La TVA

Cours FBA 3 Chargée du cours et des TD: Mme Imen MHAMID
Les opérations imposables

La notion d'assujetti
La TVA est un impôt indirect, global et ayant le plus grand rendement. Elle frappe la
valeur ajoutée au fur et à mesure de sa formation, elle est de ce fait perçue selon un
mécanisme de paiements fractionnés. Le mécanisme général de la TVA fait que chaque
entreprise agit sur ordre et pour le compte de l’Etat et se trouve collecteur d’impôt en aval de
son activité tout en subissant la collecte des impôts par ses fournisseurs en amont et,
éventuellement, la retenue à la source de la TVA par ses clients. L’imposition à la TVA implique
la tenue d’une comptabilité régulière et fiable et l’imposition à l’impôt sur le revenu des
personnes physiques selon le régime réel pour la catégorie des BIC ou à l’impôt sur les
sociétés.
I. Les opérations imposables
On distingue entre :
- Les opérations imposables par nature ;
- Les opérations imposables par détermination de la loi ;
- Les opérations imposables par option.
1. Les opérations imposables par nature
Aux termes de l’article 1er du code de la TVA, sont soumises à la taxe sur la valeur
ajoutée les affaires faites en Tunisie qui, quels qu’en soient les buts ou les résultats, revêtent le
caractère industriel, artisanal, libéral ainsi que les opérations commerciales autres que les
ventes.
Ainsi, sont imposables par nature à la TVA :
- Les opérations de fabrication industrielle ou artisanale.
- Les prestations de services à caractère commercial.
- Les prestations des professions libérales.
- La présentation commerciale des produits à l’exception de la présentation commerciale
des produits agricoles ou de la pêche.
La présentation commerciale d’un produit consiste à procéder aux opérations ayant pour
but de donner au produit l’aspect sous lequel il est offert au consommateur (conditionnement,
étiquetage...).
- La vente de lots effectuée par les lotisseurs immobiliers.
- Les travaux immobiliers.
- Les affaires portant sur la consommation sur place.
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- La vente d’immeubles à usage professionnel par les promoteurs immobiliers.

L’imposition à la taxe sur la valeur ajoutée s’applique, en principe, abstraction faite du
statut juridique de l’opérateur ou de sa situation vis-à-vis des autres impôts ainsi que de la
forme ou de la nature de leur intervention et le caractère habituel ou occasionnel de celle-ci.
Le domaine d’imposition par nature soulève les notions d’affaires, de branches
d’activités et le principe de neutralité de l’assujettissement à la TVA.
§ 1. La notion d’affaires
La notion d’affaires désigne toute transaction à titre onéreux «qui met en présence deux
personnes juridiquement distinctes et qui entraîne pour chacune d’entre elles des obligations
réciproques».
Deux conditions sont donc nécessaires pour qu’il y ait affaire imposable :
(1) Nécessité d’une dualité des opérateurs impliquant des prestations réciproques.
(2) Nécessité d’un caractère onéreux puisque l’assiette imposable est constituée par la
contrepartie obtenue de l’affaire.
§ 2. Domaines d’activités imposables par nature
Sont couvertes par le champ de la TVA les activités :
- Industrielles,
- Artisanales,
- Libérales,
- Ainsi que les opérations commerciales autres que les ventes.
La TVA tunisienne exclut donc de son domaine d’imposition par nature le secteur
commercial.
Néanmoins, l’essentiel des activités commerciales est soumis à la TVA par disposition de
la loi, ce qui pose la question de la pertinence de la définition légale du domaine d’imposition à
la TVA par nature dont le maintien ne fait qu’entretenir l’ambiguïté.
L’activité industrielle : l’industrie regroupe l’ensemble des activités économiques qui
produisent des biens matériels par la transformation et la mise en oeuvre de matières
premières.
L’activité artisanale : l’activité artisanale est définie comme étant une activité de production,
de transformation, de réparation ou de prestation de service essentiellement manuelle et
exercée à titre principal et permanent dans une des branches fixées par arrêté du ministre du
tourisme et de l’artisanat.
Activités libérales : les professions libérales sont celles qui ont pour objet un travail
intellectuel marqué et effectué sans lien de subordination et dont la rémunération ne revêt
aucun caractère commercial ou spéculatif.
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À titre d’exemples, on peut énumérer les professions suivantes : experts-comptables,

comptables indépendants, avocats, architectes, ingénieurs, interprètes, conseils fiscaux,
médecins, etc...
Opérations commerciales autres que les ventes : il s’agit essentiellement des prestations de
services et de toutes autres opérations commerciales par nature à l’exception des activités de
ventes en l’état.
Parmi les opérations commerciales autres que les ventes, on peut énumérer :
-Les prestations de services ;
-Les opérations de locations (de biens meubles, immeubles et fonds de commerce) y
compris les opérations de leasing ;
-Les opérations de commissions, de courtages et d’intermédiation ;
-Les services et prestations de banque ;
-Les travaux à façon ;
-Le transport ;
-Les travaux immobiliers, etc...
§ 3. Le principe de neutralité de l’assujettissement à la TVA
Le principe de neutralité édicté par l’article 1er du code de la TVA établit,
théoriquement, que l’imposition à la TVA est sans égard :
- À la nature juridique de celui qui réalise une telle opération, personne physique ou
personne morale ;
- Au caractère habituel ou occasionnel ;
- Au but poursuivi, qu’il soit spéculatif ou non ou lucratif ou non et que l’opération se
traduise par un bénéfice ou une perte dès lors que l’opération a un caractère onéreux.
Par ailleurs, pour caractériser une affaire, il n’y a pas lieu de considérer la nationalité
des contractants, ni le lieu de passation du contrat, ni celui du paiement du prix, ni celui où se
trouvent les marchandises lors de la conclusion du contrat, ni la monnaie de paiement, ni la
nature de la personne qui réalise la transaction mais seulement la nature de cette dernière.
Il est entendu que l’existence d’un régime forfaitaire libératoire de la TVA porte atteinte
à la portée concrète de ce principe.
2. Les opérations imposables par détermination de la loi
§ 1. Les importations
Sont soumises à la TVA, toutes les importations quels que soient le produit, la qualité de
l’importateur (industriel, prestataire, commerçant, particulier, etc...) ou la destination du
produit (revente après transformation ou en l’état, consommation personnelle, etc...).
La TVA est due à l’importation même lorsqu’elle ne s’applique pas aux produits
similaires locaux tels les produits agricoles qui sont hors champ d’application de la TVA en
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régime intérieur et l’imposition à l’importation s’applique indifféremment aux biens neufs ou

