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APOSTILA CONTABILIDADE
CONTABILIDADE GERENCIAL
EXPOSITOR: LEONARDO PINTO
APRESENTAÇÃO
A contabilidade Gerencial é um “mix” das áreas contábeis e financeiras. O contador gerencial tem por
objetivo analisar comportamentos em diversos níveis de produção e opinar sobre os efeitos dos tributos
nas vendas até os sistemas de rateio dos custos aos produtos, pois estes afetam diretamente o custo
unitário de fabricação. Compreende a ele também a formação de preços de venda de produtos,
elaboração de orçamentos e planejamento financeiro.
Em decorrência a estes fatos, esta apostila de Contabilidade Gerencial está dividida em 4 áreas, a saber:
Contabilidade Tributária, Contabilidade de Custos, Orçamento Empresarial e finalmente Contabilidade
Gerencial que é a aplicação das áreas tributárias e de custos para a tomada de decisão. Não há como
falar de gerenciamento empresarial sem antes conhecer os tributos, as formas de rateio de custos e o
orçamento empresarial.
Esta singela apostila foi elaborada com as melhores referências bibliográficas no assunto de
contabilidade gerencial. No final da apostila consta a relação da referência bibliográfica para aqueles
que queiram se aprofundar nesta área.
Bom estudo!
“Quanto mais o homem vence e se apura no saber, mais se humilha e se convence, que tem muito que
aprender.” Mário Barreto França.
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I. CONTABILIDADE TRIBUTÁRIA
1. INTRODUÇÃO
A contabilidade tributária é o ramo contábil pelo qual apura-se resultados para a aplicação das alíquotas
pertinentes para a apuração dos tributos.
Define a CTN o tributo em seus artigos 3º a 5º: “Tributo é toda a prestação pecuniária compulsória,
em moeda ou cujo valor nela se possa exprimir, que não constitua sanção por ato ilícito, instituída em
lei e cobrada mediante atividade administrativa plenamente vinculada.”
Tributos é a arrecadação proveniente de fatos geradores pelo qual quem auferir estará sujeito. Exemplo:
Imposto de Renda Pessoa Física. Só está sujeito a contribuir quem com este imposto a pessoa física que
alcançar a renda mínima mensal de R$1.056 mensais. Imposto de Renda Pessoa Jurídica. Só está
sujeito a este tributo a entidade que auferir lucro. Como também só estará sujeito ao pagamento do
IPVA quem possuir veículo. E assim temos diversos casos de tributos, onde existe o efeito e a causa.
3. CONCEITOS DE LUCROS
Existem 3 tipos de lucros.
4.1.1 ADIÇÃO
Adição é toda despesa pertinente na Demonstração de Resultados, o qual não é aceita pelo FISCO
como redutora da base de cálculo para a aplicação da alíquota do Imposto de Renda, fazendo com que a
base fique maior para a aplicação da alíquota, logo pagando-se mais IRPJ. Exemplos de adição:
Despesas c/ Multas de Trânsito. Esta despesa não é aceita para a redução da base de cálculo do Imposto
de Renda pois o FISCO considera que esta não faz parte das operações “normais” da empresa e sim é
uma despesa por infração das leis de trânsito.
4.1.2 EXCLUSÃO
Exclusão é toda receita pertinente na Demonstração de Resultados, o qual não pode integrar ao lucro
para a aplicação da alíquota do Imposto de Renda, fazendo com que a base de cálculo fique menor para
a aplicação da alíquota do Imposto de Renda, logo pagando-se menos IRPJ. Exemplos de exclusão:
Receitas de dividendos. Presume-se que a empresa que gerou lucros pagou o Imposto de Renda antes
de distribuí-los e por isto não pode ser aceito como uma receita na empresa investidora.
4.1.3 LALUR
O Livro de Apuração do Lucro Real (LALUR) é onde são escrituradas as exclusões e as adições, bem
como a compensação de créditos fiscais. Na parte A do LALUR são controladas as adições e exclusões
e na parte B do LALUR são controladas a compensação de créditos fiscais. O FISCO permite que
prejuízos anteriores sejam compensados ou reduzidos da base redutora para o pagamento do Imposto
de Renda. Este percentual é de até 30% da base de cálculo tributável.
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final do período (31/12) a empresa deverá fazer um ajuste real de ganhos para pagar a diferença ou até
reter como crédito o valor pago a mais de IRPJ.
