Instituto Superior Bom Jesus de Cuiabá

FACULDADES AFIRMATIVO - Pós-Graduação Latu-Sensu

Profa. Ms. Acy Castrillon

CURSO: PÓS-GRADUAÇÃO – FINANÇAS, AUDITORIA E

CONTROLADORIA NO SETOR PÚBLICO

DISCIPLINA
CONTABILIDADE PÚBLICA

Professora: Acy Castrillon

CONTABILIDADE PÚBLICA
PROGRAMA DE CONTABILIDADE PÚBLICA

Rua: Cel. Pimenta Bueno , 534 D. Aquino - Cuiabá/MT - Tel: (65) 2123 9700 - Fax: (65) 2123 9735
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Contabilidade Pública

Conceito: Significa definir a ciência que estuda o patrimônio à disposição das

aziendas públicas , fornecendo os elementos para as tomadas de contas dos responsáveis por
bens e valores e para a organização dos balanços parciais e gerais de cada exercício.
Modernamente acrescentaríamos a ciência que permite através de seus registros e técnicas
adequadas fornecer subsídios para uma correta tomada de decisão.

O objetivo é atingido pelo registro em contas, através das quais são escriturados os
atos (alguns) e fatos administrativos pelo método das partidas dobradas.

O método das partidas dobradas foi mostrado ao mundo em 1494 através da obra
Summa Prima de Aritmética Proportioni e Proportionalitá do frei Luca Pacioli e baseia-se
no princípio de que haja pelo menos uma conta devedora em contrapartida com uma ou mais
contas credoras. Ou, o inverso, uma ou mais contas devedoras em contrapartida com pelo
menos uma conta credora.

Através dos atos e fatos administrativos, o patrimônio público é movimentado regido

por normas praticadas costumeiramente e que são igualmente executadas pelos Órgãos
Públicos. O acompanhamento diário dos registros desses atos é que demonstram se os
objetivos da Instituição estão sendo atingidos e que permitem à sociedade avaliar se os
recursos públicos estão sendo corretamente aplicados.
Alguns atos resultam alterações no patrimônio como : contratos de serviços,
convênios, concessão de avais, etc...

Dentre os atos, o principal é a Lei Orçamentária

Alguns menos conhecidos os Resíduos ativos e Passivos, Empenhos , etc...

A Lei Orçamentária deve ter a aprovação pelo Legislativo e para isso as Constituições
ou Leis Complementares, vêm estabelecendo prazos para serem cumpridos.

Em resumo, a Contabilidade Pública, é regulada pela Lei 4320/64, que estatui normas
gerais de direito financeiro para elaboração e controle dos orçamentos e balanços da União,
dos Estados, dos Municípios e do Distrito Federal.

È aplicável às pessoas jurídicas de Direito Público, portanto, além das esferas

enunciadas, às suas autarquias e fundações instituídas e mantidas pelo Poder Público.
Também excepcionalmente, pelas empresas públicas, quando essas fizerem emprego de
recursos públicos constantes dos orçamentos anuais.

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 È o ramo da Contabilidade que tem por objetivo aplicar os conceitos, Princípios e
Normas contábeis na gestão orçamentária, financeira e patrimonial dos Órgãos e Entidades da
Administração Pública e finalmente, oferecer de maneira transparente e acessível, o
conhecimento amplo da ação dos gestores aos órgãos fiscalizadores e principalmente à
sociedade que terá condições de avaliar se foi alcançado o escopo principal que pretendem
para o setor público, uma administração menos burocrática e mais gerencial com efetiva
cobrança de resultados.

No Brasil, a Lei 4320/64 define o sistema de contas de maneira a identificar os

fenômenos passíveis de registro, ou seja:

as receitas e despesas orçamentárias – Sistema Orçamentário

as receitas e despesas extra- orçamentárias – Sistema Financeiro

as variações ativas e passivas extra- orçamentárias – Sistema Patrimonial

as contas representativas de direitos e obrigações, geralmente decorrentes de contratos,
convênios e ajustes – Sistema de Compensação.

Na administração pública, os serviços de contabilidade devem ser organizados de

forma que permitam o acompanhamento da execução orçamentária desde o seu início,
registrando pari passu todas as alterações que ocorrem nos orçamentos em decorrência de
atos efetuados pelos gestores.

O Decreto Lei 200 de 25/02/1967 em seu artigo 70 incumbe os órgãos de

contabilidade :

Art. 70 – Publicados a lei orçamentária ou os decretos de abertura de créditos

adicionais, as unidades orçamentárias, os órgãos administrativos, os de contabilização e os de
fiscalização financeira, ficam, desde logo, habilitados a tomar providências cabíveis para o
desempenho das suas tarefas.

A Lei 4320 / 64 em seu artigo 83 define a competência do setor contábil da seguinte

forma:

Art. 83. A contabilidade evidenciará perante a Fazenda Pública a

situação de todos quantos, de qualquer modo, arrecadem receitas, efetuem despesas,
administrem ou guardem bens a ela pertencentes ou confiados.

Art. 84- Ressalvada a competência do Tribunal de Contas ou órgão

equivalente, a tomada de contas dos agentes responsáveis por bens e dinheiros públicos será
realizada ou superintendida pelos serviços de contabilidade.

Art. 85- Os serviços de contabilidade serão organizados de forma a permitir

o acompanhamento da execução orçamentária, o conhecimento da composição patrimonial,
a determinação dos custos industriais , o levantamento dos balanços gerais, a análise e a
interpretação dos resultados econômicos e financeiros.

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 Art. 86 - A escrituração sintética das operações financeiras e
patrimoniais efetuar-se á pelo método das partidas dobradas.

Art. 89 – A contabilidade evidenciará os fatos ligados à

administração orçamentária, financeira, patrimonial e industrial.

A contabilidade pública tem a sua atuação demonstrada em todas as áreas envolvidas

na previsão e execução orçamentárias, na elaboração dos relatórios financeiros, econômicos e
patrimoniais e no controle interno.

O controle interno encontra valiosos subsídios no momento da contabilização do

empenhamento da despesa, pois é através da seção competente é que se verifica se foram
cumpridas todas as formalidades legais e regulamentares. A autenticação de uma nota de
empenho pelo serviço de contabilidade significa a presunção da legalidade e legitimidade do
ato.

Na segunda fase da despesa, a liquidação, a chancela da contabilidade, por ocasião da

comprovação do cumprimento da formalidade legal, ou seja, a prestação do serviço, ou
entrega do material, autentica o ato formal.

E o artigo 64 da Lei 4320/ 64 define a responsabilidade:

Art. 64 – A ordem de pagamento é o despacho exarado por autoridade

competente, determinando que a despesa seja paga.
Parágrafo único. A ordem de pagamento só poderá ser exarada em documentos
processados pelos serviços de contabilidade.

A responsabilidade dos serviços de contabilidade culminam com a ocorrência de só

registrar os pagamentos regulares; os irregulares, que eventualmente possam ocorrer, serão
classificados em contas de “responsabilidades a apurar,” devendo ser comunicado o fato por
ofício às autoridades competentes para a devida apuração e determinação de sua
regularização.

Administração Pública

Administração Pública é todo o aparelhamento de Estado pré- ordenado à realização de seus

serviços visando a satisfação das necessidades coletivas. ( Hely Lopes Meirelles)
Administrar é gerir os serviços públicos, significa não só prestar serviços, executá-lo,
como também dirigir, governar, exercer a vontade com o objetivo de obter um resultado útil. (
Oswaldo Bandeira de Mello)
O processso de globalização acentuou no mundo todo a necessidade de se definir as
funções do Estado.
Num primeiro estágio da administração pública seus bens eram tratados como
propriedade particular com utilização pelos próprios representantes do Estado e esse fato era
encarado como normal. Confundia-se o Estado com quem o representava e seus agentes,
orientando sua ação exclusivamente no seu fortalecimento econômico para manutenção do
poder e fortalecimento patrimonial. Hoje o conceito de Estado evoluiu e qualquer ação em
benefício dos seus representantes ou que não tenha como fundamento o bem estar ou o

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desenvolvimento econômico e social constitui desvio, levando a que seja considerada prática
da corrupção. Não mais vigora a administração patrimonial alheia aos fins do Estado.
Com o surgimento do capitalismo, houve mudança, que resultou na separação da
atividade doméstica, que objetivava dar status e condições de subsistência ao soberano, para
uma atividade profissional voltada para o Estado, em termos não exclusivamente de oferecer
proteção contra ingerências externas, mas de segurança e condições de desenvolvimento
econômico e social interno, com separação nítida desses ambientes com a profissionalização
dos agentes do Governo.
O período ao final do século XIX ficou caracterizado como Administração
Burocrática, cujos princípios e características eram baseados nas diretrizes do exército
prussiano. Esta administração era conhecida pelo exercício de atividades de gestão pública
por um quadro administrativo composto por funcionários que eram absolutamente livres,
obedecendo somente às obrigações objetivas do seu cargo, nomeados por seleção de melhor
qualificação profissional, remunerados com salários fixos exercendo seus cargos como
profissão única ou principal, seguindo rigorosas normas internas e submetidos a um rígido
sistema de disciplina e controle de serviço.
As vantagens da administração burocrática que consistiam em precisão, continuidade,
disciplina, rigor e confiabilidade na máquina governamental, fizeram o sucesso dessa
metodologia, que consolidou-se tanto nos sistemas econômicos capitalistas como socialistas.
Contrariamente aos excessos da administração patrimonial, a administração
burocrática, caracterizou-se pela rigidez nos controles e na disciplina o que fez com que a
administração com o tempo, se tornasse pesada e ineficiente, principalmente por sua ênfase
nos controles centralizados.
Estamos entretanto, em novos tempos, as grandes transformações tecnológicas que
estão ocorrendo, a globalização, estão fazendo com que o setor público se modernize, se abra
e se redimensione, sob pena de, se não o fizer estar fadado à falência e ao ostracismo.
Tais transformações vêm se desenvolvendo a partir da Segunda Guerra, assumindo
uma dinâmica mais acelerada a partir da década de 80. A queda do muro de Berlim em 1989,
a dissolução da União Soviética em 1991-1992 a interdependência das nações, menor poder
auto regulador facilitaram a movimentação internacional de fluxos financeiros e comerciais,
dificultando a capacidade de decidir de forma autônoma.
O crescente descontentamento com o excesso de burocracia, promoveram o inicio e
posteriormente a implantação, no setor público de formas de gestão importadas diretamente
do setor privado, onde a ênfase maior recai no objetivo de cortar custos e aumentar a
produtividade. Foi-se buscar na iniciativa privada formas de administração que dessem maior
impulso na atividade governamental. O grande problema é que o modelo é inadequado à
administração pública por ser essencialmente técnico e totalmente apolítico.
Na administração privada a política e mercado devem constituir esferas separadas. A
política surge sempre que há conflito de interesse e conflitos surgem sempre que há um ser
existindo. O grande gancho dessa administração é a eficiência operacional sempre
conseguida através de planejamento técnico, que é desenvolvido dentro de planos e metas pré
estabelecidas.
Na administração pública essas metas são mudadas conforme decisão política da
administração, razão pela qual tem que haver maior flexibilidade nas decisões. Esta é a razão
pela qual entende-se que no setor público o planejamento estratégico é mais adequado, pois
em nível gerencial e operacional inclui também a definição de setores envolvidos, suas metas,
objetivos e atribuições das responsabilidades inerentes a cada área a partir do nível mais
elevado. Atualmente o papel do Estado mudou. A ênfase governamental está voltada para a

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meta de propiciar condições à iniciativa privada de competir em nível global e não apenas
internamente. O Brasil procura acompanhar o ritmo. A meta é diminuir o tamanho do Estado
e intervir cada vez menos na economia, propiciando ao setor privado alcançar tais objetivos
em proveito da coletividade.