d’occasion, avec ou sans payement et même s’il n’y a pas transfert de propriété (ventes en
consignation).
Seuls sont, par conséquent, exonérés à l’importation, les produits exonérés par la loi
soit de façon absolue et générale soit, ce qui constitue le cas le plus fréquent, par une
disposition spécifiant expressément l’exonération à l’importation lorsque l’exonération de la TVA
est définie par opération et non par produit.
§ 2. Les livraisons à soi-même d’immobilisations corporelles par les assujettis
Les livraisons à soi-même d’immobilisations corporelles par les assujettis sont
imposables à la TVA dans tous les cas y compris lorsqu’elles sont concomitamment suivies par
la déduction intégrale de la TVA ainsi collectée sur soi-même.
L’imposition systématique des livraisons à soi-même d’immobilisations corporelles par
les assujettis n’a pas pour but uniquement d’éviter toute distorsion de concurrence, elle vise
aussi à donner une date et un montant de taxe de référence à la production interne
d’immobilisations corporelles qui pourraient servir au calcul des régularisations susceptibles
d’intervenir au cours des années subséquentes (cession, échange, apport en société,
changement d’affectation, disparition injustifiée, cessation d’activité,...).
§ 3. Les livraisons de biens autres qu’immobilisations corporelles
Sont soumises à la TVA, les livraisons à soi-même de biens intermédiaires ou de
produits que les assujettis se font à eux-mêmes pour leurs propres besoins ou ceux de leurs
diverses exploitations, dans la mesure où ces biens ne concourent pas à la réalisation
d’opérations passibles de la taxe sur la valeur ajoutée et qu’ils ne sont pas admis au bénéfice
du droit à déduction.
Le régime des livraisons à soi-même des éléments en raison de leur caractère non
récupérable suppose au préalable que l’opérateur ait la qualité d’assujetti et ne concerne que
les biens, ce qui exclue les services de toute imposition sur soi-même.
§ 4. Les autres opérations imposables par détermination de la loi
Sont aussi soumis à la TVA par disposition de la loi :
- Le commerce de biens d’équipement industriels et des équipements de travaux publics
à tous les stades.
- Le commerce de matériaux de construction au stade du gros.
- Les commerces de gros qui approvisionnent d’autres commerçants revendeurs à
l’exception des opérations de commerce en gros en alimentation générale.
- La vente d’immeubles ou de fonds de commerce effectuée par les personnes qui,
habituellement, achètent ces biens en vue de leur revente (marchands de biens).
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- Les ventes des produits en l’état par les commerçants détaillants qui réalisent un
chiffre d’affaires annuel global qui atteint 100.000 dinars. Ce seuil couvre toutes les ventes
quel que soit leur régime fiscal. Sont néanmoins exonérés au stade du détail les ventes des
produits alimentaires, les médicaments, les produits pharmaceutiques et les produits soumis au
régime de l’homologation administrative des prix.
3. Les produits, opérations et personnes imposables par option
L'option à l'assujettissement à la TVA concerne :
- Les produits et opérations situés hors du champ d’application de la TVA sur option
globale.
- Les personnes éligibles au forfait BIC sur option à l’imposition à la TVA et
corrélativement au régime réel en matière d’impôt sur le revenu.
- Les produits imposables par nature exonérés par la loi mais imposés sur option totale
ou partielle dans les cas suivants :
- Produits et services exportés,
- Approvisionnement d’assujettis à la TVA en produits et services exonérés.
II. Les assujettis
Est assujettie à la TVA, toute personne physique ou morale qui est soumise aux
dispositions du code de la TVA. L’assujettissement peut être obligatoire, volontaire par option
ou par erreur.
L’assujettissement peut être total ou partiel.
1. Les assujettis à titre obligatoire (de droit)
Sont assujettis obligatoires et à ce titre soumis de plein droit à la taxe sur la valeur
ajoutée :
- Les personnes physiques ou morales qui réalisent des opérations imposables.
- Les entreprises dépendantes d’entreprises assujetties quelle que soit leur forme juridique.
- Les entrepositaires et les marchands en gros de boissons alcoolisées, de vins et de bières.
Un assujetti à titre obligatoire peut être assujetti total ou assujetti partiel.
2. Les assujettis par option
La TVA tunisienne comporte deux types d’option :
- L’option pour l’assujettissement des activités hors du champ de la TVA qui est
nécessairement globale.
- L’option pour l’assujettissement des produits et opérations exonérés qui peut être
totale ou partielle c’est-à-dire ciblée par les personnes qui réalisent des opérations à
l’exportation ou approvisionnement des assujettis.
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L’option s’exerce par simple demande déposée au centre ou bureau de contrôle des
impôts dont relève le redevable.
§ 1. Option pour l’assujettissement des activités hors du champ
Les non assujettis de droit (à titre obligatoire) peuvent, aux termes du point 3 du § I de
l’article 2 du code de la TVA, opter pour le régime de la TVA pour l’ensemble de leurs activités
dès lors qu’il ne s’agit pas d’un produit exonéré de TVA.
Il s’ensuit que les assujettis par option pour les activités hors champ ne peuvent être
assujettis partiels.
L’option peut être exercée par toute personne dont l’activité se situe en dehors du
champ d’application de la taxe sur la valeur ajoutée ainsi que par les forfaitaires BIC qui se
soumettent par l’effet de leur option à la TVA au régime réel.
L’option pour le régime d’assujetti d’une personne hors du champ est avantageuse pour:
- Le commerce de produits passibles de la majoration de 25% dont la marge bénéficiaire
réalisée lors de la revente en Tunisie ne dépasse pas 25%.
- Les personnes effectuant essentiellement des opérations avec des assujettis éligibles
au droit à déduction de la TVA.
§ 2. Option pour l’assujettissement des produits et opérations exonérés
Les personnes réalisant des opérations exonérées peuvent opter pour la qualité
d’assujetti à la TVA totalement ou partiellement lorsqu’elles :
- Réalisent des opérations exonérées de la taxe sur la valeur ajoutée destinées à
l’exportation,
- Approvisionnent les personnes assujetties à la taxe sur la valeur ajoutée en produits et
services exonérés de ladite taxe.
L’option pour l’assujettissement notamment partiel des produits exonérés présente un
intérêt lorsque le circuit n’est pas entièrement exonéré et comporte par conséquent des
intrants (représentant une part significative) soumis à la TVA.
L’option pour le régime d’assujetti partiel relative aux produits exonérés exportés
présente l’avantage de permettre de récupérer la taxe subie sur ses produits exportés et
équivaut à placer ces produits à une TVA au taux ZERO.
§ 3. Modalités de l’option
L’option peut être demandée à toute période de l’année. Elle est subordonnée à la
souscription par l’intéressé d’une déclaration d’option qui se présente sous la forme d’une
simple demande au centre ou au bureau de contrôle des impôts compétent.
La décision administrative mentionne la date de prise d’effet qui correspond en principe
au premier jour du mois qui suit celui au cours duquel l’option est acceptée.
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L’option est faite par période de quatre ans expirant le 31 décembre de la quatrième
année qui suit celle au cours de laquelle elle a pris effet.
Elle est renouvelable par tacite reconduction par période de 4 ans et ne peut être
dénoncée que trois mois au plus tard avant l’expiration de chaque période de quatre ans.
§ 4. Intérêt de l’option
L’option permet :
- De faire bénéficier le client assujetti du droit à déduction et d’être par conséquent plus
compétitif à l’égard de ce type de client
- De réduire le coût des frais de gestion et des immobilisations de la TVA qui les grèvent
- D’éviter la majoration de 25% applicable aux produits en marché intérieur et à
l’importation aux non assujettis ;
- D’être plus compétitif à l’exportation ;
- De pouvoir vendre en suspension de TVA aux personnes autorisées ;
- D’être plus compétitif pour les commerces où la marge bénéficiaire est inférieure à
25% au titre des produits passibles de la majoration de 25% aux non assujettis ;
- D’éviter pour une société mère d’être soumise à la TVA sur le prix de cession de la
filiale non assujettie et non sur le prix de cession de la mère à la filiale. Dans ce cas, l’option à
l’assujettissement de la filiale évite à la mère d’être soumise sur une assiette constituée par le
prix de vente de la filiale et permet à cette dernière de récupérer la TVA subie sur ses achats et
de transmettre la TVA à ses clients assujettis.
§ 5. Effets et conséquences de l’option
À l’acceptation de la déclaration d’option par le centre ou le bureau de contrôle, le
contribuable devient assujetti à la TVA et de ce fait bénéficie d’un crédit de départ de TVA sur
les immobilisations corporelles et stocks ouvrant droit à déduction à la date d’effet de l’option.
L’option met à la charge du contribuable toutes les obligations fiscales et comptables qui
pèsent sur les assujettis.
L’option à la TVA d’un forfaitaire BIC le place, ipso-facto, dans le régime réel
d’imposition sur les revenus.
3. Les assujettis partiels
Il existe deux types d’assujettis partiels :
- Les assujettis partiels en raison de leurs activités ;
- Les assujettis partiels en raison de l’exonération de certains produits commercialisés.
§ 1. Les assujettis partiels en raison de leurs activités
Alors que les assujettis par option pour des produits hors du champ d’application de la
TVA sont nécessairement assujettis pour la totalité de leurs activités, les assujettis de droit
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ainsi que ceux qui réalisent des opérations exonérées de la TVA peuvent être partiellement
assujettis, et disposer de deux secteurs distincts :
- L’un assujetti de droit ou par option,
- L’autre se trouvant non assujetti de droit.
Les entreprises partiellement assujetties peuvent opter pour l’assujettissement total
dans le cas où le secteur non assujetti est hors du champ. Mais, elles peuvent aussi conserver
leur statut d’assujetti partiel.
Les entreprises qui réalisent des opérations assujetties de droit et d’autres exonérées
peuvent opter pour l’assujettissement total ou partiel des opérations exonérées à l’exportation
ou qui approvisionnent des assujettis en produits et services exonérés de la TVA.
§2. Les assujettis partiels en raison de l’exonération de certains produits commercialisés
Lorsqu’une entreprise commercialise à la fois des produits soumis à la TVA et des
produits exonérés relevant du tableau A, elle a le statut d’entreprise partiellement assujettie
avec deux secteurs fiscaux d’activité :
- Le secteur des produits soumis dans lequel il convient d’intégrer les ventes de produits
exportés y compris les produits exonérés du tableau A moyennant option ainsi que les ventes
en suspension de taxes,
- Le secteur des produits exonérés du tableau A vendus sur le marché local.
Les entreprises qui approvisionnent des assujettis par des produits exonérés de droit
peuvent opter partiellement ou totalement à l’assujettissement des produits exonérés. Dans ce
cas, les produits exonérés de droit deviennent soumis à la TVA par option au taux de 18% sauf
application d’un autre taux spécifique au produit par ailleurs taxé à un autre stade.
4. Les redevables par erreur
Il s’agit des personnes qui mentionnent, par erreur, la taxe sur la valeur ajoutée sur
leurs factures ou tout document en tenant lieu, et ce, du seul fait de sa facturation.
Ces personnes ne sont redevables à ce titre que de la taxe ayant fait l’objet d’une
mention ou d’une facturation.
Alors que la TVA mentionnée et facturée par erreur est due par celui qui l’a facturée à
tort, elle reste non récupérable par le client assujetti qui l’a subie à tort (article 10 du code de
la TVA).
Cette disposition met le client dans l’obligation de vérifier la validité de la TVA qui lui est
facturée pour s’assurer de son caractère récupérable.
Si la facturation de la TVA par un non assujetti le rend redevable de la TVA ainsi
facturée par erreur, elle ne lui confère pas pour autant la qualité d’assujetti.
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III. Les activités se trouvant en dehors du champ d’application de la TVA
§ 1. Activités hors champ

Se trouvent en dehors du champ d’application de la TVA, notamment :
- La production agricole interne à l’exception de la production du maïs qui est,
paradoxalement, taxable au taux de 6%. En revanche, l’importation de produits agricoles est
soumise à la TVA sauf exonération prise par décret (ayant une portée temporaire limitée à
l’année civile) dans le cadre de l’article 8 du code de la TVA ou importation exonérée de
produits agricoles en vertu du tableau A.
- La présentation commerciale des produits agricoles : Aux termes du point 4 du § II de
l’article 1er du code de la TVA, la présentation commerciale des produits agricoles et de pêche
n’est pas soumise à la TVA.
Ainsi, se trouve hors du champ d’application de la TVA, la présentation commerciale des
produits agricoles et de pêche réalisée par les agriculteurs eux-mêmes ou par toutes autres
personnes.
La présentation commerciale des produits agricoles n’est pas soumise à la TVA qu’elle
porte sur des produits locaux ou sur des produits étrangers et même lorsque le produit agricole
étranger a subi la TVA à l’importation.
- Viande fraîche et abattage des animaux conformément à l’article 2 du code de la TVA,
les personnes physiques ou morales qui procèdent à l’abattage des animaux de boucherie ne
sont pas considérées comme des assujettis à la TVA. En conséquence, l’abattage des animaux
de boucherie n’est pas soumis à la TVA.
- Le commerce de détail dont le chiffre d’affaires annuel est inférieur à 100.000 dinars.
- Le commerce de gros de produits alimentaires qui est hors champ, contrairement au
commerce de détail de produits alimentaires qui est exonéré de TVA.
- Cas particulier des forfaitaires BIC : Les activités des forfaitaires BIC les placent dans
le champ d’application de la TVA. Néanmoins, aux termes d’une disposition du code de l’IRPP et
de l’IS, «l’impôt forfaitaire est libératoire de la taxe sur la valeur ajoutée». Ainsi, aucun statut
précis ne permet de qualifier la situation des forfaitaires BIC au regard de la TVA qui ne sont ni
hors champ, ni exonérés mais libérés de toute obligation en matière de TVA.
- Régime de la cession à quai : Dans une prise de position du 17 janvier 1994, la
Direction Générale des impôts a précisé que la cession à quai se trouve hors du champ
d’application de la TVA.
§ 2. Conséquences des activités hors champ
Les ventes faites par les assujettis aux entreprises se trouvant en dehors du champ
d’application de la TVA sont soumises normalement à la TVA (y compris éventuellement la
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majoration de 25% applicable aux entreprises non assujetties) sauf attestation de dispense de
la majoration de 25% délivrée par l'administration fiscale.
La TVA supportée par les secteurs se trouvant en dehors du champ d’application sur
leurs achats n’ouvre, bien entendu, aucun droit à déduction.
Contrairement aux produits exonérés du tableau A qui peuvent donner lieu à une option
partielle et ciblée ou totale lorsque l’entreprise réalise des opérations d’exportation ou
approvisionne des assujettis en produits et services exonérés de ladite taxe, les entreprises qui
exercent des activités placées en dehors du champ d’application de la TVA ne peuvent opter
pour leur assujettissement que d’une façon globale pour l’ensemble des produits se trouvant
hors du champ.
IV. Les exonérations
Aux termes de l’article 4 du code de la TVA, sont exonérées de la taxe sur la valeur
ajoutée les opérations énumérées par le tableau A. Sont aussi exonérés de la TVA (point 11,
alinéa 3, § II de l’article premier du code de la TVA) lors de la vente par les commerçants
détaillants, les produits alimentaires, les médicaments, les produits pharmaceutiques et les
produits soumis au régime de l’homologation administrative des prix.
Néanmoins, lorsqu’un produit est exonéré de TVA, la TVA incluse dans les matières et
services intrants utilisés pour le réaliser n’ouvre pas droit à récupération, d’où une sérieuse
limitation à la portée réelle de l’exonération.
Dans ce contexte, lorsqu’une opération exonérée est insérée dans un circuit de
production, de distribution ou de service, la charge fiscale globale pourrait s’avérer plus élevée
que si l’ensemble du circuit avait supporté la TVA.
V. La territorialité de l’impôt
Le principe de la territorialité de l’impôt rend une loi applicable à toutes les opérations
réalisées sur un territoire donné. Les opérations réalisées en dehors de ce territoire échappent
donc à l’imposition. En matière de TVA, le code a édicté des présomptions légales selon
lesquelles une affaire est réputée faite en Tunisie :
- S’il s’agit d’une vente, lorsque celle-ci est réalisée aux conditions de livraison de la
marchandise en Tunisie ;
- S’il s’agit de toute autre opération, lorsque le service rendu, le droit cédé ou l’objet
loué sont utilisés ou exploités en Tunisie.
De même, une marchandise destinée à l’exportation est considérée comme livrée en
Tunisie au regard d’un vendeur lorsque la déclaration d’exportation n’a pas été déposée au nom
de celui-ci.
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Enfin, une marchandise importée est considérée comme livrée en Tunisie dès lors qu’elle
est livrée à une personne autre que celle dont le numéro d’identification en douane a été utilisé
pour le dédouanement.
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Détermination de la TVA
I. Fait générateur et exigibilité
Le fait générateur peut être défini comme étant l’événement qui fait naître une créance
au profit du fisc.
L’exigibilité est l’événement qui rend exigible une créance née au profit du fisc.
Selon le code de la TVA, le fait générateur coïncide avec l’exigibilité et intervient au
même moment sauf pour les opérations dont le montant est égal ou supérieur à 1000 D TTC
conclues avec l'Etat et organismes assimilés et travaux immobiliers effectués pour le compte de
l’Etat, des collectivités publiques locales et des établissements publics à caractère administratif
et entreprises publiques.
L’identification et la reconnaissance du fait générateur permet de déterminer le régime
de taxation applicable à l’opération : taux et modalité de détermination de l’assiette en cas de
changement de législation.
L’exigibilité détermine le mois au titre duquel l’opération imposable doit être déclarée et
la TVA acquittée au fisc et par là même la date à partir de laquelle se décompte le délai de
reprise (ou de prescription) qui permet à l’administration de vérifier la taxe due sur l’opération.
§ 1. Les importations
Le fait générateur et la date d’exigibilité sont constitués par le dédouanement de la
marchandise. Le dédouanement est matérialisé par l’accomplissement des formalités
douanières et la liquidation des droits et taxes à l’importation (payable éventuellement par
obligation cautionnée).
§ 2. Les ventes de produits
Le fait générateur est constitué par la livraison qui se confond généralement avec la
facturation. Quant à la date d’exigibilité, il convient de distinguer entre les opérations dont les
montants sont égaux ou supérieurs à 1000 D TTC conclues avec l’Etat, les collectivités locales,
les entreprises et établissements publics et les autres affaires.
La TVA est exigible à l’encaissement au titre des opérations dont les montants sont
égaux ou supérieurs à 1000 D TTC conclues avec l’Etat, les collectivités locales, les entreprises
et établissements publics alors que la date d’exigibilité se confond avec le fait générateur pour
les autres affaires. Dans ce dernier cas, on parle de TVA sur les débits par opposition au régime
de la TVA sur les encaissements.
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§ 3. Ventes et échanges d’immeubles et de fonds de commerce