A alíquota de presunção varia de acordo com a modalidade da empresa. Se a empresa for comercial
aplica-se 8% de presunção e se ela for prestadora de serviços aplica-se 32% de presunção. A base de
cálculo da CSSLL é de 12%. No exemplo acima teríamos: Receita Bruta de Vendas R$180.00 X 12% =
R$21.600 (Base de Cálculo) X 9% (alíquota CSSLL) = R$ 1.944 CSSLL.
“Não há mágica em planejamento tributário, apenas alternativas.” Láudio Fabretti em seu livro
Contabilidade Tributária, Atlas.
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4.4.2 IRPJ ADICIONAL NA EMPRESA LUCRO PRESUMIDO
Nas empresas com apuração de resultados pelo Lucro Presumido o adicional do IRPJ é
elaborado da seguinte maneira:
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EXERCÍCIO II:
BALANÇO PATRIMONIAL
ATIVO R$ PASSIVO R$
PERMANENTE 233.000
• IMOBILIZADO
Móveis e Utensílios 65.000
Veículos 35.000 PATRIMÔNIO LÍQUIDO 517.000
Imóveis 117.000 Capital Social 500.000
(-) Depreciação Acumulada (44.000) Reserva de Lucros 17.000
• INVESTIMENTOS
Imóveis 35.000
Companhia Argentina 25.000
PEDE-SE:
A contabilização dos fatos, elaboração da DRE de acordo com o artigo 187 da lei 6404/76, incluindo o
IRPJ e o respectivo adicional, CSSLL, PIS e COFINS. Elaboração do BP comparativo e da DOAR. E
ainda, destinar 5%do lucro líquido para a reserva legal e 10% para a Reserva Estatutária.
Em seguida, apurar as diferentes formas de tributação: Lucro Real e Lucro Estimado.
OBS.: O Estoque inicial é composto por 5.000 unidades e o método de controle é o PEPS
3. Compra de 1.000 unidades de mercadorias por R$61 cada à prazo. Houve incidência de ICMS.
Pagou frete de R$200.
5. Venda à vista de 1.600 unidades de mercadoria por R$192 cada. Houve incidência de ICMS.
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6. A empresa decide investir R$10.000 em um projeto de pesquisa.
7. Compra de 1.100 unidades de mercadorias por R$54 cada à prazo. Houve incidência de ICMS.
Pagou frete de R$220
8. Venda de 1.600 unidades de mercadoria por R$212 cada. 50% à vista e 50% à prazo. Houve
incidência de ICMS. Pagou frete de R$100
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DEMONSTRAÇÃO DO RESULTADO DO EXERCÍCIO
DE ACORDO COM O ARTIGO 187
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II. CONTABILIDADE DE CUSTOS
1. INTRODUÇÃO
A contabilidade de custos é o ramo da ciência contábil pelo qual apropria os custos e despesas
incorridos na empresa. É a disciplina base da contabilidade gerencial. Uma de suas funções é elaborar
relatórios gerenciais com conformidade
2. NOMECLATURAS
Custo Fixo é aquele que não se altera de acordo com a produção. A empresa vendendo ou não terá que
arcar com este custo. O custo fixo não é rateado! Exemplo: Aluguel, folha de pagamento... Vale
ressalvar que a folha de pagamento aqui descrita como sendo não rateada é a mão-de-obra aplicada
para a manutenção da entidade como salários adminstrativos.
Custo Variável é aquele que altera-se de acordo com a produção. A cada unidade a mais vendida ou
fabricada é acrescida de uma parcela de custos variáveis. Exemplo: Despesa c/ Energia Elétrica
(quanto mais se produz maior é a sua parcela), Comissões de Vendedores (quanto mais se vende maior
é o seu valor)...
Custo é todo gasto financeiro aplicado no processo produtivo. É comum fazer parte deste grupo os
custos de todas as mercadorias que compõe o produto final do produto, bem como as despesas ligadas
diretamente para a produção. Exemplo: Salário c/ Pessoal da Fábrica, Despesas c/ Frete sobre a compra
de Mercadorias, Despesas Alfandegárias...
Custo Direto é aquele que é facilmente identificado ao produto sendo alocado diretamente a ele. Não
há necessidade de rateio. Exemplo: Matéria-Prima, Mão-de-Obra Direta.
Custo Indireto é aquele que não é identificado com o produto, porém há necessidade de rateio.
