dos proprietrios de estabe-
lecimentos industriais ou comerciais, que exigem a fiscalizao sanit-
ria do Estado. Ora, no importa a dosagem da taxa, nem o seu modo
de incidncia. O lao preciso, identificador, estabeleceu-se entre o servi-
o particular de fiscalizao, oneroso e presente, e o contribuinte que,
por especial atividade sua, provoca um custo correspondente ao servio.
 - 29-

1::ste, que de convemencia geral, exercita-se, no entanto, mediante

<:lara provocao do cidado que abre um aougue, que coloca uma
banca de venda de verduras no mercado, que instala uma peixaria.
Certa municipalidade, no entanto, criou uma taxa sanit.ria de
(mtro tipo, incidindo sbre os papis em trnsito pela Prefeitura, mas
destinando-se, vinculadamente, aos servios de esgotamento e sanea-
mento das zonas inundveis da cidade. V-se, da nova organizao do
Tributo, que careceu le daquele preciso elemento identificador, to
daro nas outras taxas sanitrias. Generalizando, deformou-se e perdeu
a categoria de taxa, da qual s conservou o rtulo.
18. No pretendemos, neste estudo modesto, apresentar novida-
des. Nosso intuito, se ousado, justifica-se pelo apanhado geral da
opinio das melhores e mais atuantes autoridades em finanas pblicas,
para dar sntese e ordem ao que, desde muito, salta aos olhos de todos.
sse trabalho de costura afeioa-se timidez do autor, mas tem o mrito
de oferecer bibliografia, e rumos, a quem melhor, e com mais brilho,
se decida a enfrentar o problema.
O trabalho apresentado de sntese. Poderamos transform-lo em
monografia, melhor ordenada e bem ilustrada, mas tivemos dvidas
srias a respeito de sua aceitao. Preferimos, pois, oferecer ao juzo
dos doutos essa notcia sbre a atualizao necessria do conceito tradi-
cional de taxa, a qual, talvez, possa oferecer alguma utilidade aos juris-
tas e aos juzes, convocando-lhes a ateno para o problema.