Pour les ventes de biens immobiliers et de fonds de commerce ainsi que leurs échanges,
le fait générateur et la date d’exigibilité sont constitués par l’acte qui constate l’opération ou à
défaut par le transfert de propriété. Il est rappelé que les ventes d’immeubles ou de fonds de
commerce ne sont assujetties à la TVA que lorsqu’elles sont effectuées par les personnes qui,
habituellement achètent ces biens en vue de leur revente. De même, sont soumis à la TVA au
taux de 18%, les ventes d'immeubles à usage professionnel par les promoteurs immobiliers.
§ 4. Les prestations de services
Le fait générateur de la TVA est constitué pour les prestations de services par
l’encaissement des acomptes ou du prix s’ils interviennent avant la réalisation du service et au
plus tard lors de la réalisation du service qui se traduit généralement en pratique par une
facturation totale ou partielle du service réalisé.
Quant à la date d’exigibilité, elle se confond toujours avec le fait générateur lorsque
l’encaissement du prix ou des acomptes intervient antérieurement à la réalisation du service.
Lorsque le fait générateur intervient à la réalisation du service, la date d’exigibilité de la
TVA diffère selon qu’il s’agit des opérations dont les montants sont égaux ou supérieurs à 1000
D TTC conclues avec un organisme ou une entreprise publics ou avec un client privé.
Pour les services dont les montants sont égaux ou supérieurs à 1000 D TTC conclus
avec l’Etat, les collectivités locales, les entreprises et établissements publics, l’exigibilité de la
TVA est reportée à l’encaissement.
En revanche, pour les services réalisés avec les clients autres que les organismes et
entreprises publics, le fait générateur et la date d’exigibilité se confondent ; la TVA est due sur
les débits.
Concernant les loyers à usage professionnel passibles de la TVA, la date du fait
générateur et de l’exigibilité se réalise lors de l’encaissement s’il intervient à l’avance ou à la
date d’échéance, que le loyer ait été encaissé ou pas.
§ 5. Travaux immobiliers réalisés pour le compte des clients du secteur privé
Le fait générateur pour les travaux immobiliers est constitué par l’exécution partielle ou
totale des travaux. Néanmoins, l’établissement des décomptes provisoires, de mémoires ou
factures partiels fait naître le fait générateur et rend exigible la taxe sur la valeur ajoutée.
De même, la reconnaissance du fait générateur ne peut, dans tous les cas de figure,
être postérieure à la facturation totale. Pour ce type de travaux, la date d’exigibilité et le fait
générateur se confondent.
§ 6. Travaux publics et de bâtiment effectués pour le compte de l’Etat, des collectivités
publiques locales et des établissements publics à caractère administratif
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La TVA due à ce titre par les entreprises de travaux publics et de bâtiment est acquittée
sur les encaissements.
Dans ce cas, le fait générateur et la date d’exigibilité ne se confondent pas. Alors que la
date d’exigibilité intervient à l’encaissement, la reconnaissance du fait générateur qui
détermine le taux de la taxe applicable et l’assiette taxable est régie par les règles suivantes :
le fait générateur intervient par la réalisation des travaux ou par l’encaissement du prix ou des
acomptes lorsqu’ils interviennent avant la réalisation des travaux.
§ 7. Ventes d’immeubles bâtis ou de terrains lotis par les promoteurs immobiliers
Le fait générateur de la TVA relative à la vente par les promoteurs immobiliers de
terrains lotis ou d’immeubles bâtis est constitué par l’acte qui constate l’opération ou à défaut,
par le transfert de propriété et ce, conformément aux dispositions de l’article 5 paragraphe 2
du code de la TVA.
§ 8. Production immobilisée (livraison à soi-même d’immobilisations corporelles)
Les travaux permettant à une entreprise assujettie de produire une immobilisation pour
son propre usage sont passibles normalement de la TVA. Leur constatation comptable est
effectuée par la comptabilisation de l’immobilisation produite à l’actif par le crédit d’un compte
de produit compte «72 production immobilisée». Toutefois, le fait générateur et l’exigibilité de
la TVA ne sont pas réalisés par cette prise en compte comptable, mais par la première
utilisation de l’immobilisation. Cette opération reste sans effet pour un assujetti total ou
lorsqu’elle est affectable au secteur soumis à la TVA d’un assujetti partiel, puisqu’elle fait naître
en même temps à son profit un droit à déduction d’égal montant.
En revanche, lorsqu’elle est affectée au secteur non assujetti, elle ne donne aucun droit
à déduction alors que la déduction s’effectue selon le prorata lorsqu’elle est affectée au secteur
commun.
§ 9. Biens livrés d’un secteur taxable à un secteur non taxable au sein d’une même
entreprise et biens livrés à soi-même mais exclus du droit à déduction
Lorsqu’une entreprise regroupe deux secteurs, l’un taxable de plein droit, alors que
l’autre se trouve en dehors du champ d’application de la TVA ou exonéré, toute livraison de
biens du secteur taxable au secteur non taxable est passible de la TVA.
L’utilisation du bien par le secteur non taxable déclenche le fait générateur et l’exigibilité
de la TVA.
ISAE-GAFSA 14
II. Assiette
L’article 6 du code de la TVA distingue entre le régime intérieur et le régime

d’importation. De même, les ventes de biens faites par les fabricants ou les grossistes sont
taxées différemment selon qu’elles sont faites à un assujetti ou à un non assujetti.
1. Régime intérieur
§ 1. Principe
Le chiffre d’affaires imposable comprend le prix des marchandises, des travaux ou des
services, tous frais, droits et taxes inclus, ainsi que la valeur des objets remis en paiement, à
l’exclusion :
- De la taxe sur la valeur ajoutée elle même,
- Des subventions d’exploitation (reçues pour compenser une insuffisance de prix),
- Des prélèvements conjoncturels et de compensation,
- De la redevance sur les télécommunications.
En outre, les sommes perçues au titre de la consignation et du non retour des
emballages consignés ne sont pas comprises dans la base imposable. Par là même, les
emballages destinés à être donnés en consignation n’ouvrent pas droit à déduction lors de
l’achat.
En revanche, les taxes professionnelles font partie de l’assiette taxable à la TVA.
Il résulte des principes énoncés que la TVA est assise notamment sur le prix droit de
consommation et taxe professionnelle inclus. Cette taxation en cascade n’est pas compatible
avec la transparence des taux d’imposition.
§ 2. Cas particuliers
L’assiette des opérations suivantes est déterminée selon des règles particulières :
 La taxe sur la vente de titres de transport de personnes vers l’étranger est liquidée au
taux de 18% sur la base d’une quote-part égale à 6% du montant brut du titre de
transport, que ce titre soit vendu par le transporteur pour son propre compte ou pour le
compte d’autrui.
 La taxe sur la vente d’immeubles ou de fonds de commerce effectuée par les personnes
qui, habituellement, achètent ces biens en vue de leur revente, est liquidée sur la base de
la différence entre le prix de vente et le prix d’achat, tous frais, droits et taxes inclus, à
l’exclusion de la taxe sur la valeur ajoutée elle-même.
 Pour les ventes réalisées par les commerçants assujettis à la TVA et portant sur des
produits acquis auprès des forfaitaires, la TVA est assise sur la différence entre le prix de
vente et le prix d’achat. Néanmoins, le bénéfice de cette disposition à la mention sur les
ISAE-GAFSA 15
factures de vente du commerçant assujetti du prix d’achat, du prix de vente et de la