Exemplo: Despesas c/ Energia Elétrica (sabe-se o valor total, mas não se sabe o quanto cada produto
fabricado consumiu)
Mão-de-Obra Direta (MOD) é aquela que incide diretamente sobre a produção. É de fácil
“visibilidade” pois todo o gasto com a produção está diretamente relacionado a produção de um
produto. Este gasto é alocado diretamente ao produto e não é rateado. Exemplo: O gasto com Salários
de Produção Para o Produto W. Estes gastos são alocados diretamente ao produto W.
Mão-de-Obra Indireta (MOI) é aquela que incide sobre a produção, porém não há relação direta com
algum produto. Este valor é rateado a todos os produtos visto que não há relação direta com o produto
X ou B... Exemplo: Gastos c/ Segurança. A segurança é comum a todos, por isso deverá ser rateada e
não alocada diretamente a um certo produto.
Direcionador de Custos é aquele que direciona os custos aos produtos. Exemplo: Como ratear os
custos de energia elétrica aos produtos? Através do direcionador de custos que pode ser MOD. Vale
recordar que só os custos indiretos são retaedos.
Objeto de Custos é aquele que recebe os custos direcionado pelo Direcionador de Custos. Exemplo: O
produto Y recebe uma parcela do gasto com energia elétrica. O objeto de custo é produto Y.
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Gastos Ativados são aqueles que geram desembolso para a empresa, mas em contra partida não altera
o patrimônio da empresa, somente a liquidez. Não são considerados como despesas pois é somente uma
aplicação em um bem, geralmente de produção. Exemplo: Investimento em máquinas para a produção.
Este desembolso representa um gasto ativado, pois trocou-se um ativo de maior liquidez (caixa) por um
ativo imobilizado (máquinas).
Custos de Produção são os custos e despesas incorridas no período ligadas diretamente para a
fabricação dos produtos. Exemplo: Matéria-Prima consumida, despesas c/ energia elétrica, despesas c/
salário da fábrica...
Despesas de Vendas são as despesas efetuadas em decorrência da venda dos produtos. É toda a
despesa relativa as entregas e as comissões de vendedores.
EXERCÍCIO III:
PEDE-SE:
A empresa Colômbia compra mercadorias para revenda direto no fornecedor em São Paulo. Elabore o
rateio dos custos indiretos aos produtos de acordo com os custos diretos.
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EXERCÍCIO IV:
PEDE-SE:
Marque a relação dos custos e das despesas abaixo indicando se Fixo ou Variável, Direto ou Indireto e
ainda se CP-Custo de Produção, DA-Despesas Administrativas, DV-Despesas de Vendas ou DF-
Despesas Financeiras.
EXERCÍCO V:
A Industria Paraguai S/A fabrica 2 tipos de produtos, a saber: Televisão e Rádio. Durante o mês de
Março ela fabricou 4.000 Televisões e 17.000 Rádios. Os custos e despesas da entidade são os
seguintes:
Aluguel R$5.000
Salários Administrativos R$22.000
Salários da Produção R$18.000
Despesas c/ Entregas R$1.200
Depreciação das Máquinas R$800
Energia Elétrica R$4.400
Honorários da Diretoria R$8.200
Comissão c/ Vendedores R$3.400
Seguro da Fábrica R$1.100
Despesas Gerais R$2.200
Despesas c/ Juros R$460
Matéria–Prima Consumida Para a Fabricação das Televisões R$14.550
Matéria-Prima Consumida Para a Fabricação dos Rádios R$3.195
OBS.:
- 20% da Energia Elétrica fazem parte da Admistração e 80% fazem parte da Produção.
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- 70% da depreciação das máquinas pertence ao produto Televisão e os 30% restante pertence ao
produto Rádio.
- O critério utilizado para o rateio dos custos indiretos de fabricação é de acordo com a Matéria-
Prima consumida para cada produto.
PEDE-SE:
Calcular o custo unitário da Televisão e do Rádio.
PRODUTOS
A B Total
PEDE-SE:
Faça o rateio dos custos indiretos de acordo com o direcionador de custos abaixo:
A) Com base em horas-máquina
B) Com base na Mão-de-Obra Direta (MOD)
C) Com base na Matéria-Prima Aplicada
D) Com base no Custo Direto Total
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4.1.2 UEPS (Último a Entrar e Primeiro a Sair)
É um controle de estoques não aceito pelo FISCO, pois faz com que os Custos das Mercadorias
Vendidas seja maior. Sendo o CMV maior, o lucro operacional da entidade é menor, ocasionando
menor tributação de IRPJ e CSSLL.