A Eficácia como conceito de administração pública

A Administração Pública representa nas suas relações com os ramos executivo,

legislativo e judiciário do governo, um papel de suma importância ao estabelecer,
implementar e alterar políticas e programas públicos.
Analisando-se sob o aspecto gerencial evidencia-se a utilidade de se adotar como
caminhos pelos quais os serviços públicos possam ser prestados com economia e eficiência
que deve ser complementada pela eficácia.
A noção de eficácia do Estado compreende não se distanciar dos aspectos associados à
sustentabilidade política das decisões. O ideal para a construção de um novo paradigma para
a administração pública seria pensar em uma reforma que não se baseasse unicamente em
conceitos tecnocráticos e neoliberal.
Com relação ao tecnocrático seria a priorização das elites estatais e o endeusamento
do conhecimento técnico, e o neoliberal pela ótica exclusivamente reducionista.
Em contrapartida, a existência de mecanismos que reforçassem a necessidade de
institucionalização de prestação de contas ao público e por outro lado, incentivassem o
costume da utilização de práticas de cobrança por parte dos usuários dos serviços públicos e
das instituições de supervisão e controle.

PATRIMONIO

Muitos dos nossos tratadistas têm conceituado o Patrimônio como sendo um conjunto
de bens, direitos e obrigações, vinculados a uma pessoa física ou jurídica e avaliado em
moeda.
Outros conceituaram-no simplesmente através da chamada “ Equação Patrimonial “.

ATIVO= PASSIVO + PATRIMONIO

Para que este conceito se refira também ao Patrimônio Público, é necessário que este
seja examinado sob os seguintes grupos:

Patrimônio Econômico, também chamado de Patrimônio Administrativo.

Patrimônio do Domínio Público, constituído dos chamados “ Bens de Uso Comum do
Povo”.

PATRIMÔNIO ECONÔMICO/ ADMINISTRATIVO

È aquele representado pelo conjunto de bens, direitos e obrigações, avaliado em

moeda, vinculado à pessoa jurídica do Estado ( ou Município) que dele deverá dispor para a
consecução dos seus objetivos, após atendidas certas formalidades legais.

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 O “Balanço Patrimonial” deve também evidenciar os bens, direitos e obrigações das
Autarquias, Órgãos que, apesar de descentralizados e de terem autonomia administrativa e
financeira, se vinculam ao Patrimônio do Município.

A Autarquia, por ser pessoa jurídica de Direito Público Interno, possui acervo que,
como tal, deve integrar-se ao patrimônio econômico do Estado ou Município, para que a
administração pública tenha uma visão global do conjunto.

Esses valores são demonstrados no Balanço Patrimonial nos dois grupos que o
constituem ou seja, o “ATIVO’ e o ‘PASSIVO’.

ATIVO

Este grupo compreende os bens e os direitos, ou seja as destinações e aplicações dos

recursos obtidos e que integram o patrimônio do Município os quais podem assim ser
classificados de acordo com a sua natureza:

1. Orçamentária ; todos os bens adquiridos ou obtidos com autorizações em leis especiais e

no orçamento.

2. Extra – orçamentária ; todos os bens obtidos através de legados ou outros de acordo com
autorizações em leis especiais.

Os Bens Públicos são inalienáveis. Mas essa inalienabilidade não é absoluta,

porquanto a alienação pode ser autorizada em lei. Sem lei especial, que desafete o bem, e
expressamente o autoriza, nenhum bem público poderá ser vendido.

Como decorrência lógica do princípio da inalienabilidade, são também impenhoráveis

e imprescritíveis os bens públicos.

A impenhorabilidade dos bens públicos é consagrada pela própria Constituição.

Conforme estabelecido no Código Civil Brasileiro, os bens são assim conceituados:

1. Bens de “ uso especial – os edifícios, os terrenos, os móveis e utensílios, os de natureza

industrial e outros aplicados nos serviços da Administração Pública

2. os bens dominicais: aqueles que constituem o patrimônio público , objeto de direito

pessoal ou real dessa entidade, como os valores os e outros.

De acordo com as normas estabelecidas pelo Regulamento do Código de

Contabilidade Pública Dec. Lei Federal nº 15.783 de 8.11.1922 os bens podem ser:

1. Imóveis, por sua natureza, por destino ou pelo objeto a que se referem, conforme o
estabelecido no Código Civil.

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2. Móveis, por sua natureza ou por determinação de Lei, compreendendo-se entre esses
diversos materiais para o serviço público, o dinheiro, valores e títulos.

PASSIVO

È o agrupamento de valores que indicam os compromissos assumidos pela entidade

governamental com terceiros, as quais tecnicamente se intitulam Dívida Pública, classificada
como: Dívida Flutuante e Dívida Fundada.

PASSIVO FINANCEIRO

Constituem este sub agrupamento as obrigações que, para seu resgate, independam de
autorização especial ou orçamentária, sendo pois débitos de caixa, resgatáveis a qualquer
momento. È a Dívida Flutuante, tradicionalmente classificada como Depósitos Públicos,
Depósitos de Diversas Origens e Depósitos Especificados.

Inscrevem-se neste sub agrupamento os compromissos resultantes ou não da execução

orçamentária.

São independentes da execução orçamentária:

1. as arrecadações por conta de terceiros, como consignações em favor de INPS, IPEMAT

ou outro Instituto, relativas a parte do empregado, descontadas em folha de pagamento e
não recolhidas até 3l/12, descontos efetuados nas folhas dos funcionários a favor de
terceiros, as consignações a favor da Caixa Econômica Federal, o I.R. Retido na Fonte.

2. as operações de crédito por antecipação da receita orçamentária, realizadas de acordo com

as regras instituídas na Constituição do Brasil e que se inscrevem em Débitos de
Tesouraria. A Lei de Responsabilidade Fiscais ou Lei Complementar l01 de 4.5.00 em
seu artigo 38 estabelece com relação às operações de crédito por antecipação da receita :

3. realizar – se á somente a partir do décimo dia do inicio do exercício;

4. deverá ser liquidada, com juros e outros encargos incidentes até o dia dez de dezembro de
cada ano.

Esta providência deverá eliminar os Débitos de Tesouraria do passivo dos Balanços

Patrimoniais.

Outras que independam de autorizações orçamentárias, mas ordenadas em leis especiais e que
possam criar obrigações para os Municípios, e as que se intitulam superveniências passivas.

São de origem orçamentárias:

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1. Os Restos a Pagar, que se constituem de despesas empenhadas e não pagas até 31/12.
Originam-se de créditos orçamentários anuais ou de créditos orçamentários de vigência
plurianual ( créditos especiais); neste caso os empenhos são inscritos em Restos a Pagar
somente no último ano de vigência dos créditos. Esses compromissos devem ser
classificados de acordo com as normas financeiras vigentes no País, em Processados e
Não Processados.

2. Os Restos a Pagar Processados, são representados pelo saldo de despesas liquidadas e não
pagas, representam aqueles valores que já atingiram o estágio da liquidação, ou seja, ao
final do exercício já estavam prontos para o pagamento, porque o credor já cumpriu com
as suas obrigações, através da entrega do material, da prestação do serviço ou entrega da
obra, dentro do exercício, tendo por conseguinte o direito líquido e certo de receber.

1. Os Restos a Pagar Não Processados, ou saldo de despesas empenhadas e não liquidadas

são os valores das despesas que estando empenhadas não conseguiram, por algum motivo,
atingir o estágio da liquidação até o dia 3l de dezembro. Essas despesas estão na
dependência da prestação do serviço, do fornecimento do material ou da execução da obra
ou parte do credor, portanto o seu direito ainda não foi apurado. Os Decretos e
encerramento de exercício devem dar as orientações com respeito aos saldos dos
empenhos, se forem declarados insubsistentes, ou devem ser relacionados em Restos a
Pagar não processados.

2. Serviços da Dívida a Pagar, que se constituem de empenhos feitos e não pagos, até o dia
3l de dezembro, de juros e amortizações da Dívida Pública.

São uma espécie de Restos a Pagar e as normas estabelecidas para neles se

inscreverem os empenhos não pagos são as mesmas dos Restos a Pagar.

VARIAÇÕES PATRIMONIAIS

A sua demonstração é uma das peculiaridades da Contabilidade Pública.

São contas específicas que demonstram as variações ocorridas nas operações patrimoniais.
O artigo 100 da Lei 4320/ 64 estabelece: “ As alterações da situação líquida
patrimonial, que abrangem os resultados da execução orçamentária, bem como as variações
independentes dessa execução e as superveniências e insubsistências ativas e passivas,
constituirão elementos da conta patrimonial”.

As contas representativas de bens direitos e obrigações em um balancete não

demonstram os fatos que ocorreram e levaram à variação de determinado ítem patrimonial. As
contas Aquisição de Bens Móveis, Reavaliação de Bens Móveis, Doação de Bens, Concessão
de Empréstimos, Amortização de Empréstimos, darão uma clara visão das ocorrências.

Variações Ativas são as contas que representam o aumento dos valores ativos ou de
diminuição de valores do passivo.

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Variações Passivas são as contas que representam a diminuição do Ativo ou aumento do
Passivo

Variações Extra- Orçamentárias ( Superveniências e Insubsistências)

Dentre as Variações ativas extra-orçamentárias devemos encontrar as alterações patrimoniais

aumentativas que ocorrem independentes da execução orçamentária, denominadas de
superveniências ativas e de insubsistências passivas, tais como: doações recebidas de bens.
Inscrição da dívida ativa, cancelamento de Restos a Pagar etc...
Dentre as Variações Passivas Extra-Orçamentárias encontramos as alterações patrimoniais
diminutivas que ocorrem independentes da execução do orçamento, denominas de
insubsistências Ativas e superveniências Passivas tais como: extravio de bens, consumo de
bens, cancelamento da dívida ativa, atualização monetária de dívidas, etc...
Nas contas de superveniências e de insubsistências não estarão representados movimentos de
recursos financeiros.
Essas contas, que são oriundas de fatos modificativos, representam as alterações ocorridas nos
bens, direitos e obrigações que modificaram o patrimônio líquido independentes do
orçamento.

Receita Pública

Corresponde á entrada de recurso aos cofres públicos, bem como qualquer ingresso de
bens ou outros valores que sejam obtidos por força de contrato ou de lei, oriundo de fins
específicos que pertençam ou possa vir a pertencer ao Poder Público.
Toda máquina governamental participa dessas atividades e o esforço para a
arrecadação desses recursos e todo o complexo e trabalho desenvolvido de planejamento, a
exação e fiscalização volta-se para o atingimento da meta precípua que é fornecer as
condições necessárias para execução das ações resultantes dos programas de trabalhos
elaborados para bem servir a comunidade.

Classificação

Na classificação das receitas públicas, devemos observar quatro assuntos importantes, a

saber:

Quanto à afetação do orçamento;

Quanto à afetação do patrimônio;

Quanto a coercitividade;

Quanto a origens dos recursos.

Segundo o texto da Lei Federal nº 4.320/64;

“A Lei de Orçamento compreenderá toda as receitas, inclusive as operações de
créditos autorizadas em Lei “
E o texto do seu parágrafo único diz:
“Não se consideram para os fins deste artigo as operações de crédito por antecipação de
receita, as emissões de papel moeda e outras entradas compensatórias no ativo e passivo
financeiro.”

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 A Lei de Orçamento, atendendo ao princípio da universalidade, deverá compreender
todas as receitas incluindo-se, também, as operações de créditos autorizadas em leis.
E, pelo descrito no seu parágrafo , as exceções de entradas que, pela sua natureza, se
constituíram em simples compensação no ativo e passivo financeiros.
Ressalta-se claramente dois tipos de receita, como sejam, as que devem compreender-
se na Lei do Orçamento e dela fazer parte, e as que devam constituir-se em simples entradas
compensatórias financeiras e que não devem ser consideradas naquela Lei Orçamentária.
Portanto, a receita pública classifica-se quanto à afetação do orçamento, classifica-se em
dois grupos:

a) Receita Orçamentária; e,
b) Receita Extra – orçamentária

Receita Orçamentária

E aquela que integra o orçamento público, consignada na Lei Orçamentária, cuja

especificação deverá obedecer a discriminação constante do anexo nº 3, da Lei Federal
n° 4.320/64.

