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A S E S O R A

TRIBUTARIA

Comprobantes de pago que sustentan la deduccin


adicional de las 3 UIT
INFORME ESPECIAL

RESUMEN EJECUTIVO Mabel Violeta MACHUCA ROJAS(*)

E n el presente informe desarrollaremos los alcances de la Resolucin de


Superintendencia N 123-2017/Sunat, que establece cules son los com-
probantes de pago y/o documentos que podrn ser empleados por los contribu-
yentes que generen rentas de cuarta y/o quinta categora a fin de sustentar la
deduccin de 3 unidades impositivas tributarias (UIT) adicionales.
Asimismo, daremos a conocer las modificaciones que la Sunat ha visto con-
veniente realizar al Reglamento del Registro nico de Contribuyentes, al
Reglamento de Comprobantes de Pago, y a las normas que regulan el Sistema
de Emisin Electrnica y el Sistema de Pago de Obligaciones Tributarias, para
la adecuada implementacin de la sustentacin de las 3 UIT adicionales.

INTRODUCCIN d) Servicios prestados en el pas cuya contra-


prestacin califique como rentas de cuarta
Mediante el artculo 3 del Decreto Legislativo categora(1), excepto los referidos en el inciso
N 1258 se modifica el artculo 46 de La Ley del b) del artculo 33(2) de la LIR.
Impuesto a la Renta, a travs del cual se esta- e) Las aportaciones al Seguro Social de Salud-
blece que a partir del 1 de enero de 2017 los EsSalud que se realicen por los trabajadores
contribuyentes que perciban rentas de cuarta y del hogar de conformidad con el artculo 18
quinta categora podrn deducir anualmente un de la Ley N 27986, Ley de los Trabajadores
monto fijo equivalente a 7 UIT y adicionalmente del Hogar o norma que la sustituya.
a ello podrn deducir 3 UIT. Para tal efecto, se ha
Los gastos establecidos anteriormente, as como
dispuesto que dicha deduccin adicional de las
los que se sealen mediante decreto supremo, ex-
3 UIT est relacionada con los importes pagados
cepto los previstos en el literal e), arriba sealado,
por los siguientes conceptos:
sern deducibles siempre que estn sustentados
a) Arrendamiento y/o subarrendamiento de en comprobantes de pago que otorguen derecho
inmuebles situados en el pas que no estn a deducir gasto y sean emitidos electrnicamente
destinados exclusivamente al desarrollo de y/o en recibos por arrendamiento que apruebe
actividades que generen rentas de tercera la Sunat, segn corresponda.
categora. Atendiendo a tal disposicin, la Administracin
Tributaria emiti la Resolucin de Superintendencia
b) Intereses de crditos hipotecarios para primera
N 123-2017/Sunat, a travs de la cual regula los
vivienda.
comprobantes de pago que permiten deducir gastos
c) Honorarios profesionales de mdicos y odon- personales en el Impuesto a la Renta por arrenda-
tlogos por servicios prestados en el pas, miento y/o subarrendamiento de inmuebles y por
siempre que califiquen como rentas de cuarta servicios generadores de renta de cuarta categora,
categora. la cual pasaremos a desarrollar a continuacin.

(*) Asesora tributaria en Contadores & Empresas. Contadora Pblica por la Universidad Nacional Federico Villarreal. Exasesora tributaria de
la Divisin Central de Consultas de la Superintendencia Nacional de Aduanas y de Administracin Tributaria. Curso de especializacin
en Derecho Tributario por la Pontificia Universidad Catlica del Per-PUCP. Cursante de la diplomatura de especializacin avanzada en
Tributacin por la PUCP.
(1) A travs del Decreto Supremo N 399-2016-EF, se establecen las profesiones, artes, ciencias, oficio y/o actividades referidas a las rentas
de cuarta categora relacionadas con esta deduccin.
(2) Relacionado con el desempeo de funciones de director de empresas, sndico, mandatario, gestor de negocios, albacea y activida-
des similares, incluyendo el desempeo de las funciones del regidor municipal o consejero regional, por las cuales perciban dietas.

CONTADORES & EMPRESAS / N 302


A-1
4 ASESORA TRIBUTARIA

I. COMPROBANTES DE PAGO QUE SUSTENTAN GASTOS PERSONALES

Podrn deducirse los gastos por arrendamiento y/o subarrendamiento, as como por servicios profesionales, segn corres-
ponda, de la forma siguiente:

SERVICIO TIPO DE DOCUMENTO

a) Arrendamiento y/o subarrendamiento de bienes inmuebles - Documento autorizado: Formulario N 1683 - Impuesto a la Renta de primera categora.
situados en el pas que generen renta de primera categora.

Hasta el 31/05/2017:
- Factura, boleta de venta y documentos autorizados(3), cuando se hayan expedido segn
seale el RCP.
- Nota de crdito y nota de dbito.
b) Arrendamiento y/o subarrendamiento de bienes inmue- Del 1 al 30/06/2017:
bles situados en el pas, no comprendido en el literal
- Factura y documentos autorizados(3), cuando se hayan expedido segn seale el RCP.
anterior.
- Nota de crdito y nota de dbito.

Del 01/07/2017 en adelante


- Factura electrnica.
- Nota de crdito electrnica y nota de dbito electrnica.

Hasta el 31/03/2017
c) Servicios prestados por mdicos y odontlogos que - Recibo por honorarios.
generen renta de cuarta categora para esos sujetos y - Nota de crdito.
por los sujetos que presten los servicios indicados en
el anexo del Decreto Supremo N 399-2016-EF o en el Desde el 01/04/2017 en adelante
decreto que lo complemente y/o modifique. - Recibo por honorarios electrnico.
- Nota de crdito electrnica.

d) En las operaciones sealadas en los literales b) y c) de - Factura, recibo por honorarios, nota de crdito y nota de dbito emitidas en formato
este cuadro, cuando la Resolucin de Superintenden- impreso o importado por imprenta autorizada.
cia N 123-2017/Sunat o la normativa sobre emisin - Documentos autorizados(3), notas de crdito y notas de dbito respectivas(4).
electrnica permita su emisin.

II. DESIGNACIN DE EMISORES ELECTRNICOS DEL SISTEMA comprobantes de pago que den derecho a sustentar
DE EMISIN ELECTRNICA (SEE) gasto por las operaciones de arrendamiento y/o suba-
rrendamiento de inmuebles situados en el pas que no
estn destinados exclusivamente al desarrollo de activi-
La resolucin bajo comentario dispone la designacin de
dades que generen rentas de tercera categora(6), pueden
emisores electrnicos de conformidad con lo siguiente:
emitir, por esas operaciones y hasta el 30 de junio de
Desde el 1 de julio de 2017
2017, a los sujetos que brindan el 2017, los comprobantes de pago, las notas de crdito y
servicio de arrendamiento y/o subarrendamiento de bienes las notas de dbito en formatos impresos o importados
inmuebles situados en el pas, respecto de esos servicios, y por imprenta autorizada o, de ser el caso, el documento
siempre que por esa operacin corresponda emitir factura. autorizado respectivo as como la nota de crdito y la
Desde que deban emitir, segn el RCP, una factura por nota de dbito vinculadas a aquel, segn el Reglamento
los servicios indicados en el tem anterior
anterior, a los sujetos de Comprobantes de Pago.
que inicien la prestacin de esos servicios despus de las Los sujetos que realicen las operaciones indicadas en el
fechas sealadas en el prrafo anterior y solo respecto tem anterior, incluidos los emisores electrnicos del SEE
de esas operaciones. Es decir, la designacin de emisor a que se refiere dicho tem, deben declarar ante la Sunat
electrnico sealada en el prrafo anterior, tambin al- la informacin relativa a:
canza a aquellos sujetos que presten dichos servicios en (i) los comprobantes de pago, notas de crdito y/o no-
fechas posteriores al 1 de julio de 2017. tas de dbito en formatos impresos o importados
Excluidos.
Excluidos No estn comprendidos en lo antes sealado por imprenta autorizada; y/o,
los sujetos que pertenezcan al Nuevo Rgimen nico Sim-
plificado, ni los que generen renta de primera categora
del Impuesto a la Renta.
(3) A que se refiere el literal b) del inciso 6.1 y el literal b) del inciso 6.2 del numeral
Modalidad de emisin electrnica
electrnica. Los sujetos que, segn 6 del artculo 4 del Reglamento de Comprobantes de Pago.
(4) Solo si las empresas del sistema financiero o la Iglesia Catlica, segn corres-
lo indicado lneas arriba, son designados como emisores ponda, estn en alguno de los supuestos en los que se les permite excepcional-
electrnicos pueden emitir la factura electrnica, la nota mente la emisin de comprobantes de pago, notas de dbito y notas de crdito en
los formatos impresos y/o importados por imprentas, conforme a lo dispuesto en
de crdito electrnica y la nota de dbito electrnica, a su el literal a) del numeral 4.1 del artculo 4 o el artculo 4-A de la Resolucin de Su-
eleccin, a travs de cualquiera de los sistemas comprendidos perintendencia N 300-2014-Sunat y normas modificatorias, segn corresponda.
En ese caso, deben cumplir, respecto de lo emitido, con la remisin del resumen
en el SEE, siempre que el sistema escogido lo permita. de comprobantes impresos, sealada en el numeral 4.2 del referido artculo 4 y
en el referido artculo 4-A.
Comprobantes de pago distintos a los recibos por honorarios (5) Da de entrada en vigencia del artculo 4 de la Resolucin de Superintendencia
N 123-2017/Sunat, de acuerdo con lo sealado en la nica disposicin comple-
mentaria final de dicho dispositivo legal.
Los sujetos que tengan la calidad de emisores electrnicos
(6) Operaciones sealadas en el inciso a) del segundo prrafo del artculo 46 de la
del SEE al 16 de mayo de 2017(5) y que deban emitir LIR.

A-2 2da. quincena - Mayo 2017


INFORME ESPECIAL 5

(ii) los documentos autorizados, notas de crdito y/o de los sujetos que generan exclusivamente renta de
notas de dbito vinculadas a aquellos. quinta categora segn las normas del Impuesto a la
Siempre que dichos comprobantes y/o documentos hayan Renta, la fecha de inicio de actividades es aquella en la
sido emitidos por las operaciones antes referidas. que el contribuyente comienza a generar ingresos de
esa categora.
La declaracin sealada en este tem deber ser presentada
de acuerdo a la resolucin de superintendencia que apruebe Sujetos que no deben inscribirse en el RUC. Se modifica
el formato respectivo(7). el inciso a) del artculo 3, estableciendo que debern
inscribirse en el RUC las personas naturales extranjeras
Para los emisores electrnicos del SEE, la declaracin
domiciliadas en el pas que, de acuerdo a la normativa
indicada en el tem anterior no comprende aquello que
de la materia, deseen solicitar una devolucin, deban
se declare en los resmenes de comprobantes impresos
presentar declaracin jurada anual, deban pagar deuda
relativos a lo emitido de enero a mayo del 2017 y susti-
tributaria derivada de esa presentacin o necesiten
tuye a la obligacin de presentar esos resmenes por lo
nmero de RUC para solicitar que se les emita el com-
emitido del 1 al 30 de junio de 2017, por las operaciones
probante de pago que les permita sustentar gastos
que se incluyan en aquella declaracin.
segn el cuarto prrafo del artculo 46 de la Ley del
Estas disposiciones no son aplicables respecto de los Impuesto a la Renta.
sujetos que emitan el Formulario N 1683 - Impuesto a
la Renta de primera categora. Plazo para la inscripcin en el RUC. Se modifica el inciso
De los emisores de recibos por honorarios a) del artculo 4 a efectos de indicar que, en el caso
de los sujetos indicados en el tem anterior, debern
Los sujetos que hayan emitido del 1 de enero al 31 de marzo inscribirse en el RUC dentro de los 30 das calendario
de 2017 recibos por honorarios y/o notas de crdito en anteriores a la circunstancia que origina la inscripcin.
formatos impresos o importados por imprenta autorizada,
por los servicios sealados en los incisos c) y d) del segundo Informacin a ser comunicada. Se modifica el numeral
prrafo del artculo 46 de la LIR(8), deben proporcionar a la 17.3 del artculo 17 referido a la informacin que deber
Sunat, a travs del sistema regulado en la Resolucin de Su- ser comunicada por el contribuyente o responsable en
perintendencia N 182-2008/Sunat(9) y normas modificatorias relacin a los datos vinculados a las actividades econ-
y en los trminos que ese sistema indique, la informacin micas u otra que corresponda, indicndose que en el caso
relativa a esos comprobantes y/o notas, de conformidad con de sujetos que generen exclusivamente renta de quinta
lo indicado en los artculos 13 y 14 de esa resolucin(10), en categora del Impuesto a la Renta, no son aplicables los
el plazo contado del 1 al 30 de junio de 2017. datos relacionados con: (i) Actividad econmica principal,
(ii) Sistema de emisin de comprobantes de pago, (iii)
III. MODIFICATORIAS INTRODUCIDAS POR LA RESOLUCIN Sistema de contabilidad.
DE SUPERINTENDENCIA N 123-2017/SUNAT
2. Modificaciones en el Reglamento de Comprobantes de
1. Resolucin de Superintendencia N 210-2004/Sunat Pago
(Norma que regula el RUC) A efectos de que las modificaciones realizadas al RCP resulten
Fecha de inicio de actividades. Se modifica el inciso e) del didcticas para el lector presentamos el siguiente cuadro
segundo prrafo del artculo 1, indicando que tratndose resaltando las modificaciones en negrita:

ARTCULO ANTES DE LA MODIFICACIN ARTCULO POSTERIOR A LA MODIFICACIN

Artculo 4.- COMPROBANTES DE PAGO A EMITIRSE EN CADA CASO Artculo 4.- COMPROBANTES DE PAGO A EMITIRSE EN CADA CASO
Los comprobantes de pago sern emitidos en los siguientes casos: Los comprobantes de pago sern emitidos en los siguientes casos:
1. FACTURAS 1. FACTURAS
() ()
1.2 Solo se emitirn a favor del adquirente o usuario que posea nmero 1.2 Solo se emitirn a favor del adquirente o usuario que posea nmero de
de Registro nico de Contribuyentes (RUC), exceptundose de este Registro nico de Contribuyentes (RUC), exceptundose de este requisito a
requisito a las operaciones referidas en los literales d), e) y g) del las operaciones referidas en los literales d), e) y g) del numeral precedente.
numeral precedente. Tambin estn exceptuadas de aquel requisito las operaciones indicadas
() en el inciso a) del segundo prrafo del artculo 46 de la Ley del Impuesto
a la Renta cuando el usuario solicite factura, caso en el cual este puede
indicar aquel nmero o el nmero de documento nacional de identidad.
No estn comprendidas en esa excepcin las operaciones en las que el
usuario sea una persona natural extranjera domiciliada en el pas.

(7) A efectos del cumplimiento de la obligacin aqu sealada, se debe presentar del 1 al 31 de julio de 2017, una declaracin por cada mes comprendido del 1 de enero al 30
de junio de 2017, en la que se incluir la informacin relativa a los mencionados comprobantes de pago y notas.
En caso de que el emisor electrnico enve dentro del plazo respectivo ms de una declaracin respecto de un mismo mes, se considera que la ltima enviada sustituye a
la anterior en su totalidad. Si se enva una declaracin luego de aquel plazo y respecto de un mismo periodo, la ltima enviada reemplaza a la anterior y ser considerada
como una declaracin jurada rectificatoria.
(8) El inciso c) del artculo 46 de la LIR est referido a los honorarios profesionales de mdicos y odontlogos por servicios prestados en el pas, siempre que califiquen como
rentas de cuarta categora; y, el inciso d) de dicho artculo alude a los servicios prestados en el pas cuya contraprestacin califique como rentas de cuarta categora, excepto
los referidos en el inciso b) del artculo 33 de la LIR (ver nota al pie 2).
(9) Resolucin de superintendencia que implementa la emisin electrnica del recibo por honorarios y el llevado del Libro de Ingresos y Gastos de manera electrnica.
(10) Estos artculos estn referidos a las formas y condiciones para el registro de recibos por honorarios impresos as como para el registro de las rentas de cuarta categora
percibidas.

CONTADORES & EMPRESAS / N 302


A-3
6 ASESORA TRIBUTARIA

ARTCULO ANTES DE LA MODIFICACIN ARTCULO POSTERIOR A LA MODIFICACIN

6. DOCUMENTOS AUTORIZADOS 6. DOCUMENTOS AUTORIZADOS


6.1 6.1
() ()
b) Documentos emitidos por las empresas del sistema financiero y de b) Documentos emitidos por las empresas del sistema financiero y de seguros, y por
seguros, y por las cooperativas de ahorro y crdito no autorizadas a las cooperativas de ahorro y crdito no autorizadas a captar recursos del pblico, que se
captar recursos del pblico, que se encuentren bajo el control de la encuentren bajo el control de la Superintendencia de Banca y Seguros.
Superintendencia de Banca y Seguros. Aquellos documentos no se pueden emitir por la contraprestacin relativa al
() servicio de arrendamiento y/o subarrendamiento de bienes inmuebles situados
en el pas, salvo cuando se emitan en los supuestos indicados en el literal a)
del numeral 4.1 del artculo 4 o en el artculo 4-A de la Resolucin de Super-
intendencia N 300-2014-SUNAT y normas modificatorias.
()
6.2.
6.2.
()
()
b) Documentos emitidos por la Iglesia Catlica por el arrendamiento de sus bienes
b) Documentos emitidos por la Iglesia Catlica por el arrendamiento
inmuebles, solo si se emiten en los supuestos indicados en el literal a) del numeral
de sus bienes inmuebles.
4.1 del artculo 4 o en el artculo 4-A de la Resolucin de Superintendencia
N 300-2014-SUNAT y normas modificatorias. En ese caso debe indicar el
nmero de RUC del usuario o su nmero de documento nacional de identidad.
6.3. No permitirn sustentar gasto o costo para efecto tributario, crdito deducible, ni
6.3. No permitirn sustentar gasto o costo para efecto tributario, crdito ejercer el derecho al crdito fiscal:
deducible, ni ejercer el derecho al crdito fiscal: a)
a) b)
b) c) Documentos emitidos por la Iglesia Catlica por el arrendamiento de sus
bienes inmuebles.

ARTCULO ANTES DE LA MODIFICACIN ARTCULO POSTERIOR A LA MODIFICACIN

Artculo 8.- REQUISITOS DE LOS COMPROBANTES Artculo 8.- REQUISITOS DE LOS COMPROBANTES DE PAGO
DE PAGO Los comprobantes de pago tendrn los siguientes requisitos mnimos:
Los comprobantes de pago tendrn los siguientes
requisitos mnimos:
1. FACTURAS 1. FACTURAS
() ()
INFORMACIN NO NECESARIAMENTE IMPRESA INFORMACIN NO NECESARIAMENTE IMPRESA
() ()
1.8 Nmero de RUC del adquirente o usuario, excepto 1.8 Nmero de RUC del adquirente o usuario, excepto en las operaciones previstas en los literales d), e)
en las operaciones previstas en los literales d), e) y g) y g) del numeral 1.1 del artculo 4 del presente Reglamento, o nmero de documento nacional de iden-
del numeral 1.1 del Artculo 4 del presente Reglamento. tidad del usuario en el supuesto contemplado en el segundo prrafo del numeral 1.2 de ese artculo.
2. RECIBOS POR HONORARIOS 2. RECIBOS POR HONORARIOS
() ()
INFORMACIN NO NECESARIAMENTE IMPRESA INFORMACIN NO NECESARIAMENTE IMPRESA
2.7. Apellidos y nombres, o denominacin o razn 2.7 Apellidos y nombres, o denominacin o razn social y nmero de RUC del usuario, solo en los casos
social y nmero de RUC del usuario, slo en los casos que requiera sustentar costo o gasto para efectos tributarios. En los dems casos se debe anular el espacio
que requiera sustentar costo o gasto para efectos correspondiente al nmero de RUC consignando la leyenda SIN RUC.
tributarios o crdito deducible. En los dems casos Si el usuario indica al emisor que sustentar como gasto los honorarios pagados por servicios prestados
deber anularse el espacio correspondiente al nmero por mdicos u odontlogos, al amparo del inciso c) del segundo prrafo del artculo 46 de la Ley del
de RUC consignando la leyenda SIN RUC. Impuesto a la Renta, debe contar con lo siguiente:
a) El nmero de RUC o el nmero de documento nacional de identidad del usuario, entendido como
tal el sujeto que contrata el servicio para l o para uno de los sujetos indicados en el inciso c) del
segundo prrafo de aquel artculo; y, de ser el caso,
b) El tipo y nmero de documento de identidad del sujeto que es atendido por cuenta del usuario del
servicio (paciente) y que debe ser uno de los sujetos indicados en ese artculo.
Si el usuario indica al emisor que sustentar como gasto los honorarios por servicios distintos a los
brindados por mdicos u odontlogos, al amparo del inciso d) del segundo prrafo del artculo 46 de
la Ley del Impuesto a la Renta y siempre que se emita el decreto supremo respectivo, debe contar
con el nmero de RUC o el nmero de documento nacional de identidad del usuario, entendido como
tal el sujeto que contrata el servicio para l.

3. Modificaciones en la normativa sobre emisin electrnica A travs de la resolucin bajo comentario se incorpora el
inciso e) en el artculo 13 de la Resolucin de Superinten-
Podemos citar a las siguientes:
dencia N 183-2004/Sunat y normas modificatorias, en los
Resolucin de Superintendencia N 300-2014/Sunat y siguientes trminos:
normas modificatorias: primer prrafo del numeral 2.3
Artculo 13.- Operaciones exceptuadas de la aplicacin
del artculo 2.
del Sistema
Resolucin de Superintendencia N 097-2012/Sunat y
El Sistema no se aplica, tratndose de las operaciones indicadas
normas modificatorias: numeral 17.2 del artculo 17.
en el artculo 12, en cualquiera de los siguientes casos:
Resolucin de Superintendencia N 188-2010/Sunat y
(...)
normas modificatorias: numeral 2 del artculo 8 y el literal
a) del numeral 1 del artculo 9. e) Se emita un comprobante de pago que otorgue de-
recho a deducir gasto en los casos sealados en el
4. Modificacin en el Sistema de Pago de Obligaciones Tri- inciso a) del segundo prrafo del artculo 46 de la
butarias al que se refiere el Decreto Legislativo N 940 Ley del Impuesto a la Renta.

A-4 2da. quincena - Mayo 2017


ASESORA TRIBUTARIA 7

Modifican el Reglamento de Comprobantes de Pago

Resolucin de Superintendencia N 133-2017/SUNAT


NOVEDADES TRIBUTARIAS

Fecha de publicacin en El Peruano 29/05/2017

Fecha de entrada en vigencia 30/05/2017

Mediante la citada resolucin se modifica el Rgimen MYPE Tributario del Impuesto a


el literal a) del numeral 2.1 del inciso 2 del la Renta como un rgimen adicional al que
artculo 12 del Reglamento de Comprobantes pueden estar acogidos los contribuyentes que
de Pago (RCP), Resolucin de Superintendencia decidan solicitar su inscripcin en el Registro
N 007-99-Sunat, con la finalidad de incorporar de Imprentas.