différence taxable.
 Pour les livraisons à soi-même c’est-à-dire :
- Les livraisons à soi-même d’immobilisations corporelles par les assujettis,
- Les livraisons de biens autres qu’immobilisations corporelles que les assujettis se font
à eux mêmes pour leurs propres besoins ou ceux de leurs diverses exploitations, dans la
mesure où ces biens ne concourent pas à la réalisation d’opérations passibles de la taxe sur
la valeur ajoutée ou qu’ils ne sont pas admis au bénéfice du droit à déduction, l’assiette est
constituée par le prix de vente pratiqué pour des biens similaires ou à défaut, par le prix de
revient déterminé au moment de l’exigibilité de la taxe.
 En cas de disparition injustifiée de biens ou de marchandises, l’assiette est constituée par
le prix de revient. Constituent selon la doctrine administrative des disparitions justifiées et
ne donnent pas lieu de ce fait au reversement de la TVA les disparitions suite aux
événements suivants : vol ayant donné lieu à plainte, inondation, incendie, détournement
frauduleux, destruction volontaire prouvée.
 Pour les opérations d’échange de marchandises ou de biens taxables (autres que les
immobilisations soumises à la régularisation), l'assiette est constituée par la valeur des
biens ou marchandises livrés en contrepartie de ceux reçus, majorée éventuellement de la
soulte, et ce, entre les mains de chaque co-échangiste.
Chacun des co-échangistes est considéré comme effectuant une vente soumise à la TVA
selon le régime qui lui est approprié et un achat ouvrant droit à déduction selon les règles
régissant la déduction de la TVA.
 Pour les dons en nature : Les assujettis à la TVA ne sont pas tenus de payer le montant
de la taxe sur la valeur ajoutée ayant grevé les dons en nature accordés à l'Union
Tunisienne de Solidarité Sociale, et ce, dans la limite de 1% de leur chiffre d'affaires annuel
hors taxe sur la valeur ajoutée.
L'évaluation du montant des dons en nature s'effectue au niveau de l'entreprise
donatrice sur la base du prix de revient hors taxe sur la valeur ajoutée.
Toutefois, les assujettis à la taxe sur la valeur ajoutée sont tenus de payer le montant
de la taxe sur la valeur ajoutée supportée par les dons en nature accordés à l'Union
Tunisienne de Solidarité Sociale, pour ce qui dépasse la limite susvisée, ou à d'autres
associations. Dans ces cas, la taxe sur la valeur ajoutée est liquidée sur la base du prix de
revient hors taxe sur la valeur ajoutée et en appliquant le taux de la TVA relatif au produit
objet du don.
ISAE-GAFSA 16
 Entreprises dépendantes :
a) Lorsqu’une entreprise est placée sous la dépendance d’une entreprise dont le siège
est situé hors de Tunisie, la taxe sur la valeur ajoutée est assise comme en régime intérieur
b) Lorsqu’une entreprise vendeuse assujettie et une entreprise acheteuse non assujettie
sont dans la dépendance l’une de l’autre, la taxe sur la valeur ajoutée due par la première
est assise non sur la valeur des livraisons qu’elle effectue à la seconde, mais sur le prix de
vente pratiqué par cette dernière. Toutefois, cette disposition ne s’applique pas en ce qui
concerne les produits livrés par quantités importantes et habituelles à des tiers au même
prix que celui consenti entre elles par les entreprises dépendantes.
 Lorsqu’une personne effectue concurremment diverses catégories d’opérations taxables,
le chiffre d’affaires est déterminé en appliquant à chaque catégorie d’opérations les règles
qui lui sont propres.
 Lorsque l’assiette n’est pas définie autrement, elle est déterminée par le montant brut
des rémunérations reçues ou des recettes réalisées à quelque titre que ce soit à l’occasion
de la réalisation des opérations taxables. Cette disposition confuse du code de la TVA ne
saurait autoriser de considérer le montant de la recette comme constituant une assiette
hors TVA. Ainsi, lorsqu’il convient de déterminer l’assiette à partir d’une recette, la recette
constitue toujours le montant TVA comprise.
 Pour les entreprises ayant la qualité d'opérateur de réseau de télécommunications
soumis à la redevance sur les télécommunications, la TVA est assise sur le prix hors
redevance et hors TVA.
§ 3. Ventes des fabricants, artisans et grossistes à un non assujetti
Aux termes du paragraphe 10 de l’article 6 du code de la TVA, les ventes réalisées par
les assujettis à la TVA à des non assujettis sont soumises à une majoration d’assiette passible
de la TVA de 25%.
Sont, néanmoins, exclues de cette majoration d’assiette :
- Les ventes de produits alimentaires ;
- Les ventes de médicaments ;
- Les ventes de produits pharmaceutiques ;
- Les ventes de produits soumis au régime de l’homologation administrative des prix ;
- Les ventes réalisées par les assujettis à la taxe sur la valeur ajoutée au profit de l’Etat,
des établissements publics à caractère administratif et des collectivités locales ;
- Les ventes des commerçants détaillants.
- De même, sont dispensées de la majoration de 25% les ventes faites aux personnes
autorisées à acheter avec dispense de la majoration de TVA. La dispense de majoration est
accordée par l'administration fiscale à certaines personnes tels que les assujettis de droit à qui
ISAE-GAFSA 17
l'on attribue un code de non assujetti total (producteurs de produits alimentaires exonérés de
TVA, éditeurs de livres, etc...). La direction des impôts autorise l’application de la nouvelle
réglementation soit en majorant l’assiette de 25% conformément à la lettre du texte, soit en
majorant les taux d’imposition à la TVA de 25%, ce qui, en pratique, aboutit au même résultat.
Les ventes faites par les commerçants détaillants ne sont pas concernées par la
majoration de 25% de la TVA, sauf si le commerçant détaillant réalise des ventes à d’autres
commerçants revendeurs.
Dans ce cas, il est regardé, selon une doctrine administrative infirmée par la
jurisprudence, comme un commerçant grossiste sur le plan fiscal et se trouve de ce fait soumis
aux mêmes obligations que les grossistes.
Il est bien entendu que la majoration ne s’applique qu’aux ventes et donc aux
marchandises vendues par les industriels et commerçants grossistes et ne concerne pas de ce
fait les prestations de services.
De même, les livraisons à soi-même taxables d’immobilisations corporelles ou de biens
ne sont pas concernées par la majoration de 25%.
La majoration de la TVA de 25% doit être effectuée par les assujettis à la TVA exerçant
une activité industrielle, artisanale ou de commerce de gros au titre de leurs ventes à des non
assujettis de biens, produits ou marchandises. Les entreprises de bâtiment ne sont donc pas
concernées par ladite majoration de 25%.
Quand elle s’applique, la majoration de 25% ne s’applique qu’à la TVA à l’exclusion du
Fodec et, éventuellement, du droit de consommation.
2. Régime à l’importation
Il existe deux régimes d'imposition applicables aux produits à l'importation :
- Le régime de majoration de 25% applicable aux seuls non assujettis totaux.
- Le régime de majoration systématique de 25% applicable à certains produits de
consommation.
Bien entendu, la majoration de 25% ne s'applique pas à l'importation des produits non
concernés par ladite majoration.
III. Taux
La TVA comprend 4 taux nominaux :

- Le taux réduit de 6% applicable aux produits et services énumérés par le tableau B.
- Le taux intermédiaire de 10% qui frappe les produits et services énumérés par le
tableau B bis.
ISAE-GAFSA 18
- Le taux majoré de 29% applicable aux produits énumérés par le tableau C. Ce taux se
cumule suivant un mécanisme de cascade avec le droit de consommation pour certains
produits.
- Le taux normal de 18% qui se cumule exceptionnellement avec le droit de
consommation. Ce taux s’applique de façon résiduelle aux produits qui ne figurent sur aucun
autre tableau c’est-à-dire aux produits qui ne sont pas exonérés et qui ne sont ni soumis au
taux réduit de 6%, ni au taux intermédiaire de 10% ni au taux majoré de 29%.
Les taux de 6%, 10%, 18% et 29% s’appliquent au chiffre d'affaires hors TVA.
§1. Modalités de ventilation du chiffre d’affaires du commerce de détail assujetti par
taux d’imposition
Aux termes du paragraphe 11 de l’article 6 du code de la TVA, les ventes réalisées par
les commerçants détaillants assujettis à la TVA sont ventilées par taux d’imposition selon les
règles suivantes :
- Sur la base du chiffre d’affaires mensuel provenant des ventes pour lesquelles des
factures ont été délivrées,
- Sur la base d’une assiette résultant de l’application de pourcentages au chiffre
d’affaires mensuel relatif aux ventes pour lesquelles il a été délivré des factures globales. Ces
pourcentages sont fixés sur la base des achats soumis à chaque taux par rapport au montant
global des achats mensuels.
a) Obligation légale de facturation à la charge des commerçants détaillants : Les
commerçants détaillants soumis à la TVA sont tenus de délivrer des factures individuelles
portant toutes les mentions légales pour les ventes de produits soumis à la TVA lorsque ces
ventes sont destinées :
- À l’Etat et aux établissements publics à caractère administratif ;
- Aux collectivités locales ;
- Aux assujettis à la TVA ;
- Aux personnes morales ;
- Aux personnes physiques soumises à l’impôt sur le revenu au titre des bénéfices
industriels et commerciaux et des bénéfices des professions non commerciales ;
- À tout autre client qui réclame la facture.
b) Organisation de certains détaillants : Certains détaillants enregistrent leurs ventes
sur des machines électroniques permettant de les ventiler avec précision par taux d’imposition.
c) Facturation globale : En dehors d’un système de ventilation fiable des ventes par taux
d’imposition, le commerçant détaillant est tenu pour les ventes réalisées sans facture
individuelle d’arrêter quotidiennement leur montant et établir une facture globale. Pour les
détaillants qui réalisent toutes leurs ventes au comptant ou par traites, le montant de la facture
ISAE-GAFSA 19
globale est égal à la différence entre le montant des recettes y compris les chèques et les
traites et le montant des ventes ayant fait l’objet de factures individuelles.
Cette facture globale porte un numéro dans la série ininterrompue des factures
individuelles émises par le commerçant détaillant.
d) Modalités de ventilation du chiffre d’affaires : Le chiffre d’affaires des commerçants
détaillants non munis d’une organisation permettant la ventilation systématique des ventes par
taux d’imposition est composé de deux parties :
- La partie ayant fait l’objet d’une facturation individuelle identifiant les taux d’imposition
pour chaque produit facturé ;
- Le reliquat ayant fait l’objet d’une facturation globale.
e) Ventilation des factures globales par taux d’imposition : Cette ventilation doit
s’effectuer selon les dispositions de l’article 6 § 11 du code de la TVA développées par la
doctrine administrative en appliquant au chiffre d’affaires mensuel ayant fait l’objet de factures
globales un coefficient résultant du rapport suivant :
- Au numérateur : le montant hors TVA des achats du mois portant sur des produits destinés à
la revente en l’état soumis à l’un des taux de la TVA.
- Au dénominateur : le montant total des achats de marchandises du même mois hors TVA.
En conséquence, les ventes du mois concerné ayant fait l’objet de facturation globale
sont ventilées en appliquant les différents coefficients dégagés au montant total des ventes du
mois ayant fait l’objet de facturation globale.
Les chiffres d’affaires ainsi dégagés sont considérés TVA comprise auxquels il convient
d’appliquer la formule suivante pour déterminer le montant de la TVA par taux :
(CA correspondant à chaque taux x Taux de la TVA) / (100 + Taux de la TVA)
- Au cas où le commerçant détaillant ne réalise pas au cours d’un mois donné des achats
de marchandises destinées à la revente en l’état, il doit, selon la doctrine administrative,
appliquer les pourcentages dégagés sur la base des achats connus du dernier mois.
- Au cas où le commerçant détaillant peut répartir par des moyens informatiques ou
autres son chiffre d’affaires selon chaque taux, il n’est pas tenu d’appliquer les coefficients
dégagés sur la base des achats et reste tenu d’établir la facture globale quotidienne en
mentionnant le chiffre d’affaires réparti selon chaque taux et les montants de la TVA
correspondants».
ISAE-GAFSA 20
La déduction de la TVA
I. Modalités des déductions
§ 1. Principe général
Aux termes de l’article 9 du code de la TVA, la taxe sur la valeur ajoutée qui a
effectivement grevé les éléments du prix d’une opération imposable est déductible de la taxe
sur la valeur ajoutée applicable aux opérations taxables ainsi que la taxe sur la valeur ajoutée
retenue à la source. La déduction de la TVA sur les acquisitions de biens et services est donc
réservée aux assujettis pour les opérations imposables et assimilées qu’ils réalisent, alors que
la TVA retenue à la source est systématiquement déductible.
La taxe récupérable est imputée globalement sur le montant de la taxe collectée sur les
ventes.
§ 2. Les conditions de déductibilité de la TVA
On distinguera 4 types de conditions de déductibilité de la TVA :
A. La condition générale de l’assujettissement des intervenants.
B. Les conditions de fond.
C. Les conditions de forme.
D. Les conditions de temps.
A. Condition générale de l’assujettissement des intervenants
La condition de l’assujettissement des intervenants est une condition préalable pour
bénéficier de la déduction.
Ainsi, pour qu’il y ait droit à déduction, l’acquéreur et le vendeur doivent être des
assujettis.
Seuls les assujettis à la TVA peuvent récupérer la taxe sur la valeur ajoutée facturée sur
leurs achats de biens et services effectués auprès d’autres assujettis.
Ne donnent aucun droit à déduction les acquisitions de produits exonérés, les
acquisitions auprès des entreprises dont les activités se situent en dehors du champ
d’application de la TVA, ainsi que les acquisitions auprès des personnes soumises selon le
régime du forfait d’impôt BIC.
B. Conditions de fond
Quatre conditions de fond régissent le droit à déduction :
- L’élément supportant la taxe doit concourir à une opération taxable ou assimilée ;
- L’élément ouvrant droit à déduction doit être nécessaire à l’exploitation ;
- L’élément ouvrant droit à déduction doit être acquis par l’entreprise ;
ISAE-GAFSA 21
- L’élément ne doit pas être exclu du droit à déduction par la loi.