Classificação Econômica

Consoante ao disposto na Lei Federal nº 4.320/64, “ a receita classificar-se-á nas

seguintes categorias econômicas: Receitas Correntes e Receitas de Capital “
As operações correntes dizem respeito a todas as transações que o Governo realiza
diretamente ou através de seus Òrgãos da Administração indireta ou descentralizada
(autarquias) e de cujo esforço não resultam constituição ou criação de bens de capital,
ou seja, acréscimos no seu patrimônio .

Quanto à afetação do patrimônio

A Classificação das receitas públicas pela ótica patrimonial é :

Receitas efetivas;
Receitas não- efetivas ou por mutações patrimoniais.

Receitas efetivas

São as receitas arrecadadas que integram o patrimônio na qualidade de elemento novo,

provocando-lhe aumento, sem com tudo gerar obrigações, reservas ou reivindicações de
terceiros.

b) Receitas não efetivas ou por mutações patrimoniais

São as receitas arrecadadas decorrentes de troca de elementos patrimoniais por

recursos financeiros, tais como: alienação de bens, amortização de empréstimos concedidos,
cobrança da dívida ativa, operações de crédito realizadas, etc. Essas receitas são representadas
por mutações patrimoniais que nada acrescentam ao patrimônio, só ocorrendo uma troca de

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elementos patrimoniais por recursos financeiros, tais como: alienação de bens, amortizações e
empréstimos concedidos, cobrança da dívida ativa , operações de crédito realizadas, etc.

Quanto a coercitividade

Quanto a coercitividade, as receitas públicas são classificadas em dois grupos

distintos, à saber:
Receitas derivadas ou de economia pública
Receitas originárias ou de economia privada

Receitas derivadas ou de economia pública

São aquelas derivadas do exercício do poder que Estado tem de tributar os lucros ou
rendimentos e os bens da coletividade. Estas receitas são caracterizadas pela imposição legal
do Estado para a sua arrecadação. São exemplos de receitas derivadas os tributos, as
contribuições, os empréstimos compulsórios, etc.

Receitas originárias ou de economia privada

São aquelas derivadas da exploração do patrimônio público, da prestação de serviços ou da

alienação de bens e direitos. São exemplos de receitas originárias, as receita de serviços
hospitalares, de serviços educacionais, de alienação de bens móveis, de operações de crédito,
etc.

Quanto à origem dos recursos

A classificação da receita sob a ótica da origem dos recursos é mais adotada nos grandes
orçamentos (União, Estados, DF e Municípios, Capitais). A finalidade desta classificação é se
fazer a separação dos recursos do tesouro e dos recursos de outras fontes, vinculados e de
transferências. As origens principais dessa classificação são :
Recursos do tesouro;
Recurso de outras fontes

Recurso do Tesouro

São representados pelos recursos arrecadados pelo Tesouro Nacional, Estadual ou Municipal
referentes a todas as receitas arrecadadas pelos órgãos da Administração Direta, inclusive
aquelas arrecadadas pelos fundos. Estas receitas são classificadas em ordinárias ( representam
as receitas normais da administração direta) e vinculadas (representam as receitas de
convênios, fundos,etc).

Recursos de outras Fontes

Representadas pelas receitas arrecadadas pelas entidades da Administração Indireta

(autarquias, fundações e empresas públicas).

Estágios

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Estágios da Receita Pública são as etapas consubstanciadas nas ações desenvolvidas e
percorridas pelos órgãos e repartições encarregados de executa-las. A receita deverá percorrer
três estágios, a saber:

Previsão;
Lançamento; e
Arrecadação e Recolhimento.

Somente a receita orçamentária reúne condições de percorrer esses três estágios, porquanto a
receita extra-orçamentária não caracteriza a necessidade de previsão pela sua própria
natureza.

Previsão

São estimativas feitas ao se elaborar o projeto da lei orçamentária. O desenvolvimento

tecnológico influenciou na metodologia utilizada para a previsão das receitas e o que era
efetivado através de planejamento empírico passou a ser desenvolvido em bases mais sólidas
integrando o sistema de planejamento e finanças com utilização de valores quantitativos
físicos e monetários, ligando-os aos objetivos e metas governamentais.
Assim, a Receita Orçamentária deverá passar por um processo de elaboração da previsão e
estimativa, com os devidos acompanhamentos na sua execução e analisando “pari passu” em
função da previsão e arrecadação visando o desenvolvimento e aperfeiçoamento dos métodos
adotados.

Lançamento

É o ato administrativo que o Poder Executivo utiliza, visando identificar e individualizar o

contribuinte ou o devedor e os respectivos valores, espécies e vencimentos.
O lançamento é um ato administrativo que não gera fato contábil, afirmativa esta reforçada
pelo artigo 35 da lei 4.320/64 que definiu o regime de caixa para a apropriação da Receita
Orçamentária. Há que se notar que algumas receitas orçamentárias não percorrem o estágio do
lançamento, iniciando a partir do estágio da arrecadação ou mesmo do recolhimento. O artigo
52 da lei 4.320/64 diz: “São objeto de lançamento os impostos diretos e quaisquer outras
rendas com vencimento determinado em lei, regulamento ou contrato”.

Arrecadação e Recolhimento

Arrecadação é o ato em que os contribuintes comparecem perante os agentes arrecadadores

(repartições fiscais e rede bancária autorizada) e realizam o pagamento dos tributos.
A lei 4.320/64 em seu artigo 55 estabelece que “os agentes arrecadadores devem fornecer
recibos das importâncias que arrecadarem”, procurando pontuar dessa forma a fase da
arrecadação.
O recolhimento, mais uma vez, estabelecido pela lei 4.320/64 através de seu artigo 56,
estabelecendo a fase da receita define: “O recolhimento de todas as receitas far-se-á em estrita
observância ao princípio da unidade de tesouraria, vedada qualquer fragmentação para criação
de caixas especiais”.
Resume-se o conceito ao afirmar que o recolhimento consiste na entrega dos agentes
arrecadadores ao caixa do Tesouro Público.

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Receita Extra-Orçamentária

A Receita extra-orçamentária, segundo grupo da receita pública, é aquela que não integra o
orçamento público e, portanto, independe de autorização legislativa. Por conseguinte, o
Estado é obrigado a arrecadar valores que, em princípio, não lhe pertencem. O Estado figura
apenas como depositário dos valores que ingressam a esse título, como por exemplo: as
cauções, as fianças, as consignações e outras, sendo a sua arrecadação classificada como
receita extra-orçamentária.
Em termos contábeis, devemos observar que “todas as operações que resultam débitos e
créditos de natureza financeira, não compreendidas na execução orçamentária, serão também
objeto de registro, individualização e controle contábil”.
Isto em última análise quer dizer que a receita extra-orçamentária será registrada através da
escrituração contábil, devidamente individualizada.
O recolhimento referir-se-á a uma receita classificável como extra-orçamentária, pois, não
pertencendo ao Poder Público, configurar-se-á como uma entrada compensatória no ativo e
passivo financeiro e, por via de conseqüência, deverá ser desenvolvida ou paga a quem de
direito, assim que forem cumpridas as formalidades necessárias.
No que se relaciona com a Caução e a Fiança Bancária, são valores que, a critério da
autoridade competente, em cada caso, poderão ser exigidos para prestação de garantia nas
licitações e contratações de obras, serviços e compras. As cauções e fianças devem
corresponder a, no máximo, 10% do valor do orçamento ou do contrato, que será devolvido
ao término dos contratos.
A fiança geralmente é prestada por entidade bancária, através da formalização de uma carta de
fiança emitida pelo estabelecimento bancário, onde fica estipulado o valor, o prazo de
validade e os dados relativos ao contrato ou ajuste que deverá garantir, como sejam: a
construção da obra, a prestação do serviço e/ou material adquirido.
Isto ocorre porque as firmas contratantes nem sempre possuem numerários ou títulos
disponíveis para serem dados em garantia, mas possuem crédito em estabelecimento bancário,
capaz de lhes viabilizar a obtenção de uma carta fiança, onde fica configurada a co-
responsabilidade do estabelecimento bancário. Em termos práticos, caso a firma contratante
cometa alguma irregularidade no cumprimento do contrato, e for por isso penalizada com uma
multa, por exemplo, a cobrança dessa infração será feita em primeiro lugar à contratante, que
não atendendo ao depósito ou respectivo pagamento, ensejará providencias no sentido de que
o fiador, no caso o estabelecimento bancário que emitiu a carta fiança, em vista da sua co-
responsabilidade, faça a cobertura da multa que deverá ser de valor igual ou inferior aquele
que se comprometeu. Posteriormente, supõe-se que o estabelecimento bancário deva proceder,
retroativamente, à cobrança de seu cliente a quem deu a carta de fiança. Caso o objeto
contratual seja regularmente cumprido, e nada havendo a desabona-lo, a fiança deverá ser
devolvida ao contratante, da mesma forma que já mencionamos para as cauções, pois também
neste caso ela torna-se disponível.
As consignações são valores retidos em nome de entidades, para que, cumpridas as
formalidades necessárias, sejam pagos a quem de direito. É o caso das retenções das
contribuições previdenciárias, das associações de classe ou desportiva.

Divida Ativa

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Constituem Divida Ativa as importâncias relativas a tributos, multas e créditos da fazenda
Pública, lançados mas não cobrados ou não recebidos no prazo de vencimento, a partir da data
de sua inserção.

A divida ativa tributária é o crédito da Fazenda Pública dessa natureza, proveniente de

obrigação legal relativa a tributos e respectivos adicionais e multas; divida ativa não tributária
são os demais empréstimos compulsórios, contribuições estabelecidas em lei, multas de
qualquer origem ou natureza, exceto as tributárias, foros, laudêmios, alugueis ou taxas de
ocupação, custas processuais, preços de serviços prestados por estabelecimentos públicos,
indenizações, reposições, alcance dos responsáveis definitivamente julgados e outras
obrigações legais.( Lei 4.320/64)

Os créditos mencionados, exigíveis pelo transcurso do prazo de pagamento, serão inscritos, na

forma da legislação própria, como divida ativa, em registro próprio após apurada a sua
liquidez e certeza, e a respectiva receita será escritura a esse título, somente, no exercício em
que forem arrecadadas. (Lei 4.320/64)

A receita da divida ativa abrange os créditos mencionados, bem como os valores

correspondentes à respectiva atualização monetária a multa, juros de mora e encargos
devidos. (Lei 4.320/64)

Quando os respectivos valores deixarem de ser pagos há a prescrição do direito; a

contabilidade deve providenciar o registro do cancelamento de inscrição da divida ativa.
A dívida ativa ao ser inscrita ocasionava uma alteração positiva no Patrimônio repercutindo
no resultado do exercício. Quando ela é cancelada por prescrição ou outro motivo, ocasiona
uma alteração negativa e se ela é arrecadada, o patrimônio permanece imutável.

Restituição e Anulação de Receitas

Restituição e anulação de receitas são procedimentos relativos ao processamento e execução

da receita orçamentária adotados, para o ressarcimento de valores recebidos indevidamente
dos contribuintes.
Geralmente, ocorrem fatos que independem da intervenção da administração pública, mas
precisam ser por ela reparados, a fim de se evitar o cometimento de irregularidades e até de
injustiças.

Referem-se a importâncias recolhidas aos cofres públicos, através da Receita Orçamentária,

por iniciativa dos contribuintes e que posteriormente constata haver feito indevidamente o
pagamento, ou parte dele.
Anexando a guia do tributo quitada juntamente com uma petição à autoridade competente,
verificando a regularidade do fato o valor poderá ser ressarcido ao interessado. Na
contabilidade o fato vai ocasionar um lançamento por ocasião da devolução que, se dentro do
exercício, será processado como anulação de receita, efetuando-se o estorno.

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Se o fato for verificado somente no ano seguinte, a receita poderá ser restituída após emissão
do empenho á conta de dotação de indenizações e restituições, onerando o exercício no qual
foi autorizada a devolução, compensando-se a receita indevidamente recebida no ano anterior.