Modificacin de la oportunidad para presentar la solicitud de devolucin


del SFMB
Resolucin de Superintendencia N 132-2017/SUNAT

Fecha de publicacin en El Peruano 25/05/2017

Fecha de entrada en vigencia 26/05/2017

Mediante la citada resolucin se ha dispuesto que transcurran las nuevas fechas de vencimiento,
para la presentacin de solicitudes de devolucin aun cuando se encuentre en la posibilidad de
del Saldo a Favor Materia de Beneficio (SFMB) presentar la declaracin de esos periodos antes
que se realice en el mes subsiguiente al de la de dichas fechas.
publicacin del decreto supremo que declara Asimismo, a fin de que la extensin de plazos
estado de emergencia por desastre natural y en de vencimientos de la Resolucin de Superinten-
meses posteriores, aquel sujeto comprendido en dencia N 100-2017/Sunat no se torne perjudicial
los alcances de la Resolucin de Superintendencia para efectos de la presentacin de la solicitud de
N 100-2017/Sunat debe aplicar la regla general devolucin del SFMB, se ha incorporado en la
establecida por la Resolucin de Superintendencia Resolucin de Superintendencia N 166-2009/
N 166-2009/Sunat, lo cual implica que si la Sunat una regla especial adicional aplicable a
solicitud corresponde a los periodos incluidos los solicitantes que se encuentren en la situacin
en el cronograma especial, debe esperar que descrita.

Paquetes tursticos no se considerarn exportados si no se contase con la


copia del documento de identidad del usuario del servicio
Informe N 029-2017-Sunat/5D0000

Fecha de publicacin en la web de la Sunat 18/05/2017

Mediante el citado informe, la Superinten- que permitan acreditar la fecha del ltimo ingreso
dencia Nacional de Aduanas y de Adminis- al pas, podrn sustentar dicha fecha presentando
tracin Tributaria (Sunat) se ha pronunciado la copia de la Tarjeta Andina de Migracin (TAM),
sobre los servicios que conforman el paquete la cual no podr ser sustituida con ningn otro
turstico prestado por operadores tursticos documento.
domiciliados en el pas, sealando que, de
acuerdo con el artculo 33 de la Ley del Im- Sin embargo, si por un hecho fortuito o de fuerza
puesto a las Ventas (IGV), la identificacin de mayor, no se contase con ambos documentos
la persona natural no domiciliada que utiliza (copia del documento de identidad y de la TAM),
dichos servicios deber ser sustentada con no podr sustentarse la operacin de exportacin.
la copia del documento de identidad, por lo
que si no cuenta con esta, no se considerar Por otro lado, si la factura fuese emitida al
exportado el paquete turstico y, por ende, no sujeto no domiciliado sin consignar los datos
les correspondera el beneficio establecido en el de identificacin del usuario domiciliado segn
subcaptulo II del captulo VIII del Reglamento el artculo 9-A del Reglamento de la ley del
de la Ley del IGV. IGV o sin consignar los servicios indicados
en el numeral 9 del artculo 33 de la Ley del
Adems seala que en caso de que los operadores IGV, no permitir acreditar que la operacin
tursticos cuenten con la copia del documento de de que se trate califica como una exportacin
identidad, pero no con las fojas correspondientes de servicios.

CONTADORES & EMPRESAS / N 302


A-5
8 ASESORA TRIBUTARIA

INFORME PRCTICO
Eleccin del mtodo de valorizacin de existencias
y su incidencia en el Impuesto a la Renta
IMPUESTO A LA RENTA

RESUMEN EJECUTIVO Raul ABRIL ORTIZ(*)

E l costo de ventas es un elemento medular en la determinacin del resultado


de las operaciones. En las finanzas, una incorrecta determinacin del costo
de ventas puede devenir en una decisin errada de los encargados de dirigir
los destinos de la empresa.
En el mbito tributario, una mala o incorrecta determinacin del costo de
ventas, generar diferencias entre lo declarado por el contribuyente y la situa-
cin real, lo que conlleva generar omisiones de tributo, por una mala determi-
nacin del Impuesto a la Renta o un pago en exceso en caso de que se calcule
un costo de ventas inferior al correcto.
Teniendo en cuenta que la determinacin del costo de ventas parte del mtodo
que utilice el contribuyente para valorizar sus inventarios, en el presente in-
forme, se analizar la incidencia tributaria de dicha determinacin, tomando
en cuenta lo establecido en la Ley del Impuesto a la Renta y en las Normas
Internacionales de Informacin Financiera.

INTRODUCCIN As pues, el prrafo 34 de la Norma Internacional


de Contabilidad N 2, seala que cuando los in-
Cuando se adquieren mercaderas o materias ventarios sean vendidos, el importe en libros de
primas, estas ingresan considerando sus costos los mismos se reconocer como gasto del periodo
de fabricacin, adquisicin y/u otros costos ne- en el que se reconozcan los correspondientes
cesarios para tener dichas existencias en las ingresos de operacin.
condiciones y ubicacin que la empresa requiere.
Por otro lado, al momento de la salida de los pro- II. VALORIZACIN DE LOS INVENTARIOS SEGN
ductos terminados o de las mercaderas (depen- NIIF
diendo del tipo de empresa) se deber reconocer
su costo, de acuerdo con el mtodo de valorizacin Para una persona que se inicia en los negocios es
de inventarios elegido por la empresa. relativamente sencillo determinar el costo de sus
productos terminados o sus mercaderas comer-
La eleccin de dicho mtodo ser determinante cializadas, debido a que regularmente el flujo de
en el clculo del costo de ventas de dichas em- materiales y mercaderas es menor. En ese aspecto
presas, teniendo como efecto colateral, cambios tienen la ventaja de conocer inmediatamente el
en la determinacin del Impuesto a la Renta. costo de venta de sus ingresos, lo que les permite
manejar su precio de venta de manera mucho ms
I. EL COSTO DE VENTAS flexible, de conformidad con el margen comercial
que quisieran obtener de su comercializacin.
Debemos entender por costo al sacrificio econmico
en el cual se incurre para obtener un producto y Ahora bien, cuando se trata de una empresa
ponerlo en condiciones ptimas para la venta. que vende y/o produce bienes en cantidad, es
operativamente imposible determinar fcilmente
Juan Garca Coln define al costo: Como el valor
los costos de sus productos, debiendo para ello
monetario de los recursos que se entregan o pro-
utilizar un mtodo que le permita valorizar sus
meten entregar a cambio de bienes o servicios que se
inventarios. Como se seal previamente, al
adquieren(1). Es decir, al momento de la adquisicin
momento de su salida, ya sea para su venta o
se incurre en el costo, el mismo que de acuerdo con
su ingreso a produccin, dicha valorizacin de
las caractersticas de la empresa podr generar be-
inventarios genera el costo de ventas.
neficios econmicos en el futuro o inmediatamente.
En ese sentido, nos remitiremos a lo sealado en
Ahora bien, se dice que dicho costo se realiza
la NIC 2, en cuyo prrafo 23 se seala lo siguiente:
cuando se obtienen los ingresos como producto
de su venta, es decir se genera un gasto deno- El costo de los inventarios de productos
minado costo de ventas, el mismo que veremos que no son habitualmente intercambiables
reflejado en el Estado de resultados. entre s, as como de los bienes y servicios

(*) Contador Pblico Colegiado por la Universidad Nacional del Callao-UNAC. Asesor tributario en Contadores & Empresas. Exasesor tri-
butario de la Divisin Central de Consultas de la Superintendencia Nacional de Aduanas y de Administracin Tributaria-Sunat.
Asesor y consultor en temas tributarios y contables.
(1) GARCA COLN, Juan. Contabilidad de costos. 3a edicin, McGraw-Hill/Interamericana Editores SA-Mxico D.F., p. 9.

A-6 2da. quincena - Mayo 2017


IMPUESTO A LA RENTA 9

producidos y segregados para proyectos especficos, se especficos, utilizando identificacin especfica de sus costos
determinar a travs de la identificacin especfica de sus individuales.
costos individuales. 13.18 Una entidad medir el costo de los inventarios, distintos
Es decir, para los productos que se segregan para un proyecto de los tratados en el prrafo 13.17, utilizando los mtodos
especfico, con independencia de que hayan sido comprados o de primera entrada primera salida (FIFO) o costo promedio
producidos, deber utilizarse el mtodo de identificacin espe- ponderado. Una entidad utilizar la misma frmula de costo
cfica, debido a que es rpidamente identificable, adems de para todos los inventarios que tengan una naturaleza y uso
encontrarse directamente identificado con el producto vendido. similares. Para los inventarios con una naturaleza o uso
Sin embargo, pueden existir casos en que la identificacin diferente, puede estar justificada la utilizacin de frmulas
especfica resultar inadecuada; esto sucede cuando en los de costo distintas. El mtodo ltima entrada primera salida
inventarios hay un gran nmero de productos que sean (LIFO) no est permitido en esta NIIF.
habitualmente intercambiables. En resumen, entendemos que de acuerdo con la normati-
Es as que en el caso de los inventarios, distintos a los se- vidad contable, los mtodos de valorizacin de existencias
alados en el prrafo 23 antes sealado, debern utilizarse permitidos son los siguientes:
otros mtodos, los cuales son detallados en el prrafo 25 de Identificacin especfica
la misma NIC, que seala lo siguiente: Primeras entradas primeras salidas (PEPS)
El costo de los inventarios, distintos de los tratados en el Promedio ponderado
prrafo 23, se asignar utilizando los mtodos de primera
entrada primera salida (the first-in, first-out, FIFO, por sus
III. VALORIZACIN DE INVENTARIOS SEGN LA LEY DEL
siglas en ingls) o costo promedio ponderado. Una entidad
IMPUESTO A LA RENTA
utilizar la misma frmula de costo para todos los inventarios
que tengan una naturaleza y uso similares.
Por su parte la Ley del Impuesto a la Renta, en adelante LIR,
Para los inventarios con una naturaleza o uso diferente, puede establece que en el caso de aquellos contribuyentes, empresas
estar justificada la utilizacin de frmulas de costo distintas. o sociedades que de acuerdo con su actividad requieran
Es decir, dentro de una misma empresa se pueden tener inven- practicar inventario de sus existencias, estos debern valori-
tarios que se utilizan en diferentes segmentos de operacin. zarse por su costo de adquisicin o produccin, para lo cual
adoptarn cualquiera de los siguientes mtodos, siempre que
Por ejemplo, una empresa que maneja parques cementerios
se apliquen uniformemente de ejercicio en ejercicio:
que tiene a su cargo la fabricacin de nichos y la prepara-
cin de encofrados para las tumbas, puede tener entre sus a) Primeras entradas, primeras salidas (PEPS).
actividades el servicio funerario, que consta de la venta de b) Promedio diario, mensual o anual (PONDERADO O MVIL).
un atad, corona floral y la prestacin de diversos servicios c) Identificacin especfica.
como el alquiler de carroza, capilla ardiente, cargadores, etc. d) Inventario al detalle o por menor.
Vemos que segn nuestro ejemplo, la misma institucin se e) Existencias bsicas.
dedica a dos rubros, que si bien es cierto estn enfocados a Por su parte, el Reglamento de la LIR establece quines son
satisfacer necesidades similares y correlativas (una despus los deudores tributarios que se encuentran obligados a llevar
de la otra), tienen naturaleza y usos diferentes. un Registro de Inventario que permita controlar los mismos.
Es decir, dentro de la misma entidad, los inventarios utilizados Dicha obligatoriedad se determina dependiendo de los ingresos
en un segmento de operacin pueden tener un uso diferente brutos anuales, medidos en unidades impositivas tributarias(2)
del que se da al mismo o a otro tipo de inventarios, en otro (UIT) del ejercicio anterior, de acuerdo con lo siguiente(3):
segmento de operacin. Registro de Inventario Permanente en Unidades Fsicas
Ms de 1500 UIT
Sin embargo, es importante recalcar que la diferencia en la Registro de Inventario Permanente Valorizado.
ubicacin geogrfica de los inventarios no es, por s misma, Entre 500 y 1,500 UIT Registro de Inventario Permanente en Unidades Fsicas.
motivo suficiente para justificar los mtodos de valorizacin Menos de 500 UIT
Inventarios fsicos de sus existencias al finalizar el
de inventarios diferentes. ejercicio.

Continuando con nuestro ejemplo, si la empresa antes descrita Por otro lado, el fisco establece que no se podr variar el
adems de los parques cementerios que tiene en Lima, los mtodo de valuacin de existencias sin autorizacin de la
tiene tambin en otros departamentos del pas, el criterio para Sunat. Dicha autorizacin surtir efectos a partir del ejercicio
determinar el mtodo de valuacin de inventarios debe estar siguiente a aquel en que se otorgue la aprobacin.
relacionado con la actividad o fuente generadora de renta (centro En todos los casos en que los deudores tributarios practiquen
de costos) y no con la ubicacin geogrfica de los inventarios. inventarios fsicos de sus existencias, los resultados de dichos
Por su parte la Norma Internacional de Informacin Financiera inventarios debern ser refrendados por el contador o persona
para Pequeas y Medianas Entidades (NIIF para Pymes), recoge responsable de su ejecucin y aprobados por el representante legal.
el mismo criterio establecido en la NIC 2, haciendo hincapi de Con estos conceptos claros, y en virtud a que ya conocemos
que no ser de aplicacin el mtodo ltima entrada primera a los contribuyentes obligados a llevar los registros de in-
salida, conocido como mtodo UEPS o LIFO (last in first out, por ventarios, as como los mtodos de valuacin de existencias
sus siglas en ingls). aceptados tanto por la normativa contable como por la
Lo sealado se puede encontrar en los prrafos 13.17 y 13.18 normativa tributaria, debemos conciliar ambos lineamientos:
de la NIIF para Pymes, que sealan lo siguiente:
13.17 Una entidad medir el costo de los inventarios de (2) La UIT a tomar en cuenta es la del ejercicio actual.
partidas que no son habitualmente intercambiables y de los (3) Los contribuyentes que se encuentren obligados a llevar el Registro de Inventario
Permanente Valorizado, estn exceptuados de llevar el Registro de Inventario
bienes y servicios producidos y segregados para proyectos Permanente en Unidades Fsicas.

CONTADORES & EMPRESAS / N 302 A-7


10 ASESORA TRIBUTARIA

Normado Permitido por Es decir, cuando existan dos o ms unidades de un producto,


Mtodo de valuacin de inventarios
por las NIIF la LIR primero se le debe dar salida a la ms antigua para su venta.
Primeras entradas Primeras salidas (PEPS) S S Este es el flujo fsico de los artculos ms conveniente y natural
Promedio ponderado S S para los movimientos de almacn.
Promedio mvil NO S
Identificacin especfica S S
Inventario al detalle o por menor
Existencias bsicas
NO
NO
S
S
1 CASO PRCTICO

Ultimas entradas Primeras salidas (UEPS) NO NO La empresa Todos estamos contentos S.A.C., que se de-
En ese sentido, tenemos tres coincidencias encontradas en dica a la compra y venta de laptops al por mayor, nos
el cuadro anterior: solicita lo siguiente:
Mtodo PEPS Llenado del Registro de Unidades Permanentes Valo-
Mtodo Promedio ponderado rizado
Mtodo Identificacin especfica Hallar el Costo de ventas
Cabe indicar que el mtodo UEPS o LIFO (por sus siglas en Hallar la Utilidad bruta
ingls), que supone que las primeras unidades que se venden
son las que entraron al ltimo al almacn, no son aceptadas Para lo cual nos facilita la siguiente informacin:
ni por la norma tributaria ni por la contable, inclusive existe Costo
Fecha Concepto Unidades Producto
una explcita prohibicin en la NIIF para Pymes al respecto. unitario
1 01/05/2017 Saldo inicial 500 Unidades de laptops S/ 2,000
De utilizar este mtodo, el resultado ms probable es que el
2 05/05/2017 Compra 250 Unidades de laptops S/ 2,050
costo de ventas de los productos vendidos se eleve hasta el
3 10/05/2017 Compra 300 Unidades de laptops S/ 1,900
ltimo valor de adquisicin, con lo cual el resultado del ejer-
4 15/05/2017 Compra 200 Unidades de laptops S/ 2,010
cicio disminuye generando un menor Impuesto a la Renta por
5 19/05/2017 Vende 300 Unidades de laptops S/ 3,200
pagar; ese es el motivo por el cual no es aceptado por la LIR.
6 29/05/2017 Vende 500 Unidades de laptops S/ 3,150
1. Mtodo PEPS
El mtodo PEPS o FIFO (por sus siglas en ingls) supone que Solucin:
los productos en inventarios comprados o producidos antes De acuerdo con el mtodo PEPS, el criterio a tener en
sern vendidos en primer lugar, teniendo como consecuencia cuenta es que se debe asignar el valor de las mercaderas
que los productos que queden en la existencia final sern los vendidas, de acuerdo con el valor de las mercaderas que
producidos o comprados ms recientemente. tienen el ingreso ms antiguo:
Mtodo PEPS
Documento de traslado, comprobante de
Entradas Salidas Saldo final
pago, documento interno o similar Tipo de
operacin Costo Costo Costo Costo Costo
Fecha Tipo Serie Nmero Cantidad Cantidad Cantidad Costo total
unitario total unitario total unitario
1-may. Saldo inicial 500 2,000 1,000,000
5-may. 01 0001 0000125 Compra 250 2,050 512,500 500 2,000 1,000,000
250 2,050 512,500
10-may. 01 0003 0001523 Compra 300 1,900 570,000 500 2,000 1,000,000
250 2,050 512,500
300 1,900 570,000
15-may. 01 0010 0055362 Compra 200 2,010 402,000 500 2,000 1,000,000
250 2,050 512,500
300 1,900 570,000
200 2,010 402,000
19-may. 01 0001 0001022 Venta 300 2,000 600,000 200 2,000 400,000
250 2,050 512,500
300 1,900 570,000
200 2,010 402,000
29-may. 01 0001 0001023 Venta 200 2,000 400,000 250 1,900 475,000
250 2,050 512,500 200 2,010 402,000
50 1,900 95,000
1,484,500 1,607,500 877,000

Luego determinamos el costo de ventas:


19/05/2017 Vende 300 Unidades de laptops S/ 3,200
Costo de ventas
29/05/2017 Vende 500 Unidades de laptops S/ 3,150
Inventario inicial 1,000,000
(+) Compras 1,484,500 Ventas del mes de mayo = (300 x S/ 3,200) + (500 x
(-) Inventario final -877,000 S/ 3,150)
Costo de ventas 1,607,500
Ventas del mes de mayo = 960,000 + 1,575,000
Finalmente, para el clculo de la utilidad bruta, se debe
Ventas del mes de mayo = 2,535,000
tomar como referencia las ventas efectuadas y el valor
de las mismas: Con lo cual el clculo de la utilidad bruta es como sigue:

A-8 2da. quincena - Mayo 2017


IMPUESTO A LA RENTA 11

Clculo de Utilidad bruta Es decir, cada vez que se adquiere un nuevo producto se
deben sumar:
Ventas 2,535,000
Las unidades, con lo que obtendremos el saldo final de
(-) Costo de ventas -1,607,500
unidades;
Utilidad bruta 927,500
El saldo del costo total anterior con el costo total de la
2. Mtodo promedio ponderado adquisicin, con lo que obtendremos el nuevo saldo del
costo total;
Si se utiliza el mtodo del costo promedio ponderado,
el costo de cada unidad de producto se determinar a Finalmente dividiremos el nuevo saldo del costo total entre
partir del promedio ponderado del costo de los artculos las unidades para obtener el costo unitario promedio.
similares, posedos al principio del periodo, y del costo
de los mismos artculos comprados o producidos durante
el periodo. 2 CASO PRCTICO

El promedio puede calcularse peridicamente o despus de


recibir cada adquisicin, dependiendo de las circunstancias El mismo cliente nos solicita que hallemos los mismos
de la entidad. conceptos sealados en el ejemplo anterior, aplicando,
As pues, el mtodo de valuacin de inventarios promedio
esta vez, el mtodo promedio ponderado.
ponderado, consiste en combinar ponderadamente el peso
ponderado
de dos factores: el costo unitario de adquisicin de cada
Solucin:
artculo y el nmero de unidades que se compran en cada De acuerdo con lo sealado, cada vez que se adquiere una nueva
lote de adquisicin. mercadera se debe actualizar el costo unitario de cada una.

Mtodo Promedio
Documento de traslado, comprobante de
Entradas Salidas Saldo final
pago, documento interno o similar Tipo de
operacin Costo Costo Costo
Fecha Tipo Serie Nmero Cantidad Costo total Cantidad Costo total Cantidad Costo total
unitario unitario unitario
1-may. Saldo inicial 500 2,000 1,000,000
5-may. 01 0001 0000125 Compra 250 2,050 512,500 750 2,016.67 1,512,500
10-may. 01 0003 0001523 Compra 300 1,900 570,000 1,050 1,983.33 2,082,500
15-may. 01 0010 0055362 Compra 200 2,010 402,000 1,250 1,987.60 2,484,500
19-may. 01 0001 0001022 Venta 300 1,987.60 596,280 950 1,987.60 1,888,220
29-may. 01 0001 0001023 Venta 500 1,987.60 993,800 450 1,987.60 894,420
1,484,500 1,590,080 894,420

Luego determinamos el Costo de ventas: mtodo el costo de ventas aumentar o disminuir (lo
cual incide de manera inversamente proporcional en
Costo de ventas el Impuesto a la Renta), debido a que dicho concepto
Inventario inicial 1,000,000 depender de la variacin de precios de adquisicin.
(+) Compras 1,484,500 Ante ello, el contribuyente debe tomar la decisin que se
(-) Inventario final -894,420 adapte mejor a su actividad econmica y a sus posibili-
Costo de ventas 1,590,080 dades de control.
Finalmente hallamos la Utilidad bruta de la siguiente 3. Mtodo de identificacin especfica
manera:
Como lo sealamos lneas arriba, este mtodo es recomen-
Clculo de Utilidad bruta dable utilizarlo en aquellas partidas que no son habitualmente
Ventas 2,535,000 intercambiables, es decir en productos de poca rotacin o
(-) Costo de ventas 1,590,080 aquellos que son determinados en proyectos especficos, en
los que el control es minucioso.
Utilidad bruta 944,920
Notamos la diferencia entre la utilidad resultante de la La identificacin especfica hace seguimiento al valor de ad-
aplicacin del mtodo PEPS y el mtodo promedio, as quisicin de los bienes hasta su retiro del almacn, en la que
como la diferencia en el Impuesto a la Renta por la elec- se le debe dar salida con el mismo valor. Puede ser aplicable
cin de cada mtodo(4). tambin en aquellas empresas que tienen muy poca rotacin
de inventarios, como por ejemplo las que se dedican a la
Mtodo promedio 944,920 compra y venta de vehculos.
Mtodo PEPS 927,500
Llevando este mtodo al ejemplo que estamos desarrollando,
Diferencia 17,420 debemos identificar al momento de vender las laptops, exac-
tamente que mquina es la que se vende, para determinar
Impuesto a la renta por la diferencia su valor.
10 % 1,742
29.50 % 5,139

Notamos, pues, que la eleccin del mtodo de valuacin


de inventario, tiene incidencia en la determinacin del (4) La tasa del Impuesto a la Renta es del 10 % para el Rgimen Mype Tributario y
Impuesto a la Renta, no pudindose determinar con cul del 29.5 % para el rgimen general.