1. INTRODUÇÃO
Na indústria a alocação dos custos aos produtos é contabilizada de uma maneira diferente da empresa
comercial. Isto porque na indústria são diversas contas que compõe o a estrutura da empresa, pois ela
compra a matéria-prima e em seguida coloca em produção, enquanto na empresa comercial ela somente
revende as mercadorias já elaboradas.
Matéria-Prima é o insumo fabril para a elaboração do produto final. Imagine uma fábrica de
chocolate. Quais são as matérias-primas pertinentes a produção de seu produto final? Chocolate, leite,
açúcar, creme de leite...
Produtos em Elaboração são aqueles que ainda estão em fase de andamento na indústria. Imaginando
ainda a fábrica de chocolate os produtos em elaboração desta empresa são as matérias-primas entregues
para a produção do produto final.
Produtos Acabados são aqueles prontos para a venda. Certamente este já passou pela fase de matéria-
prima em seguida foi elaborado e por fim se tornou produto acabado.
2. CONTABILIZAÇÃO NA INDÚSTRIA
Praticamente a estrutura contábil na indústria é executada da seguinte maneira:
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3. Pela transferência do produto acabado para o estoque final:
Débito: Produto Acabado ou Estoque Para Revenda
Crédito: Produtos em Elaboração
CASO PRÁTICO I:
A Indústria Equador S/A faz as seguintes operações:
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Estes lançamentos só fazem sentido quando a empresa fabrica um único produto. No caso de a
indústria fabricar mais de um produto tem-se a necessidade de elaborar um plano de contas mais
abrangente contendo o nome dos produtos fabricados. Veja o exemplo:
4. Depois de elaborado o Charuto o chefe de expedição envia ao estoque para revenda 1.000 unidades
do produto. Foi utilizado 18 Kg. 2 Kg ainda estão sendo processados.
5. Depois de elaborado o Cigarro o chefe de expedição envia ao estoque para revenda 8.000 unidades
do produto. Foi utilizado 4 Kg. 1 kg ainda está sendo processado.
6. A empresa vende à prazo 500 unidades do Charuto por R$ 1,90 cada e 7.000 unidades do Cigarro
por R$0,30 cada.
Custo do Produto
Vendas Fabricado Clientes
3.050 (6) 900 (7) 3.050 (6)
350 (8)
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MEMÓRIA DE CÁLCULOS:
Vendas R$3.050
Charutos 500 X 1,90 = R$950
Cigarros 7.000 X 0,30 = R$2.100
Desta maneira fica clara a maior rentabilidade do produto cigarro. No capítulo 5, falaremos sobre a
rentabilidade dos produtos.
A Indústria Portugal fabrica no período 880.000 canetas, 730.000 lapiseiras e 390.000 borrachas. Veja
os custos ocorridos e faça a alocação dos custos e apresente o custo unitário de fabricação.
R$
Comissão com Vendas 12.000
Matéria-Prima Consumida 130.000
Salários Administrativos 16.000
Energia Elétrica 8.000
Despesas com Entrega 1.300
Despesas com Aluguel 1.600
Salários da Produção 14.000
Despesas Gerais 2.100
Depreciação das Máquinas de Produção 500
Depreciação dos Móveis e Utensílios 200
Despesas Financeiras 600
Receitas Financeiras 100
Despesas com Telefone 800
Despesas com Publicidade 4.200
1º PASSO
Separar os Custos de Produção, Despesas Administrativas, Despesas com Vendas e Despesas
Financeiras.
Custo de Produção
Matéria-Prima Consumida 130.000
Energia Elétrica 8.000
MOD ou Salários da Produção 14.000
Depreciação das Máquinas de Produção 500
Sub Total 152.500
Despesas Administrativas
Salários Administrativos 16.000
Despesas Gerais 1.600
Depreciação dos Móveis dos Escritórios 500
Despesas com Aluguel 1.600
Despesas com Telefone 800
Sub Total 20.500
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Despesas Financeiras
Despesas Financeiras (600)
Receitas Financeiras 100
Sub Total 500
OBS.: Somente os custos de produção necessitam ser rateados ou apropriados diretamente aos
produtos. Por exemplo: dentro dos custos de produção existem custos diretos como a matéria-
prima e a MOD e estes serão alocados diretamente aos produtos, porém existem ainda os custos
indiretos como a energia elétrica e a depreciação das máquinas que precisam ser rateados de
acordo com o direcionador de custos.