As Despesas

O consumo de bens ou serviços e a sua utilização no processo de produzir receita, dá –se o

nome de despesa. Quando os bens ou serviços são consumidos na produção de bens que ainda
não deixaram a empresa, incorporam o custo do produto.
A despesa é caracterizada no momento da produção ou venda do produto da entidade, não se
esquecendo que sempre no esforço de produzir receita. Hendriksen trata da diferença entre
despesa e deduções de receita quando considera que os descontos financeiros não representam
uso de bens e serviços e deveriam ser consideradas como deduções de receita.
Na contabilidade governamental as despesas são conceituadas como todo desembolso
efetuado pelo Estado no atendimento de serviços no interesse da comunidade.
A Constituição determina a obrigatoriedade do Governo no entendimento das necessidades da
população bem como o compromisso de saldar os valores que constituem a divida publica,
consolidada e flutuante.
Todos esses compromissos que compõem o orçamento devem ter autorização legislativa.

Ocorre que no setor público não se apura o resultado do exercício como nas entidades com
fins lucrativos, estabelecendo a diferença entre as receitas ganhas no período, em confronto
com os custos e despesas para obtenção dessas receitas.
Nos dizeres de Kohama, constituem ‘Despesas Públicas, os gastos fixados na lei orçamentária
ou em leis especiais e destinados à execução dos serviços públicos e dos aumentos
patrimoniais; à satisfação dos compromissos da divida publica, ou ainda à restituição ou
pagamento de importâncias recebidas a titulo de cauções, depósitos, consignações, etc...”

A despesa pode ser classificada nos seguintes aspectos:

Quanto á natureza
Quanto à competência político-institucional
Quanto à afetação patrimonial
Quanto à regularidade

Quanto à natureza a despesa divide-se em:

Orçamentária – que é o que integra o orçamento, deriva da lei orçamentária ou dos créditos
adicionais.
Extraorçamentária – que é a despesa que não consta no orçamento compreendendo as saídas
de numerário decorrentes do levantamento de cauções, pagamento de depósitos, resgate de
operações de crédito por antecipação de receita, enfim, todos pagamentos que se referirem a
entradas extra – orçamentárias.

Quanto à competência político – institucional, a despesa é classificada em :

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Federal – quando de responsabilidade da União
Estadual – quando de responsabilidade do Estado
Municipal - quando de responsabilidade dos Municípios

Quanto à afetação patrimonial as despesas dividem-se em despesas efetivas e despesas por

mutações patrimoniais

Despesa Efetiva é o conjunto de despesas que contribuem para o decréscimo patrimonial, são
as despesas com pessoal e encargos, juros e encargos da divida interna e/ou externa, outras
despesas correntes.
Despesas por Mutações Patrimoniais são aquelas que não alteram o patrimônio líquido, são
oriundas de mutações. São as despesas com investimentos, inversões financeiras, amortização
da divida interna ou externa, outras despesas de capital.
Quanto à regularidade, a despesa pode ser desdobrada em:

Ordinárias – são aquelas despesas constantes, que se repetem em todos os exercícios.

Extraordinárias – são aquelas despesas esporádicas, provocadas por circunstancias de caráter

excepcional como: despesas extraordinárias decorrentes de guerra, enchentes, etc...

Classificação Legal da Despesa Orçamentária

Quanto ao aspecto legal a despesa pode ser estudada nos seguintes aspectos:

Jurídico
Econômico
Administrativo- legal

Sob o aspecto Jurídico as despesas são classificadas em:

Fixa
Variável

As despesas fixas são as que têm caráter permanente, são estabelecidas por lei e só podem
ser alteradas por lei. Ex : as despesas com pessoal, custeio do serviço e outras fixadas em lei.
A origem das despesas fixas pode ser:

Constitucional
Legal

Constitucional – quando originária de dispositivo expresso nas constituições (Federal, ou

Estadual) correspondentes aos subsídios e vencimentos dos membros dos Poderes
Legislativo, Executivo e Judiciário, as relativas ao atendimento de precatório judiciário; bem
como às participações na receita por parte das várias esferas de Governo.
Legal - as decorrentes de leis ordinárias federais, estaduais ou municipais e correspondentes a
cada área da competência,aos vencimentos do funcionalismo civil e militar, bem como as

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destinadas à amortização da divida pública e aos serviços de juros.As Despesas Variáveis –
são as que somente serão realizadas de acordo com as necessidades do serviço como: diárias,
ajuda de custo, serviços extraordinários, investimento, etc...

São despesas que se encontram na lei orçamentária e estão condicionadas ao poder

discricionário das autoridades encarregadas da execução orçamentária.

Quanto ao aspecto econômico a despesa compreende os seguintes desdobramentos:

Despesas Correntes
Despesas de Capital

Despesas Corrente são as realizadas que não refletem compensação patrimonial.

Despesa de Capital são os desembolsos que resultam mutações compensatórias nos elementos
do patrimônio. Esta classificação para efeito gerencial é pouco producente pois focaliza no
seu aspecto financeiro, mais a diminuição das disponibilidades e a movimentação positiva ou
negativa do passivo. É preciso que haja preocupação com os ciclos administrativos.

No aspecto administrativo legal a despesa comporta as seguintes classificações:

Institucional
Funcional- Programática
Econômica
Fontes de Recursos

Estágios da Despesa

A despesa é FIXADA na Lei Orçamentária, estabelecendo o limite de gasto em

cada dotação orçamentária. Ao ser iniciada a fase da execução da despesa, podemos verificar
no estudo das leis que regem a administração pública, a existência de três fases distintas que
são perfeitamente identificáveis nos planos de contas.

O artigo 58 da Lei 4320/64, conceitua o empenho que é o primeiro estágio da despesa ato
emanado de autoridade competente que cria para o Estado obrigação de pagamento pendente
ou não de implemento de condição.
No artigo 60 da Lei veda a realização de despesa sem prévio empenho. Caso
haja alguma autorização de despesa não cumprindo este dispositivo o ordenador de despesa
estará sujeito a um processo de tomada de contas.
O artigo 63 da Lei 4.320/64 define a liquidação que é a verificação do direito do
credor e tem por objetivo apurar a origem e o objeto do que se deve pagar, a importância
exata a pagar e quanto pagar.

Os empenhos são classificados nas seguintes modalidades:

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 - Ordinários – quando destinados a atender a despesa cujo pagamento se processe
de uma só vez.
- Estimativa – quando destinado a atender despesas que não se possa estipular o
valor exato.
- Global – quando destinado a atender a despesas contratuais e outras, sujeitas a
parcelamento, cujo montante exato possa ser determinado.
- A nota de empenho deverá conter :
- Nome do credor
- Especificação da despesa
- Importância da despesa
- Declaração de ter sido o valor deduzido do saldo da dotação própria, assinatura do
servidor encarregado e visto da autoridade competente
- Declaração expressa, quando se tratar de despesa de caráter secreto ou reservado

Pagamento

È o terceiro estágio da despesa e o que o caracteriza é emissão da ordem bancária ou

cheque a favor do credor.
O art. 64 da Lei nº 4320/64 determina que o pagamento somente poderá ser efetuado após sua
regular liquidação e define “a ordem de pagamento é o despacho exarado por autoridade
competente, determinando que a despesa seja paga”.
No caso de algum empenho se tornar insubsistente a despesa só poderá ser anulada dentro do
exercício de competência quando o valor respectivo retorna ao empenho e, caso não mais
utilizado retorna à dotação orçamentária original.
Art. 38 da Lei nº4320/64 - “se a anulação ocorrer no exercício subseqüente será considerada
receita do ano em que se efetivar”.

A Lei De Responsabilidade Fiscal

A Lei de Responsabilidade Fiscal dita normas relacionadas com a despesa

orçamentária através de seus art. 16 e 17. A aplicação do regime de competência é assumida
pela LRF. Determina que todas as despesas dos governantes sejam assumidas dentro do
exercício financeiro, proibindo e aplicando sanções aos que deixarem de cumpri-las .

Despesas de Exercícios Anteriores

Como o próprio nome enuncia, são despesas resultantes de compromissos assumidos em

exercícios anteriores, aquele em que ocorrer o pagamento, para as quais não existem
empenho inscritos em Restos a Pagar, porque a despesa não foi empenhada ou empenho foi
cancelado.
O art. 37 da Lei nº 4320/64 e Decreto nº 93872/86, no seu art. 22 estabelece que : “as
despesas de exercícios encerrados para os quais o orçamento consignava crédito próprio, com
o saldo suficiente para atendê-las, que não se tenham processado na época própria, bem como
os Restos a Pagar com prescrição interrompida e os compromissos reconhecidos após o
encerramento do exercício correspondente poderão ser pagas à conta de dotação específica
consignada no orçamento, descriminada por elementos, obedecida, sempre que possível, a
ordem cronológica”.

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 O decreto 93872/86 detalha as despesas de exercícios anteriores como :
Despesas que não se tenham processado na época própria, aquela cujo empenho tenha sido
insubsistente e anulado no encerramento do exercício correspondente, mas que, dentro do
prazo estabelecido, tenham tido sua obrigação comprida pelo credor.
Restos a pagar com prescrição interrompida, a despesa cuja inscrição em Restos a Pagar
tenha sido cancelada, mas que em relação à qual ainda vige o direito do credor.
Compromissos reconhecidos após o encerramento do exercício, a obrigação de pagamento
criada em virtude de lei , mas em relação à qual o direito do reclamante só é reconhecido após
o exercício financeiro correspondente. A Lei de Responsabilidade Fiscal ao preconizar a
aplicação do regime de competência para as despesas e estabelecendo que elas sejam
reconhecidas dentro do exercício financeiro, estabelecendo sanções para os administradores
que assumirem dívidas para serem quitadas por seus sucessores, terminará por extinguir este
tipo de despesa que na sua essência se mostra ilegal e inconstitucional.
Se ao terminar a vigência do orçamento, e o processo empenhado em Despesas de Exercícios
Anteriores não tiver sido pago, poderá ser relacionado como Restos a Pagar daquele exercício.

As despesas empenhadas nesta dotação orçamentária, que dependem de requerimento sempre,

têm a prescrição de 5 anos, contando-se da data da concessão do direito, isto é, não são
contados o tempo da tramitação burocrática e as providências administrativas.

Adiantamentos

Adiantamentos ou Suprimentos de Fundos é aplicável as despesas expressamente

definidas pela Lei nº4320/64 disciplinado pelos art. 68 e 69 conforme transcrição dos
mesmos:
Art. 68 – “o regime de adiantamento é aplicável aos casos de despesas expressamente
definidas em lei e consiste na entrega de numerário ao servidor, sempre precedida de
empenho, na dotação própria, para o fim de realizar despesas que não possam subordinar-se
ao processo normal de aplicação”.
Art. 69 - “não se fará adiantamentos a servidor em alcance nem a responsável por dois
adiantamentos”.
Entende-se por servidor em alcance, aquele que não prestou contas no prazo regulamentar ou
o que teve suas contas recusadas ou impugnadas em virtude de desvio, desfalque, falta ou má
aplicação de dinheiro, bens ou valores.
Ao ser concedido o adiantamento, o funcionário verificar a regulamentação através do
Decreto Executivo que trata do assunto.
A sua aplicação deve obedecer aos seguintes princípios:
Movimentação através de cheques nominativos, sacados sobre conta aberta pelo responsável
em Banco Oficial..
A abertura da conta deve-se verificar no menor prazo possível (ex:. 3 dias)
Os saldos não utilizados e as importâncias retidas a favor de terceiros (I.R, ISS) deverão ser
recolhidos dentro do prazo de aplicação.
Deve ser observada a inexistência no almoxarifado do material a ser adquirido
Os comprovantes de despesas deverão ser expedidos em nome do órgão, com indicação da
unidade administrativa e os recibos de pagamento serão passados pelas as firmas no próprio
documento.