CONTADORES & EMPRESAS / N 302 A-9


12 ASESORA TRIBUTARIA

CASOS PRCTICOS

Suspensin de pagos a cuenta con Estados financieros


al 30 de abril

INTRODUCCIN Pablo R. ARIAS COPITAN(*)

D e conformidad con lo establecido en el artculo 85 del TUO de la Ley del Impuesto a la Renta (en ade-
lante, la LIR), los contribuyentes que obtengan rentas de tercera categora (persona natural o jurdica)
debern abonar pagos a cuenta del Impuesto a la Renta.
Por otra parte, el mismo artculo da la opcin de que los contribuyentes puedan suspender los pagos a cuenta
del impuesto, siempre y cuando se cumpla con ciertos requisitos y consideraciones que se estipulan en la propia
norma y lo dispuesto adicionalmente por la Administracin Tributaria.
Asimismo, como se recuerda, la regulacin de los pagos a cuenta del Impuesto a la Renta de tercera categora
fue modificada a travs de la Ley N 29999(1), la cual fue publicada en marzo del ao 2013.
A continuacin, a travs de casos prcticos, se desarrollar lo referido a la suspensin de los pagos a cuenta
de tercera categora del Impuesto a la Renta.

Empresa acogida al Rgimen Mype Tributario puede suspender sus pagos a cuenta

Caso: Asimismo, este subnumeral aade que los sujetos del Rgimen
Mype Tributario que superaron las 300 UIT de ingresos netos
En enero del presente ejercicio, la empresa Huascarn en el transcurso del ejercicio, podrn suspender sus pagos
S.A.C., dedicada a la comercializacin de bienes, ha ini- a cuenta y/o modificar su coeficiente conforme a lo que
ciado actividades econmicas. De dicha empresa se sabe establece el artculo 85 de la Ley del Impuesto a la Renta.
lo siguiente:
En el presente caso se puede apreciar que la empresa Huas-
- Se encuentra acogida al Rgimen Mype Tributario carn S.A.C., en el mes de mayo, ha superado las 300 UIT
- Los ingresos netos acumulados al finalizar el mes de de ingresos netos, por lo que respecto a los pagos a cuenta
mayo ascienden a S/ 1,240,500 del Impuesto a la Renta, se deber aplicar las disposiciones
- Tiene como resultado comercial al 30 de abril una pr- establecidas en el artculo 85 de la Ley del Impuesto a la Renta.
dida de S/ 32,500 En ese sentido, el pago a cuenta del Impuesto a la Renta para
- Reparos por un importe de S/ 18,500 la empresa Huascarn S.A.C. se establecer de conformidad
- Deducciones por un importe de S/ 15,900 con lo que se indique en el artculo 85 de la Ley, el cual en
La empresa consulta si en el periodo de mayo podra sus- su inciso a) seala que el contribuyente que no haya deter-
pender los pagos a cuenta del Impuesto a la Renta. minado impuesto en el ejercicio anterior, o en su caso, en el
ejercicio precedente al anterior, abonar con carcter de pago
Solucin: a cuenta las cuotas mensuales que se determinen de acuerdo
En principio, cabe recordar que el subnumeral 6.1 del artculo con lo establecido en el inciso b) del mencionado artculo.
6 del Decreto Legislativo N 1269(2) seala que los sujetos del En esa misma lnea, el inciso b) en mencin indica que se
Rgimen Mype Tributario cuyos ingresos netos anuales del aplicar para los pagos a cuenta del impuesto el 1.5 % a los
ejercicio no superen las 300 UIT declararn y abonarn con ingresos netos obtenidos en el mismo mes.
carcter de pago a cuenta del Impuesto a la Renta que en de-
Por otro lado, el acpite ii) del inciso en mencin indica que
finitiva les corresponda por el ejercicio gravable, dentro de los
los contribuyentes que determinen sus pagos a cuenta de
plazos previstos por el Cdigo Tributario, la cuota que resulte
acuerdo con lo dispuesto en este mismo inciso, podrn a partir
de aplicar el 1.0 % a los ingresos netos obtenidos en el mes.
del pago a cuenta del mes de mayo y sobre la base de los
Asimismo, el mencionado artculo aade que los sujetos resultados que arroje el Estado de ganancias y prdidas al 30
acogidos a este rgimen podrn suspender sus pagos a de abril, aplicar a los ingresos netos del mes el coeficiente que
cuenta conforme lo que disponga el reglamento del citado se obtenga de dividir el monto del impuesto calculado entre
decreto legislativo(3). los ingresos netos que resulten de dicho estado financiero.
Por otro lado, el subnumeral 6.2 del artculo 6 del Decreto
Legislativo mencionado seala que los sujetos del Rgimen (*) Asesor tributario de Contadores & Empresas. Contador Pblico por la Universi-
Mype Tributario que en cualquier mes del ejercicio gravable dad Nacional Federico Villarreal (UNFV). Diplomado en Normas Internacionales
de Informacin Financiera (NIIF) por la Universidad Nacional Mayor de San Mar-
superen las 300 UIT, debern declarar y abonar con carcter cos. Asesor y consultor en temas tributarios y contables.
de pago a cuenta del Impuesto a la Renta conforme a lo (1) Ley publicada el 13/03/2013.
(2) Decreto publicado el 20/12/2016.
previsto en el artculo 85 de la Ley del Impuesto a la Renta y (3) El reglamento del decreto legislativo fue dado por el Decreto Supremo N 403-
normas reglamentarias. 2016-EF.

A-10 2da. quincena - Mayo 2017


IMPUESTO A LA RENTA 13

Sin embargo, si el coeficiente resultase inferior al determinado En esa situacin, la empresa Huascarn S.A.C. estara cum-
considerando el impuesto calculado y los ingresos netos del pliendo con lo dispuesto en el acpite ii) del inciso b) del
ejercicio anterior, se aplicar este ltimo. artculo 85 de la Ley del Impuesto a la Renta a efectos de
A su vez, en el mencionado acpite se seala que de no suspender sus pagos a cuenta del Impuesto a la Renta.
existir impuesto calculado en el referido estado financiero, se Ahora bien, en concordancia con todo lo antes expuesto, el
suspendern los pagos a cuenta, salvo que exista impuesto numeral 1.3 del inciso d) del artculo 54 del Reglamento de
calculado en el ejercicio gravable anterior, en cuyo caso los la Ley del Impuesto a la Renta, seala que los contribuyentes
contribuyentes aplicarn el coeficiente a que se refiere el suspendern el abono de sus pagos a cuenta de no existir
literal a) del primer prrafo. impuesto calculado al 30 de abril ni en el ejercicio gravable
Para lo expuesto en el presente caso, se sabe que la empresa anterior, ello sin perjuicio de presentar las declaraciones
ha iniciado actividades en el presente ejercicio, por lo que juradas mensuales.
no existira un impuesto calculado en el ejercicio gravable Teniendo ya en cuenta que la empresa Huascarn S.A.C.
anterior (2016). podr suspender sus pagos a cuenta, se deber cumplir con
Por otra parte, segn el enunciado del caso se tiene como la obligacin formal de presentar el PDT 625(4), de acuerdo
resultado tributario lo siguiente: con lo establecido en los artculos 2 y 3 de la Resolucin de
Superintendencia N 140-2013/SUNAT, en la que se indica
Prdida contable: (32,500) que los contribuyentes que efecten o suspendan sus pagos
Adiciones: 18,500 a cuenta a partir del pago a cuenta del mes de mayo y/o de
Deducciones: (15,900) agosto, sobre la base de los estados de ganancias y prdidas
Resultado tributario: (29,900) al 30 de abril y al 31 de julio, segn corresponda, de acuerdo
con lo previsto en el acpite ii) del segundo prrafo del artculo
Como se puede apreciar, el contribuyente tiene una prdida
85 de la Ley presentarn el mencionado PDT.
tributaria al 30 de abril del presente ejercicio y a su vez no
tiene impuesto calculado en el ejercicio anterior, puesto que A continuacin se muestra el llenado del PDT 625 que se le
recin ha iniciado actividades en el presente ejercicio. exigira a la empresa Huascarn S.A.C.(5)

(4) La versin vigente es 1.5


(5) Cabe indicar que a la fecha se encuentra pendiente la actualizacin del PDT 625 por parte de la Sunat, con la finalidad de adecuarlo a las diposiciones del Rgimen Mype.

CONTADORES & EMPRESAS / N 302 A-11


14 ASESORA TRIBUTARIA

A-12 2da. quincena - Mayo 2017


IMPUESTO A LA RENTA 15

Empresa acogida al Rgimen General que en el presente ejercicio paga el 1.5 %


puede suspender sus pagos a cuenta
Caso: La empresa desea determinar el coeficiente que deber
La empresa Industrias Omega S.A., acogida al Rgimen Ge- aplicarse para los pagos a cuenta de mayo a julio del
neral del Impuesto a la Renta, realiza pagos a cuenta del IR 2017.
2017
mensual con la tasa de 1.5 % desde marzo del ejercicio 2017.
Solucin:
Esto se debe a que ha obtenido una prdida tributaria
por S/ 35, 800 en el ejercicio 2016. Decidi compensar La empresa, al encontrarse acogida al Rgimen General, deber
por el sistema a) y desea reducir el pago a cuenta men- sujetarse de manera directa a lo establecido en el artculo 85
sual del Impuesto a la Renta. Al 30 de abril de 2017, la de la Ley del Impuesto a la Renta y lo dispuesto en el artculo
empresa cuenta con los siguientes estados financieros: 54 del reglamento de la ley en mencin.
Estado de situacin financiera al 30 de abril Determinacin de la renta neta y clculo del nuevo porcentaje
Activo Utilidad segn balance: 8,150.00
Efectivo y equivalentes de efectivo: 192,570 Adiciones: 3,500.00
Cuentas por cobrar comerciales: 11,330 Deducciones: (13,400.00)
Mercaderas: 203,500
Prdida tributaria (1,750.00)
Inmueble, maquinaria y equipo: 853,000
Depreciacin (562,680
(562,680) Del clculo efectuado se puede apreciar que se ha generado
una prdida tributaria obtenida por el contribuyente por el
Total activo 697,720
cual este puede suspender los pagos a cuenta del Impuesto
Pasivo
a la Renta a partir del pago a cuenta de mayo y hasta julio
Tributos por pagar 1,350 del 2017.
Remuneraciones por pagar 30,570
Como se ha desarrollado en el caso anterior, la empresa
Cuentas por pagar 30,000
Industrias Omega S.A. debe presentar el PDT N 625 hasta
Obligaciones financieras 241,460
la fecha de vencimiento del pago a cuenta del mes de mayo,
Total pasivo 303,380 de lo contrario la suspensin surtir efecto para los pagos
Patrimonio a cuenta que no hayan vencido al momento de la presen-
Capital 10,000 tacin del PDT N 625 con los Estados financieros al 30 de
Resultados acumulados 384,340 abril de 2017.
Total patrimonio 394,340 Cabe agregar que de conformidad con lo dispuesto en el
Total pasivo y patrimonio 697,720 artculo 5 de la Resolucin de Superintendencia N 140-2013/
Estado de resultados al 31 de julio SUNAT, los contribuyentes que presenten la declaracin ju-
Ventas 365,500 rada (PDT 625), debern anotar sus estados de ganancias y
Costo de ventas (191,167
(191,167) prdidas al 30 de abril en el Libro de Inventarios y Balances
a valores histricos.
Utilidad bruta 174,333
Gastos de administracin (65,406) Por ltimo, corresponde indicar que al haberse presentado
Gastos de ventas (91,500) el Estado de ganancias y prdidas al 30 de abril, deber
Otros gastos (22,677) presentarse el Estado de ganancias y prdidas al 31 de julio.
Otros ingresos 13,400 De lo contrario, habr que abonar como pago a cuenta el
monto que resulte mayor de comparar la cuota por aplicacin
Utilidad 8,150
del coeficiente (resultante de dividir el monto del impuesto
Datos adicionales: calculado correspondiente al ejercicio gravable anterior entre
- Tiene gastos no deducibles permanentes por S/ 3,500 el total de los ingresos netos del mismo ejercicio) y la cuota
- Tiene ingresos no gravables permanentes por S/ 13,400.00 que resulte de aplicar el uno coma cinco por ciento (1,5 %)
a los ingresos netos obtenidos en el mismo mes.

CONTADORES & EMPRESAS / N 302 A-13


16 ASESORA TRIBUTARIA

Aplicacin de la tasa del 4.1 % para contribuyentes


OPININ DE LA SUNAT en regmenes tributarios de leyes promocionales
Informe N 036-2017-SUNAT/5D0000

MATERIA (4,1%) del impuesto a la renta siempre que se


mantengan vigentes los regmenes tributarios
Se consulta si la tasa del Impuesto a la Renta previstos en las citadas leyes promocionales.
aplicable a los dividendos y otras formas de Como se aprecia, de acuerdo con la norma-
distribucin de utilidades otorgados por los tiva general del impuesto a la renta, a partir
contribuyentes comprendidos en los alcances del 1.1.2015, los dividendos y otras formas
de las Leyes N 27037, 27360, 29482 y 27688 de distribucin de utilidades otorgados por
y el Decreto Supremo N 112-97-EF, a favor de personas jurdicas domiciliadas en el pas a
personas naturales y jurdicas no domiciliadas favor de personas naturales no domiciliadas
contina rigindose por lo dispuesto en la dcima en el Per y a personas jurdicas no domi-
disposicin complementaria final (DCF) de la Ley ciliadas se encontraban afectos a las tasas
N. 30296 o por el artculo 52-A de la Ley del que establecan el inciso a) del artculo 54
Impuesto a la Renta, modificado por el Decreto y el inciso e) del artculo 56de la LIR antes
Legislativo N. 1261. mencionados.
Sin embargo, desde entonces tambin existe
BASE LEGAL: un rgimen tributario especial aplicable a los
dividendos y otras formas de distribucin de
Texto nico Ordenado de la Ley del Impuesto utilidades otorgados por los contribuyentes
a la Renta, aprobado por el Decreto Supremo comprendidos en los alcances de las Leyes
N. 179-2004-EF, publicado el 8.12.2004 N 27037, 27360, 29482 y 27688 y el Decreto
y normas modificatorias (en adelante, la Supremo N. 112-97-EF, los que se encuen-
LIR). tran afectos a la tasa del 4,1% del impuesto
Ley N.30296, Ley que promueve la re- a la renta, en tanto se mantengan vigentes
activacin de la economa, publicada el los regmenes tributarios previstos en las
31.12.2014. mencionadas leyes promocionales.
2. Posteriormente, el Decreto Legislativo N.
ANLISIS: 1261, vigente a partir del 1.1.2017, modific
el inciso a) del artculo 54 y el inciso e) del
1. De acuerdo con lo que estableca el inciso artculo 56 de la LIR, estableciendo que las
a) del artculo 54 y el inciso e) del artculo personas naturales y sucesiones indivisas no
56 de la LIR conforme a la modificacin domiciliadas en el pas y las personas jurdicas
dispuesta por la Ley N. 30296, que estuvo no domiciliadas estn afectas con la tasa del
vigente a partir del 1.1.2015, en general, 5% del impuesto a la renta cuando reciban
los dividendos y cualquier otra forma de dividendos y otras formas de distribucin de
distribucin de utilidades estaban gravados utilidades.
con las tasas siguientes: Ntese que, a travs del mencionado de-
a) Ejercicios gravables 2015-2016: 6.8 %. creto legislativo, el legislador solo modific
el rgimen general del impuesto a la renta
b) Ejercicios gravables 2017-2018: 8 %. aplicable para los dividendos y otras formas de
c) Ejercicios gravables 2019 en adelante: distribucin de utilidades, al haber dispuesto
9.3 % que a partir del 1.1.2017 cuando estas rentas
sean otorgadas a favor de personas naturales
Simultneamente, la dcima DCF de la citada
y sucesiones indivisas no domiciliadas en el
ley seal que los dividendos y otras formas
pas y de personas jurdicas no domiciliadas,
de distribucin de utilidades otorgados por
la tasa aplicable sea del 5%.
los contribuyentes comprendidos en los al-
cances de la Ley N. 27037, Ley de Promocin As pues, si bien con una norma posterior
de la Inversin en la Amazona y norma com- (Decreto Legislativo N. 1261) se modific
plementaria; Ley N. 27360, Ley que aprueba el rgimen general del impuesto a la renta
las normas de Promocin del Sector Agrario aplicable para los dividendos y otras formas
y normas modificatorias; la Ley N. 29482, de distribucin de utilidades, ello no implica
Ley de Promocin para el desarrollo de ac- la modificacin del rgimen especial previsto
tividades productivas en zonas alto andinas; para dichas rentas (aun cuando fuera ante-
la Ley N. 27688, Ley de Zona Franca y Zona rior), en virtud del principio de la primaca
Comercial de Tacna y normas modificatorias; de la ley especial sobre la general.
y el Decreto Supremo N.112-97-EF, Texto De lo antes indicado se tiene que la dcima
nico Ordenado de las normas con rango DCF de la Ley N.30296 regula un tratamiento
de ley emitidas en relacin a los CETICOS y especial en cuanto a la fijacin de la alcuota
normas modificatorias, continuarn afectos del impuesto a la renta para los dividendos
a la tasa del cuatro coma uno por ciento y otras formas de distribucin de utilidades

A-14 2da. quincena - Mayo 2017


IMPUESTO A LA RENTA 17

otorgado por los contribuyentes I. QU REGULAN LAS LEYES Tambin se encuentran comprendidas
comprendidos en los alcances de las NS 27037, 27360, 29482 Y 27688 Y en los alcances de la presente Ley las
Leyes N.os 27037, 27360, 29482 y EL DECRETO SUPREMO N 112-97-EF? personas naturales o jurdicas que rea-
27688 y el Decreto Supremo N.112- licen actividad agroindustrial, siempre
97-EF, por lo que no les son aplica- que utilicen principalmente productos
bles las disposiciones del rgimen a) Ley N 27037 - Ley de Promocin agropecuarios, fuera de la provincia de
ordinario previsto por la LIR sobre de la Inversin en la Amazona Lima y la Provincia Constitucional del
el particular. Callao. No estn incluidas en la presente
Regula beneficios tributarios que sern
En tal sentido, la tasa del impuesto Ley las actividades agroindustriales re-
de aplicacin, nicamente, a las em-
a la renta aplicable a los dividendos lacionadas con trigo, tabaco, semillas
presas ubicadas en la Amazona.
y otras formas de distribucin de oleaginosas, aceites y cerveza.
utilidades otorgados por los con- Comprende las siguientes actividades
En caso se procede a distribuir utilidades,
tribuyentes comprendidos en los econmicas: agropecuaria, acuicultura,
est estar gravada con la tasa del 4.1 %.
alcances de las Leyes N.os 27037, pesca, turismo, as como las actividades
27360, 29482 y 27688 y el Decreto manufactureras vinculadas al procesa- c) Ley N 29482 - Ley de Promocin
Supremo N. 112-97-EF, a favor de miento, transformacin y comerciali- para el Desarrollo de Actividades
personas naturales y jurdicas no zacin de productos primarios prove-
domiciliadas contina rigindose Productivas en Zonas Altoandinas
nientes de las actividades antes indicadas
por lo dispuesto en la dcima DCF y la transformacin forestal, siempre que La presente Ley(2) tiene como objeto
de la Ley N. 30296. dichas actividades se realicen en la zona. promover y fomentar el desarrollo de
CONCLUSIN: actividades productivas y de servicios,
Tiene como requisitos, entre otros, que
que generen valor agregado y uso de
el domicilio de su sede central, su ins-
mano de obra en zonas altoandinas,
La tasa del impuesto a la renta apli- cripcin en los Registros Pblicos, y que
para aliviar la pobreza.
cable a los dividendos y otras formas sus activos y/o actividades se encuentren
de distribucin de utilidades otor- y se realicen en la Amazona, en un Estn comprendidas en los alcances de
gados por los contribuyentes com- porcentaje no menor al 70 % (setenta la presente Ley las personas naturales,
prendidos en los alcances de las por ciento) del total de sus activos y/o micro y pequeas empresas, coope-
Leyes N.os 27037, 27360, 29482 actividades. rativas, empresas comunales y multi-
y 27688 y el Decreto Supremo comunales que tengan su domicilio
En caso se procede a distribuir utilidades,
N. 112-97-EF, a favor de personas fiscal, centro de operaciones y centro
est estar gravada con la tasa del 4.1 %.
naturales y jurdicas no domiciliadas de produccin en las zonas geogr-
contina rigindose por lo dispuesto b) Ley N 27360 - Ley que aprueba ficas andinas ubicadas a partir de los
en la dcima DCF de la Ley N.30296. 2500 metros sobre el nivel del mar y las
las Normas de Promocin del
empresas en general que, cumpliendo
Sector Agrario con los requisitos de localizacin antes
Nuestra opinin Estn comprendidas en los alcances sealados, se instalen a partir de los
3200 metros sobre el nivel del mar y
Arturo Fernndez Ventosilla(*) de esta Ley(1) las personas naturales o
jurdicas que desarrollen cultivos y/o se dediquen a alguna de las siguientes
crianzas, con excepcin de la industria actividades: piscicultura, acuicultura,
Segn el informe en comentario, la tasa
forestal. procesamiento de carnes en general,
del Impuesto a la Renta aplicable a los
dividendos y otras formas de distribu-
cin de utilidades otorgadas por los
contribuyentes comprendidos en los
alcances de las Leyes Ns 27037, 27360,
29482 y 27688 y el Decreto Supremo
N 112-97-EF, a favor de personas natu- (*) Abogado por la Universidad de San Martn de Porres. Mster en Asesora Jurdica de Empresas por la Univer-
sidad Carlos III de Madrid. Expositor de temas de Derecho Tributario en diversas entidades de prestigio. Exfun-
rales y jurdicas no domiciliadas contina cionario de la Sunat. Ex asesor tributario del staff de Contadores y Empresas. Excatedrtico del curso Derecho
rigindose por lo dispuesto en la dcima Tributario y Empresarial en la Universidad Nacional Jos Faustino Snchez Carrin de Huacho. Ex abogado
tributario II en el Ministerio de Economa y Finanzas. Subgerente de Fiscalizacin Tributaria de la Municipalidad
Disposicin Complementaria Final de la Provincial de Huaura. Socio del Estudio Fernndez. <www.estudiofernandez.pe>.
Ley N 30296; es decir, afectos a la tasa (1) Los beneficiarios aplicarn la tasa del quince por ciento (15 %), por concepto del Impuesto a la Renta, sobre
sus rentas de tercera categora.
del cuatro coma uno por ciento (4,1 %)
(2) Se consideran comprendidas en el artculo 2 de la Ley a las Unidades Productivas y Empresas que se dedi-
del Impuesto a la Renta siempre que quen a las siguientes actividades productivas: acuicultura y piscicultura: A las actividades reguladas por la Ley
se mantengan vigentes los regmenes N 27460, Ley de Promocin y Desarrollo de la acuicultura, y normas reglamentarias. Procesamiento de carnes
en general: Comprende las actividades descritas en la Clase 1511 de la CIIU. Plantaciones forestales con
tributarios previstos en las citadas leyes fines comerciales o industriales: A las plantaciones forestales definidas como tales en el literal a) del numeral 2
promocionales. del artculo 8 de la Ley N 27308, Ley Forestal y de Fauna Silvestre, cuyos fines comerciales o industriales se
encuentran regulados por dicha Ley. Produccin lctea: Comprende las actividades descritas en la Clase 1520
de la CIIU. Crianza y explotacin de fibra de camlidos sudamericanos: Comprende el cuidado, alimentacin
En ese sentido, la problemtica que y produccin de camlidos sudamericanos as como la explotacin de la fibra de estos, la cual comprende las
actividades de esquila, categorizacin y clasificacin; dichas actividades debern tomar en cuenta las normas
resuelve el informe se centra en las si- dictadas por el sector respecto a su conservacin y aprovechamiento. Agroindustria: Comprende la actividad
guientes interrogantes: Qu regulan las productiva dedicada a la transformacin primaria de productos agropecuarios, efectuada directamente por el
propio productor o por otro distinto a este. Artesana: Comprende las actividades destinadas a la elaboracin
Leyes N 27037, 27360, 29482 y 27688 y produccin de bienes, ya sea totalmente a mano o con ayuda de herramientas manuales, e incluso medios
y el Decreto Supremo N 112-97-EF?, mecnicos, siempre y cuando el valor agregado principal sea compuesto por la mano de obra directa y esta
contine siendo el componente ms importante del producto acabado.Textiles: Comprende las actividades
qu es la distribucin de utilidades y descritas en la Divisin 17, y en la Clase 1810 de la Divisin 18 de la CIIU. Se excluye las actividades de co-
cules son sus tasas?, qu es el principio mercio, entendidas estas como aquellas que venden, sin transformar, bienes al por mayor o por menor. No se
encuentran comprendidos dentro de las actividades sealadas en el presente artculo, los servicios realizados
de especialidad? por terceros aun cuando formen parte del proceso productivo.