C. Conditions de forme
Le bénéfice du droit à déduction est subordonné à la justification du paiement de la TVA
par des pièces justificatives régulières et probantes à savoir :
- Une facture d’achat ;
- Les documents douaniers ;
- L’acquittement de la taxe sur les immobilisations produites par l’entreprise pour elle-
même.
D. Conditions de temps
Les conditions de temps ont trait à :
- La naissance du droit à déduction ;
- La date d’imputation de la taxe déductible ;
- Et l’étendue de la période pendant laquelle la correction des erreurs reste possible.
Règles de déduction spécifiques aux entreprises partiellement assujetties
Les entreprises partiellement assujetties sont des entreprises qui regroupent à la fois
des activités assujetties à la TVA et des activités exonérées relevant du tableau A ou se situant
en dehors du champ d’application de la TVA.
Ces entreprises ne peuvent déduire l’intégralité de la TVA ayant grevé l’ensemble de
leurs achats de biens et services. Pour déterminer le sort de chaque TVA subie en amont, il y a
lieu d’appliquer la règle de l’affectation.
§ 1. La règle de l’affectation
Cette règle amène, après avoir divisé l’entreprise en secteurs d’activités distincts, à
déterminer pour chaque achat de bien et de service si son affectation est exclusive à un secteur
ou si elle est mixte aux deux secteurs.
Ainsi, la règle de l’affectation, qui favorise le principe de neutralité de la TVA, amène à
considérer qu’une entreprise partiellement assujettie utilise selon le cas des biens et services:
- Affectés exclusivement à un secteur soumis et pour lesquels elle bénéficie de la
déduction totale, sauf les exclusions légales,
- Affectés exclusivement à un secteur non soumis et pour lesquels elle ne bénéficie
d’aucun droit à déduction,
- Affectés d’une façon commune au secteur soumis et au secteur non soumis, pour
lesquels elle ne bénéficie que de la déduction d’une partie de la taxe déterminée selon la règle
du prorata.
§ 2. La règle du prorata
La règle du prorata de déduction applicable à la TVA grevant les achats de biens y
compris les investissements et les services utilisés communément par les deux secteurs de
ISAE-GAFSA 22
l’entreprise (à savoir le secteur soumis et le secteur qui ne l’est pas) fait que l’entreprise ne
déduit que la quote-part de TVA correspondant aux activités soumises selon le pourcentage des
activités soumises et assimilées par rapport à l’ensemble des activités de l’entreprise. Ce
pourcentage est dit le prorata.
Ce prorata est à la fois général et unique. Il est général, parce que, sauf exception,
l’ensemble des recettes réalisées par l’entreprise concoure à sa détermination. Il est unique
parce que l’entreprise ne peut utiliser qu’un seul prorata par an.
Le pourcentage général de déduction applicable à une année civile est dégagé d’après
les opérations réalisées au cours de l’année civile précédente ou selon les comptes
prévisionnels en cas d’entreprise nouvellement installée ou nouvellement assujettie. Il est
déterminé au début de l’année pendant laquelle il est utilisé. Ainsi, le prorata à utiliser pour la
déduction des taxes communes grevant les biens et services acquis par une entreprise
partiellement assujettie en N est celui dégagé début N à partir des données de N-1.
Néanmoins, si pour les biens autres que les immobilisations amortissables ainsi que les
services la déduction opérée selon le prorata est définitive, la récupération initiale relative aux
immobilisations amortissables est susceptible d’être modifiée à la fin de l’année d’acquisition du
bien si le prorata de déduction varie de plus de /5%/.
§ 3. Règles de calcul du prorata
Le prorata d’une année résulte du rapport entre les recettes des ventes soumises
locales, à l’exportation ou en suspension de taxes et les recettes provenant des opérations de
transport aérien international irrégulier et l’ensemble des recettes réalisées. Les deux éléments
du rapport étant ceux réalisés pendant l’exercice civil écoulé ou la partie de l’exercice civil
écoulé.
Selon la Direction des Impôts, l’emploi du terme «recettes» par le code de la TVA vise le
chiffre d’affaires réalisé avec les tiers, ce qui exclut :
- Les livraisons à soi-même, même taxées
- Les sommes reçues en consignation d’emballages qui constituent des dépôts non
acquis à l’entreprise. Ces sommes ne sont pas prises en considération même en cas de non
retour
- Les débours (remboursements de frais non imposables) ;
- Les cessions d’éléments d’actif soumis à un régime spécifique de régularisation de TVA
- les affaires réalisées en dehors du champ territorial tunisien ;
- les indemnités d’assurance ;
- Les facturations complémentaires ou rectificatives ne se rattachant pas à l’année
concernée par le calcul du prorata (complément de prix, rabais, ristournes...).
Compte tenu de ce qui précède, le calcul du prorata prend en compte :
ISAE-GAFSA 23
AU NUMÉRATEUR :
- Les ventes soumises à la taxe sur la valeur ajoutée tenant compte de la date
d’exigibilité (toutes taxes comprises),
- Les ventes réalisées à l’exportation de produits ou de services taxables en droit ou par
option (taxe sur la valeur ajoutée fictive comprise) ;
- Les ventes assimilées à des exportations (taxe sur la valeur ajoutée fictive comprise) ;
- Les ventes réalisées en suspension de taxe sur la valeur ajoutée (taxe sur la valeur
ajoutée fictive comprise) ;
- Les ventes de déchets (taxe sur la valeur ajoutée comprise).
AU DÉNOMINATEUR :
- Les montants figurant au numérateur (toutes taxes comprises) ;
- Les ventes portant sur des affaires exonérées pour lesquelles aucune option n’est
possible ou lorsqu’une telle option est possible aucune option n’a été exercée ;
- Les ventes situées hors du champ d’application de la taxe sur la valeur ajoutée ;
Formule de calcul du prorata : Le prorata de déduction se calcule, à l’année civile, selon
la formule suivante :
(A + B + C + D + E) x 100 / (CA global + F + G + H) où
A = Chiffre d’affaires ou recettes taxables de l’année, en tenant compte du fait
générateur et de la date d’exigibilité pour son montant TTC ;
B = Montant réel des exportations ;
C = Taxe fictive sur exportations ;
D = Ventes en suspension de taxes ;
E = Taxe non exigée sur ventes en suspension ;
F = Ventes exonérées de taxe y compris à l’exportation sans option ;
G = Ventes de produits hors du champ d’application de la TVA ;
H = Subventions reçues pour insuffisance de prix.
Ce pourcentage ainsi déterminé est retenu avec deux chiffres après la virgule.
§ 4. Modalités de déduction pour les biens et services autres que les immobilisations
amortissables
Mais aussi, pour un certain nombre de cas, l’exonération est accordée selon la
destination par référence à la qualité de l’acquéreur.
La taxe sur les biens et services communs utilisés dans les deux secteurs soumis et non
soumis est déduite au fur et à mesure de leur acquisition dans la limite du prorata établi en
début d’année sur la base des chiffres de l’exercice précédent. Une telle déduction est définitive
puisque la révision de la déduction faite selon la règle du prorata n’est prévue que pour les
biens soumis à amortissement.
ISAE-GAFSA 24
A. Modalités de déduction pour les biens amortissables