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Serão considerados em alcance os responsáveis por adiantamentos que não apresentarem a
comprovação dentro do prazo fixado e neste caso estarão sujeitos a multa e a competente
tomada de contas.
Uma vez aprovada a prestação de contas, o processo voltará ao órgão contábil para:
Escrituração, no sistema patrimonial, quando se tratar de compra de material permanente, ou
de execução de obras.
Baixa na responsabilidade do servidor
Se a comprovação for impugnada, a autoridade ordenadora devolverá o processo ao órgão
contábil para o registro definitivo da responsabilidade do servidor e a formalização da
respectiva tomada de contas, cuja tramitação obedecerá à as normas estabelecidas tanto pelo
órgão de controle interno como pelo Tribunal de Contas.

PRINCÍPIOS ORÇAMENTÁRIOS
Sendo o orçamento um instrumento de controle da administração financeira do ente
governamental é absolutamente necessário que hajam regras a serem seguidas ainda que nem
todos autores sejam unânimes ao elencar os princípios orçamentários. Lino Martins da Silva
em seu livro “ Contabilidade Governamental” analisa os Princípios Orçamentários sob dois
aspectos relacionados ao fins a que se propõe o orçamento: gerais e específicos.

Anualidade – Estabelece o período de vigência do orçamento. Para as despesas o princípio é

bastante claro, pois as autorizações legislativas Orçamentárias para gastar estão limitadas ao
período de um ano. Com relação às receitas os cálculos dos prováveis ingressos são apenas
previsões e decorrentes de leis de vigência permanente sempre votados anteriormente à Lei do
Orçamento.
A regra da anualidade beneficia o controle prévio e subseqüente do Poder Legislativo.
Existem países cujos Estados elaboram e executam o orçamento num período de dois anos.
Unidade – O princípio estabelece que todas as receitas e despesas devem estar contidas em
uma só lei orçamentária. A Constituição Federal estabeleceu o princípio da Unidade quando
definiu que a lei orçamentária anual compreenderá o orçamento fiscal referente aos poderes
públicos, seus fundos, órgãos e entidades de administração direta e indireta inclusive
fundações e ainda o orçamento de investimentos das empresas e o orçamento de seguridade
social.
A descentralização institucional e financeira das atividades governamentais ocasiona o
rompimento desses princípios, pois as entidades que tem autonomia orçamentária não incluem
no orçamento anual .
O princípio da unidade significa que todos os recursos devem fluir para uma caixa única.
Universalidade – É de fundamental importância, pois significa dizer que todas as receitas e
todas as despesas devem constar da Lei Orçamentária pelos seus totais, vedados quaisquer
deduções. È também denominado princípio do orçamento bruto.
A forma mais simples de demonstra-lo é a inclusão da parcela pertencente aos municípios na
arrecadação do ICMS perfazendo o total de 100% na Receita e demonstrando na Despesa os
25% do Município como transferência .
A Constituição em seu artigo 167 § 1º estabelece que “nenhum investimento cuja execução
ultrapasse um exercício financeiro poderá ser iniciado sem prévia inclusão no plano
plurianual ou sem lei que autorize a inclusão, sob pena de responsabilidade”, mostrando a
preocupação com este princípio.

21
Equilíbrio - As teorias que sempre defenderam um orçamento equilibrado se tornam
discutíveis diante das teorias modernas que acumulam na perspectiva de assegurar cobertura
para as despesas governamentais e sobretudo meios para o Estado intervir na economia,
exercendo pressão sobre a estrutura produtiva, modificando a distribuição de renda. O
desequilíbrio orçamentário só se transforma em problema quando apresenta déficit continuado
no decorrer de vários exercícios, porque transfere para a população do futuro o ônus do
desequilíbrio presente.
È criticável se ocorrer déficit da Despesa Corrente com utilização de recursos do crédito
público para cobrir despesas operacionais,.
Exclusividade – O artigo 165 da Constituição estabelece que somente matéria de orçamento
será constante da Lei Orçamentária para evitar que outros assuntos fossem tratados nessa lei
que pelo fato de ter prazos para o seu encaminhamento, circula mais rapidamente nos canais
burocráticos do Legislativo. Fica ressalvada a autorização para abertura de créditos
suplementares, e contratações de operações de créditos, ainda que por antecipação de receita e
trata da autorização para destinação do superavit ou cobertura o déficit.
Especificação - È um aspecto formal do orçamento e tem por finalidade vedar as autorizações
globais na lei orçamentária. Como conseqüência desse princípio encontraram as seguintes
proibições de natureza Constitucional.
Inicio de programas e projetos não incluídos no orçamento
Realização de despesas ou assunção de compromissos que excedam os créditos orçamentários
ou adicionais
Transposição, remanejamento ou transferência de recursos de uma categoria de programação
para outra ou de um órgão para outro sem autorização legislativa.
Concessão de créditos ilimitados
Utilização sem autorização, legislativa específica, de recursos do orçamento fiscal e da
seguridade para cobrir déficit de empresas, fundações e fundos
Instituições de fundos de qualquer natureza, sem prévia autorização legislativa.
O artigo 166 § 8º da Constituição reforça a aplicabilidade deste princípio quando explicita;
“os recursos que, em decorrência de veto, emenda ou rejeição do projeto de lei orçamentária
anual, ficarem sem despesas correspondentes, poderão ser utilizados conforme o caso,
mediante créditos especiais ou suplementares, com prévia e específica autorização legislativa”
Publicidade – O conteúdo orçamentário deve ser divulgado, portanto, publicado através dos
veículos oficiais de divulgação para conhecimento público e para a eficácia de sua validade
que é o princípio para todos os atos oficiais do Governo. A publicação deve ser feita no Diário
Oficial.
A Constituição Federal e a Lei de Responsabilidade Fiscal trazem inovações no que diz
respeito a este princípio.
Clareza – Não basta a publicidade se não houver clareza no documento apresentado ao
Legislativo.
Sem descuidar das exigências técnicas, o orçamento deve ser claro e compreensível para
qualquer individuo .
Uniformidade – Também chamado de consistência. Não se pode mudar critérios de
classificação das receitas e despesas públicas. Os dados têm que conter homogeneidade no
decorrer dos exercícios financeiros.
Não Afetação da receita - È o princípio que postula o recolhimento de todos os recursos a
uma caixa única do Tesouro, sem discriminação quanto a sua destinação.

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Entretanto, a norma constitucional consagrou este princípio apenas para as receitas
provenientes de impostos vedando sua vinculação a determinado órgão, fundo ou despesa
ressalvados as repartições dos produtos da

a) arrecadação dos impostos abaixo:

Imposto de renda incidente na fonte sobre rendimentos
Impostos sobre a Propriedade Territorial Rural
Impostos sobre a Propriedade de Veículos Automotores
Impostos sobre Circulação de Mercadorias e Serviços
Impostos sobre a renda
Impostos sobre Industrializados

b) a destinação de recursos para manutenção e desenvolvimento do ensino, nos seguintes

percentuais incidentes sobre a receita e impostos.
União – nunca menos de 18%
Estados, Distrito Federal e Municípios, mínimo e 25 %

c) a prestação de garantia à operação de crédito por antecipação de receita

Legalidade da titulação - È princípio que diz respeito às limitações que o Estado possui
quanto ao seu poder de titular e incluir as seguintes vedações:
Exigir ou aumentar tributo sem lei que o estabeleça
Instituir tratamento desigual entre contribuintes que se encontram em situações equivalentes
Cobrar tributos em relação a fatos geradores ocorridos antes do inicio da vigência da lei que
os houver instituído ou aumentado.
Cobrar tributos no mesmo exercício em que haja sido publicidade a lei que os instituiu ou
aumentou
Utilizar tributo, com efeito, de confisco
Estabelecer limitação ao tráfego de pessoas ou bens, por meio de tributos interestaduais ou
intermunicipais, ressalvada a cobrança de pedágio pela utilização de vias conservadoras pelo
Poder público.
Com relação a letra “ d ” acima, a Constituição inclui ressalva no sentido do que a União, os
Estados, o Distrito Federal e os Municípios poderão à vedação descrita; nos seguintes casos;
Importação de produtos estrangeiros
Exportação de produtos nacionais
Produtos industrializados
Operações de créditos, câmbio e seguro, ou relativas a títulos e valores mobiliários
Extraordinários, na eminência ou no caso de guerra externa.

Visão gerencial da Administração Pública

Administração Pública é todo o aparelhamento de Estado pré- ordenado à realização de seus

serviços visando a satisfação das necessidades coletivas. ( Hely Lopes Meirelles)
Administrar é gerir os serviços públicos, significa não só prestar serviços, executá-lo,
como também dirigir, governar, exercer a vontade com o objetivo de obter um resultado útil. (
Oswaldo Bandeira de Mello)
O processso de globalização acentuou no mundo todo a necessidade de se definir as
funções do Estado.

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 Num primeiro estágio da administração pública seus bens eram tratados como
propriedade particular com utilização pelos próprios representantes do Estado e esse fato era
encarado como normal. Confundia-se o Estado com quem o representava e seus agentes,
orientando sua ação exclusivamente no seu fortalecimento econômico para manutenção do
poder e fortalecimento patrimonial. Hoje o conceito de Estado evoluiu e qualquer ação em
benefício dos seus representantes ou que não tenha como fundamento o bem estar ou o
desenvolvimento econômico e social constitui desvio, levando a que seja considerada prática
da corrupção. Não mais vigora a administração patrimonial alheia aos fins do Estado.
Com o surgimento do capitalismo, houve mudança, que resultou na separação da
atividade doméstica, que objetivava dar status e condições de subsistência ao soberano, para
uma atividade profissional voltada para o Estado, em termos não exclusivamente de oferecer
proteção contra ingerências externas, mas de segurança e condições de desenvolvimento
econômico e social interno, com separação nítida desses ambientes com a profissionalização
dos agentes do Governo.
O período ao final do século XIX ficou caracterizado como Administração
Burocrática, cujos princípios e características eram baseados nas diretrizes do exército
prussiano. Esta administração era conhecida pelo exercício de atividades de gestão pública
por um quadro administrativo composto por funcionários que eram absolutamente livres,
obedecendo somente às obrigações objetivas do seu cargo, nomeados por seleção de melhor
qualificação profissional, remunerados com salários fixos exercendo seus cargos como
profissão única ou principal, seguindo rigorosas normas internas e submetidos a um rígido
sistema de disciplina e controle de serviço.
As vantagens da administração burocrática que consistiam em precisão, continuidade,
disciplina, rigor e confiabilidade na máquina governamental, fizeram o sucesso dessa
metodologia, que consolidou-se tanto nos sistemas econômicos capitalistas como socialistas.
Contrariamente aos excessos da administração patrimonial, a administração
burocrática, caracterizou-se pela rigidez nos controles e na disciplina o que fez com que a
administração, com o tempo, se tornasse pesada e ineficiente, principalmente por sua ênfase
nos controles centralizados.
Estamos entretanto, em novos tempos, as grandes transformações tecnológicas que
estão ocorrendo, a globalização, estão fazendo com que o setor público se modernize, se abra
e se redimensione, sob pena de, se não o fizer estar fadado à falência e ao ostracismo.
Tais transformações vêm se desenvolvendo a partir da Segunda Guerra, assumindo
uma dinâmica mais acelerada a partir da década de 80. A queda do muro de Berlim em 1989,
a dissolução da União Soviética em 1991-1992 a interdependência das nações, menor poder
auto regulador facilitaram a movimentação internacional de fluxos financeiros e comerciais,
dificultando a capacidade de decidir de forma autônoma.
O crescente descontentamento com o excesso de burocracia, promoveram o inicio e
posteriormente a implantação, no setor público de formas de gestão importadas diretamente
do setor privado, onde a ênfase maior recai no objetivo de cortar custos e aumentar a
produtividade. Foi-se buscar na iniciativa privada formas de administração que dessem maior
impulso na atividade governamental. O grande problema é que o modelo é inadequado à
administração pública por ser essencialmente técnico e totalmente apolítico.
Na administração privada a política e mercado devem constituir esferas separadas. A
política surge sempre que há conflito de interesse e conflitos surgem sempre que há um ser
existindo. O grande gancho dessa administração é a eficiência operacional sempre
conseguida através de planejamento técnico, que é desenvolvido dentro de planos e metas pré
estabelecidas.