CONTADORES & EMPRESAS / N 302


A-15
18 ASESORA TRIBUTARIA

plantaciones forestales con fines comer- El desarrollo de las actividades autori- del Procedimiento Administrativo Ge-
ciales o industriales, produccin lctea, zadas en los Ceticos del pas est exo- neral modificada por el artculo 5 del
crianza y explotacin de fibra de cam- nerado del Impuesto a la Renta, IGV, Decreto Legislativo N 1272
1272, publicado
lidos sudamericanos y lana de bovinos, ISC, impuesto de promocin municipal, el 21 de diciembre de 2016, que en su
agroindustria, artesana y textiles. as como de todo tributo, tanto del artculo 228-A.2, establece que inde-
Gobierno central como de los gobiernos pendientemente de su denominacin,
Estn excluidas de los alcances de esta regionales y de las municipalidades, las normas especiales que regulan esta
Ley las capitales de departamento. creado o por crearse, incluso de los funcin (se refiere a la fiscalizacin) se
d) Ley de Zona Franca y Zona Co- que requieran de norma exoneratoria interpretan y aplican en el marco de las
expresa, excepto las aportaciones a normas comunes del presente captulo,
mercial de Tacna - Ley N 27688
EsSalud y las tasas. aun cuando conforme al marco legal
A travs de esta norma(3) se declar de sean ejercidos por personas naturales
inters nacional y de necesidad pblica II. QU ES EL PRINCIPIO DE ESPE- o jurdicas privadas.
el desarrollo de la Zona Franca de Tacna CIALIDAD?
ZOFRATACNA para la realizacin de La situacin descrita en el prrafo prece-
actividades industriales, agroindustriales, dente, tambin tendra que ser valorada
La Teora General del Derecho ha (5)

de maquila y de servicios, y de la Zona en cuanto al principio de especialidad;


propuesto tres criterios sucesivos para
Comercial de Tacna, con la finalidad de sin embargo, en este caso la propia
la determinacin de la norma apli-
contribuir al desarrollo socioeconmico norma administrativa expresamente
cable: la jerarqua (norma de rango
sostenible del departamento de Tacna, est prohibiendo la utilizacin de este
superior prima sobre rango inferior),
a travs de la promocin de la inversin principio, ante lo cual la Sunat debera
la especialidad (norma especial prima
y el desarrollo tecnolgico. emitir pronunciamiento a travs de un
sobre norma general) y la tempora-
informe como lo ha hecho en el presente
lidad (norma posterior prima sobre
Para fines de la presente Ley, se en- caso al tratar el tema de distribucin
norma anterior).
tender por Zona Franca a la parte del de utilidades.
territorio nacional perfectamente deli- Congruente con el prrafo precedente,
mitada en la que las mercancas que en la Sunat aplica el principio de la primaca III. EN QU CONSISTE LA DISTRI-
ella se internen se consideran como si de la ley especial sobre la general. Este BUCIN DE UTILIDADES?
no estuviesen en el territorio aduanero es un principio general del Derecho
a efectos de los derechos e impuestos y como tal, tiene dos funciones clara-
de importacin, bajo la presuncin de mente diferenciadas, segn Dez-Picazo El primer prrafo del inciso f) del artculo
extraterritorialidad aduanera, gozando y Guin(6). Estas dos funciones son: 24-A de la LIR establece que para los
de un rgimen especial en materia tri- (i) Funcin de FUENTE, que permite la fines del impuesto se entiende por divi-
butaria de acuerdo a lo que se establece creacin de normas jurdicas ante las dendos y cualquier otra forma de distri-
en la norma. denominadas lagunas de derecho y bucin de utilidades, entre otros, todo
(ii) una funcin INFORMADORA de de- crdito hasta el lmite de las utilidades
e) Decreto Supremo N 112-97- recho, esto es, servir como idea funda- y reservas de libre disposicin, que las
EF - Aprueban Texto nico Or- mental que subyace al Derecho positivo, personas jurdicas que no sean empresas
denado de las normas con rango y que puede ser utilizado como criterio de operaciones mltiples o empresas de
de ley emitidas en relacin a los para la interpretacin de normas. arrendamiento financiero, otorguen en
Ceticos favor de sus socios, asociados, titulares
En consecuencia, preferir la norma o personas que las integran, segn sea
A travs de esta norma(4) se declar de especial sobre la norma general es un el caso, en efectivo o en especie, con
inters prioritario el desarrollo de las principio que guarda armona con las carcter general o particular, cualquiera
zonas sur y norte del pas mediante la disposiciones del Derecho Tributario por sea la forma dada a la operacin. Sobre
promocin de la inversin privada en su caracterstica tcnica. Por ejemplo, el particular, el inciso a) del artculo
infraestructura de la actividad productiva al da de hoy cuando verificamos la 13-A del Reglamento de la LIR dispone
y de servicios. facultad de verificacin y fiscalizacin que las utilidades distribuidas a que se
de la Administracin Tributaria se pre- refiere el inciso f) del artculo 24-A de
Se cre sobre la base del rea e infraes-
sentan dos situaciones a valorar, por la ley se generarn nicamente respecto
tructura de las Zonas Francas Industriales
un lado las establecidas en el Cdigo del monto que le corresponde al socio,
de Ilo, Matarani y Paita y de la Zona
Tributario y el Reglamento de Fiscaliza- asociado, titular o persona que integra
de Tratamiento Especial Comercial de
cin de la Sunat y por el otro lado las la persona jurdica en las utilidades o
Tacna - ZOTAC, los Centros de Expor-
establecidas en la Ley N 27444 Ley reservas de libre disposicin.
tacin, Transformacin, Industria, Co-
mercializacin y Servicios, Ceticos, de
Ilo, Matarani y Tacna, as como de Paita,
destinados a la realizacin de dichas
actividades. (3) Precisase que la extraterritorialidad no alcanza al mbito tributario no aduanero, el que se rige, en lo no previsto
por la presente Ley, por las disposiciones tributarias vigentes.
En dichos Centros se podrn prestar (4) La transferencia de bienes y la prestacin de servicios entre los usuarios instalados en los Ceticos estn exone-
servicios de reparacin, reacondiciona- radas del impuesto a la renta, impuesto general a las ventas, impuesto selectivo al consumo y de cualquier otro
impuesto creado o por crearse, incluso de los que requieran exoneracin expresa.
miento de mercancas, modificaciones,
Estas exoneraciones se aplican hasta el 31 de diciembre de 2022 conforme al plazo que establece la Ley
mezcla, envasado, maquila, transforma- N 29479, Ley que prorroga el plazo de las exoneraciones de los Centros de Exportacin, Transformacin,
cin, perfeccionamiento activo, distri- Industria, Comercializacin y Servicios (Ceticos).

bucin y almacenamiento de bienes, (5) NEVES MUJICA, Javier. Introduccin al Derecho del Trabajo. ARA Editores. Lima, 1997, p. 135.

entre otros. (6) As se podr leer en <http://www.ipdt.org/editor/docs/05_Rev43_JCZV.pdf>, (ltima visita 25/05/2017).

A-16 2da. quincena - Mayo 2017


ASESORA TRIBUTARIA 19

INFORME PRCTICO
Cmo se aplica la habitualidad
en el IGV?
IMPUESTO GENERAL A LAS VENTAS

RESUMEN EJECUTIVO Sal VILLAZANA OCHOA(*)

Q u duda cabe que los sujetos que realizan actividad empresarial son
contribuyentes del IGV por la realizacin de operaciones gravadas con
dicho impuesto; sin embargo, existen casos de personas naturales y jurdicas
que no realizan actividad empresarial pero que realizan, recurrentemente las
operaciones gravadas con el impuesto. A estos sujetos, a efectos de la aplica-
cin del IGV, se le calificar como habituales. Respecto a estos sujetos trata
el presente informe.

INTRODUCCIN Ello se desprende del artculo 9 del TUO de


la Ley del IGV que establece que son sujetos
El TUO de la Ley del IGV, y su Reglamento, del Impuesto en calidad de contribuyentes, las
establecen diversas disposiciones aplicables a personas naturales, las personas jurdicas, entre
sujetos que no realizan actividad empresarial, otros, que desarrollen actividad empresarial que:
pero que, sin embargo, se vern incididos por a) Efecten ventas en el pas de bienes afectos,
las disposiciones del IGV toda vez que realizan en cualquiera de las etapas del ciclo de pro-
las operaciones gravadas con el impuesto de duccin y distribucin;
forma habitual; es decir, no realizan actividad
b) Presten en el pas servicios afectos;
comercial, como puede ser una asociacin sin
fines de lucro, una entidad pblica (las munici- c) Utilicen en el pas servicios prestados por no
palidades) o una persona natural sin negocio, domiciliados;
pero, por realizar operaciones gravadas con d) Ejecuten contratos de construccin afectos;
el IGV, se les atribuye la calidad de deudores
tributarios y contribuyentes del IGV, solo por e) Efecten ventas afectas de bienes inmuebles;
dichas operaciones. f) Importen bienes afectos. Tratndose de bienes
En las siguientes lneas analizaremos los casos intangibles se considerar que el importador
que se pueden presentar de acuerdo a los pro- es el adquirente del mismo.
nunciamientos del Tribunal Fiscal. Sin embargo, la Ley del IGV igualmente establece
que tratndose de las personas naturales, las
I. CONTRIBUYENTES DEL IGV Y HABITUALES personas jurdicas, entidades de derecho pblico
EN LA REALIZACIN DE OPERACIONES o privado, entre otros, que no realicen actividad
GRAVADAS CON EL IGV empresarial, sern consideradas sujetos del im-
puesto cuando:
El Cdigo Tributario, Decreto Supremo N 133- a) Importen bienes afectos;
2017-EF, en su artculo 7, establece que el deudor b) Realicen de manera habitual las dems ope-
tributario es la persona obligada al cumplimiento raciones comprendidas dentro del mbito de
de la prestacin tributaria como contribuyente aplicacin del impuesto.
o responsable. Adems, establece, en el artculo
8, que contribuyente es aquel que realiza, o As, la habitualidad se califica en base a la natura-
respecto del cual se produce el hecho generador leza, caractersticas, monto, frecuencia, volumen
de la obligacin tributaria. o periodicidad de las operaciones.
En ese sentido, se sabe que los contribuyentes De acuerdo a las citadas normas, son contribu-
del IGV, entre otros, son las personas naturales y yentes del IGV los sujetos que realizan actividad
jurdicas que realizan actividad empresarial; esto empresarial, contrariamente, si no realizan ac-
es, los que generan renta de tercera categora tividad empresarial, el sujeto estar obligado al
de acuerdo a las disposiciones de la Ley del pago del IGV si es habitual en la realizacin de
Impuesto a la Renta. operaciones gravadas con el impuesto.

(*) Asesor legal-tributario de Contadores & Empresas. Egresado de la Facultad de Derecho de la Universidad Nacional Mayor de San
Marcos - UNMSM. Especialista en Tributacin Empresarial por el PEE de la Universidad ESAN.

CONTADORES & EMPRESAS / N 302 A-17


20 ASESORA TRIBUTARIA

En ese sentido, el Reglamento de la Ley del IGV, aprobado pblico o privado, entre otros, que no realicen actividad
mediante Decreto Supremo N 022-97-EF, en su artculo 4, empresarial, sern consideradas sujetos del impuesto
seala que para calificar la habitualidad, la Sunat considerar cuando realicen de manera habitual las operaciones
la naturaleza, caractersticas, monto, frecuencia, volumen o comprendidas dentro del mbito de aplicacin del im-
periodicidad de las operaciones a fin de determinar el objeto puesto, entre ellas, por ejemplo, la venta de bienes mue-
para el cual el sujeto las realiz. bles en el pas.
Por ejemplo, en el caso de una asociacin civil sin fines de El Reglamento de la Ley del IGV, en su artculo 4, seala
lucro (Resolucin del Tribunal Fiscal N 4013-3-2008), que que para calificar la habitualidad referida, la Sunat con-
no realiza actividad empresarial, se seal que la asociacin siderar la naturaleza, caractersticas, monto, frecuen-
haba efectuado prstamos de dinero a favor de sus aso- cia, volumen o periodicidad de las operaciones, a fin de
ciados y terceros, por ello haba prestado en forma individual determinar el objeto para el cual el sujeto las realiz.
servicios onerosos y realizado ventas de canastas familiares
y otros bienes. El Tribunal Fiscal concluy que dado que se Igualmente, en el caso de operaciones de venta, se deter-
haba verificado que obtena ingresos de forma habitual por minar si la adquisicin o produccin de los bienes tuvo
la venta de bienes, tales operaciones constituan hechos por objeto su uso, consumo, su venta o reventa, debiendo
gravados con el IGV. de evaluarse en los dos ltimos casos el carcter habi-
Contrariamente, en las Resoluciones del Tribunal Fiscal
tual dependiendo de la frecuencia y/o monto.
Ns 1048-3-2003 y 599-1-2005, se seal que las cuotas Cabe referir que en el caso de la Resolucin N 1363-3-
ordinarias y extraordinarias que los asociados abonan a la 2004, el Tribunal Fiscal resolvi un caso similar, donde
asociacin no estn gravadas con el IGV en la medida que se concluy lo siguiente:
destinen al sostenimiento de la asociacin y de los servicios
colectivos que pudiera prestar a sus asociados, en este caso los Que respecto a las transferencias de los vehculos
ingresos no eran producto de la venta de bienes o servicios, de los meses de setiembre, noviembre y diciembre de
por ello no se encontraban gravados con el IGV. 2001 y enero de 2002, de acuerdo con los contratos
de compraventa que obran en autos, se observa que
Otro caso es el de las municipalidades. As, lo seal el Tribunal entre las fechas de adquisicin y transferencia de
Fiscal en la Resolucin N 8213-1-2009, donde refiri que: los mismos han transcurrido entre uno y tres meses;
Las municipalidades son personas jurdicas de derecho Que atendiendo a dicha circunstancia, y a la canti-
pblico cuya organizacin no obedece al desarrollo de dad de vehculos, que suman siete, resulta evidente
una actividad empresarial, pero que sin embargo pueden que estos no fueron adquiridos para su uso o consu-
ser sujetos del IGV en la medida que sean habituales en mo, sino para su posterior comercializacin, por lo
la realizacin de operaciones afectas. que tales transferencias se encuentran gravadas con
Que en tal sentido, a fin de considerar a las municipali- el Impuesto General a las Ventas, debindose por ello
dades gravadas con el impuesto no solo se debe verificar mantener el reparo efectuado por la Administracin
la realizacin de las operaciones a que se refiere el artculo en cuanto a tales meses.
1 de la Ley del IGV, sino tambin que la municipalidad En ese sentido, en nuestro caso, sera razonable que la
tenga la condicin de habitual en tales operaciones de
Administracin Tributaria al igual que el Tribunal Fiscal
conformidad con las normas que regulan el referido
consideren que el seor Jorge Pajuelo Lpez es habitual
impuesto.
en las operaciones gravadas con el IGV (venta de bienes
En el caso de la mencionada resolucin, la municipalidad muebles en el pas), toda vez que ha realizado la compra
haba obtenido ingresos por servicios de estacionamiento y venta de varios vehculos en el ao, por lo cual se le
vehicular, venta de agua, uso de agua de pozo, entre otros, exigira el pago del IGV.
que no estaban sustentados en alguna ordenanza municipal,
por lo que se consider que se trataban de servicios que se
prestaban de forma habitual.
2 CASO PRCTICO

1 CASO PRCTICO
Habitualidad en los servicios
Una empresa peruana ha suscrito un contrato con una
Habitualidad en la venta de bienes persona natural de Argentina para que le preste el ser-
El seor Jorge Pajuelo Lpez tena un capital ahorrado vicio de elaboracin, diseo y programacin de una p-
con el cual adquiri un vehculo para su uso; sin embar- gina web.
go, luego de la compra una persona le hizo una oferta La empresa nos consulta si este servicio califica como un
por el vehculo y lo vendi, obteniendo una ganancia supuesto de utilizacin de servicios gravada con el IGV.
importante. Luego de dicha experiencia ha realizado la
misma operacin varias veces en el ao. Nos pregun- Solucin:
ta que incidencia tributaria tienen las operaciones que
realiza. El artculo 1, literal b) del TUO de la Ley del IGV grava
con el impuesto la prestacin o utilizacin de servicios
Solucin: en el pas.
Como hemos referido, la Ley del IGV en el numeral 9.2 El artculo 3, literal b), define a los servicios como toda
de su artculo 9 establece que tratndose de las personas prestacin que una persona realiza para otra y por la
naturales, las personas jurdicas, entidades de derecho cual percibe una retribucin o ingreso que se considere

A-18 2da. quincena - Mayo 2017


IMPUESTO GENERAL A LAS VENTAS 21

renta de tercera categora para los efectos del Impuesto Una persona realiza operaciones habituales respec-
a la Renta, aun cuando no est afecto a este ltimo im- to de un servicio si lo utiliza en forma reiterada, lo
puesto; incluidos el arrendamiento de bienes muebles e que implica que lo utilice ms de una vez; ninguna
inmuebles y el arrendamiento financiero. norma establece cuantas veces debe realizarse una
operacin para que la persona que utilice el servicio
Se precisa que el servicio es prestado en el pas cuan-
sea calificada como habitual, razn por la cual debe
do el sujeto que lo presta se encuentra domiciliado en
analizarse la frecuencia y el monto de las mismas
l para fines del Impuesto a la Renta, sea cual fuere
conjuntamente, y solo en caso estos criterios eviden-
el lugar de celebracin del contrato o del pago de la
cien que dichas operaciones tienen un objeto mercan-
retribucin.
til, el sujeto estar gravado con el impuesto.
Por otro lado, se establece que el servicio es utilizado en
En el caso, la Administracin Tributaria exigi el pago
el pas cuando siendo prestado por un sujeto no domici-
del IGV por un servicio consistente en el arrendamiento
liado, es consumido o empleado en el territorio nacional,
de un avin. Sin embargo, el Tribunal Fiscal observ que
independientemente del lugar en que se pague o se per-
la Sunat no haba determinado si el servicio haba sido
ciba la contraprestacin y del lugar donde se celebre el
prestado en ms de una oportunidad y que la Sunat haba
contrato.
concluido que se trataba de un supuesto de utilizacin de
De las normas descritas, se desprende que el literal b) servicios porque la contraprestacin por el servicio se
del artculo 1 del TUO de la Ley del IGV establece dos haba pagado en diversas oportunidades.
supuestos deferentes:
En ese sentido, el Tribunal Fiscal concluy que, para
i) La prestacin de servicios en el pas; que la operacin califique como habitual, no basta que
el servicio fuera similar a uno de tipo comercial y que
ii) La utilizacin de servicios en el pas. tampoco resultaba relevante la forma de pagos, sino que
En el primer caso, el servicio es prestado por un sujeto deban analizarse circunstancias distintas, como son la
domiciliado, y es consumido o utilizado en el pas. En frecuencia y monto de la operacin.
este caso no es relevante, como seala la norma, el lu- En otro caso (RTF N 10478-10-2016), la Sunat exigi el
gar de celebracin del contrato o del pago de la retri- pago de IGV por utilizacin de servicios de asesora en
bucin. Asimismo, el contribuyente del impuesto es el negocios e inversin prestado por una persona natural
prestador del servicio. no domiciliada que haban sido utilizados y consumidos
En el segundo supuesto, el servicio es prestado por un en el pas. Sealaba que la persona natural no domici-
sujeto no domiciliado, de acuerdo a las normas del Im- liada que prest el servicio era generadora de renta em-
puesto a la Renta, y el servicio es utilizado o consumido presarial, por cuanto, segn la biografa proporcionada
en el pas por el usuario. En este caso, el contribuyente por el contribuyente, aquel prestaba, de forma habitual,
del impuesto es el usuario del servicio, es decir, quien servicios onerosos de carcter comercial, considerados
consume o utiliza el servicio en el pas. como generadores de renta de tercera categora, por lo
que los servicios prestados se encontraban gravados con
Ahora bien, para que se considere generada la obliga- el IGV.
cin de pagar el IGV en el supuesto de utilizacin de
servicios, ambos sujetos (vendedor y comprador) deben El contribuyente sostena que no corresponda efectuar
realizar actividad empresarial, es decir, deben generar el pago del IGV por el servicio prestado, por cuanto este
renta que califique como de tercera categora de acuerdo no estaba afecto al haber sido prestado por una persona
a las normas del Impuesto a la Renta. natural no domiciliada.
Sin embargo, de acuerdo al numeral 9.2. del artculo 9 En este caso, el Tribunal Fiscal revoc el reparo toda
del TUO de la LIGV, las personas que no realicen acti- vez que:
vidad empresarial pero que realicen operaciones com-
prendidas en el mbito de aplicacin del IGV, como es la () no se aprecia actividad probatoria a efecto de
utilizacin de servicios, sern consideradas como sujetos determinar si el citado profesional prestaba servicios
del impuesto en tanto sean habituales en dichas opera- a travs de una empresa, pues no obra contrato al-
ciones. guno o documentacin que as lo establezca, siendo
que por el contrario, del correo electrnico y otros
En ese sentido, se determina la habitualidad en base a la documentos, as como de las imgenes se aprecia que
naturaleza, caractersticas, monto, frecuencia, volumen se trata de un servicio prestado por una persona que
y/o periodicidad de las operaciones. genera renta de su trabajo personal, no advirtindose
El Reglamento de la Ley del IGV ha precisado que tra- caractersticas de carcter empresarial como indica
tndose de servicios, siempre se considerarn habituales la Administracin.
aquellos servicios onerosos que sean similares con los de Asimismo, se precis que erradamente la Administracin
carcter comercial. considera como habitual en operaciones comerciales al
Asimismo, el literal d) de la primera disposicin final del sujeto no domiciliado, no obstante:
Decreto Supremo N 130-2005-EF ha sealado que la () debe indicarse que la habitualidad se da en ra-
referencia al trmino servicios comprende tanto a la zn al sujeto del impuesto, por lo que no resultaba
prestacin como a la utilizacin de servicios. arreglado a ley que la Administracin atribuyera ha-
Con relacin a este tema, la habitualidad en la utili- bitualidad al sujeto que prest los servicios, dado que
zacin de servicios, la Resolucin del Tribunal Fiscal dicha situacin fue regulada para determinar al su-
N 06418-1-2014 ha sealado que: jeto del impuesto, el cual, en el caso de autos, es la