En ce qui concerne les biens amortissables, les entreprises qui ne sont pas assujetties à
la taxe sur la valeur ajoutée à raison de l’ensemble de leurs activités ont la possibilité de
déduire une fraction correspondant au prorata de la taxe sur la valeur ajoutée qui a grevé les
immobilisations communes utilisées par les deux secteurs. Le prorata de déduction applicable à
cette déduction initiale est celui calculé au titre de l’exercice précédent.
Il est ensuite régularisé, une seule fois, sur la base du prorata définitif de l’année
d’acquisition s’il dégage une variation en plus ou moins supérieure à 5% par rapport au prorata
utilisé pour la déduction initiale.
B. Régularisation de la déduction initiale sur les biens soumis à amortissement commun
aux deux secteurs
a) Principe de la régularisation : En cas de variation de plus ou moins plus de cinq
centièmes du prorata appliqué (5,01 en plus ou en moins) par rapport au prorata de l’année où
la déduction a pris naissance, des corrections doivent être apportées à la déduction initiale.
Cette régularisation est opérée, une seule fois, sur la base de la variation du prorata au
cours de l’année d’acquisition, au titre de la déclaration du mois de janvier de l’année suivant
celle au cours de laquelle la déduction initiale est opérée.
b) Forme de la régularisation : Si le prorata de l’année pendant laquelle le droit à
déduction a pris naissance est supérieur de plus de cinq centièmes au prorata ayant servi à la
déduction initiale, un complément de déduction sur immobilisations est alors accordé à
l’entreprise dans une proportion égale à la différence du prorata de fin d’année et de celui de
début de l’année.
À titre d’exemple, si le pourcentage ayant servi à la déduction initiale est de 85% alors
que celui de fin d’année est de 94%, la variation est de : 94% - 85% = 9% > 5%, l’entreprise
est alors autorisée à déduire un complément de 9% de la taxe ayant grevé les immobilisations,
communes aux deux secteurs, acquises au cours de l’exercice.
En revanche, si le prorata de l’année pendant laquelle le droit à déduction a pris
naissance est inférieur de plus de cinq centièmes au prorata ayant servi pour la déduction
initiale, l’entreprise est tenue de reverser au trésor une partie de la taxe initialement déduite
dans une proportion égale à la différence du prorata du début de l’année et de celui de fin
d’année.
Ainsi, si le pourcentage ayant servi à la déduction initiale est de 85% alors que celui de
fin d’année n’est que de 70%, la variation est de : 70% - 85% = -15 % < -5%, l’entreprise
doit reverser la déduction opérée en trop qui est de 15% de la taxe ayant grevé les
immobilisations, communes aux deux secteurs, acquises au cours de l’exercice.
ISAE-GAFSA 25
Enfin, si le prorata de l’année pendant laquelle le droit à déduction a pris naissance est
inférieur ou supérieur de cinq centièmes et moins, aucune régularisation n’est à faire, la taxe
déduite initialement devient définitive.
§ 5. Les échanges intersectoriels
(1) Livraison à soi-même du secteur assujetti au secteur non assujetti : Ces ventes
constituent une livraison à soi-même de biens (Travaux faits par l’entreprise pour elle-même
au sens fiscal ou cessions internes). Elles sont assujetties à la TVA dans le secteur assujetti.
Cette TVA est assise sur le prix de vente hors TVA pratiqué pour des biens similaires ou à
défaut, par le prix de revient déterminé au moment de la réalisation du fait générateur. Ce
dernier est réalisé par l’utilisation du bien.
(2) Changement d’affectation : Lorsqu’un bien affecté initialement au secteur taxable et
ayant par conséquent donné lieu à déduction est utilisé par le secteur non taxable, la TVA qui a
fait l’objet d’une déduction doit donner lieu à un reversement :
- Correspondant à la taxe initialement déduite pour les biens et services autres que les
immobilisations amortissables ;
- Selon les modalités propres au reversement de la TVA sur cession d’immobilisations
amortissables.
Dans un autre sens, lorsqu’un bien est transféré du secteur non assujetti au secteur
assujetti, ce transfert donne naissance à un droit à déduction selon les règles de
fractionnement applicables aux immobilisations.
II. Le reversement de la TVA initialement déduite
Bien qu’en règle générale, la TVA récupérable ait un caractère définitif, la survenance de
certains événements entraîne une obligation de reverser la TVA initialement déduite en totalité
ou en partie.
§ 1. Reversement total de la TVA initialement déduite
La TVA initialement déduite sur les marchandises et les biens autres que les
immobilisations amortissables est reversée dans son intégralité à la survenance de l’un des
événements suivants :
- Disparition injustifiée ;
- Changement d’affectation d’un secteur assujetti à un secteur non assujetti ou un
emploi n’ouvrant pas droit à déduction ;
- Perte ou abandon de la qualité d’assujetti ;
- Apport en société de marchandises, de stocks et d’immobilisations ;
- Cession d’une immobilisation corporelle non amortissable (un bien).
(1) Disparition injustifiée : La disparition est injustifiée à chaque fois que le contribuable
n’est pas en mesure d’apporter la preuve de la destination réelle (enlèvement frauduleux ou
ISAE-GAFSA 26
destruction fortuite ou délibérée) du bien disparu. Par conséquent, ne constituent pas des
disparitions injustifiées et n’exigent de ce fait aucun reversement de la TVA initialement déduite
les cas dûment prouvés de vol, d’inondation, d’incendie, de détournement ou de destruction
volontaire.
La TVA à reverser en cas de disparition injustifiée est assise sur le coût de revient des
biens disparus.
Elle est exigible dans le cadre de la déclaration déposée au mois de janvier de l’année
qui suit l’année où est constatée la disparition du bien (§ IV - point 1, article 9 du code de la
TVA).
(2) Changement d’affectation : Lorsqu’un bien initialement destiné à une opération
imposable donnant lieu à déduction est utilisé pour la réalisation exclusive d’autres opérations
n’ouvrant pas droit à déduction, il y a un changement d’affectation qui entraîne le reversement
de la taxe initialement déduite. Le reversement de TVA doit être effectué au titre du mois au
cours duquel le changement d’affectation s’est produit (§ IV - point 2, article 9 du code de la
TVA).
(3) Perte ou abandon de la qualité d’assujetti : La perte de la qualité d’assujetti résulte
d’un changement de législation qui reclasse un produit précédemment imposable parmi les
produits exonérés alors que l’abandon de la qualité d’assujetti résulte de la dénonciation d’une
option à l’assujettissement à la TVA dans les délais réglementaires à savoir dans le délai de
trois mois avant l’expiration de la période d’option expirant le 31 décembre de la quatrième
année qui suit celle au cours de laquelle l’option a pris effet.
L’abandon de la qualité d’assujetti entraîne (article 2-I-3 § 6 du code de la TVA) :
- Le reversement de la TVA récupérée sur les produits existant en stocks achetés
localement ;
- Le paiement de la TVA récupérée sur les produits existant en stocks importés sur une
base majorée de 25% ;
- Le reversement des fractions de TVA sur les immobilisations selon les modalités
propres à cette catégorie de biens.
Ces reversements de TVA doivent être effectués au titre du mois au cours duquel
l’abandon du statut d’assujetti s’est produit.
La perte de la qualité d’assujetti pour un produit entraîne :
- Le reversement des taxes récupérées sur les stocks existants ;
- Le reversement des fractions éventuelles de TVA sur les immobilisations affectées
exclusivement à l’activité exonérée.
(4) Apport (en nature) en société de marchandises, de stocks et d’immobilisations :
Qu’il soit pur et simple ou à titre onéreux, l’apport de marchandises et de stocks en société,
ISAE-GAFSA 27
autre que dans le cadre d’une fusion, doit être traité comme une livraison imposable à la TVA
et non comme une opération donnant lieu à reversement de la TVA initialement déduite. La
taxe facturée au titre de l’apport en nature doit figurer sur un document tenant lieu de facture
et portant toutes les mentions et particulièrement le code assujetti de l’apporteur. Ce
document peut être le document constatant l’apport appuyé d’un état remplissant toutes les
mentions d’une facture.
En revanche, l’apport d’immobilisations amortissables donne lieu à une régularisation
chez l’apporteur déterminée selon les règles spécifiques aux immobilisations amortissables.
(5) Cession d’une immobilisation corporelle non amortissable : Si ladite immobilisation
(un bien) a donné lieu à déduction de TVA, sa cession entraîne, à notre avis, le reversement de
l’intégralité de la TVA initialement déduite. Néanmoins, l'administration a considéré que la
cession d'un terrain immobilisé est régie par la règle de fractionnement par dixième.
§ 2. Régime applicable à la cessation d’activités
La réalisation de biens autres que les immobilisations dans le cadre d’une liquidation des
activités est soumise à la TVA en tant que vente sur la base du prix de cession hors TVA alors
que la cession d’immobilisations amortissables dans le cadre d’une liquidation des activités
donne lieu à une régularisation selon les règles de régularisation spécifiques aux
immobilisations.
§ 3. La régularisation de la TVA sur les dons en nature
Les assujettis à la TVA sont tenus de payer le montant de la taxe sur la valeur ajoutée
supportée par les dons en nature accordés à L'Union Tunisienne de Solidarité Sociale, pour ce
qui dépasse la limite de 1% du chiffre d'affaires annuel hors TVA ou à d'autres associations.
Dans ce cas, la TVA est liquidée sur la base du prix de revient hors TVA et en appliquant le taux
de la TVA afférent au produit objet du don.
Toutefois, pour les dons en nature accordés par les assujettis à des bénéficiaires autres
que l'Union Tunisienne de Solidarité Sociale ou les autres associations créées dans le cadre de
la loi n° 59-154 du 7 novembre 1959 relative aux associations, la TVA s'applique sur la base du
prix de vente et en appliquant le taux de la taxe en vigueur.
§ 4. Reversement partiel selon les modalités particulières sur les immobilisations
amortissables
La TVA initialement déduite au titre d’une immobilisation amortissable est partiellement
reversée selon un système de fractionnement à la survenance de l’un des événements
suivants:
- Cession de l’immobilisation ;
- Apport en société (autre que dans le cas d’une fusion ou d’une concentration) ;
- Disparition injustifiée ;
ISAE-GAFSA 28
- Changement d’affectation ;
- Cessation de l’activité ;
- Perte ou abandon de la qualité d’assujetti.
Aux termes du paragraphe IV-2 de l’article 9 du code de la TVA, à la survenance de l’un
des événements entraînant un reversement de la TVA, le montant à reverser est égal au
montant de la taxe déduite ou celle qui aurait dû être payée (dans l’hypothèse où le bien est
acquis sous le régime suspensif), diminué d’un cinquième par année civile ou fraction d’année
civile de détention s’il s’agit de biens d’équipement ou de matériel, ou d’un dixième par année
civile ou fraction d’année civile de détention s’il s’agit de bâtiment. Ainsi, le montant de la TVA
à reverser est déterminé en déconnexion totale du prix de cession de l’immobilisation.
III. Crédit de départ des entreprises nouvellement assujetties
§ 1. Droit au crédit de départ