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 Na administração pública essas metas são mudadas conforme decisão política da
administração, razão pela qual tem que haver maior flexibilidade nas decisões. Esta é a razão
pela qual entende-se que no setor público o planejamento estratégico é mais adequado, pois
em nível gerencial e operacional inclui também a definição de setores envolvidos, suas metas,
objetivos e atribuições das responsabilidades inerentes a cada área a partir do nível mais
elevado.
Atualmente o papel do Estado mudou. A ênfase governamental está voltada para a
meta de propiciar condições à iniciativa privada de competir em nível global e não apenas
internamente. O Brasil procura acompanhar o ritmo. A meta é diminuir o tamanho do Estado
e intervir cada vez menos na economia, propiciando ao setor privado alcançar tais objetivos
em proveito da coletividade.

Controle e Avaliação

Até encerrar-se o século XX, os dirigentes brasileiros tiveram uma visão distorcida
com relação à avaliação. Elaboram-se tabelas, preparam-se relatórios estatísticos, e avalia-se.
No entanto, a maior parte dessas contas tem relações com insumos. Quanto foi despendido,
quantas pessoas foram atendidas, quantas doses de vacinas foram aplicadas, e que serviços
cada pessoa recebeu . Mas e os resultados? Na verdade não é fácil avaliar o resultados.
Normalmente serão precisos vários anos para desenvolver medidas ou critérios de avaliação
adequados.
Finalmente nossos administradores se conscientizam que não basta medir processos. Existe
uma diferença fundamental entre medir eficiência e efetividade. A eficiência mede o custo de
cada unidade de produção e efetividade mede a quantidade dos resultados, o grau em que ela
atingiu o resultado desejado. Existe compensação ou satisfação em saber que fazemos com
eficiência um trabalho que não deveria continuar a ser feito?
As escolas medem o número de alunos matriculados ou que conseguiram completar o
primeiro grau, quando avaliação de resultado poderia ser quantos conseguiram emprego,
quanto se conseguiu baixar o índice de criminalidade, quanto se diminuiu no pagamento do
seguro desemprego, etc...
Ainda veremos nos orçamentos públicos a meta para construção de estradas não os km
construídos e/ou asfaltadas, mas o prazo de vida útil das estradas!
W.Edwards Deming aponta que as organizações podem solucionar seus problemas mais
rapidamente se os empregados se resolverem na busca de soluções. Ainda que o
Administrador possa diagnosticar o problema sem os empregados é difícil solucioná-la. Por
isso, a Administração de Qualidade Total utiliza equipes e empregados geralmente
conhecidos como times de qualidade, para por fim à maior parte de problemas em seus locais
de trabalho.
Assim, nas medidas de desempenho é primordial o envolvimento dos funcionários para
implementar os critérios e os parâmetros.
Antes, o controle se resumia em analisar o cumprimento legal das normas, hoje ele se
completa com a avaliação de desempenho.
A função de controle como uma das componentes das funções quanto ao objeto, devem ser
exercidas em todos os níveis e em todos os órgãos.
O controle deve ser exercido pela chefia competente compreendendo a execução dos
programas e a observância das normas que governam as atividades especificas do órgão

25
controlado, bem como a aplicação dos dinheiros públicos e da guarda dos bens pelos órgãos
próprios do sistema de contabilidade e auditoria.
Entende-se também como parte integrante da função a observância dos serviços executados
mediante racionalização e simplificação dos processos suprimindo-se os controles que se
evidenciarem puramente formais ou cujo custo se defina como superior ao risco.

O controle pode ser classificado como controle contábil que compreende a salvaguarda dos
ativos e a idoneidade dos registros. Caracteriza-se por ser preventivo e escritural. Seu objetivo
é a segurança da veracidade do registro das operações no que se refere a legalidade dos atos e
a fidelidade funcional dos agentes da administração.

Controle administrativo ou operacional, compreende o plano de organização e todos os

métodos e procedimentos que se relacionam com a eficiência das operações e a observância
às políticas administrativas e que, em geral, relacionam-se indiretamente com os registros.
Os objetivos do controle operacional são :

- auxiliar o processo decisório e buscar a eficiência operacional.

examinar a conveniência e a oportunidade dos programas e projetos o governo,
efetuar o gerenciamento de riscos.

O controle pode ser efetuado em vários momentos em relação aos fatos administrativos, assim
ocorrem os controles antecedentes, concomitantes e subsequentes.

No controle antecedente o objetivo é a verificação do cumprimento das leis,

elaboração de contratos, instruções e regulamentos que disciplinam as atividades.
O controle concomitante é exercido através da vigilância sobre o trabalho
administrativo, à medida que se processam os empenhos, a arrecadação das receitas, etc...

O controle subseqüente é realizado mediante a utilização de relatórios contábeis e

extracontábeis bem como a realização de auditorias que possibilitem o conhecimento das
ações efetivadas.

A Constituição Federal de 88 inovou com relação às normas anteriores de controle interno ao

instituir a responsabilidade do controle interno não sómente ao Poder Executivo mas também
aos outros Poderes.
Incluiu também dois dispositivos importantes para resguardar a sua independência, bem como
criou a possibilidade para denúncias sobre irregularidades, assim através do § 1º art.74
explicita:

os responsáveis pelo controle interno, ao tomarem conhecimento de qualquer irregularidade

ou ilegalidade, dela darão ciência ao Tribunal de Contas, sob pena de responsabilidade
solidária;
e o § 2º : qualquer cidadão, partido político, associação ou sindicato é parte legítima para na
forma da lei, denunciar irregularidades ou ilegalidades perante o Tribunal de Contas.

SISTEMAS DE CONTAS

26
Comparando-se com a contabilidade da iniciativa privada, a contabilidade pública apresenta-
se na verdade bem mais complexa devido à gama de informações que ela fornece através de
seus relatórios para o gestor.
Assim, na contabilidade Pública são apresentados os Balanços Financeiro, Patrimonial,
Demonstração das Variações Patrimoniais, Balanço Orçamentário e de Compensação, como
resultado dos lançamentos efetuados nesses sistemas que funcionam independentes
autônomos e estanques.
O sistema financeiro registra os recebimentos e pagamentos de receitas e despesas
orçamentárias e extra-orçamentárias e ativos e passivos financeiros. Neste sistema são
registrados os fatos que se relacionem com entrada e saída de recursos financeiros, Caixa ,
Bancos, Despesa Orçamentária, Receita Orçamentária, Fornecedores, Pessoal a Pagar, etc.
As contas do sistema Patrimonial registram os Móveis, Imóveis, Créditos, Valores,
Movimento de Almoxarifado, inscrição e baixa de ativos e passivos, incorporações e
desincorporações de bens independentes da execução orçamentária e as superveniências e
insubsistências ativas e passivas.

No sistema de compensação encontramos o controle dos atos da administração que não

produzem variação patrimonial de imediato e fazem contrapartida consigo mesmas. Têm a
função específica de “ controle”. E representam os bens ou valores do Poder Publico e vice-
versa como por exemplo: fiança, aval, hipoteca, contratos, convênios, suprimento de fundos,
adiantamentos, cauções em titulos, Diversos Responsáveis em apuração, etc...
A mecânica dos lançamentos do sistema compensado será efetuada sempre debitando o ativo
Compensado e creditando uma conta do Passivo compensado, e o Balanço de Compensação
será apresentado logo após as contas e o resultado apurado no Balanço Patrimonial sem que a
demonstração de suas contas alterem o resultado patrimonial apresentado.
O sistema Orçamentário demonstra também contas de “controle” relacionadas com o
orçamento . Quando do orçamento aprovado, as contas de Previsão da Receita e Fixação da
Despesa e a sua execução (descentralização, empenho, liquidação e pagamento e arrecadação
da receita. Similarmente às contas de compensação, efetuam controle, não produzem variação
patrimonial e fazem contrapartida consigo mesmas.
Deve-se observar que os lançamentos ocorrerão sempre dentro dos próprios sistemas; assim
podemos afirmar que quando ocorrer a arrecadação de uma receita ou despesa efetivas, serão
acionadas as contas do sistema orçamentário e financeiro; quando se tratar de fatos extra-
orçamentários ( que o Órgão detém a posse momentaneamente) só no sistema financeiro,
quando se tratar de receitas e despesas não efetivas, serão utilizados os sistemas orçamentário,
financeiro e patrimonial e às vezes de compensação. Quando se tratar de atos administrativos,
podem estar envolvidos os sistemas orçamentários e de compensação e nas operações
independentes da execução orçamentária (fatos não financeiros) somente o sistema
patrimonial.

Ativo

Este grupo compreende os bens e os direitos, ou seja, as destinações e aplicações dos

recursos obtidos e que integram o patrimônio do Município os quais podem assim serem
classificados de acordo com a sua natureza:

27
Orçamentária ; todos os bens adquiridos ou obtidos com autorizações em leis especiais e no
orçamento.

Extra–orçamentária ; todos os bens obtidos através de legados ou outros de acordo com

autorizações em leis especiais.

Os Bens Públicos são inalienáveis. Mas essa inalienabilidade não é absoluta, porquanto a
alienação pode ser autorizada em lei. Sem lei especial, que desafete o bem, e expressamente o
autoriza, nenhum bem público poderá ser vendido.

Como decorrência lógica do princípio da inalienabilidade, são também impenhoráveis e

imprescritíveis os bens públicos.

A impenhorabilidade dos bens públicos é consagrada pela própria Constituição.

Conforme estabelecido no Código Civil Brasileiro, os bens são assim conceituados:

Bens de “uso especial os edifícios, os terrenos, os móveis e utensílios, os de natureza

industrial e outros aplicados nos serviços da Administração Pública

os bens dominicais: aqueles que constituem o patrimônio público , objeto de direito pessoal
ou real dessa entidade, como os valores os e outros.

De acordo com as normas estabelecidas pelo Regulamento do Código de Contabilidade

Pública Dec. Lei Federal nº 15.783 de 8.11.1922 os bens podem ser:

- Imóveis, por sua natureza, por destino ou pelo objeto a que se referem, conforme o
estabelecido no Código Civil.

- Móveis, por sua natureza são suscetíveis de movimento próprio ou de remoção por força
alheia ou por determinação de Lei, os direitos reais sobre objetos, móveis os direitos de
obrigação e as ações correspondentes, bem como os direitos de autor. compreendendo-se
entre esses diversos materiais para o serviço público, o dinheiro, valores e títulos.

- Bens de Natureza Industrial – Os edifícios onde funcionam os estabelecimentos industriais

compreendendo-se neles os maquinismos, ferramentas, móveis, animais, materiais de
transformação tais como: Casa da Moeda, Imprensa Nacional, Escolas Industriais, etc.

- Bens de Defesa Nacional – São os empregados nos serviços de defesa nacional como:

- Quartéis, hospitais militares, arsenais, navios de guerra, diques, depósito de material bélico,
escolas e colégios militares, campos de aviação e de exercícios, fábrica de pólvora e artefatos
de guerra.

- Bens científicos e artísticos são arquivo nacional e estadual, biblioteca nacional ou estadual,
museus, jardim botânico, observatórios , jardim zoológico.

28
- Bens de Natureza agrícola são:

- Escolas de Agricultura, escolas de agronomia, fazendas de propriedade do Estado, Campos

de experimentação ou demonstração.

- Bens Semoventes – Os animais que se destinam a tração de veículo do serviço público desde
que esse serviço não se enquadre nos de caráter industrial, agrícola ou pastoril.

- Valores - entre os valores do Estado, encontramos, ações, apólices, debêntures, títulos de

Dívida Pública; títulos de crédito, documentos representando valores, jóias, etc. pertencente à
entidade ou a terceiros.

- Créditos- Os créditos são representados pelos resíduos ativos ou pela dívida ativa, bem
como, pelos direitos a receber por responsabilidades impostas a servidores da entidade e por
motivo de extravio, danificação, furto ou roubo de valores. Estas contas constituem o grupo
de contas do PERMANENTE do Ativo da Entidade.