CONTADORES & EMPRESAS / N 302 A-19


22 ASESORA TRIBUTARIA

recurrente, ms an si conforme con el literal ii) del En ese sentido, el literal e) del artculo 3 de Ley define
numeral 9.2 del artculo 9 de la citada ley, la habitua- al constructor como cualquier persona que se dedique
lidad est referida a aquellos sujetos que no realicen en forma habitual a la venta de inmuebles construidos
actividad empresarial, lo que no es el caso de la re- totalmente por ella o que hayan sido construidos total o
currente, conforme se ha indicado precedentemente. parcialmente por un tercero para ella.
En ese sentido, se pueden desprender de las normas ci- Para este efecto se entender que el inmueble ha sido
tadas y los casos expuestos las siguientes conclusiones: construido parcialmente por un tercero cuando este l-
timo construya alguna parte del inmueble y/o asuma
i) Toda vez que en el caso de la utilizacin de servicios
cualquiera de los componentes del valor agregado de la
el contribuyente es el usuario del servicio, el examen
construccin.
de la habitualidad se debe efectuar en este sujeto;
esto es, si realiza actividad empresarial generadora Adicionalmente, se debe entender como construccin,
de rentas de la tercera categora, o, si no realiza acti- a las actividades clasificadas como construccin en la
vidad empresarial, si es habitual en la realizacin de Clasificacin Internacional Industrial Uniforme (CIIU)
las operaciones gravadas con el IGV. de las Naciones Unidas(1).
ii) Las normas citadas no establecen cuantas veces debe De ese modo, en principio, las personas que realizan
realizarse una operacin para que la persona que actividades empresariales dedicadas a la construccin
utilice el servicio sea calificada como habitual, en y venta de inmuebles estarn gravados con el IGV en
razn de ello, debe analizarse la frecuencia y el mon- la primera venta de cada inmueble, al igual que los
to de las mismas conjuntamente, y solo en caso estos supuestos en los que realicen mejoras y ampliaciones.
criterios evidencien que dichas operaciones tienen un En ese sentido, el reglamento establece que siempre se
objeto mercantil, el sujeto estar gravado con el im- encontrar gravada con el IGV, la primera transferen-
puesto. cia de inmuebles que hubieran sido mandados a edifi-
car o edificados, total o parcialmente, a efectos de su
iii) Para calificar la operacin como un supuesto de uti-
enajenacin.
lizacin de servicios, la operacin debe resultar una
de carcter empresarial y no como el ejercicio de una La regla de habitualidad, en este caso, la establece el
profesin u oficio (rentas de trabajo). Reglamento de la Ley del IGV en su artculo 4 cuando
seala que, se presume la habitualidad, cuando el ena-
iv) La habitualidad se aplica a los sujetos que no reali-
jenante realice la venta de, por lo menos, dos inmuebles
zan actividad empresarial de acuerdo al subnumeral
dentro de un periodo de doce meses, debindose aplicar
ii) del numeral 9.2 del artculo 9 del TUO de la Ley
a partir de la segunda transferencia del inmueble. De
del IGV y no a los sujetos que realizan actividad em-
realizarse en un solo contrato la venta de dos o ms in-
presarial.
muebles, se entender que la primera transferencia es la
En ese sentido, se puede concluir que, toda vez que quien del inmueble de menor valor.
prestaba el servicio a la empresa domiciliada es una per-
De ese modo, en el caso planteado, en principio, la
sona natural no domiciliada que no realiza actividad em-
operacin no estara gravada con el IGV toda vez
presarial, la operacin no se encontrara sujeta al IGV
que la edificacin de los inmuebles no fue realizada
como un supuesto de utilizacin de servicios.
para su enajenacin; sin embargo, considerando la
regla de la habitualidad establecida en el Reglamento
para el caso del constructor, si procedera gravar la
3 CASO PRCTICO
operacin.
Ello toda vez que en este caso se van a transferir 30 de-
partamentos ubicados en un mismo edificio mediante
La habitualidad en la primera venta de inmuebles un contrato de compraventa, y debido a que cada de-
La empresa Mi Casita Verde S.A. construy un edificio partamento se considera un inmueble independiente,
de 15 pisos, con 2 departamentos por piso, hace 5 aos, se cumplira la regla de habitualidad establecida en el
cada uno debidamente independizado en Sunarp, para reglamento, segn la cual se presume la habitualidad,
destinarlo al arrendamiento. En el presente ao han re- cuando el enajenante realice la venta de, por lo menos,
cibido una oferta importante de otra empresa para la dos inmuebles dentro de un periodo de doce meses, de-
compra del inmueble. Toda vez que la oferta representa bindose aplicar a partir de la segunda transferencia del
un ingreso relevante para Mi Casita Verde S.A. se ha de- inmueble.
cidido aceptar la oferta, por ello nos consultan cules Cabe recordar que en este caso se encuentra gravada
seran los efectos tributarios de la operacin. solo la construccin; de ese modo, para determinar la
base imponible del impuesto en la primera venta de
Solucin: inmuebles realizada por el constructor, se excluir del
Como sabemos, el artculo 1 del TUO de la Ley del IGV monto de la transferencia el valor del terreno. Para tal
establece que el IGV grava, entre otros, la primera ven- efecto, deber considerar que el valor del terreno repre-
ta de inmuebles que realicen los constructores de los senta el cincuenta por ciento (50 %) del valor total de la
mismos. transferencia del inmueble.

De esta norma se desprende que una de las operaciones


gravadas con el impuesto es la primera venta de inmue- (1) En el Informe N 003-2011-SUNAT se precisa que para las actividades de
bles que realizan los constructores del mismo. construccin debe aplicarse la CIIU revisin 4.

A-20 2da. quincena - Mayo 2017


IMPUESTO GENERAL A LAS VENTAS 23

CASOS PRCTICOS

Reintegro del Impuesto General a las Ventas

INTRODUCCIN Pedro CASTILLO CALDERN(*)

L a legislacin en nuestro pas respecto al IGV establece una situacin particular ante el derecho de utilizar
el crdito fiscal, la cual se encuentra regulada en el artculo 22 de la Ley del IGV, denominada reintegro.
Respecto a esta situacin que recoge la norma del IGV, se han pronunciado tanto la Administracin Tributaria
como el Tribunal Fiscal. A continuacin desarrollaremos supuestos de reintegro y su implicancia tributaria.

Reintegro del crdito fiscal por venta de bienes depreciables

Caso: En este supuesto, para que surja la obligacin de reintegrar el crdito fiscal
es imprescindible que el bien del activo fijo sea transferido a un precio menor
al de su adquisicin.
La empresa Export Productora ABC S.A.C., que se en-
carga de elaborar harina de pescado, ha adquirido Por consiguiente, la empresa Export Productora ABC S.A.C. debe
una mquina procesadora de pescado por la suma de reintegrar el crdito fiscal obtenido en la adquisicin del activo
S/ 50,000.00 (incluido IGV), la cual fue puesta en fun- fijo, toda vez que a la fecha de la venta ha transcurrido menos
cionamiento a partir de enero del 2016. Por problemas de dos aos desde que se puso en funcionamiento este, y el
econmicos, la gerencia decide vender la mquina pro- precio de venta es menor al que se pag para su adquisicin.
cesadora en abril del 2017 a S/ 35,000.00 (incluido IGV). A continuacin el reintegro tributario se determina de la
As pues, nos consulta cules son las incidencias tributa- siguiente manera:
rias y contables respecto del IGV. Base imponible IGV
Se tiene como datos adicionales los siguientes: S/ S/
Compra 42,372.88(1) 7,627.12
Vida til de la maquinaria: 10 aos.
Venta 29,661.02(2) 5,338.98
Tasa de depreciacin: 10 % anual. A reintegrar 12,711.86 2,288.14
La procesadora forma parte del activo fijo de la em- En consecuencia, el crdito fiscal que se va a reintegrar es
presa. de S/ 2,288.14, por lo que se deducir del crdito fiscal que
A efectos del llenado del PDT 0621 para el periodo corresponda en la declaracin jurada del periodo abril de
abril de 2017, se va a considerar la siguiente infor- 2017, derivando ello en un aumento del IGV a pagar.
macin: ventas por S/ 100,000.00 y compras por Para el llenado del PDT 0621 del periodo abril de 2017, debe con-
S/ 60,000.00 (incluido IGV). siderarse el siguiente clculo que se realizar va papeles de trabajo:
Base imponible IGV
Solucin S/ S/
El artculo 22 de la Ley del Impuesto General a las Ventas Compras 50,847.46(3) 9,152.54
(en adelante, LIGV) indica que en el caso de venta de bienes Reintegro 12,711.86 2,288.14
depreciables destinados a formar parte del activo fijo, antes IGV de compras 38,135.60 6,864.40
de transcurrido el plazo de dos aos de haber sido puestos Seguidamente, deber disminuir la base imponible, por lo
en funcionamiento y en un precio menor al de su adquisicin, que los montos a incluirse en la declaracin del periodo abril
el crdito fiscal aplicado en la adquisicin de dichos bienes de 2017, sern los siguientes:
deber reintegrarse en el mes de la venta, en la proporcin
IGV
que corresponda a la diferencia de precio. PDT Base imponible
S/
Asimismo, el numeral 3 del artculo 6 del Reglamento Ventas 84,745.76(4) 15,254.24
de la LIGV seala que el mencionado reintegro deber Compras 38,135.60 6,864.40
deducirse del crdito fiscal que corresponda al periodo Impuesto a pagar 46,610.16 8,389.83
tributario en que se produce dicha venta. En el caso de
A continuacin presentamos imgenes con relacin al llenado
que el monto del reintegro exceda el crdito fiscal del
del PDT 621 del mes:
referido periodo, el exceso deber ser deducido en los
periodos siguientes hasta agotarlo.
(*) Contador Pblico por la Universidad Ricardo Palma. Diplomado en Tributacin
Informe N 149-2002-SUNAT/K0000 por la Pontificia Universidad Catlica del Per. Exasesor tributario del Informativo
Caballero Bustamante-Thomson Reuters. Exasistente contable-tributario del staff
Tratndose de la transferencia de bienes del activo fijo que han sido utilizados de contadores de la Corporacin Falabella. Exasesor tributario de la Superinten-
dencia Nacional de Aduanas y Administracin Tributaria-Sunat.
para realizar operaciones gravadas con el IGV, ser de aplicacin lo dispuesto (1) 50,000/1.18.
en el primer prrafo del artculo 22 del TUO de la LIGV y su reglamento, con (2) 35,000/1.18.
prescindencia que dicha transferencia no resulte gravada con el IGV, como (3) 60,000/1.18.
es el caso de la originada en una reorganizacin empresarial. (4) 100,000/1.18

CONTADORES & EMPRESAS / N 302 A-21


24 ASESORA TRIBUTARIA

Imagen 1: Total de ventas del mes

Imagen 2: Total de compras del mes menos el reintegro del IGV

Imagen 3: Determinacin del impuesto a pagar

En cuanto al tratamiento contable, el asiento que debe


40 Tributos, contraprestaciones y aportes al
realizarse por el reintegro del crdito fiscal es el siguiente:
sistema de pensiones y de salud por pagar 2,288.14
ASIENTO CONTABLE 401 Gobierno central
------------------------------ x ----------------------------- 4011 Impuesto general a las ventas
64 Gastos por tributos 2,288.14 40111 IGV - Cuenta propia
641 Gobierno central x/x Por el reintegro del crdito fiscal.
6411 Impuesto General a las Ventas y ------------------------------ x -----------------------------
Selectivo al consumo

A-22 2da. quincena - Mayo 2017


IMPUESTO GENERAL A LAS VENTAS 25

Reintegro de crdito fiscal por prdida o robo de mercaderas

Caso: b) La desaparicin, destruccin o prdida de bienes por


delitos cometidos en perjuicio del contribuyente por sus
La empresa XXX S.A.C., dedicada a la venta de bienes, dependientes o terceros.
en el periodo tributario marzo del 2017 tena en su local
comercial mercadera que haba adquirido por un impor- c) La venta de los bienes del activo fijo que se encuentren
te de S/ 150,000.00 (incluido IGV), la cual fue sustrada totalmente depreciados.
del almacn del mencionado local. d) Las mermas y desmedros debidamente acreditados.
Asimismo, se sabe que el seguro con el que contaba la Adems, el numeral 4 del artculo 2 del Reglamento de la LIGV
empresa no cubre las citadas prdidas y a mayo de 2017 establece que en su caso, la prdida, desaparicin o destruc-
por desconocimiento de gerencia, no se ha asentado la cin de bienes por caso fortuito o fuerza mayor, as como
denuncia policial de lo ocurrido, por lo que no se ha po- por delitos cometidos en perjuicio del contribuyente por
dido detectar a los terceros involucrados. sus dependientes o terceros, a que se refiere el numeral
El rea
rea Comercial
omercial de la empresa, nos consulta cules seran 2 del inciso a) del artculo 3 de la LIGV(5), se acreditar
las implicancias tributarias en el IGV por las prdidas sufridas. con el informe emitido por la compaa de seguros, de
ser el caso, y con el respectivo documento policial el cual
Datos adicionales: deber ser tramitado dentro de los diez (10) das hbiles
Fecha en que se detect la mercadera faltante: marzo de producidos los hechos o que se tome conocimiento
del 2017 de la comisin del delito, antes de ser requerido por la
Sunat, por ese periodo.
Compras del mes de marzo: S/ 350,000.00 (incluido IGV)
Por lo que, al no cumplir con los requisitos establecidos en
Ventas del mes de marzo: S/ 630,000.00 (incluido IGV)
los prrafos anteriores, se tendra que reintegrar el crdito
fiscal correspondiente a la adquisicin de la mercadera
Solucin:
sustrada.
Segn lo dispuesto en el numeral 4 del artculo 6 del Regla-
mento de la LIGV, la desaparicin, destruccin o prdida de Base imponible de compras del periodo (A) S/ 296,610.20(6)
bienes cuya adquisicin gener un crdito fiscal, as como la Valor de la mercadera siniestrada (B) S/ 127,118.64(7)
de bienes terminados en cuya elaboracin se hayan utilizado Diferencia (A) (B) = Nueva base imponible de S/ 169,491.56
bienes e insumos cuya adquisicin tambin gener crdito compras del periodo
fiscal; determina la prdida del crdito fiscal del IGV, debiendo Monto a reintegrar 18 % de (B) S/ 22,881.36
reintegrarse el mismo. Determinacin del impuesto a pagar en el periodo:
No obstante, se consideran como exclusiones de la obligacin Base imponible IGV
del reintegro los siguientes supuestos: Ventas del periodo S/ 533,898.31(8) 96,101.70
a) La desaparicin, destruccin o prdida de bienes que se Compras del periodo S/ 169,491.56 30,508.48
produzcan por caso fortuito o fuerza mayor. Impuesto a pagar S/ 364,406.75 65,593.22

Reintegro del IGV en operaciones de arrendamiento financiero


Caso: crdito fiscal el Impuesto General a las Ventas trasladado en
las cuotas del arrendamiento financiero y, en caso de ejercer
La empresa comercializadora ZZZ S.A.C., en el mes de la opcin de compra, el crdito fiscal en la venta del bien,
octubre de 2015, celebr un contrato de arrendamien- siempre que en ambos supuestos cumpla con los requisitos
to financiero para la adquisicin de una camioneta para previstos en el inciso b) del artculo 18 y en el artculo 19 de
su rea comercial. El valor de la camioneta asciende a la LIGV y que el bien objeto del contrato de arrendamiento
S/ 80,000.00. En dicho contrato se fij el pago de 20 financiero sea necesario para producir la renta o mantener su
cuotas mensuales de S/ 4,000.00 y la opcin de compra fuente, de acuerdo a la legislacin del Impuesto a la Renta, aun
al trmino del contrato. Si bien la entrega de la camione- cuando el arrendatario no est afecto a este ltimo impuesto.
ta se realiz en octubre del 2015, el activo fue puesto en Ahora bien, el primer prrafo del artculo 22 de la LIGV,
funcionamiento a partir de enero del 2016. establece que en el caso de venta de bienes depreciables
Producto de los buenos resultados econmicos obtenidos destinados a formar parte del activo fijo, antes de trans-
durante el ejercicio 2016, el 15 de mayo de 2016 se decide currido el plazo de dos (2) aos de haber sido puestos en
realizar el pago anticipado de todas las cuotas pendientes de funcionamiento y en un precio menor al de su adquisicin,
cancelacin y se ejerce la opcin de compra. Sin embargo, el crdito fiscal aplicado en la adquisicin de dichos bienes
con fecha abril de 2017, dicha empresa est evaluando la deber reintegrarse en el mes de venta, en la proporcin
posibilidad de vender el automvil adquirido va arrenda- que corresponda a la diferencia de precio. Aade el tercer
miento financiero a un valor de S/ 50,000.00. prrafo que el reintegro del crdito fiscal deber efectuarse
La gerencia de la empresa nos consulta cules seran las im- en la fecha en que corresponda declarar las operaciones
plicancias tributarias en el IGV de la operacin de venta que
ha efectuado en el periodo tributario abril del 2017.
(5) () El retiro de bienes como consecuencia de la desaparicin, destruccin o prdi-
Solucin: das de bienes, debidamente acreditada conforme lo disponga el Reglamento.
(6) 350,000/1.18.
El segundo prrafo del artculo 3 del Decreto Legislativo (7) 150,000/1.18.
N 915 establece que el arrendatario podr utilizar como (8) 630,000/1.18.

CONTADORES & EMPRESAS / N 302


A-23
26 ASESORA TRIBUTARIA

que se realicen en el periodo tributario en que se produzcan incorpor, en octubre de 2015 a sus activos fijos, una ca-
los hechos que lo originan. A su vez, el ltimo prrafo del mioneta. Si bien la incorporacin se produjo en el 2015, la
comentado dispositivo establece que el reintegro se sujetar puesta en funcionamiento del activo se dio recin a partir
a las normas que seale el reglamento. de enero del 2016. En mayo del 2016 ejerci la opcin de
Por su parte, el numeral 3 del artculo 6 del Reglamento de la compra, con lo cual adquiri el derecho de utilizar el crdito
LIGV establece que para calcular el reintegro a que se refiere el fiscal en la venta del bien.
artculo 22 de la LIGV, en caso de existir variacin de la tasa del Ahora bien, ZZZ S.A.C. decide vender el bien en abril de
impuesto entre la fecha de adquisicin del bien y la de su venta, 2017, esto es, antes de transcurrido el plazo de dos aos
a la diferencia de precios deber aplicarse la tasa vigente a la luego de haberse puesto en funcionamiento dicho activo, y
adquisicin. Aade el segundo prrafo del comentado artculo por un monto inferior al valor de adquisicin del vehculo.
6 que el reintegro deber ser deducido del crdito fiscal que En consecuencia, la empresa deber reintegrar el crdito
corresponda al periodo tributario en que se produce dicha venta. fiscal utilizado al momento de la adquisicin del bien en la
En caso de que el monto del reintegro exceda el crdito fiscal proporcin que corresponda a la diferencia de precio.
del referido periodo, el exceso deber ser deducido en los A continuacin calcularemos el monto a reintegrar por la empresa:
periodos siguientes hasta agotarlo. La deduccin, deber
afectar las columnas donde se registr el impuesto que grav Valor al que se adquiri S/ 80,000.00
la adquisicin del bien cuya venta origin el reintegro. Valor al que se vendi S/ 50,000.00
Aplicando las normas citadas, se tiene que ZZZ S.A.C. celebr Diferencia S/ 30,000.00
un contrato de arrendamiento financiero por medio del cual Monto a reintegrar (18 % de la diferencia) S/ 5,400.00

Reintegro de crdito fiscal por dacin en pago de inmueble

Caso: formar parte del activo fijo antes de transcurrido el plazo de


dos (2) aos de haber sido puestos en funcionamiento y en un
La empresa AAA S.A., dedicada a la fabricacin y venta precio menor al de su adquisicin, el crdito fiscal aplicado en la
de muebles de oficina, adquiri un inmueble en mayo de adquisicin de dichos bienes deber reintegrarse en el mes de la
2015 en una zona residencial de Miraflores, pagando en venta, en la proporcin que corresponda a la diferencia del precio.
dicha operacin la suma de S/ 950,000.00 ms IGV, por
tratarse de la primera venta que realiza el constructor Ahora bien, la definicin de venta contenida en el inciso a)
del referido bien. No obstante, en enero del 2017, dicho del numeral 3 del primer prrafo del artculo 2 del Reglamento
inmueble ha sido transferido a la empresa BBB E.I.R.L., de la LIGV, aplicable a efectos del IGV, incluyendo el artculo 22
como dacin en pago por una acreencia pendiente. El de la Ley, se refiere a todo acto a ttulo oneroso que conlleva la
gerente general de AAA S.A. consulta cul ser el efec- transmisin de propiedad de bienes, independientemente de la
to respecto del crdito fiscal tomado en la adquisicin denominacin que le den las partes, tales como venta propia-
del inmueble por la transferencia de este a favor de BBB mente dicha, permuta, dacin en pago pago, etc., razn por la cual
E.I.R.L. Como dato adicional se sabe que el valor del te- califica como venta la transferencia de bienes a ttulo oneroso
rreno segn autoavalo es S/ 150,000.00 y el valor del efectuada a travs de una dacin en pagopago, como en el presente
rea construida asciende a S/ 800,000.00 caso, aun cuando dicha operacin no se encuentra gravada con
el IGV por tratarse de la segunda venta de un bien inmueble.
Asimismo, se sabe que la deuda con la empresa BBB
E.I.R.L. ascenda a S/ 650,000.00. Dicho criterio ha sido recogido por la propia Sunat a travs
del Informe N 149-2002-SUNAT/K00000,
149-2002-SUNAT/K00000 referido a un caso
Solucin similar en donde la venta del inmueble adquirido y posterior-
mente vendido antes de transcurridos los dos aos califica
De acuerdo con el inciso d) del artculo 1 del TUO de la Ley de como una operacin no gravada con el IGV; dicho informe
IGV (en adelante, LIGV), estar gravada con el IGV la primera concluye que tratndose de la transferencia de bienes del
venta de inmuebles que realiza el constructor de estos. A su activo fijo que han sido utilizados para realizar operaciones
vez, el numeral 9 del artculo 5 del Reglamento de la LIGV gravadas con el IGV, ser de aplicacin lo dispuesto en el
establece que la base imponible en el caso de la primera venta primer prrafo del artculo 22 del TUO de la LIGV y su regla-
de inmuebles se determinar excluyendo del monto de la mento, con prescindencia que dicha transferencia no resulte
transferencia el valor del terreno, el cual representa a efectos gravada con el IGV, como es el caso de la originada en una
del IGV el 50 % del valor de transferencia del inmueble, aun reorganizacin empresarial.
cuando el valor de autoavalo difiera de aquel.
En este supuesto, para que surja la obligacin de reintegrar
Asimismo, el artculo 18 de la LIGV seala que las adquisi- el crdito fiscal es imprescindible que el bien del activo fijo
ciones que otorgarn crdito fiscal sern aquellas que sean sea transferido a un precio menor al de su adquisicin, como
permitidas como gasto o costo a efectos del Impuesto a la en el presente caso. El IGV a reintegrar entonces se calcula
Renta, aun cuando el contribuyente no est afecto a dicho de la siguiente manera:
impuesto, y siempre que estas sean destinadas a operaciones
por las que se deba pagar el IGV. IGV de la adquisicin del inmueble (A) S/ 85,500.00
IGV de la venta del inmueble (B) S/ 0(9)
De la normas citadas, se puede concluir que la compra del inmueble
IGV a reintegrar S/ 85,500.00
gener un crdito fiscal equivalente al 18 % del 50 % del valor
de la operacin, esto es, S/ 85,500.00 (18 % de S/ 475,000.00).
De otro lado, el primer prrafo del artculo 22 de la LIGV seala
(9) No hay dbito fiscal debido a que se trata de la segunda venta del inmueble,
que en el caso de venta de bienes depreciables destinados a operacin no contemplada dentro del mbito de aplicacin del IGV.