2º PASSO
Apropriação dos Custos Diretos.
Como já comentado os custos diretos possuem ligação direta com os produtos. Estes por sua vez não
são rateados e sim alocados diretamente aos produtos. A matéria-prima consumida no valor total de
R$130.000 é um insumo direto para a produção dos produtos, bem como a Mão-de-Obra Direta (MOD)
e os seus valores foram extraídos do balancete de verificação. De acordo com a planilha de produção
conseguimos os seguintes dados:
PRODUTOS: MP MOD
Caneta R$ 70.000 R$8.000
Lapiseira R$ 45.000 R$4.000
Borracha R$ 15.000 R$2.000
R$ 130.000 R$14.000
3º PASSO
Apropriar os Custos Indiretos de Fabricação (CIF).
Os Custos Indiretos de Fabricação serão rateados de acordo com o direcionador de custos. Ou seja,
temos um total de R$8.500 de custos indiretos, sendo Energia Elétrica, MOD e Depreciação das
Máquinas. Porém estes R$8.500 serão alocados aos produtos com base no direcionador, que pode ser
MOD, a MP ou até mesmo a quantidade de produtos fabricadas.
Para elaborar o rateio dos custos indiretos de R$8.500 utilizaremos a MOD como o direcionador dos
custos.
R$8.500
________ = R$0,607142
R$14.000
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Cada produto receberá aproximadamente R$0,61 dos CIF’s de acordo com a sua matéria-prima
utilizada, visto que o direcionador de custos é a matéria-prima consumida ou utilizada. Temos então:
PRODUTOS:
Caneta R$ 8.000 X R$0,607142 = R$4.857,14
Lapiseira R$ 4.000 X R$0,607142 = R$2.428,57
Borracha R$ 2.000 X R$0,607142 = R$1.214,29
Total de MOD R$ 8.500
Este rateio evidencia que o produto Caneta receberá R$4.857,14, a Lapiseira receberá R$2.428,57 e a
Borracha receberá R$1.214,29 dos CIF’s. Totalizando R$8.500 que faltavam ser apropriados aos
produtos.
Após a distribuição dos custos e das despesas para o seu devido lugar, podemos elaborar uma planilha
de análise compreendendo então os produtos mais ou menos rentáveis, bem como o seu valor de custo
unitário. Veja a tabela:
P R O D U T O S
Caneta Lapiseira Borracha TOTAL
Custos Diretos:
Matéria-Prima R$70.000 R$45.000 R$15.000 R$130.000
Mão-de-Obra Direta R$8.000 R$4.000 R$2.000 R$14.000
Custos Indiretos:
Mediante Rateio R$4.857,14 R$2.428,57 R$1.214,29 R$8.500
CUSTO R$82.857,14 R$51.428,57 R$18.214,29 R$152.500
TOTAL
Custos Fixos:
Despesas Administrativas R$20.500
Despesas com Vendas R$17.500
Despesas Financeiras R$500
TOTAL R$38.500
*Estes valores são aproximados poisa calculadora não permite o uso de muitas casas decimais.
Perdas normais, são aquelas ocorridas no processo de fabricação. Estas são alocadas diretamente no
custo do produto. Exemplo: 300 Kg de matéria-prima foram requisitadas para o processo produtivo.
Quando encerrou o processo produtivo verificou-se que apenas 290 Kg foram realmente utilizados para
a fabricação dos materias, logo, 10 Kg são conhecidos como perdas normais.
Perdas anormais, são as perdas involuntárias e os estoques obsoletos. Exemplo: O estoque de matéria-
prima pegou fogo ou os produtos acabados não são considerados vendáveis por estarem obsoletos.
Estas perdas com estoques são alocadas como "Perdas do Período" e não no custo das mercadorias.
8.1.1 SUBPRODUTOS
São derivados do produto principal e possuem mercado de venda relativamente estáveis. segundo
Eliseu Martins "não são considerados como produtos propriamente ditos, pois originam-se de
desperdícios de um processo produtivo".
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SubProdutos Custos de Produção
1.000 (1) 1.000 (1)
Quando eles forem efetivamente vendidos tem-se somente uma troca de ativos. Entra dinheiro no caixa
e sai o registro da conta subprodutos. Este lançamento evidencia que os subprodutos foram avaliados
para revenda em R$1.000. Somente na venda será feito o ajuste, para mais ou menos.