O Balanço Patrimonial na contabilidade Pública deverá ser apresentado separando os

elementos patrimoniais financeiros dos não financeiros, tanto para o Ativo como para o
Passivo . Esta forma é a determinada pelo inciso I do parágrafo 1º e no parágrafo 2º do artigo
43, que consiste na fórmula do cálculo para apuração do superávit financeiro para servir de
fonte de recursos para abertura de créditos adicionais.
“Artigo 43- A abertura de créditos suplementares e especiais depende da existência de
recursos disponíveis para ocorrer a despesa e será precedida de exposição justificativa.
Parágrafo 1º- Consideram-se recursos para o fim deste artigo, desde que não
comprometidos:
I – o Superávit Financeiro apurado no Balanço Patrimonial do exercício anterior
Parágrafo 2º Entende-se por superávit financeiro, a diferença positiva, mês a mês entre o
ativo financeiro e o passivo financeiro, conjugando-se ainda, os saldos dos créditos adicionais
transferidos e as operações de crédito a eles vinculadas”.

Ativo Financeiro

Segundo a Lei 4320/ 64 o Ativo Financeiro compreenderá os créditos e valores realizáveis

independentes de autorização orçamentária e os valores numerários.Com esta definição a lei
exclui do ativo Financeiro, todos os bens e direitos que necessitam de autorização
orçamentária para suas realizações.
A necessidade de se separar o financeiro do não financeiro tendo em vista a apuração do
superávit financeiro, leva à classificação do Ativo Financeiro somente de valores que tenham
liquidez certa dentro do exercício.
Classifica-se em :

Ativo Financeiro

Disponível
Caixa
Bancos Conta Movimento
Aplicações Financeiras

29
Créditos em Circulação
Rede Bancária Arrecadação
Restos Orçamentários a Receber
Créditos Diversos a Receber
Impostos a Compensar
Salário Família
Salário Maternidade
Auxílio Natalidade

Realizável
Diversos Devedores
Responsabilidades Impostas
Diversos Responsáveis

Pendentes
Responsabilidades Abonadas a Regularizar
Despesas Diferidas
Outras Contas Pendentes

Ativo Real

O Ativo Real representa o somatório dos bens e direitos existentes em cada unidade, ou seja,
os valores contidos no Ativo Financeiro e no Ativo Não Financeiro.
No Balanço Patrimonial o Ativo Real será demonstrado logo abaixo do Ativo Não Financeiro
e será obtido pela equação:
Ativo Real= Ativo Financeiro + Ativo Não Financeiro.

Ativo Compensado

As contas de Compensação representam aquelas obtidas por atos praticados pela

Administração Pública, ou mesmo alheios à administração, os quais, no momento, não afetam
o Patrimônio, mas que em determinado momento poderá vir a afetá-lo.
São as contas: Valores em Poder de Terceiros, Devedores Por Títulos em Caução, Caixa de
Depósitos Diversos, Caixa de Cauções em Títulos, Caixa de Valores Nominais Emitidos,
Avais, Responsáveis por Adiantamentos, Bens Cedidos em Comodato, Bens sob
Administração de Terceiros, Imóveis Locados, Mercadorias Apreendidas, Diversos
Responsáveis em apuração, etc...

Passivo

È o agrupamento de valores que indicam os compromissos assumidos pela entidade

governamental com terceiros, as quais tecnicamente se intitulam Dívida Pública, classificada
como: Dívida Flutuante e Dívida Fundada.

30
Passivo Financeiro

Constituem este sub agrupamento as obrigações que, para seu resgate, independam de
autorização especial ou orçamentária, sendo pois débitos de caixa, resgatáveis a qualquer
momento. È a Dívida Flutuante, tradicionalmente classificada como Depósitos Públicos,
Depósitos de Diversas Origens e Depósitos Especificados, os Restos a Pagar,etc...

Inscrevem-se neste sub agrupamento os compromissos resultantes ou não da execução

orçamentária.

São independentes da execução orçamentária:

as arrecadações por conta de terceiros, como consignações em favor de INPS, IPEMAT ou

outro Instituto, relativas a parte do empregado, descontadas em folha de pagamento e não
recolhidas até 3l/12, descontos efetuados nas folhas dos funcionários a favor de terceiros, as
consignações a favor da Caixa Econômica Federal, o I.R. Retido na Fonte.

as operações de crédito por antecipação da receita orçamentária, realizadas de acordo com as

regras instituídas na Constituição do Brasil e que se inscrevem em Débitos de Tesouraria. A
Lei de Responsabilidade Fiscais ou Lei Complementar l01 de 4.5.00 em seu artigo 38
estabelece com relação às operações de crédito por antecipação da receita :

realizar – se á somente a partir do décimo dia do inicio do exercício;

deverá ser liquidada, com juros e outros encargos incidentes até o dia dez de dezembro de
cada ano.

Esta providência deverá eliminar os Débitos de Tesouraria do passivo dos Balanços

Patrimoniais.

Outras que independam de autorizações orçamentárias, mas ordenadas em leis especiais e que
possam criar obrigações para os Municípios, e as que se intitulam Superveniências Passivas.

São de origem orçamentárias:

- Os Restos a Pagar, que se constituem de despesas empenhadas e não pagas até 31/12.
Originam-se de créditos orçamentários anuais ou de créditos orçamentários de vigência
plurianual ( créditos especiais); neste caso os empenhos são inscritos em Restos a Pagar
somente no último ano de vigência dos créditos. Esses compromissos devem ser
classificados de acordo com as normas financeiras vigentes no País, em Processados e Não
Processados.

- Os Restos a Pagar Processados, são representados pelo saldo de despesas liquidadas e não
pagas, representam aqueles valores que já atingiram o estágio da liquidação, ou seja, ao final
do exercício já estavam prontos para o pagamento, porque o credor já cumpriu com as suas

31
obrigações, através da entrega do material, da prestação do serviço ou entrega da obra, dentro
do exercício, tendo por conseguinte o direito líquido e certo de receber.

- Os Restos a Pagar Não Processados, ou saldo de despesas empenhadas e não liquidadas são
os valores das despesas que estando empenhadas não conseguiram, por algum motivo, atingir
o estágio da liquidação até o dia 3l de dezembro. Essas despesas estão na dependência da
prestação do serviço, do fornecimento do material ou da execução da obra ou parte do credor,
portanto o seu direito ainda não foi apurado. Os Decretos e encerramento de exercício devem
dar as orientações com respeito aos saldos dos empenhos, se forem declarados insubsistentes,
ou devem ser relacionados em Restos a Pagar não processados.

- Serviços da Dívida a Pagar, que se constituem de empenhos feitos e não pagos, até o dia 3l
de dezembro, de juros e amortizações da Dívida Pública.
São uma espécie de Restos a Pagar e as normas estabelecidas para neles se inscreverem os
empenhos não pagos são as mesmas dos Restos a Pagar.
As contas componentes do Passivo Financeiro podem ser relacionadas como:
Restos a Pagar - Processados e Não Processados, Retenções de Terceiros e Depósitos de
Terceiros e Débitos de Tesouraria.
Correspondem todas a Operações classificadas como Extra-orçamentárias.

Passivo Permanente Ou Não Financeiro

Classificam-se como Não Financeiro, todas as obrigações que dependam de autorização

orçamentária para sua liquidação ou pagamento.
A dívida pública contraída para atender financiamentos de serviços e obras públicas é a mais
relevante deste grupo de contas, incluindo-se também as contas de Provisões.
Assim, teremos: Dívida Fundada Interna e Externa (ou Consolidada ) Provisões para Férias,
Provisões para 13º, para Impostos, etc...

Passivo Real

È o somatório de todas as obrigações classificadas como financeiras e não financeiras.

Saldo Patrimonial ou Patrimônio Líquido

A equação Ativo – Passivo = Patrimônio Líquido é a situação encontrada quando o Ativo é

maior que o Passivo. Se o Passivo for maior que o ativo temos o Passivo Real a Descoberto.

Passivo Compensado

Representa a contrapartida dos valores registrados no Ativo Compensado, porque há

necessidade de que os registros sejam em valores correspondentes aos que foram registrados
no Ativo Compensado para que não afetem a situação patrimonial obtida.

Variações Patrimoniais

A sua demonstração é uma das peculiaridades da Contabilidade Pública.

32
São contas específicas que demonstram as variações ocorridas nas operações patrimoniais.
O artigo 100 da Lei 4320/ 64 estabelece: “ As alterações da situação líquida patrimonial, que
abrangem os resultados da execução orçamentária, bem como as variações independentes
dessa execução e as superveniências e insubsistências ativas e passivas, constituirão
elementos da conta patrimonial”.

As contas representativas de bens direitos e obrigações em um balancete não demonstram os

fatos que ocorreram e levaram à variação de determinado ítem patrimonial. As contas
Aquisição de Bens Móveis, Reavaliação de Bens Móveis, Doação de Bens, Concessão de
Empréstimos, Amortização de Empréstimos, darão uma clara visão das ocorrências.
Variações Ativas são as contas que representam o aumento dos valores ativos ou de
diminuição de valores do passivo.Variações Passivas são as contas que representam a
diminuição do Ativo ou aumento do Passivo Variações Extra- Orçamentárias (
Superveniências e Insubsistências)

Dentre as Variações ativas extra-orçamentárias devemos encontrar as alterações patrimoniais

aumentativas que ocorrem independentes da execução orçamentária, denominadas de
superveniências ativas e de insubsistências passivas , tais como: doação recebidas de bens.
Inscrição da dívida ativa, cancelamento de Restos a Pagar, etc...

Dentre Variações Passivas Extra-orçamentárias encontramos as alterações patrimoniais

diminutivas que ocorrem independentes da execução do orçamento, denominadas de
insubsistências Ativas e de superveniências Passivas tais como: extravio de bens, consumo de
bens, cancelamento da dívida Ativa, atualização monetária de dívidas, etc...

Nas contas de superveniências e de insubsistências não estarão representados movimentos de

recursos financeiros.

Essas contas, que são oriundas de fatos modificativos, representam as alterações ocorridas nos
bens, direitos e obrigações que modificaram o patrimônio líquido independentes do
orçamento.

Lançamentos no sistema Orçamentário:

A PREFEITURA DE CRATOPÒLIS TEVE SEU ORÇAMENTO APROVADO PARA O EXERCICIO DE

2008 COM OS SEGUINTES VALORES.
RECEITA
RECEITA TRIBUTARIA 5.200.000
TRANSF. CORRENTES 1.060.000
OPERAÇÕES DE CRÉDITO 800.000

TOTAL 7.060.000
DESPESA
GABINETE DO PREFEITO
PESSOAL .600,000

33
INVESTIMENTO 290.000
SECRETARIA DE AGRICULTURA
PESSOAL 500.000
INVESTIMENTO 500.000
SEC. EDUCAÇÃO
INVESTIMENTO 5.170.000
TOTAL 7.060.000

A Receita Tributária foi arrecadada no total de 14.820.000

As transferências correntes somaram 2.000.000
a operação de crédito contratada foi realizada
Pagou-se folhas do Gabinete do Prefeito 420.000
Foi construída uma escola já inaugurada no valor de 4.800.000
O investimento no Gabinete do Prefeito foi realizado e pago
Com o excesso de arrecadação foi aberto um crédito ESPECIAL para
asfaltar a estrada que liga ao Município vizinho no valor de 8.000.000
O crédito foi aberto em 28/07/06
A FOLHA DA SAGRI foi empenhada no valor de 480.000
sendo que foi descontado INSS no valor de 4 mil. e liquidada em 460 mil
Foi adquirido trator já entregue no valor de 400.000

Efetue os lançamentos e levante o Balanço Orçamentário.