A-24 2da. quincena - Mayo 2017


ASESORA TRIBUTARIA 27

Renta bruta de quinta categora cuando existen


horas extras, tardanzas, faltas y permisos
TEMAS TRIBUTARIO-LABORALES

Pablo R. ARIAS COPITAN(*)


RESUMEN EJECUTIVO

E n el presente informe se aborda el clculo de la retencin del Impuesto


a la Renta de quinta categora, considerando situaciones en las que por
diversos motivos existen descuentos por faltas, tardanzas y permisos por parte
del trabajador.

INTRODUCCIN la naturaleza de sus labores, siempre que no


constituyan sumas que por su monto revelen el
En primer lugar cabe indicar que de acuerdo con propsito de evadir el impuesto.
lo dispuesto en el artculo 71 del Texto nico Por su parte, el artculo 57 del TUO de la Ley del
Ordenado de la Ley del Impuesto a la Renta, son Impuesto a la Renta establece que las rentas de
agentes de retencin del Impuesto a la Renta, quinta categora se imputan al ejercicio gravable
entre otros, las personas que paguen o acrediten en que se perciban.
rentas consideradas de quinta categora.
Asimismo, el artculo 59 del citado cuerpo legal
En ese mismo orden, se debe recordar que seala que las rentas se considerarn percibidas
segn el artculo 75 de la Ley del Impuesto a cuando se encuentren a disposicin del benefi-
la Renta, las personas naturales y jurdicas que ciario, aun cuando este no las haya cobrado en
paguen rentas comprendidas en la quinta ca- efectivo o en especie.
tegora, debern retener mensualmente sobre
Como se aprecia de las normas antes glosadas,
las remuneraciones que abonen a sus servidores
en principio, todo ingreso percibido por el tra-
un dozavo del impuesto que les corresponda
bajador con ocasin del vnculo laboral que
tributar sobre el total de las remuneraciones
mantiene con su empleador, constituye renta de
gravadas a percibir en el ao.
quinta categora gravada con el Impuesto a la
Asimismo, debemos recordar que para efectuar Renta, independientemente de la denominacin
el clculo de las retenciones del Impuesto a que se le haya asignado o la entidad obligada
la Renta a los trabajadores dependientes, se a abonarlo(1).
tiene un procedimiento general establecido
En ese sentido, en la medida que por concepto
en el artculo 40 del Reglamento de la Ley del
de tardanzas y permisos (justificados e injustifi-
Impuesto a la Renta.
cados), se efecten descuentos a la remuneracin
mensual que corresponda abonar al trabajador
I. LA RENTA BRUTA DE QUINTA CATEGORA por sus servicios, estos deben ser descontados
para determinar la remuneracin bruta que
De acuerdo con lo establecido en el inciso a) servir como base imponible para el clculo del
del artculo 34 del TUO de la Ley del Impuesto Impuesto a la Renta de quinta categora, toda
a la Renta, son rentas de quinta categora las vez que esta debe estar integrada nicamente
obtenidas por el trabajo personal prestado en por los importes que hubieren sido efectivamente
relacin de dependencia, incluidos cargos p- percibidos por el trabajador.
blicos, electivos o no, como sueldos, salarios,
asignaciones, emolumentos, primas, dietas, II. DETERMINACIN ANUAL DE LA RENTA DE
gratificaciones, bonificaciones, aguinaldos, comi- QUINTA CATEGORA
siones, compensaciones en dinero o en especie,
gastos de representacin y, en general, toda
retribucin por servicios personales. 1. Tasas aplicables a la renta de quinta cate-
Agrega la norma, que no se considerarn como gora
tales las cantidades que percibe el servidor por A partir del 1 de enero de 2015, mediante la Ley
asuntos del servicio en el lugar distinto al de su N 30296, se ha modificado el artculo 53 del
residencia habitual, tales como gastos de viaje, TUO de la Ley del Impuesto a la Renta, a fin de
viticos por gastos de alimentacin y hospedaje, establecer que el impuesto a cargo de personas
gastos de movilidad y otros gastos exigidos por naturales domiciliadas en el pas, se determina

(*) Asesor tributario de Contadores & Empresas. Contador Pblico por la Universidad Nacional Federico Villarreal (UNFV). Diplomado en
Normas Internacionales de Informacin Financiera (NIIF) por la Universidad Nacional Mayor de San Marcos. Asesor y consultor en
temas tributarios y contables.
(1) Esta regla solo admite excepciones en caso de que expresamente una norma jurdica exonere o excluya del campo de aplicacin del
Impuesto a la Renta a determinados ingresos de los trabajadores, incluso si se originan en el vnculo laboral.

CONTADORES & EMPRESAS / N 302


A-25
28 ASESORA TRIBUTARIA

aplicando a la suma de su renta neta del trabajo (cuarta y Considerando lo anterior, las referidas tasas se aplicarn del
quinta categora) y la renta de fuente extranjera, la escala siguiente modo:
progresiva acumulativa de acuerdo a lo siguiente:
Se suman las 12 remunera-
Suma de la renta neta de trabajo y de la renta de Tasa ciones, gratificaciones or-
Se determina la renta bruta anual
fuente extranjera Paso 1: dinarias, y otros conceptos
de quinta categora
ordinarios sujetos a la quinta
Hasta 5 UIT 8%
categora.
Ms de 5 UIT hasta 20 UIT 14 %
Para el 2017 se ha estable-
Ms de 20 UIT hasta 35 UIT 17 % cido la UIT en S/ 4,050; de
Paso 2: Se deducen las 7 UIT
Ms de 35 UIT hasta 45 UIT 20 % ese modo, las 7 UIT equivalen
S/ 28,350.00.
Ms de 45 UIT 30 %
Por el exceso de las 7 UIT se aplican las tasas progresivas acumu-
De ese modo, las tasas del Impuesto a la Renta de quinta Paso 3:
lativas sealadas en el cuadro anterior.
categora para el 2017 (considerando la UIT vigente: S/ 4,050)
se aplicarn por los siguientes tramos:
2. Retenciones mensuales de rentas de quinta categora
Suma de la renta neta del trabajo y renta de fuente
Tasa Cabe indicar que los artculos 40 y 41 del Reglamento de la
extranjera
Hasta S/ 20,250 8%
LIR regulan el procedimiento para la determinacin de las
retenciones mensuales del Impuesto a la Renta de quinta
Por S/ 60,750 (ms de S/ 20,250 hasta S/ 81,000) 14 %
categora. En ese sentido, se establece que para determinar
Por S/ 60,750 (ms de S/ 81,000 hasta S/ 141,750) 17 % cada mes las retenciones por rentas de la quinta categora,
Por S/ 40,500 (ms de S/ 141,750 hasta S/ 182,250) 20 % se proceder de acuerdo con lo dispuesto en los artculos
Ms de S/ 182,250 30 % mencionados del reglamento de la ley.

La remuneracin El resultado obtenido


mensual se proyecta Al resultado obtenido ser el impuesto
hasta el final del Al resultado obtenido
se le aplica las tasas anual, el cual ser
ejercicio sumando a se le deduce las
antes sealadas. fraccionado segn el
ello las gratificaciones 7 UIT.
mes (divisor).
de ley.

Solucin:

1 CASO PRCTICO En principio, como ya se ha indicado anteriormen-


te, en la base para el clculo de la retencin del
Impuesto a la Renta de quinta categora, se consi-
derarn las rentas efectivamente percibidas por el
Un trabajador cuya remuneracin ordinaria es S/ 3,600,
trabajador.
ha tenido los siguientes descuentos por faltas y tardanzas
en lo que va del 2017: Asimismo, el artculo 59 de la Ley del IR seala que las
rentas se considerarn percibidas cuando se encuentren
Remuneracin Descuentos Remuneracin a disposicin del beneficiario, aun cuando este no las
Mes
Bsica (faltas/ tardanzas) bruta
haya cobrado en efectivo o en especie.
Enero 3,600 75 3,525
Es as que para el presente caso, el trabajador en el mes
Febrero 3,600 100 3,500
de mayo del presente ejercicio percibi efectivamente un
Marzo 3,600 120 3,480 importe de S/ 3,495.00.
Abril 3,600 90 3,510
Considerando ello, se calcular la retencin del mes de
Mayo 3,600 105 3,495 mayo y la proyeccin anual, considerando el procedi-
En ese sentido la empresa para la cual labora el traba- miento detallado anteriormente (ver el punto 2 del pre-
jador, desea saber cul sera el procedimiento correcto sente informe).
para efectuar la retencin del Impuesto a la Renta de A su vez, cabe referirnos al Informe N 004-2014-
quinta categora en el mes de mayo. SUNAT/5D0000 en el que se indica que a efectos de

A-26 2da. quincena - Mayo 2017


TEMAS TRIBUTARIO-LABORALES 29

determinar la remuneracin bruta que servir como mensual las tardanzas y permisos (justificados e in-
base imponible para el clculo de la renta de quin- justificados).
ta categora as como del aporte a EsSalud y ONP
del personal que se encuentra bajo el rgimen del En lo que se refiere al caso en cuestin, en el siguien-
Decreto Legislativo N 728, desde el ao 2011 hasta te cuadro se muestra cmo se determinara la retencin
la actualidad, se debe descontar de la remuneracin mes a mes:

Concepto Enero Febrero Marzo Abril Mayo


Remuneracin mensual 3,600 3,600 3,600 3,600 3,600
Descuentos (75) (100) (120) (90) (105)
Remuneracin percibida 3,525 3,500 3,480 3,510 3,495
Remuneracin proyectada 42,300 38,500 34,800 31,590 27,960
Gratificacin julio 3,525 3,500 3,480 3,510 3,495
Gratificacin diciembre 3,525 3,500 3,480 3,510 3,495
Remuneracin meses anteriores 3,525 7,025 10,505 14,015
Total ingreso anual proyectado 49,350 49,025 48,785 49,115 48,965
Deduccin (7 UIT) (28,350) (28,350) (28,350) (28,350) (28,350)
Renta neta anual proyectada 21,000 20,675 20,435 20,765 20,615
Hasta 5 UIT: 8 % 1,620 1,620 1,620 1,620 1,620
Por el exceso de 5 UIT hasta 20 UIT: 14 % 105 59.50 25.90 72.10 51.10
IR anual proyectado 1,725 1,679.50 1,645.90 1,692.10 1,671.10
Retenciones acumuladas 0 0 0 (420.87)(2) (562.11)(3)
IR anual proyectado neto 1,725 1,679.50 1,645.90 1,271.23 1,108.99
Factor divisor 12 12 12 9 8
Retencin mensual 143.75 139.96 137.16 141.25 138.62

Como se puede apreciar del cuadro, en el mes de mayo la Impuesto a la Renta de quinta categora, puesto que el im-
empresa deber retener por concepto de renta de quinta porte correcto sera el resultado de la suma de la remunera-
categora el importe de S/ 138.62. cin ordinaria mensual y las horas extras del mes (5,820).
Concepto Mayo

2 CASO PRCTICO Remuneracin mensual


Descuentos
5,400
(1,200)
Otras remuneraciones (horas extras) 420
En mayo del 2017, un trabajador encargado del rea de
Remuneracin percibida 4,620
Tesorera de la empresa, cuya remuneracin ordinaria
Remuneracin proyectada 43,200(4)
es S/ 5,400.00, ha tenido un descuento por prdida de
dinero por un importe de S/ 1,200. Gratificacin julio 5,400
Gratificacin diciembre 5,400
Por otro lado, en dicho mes ha generado horas extras
equivalentes a S/ 420. Remuneracin meses anteriores 21,600
Total ingreso anual proyectado 75,600
Asimismo, se sabe que en los meses anteriores del pre-
Deduccin (7 UIT) (28,350)
sente ejercicio, el trabajador no ha sufrido ningn des-
cuento y tampoco ha obtenido horas extras. Renta neta anual proyectada 47,250
Hasta 5 UIT: 8 % 1,620.00
En ese sentido la empresa en la cual labora el trabajador
Por el exceso de 5 UIT hasta 20 UIT: 14 % 3,780.00
desea saber cul sera el procedimiento correcto para
efectuar la retencin del Impuesto a la Renta de quinta IR anual proyectado 5,400.00
categora. Retenciones acumuladas (1,800.00)
IR anual proyectado neto 3,600.00
Solucin: Factor divisor 8
Del caso expuesto se puede determinar el monto a pagar Retencin mensual 450.00
al trabajador en el mes de mayo: Retencin especfica (extraordinaria)(5) 58.80

Remuneracin mensual: 5,400 En el mes de mayo, la empresa deber retenerle al traba-


Descuentos: (1,200) jador un importe equivalente a S/ 508.80.
Horas extras: 420
Monto percibido: 4,620
(2) 143.75 + 139.96 + 137.16.
El monto percibido por el trabajador, en este caso en (3) 143.75 + 139.96 + 137.16 + 141.25.
particular, no es necesariamente el importe considera- (4) 5,400 x 8.
do como renta bruta para efecto de la determinacin del (5) Calculo segn lo dispuesto en el inciso e) del artculo 40 del reglamento.

CONTADORES & EMPRESAS / N 302


A-27
30 ASESORA TRIBUTARIA

Cmo defenderse ante un ingreso como


MEDIOS DE DEFENSA DEL CONTRIBUYENTE recaudacin sobre la cuenta de detracciones
Alfredo GONZALEZ BISSO(*)
RESUMEN EJECUTIVO

E l ingreso como recaudacin constituye un mecanismo que sanciona


excesivamente a mi parecer al contribuyente, con la restriccin de la
disponibilidad del saldo de su cuenta de detracciones. Es decir, los contri-
buyentes nos vemos afectados respecto de la libre disponibilidad de nuestros
recursos econmicos. Adems de sufrir la detraccin de parte de nuestros in-
gresos, se nos puede impedir la liberacin de dichos fondos.
Sin perjuicio de las crticas de la idoneidad de este sistema, en el presente
informe desarrollaremos los medios legales que posee el contribuyente para
hacer frente a esta medida limitativa, tanto medidas preventivas como herra-
mientas legales a fin de cuestionar algn exceso cometido por la Sunat en el
procedimiento del ingreso como recaudacin y sus consecuencias.

I. NATURALEZA DEL SISTEMA DE DETRAC- un mecanismo eficaz que luche contra la infor-
CIONES malidad y facilite la efectiva recaudacin de los
tributos (IGV en el caso en concreto).
El sistema de detracciones, comnmente cono-
cido como SPOT, es un mecanismo administrativo II. DEL INGRESO COMO RECAUDACIN
que coadyuva con la recaudacin del IGV y con-
siste en la detraccin (descuento) que efecta Tal como lo hemos expresado, las cuentas de
el comprador o usuario de un bien o servicio detracciones se destinan exclusivamente al pago
afecto al sistema, de un porcentaje del importe de deudas tributarias, siendo que si bien existen
a pagar por estas operaciones, para luego depo- determinados mecanismos para que el propio
sitarlo en el Banco de la Nacin, en una cuenta contribuyente pueda disponer del saldo acu-
corriente a nombre del vendedor o prestador mulado en su cuenta de detracciones a travs
del servicio, el cual, por su parte, utilizar los de la compensacin con la deuda tributaria que
fondos depositados en la referida cuenta para seale, o en todo caso, a travs de la solicitud
efectuar el pago de tributos, multas y pagos a de libre disposicin de los montos depositados,
cuenta incluidos sus respectivos intereses y la tambin se ha contemplado el supuesto de que
actualizacin que se efecte de dichas deudas la Administracin disponga el Ingreso como
tributarias de conformidad con el artculo 33 recaudacin de dichos montos, es decir, restringe
del Cdigo Tributario, que sean administradas la posibilidad de que el contribuyente pueda
y/o recaudadas por la Sunat. disponer de dichos saldos, a fin de que sea la
propia Administracin Tributaria la que impute
Al respecto, el Tribunal Constitucional mediante dichos saldos contra el pago de deudas tributarias.
sentencia emitida con ocasin del Expediente
N 03769-2010-PA/TC, de fecha 17 de octubre 1. Causales del ingreso como recaudacin
de 2011, en su prrafo 24 indica que las detrac-
Las causales que facultan a la Administracin
ciones no tienen naturaleza de anticipo, pago a
Tributaria a disponer el ingreso como recauda-
cuenta o impuesto independiente al definirlas
cin del saldo de la cuenta de detracciones de
como un mecanismo administrativo indirecto
indirecto.
los contribuyentes se encuentran establecidas
En ese sentido, el sistema de detracciones cons- en el numeral 9.3 del artculo 9 del Decreto
tituye un rgimen de obligaciones legales de Supremo N 155-2004-EF, las cuales sealamos
ndole administrativo que tiene como fin ser en el siguiente grfico:

Inconsistencias entre DJ y depsitos de detracciones. No emitir comprobantes de pago

No presentar declaraciones de-


Haber adquirido la condicin de No habido. terminativas dentro de los plazos
Causales
No comparecer o comparecer fuera de plazo. No exhibir, libros, registros u
otros documentos

Haber incurrido en las infracciones: Declarar cifras o datos falsos.

(*) Abogado por la Universidad de Lima, con estudios de especializacin en Tributacin y cursante de la Maestra en Tributacin y Pol-
tica Fiscal de la Universidad de Lima. Abogado tributario de Minera Laytaruma S.A., y con experiencia como abogado tributario de la
Sociedad Nacional de Industrias. Asesor tributario de Contadores & Empresas, asesor del Tribunal Fiscal y resolutor de la Divisin de
Reclamos de la Intendencia Regional Lima de la Sunat.