Les entreprises nouvellement assujetties de droit ou par option bénéficient d’un crédit
de TVA de départ correspondant à :
- La taxe ayant grevé les biens ne constituant pas des immobilisations corporelles et
détenus en stock à la date d’assujettissement : le crédit de départ de TVA pour les éléments en
stocks est déterminé à partir des factures d’achat y afférentes. Au cas où le nouvel assujetti se
trouve dans l’impossibilité d’identifier le montant de la TVA ayant grevé les produits en stocks
sur la base des factures d’achats, il détermine le crédit de départ par application du taux de
TVA en vigueur à la date d’assujettissement partant du prix d’achat TTC ;
- La totalité de la taxe ayant grevé les biens constituant des immobilisations corporelles
qui n’ont pas encore été utilisées à la date de l’assujettissement ;
- Une partie de la taxe ayant grevé les immobilisations en cours d’utilisation
correspondante à la TVA ayant grevé ces biens diminuée de 1/10 par année civile ou fraction
d’année civile pour les immeubles et de 1/5 par année civile ou fraction d’année civile pour les
autres immobilisations.
Le crédit de départ est déterminé en faisant abstraction de toute provision pour
dépréciation éventuelle sur immobilisations ou sur stocks.
Le bénéfice de la déduction couvre la TVA ayant grevé les biens importés ou acquis
auprès d’assujettis ou de non assujettis.
Ainsi, le bénéfice du crédit de départ est accordé quelle que soit la source
d’approvisionnement c’est à- dire que les achats aient été réalisés auprès d’assujettis ou non et
qu’ils aient été réalisés en régime local ou à l’importation.
§ 2. Obligation de déposer l’inventaire des biens donnant lieu au crédit de départ
ISAE-GAFSA 29
L’inventaire des biens précisant les taxes y afférentes constituant le crédit de départ doit
être déposé au centre de contrôle des impôts compétent avant la fin du 3ème mois de la date
d’assujettissement.
§ 3. Cas du nouvel assujetti partiel
Lorsqu’un nouvel assujetti exerce à la fois une activité soumise à la TVA et une activité
non soumise, le crédit de départ est régi par les règles de l’affectation applicables aux
assujettis partiels, à savoir :
- Pour les stocks de marchandises soumises lors de la vente à la TVA, le crédit de départ
est constitué par le montant intégral de la TVA ayant grevé ces marchandises déterminé sur la
base du montant réel ou sur la base du taux applicable en vigueur ;
- Pour les stocks de marchandises exonérées lors de la revente de la TVA, aucun crédit
de TVA ne peut être accordé même si les marchandises ont supporté la TVA à l’achat ;
- Pour les immobilisations corporelles amortissables utilisées exclusivement pour les
besoins des activités soumises à la TVA, le crédit de TVA est constitué par le montant de la TVA
ayant grevé les immobilisations en question, déterminé sur la base du montant réel ou sur la
base du taux applicable en vigueur, diminué du dixième par année civile ou fraction d’année
civile pour les bâtiments et du cinquième par année civile ou fraction d’année civile pour le
reste des immobilisations amortissables ;
- Pour les immobilisations corporelles utilisées exclusivement pour les besoins des
activités non soumises, il n’est accordé aucun crédit de départ. Il en est de même pour les
voitures de tourisme servant au transport de personnes exclues par nature du droit à déduction
- Pour les immobilisations corporelles utilisées concurremment pour les activités
soumises et les activités non soumises, le crédit de TVA est obtenu en appliquant, au montant
de la TVA résultant de l’application des règles des fractions du 1/10 et du 1/5, un pourcentage
de déduction correspondant au prorata (théorique) de l’exercice précédent si l’on se réfère à la
solution retenue par la doctrine administrative lors de l’assujettissement du commerce de détail
ayant atteint 100.000 D à la TVA ou à défaut, en appliquant un prorata déterminé sur la base
des recettes prévisionnelles de la première année d’assujettissement.
ISAE-GAFSA 30
La liquidation de la TVA
Les assujettis à la TVA liquident leur position vis-à-vis du fisc tous les mois en déclarant
sur un modèle d’imprimé fourni par l’administration la taxe collectée et les assiettes d’une part
et la taxe imputée assortie du montant des achats ainsi que le crédit éventuel reporté du mois
précédent d’autre part.
I. Délai et lieu de déclaration de la TVA
L’obligation de déposer une déclaration mensuelle de TVA pèse sur tous les assujettis
qu’ils soient redevables ou non de TVA.
§ 1. Délais de dépôt de déclaration
a) Régime général : La TVA fait l’objet d’une déclaration mensuelle dans les délais
suivants :
- Pour les personnes physiques : les quinze premiers jours du mois qui suit le mois au
titre duquel l’imposition est due.
- Pour les personnes morales : les vingt huit premiers jours du mois qui suit le mois au
titre duquel l’imposition est due.
La déclaration de TVA doit être datée et signée.
La liquidation de la TVA peut faire ressortir deux situations :
Solde de TVA à payer : Ce solde est acquitté au comptant au moment du dépôt de la
déclaration. Le défaut de dépôt de la déclaration accompagnée du défaut du paiement dans les
délais impartis entraîne des pénalités.
Crédit de TVA : Lorsque le montant de la taxe récupérable, y compris éventuellement le
report créditeur du mois précédent, dépasse le montant de la TVA collectée, la déclaration
dégage un crédit d’impôt au profit de l’entreprise.
Dans ce cas, la déclaration déposée est dite négative. Le reliquat de la taxe qui n’a pas
pu être imputé sur la taxe due est reporté sur le mois suivant et ainsi de suite d’un mois à
l’autre. Il peut aussi faire l’objet d’une demande de restitution si les conditions sont remplies.
b) Cas particulier des assujettis occasionnels: Lorsqu’une personne effectue
occasionnellement une opération passible de la taxe sur la valeur ajoutée, elle doit souscrire
une déclaration dans les deux jours qui suivent la réalisation de l’opération imposable et
déposer cette déclaration accompagnée du paiement à la recette des finances du lieu où s’est
effectuée ladite opération.
ISAE-GAFSA 31
§ 2. Lieu de dépôt de la déclaration

Les impôts doivent être établis et déclarés :
1- Au lieu de l’établissement principal pour les personnes physiques exerçant une
activité commerciale, industrielle, artisanale ou une profession non commerciale dans le cadre
d’un ou de plusieurs établissements sis en Tunisie ;
2- Au lieu du domicile principal pour les personnes physiques réalisant des revenus ou
bénéfices provenant exclusivement de sources autres que les activités professionnelles
susmentionnées au paragraphe 1 ou provenant de l’étranger. À défaut de domicile en Tunisie,
l’impôt doit être établi et déclaré au lieu de la source principale des revenus et bénéfices ;
3- Au lieu du siège social ou de l’établissement principal pour les sociétés et autres
personnes morales. À défaut de siège social ou d’établissement stable en Tunisie, l’impôt doit
être établi et déclaré au lieu de la source principale des revenus et bénéfices.
Les contribuables exerçant leurs activités professionnelles dans plusieurs établissements
doivent joindre à leurs déclarations fiscales des renseignements détaillés sur l’activité de
chacun de leurs établissements, et ce, selon un modèle fourni par l’administration.
II. Les pénalités de retard et de recouvrement
Le système de TVA tunisien ne conçoit qu’un seul mode de paiement : le paiement au

comptant au moment du dépôt de la déclaration de TVA à la recette des impôts.
À défaut de pouvoir payer au comptant dans les délais impartis, l’assujetti défaillant est
passible des deux types de pénalités :
- Les pénalités de retard ; et
- Les pénalités de recouvrement.
§ 1. Pénalités de retard
Tout retard dans le paiement de tout ou partie de l’impôt entraîne l’application d’une
pénalité de retard liquidée au taux de 0,75% du montant de l’impôt par mois ou fraction de
mois de retard, lorsque l’impôt exigible est acquitté spontanément et sans intervention
préalable des services du contrôle fiscal.
Lorsque le retard dans le paiement de l’impôt est constaté suite à l’intervention des
services du contrôle fiscal, le taux de pénalité est porté à :
- 1% en cas de paiement de l’impôt exigible dans un délai maximum de trente jours à
compter de la date de la reconnaissance de dette et à condition que la reconnaissance de dette
intervienne avant l’achèvement de la phase de la conciliation judiciaire.
- Ou, à défaut, ledit taux est porté à 1,25%.
Le retard dans le paiement de l’impôt est calculé à partir du premier jour suivant
l’expiration du délai légal imparti pour le payement et jusqu’à la fin du mois au cours duquel
ISAE-GAFSA 32
est intervenu le paiement de l’impôt, la reconnaissance de dette ou la notification des résultats

de la vérification fiscale.
§ 2. Pénalités de recouvrement
Les pénalités de recouvrement sont dues sur les droits constatés. Toute créance fiscale
constatée dans les écritures du receveur des finances donne lieu à l’application d’une pénalité
de retard liquidée au taux de 1% par mois ou fraction de mois de retard du montant de la
créance en principal.
Le retard est calculé à partir du premier jour qui suit l’expiration d’un délai de quatre
vingt dix jours à compter de la date de la signature par le contribuable de la reconnaissance de
dette ou de la notification de l’arrêté de taxation d’office ou d’un jugement ou d’un arrêt de
justice et jusqu’à la fin du mois au cours duquel est intervenu le paiement de l’impôt.
ISAE-GAFSA 33
La restitution des crédits de TVA
La question de la restitution du crédit d’impôt touche un principe fondamental du

système de TVA : c’est le principe de neutralité.
Cette neutralité est bien respectée pour les exportations, les services utilisés ou
exploités hors de Tunisie, les ventes en suspension et le crédit de TVA provenant de la retenue
à la source. Elle est relative pour le crédit provenant d’opérations intérieures, autres que les
investissements de mise à niveau, qui est restituable à concurrence de 50% tous les 6 mois.
Dans le cas du crédit provenant des opérations d’exportation ou de ventes en
suspension ainsi que dans le cas du crédit provenant de la retenue à la source de TVA ou des
investissements de mise à niveau, la restitution suit une procédure rapide. Elle est effectuée
après visa de la demande en restitution par les services compétents de l'administration fiscale
donné dans le mois de la demande.
En revanche, dans le cas d’une demande de restitution d’un crédit remboursable à 50%
ainsi que dans le cas d’une demande de crédit remboursable à 100% en raison d’une cessation
d’activité, le contrôle fiscal approfondi précède toute restitution.
L'existence de plusieurs régimes de restitution, l'un à 100% et l'autre à 50% du
montant du crédit ainsi qu'un régime de restitution sans durée préalable du crédit avec contrôle
a posteriori et un régime de restitution après une durée de crédit consécutif de 6 mois avec
avance (de 15% ou de 35% selon le cas) et contrôle a priori pour le reliquat restituable fait que
la détermination de l'origine du crédit de TVA et sa datation pour la détermination du montant
restituable et l'appréciation du délai de forclusion de restitution revêtent une importance clef.
Section 1. Crédit remboursable
Aux termes de l’article 15-I du code de la TVA, lorsque la TVA déductible ne peut être
entièrement imputée sur la TVA collectée, la fraction non précomptée peut être remboursée sur
demande déposée au centre de contrôle des impôts compétent appuyée des justifications
nécessaires.
§ 1. Crédit de TVA remboursable à 100%
Le crédit de TVA est remboursable à 100% dans les cas suivants :
1) S’il correspond à des opérations d’exportation ou à des services utilisés ou exploités
hors de Tunisie ou à des ventes en suspension de TVA ou à des retenues à la source au titre
des opérations dont le montant est égal ou supérieur à 1000 D TTC conclues avec l'Etat, les
collectivités locales, les entreprises et établissements publics ;
ISAE-GAFSA 34
2) Lors d’une cessation totale d’activité.