8.2 SUCATAS
Também deriva-se do produto principal, porém para as sucatas não são criadas contas na contabilidade.
Quando vendidas a receita arrecadada é considerada como "Outras receitas Operacionais" e não é
abatida do custo dos produtos como os subprodutos.
A receita com a venda de sucatas constará na Demonstração de Resultados no grupo: “Outras Receitas
não Operacionais”.
EXERCÍCIO VII:
Durante o processo produtivo a Indústria México S/A avaliou em R$32.000 os sub produtos derivados
do processo industrial para a fabricação de seu produto final. Faça a contabilização sabendo que a
indústria só vendeu este sub produto 2 meses depois por R$40.000.
EXERCÍCIO VIII:
A Indústria México S/A vendeu sucatas derivadas do processo produtivo por R$3.000. Faça a
contabilização.
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EXERCÍCIO IX (Prova 4 - Exame de Suficiência – Técnico):
Com base nos dados abaixo, indique o custo das mercadorias vendidas com base no método PEPS.
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EXERCÍCIO IX (Prova 2 - Exame de Suficiência – Técnico):
Considerando que os custos abaixo referem-se a produção de 20 unidades qual é o custo unitário na
produção de 20 e 25 unidades do produto.
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EXERCÍCIO XVII (Prova 4 - Exame de Suficiência – Técnico):
Com base nos dados abaixo, calcule o Custo das Mercadorias Vendidas:
A) R$ 700.000,00
B) R$ 510.000,00
C) R$ 400.000,00
D) R$ 380.000,00
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9. CUSTEIO ABSORÇÃO x CUSTEIO DIRETO OU VARIÁVEL
Custeio por Absorção é um método de custeio que busca adicionar ao custo de produção os custos
realmente incorridos, ou seja, tem por objetivo a apropriação de todos os custos e despesas de produção
e tão somente, aos bens elaborados. Todos os gastos relativos à fabricação são distribuídos para todos
os produtos que forem elaborados.
Essa adição deve ser feita com todos os gastos que se relacionam com a produção, tanto os diretos
quanto os indiretos.
É um método que derivou-se da aplicação dos princípios de contabilidade geralmente aceitos. Não
torna-se, necessariamente, um princípio contábil, mas uma metodologia embasada neles, nascida com a
própria contabilidade de custos.
Esse tipo de custeio é, ainda hoje, adotado pelas Auditorias Externas, tendo-o como básico, visto ser o
mesmo consagrado pela Lei 6.404/76. Diversos autores o consideram como sendo falho e impreciso.
9.1.1 OBJETIVO
O objetivo desse custeio é fazer o rateio de todos os custos entre todos os produtos, não observando-se
para tanto se é direto ou indireto, variável, semi-variável ou fixo.
Deve-se obedecer um esquema de apropriação dos custos nesta modalidade de custeio, como sendo um
facilitador na apuração dos mesmo. São eles:
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9.2.1 CLASSIFICAÇÃO
Custos Diretos são todos os custos que se identificam naturalmente ao objeto de custeio, de modo mais
econômico e lógico. Além disso são apropriados diretamente aos produtos fabricados.
Custos Indiretos por outro lado, todo o item de custo que precisa de um parâmetro para ser
identificado e debitado ao produto ou objeto do custeio é considerado um custo indireto. São debitados
indiretamente por meio de taxas de rateio ou critérios de alocação. Assim, pode-se generalizar,
identificando o custo indireto como aquele item que precisa de critério de rateio para sua identificação
ao produto ou objeto cujo custeio é desejado.
Entretanto, não se pode falar em custo indireto nas empresas que são objeto de fabricação
de apenas um produto.
Custos Variáveis são aqueles cujos valores se alteram em função do volume de produção da empresa.
Exemplo: matéria-prima consumida. Se não houver quantidade produzida, custo variável será nulo. Os
custos variáveis aumentam à medida em que aumenta a produção.
Custos Semi-Variáveis são custos que variam com o nível de produção mas que entretanto, tem uma
parcela que existe mesmo que não haja produção. É o caso, por exemplo, da conta de energia elétrica
da fábrica, a qual a concessionária cobra uma taxa mínima mesmo que nada seja gasto no período,
embora o valor total da conta dependa do número de quilowatts consumidos e, portanto, do volume de
produção da empresa.