Responda: Qual a validade do Crédito Especial aberto?
Contabilize as Receitas e as Despesas abaixo denominadas e levante com os dados o
Balanço Orçamentário da Prefeitura de Içalândia
DISCRIMINAÇAO ORÇADO EXECUTADO
Recursos arrecadados de IPTU 84.000 98.000
Recebimento de ICMS arrecadado pelo Estado 160.000 220.000
Arrecadação da Dívida Ativa 30.000 20.000
Pagamento da folha dos Vereadores 15.000 12000
Recebimento do valor do leilão autorizado 25.000 27.000
Recebeu o valor do empréstimo autorizado pelo 250.000 200.000
Senado
Foi aberto um Crédito Especial para atender 30.000 10.000
Programas Novos do Orçamento
Foi paga a folha da SEDUC 20.000 18.000
Foi pago o aluguel do prédio onde funciona uma 12.000 12.000
escola
Houve pagamento de combustível para o Gab.Prefeito 5.000 3.000
Foi paga a folha da Se. Saúde 50.000 20.000
Foram adquiridos equipamentos para a mesma Sec. 35.000 25.000
Foi asfaltada a estrada que liga a BR 163 ao Município 250.000 200.000

Responda:

34
a) Qual foi o resultado de Previsão
b) Qual o resultado de Execução

BALANÇO ORÇAMENTÁRIO

RECEITA DESPESA

Títulos Previsão Execução Diferenças Títulos Fixação Execução Diferenças

35
RECEITAS CRÉDITOS
CORRENTES ORÇAMENTÁ
RIOS E
Receita SUPLEMENT
Tributária ARES

Receita
Patrimonial CRÉDITOS
ESPECIAIS
Receita Industrial

Transferências CRÉDITOS
Correntes EXTRAORDI
NÁRIOS
Receitas
Diversas

RECEITAS DE
CAPITAL

SOMA

DÉFICITS

TOTAL

ANEXO Nº 13 (Lei 4.320/64)

BALANÇO FINANCEIRO
RECEITA DESPESA
Títulos R$ R$ R$ Títulos R$ R$ R$

36
 ORÇAMENTÁRIA ORÇAMENTÁRIA

Receitas Correntes Legislativa

Judiciária
Receita Tributária Administração e
Receita Patrimonial Planejamento
Receita Industrial Agricultura
Transferências Comunicações
Correntes Defesa Nacional e
Receitas Diversas Segurança Pública
Desenvolvimento
Receitas de Capital Regional
Educação e Cultura
EXTRA- Energia e Recursos
ORÇAMENTÁRIA Minerais
Restos a Pagar Habitação e
(Contrapartida da Urbanismo
Despesa a Pagar) Indústria, Comércio e
Serviço da Dívida a Serviços
Pagar Relações Exteriores
(Contrapartida da Saúde e
Despesa a Pagar) Saneamento
Depósitos
Outras Operações EXTRA-
ORÇAMENTÁRIA
SALDO DO
EXERCÍCIO Restos a Pagar
ANTERIOR (Pagos no exercício)
Serviço da Dívida a
Disponível Pagar (pago)
Caixa Depósitos
Bancos e Outras Operações
Correspondentes
Exatores SALDO P/ EXERCICIO
Vinculado em SEGUINTE
C/C Bancária Disponível
Caixa
Bancos e
Correspondentes
Exatores
Vinculado em C/C
Bancária
TOTAL TOTAL

A Prefeitura de Sonho Azul do Oeste encerrou o Balanço Patrimonial em 2006 com os seguintes valores:
ATIVO PASSIVO
Ativo Financeiro 440.000 Passivo Financeiro 170.000
Caixa 20.000 Restos a Pagar 130.000
Bancos 420.000 Depósitos 10.000

37
 Débitos de Tesouraria 30.000
REALIZÁVEL
Div.Responsáveis 50.000

ATIVO 600.000 PASSIVO 820.000

PERMANENTE PERMANENTE

Bens Móveis 2 80.000 Div.Fundada Interna 820.000

Bens Imóveis 200.000
Bens Semoventes 120.000
Soma do Ativo Real 1090.000 SomadoPassivoReal 990.000
Saldo Patrimonial 100.000
Soma 1090.000
Ativo Compensado Passivo Compensado

Valores em Poder de 50.000 Contrap.de Val.Terceiros 50.000

Terceiros
Total Geral 1.140.000 Total Geral 1140.000

1- Foram arrecadadas as Receitas Tributárias 940.000

2- Foi recebida a Operação de Crédito contratada 1.000.000
3- Foi paga a folha vr. bruto de 97.000 do Gab. do Prefeito sendo que o
desconto do INSS foi no valor de 8.700 97.000
4- Foi asfaltada a estrada que liga a cidade ao município vizinho já tendo
sido inaugurada 1.000.000
5- Foi paga a folha do pessoal da educação tendo sido descontado o
INSS em 12.000 e o valor bruto 118.000
6- Foi paga a folha do pessoal da saúde tendo sido descontado INSS no
valor de 8.000 valor bruto de 78.000
7- Foi construído um posto de saúde e a ultima medição não foi paga
porque houve erro na fatura apresentada 49.000
8- Foram construídas salas de aula já inauguradas 53.000
9- Foram recebidas as transferências correntes 600.000
10- Houve arrecadação da Receita Patrimonial 4.000
11- Houve recolhimento por conta do processo do T.Contas 20.000
que debitou o Tesoureiro no valor de
12- Foram pagos Restos a Pagar N Processados 50.000
13- Foi paga a operação de crédito por antecipação de receita

ANEXO Nº 15 (Lei nº 4.320/64)

DEMONSTRAÇÃO DAS VARIAÇÕES PATRIMONIAIS

VARIAÇÕES ATIVAS VARIAÇÕES PASSIVAS

38
 Títulos R$ R$ R$ Títulos R$ R$ R$
RESULTANTES DA EXECUÇÃO ORÇAMENTÁRIA
RECEITA
ORÇAMENTÁRIA
Receitas Correntes
Receita Tributária
Receita Patrimonial
Receita Industrial
Transferências
Correntes
Receitas Diversas
Receitas de Capital
MUTAÇÕES PATRIMONIAIS

Aquisições de Bens Móveis

Construção e Aquisição de
Bens Imóveis
Construção e Aquisição de
Bens de Natureza
Industrial
Aquisição de Títulos e
Valores
Empréstimos Concedidos
Diversos INDEPENDENTES DA EXECUÇÃO ORÇAMENTÁRIA

Inscrição da Dívida Ativa

Inscrição de Outros
Créditos
Incorporação de Bens
(doações, legados, etc)
Cancelamento de Dívidas
Passivas
Diversas
Total das Variações Ativas
RESULTADO
PATRIMONIAL
Déficit Verificado (se for o
Caso)
TOTAL GERAL TOTAL GERAL

A Prefeitura de Portal da Amazônia encerrou o Balanço Patrimonial em 2007 com os seguintes valores:

39
ATIVO PASSIVO
Ativo Financeiro 440.000 Passivo 170.000
Financeiro
Caixa 20.000 Restos a Pagar 130.000
Bancos 420.000 Depósitos 10.000
Débitos de 30.000
Tesouraria
REALIZÁVEL
Div.Responsáveis 50.000

ATIVO 600.000 PASSIVO 820.000

PERMANENTE PERMANENTE

Bens Móveis 2 80.000 Div.Fundada Interna 820.000

Bens Imóveis 200.000
Bens Semoventes 100.000
Créditos 20.000 Soma do Passivo 990.000
Real
Soma do Ativo Real 1090.000 Saldo Patrimonial 100.000
Soma 1090.000
Ativo Compensado Passivo Compensado

Valores em Poder de 50.000 Contrap.de 50.000

Terceiros Val.Terceiros
Total Geral 1.140.000 Total Geral 1140.000

1- Foram arrecadadas as Receitas Tributárias 940.000

2- Foi recebida a Operação de Crédito contratada 1.000.000
3- Foi paga a folha vr. bruto de 97.000 do Gab. do Prefeito sendo que o
desconto do INSS foi no valor de 8.700 97.000
4- Foi asfaltada a estrada que liga a cidade ao município vizinho já tendo
sido inaugurada 1.000.000
5- Foi paga a folha do pessoal da educação tendo sido descontado INSS 118.000
em 12.000 e e o valor bruto
6- Foi paga a folha do pessoal da saúde valor bruto de 80.000 tendo sido
descontado INSS no valor de 8.000 recolhido ao INSS
7- Foi construído um posto de saúde e a ultima medição não foi paga
porque houve erro na fatura apresentada 49.000
8- Foram construídas salas de aula já inauguradas 53.000
9- Foram recebidas as transferências correntes 600.000
10- Houve arrecadação da Receita Patrimonial 4.000
11- Houve recolhimento por conta do processo do T.Contas 20.000
que debitou o Tesoureiro no valor de
12- Foram pagos Restos a Pagar N Processados 50.000
13- Foram adquiridos animais para a Segurança já entregues 50.000
14- Foi arrecadada a Dívida Ativa já inscrita 15.000
Os saldos apurados no sistema financeiro são: Caixa 20 Bancos 1571.7 Div. Resp.30
R/P/N/Proc. 129 R/P/ Proc. zero Depósitos 10Débitos de Tes.30 Consig.INSS 20.7
Transf. Financeiras D-1447 C- 2559
ANEXO Nº 14 (Lei 4.320/64)

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 BALANÇO PATRIMONIAL
ATIVO PASSIVO
Títulos R$ R$ R$ Títulos R$ R$ R$
ATIVO FINANCEIRO PASSIVO
FINANCEIRO
Disponível
Caixa Restos a Pagar
Bancos e Serviço da Dívida a
Correspondentes Pagar
Exatores Vinculado Depósitos
Em C/C Bancária Débitos de
Realizável Tesouraria

ATIVO PERMANENTE PASSIVO

PERMANENTE
Bens Móveis
Bens Imóveis Dívida Fundada
Bens de Natureza Interna
Industrial Em Títulos
Créditos Por Contratos
Valores Diversos
Diversos Soma do Passivo Real
Soma do Ativo Real

SALDO PATRIMONIAL
SALDO
Passivo Real PATRIMONIAL
Descoberto
Ativo Real Líquido
ATIVO COMPENSADO
PASIVO
Valores em Poder de COMPENSADO
Terceiros
Valores de Terceiros Contrapartida de Valores
Valores Nominais Em Poder de Terceiros
Emitidos Contrapartida de Valores
Diversos de Terceiros
Contrapartida de Valores
Nominais Emitidos
Diversos

TOTAL GERAL TOTAL GERAL

Considere o quadro abaixo e responda às questões:

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 Despesas Fixadas 1.400
Receitas Previstas 1.400
Receitas Arrecadadas 1.300
Despesas Empenhadas 1.000
Despesas Pagas 600
Aquisição de Bens 400
Amortizações da Dívida 200
Cobrança da Dívida Ativa 20
Alienação de Bens 300
Empréstimos Tomados 180
Doações de Bens Recebidos 80
Inscrição da Dívida Ativa 20
Doações de Bens Concedidos 20
Cancelamento da Dívida Ativa 30

O resultado Orçamentário foi de:

a- ( ) 400
b- ( ) 300
c- ( ) 100
d- ( ) (300)
e - ( ) (100)
O resultado patrimonial do Exercício foi:
a- ( ) 400
b- ( ) 300
c- ( ) 150
d- ( ) 200
e- ( ) 450
Quanto ao endividamento da Entidade foi :

a- ( ) aumentado
b- ( ) diminuído
c- ( ) rolado
d- ( ) pelo demonstrativo não tem condições de concluir
e- ( ) aumentado em 20

Quanto à capitalização podemos concluir que a Unidade está:

a- ( ) se capitalizando
b- ( ) se descapitalizando
c- ( ) em equilíbrio
d- ( ) nada se pode concluir
e- ( ) houve uma capitalização de 100

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BIBLIOGRAFIA

Ferreira , Acy Castrillon – “A Contabilidade Pública como Instrumento de Gestão”.

Dissertação de Mestrado – PUC – SP – 2001

Iudícibus, Sérgio de – Teoria da Contabilidade – Atlas

Kohama, Heilio – Contabilidade Pública.Teoria e Pratica – Atlas

Martins, Eliseu – Contabilidade de Custos – Atlas

Pires, João Batista Fortes de Souza - Contabilidade Pública. Teoria e Pratica. Franco &
Fortes – 2001

Silva, Martins Lino – Contabilidade Governamental.Um enfoque Administrativo – Atlas

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