A-28 2da. quincena - Mayo 2017


MEDIOS DE DEFENSA DEL CONTRIBUYENTE 31

2. Procedimiento Una vez que se tiene certeza del error y se tiene la docu-
mentacin sustentatoria, el contribuyente presentar sus
Una vez que la Sunat ha efectuado las verificaciones necesarias
descargos, teniendo en cuenta el plazo que le ha sido
en sus sistemas de informacin, y constata preliminarmente
otorgado por la Comunicacin de intendencia (10 das
la configuracin de algunas de las causales para disponer
hbiles). La Administracin, evaluando dicha informacin,
el ingreso como recaudacin, cursar el documento deno-
dispondr el ingreso como recaudacin si no se hubiere
minado Comunicacin de Intendencia, el cual pondr de
desvirtuado la inconsistencia.
conocimiento del contribuyente la causal en especfico en
la que ha incurrido. B. Con la notificacin de la Resolucin de ingreso como
recaudacin
Luego de que la Administracin evale los descargos del
contribuyente, si considera que no se ha sustentado feha- El sistema de detracciones no es un procedimiento tri-
cientemente la inconsistencia emitir la respectiva resolucin butario, ni se encuentra vinculado directamente con una
de intendencia a fin de que se comunique al Banco de la obligacin de carcter tributario, sino que se trata de una
Nacin la procedencia del ingreso como recaudacin de los obligacin administrativa, por tanto, la Resolucin de
montos depositados en la cuenta de detracciones. intendencia que dispone el ingreso como recaudacin no
puede ser impugnada a travs del procedimiento conten-
cioso tributario (reclamacin y/o apelacin reguladas en el
Verificacin de Comunicacin de Descargos del Cdigo Tributario), sino que sern aplicables los recursos
causales por la Sunat Intendencia contribuyente
impugnatorios que contempla la Ley del Procedimiento
Administrativo General. Nos referimos a los recursos de
reconsideracin y de apelacin administrativa.
Imputacin del saldo de Resolucin de
detracciones contra deuda Intendencia de ingreso a) Recurso de reconsideracin
tributaria como recaudacin
De conformidad con el artculo 208 de la Ley del Procedimiento
Administrativo General, el contribuyente titular de la cuenta de
detracciones, dentro de los quince (15) das hbiles siguientes de
2.1. Mecanismos de defensa frente al ingreso como re- notificada la Resolucin de intendencia que dispuso el ingreso
caudacin como recaudacin, puede presentar este recurso explicando los
2.1.1. Antes de la verificacin de las causales por parte de motivos por los que no se habra configurado la causal para el
la Sunat ingreso como recaudacin, lo cual deber sustentar en una nueva
prueba, como pueden ser, copias de los comprobantes de pago,
Consultar diariamente en el Buzn Electrnico de la
de los registros de ventas u otras pruebas.
Sunat la posible notificacin de una Comunicacin
de intendencia. b) Recurso de apelacin
Archivar de manera ordenada los comprobantes de El artculo 209 de la Ley del Procedimiento Administrativo General,
pago por las operaciones afectas al SPOT y llevar un seala que el recurso de apelacin se interpondr cuando la im-
control de las respectivas fechas de pago. pugnacin se sustente en diferente interpretacin de las pruebas
La inconsistencia puede ser por errores cometidos por producidas o cuando se trate de cuestiones de puro derecho,
el cliente o por el proveedor. En ambos casos se reco- debiendo dirigirse a la misma autoridad que expidi el acto que
mienda verificar, entre otros, los siguientes datos: se impugna para que eleve lo actuado al superior jerrquico.
- Cdigo de operacin afecta En tal sentido, el contribuyente titular de la cuenta de de-
- Nmero de RUC, DNI tracciones, dentro de los siguientes quince (15) das hbiles
- Depsito en exceso o incompleto por error de de notificada la resolucin que dispuso el ingreso como
clculo recaudacin o que declar infundado el recurso de reconsi-
- Depsito duplicado deracin, puede interponer la apelacin.
- Operacin no sujeta a detraccin c) Queja tributaria
- Nmero de cuenta de detracciones
Si bien nos reafirmamos en sealar que al ser el sistema de
- Perodo tributario detracciones una obligacin administrativa no le son aplica-
- Tipo, serie y nmero del comprobante de pago bles las normas del procedimiento contencioso tributario,
Es muy importante que los contribuyentes que realicen cabe precisar que es diferente el caso de la consecuencia
gran cantidad de operaciones sujetas al sistema de que acarrea el disponer el ingreso como recaudacin, esto
detracciones, implementen un control preventivo que es la imputacin de oficio de la Administracin Tributaria.
mantenga actualizada la informacin relacionada a los
La imputacin de oficio de la Sunat tiene como fin hacerse
depsitos de las detracciones y de esta manera puedan
el cobro de una deuda tributaria a costa de los recursos de
evitar el ingreso como recaudacin.
los contribuyentes empozados en la cuenta de detracciones.
2.1.2. Luego de la verificacin de las causales por parte de En ese sentido, al constituir un mecanismo de cobranza de
la Sunat deuda tributaria, este procedimiento s se encuentra bajo el
A. Con la notificacin de la Comunicacin de intendencia mbito de aplicacin de las normas del Cdigo Tributario.
Una vez que la Sunat nos comunica la causal en que
En el artculo 4 de la Resolucin de Superintendencia
hemos incurrido, toda vez que se trata solamente de una
N 375-2013/Sunat se establece:
verificacin preliminar, el contribuyente debe verificar
que dicha causal sea correcta. La causal ms comn es La Administracin tributaria solo podr imputar los montos
la de inconsistencias, para ello el contribuyente debe ingresados como recaudacin al pago de deuda tributaria
verificar los depsitos de detracciones, sus declaraciones contenida en rdenes de pago, resoluciones de determina-
juradas, comprobantes de pago, etc., a fin de detectar cin, resoluciones de multa o resoluciones que determinen
el error que se habra cometido. la prdida del fraccionamiento siempre que sean exigibles

CONTADORES & EMPRESAS / N 302


A-29
32 ASESORA TRIBUTARIA

coactivamente de acuerdo a lo sealado en el artculo 115


del Cdigo Tributario, as como para el pago de costas y
gastos generados en el procedimiento de cobranza coactiva. 2 CASO PRCTICO
En ese sentido, si la Sunat dispone la imputacin de los
fondos de la cuenta de detracciones a una deuda tributaria La empresa Jacklumber, dedicada a la venta de madera, ope-
que no es exigible, el titular de la cuenta tiene expedito el racin sujeta al sistema de detracciones, fue sujeta de una
derecho de interponer una queja ante el Tribunal Fiscal a fin operacin de verificacin de obligaciones formales, en la cual
de solicitar se revierta dicha imputacin. el fedatario fiscalizador emiti un acta probatoria constatan-
do la omisin de la entrega de comprobante de pago por parte
del contribuyente, incurriendo en la infraccin tipificada
1 CASO PRCTICO en el numeral 1 del artculo 174 del Cdigo Tributario.
Ante la verificacin efectuada por la Sunat, se advirti
que el contribuyente incurri en la causal establecida en
La empresa Tax Expert S.A., consultora en temas conta- el inciso d) del numeral 9.3 del artculo 9 del Decreto
bles, tributarios y financieros, realiz en el mes de marzo Supremo N 155-2004-EF, lo que faculta a la Adminis-
del 2017, operaciones de asesoramiento empresarial a tracin para el ingreso como recaudacin del saldo de la
favor de la empresa Soluciones Logsticas S.A., opera- cuenta de detracciones del contribuyente.
ciones sujetas al sistema de detracciones con una tasa
del 10 % segn el anexo 3 de la Resolucin de Super- Es as que efectivamente la Sunat dispuso el ingreso
intendencia N 183-2004/Sunat, respecto de las cuales como recaudacin de las cuentas del contribuyente por
emiti con fecha 30/03/2017 los respectivos comproban- un importe de S/ 370,000.
tes de pago por un monto total de S/ 63,000. Sin embargo, la Sunat gir la Boleta de Pago 1662
En la declaracin jurada presentada por Tax Expert S.A. se N 21637285 por una suma de S/ 370,000 producto de la
declar errneamente los ingresos por estos servicios, con- imputacin a la deuda por ITAN del ao 2016, la cual ya
signndose solamente un importe de S/ 53,000, mientras que se encontraba cancelada por el contribuyente.
los depsitos de las detracciones efectuadas por los usuarios
del servicio de asesoramiento empresarial en el mes de mar- Solucin:
zo del 2017 sumaron S/ 6,300, esto es, se hizo el depsito Cabe sealar, en primer lugar, que en este caso la causal
correcto de las detracciones 63,000 x 10 % = 6,300. para disponer el ingreso como recaudacin se ha verificado
y no es cuestionada por el contribuyente, por lo que no se
Ante esta situacin la Sunat verific inconsistencia entre present ningn recurso impugnatorio administrativo.
los importes de ingresos por servicios consignados en la
declaracin jurada del contribuyente y las constancias Sin embargo, el contribuyente, al consultar que el saldo
de los depsitos efectuados por los usuarios de los servi- de su cuenta de detracciones se encontraba en cero, ad-
cios afectos al SPOT, por lo cual notific al contribuyen- vierte segn el reporte Consulta de Imputaciones que
te el documento denominado Comunicacin de intenden- el ntegro de su saldo de la cuenta de detracciones ha
cia sealando la inconsistencia detectada. sido compensado con una supuesta deuda por ITAN del
ao 2016, por lo que el contribuyente debe evaluar qu
Sin embargo, el contribuyente no revisa diariamente su mecanismo de defensa posee ante una indebida imputa-
Clave SOL, por lo que no tuvo conocimiento de esta co- cin del saldo de su cuenta de detracciones.
municacin de intendencia. Posteriormente fue notifica-
do en su domicilio con una Resolucin de Intendencia Sobre el particular el artculo 155 del Cdigo Tributario
disponiendo el ingreso como recaudacin. establece que [l]a queja es un remedio procesal que,
ante la afectacin de los derechos o intereses del deudor
tributario por actuaciones indebidas de la Administra-
Solucin:
cin o contravencin de las normas que inciden en la
En el presente caso, el contribuyente debe tener en cuenta relacin jurdico tributaria, permite corregir las actua-
los siguientes aspectos: ciones y encauzar el procedimiento bajo el marco de lo
establecido por las normas correspondientes, en los ca-
1. Dado que no se tuvo oportunidad de cuestionar las
sos que no exista otra va idnea.
presuntas inconsistencias antes de la emisin de la
Resolucin de intendencia, es necesario considerar Si bien, el Tribunal Fiscal no tiene competencia para emitir
que la va que queda es la de presentar el recurso de pronunciamiento respecto del ingreso como recaudacin de
reconsideracin dentro del plazo de 15 das. los fondos de su cuenta de detracciones, por tratarse de un
asunto que corresponde ser tramitado segn las normas de
2. Al realizar un profundo anlisis de las inconsistencias la Ley del Procedimiento Administrativo General, la cance-
detectadas por la Sunat, el contribuyente advirti que lacin indebida de una deuda tributaria s constituye un pro-
no existe una omisin intencional de los ingresos de- cedimiento que afecta los derechos del contribuyente, por lo
clarados ante la Sunat, sino de un error por parte del que puede ser revisado mediante una queja.
rea de Contabilidad que no contabiliz una factura.
En ese sentido, el contribuyente se encuentra plenamente
3. A fin de sustentar las inconsistencias, el contribuyen- facultado a interponer queja ante el Tribunal Fiscal, y si
te presenta dentro del plazo indicado, la reconsidera- acredita fehacientemente que la deuda por ITAN del ao
cin adjuntando copia de los comprobantes de pago 2016 ya haba sido ntegramente cancelada con anterio-
declarados as como del omitido, y la constancia de ridad a la imputacin efectuada por la Sunat, el Tribunal
presentacin de la declaracin jurada rectificatoria, Fiscal deber resolver el caso declarando fundada la
las cuales acreditan que efectivamente los ingresos queja y disponiendo que la Sunat revierta la imputacin
del contribuyente ascendieron a S/ 63,000. indebidamente efectuada.

A-30 2da. quincena - Mayo 2017


ASESORA TRIBUTARIA 33

Principales dudas relacionadas


a las guas de remisin
COMPROBANTES DE PAGO Y DOCUMENTOS RELACIONADOS

Equipo de CONTADORES & EMPRESAS


RESUMEN EJECUTIVO

D e acuerdo con el artculo 17 del Reglamento de Comprobantes de Pago


(en adelante RCP), aprobado mediante Resolucin de Superintendencia
N 007-99/Sunat, las guas de remisin son documentos que sustentan el tras-
lado de bienes entre distintas direcciones.

A simple vista el tema parece no tener mayores inconvenientes; sin embargo,


este ha despertado diversas inquietudes debido a las particularidades que se
presentan en cada caso. A continuacin abordaremos las ms recurrentes.

INTRODUCCIN Por otro lado, el traslado de bienes puede llevarse


a cabo mediante transporte pblico o privado.
Como lo indicamos, se denomina gua de re- As, se considerar que el traslado se realiz bajo
misin a aquel documento que sustenta el la primera modalidad cuando este sea realizado
traslado de bienes de un punto a otro, salvo por el propietario o por el poseedor de los bienes
las excepciones sealadas en la propia norma objeto de traslado, mientras que ser bajo la
(art. 21 del RCP). segunda, cuando el servicio sea prestado por
terceros.
As pues, el referido artculo 21 seala que no
se exigir gua de remisin remitente en los No obstante, por excepcin, se considerar trans-
siguientes casos: porte privado a aquel que sea prestado en el m-
bito interprovincial para el reparto o distribucin
1. En la venta de bienes, cuando el traslado exclusiva de bienes en vehculos de propiedad del
sea realizado por el comprador y este haya fabricante o productor de los bienes repartidos
adquirido la propiedad o posesin de los o distribuidos, tomados en arrendamiento por
bienes al inicio del traslado, en cuyo caso la el que realiza la actividad.
sustentacin del traslado se dar mediante
el original de la factura impresa o importada En este sentido dependiendo de la modalidad en
por imprenta autorizada; o, con la factura que nos encontremos; es decir, transporte pblico
electrnica; o, con la representacin impresa o privado, se emitir el tipo de gua de remisin
de la factura electrnica emitida a travs del correspondiente; siendo que en el primer caso se
sistema de emisin electrnica de facturas emitir la gua denominada Gua de Remisin-
y documentos vinculados a estas. Remitente a cargo del propietario de los bienes,
y en el segundo, adicionalmente a la anterior se
2. En el caso del traslado de bienes realizado emitir la Gua de Remisin-Transportista a
desde la ZOFRATACNA hasta la Zona Comer- cargo de quien trasporte dichos bienes.
cial de Tacna, ser sustentado con el docu-
mento aprobado y expedido por el Comit Lo anterior, se puede resumir mediante el si-
de Administracin de la ZOFRATACNA. guiente cuadro:

TRANSPORTE PRIVADO TRANSPORTE PBLICO

El transporte es realizado por el propietario o El transporte es prestado por terceros


poseedor de los bienes

Se debe emitir: Se deben emitir:


Gua de Remisin Remitente Gua de Remisin - Remitente y Gua de Remisin -
Transportista

Las guas de remisin y documentos que sustentan el traslado DEBEN SER EMITIDOS EN FORMA PREVIA
AL TRASLADO DE BIENES.

El objetivo de la Administracin Tributaria es obtener A continuacin abordaremos las inquietudes ms


la naturaleza del traslado y de las operaciones que frecuentes, con la finalidad de poder aclarar el
existen entre quien remite los bienes y quien los recibe. panorama al lector.

CONTADORES & EMPRESAS / N 302


A-31
34 ASESORA TRIBUTARIA

I. SUJETOS OBLIGADOS A EMITIR GUAS DE REMISIN de los bienes en los almacenes o en el lugar designado
por el propietario.

1
Por lo que podemos concluir que el prestador del servi-
CONSULTA cio se encuentra obligado a emitir la gua de remisin
del remitente en caso de servicios de mantenimiento, re-
Si se trasladan bienes de un punto a otro de manera gra- paracin, etc.
tuita por una disposicin legal corresponde emitir gua As, conforme el Informe N 061-2004-Sunat/2B0000, para
de remisin? De ser as, cul sera el motivo del tras- la emisin de una gua remitente no se exige que los bienes
lado? deban ser recogidos o entregados en el domicilio del usuario
del servicio, toda vez que los citados bienes podrn ser reco-
Respuesta:
gidos o entregados en el lugar designado por el propieta-
Debido a que en el presente caso nos encontramos en el rio; es decir, cualquiera de su eleccin.
supuesto de traslado de bienes de un punto a otro que,
adems, no se encuentra en ningn supuesto exceptua-
do de la emisin del correspondiente documento, dicho
traslado deber ser sustentado con la correspondiente
3 CONSULTA

gua de remisin.
Ahora bien, para responder a la segunda interro- De la planta de produccin de la empresa A salen bienes
gante, debemos remitirnos al Informe de la Sunat que deben ser enviados a las embarcaciones que se en-
N 002-2011-Sunat/2B0000, el cual se pronuncia res- cuentran ubicadas en el mar. A travs de una camioneta
pecto a la reposicin de productos farmacuticos que, de dicha empresa, nos trasladamos desde la planta hasta
por mandato legal, deben efectuar los titulares del Re- el muelle para luego salir con un bote y que finalmente lle-
gistro Sanitario a los establecimientos de los cuales la gue al barco la empresa A se encuentra obligada a emitir
Direccin General de Medicamentos, Insumos y Drogas la gua de remisin remitente? De ser as qu motivo se
(Digemid) los ha tomado como muestra. marcara? Y Sera posible la emisin de una GRE?

As, el referido informe seala que, de acuerdo al nu- Respuesta:


meral 1.4 del inciso 19.2 del artculo 19 del RCP, de
no encontrarse el motivo de traslado en ninguno de los En tanto los bienes salgan de la planta de produccin,
supuestos que seala la norma, se podr consignar la y entendiendo que el transporte (camioneta) es de titu-
opcin Otros siempre y cuando se consigne expresa- laridad de A, esta estar obligada a emitir la gua de
mente el motivo del traslado. remisin remitente.

En este sentido, ya que la referida reposicin constituye Con respecto al motivo, en el presente caso deber in-
una transferencia de propiedad a ttulo gratuito que se dicarse como opcin el casillero Otros, precisando
realiza por disposicin legal, en el presente caso debe- traslado para propia utilizacin.
r ser consignando como motivo del traslado Otros: Por otro lado, y atendiendo a la tercera pregunta, de
transferencia gratuita en aplicacin de la Resolucin acuerdo con el inciso 3 del artculo 3 de la Resolucin
Ministerial N437-98-SA-DM. de Superintendencia N 255-2015/Sunat, que regula el
De lo sealado, podemos concluir que al no encontrarse traslado de bienes utilizando el sistema de emisin elec-
el motivo del traslado en alguno de los supuestos indica- trnica, al encontrarse la empresa en la modalidad de
dos en la norma, se debe consignar la opcin Otros, transporte privado, se podra emitir una GRE-remitente
y sealar expresamente el motivo del traslado, que en el (Gua de Remisin Electrnica - remitente) por cada des-
presente caso es consecuencia de una disposicin legal. tinatario, punto de llegada y vehculo.

II. TRASLADOS EXCEPTUADOS DE LA EMISIN DE GUAS


DE REMISIN
2 CONSULTA

En una prestacin de servicios en la que se pacta el tras- 4 CONSULTA


lado de bienes al establecimiento de un tercero que tiene
relacin contractual con el usuario, con el objetivo de El traslado realizado por consumidores finales se en-
realizar el servicio en dicho establecimiento, est obli- cuentra exceptuado de la emisin de la gua de remisin?
gado el prestador a emitir la gua de remisin? De ser as, cmo se sustenta el traslado?

Respuesta: Respuesta:
Al respecto, el numeral 1.3 del artculo 18 del RCP, es- Si bien, como regla general todo traslado de bienes debe
tablece que cuando el traslado se realice bajo la moda- ser sustentado con la correspondiente gua de remisin,
lidad del transporte privado, la gua deber ser emitida existen algunos casos que se encuentran exceptuados por
por el prestador de servicios, en casos como manteni- la propia norma (art. 21 del RCP). As, conforme a lo se-
miento, reparacin, entre otros; solo si las condiciones alado por el acpite 3.1 de dicho numeral, no se exigir
contractuales del servicio incluyen el recojo o la entrega gua de remisin del remitente cuando dicho traslado sea

A-32 2da. quincena - Mayo 2017


COMPROBANTES DE PAGO Y DOCUMENTOS RELACIONADOS 35

efectuado por aquellos considerados como consumido- (num. 2.2 del art. 18), se emitir una sola gua de remi-
res finales al momento de requerir los documentos que sin a cargo del transportista; es decir, nicamente se
sustentan el traslado. emitir la Gua de Remisin-Transportista.
Ahora bien, como lo indica el Informe de la Sunat
N 012-2017-Sunat/5D0000, el propio texto legal nos
seala que en el presente caso se sustentar el traslado 6 CONSULTA
mediante las boletas de venta y los tickets emitidos por
mquinas registradoras. Imaginemos que la empresa A tiene un equipo descom-
puesto, por lo cual contrata a la empresa proveedora B
III. MODALIDADES DEL TRASLADO DE BIENES para que dicho equipo sea reparado qu sucede si la
empresa A realiza el traslado del equipo y el retorno del
mismo ya reparado desde la empresa B en un da distinto?
5 CONSULTA
Respuesta:
La empresa A, cuya actividad principal es la venta de Ante todo se debe tener en cuenta que nos encontrara-
vehculos de carga, cede el vehculo en comodato al po- mos ante la modalidad de trasporte privado, al encon-
sible comprador para que este lo pruebe transportando trarse dentro de los supuestos del artculo 17 del RCP.
en un viaje mercadera de terceros, luego de lo cual se
devolver el vehculo al comodante. Ahora bien, quien deber emitir la gua de remisin es la
empresa A, puesto que es la propietaria del equipo objeto
As como est planteado el presente caso, surgen diver- del traslado.
sas cuestiones:
Por otro lado, debern efectuarse dos guas de remisin
a) El comodato podra considerarse como transporte
remitente, una al momento del traslado para la repara-
privado?
cin del equipo, y la otra el da del retorno del mismo.
b) Se emitir gua de remisin cuando la prueba con-
sista en llevar la mercadera de un lugar a otro? Con respecto al motivo de traslado, debido a que no
se encuentra en ninguno de los supuestos dados por la
c) En caso la prueba consista en llevar la mercadera de norma, deber consignarse la descripcin Otros. Sin
un lugar a otro y regrese al mismo lugar, se deber embargo, como pudimos ver en un punto anterior, dicha
emitir gua de remisin? consignacin no es suficiente puesto que se deber desa-
rrollar el contenido de este.
Respuesta:
Para el presente caso, ser: i) llevado de bienes a efectos
En lo referido a la primera pregunta, recordemos que el RCP de prestacin de servicios y ii) recojo de bienes en razn
califica como transporte privado al transporte de bienes de servicios prestados fuera de la compaa.
que es realizado por el propietario de los bienes objeto de
traslado. No obstante, califica tambin como tal el reparto o IV. CONTENIDO DE LAS GUAS DE REMISIN
distribucin exclusiva de bienes, en el mbito provincial, en
vehculos de propiedad del fabricante o productor de los bie-
nes repartidos o distribuidos, tomados en arrendamiento por
el que realiza la actividad de reparto o distribucin. 7 CONSULTA

En tal sentido, en el presente caso al ser los bienes de un


tercero y, adems, los vehculos no han sido arrendados En el caso que para un mismo destinatario existan varios
al transportista por el fabricante, el transporte de bienes puntos de llegada, y en cada uno de ellos se va dejando mer-
no puede calificar como transporte privado, puesto que cadera. De qu manera se consigna la cantidad de merca-
en va de interpretacin no podrn extenderse las dispo- dera que se deja en cada punto? En qu parte de la gua
siciones tributarias a personas o supuestos distintos a los de remisin se consignan las otras direcciones de llegada?
establecidos en la ley (Norma VIII del Ttulo Preliminar
del TUO del Cdigo Tributario). Respuesta:
Con respecto a la segunda y tercera pregunta, la Sunat Conforme al artculo 18 del RCP, cuando para un mismo des-
se ha pronunciado en el Informe N 026-2013-Sunat/ tinatario existan varios puntos de llegada, se podr sustentar
4B0000, sealando que el nico requisito establecido dicho traslado mediante una sola gua de remisin del remi-
por la norma para que el traslado sea considerado como tente, siempre que en esta se indiquen los puntos de llegada.
pblico, es que este sea prestado por terceros, y dado que Asimismo, de acuerdo con el Informe N 199-2006-Sunat/
los bienes a ser transportados corresponden a terceros, 2B0000, es necesario que en la mencionada gua, tam-
dicho servicio califica como transporte pblico, por lo bin, se incluya la informacin relativa a los bienes que
tanto debern emitirse la Gua de Remisin-Transpor- son entregados, ya que el objeto de la gua de remisin
tista y la Gua de Remisin Remitente. es sustentar el traslado de bienes entre distintas direc-
ciones.
Sin embargo, si se tratase de bienes cuya propiedad al
inicio del traslado correspondiesen a sujetos no obliga- No obstante, el RCP no ha establecido alguna disposi-
dos a emitir comprobantes de pago o gua de remisin a cin especfica sobre la forma como se debe consignar
las personas obligadas a emitir recibos por honorarios dichos datos, por lo que resulta suficiente con que estos
o a los sujetos de Nuevo Rgimen nico Simplificado se encuentren dentro de la gua correspondiente.