Vale ressaltar que, no Custeio Variável, os custos fixos são considerados despesas do período, sendo
lançados diretamente no Resultado. Sendo assim, só serão alocados aos produtos os custos variáveis.
1. VANTAGENS DO ORÇAMENTO
Certamente as empresas que elaboram orçamentos conseguem obter melhores resultados do que as
empresas que não elaboram orçamentos. Quem planeja antecipadamente onde investir e o que irá fazer
com os recursos arrecadados proveniente das vendas leva uma vantagem competitiva em relação as
demais empresas.
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2. COMO ELABORAR UM ORÇAMENTO GERAL?
O orçamento empresarial é elaborado de acordo com as Estratégias e Planos da empresa. Segundo
Horgren “a análise estratégica estuda como uma organização pode combinar melhor suas próprias
capacidades com as oportunidades de mercado, com vistas a alcançar seus objetivos gerais.”
Basicamente a análise estratégica leva em consideração as seguintes perguntas:
CASO PRÁTICO I:
1º PASSO
Estimar as Receitas. Baseado nos objetivos e metas da empresa o orçamento deve primeiramente
estimar as receitas com as vendas de produtos. A empresa decide lançar um produto e por isto deve
estimar a sua receita bruta, ou ainda, a empresa decide continuar com um produto tradicional deve-se
também estimar a sua receita bruta de vendas.
2º PASSO
Estimar a Produção e os custos. Baseado nas receitas deve-se estimar o custo da produção se for
empresa industrial, ou estimar os custos das mercadorias se for empresa comercial.
3º PASSO
Estimar as outras despesas. Até agora orçamos as vendas e os seus respectivos custos diretos. Porém,
a empresa possui os seus custos fixos e alguns custos semi-variáveis que oscilam com a produção.
Outro fator relevante na elaboração das estimativas de outras despesas é a despesa com juros.
4º PASSO
Apurar o respectivo lucro que a empresa irá gerar. Mediante as receitas, custos e despesas, obtém-
se o lucro, e a partir disto a empresa providencia os investimentos necessários para o crescimento e
expansão das vendas. Começa então a aplicação do planejamento estratégico das operações de
empresa. Algumas empresas mais tradicionais esperam o lucro para então investir nas operações do
planejamento operacional, outras no entanto, não restringe-se somente ao lucro para operacionalizar o
seu planejamento operacional. Estas empresas conhecidas como “arrojadas” colocam em prática os
seus planejamentos com ou sem lucro. Se houver lucro ótimo, a própria empresa financia os seus
projetos, porém, se não houver lucro, esta empresa captará recursos no mercado financeiro ou de
capitais para financiar os seus projetos.
4. ACOMPANHAMENTO DE ORÇAMENTOS
Após elaborado o orçamento do período seguinte o orçamento entra em execução. Durante o seu
período de execução podem ocorrem fatos imprevistos o qual não constam no orçamento, o qual fazem
com que ocorram distorções e estas comprometerem o orçamento. Estes fatores que afetam o
orçamento
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IV. CONTABILIDADE GERENCIAL
INTRODUÇÃO
A contabilidade gerencial é o ramo da ciência contábil pelo qual evidencia as opções de investimento,
rentabilidade dos produtos, estudos de ponto de equilíbrio... Enfim, ela busca respostas gerenciais
através de cálculos para a tomada de decisões.
1. MARGEM DE CONTRIBUIÇÃO
Margem de contribuição é o valor de venda de um produto menos o custo de compra ou fabricação.
Exemplo: Se a empresa compra um produto Y por $8 e vende por $20, a Margem de Contribuição
deste produto é de $12 ($8 - $20). Ou ainda, $8 divididos por $20 = 0,40 menos 1 = 0,60, ou se preferir
60%. Estes cálculos evidenciam que para cada produto vendido obtém-se 60% de recursos livres para o
pagamento das despesas fixas.
FÓRMULA:
Preço de Compra
Margem de Contribuição = ________________ = Y (menos 1)
Preço de Venda
Quando a empresa fabrica ou vende apenas um produto como exposto acima, o cálculo é bastante
simples. Porém, quando há mais de um produto e ainda com margens de contribuições diferentes deve-
se fazer um mix de receita.
2. PONTO DE EQUILÍBRIO
Ponto de Equilíbrio é o ponto pelo qual a receita total se iguala a zero. Ou seja, é o quanto a empresa
vender no período para pagar todas as suas despesas e custos fixos.
FÓRMULA:
Custos Fixos
Ponto de Equilíbrio = ______________________
Margem de Contribuição
Exemplo: A empresa Uruguai apresenta um custo fixo de $12.000 e a margem de contribuição é de 0,4.
Qual o Ponto de Equilíbrio desta empresa?
Ou seja, para que a empresa pague todos os seus custos fixos ela deve obter uma receita bruta de
$30.000.
3. MIX DE RECEITA
É quando a empresa possui mais de um produto para a revenda, e ainda com margens de contribuições
diferentes. Exemplo: Produto A compra por$4 e vende por$8. Produto B compra por$6 e vende por $8.
Enquanto o produto A apresenta uma margem de 0,5 o produto B apresenta uma margem de 0,25.
Como expressar o ponto de equilíbrio considerando um custo fixo de R$10.000, visto que esta empresa
apresenta 2 produtos com margens de contribuições diferentes?
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Vamos representar os Produto com as seguintes fórmulas:
Ou seja, 1.000 unidades do Produto A e 2.000 unidades do produto B. Veja o cálculo de memória:
Vendas:
Produto A (1.000 X R$8) = R$8.000
Produto B (2.000 X R$8) = R$16.000 R$ 24.000
Custos Variáveis:
Produto A (1.000 X R$6) = R$6.000
Produto B (2.000 X R$4) = R$8.000 (R$ 14.000)
= Lucro Operacional R$ 0
Logo, a empresa deverá vender 1.000 unidades do Produto A e 2.000 unidades do produto B para
atingir o ponto de equilíbrio com margens de contribuições diferentes.
CASO PRÁTICO I:
Dois investidores decidem comprar um comércio por R$140.000 Eles só arriscam a comprar o negócio
se o retorno for de 5% sobre o investimento total. De acordo com os dados enviados pela contabilidade
o custo fixo do comércio é de R$32.000 e a margem de contribuição de cada produto é de 55%. A
receita bruta média é de R$ 69.000 Você aconselha os investidores a comprar o comércio?
Para que a empresa pague todas as suas dívidas ela deverá obter uma receita bruta de R$58.181,81. Se
a receita bruta média é de R$69.000 está empresa apresenta lucro.
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Se os investidores desejam obter um retorno sobre o investimento de 3% sobre o capital investido
(R$140.000 X 5% = R$7.000), como fica o novo ponto de equilíbrio com a remuneração mínima
exigida pelos sócios?
FÓRMULA:
Margem de Contribuição
0,55
CLIENTES
Examinar o público alvo para o consumo dos produtos. Categorizar as classes de consumo. Exemplo 1:
Chocolate Simples. Para este produto estima-se um público de baixa renda. Exemplo 2: Chocolates
Suíços. Para este produto estima-se um público com alto poder aquisitivo. De acordo com o público
alvo você comprara os concorrentes. Quem oferece no mercado Chocolates Simples e qual o seu preço
de venda? E quem oferece os Chocolates Suíços e qual o seu preço de venda?
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CONCORRENTES
Os concorrentes são as forças externas que afetam diretamente o seu preço de venda. Se por um lado o
seu produto não possui concorrentes e você pode vendê-lo por um preço bastante alto, por outro, se a
demanda de seu produto for grande você só irá vendê-lo por um preço de mercado, reduzindo bastante
a sua margem de contribuição. Atualmente os clientes não estão em busca de fidelização e sim as
empresas.
CUSTOS
Além da análise dos clientes e dos concorrentes a empresa deve analisar a sua estrutura de custos. Se o
Chocolate Simples está sendo vendido a R$0,30 a empresa concorrente deverá ser capaz de estimar o
seu custo para a elaboração do produto e ainda, não somente os custos diretos, mas como os fixos.
Baseado nos clientes (público alvo) e em seus concorrentes (preço de mercado) e ainda nos seus custos
a empresa começa a elaborar o seu preço de venda.
BIBLIOGRAFIA UTILIZADA:
COUGAN, Samuel. Custos e Preços – Formação e Análise. Rio de Janeiro: Pioneira, 2000.
FIPECAFI. Manual de Contabilidade das Sociedades Por Ações. São Paulo: Atlas,1999.
GOMES, Josir Simeone. Contabilidade Para MBA’s. Rio de Janeiro: Campus, 2000.
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