A-24 CONTADORES & EMPRESAS / N 302


A-33
36 ASESORA TRIBUTARIA

Qu infracciones son sancionadas con comiso de


INFRACCIONES Y SANCIONES TRIBUTARIAS bienes y cmo proceder ante dicha sancin?
Jennifer CANANI HERNNDEZ(*)
RESUMEN EJECUTIVO

L a sancin de comiso es una sancin no pecuniaria impuesta por la Ad-


ministracin Tributaria, que consiste en la prdida de la posesin de un
determinado bien. En el presente informe se analizarn las infracciones sancio-
nadas con comiso, as como el procedimiento que debe llevar a cabo la Admi-
nistracin para sancionar y el que debe seguir el contribuyente para recuperar
los bienes comisados.

INTRODUCCIN la Administracin considera que la infraccin es


grave o muy grave.
Nuestro Cdigo Tributario ha establecido una La sancin de comiso de bienes es una sancin
serie de infracciones cuya sancin puede ser de no pecuniaria impuesta por la Administracin
carcter pecuniario o no pecuniario. ante la comisin de determinadas infracciones
Las sanciones pecuniarias, como su nombre establecidas taxativamente en las Tablas I, II y III
lo indica, implican la imposicin de un castigo del Cdigo Tributario, que consiste en la prdida
consistente en el pago efectuado por el contri- de la posesin de un determinado bien.
buyente al cometer alguna de las infracciones
establecidas en el Cdigo Tributario cuya sancin I. INFRACCIONES QUE PUEDEN SER SAN-
es una multa. Por su parte, nuestro Cdigo CIONADAS CON COMISO DE BIENES
Tributario tambin ha establecido una serie
de infracciones no pecuniarias referidas a la Nuestro Cdigo Tributario ha establecido una
restriccin de algn derecho del contribuyente, serie de infracciones cuya sancin es el comiso
por lo que generalmente se imponen cuando de bienes. Las mencionamos a continuacin:
INFRACCIONES REFERENCIA SANCIN SANCIN SANCIN
1. CONSTITUYEN INFRACCIONES RELACIONADAS CON LA OBLIGA-
CIN DE INSCRIBIRSE, ACTUALIZAR O ACREDITAR LA INSCRIPCIN Artculo 173 Tabla I(1) Tabla II(2) Tabla III(3)
EN LOS REGISTROS DE LA ADMINISTRACIN TRIBUTARIA
1 UIT o comiso 50 % UIT o comi-
40 % de la UIT o
No inscribirse en los registros de la Administracin Tributaria, salvo o internamiento so o internamiento
comiso o interna-
aquellos en que la inscripcin constituye condicin para el goce Numeral 1 temporal del temporal del
miento temporal del
de un beneficio. vehculo (Nota 1 vehculo (Nota 1
vehculo
de la tabla) de la tabla)
No proporcionar o comunicar a la Administracin Tributaria infor- 0.3 % de los I o
maciones relativas a los antecedentes o datos para la inscripcin, 50 % de la UIT o 25 % de la UIT o cierre (Notas 2 y
cambio de domicilio o actualizacin en los registros o proporcionarla Numeral 5 comiso (Nota 2 comiso (Nota 2 de 3 de la Tabla) o
sin observar la forma, plazos y condiciones que establezca la Ad- de la tabla) la tabla) comiso (Nota 4 de
ministracin Tributaria. la Tabla)
CONSTITUYEN INFRACCIONES RELACIONADAS CON LA OBLIGACIN
DE EMITIR, OTORGAR Y EXIGIR COMPROBANTES DE PAGO Y/U
OTROS DOCUMENTOS, AS COMO DE FACILITAR, A TRAVS DE
Artculo 174 Tabla I Tabla II Tabla III
CUALQUIER MEDIO, QUE SEALE LA SUNAT, LA INFORMACIN
QUE PERMITA IDENTIFICAR LOS DOCUMENTOS QUE SUSTENTAN
EL TRASLADO
Remitir bienes sin portar el comprobante de pago, la gua de remisin
y/u otro documento previsto por las normas para sustentar la remisin;
remitir bienes sin haberse emitido el comprobante de pago electrnico,
la gua de remisin electrnica y/u otro documento emitido electrni-
Comiso (Nota 7 Comiso (Nota 7 de Comiso (Nota 8 de
camente previsto por las normas para sustentar la remisin, cuando el Numeral 8
de la tabla) la tabla) la tabla)
traslado lo realiza un sujeto distinto al remitente o no facilitar, a travs
de los medios sealados por la Sunat, la informacin que permita
identificar esos documentos emitidos electrnicamente, durante el
traslado, cuando este es realizado por el remitente
Remitir bienes portando documentos que no renan los requisitos y
caractersticas para ser considerados como comprobantes de pago,
guas de remisin y/u otro documento que carezca de validez o remitir Comiso o multa Comiso o multa
Comiso o multa
bienes habindose emitido documentos que no renen los requisitos Numeral 9 (Nota 8 de la (Nota 8 de la
(Nota 9 de la tabla)
y caractersticas para ser considerados como comprobantes de pago tabla) tabla)
electrnicos, guas de remisin electrnicas y/u otro documento
emitido electrnicamente que carezca de validez.

(*) Abogada por la Universidad Femenina del Sagrado Corazn (Unif). Con segunda especialidad en Derecho Tributario por la
Pontificia Universidad Catlica del Per (PUCP). Abogada en el Estudio Min Miranda Abogados
(1) La tabla I aplica a personas y entidades generadoras de renta de tercera categora incluido el REMYPE.
(2) Tabla II se aplica a personas naturales, que perciban renta de cuarta categora, las acogidas al RER y otras personas y entidades no
incluidas en las tablas I y III, en lo que sea aplicable.
(3) La tabla III se aplica a personas y entidades que se encuentran en el Nuevo Rgimen nico Simplificado.

A-34 2da. quincena - Mayo 2017 A-25


INFRACCIONES Y SANCIONES TRIBUTARIAS 37

INFRACCIONES REFERENCIA SANCIN SANCIN SANCIN


Remitir bienes con comprobantes de pago, gua de remisin u otros documentos complementarios que
Comiso (Nota 7 Comiso (Nota 7 de Comiso (Nota 8 de
no correspondan al rgimen del deudor tributario o al tipo de operacin realizada de conformidad con las Numeral 10
de la tabla) la tabla) la tabla)
normas sobre la materia.
Comiso o multa Comiso o multa
Utilizar mquinas registradoras u otros sistemas de emisin no declarados o sin la autorizacin de la Comiso o multa
Numeral 11 (Nota 8 de la (Nota 8 de la
Administracin Tributaria para emitir comprobantes de pago o documentos complementarios a estos. (Nota 9 de la tabla)
tabla) tabla)
Usar mquinas automticas para la transferencia de bienes o prestacin de servicios que no cumplan con las Comiso o multa Comiso o multa
Comiso o multa
disposiciones establecidas en el Reglamento de Comprobantes de Pago, excepto las referidas a la obligacin Numeral 13 (Nota 8 de la (Nota 8 de la
(Nota 9 de la tabla)
de emitir y/u otorgar dichos documentos. tabla) tabla)
Remitir o poseer bienes sin los precintos adheridos a los productos o signos de control visibles, segn lo Comiso (Nota 7 Comiso (Nota 7 de Comiso (Nota 8 de
Numeral 14
establecido en las normas tributarias. de la tabla) la tabla) la tabla)

No sustentar la posesin de bienes, mediante los comprobantes de pago u otro documento previsto por las Comiso (Nota 7 Comiso (Nota 7 de Comiso (Nota 8 de
Numeral 15
normas sobre la materia, que permitan sustentar costo o gasto, que acrediten su adquisicin. de la tabla) la tabla) la tabla)

Sustentar la posesin de bienes con documentos que no renen los requisitos y caractersticas para ser Comiso o multa Comiso o multa
Comiso o multa
considerados comprobantes de pago segn las normas sobre la materia y/u otro documento que carezca Numeral 16 (Nota 8 de la (Nota 8 de la
(Nota 9 de la tabla)
de validez. tabla) tabla)
CONSTITUYEN INFRACCIONES RELACIONADAS CON LA OBLIGACIN DE PERMITIR EL CONTROL DE LA
Artculo 177 Tabla I Tabla II Tabla III
ADMINISTRACIN TRIBUTARIA, INFORMAR Y COMPARECER ANTE LA MISMA
Cierre o comiso Cierre o comiso
No implementar, las empresas que explotan juegos de casino y/o mquinas tragamonedas, el Sistema Unificado
Numeral 21 (Nota 18 de la (Nota 18 de la _________
en Tiempo Real o implementar un sistema que no rene las caractersticas tcnicas establecidas por SUNAT.
tabla) tabla)
CONSTITUYEN INFRACCIONES RELACIONADAS CON EL CUMPLIMIENTO DE LAS OBLIGACIONES Artculo 178 Tabla I Tabla II Tabla III
TRIBUTARIAS
Emplear bienes o productos que gocen de exoneraciones o beneficios en actividades distintas de las que Comiso (Nota 7 Comiso (Nota 7 de Comiso (Nota 8 de
Numeral 2
corresponden. de la tabla) la tabla) la tabla)
Elaborar o comercializar clandestinamente bienes gravados mediante la sustraccin a los controles fiscales;
la utilizacin indebida de sellos, timbres, precintos y dems medios de control; la destruccin o adulteracin Comiso (Nota 7 Comiso (Nota 7 de Comiso (Nota 8 de
Numeral 3
de los mismos; la alteracin de las caractersticas de los bienes; la ocultacin, cambio de destino o falsa de la tabla) la tabla) la tabla)
indicacin de la procedencia de los mismos.

II. COMISO DE BIENES 4. Cmo recupero los bienes objeto de comiso por la
Administracin?
1. Qu sucede si la Administracin determina la comisin Para recuperar los bienes comisados, deber acreditarse la
de una infraccin sancionada con comiso de bienes? propiedad, posteriormente la Sunat emitir la Resolucin de
Comiso y deber pagarse la multa correspondiente.
De acuerdo con lo dispuesto en el artculo 184 del Cdigo
Tributario, cuando la Administracin detecta una infraccin 4.1. Acreditacin de la posesin o propiedad de los bienes
bienes:
sancionada con comiso, debe levantar un Acta Probatoria en Para acreditar la posesin o propiedad de los bienes, deber
el lugar de intervencin, o en el que quedarn depositados cumplirse con lo siguiente:
los bienes comisados, o en el lugar que estime la Sunat por
4.1.1. Plazos para acreditar la propiedad
razones climticas o de seguridad.
- Bienes perecederos o que por su naturaleza no pudieran
La descripcin de los bienes materia de comiso podr constar
mantenerse en el depsito
depsito. Dentro de los 2 das hbiles
en un anexo del Acta probatoria que podr ser elaborado en
computados a partir del da siguiente de la fecha en
el local designado como depsito de los bienes comisados.
que se levant el Acta probatoria.
En este caso, el Acta probatoria se considerar levantada
cuando se culmine la elaboracin del mencionado anexo. - Bienes no perecederos
perecederos. Dentro de los 10 das hbiles
computados a partir del da siguiente de la fecha en
2. Qu es el Acta probatoria? que se levant el Acta probatoria.
El Acta probatoria es un documento de carcter pblico, por 4.1.2. Requisitos para acreditar la propiedad
el cual el fedatario fiscalizador deja constancia de los hechos
A. Presentar escrito Solicitud de recuperacin de bienes
que comprueba con motivo de la inspeccin, investigacin,
comisados ante la Sunat que contenga los siguientes
control y/o verificacin del cumplimiento de las obligaciones
datos:
datos
tributarias. Estos documentos constituyen prueba suficiente
para acreditar los hechos realizados que presencie o constate - Nombre, denominacin o razn social del infractor
el fedatario fiscalizador, y sustentarn la aplicacin de la y, de corresponder, el nombre de su representante
sancin correspondiente(4). legal.
- Nmero de RUC o en su defecto, el nmero de DNI
3. Qu clase de bienes pueden ser objeto de comiso? que corresponda.
Pueden ser objeto de comiso los siguientes bienes: - Domicilio fiscal o domicilio procesal ubicado en el
radio urbano que corresponda a la dependencia de
Bienes perecederos . Esto es, los que sean susceptibles
(5)
la Sunat en que se realiz la intervencin.
de deterioro, descomposicin o prdida dentro de un
perodo no mayor a 45 das calendarios computados a - El nmero del Acta probatoria vinculada a la san-
partir de la fecha en que se culmina el Acta probatoria; cin de comiso.
o los bienes cuya fecha de vencimiento o expiracin se
encuentre dentro de los 45 das calendarios siguientes a
(4) Inciso b) del artculo 1, y artculo 6 del Reglamento del Fedatario Fiscalizador,
la fecha en que se culmina el Acta probatoria. aprobado por Decreto Supremo N 086-2003-EF.
(5) Inciso c) del artculo 1 de la Resolucin de Superintendencia N 157-2004/SU-
Bienes no perecederos(6). Los dems bienes no indicados NAT que aprueba el Reglamento de la Sancin de Comiso de Bienes.
en el punto anterior (6) Inciso d) del artculo 1 del Reglamento de la Sancin de Comiso de Bienes.

CONTADORES & EMPRESAS / N 302


A-35
38 ASESORA TRIBUTARIA

- La explicacin de las circunstancias en que adquiri 5.2. Emisin de Resolucin de comiso y pago de la multa
la propiedad o posesin de los bienes Luego de acreditada la posesin o propiedad de los bienes,
- La firma del infractor y/o del representante legal o, la Sunat emitir la correspondiente resolucin de comiso
comiso.
en caso de no saber firmar, la impresin de su huella
BIENES NO
dactilar. SUPUESTO BIENES PERECEDEROS
PERECEDEROS
B. Exhibir el original y adjuntar una copia al escrito de la Resolucin de comiso Se emite dentro de los 15 das Se emite dentro de los 30 das
siguiente informacin
informacin: hbiles contados a partir del da hbiles contados a partir del da
siguiente a la fecha en que el in- siguiente a la fecha en que el in-
- Si los bienes fueron adquiridos en el pas: el com- fractor present la documentacin fractor present la documentacin
que acredite la posesin o pro- que acredite la posesin o propie-
probante de pago vlido y adjuntar una copia del piedad de los bienes comisados. dad de los bienes comisados.
mismo al escrito que se presentar a la Sunat. Si no Pago de multa y gastos La multa es equivalente al 15 % La multa es equivalente al
existe obligacin de emitir comprobante de pago, la originados en la ejecu- del valor de los bienes, y no podr 15 % del valor de los bienes, y
acreditacin se realizar con documento privado de cin del comiso exceder 6 UIT. no podr exceder 6 UIT.

fecha cierta, con documento pblico u otro docu- 5.3. Recojo de bienes comisados
mento que a juicio de la Sunat demuestre fehacien-
Pagada la multa, el infractor o el propietario que no es
temente que el infractor es el propietario o poseedor
infractor podrn recoger los bienes comisados, si cumplen
de los bienes antes de haberse producido el comiso.
con los siguientes requisitos:
- Si los bienes se adquirieron en el extranjero y se na-
a) Exhibir el original y adjuntar la copia de la boleta de pago
cionalizaron: Declaracin nica de Aduanas (ane-
cionalizaron
de la multa y los originados en la ejecucin del comiso.
xos A, B y C) o Declaracin simplificada, segn co-
rresponda. b) Acreditar su inscripcin en los registros de la Sunat
teniendo en cuenta la actividad que realiza.
- Si los bienes se adquirieron en el extranjero y no se
nacionalizaron: los documentos correspondientes
nacionalizaron c) Sealar nuevo domicilio fiscal, si tiene la condicin
segn las normas aduaneras. de no habido, o solicitar su alta en el RUC cuando
la Sunat le hubiera comunicado su situacin de baja
- Bienes producidos por el infractor
infractor: los documentos
en dicho registro.
que acrediten su derecho de propiedad o posesin
con anterioridad a la fecha de la intervencin. d) Declarar los establecimientos anexos que no hubieran
sido informados a efectos de la inscripcin en el RUC.
- Si los bienes estn sujetos al Sistema de Pago de
Obligaciones Tributarias con el Gobierno central e) Si se trata de comiso de mquinas registradoras,
(SPOT): adicionalmente a lo solicitado en los su-
(SPOT) acreditar que estas estn declaradas ante la Sunat.
puestos anteriores (excepto para el caso de bienes Luego, la Sunat emitir una orden de retiro de bienes,
no nacionalizados), se adjuntar una copia de la sealando la persona autorizada y la fecha hasta la cual se
constancia de depsito del Banco de la Nacin co- podr realizar el retiro. Si no se retiran en dicho plazo, deber
rrespondiente a la Sunat mediante la cual se acredi- acreditarse el pago de los gastos adicionales por los das de
ta el depsito efectuado. la demora. Si no los paga, la Sunat proceder al remate,
El escrito Solicitud de recuperacin de bienes comi- donacin o destino de los bienes. De tratarse de bienes que
sados deber ser presentado por el infractor. han vencido o no estuvieran aptos para consumo humano
o animal, la Sunat proceder a su destruccin.
5. La solicitud de recuperacin de bienes comisados
puede ser presentada por un tercero? 6. Qu sucede si el infractor no acredit la posesin o
propiedad de los bienes?
S. En este caso, este deber adjuntar documento pblico o
privado con firma legalizada notarialmente o por fedatario La Sunat declarar los bienes en abandono mediante la
designado por la Sunat mediante el cual el infractor le au- emisin de una resolucin de intendencia o una resolucin
toriza a realizar dicho acto. de oficina zonal
zonal.
5.1. Lugar para acreditar la posesin o propiedad 7. Qu sucede si el infractor no paga la multa?
El contribuyente deber presentar la solicitud de recuperacin En este caso, la Sunat podr rematar los bienes perecederos;
de bienes comisados ante la dependencia de la Sunat que o rematar, destinar a entidades pblicas o donar los bienes
corresponde al lugar en el que se realiz la intervencin. no perecederos, incluso si se interpuso medio impugnatorio.
ESQUEMA PROCEDIMIENTO DE COMISO

Emisin de Resolucin de Notificacin de Resolucin Pago de multa y gastos de


comiso de comiso ejecucin de comiso

S Retiro de bienes por el S NO


infractor o propietario

Acreditacin de la propiedad o Plazo


posesin de los bienes comisados Bienes perecederos: 15 das hbiles.
Bienes no perecederos: 30 das hbiles

Destino de los bienes:


Remate
Emisin de Resolucin que declara Donacin
NO Entrega a entidades pblicas
los bienes en abandono
Destruccin

A-36 2da. quincena - Mayo 2017


ASESORA TRIBUTARIA 39

Consideraciones para la Declaracin de Predios 2016


Raul ABRIL ORTIZ(*)
TRIBUTACIN SECTORIAL
RESUMEN EJECUTIVO

C omo es conocido, no todas las declaraciones que se presentan ante la


Sunat son determinativas, tambin observamos que existen declaraciones
informativas, que se convierten en un insumo importante para el cumplimiento
de las funciones de fiscalizacin de la referida entidad.
Una de estas declaraciones informativas es la que corresponde a la declara-
cin de predios, la cual ser desarrollada en el presente informe.

I. SUJETOS OBLIGADOS III. INFORMACIN A DECLARAR


Los sujetos que se encuentran obligados a la Respecto del declarante se deber informar los
presentacin de la declaracin de predios son datos de identificacin, el tipo de obligado (per-
las personas naturales, sociedades conyugales sona natural, la sociedad conyugal, la sucesin
que se encuentren en el rgimen patrimonial de indivisa, el representante de menores de edad o de
sociedad de gananciales y sucesiones indivisas, incapaces), la condicin del domicilio y los datos
domiciliadas o no en el pas, inscritas o no en el de identificacin del cnyuge (de corresponder).
RUC que al 31 de diciembre de 2016(1) cumplan
con alguna de las siguientes condiciones: Respecto de los predios se informan la cantidad
de predios, su ubicacin, los datos de la adqui-
a) Ser propietarias de dos o ms predios, cuyo sicin, su valor (datos del autoavalo 2017), el
valor total sea mayor a S/ 150,000. uso (casa habitacin, alquiler, cesin, etc.) y otras
b) Ser propietarias de dos o ms predios, caractersticas del predio.
siempre que al menos dos de ellos hayan
sido cedidos para ser destinados a cualquier IV. FORMA DE PRESENTAR LA DECLARACIN
actividad econmica.
c) Ser propietarias de un nico predio cuyo El sujeto obligado a presentar la Declaracin
valor sea mayor a S/ 150,000, el cual hubiera Anual de Predios que cuente con clave SOL la
sido subdividido y/o ampliado a efectos de presentar a travs de Sunat Operaciones en
cederlo a terceros a ttulo oneroso o gratuito, Lnea, mientras que la persona que no cuente
siempre que las distintas subdivisiones y/o con dicha herramienta, lo har a travs de un
ampliaciones no se encuentren independi- medio magntico en las dependencias de la Sunat:
zadas en Registros Pblicos.
Adems se debe considerar lo siguiente: Formulario
Virtual 1630
Quienes tengan calidad de domiciliados, conside- Hasta 20
rarn el nmero y valor de sus predios ubicados predios
PDT Predios
Si tiene
en el pas y en el extranjero, mientras que los no RUC 3530
domiciliados considerarn nicamente el nmero Forma de
presentar la Ms de 20 PDT Predios
y valor de sus predios ubicados en el pas. Declaracin Predios 3530
Anual de
De existir un predio con varios propietarios, Predios
cada uno de estos ltimos deber presentar su Si no tiene PDT Predios
declaracin, de corresponder. RUC 3530

II. SUJETOS NO OBLIGADOS


V. PLAZOS PARA LA PRESENTACIN
No se encuentran obligados a presentar la
Los plazos para la presentacin de la declaracin
Declaracin Anual de Predios las personas
son los siguientes:
naturales o cnyuges con rgimen de sepa-
racin de bienes(2) que al 31 de diciembre de ltimo dgito del RUC o Fecha de Fecha de venci-
documento de identidad vencimiento miento especial(3)
2016 sean propietarias nicamente de hasta
tres predios comprendidos en el rgimen de 8 y 9 una letra 1-jun. 1-ago.
propiedad exclusiva y de propiedad comn 6y7 2-jun. 2-ago.
siempre que sean destinados uno a vivienda, 4y5 5-jun. 3-ago.
otro a cochera y el tercero a depsito, y se 2y3 6-jun. 4-ago.
encuentren ubicados en una misma edificacin. 0y1 7-jun. 7-ago.

(*) Contador Pblico Colegiado por la Universidad Nacional del Callao-UNAC. Asesor tributario en Contadores & Empresas. Exasesor tri-
butario de la Divisin Central de Consultas de la Superintendencia Nacional de Aduanas y de Administracin Tributaria-Sunat.
Asesor y consultor en temas tributarios y contables.
(1) Aunque dichos bienes no se encuentren en su patrimonio a la fecha de presentacin de la declaracin.
(2) En el caso de cnyuges con rgimen de separacin de bienes se sumarn las propiedades de ambos.
(3) Aplica solo para aquellos contribuyentes en zonas de emergencia, segn lo dispuesto en el artculo 5 de la Resolucin de Superinten-
dencia N 100-2017.

CONTADORES & EMPRESAS / N 302


A-37

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