3) S'il s'agit d'un crédit ayant pou origine le programme de mise à niveau à la condition
qu'il apparaisse sur les déclarations déposées au titre de 6 mois consécutifs.
§ 2. Crédit restituable à 50%
En cours d’activité de l’entreprise, le crédit de TVA, autre que celui provenant des
opérations d’exportation, de ventes en suspension et de retenue à la source, est remboursable
à concurrence de 50% de son montant et à condition qu’un crédit apparaisse sur les
déclarations déposées au titre de six mois consécutifs.
Le crédit dont la restitution est demandée donne lieu à une avance de 15% de son
montant global sans vérification préalable. Le reliquat restituable est restitué après un contrôle
fiscal approfondi.
Le taux de 15% du montant du crédit restituable avant la vérification fiscale est relevé à
25% pour les sociétés soumises à l'obligation légale de désigner un commissaire aux comptes
et dont les derniers états financiers sont certifiés par ledit commissaire aux comptes.
I. Procédures de restitution
Il convient de distinguer entre les crédits restituables sur demande dans le mois et les
crédits restituables dans les 90 jours.
§ 1. Crédit restituable sur demande dans le mois
Lorsqu’il s’agit d’un crédit provenant des opérations d’exportation ou des services
utilisés ou exploités hors de Tunisie ou des ventes en suspension de TVA, la demande de
restitution doit être accompagnée d’une copie des certificats de sortie des biens ou d’une
attestation de la réalisation du service à l’étranger ou d’une copie de la décision administrative
autorisant la vente en suspension.
Dans ces cas, comme dans le cas où le crédit provient des retenues à la source au titre
des montants égaux ou supérieurs à 1000 D TTC payés par l'Etat et organismes assimilés, la
restitution est effectuée après visa de la demande en restitution par les services compétents de
l'administration fiscale.
La demande de restitution de la TVA remboursable à 100%, autres que les
investissements de mise à niveau, n’est assortie d’aucune condition de délai ou de durée du
crédit.
Lorsque le crédit de TVA provient d’opérations d’exportation, de ventes en suspension
ou de la retenue à la source de ladite taxe ou des investissements de mise à niveau réalisés
dans le cadre d'un programme de mise à niveau approuvé par le comité de pilotage du
programme de mise à niveau, le visa de restitution doit intervenir dans un délai maximum de
30 jours de la demande en restitution.
ISAE-GAFSA 35
§ 2. Crédit restituable à 50% dans les 90 jours

Tout crédit de TVA qui apparaît sur les déclarations déposées au titre de six mois
consécutifs est restituable dans la limite de 50% de son montant avec paiement d’une avance
de 15% de son montant global sans vérification préalable.
Le taux de l'avance est relevé à 35% pour les entreprises dont les comptes sont
légalement soumis à l'audit d'un commissaire aux comptes et pour lesquels la certification est
intervenue au titre de la dernière année financière clôturée pour laquelle le délai de la
déclaration de l'impôt sur les sociétés au titre de ses résultats est échu à la date de dépôt de la
demande de restitution du crédit de la taxe sur la valeur ajoutée.
Les 35% ou 15%, selon le cas, restant sont remboursés après un contrôle approfondi de
l’ensemble de la situation fiscale de l’assujetti.
Pour la partie restituée sans contrôle, elle est passible, en cas de remise en cause à la
suite du contrôle, en plus des pénalités d’usage, d’une pénalité de 0,75% par mois ou fraction
de mois depuis la date de la restitution.
Ainsi, la restitution de 50% du crédit de TVA est opérée en deux étapes sur la base
d’une demande de restitution :
- Première étape : paiement d’une avance égale à 15% ou 35% du montant du crédit
sans contrôle approfondi préalable ;
- Deuxième étape : paiement du reliquat du crédit après vérification approfondie.
a) Paiement de l’avance
Les services du contrôle fiscal chargés de l’instruction de la demande de restitution
s’assurent :
- De la persistance du crédit sur six mois consécutifs,
- Que les déclarations ayant suivi la dernière restitution, depuis six mois au moins, aient
fait l’objet des rectifications nécessaires.
Une fois ces conditions formelles remplies, le chef du centre de contrôle des impôts
compétent procède au visa de la première copie de la demande de restitution à concurrence de
15% du montant total du crédit. Cette opération doit être suivie immédiatement par une mise
à jour du crédit à concurrence du montant de l’avance au niveau des déclarations ultérieures.
b) Restitution du reliquat du crédit de TVA
La vérification approfondie peut soit confirmer, soit infirmer partiellement ou totalement
le montant du crédit objet de la demande de restitution qui peut recevoir l’accord de l’assujetti
ou son refus.
En cas d’accord, le chef du centre de contrôle des impôts compétent procède au visa de
la deuxième copie de la demande. À cette occasion, l’assujetti doit signer des déclarations
rectificatives pour tenir compte du crédit de TVA objet du visa.
ISAE-GAFSA 36
Cependant, en cas de désaccord, le chef du centre dresse une taxation d’office à

l’encontre de l’assujetti.
(1) Cas de confirmation du montant du crédit
Au cas où le montant du crédit arrêté à la suite de la vérification approfondie est
conforme au crédit dégagé par la dernière déclaration objet de la restitution, cette dernière se
fera sur la base de 50% du crédit déduction faite du montant de l’avance de 15%.
(2) Cas où le montant du crédit est infirmé totalement ou partiellement et ayant reçu
l’accord de l’assujetti
- Lorsque la vérification approfondie dégage un montant de crédit restituable inférieur
au montant du crédit déclaré et que l’assujetti reconnaît le montant du nouveau crédit, il y a
lieu d’appliquer les règles suivantes :
• Si le montant de l’avance est inférieur à 50% du crédit restituable, le reliquat du crédit
est restitué à l’intéressé ;
• Si le montant de l’avance est supérieur à 50% du crédit restituable, l’assujetti est tenu
de reverser les sommes indûment restituées majorées des pénalités de retard et d'une
majoration de 0,75% par mois ou fraction de mois.
(3) Cas où le crédit est infirmé totalement ou partiellement et n’ayant pas reçu l’accord
de l’assujetti
- Lorsque la vérification approfondie dégage un crédit restituable inférieur au montant
du crédit déclaré et que l’assujetti ne reconnaît pas les résultats de la vérification, il y a lieu
d’appliquer les règles suivantes :
• Au cas où le montant de l’avance est inférieur à 50% du crédit restituable, le reliquat
n’est pas restitué à l’intéressé.
Dans une prise de position du 30 mars 2000, la Direction Générale du contrôle fiscal a
considéré qu’en cas de litige sur le montant restituable, même le montant du crédit restituable
sur lequel il y a accord ne peut être restitué avant la résolution du litige.
• Au cas où le montant de l’avance est supérieur à 50% du crédit restituable, l’assujetti
est tenu de reverser les sommes indûment restituées majorées des pénalités de retard et d'une
majoration de 0,75% par mois ou fraction de mois.
Dans ces deux cas, une taxation d’office est établie et notifiée à l’intéressé selon les
procédures en vigueur.
c) Régularisation du montant du crédit de TVA lors de l’obtention de chaque
remboursement
Chaque somme restituée doit donner lieu à la régularisation du crédit de TVA dont seul
le montant régularisé continue à apparaître sur les déclarations de TVA à partir de la date
d’obtention du remboursement.
ISAE-GAFSA 37
§ 3. Crédit restituable à 100% dans le mois pour les investissements de mise à niveau
Le taux de restitution du crédit de TVA provenant des investissements de mise à niveau,
dans leurs différentes composantes ; investissements physiques (équipements, matériels,
immeubles...) ou investissements immatériels (études, formation, ...), est de 100% du
montant du crédit.
Le crédit de taxe pouvant être demandé en restitution est celui figurant sur les
déclarations déposées au titre de six mois consécutifs.
On entend par crédit de TVA provenant des investissements de mise à niveau, celui
résultant des investissements réalisés dans le cadre d'un programme de mise à niveau
approuvé par le comité de pilotage du programme de mise à niveau.
La détermination du montant du crédit de TVA provenant des investissements de mise à
niveau est soumise aux principes généraux suivants :
- Le crédit restituable au titre des investissements de mise à niveau ne peut en aucun
cas excéder le montant global de la TVA déductible au titre de ces investissements ;
- Le crédit enregistré antérieurement à l'investissement de mise à niveau ne rentre pas
en ligne de compte pour la détermination du crédit de TVA provenant dudit investissement.
Le crédit de TVA provenant des investissements de mise à niveau restituable au taux de
100% est déterminé par ventilation du crédit global figurant sur les déclarations déposées au
titre de 6 mois consécutifs selon ses origines et ce selon la démarche suivante :
Etape 1 : Détermination du crédit de TVA provenant de l'activité courante de l'entreprise
Cette ventilation préalable aboutit à la répartition du crédit global demandé en
restitution en :
- Crédit de TVA découlant de l'exportation, de la retenue à la source ou des ventes en
suspension de la TVA ;
- Crédit de TVA découlant de l'activité courante de l'entreprise y compris le crédit
provenant des investissements de mise à niveau.
Etape 2 : Détermination du crédit de TVA provenant des investissements de mise à
niveau restituable au taux de 100%
Pour les entreprises ayant réalisé des investissements de mise à niveau et dont la
situation fiscale dégage un crédit de TVA figurant sur les déclarations déposées au titre de six
mois consécutifs, le montant du crédit inhérent aux investissements de mise à niveau est
déterminé sur la base du solde de la TVA reconstitué au titre de la période de constatation du
crédit fixée à 6 mois, abstraction faite de la TVA sur investissement de mise à niveau.
Dans ce cas, deux situations sont envisageables selon que le solde est débiteur ou
créditeur.
ISAE-GAFSA 38
Première situation : La reconstitution de la situation de l'entreprise au titre de la période

de 6 mois abstraction faite de la TVA sur investissement de mise à niveau se traduit par une
TVA à payer
Dans ce cas, le crédit de TVA restituable au taux de 100% est égal au crédit enregistré
au titre du 6ème mois de la période de constatation du crédit dans la limite du montant global
de la TVA déductible sur investissement.
Deuxième situation : La reconstitution de la situation de l'entreprise en matière de TVA
au titre de la période de 6 mois abstraction faite de la TVA sur investissement de mise à niveau
se traduit par un crédit de TVA
Dans ce cas, le crédit de TVA provenant de l'investissement de mise à niveau est égal à
la différence entre le crédit de TVA figurant sur la déclaration déposée au titre du 6ème mois
de la période de constatation du crédit et le montant du crédit reconstitué compte non tenu de
la TVA déductible au titre des investissements de mise à niveau.
Toutefois, si l'entreprise a accusé un crédit antérieurement à l'investissement, le crédit
restituable au taux de 100% est égal au crédit de TVA figurant sur la déclaration déposée au
titre du 6ème mois de la période de constatation du crédit, diminué du montant du crédit
reconstitué compte non tenu de la
TVA déductible au titre des investissements de mise à niveau et du crédit antérieur à
l'investissement de mise à niveau.
Dans les deux cas, le crédit de TVA provenant des investissements de mise à niveau ne
peut excéder le montant total de la TVA déductible sur investissement de mise à niveau.
Le crédit de TVA provenant des investissements de mise à niveau figurant sur les
déclarations déposées au titre de 6 mois consécutifs est restituable au taux de 100% et le visa
de la demande de restitution intervient dans le délai d'un mois à compter de la date de ladite
demande sans l'avance de 15%.
Les services de contrôle des impôts compétents procèdent à un contrôle sommaire des
déclarations et sont tenus, selon les instructions administratives et conformément à la loi, au
respect du délai de visa des demandes de remboursement fixé à un mois.
§ 4. Demande de remboursement lors de la cessation d’activité
Dans ce cas, le remboursement est précédé d’un contrôle fiscal approfondi.
§ 5. Sanction aggravée des restitutions indues
Si un contrôle fiscal révèle que la restitution de TVA n’était pas justifiée, le montant
indûment restitué est passible d’une majoration supplémentaire de 0,75% par mois ou fraction
de mois depuis la date de la restitution.
ISAE-GAFSA 39
II. Délai de restitution et déchéance de restitution

Tout crédit de TVA restituable doit faire l'objet d'une demande en restitution dans un
délai ne dépassant pas 3 ans à compter de la date à laquelle il est devenu restituable. A défaut,
le droit de restitution est forclos. Le crédit de TVA, qui n'est plus ainsi restituable, demeure,
néanmoins, reportable.
La détermination de l'origine du crédit de TVA et sa datation pour l'appréciation du délai
de forclusion sont fonction de la méthode d'imputation de la TVA récupérable sur la TVA
collectée. A notre avis et sous réserve de l'appréciation souveraine des tribunaux, la méthode
la plus appropriée est la méthode du FIFO (first il, first out) qui consiste à imputer la TVA
récupérable la plus ancienne en priorité sur la
TVA collectée. Ainsi et en toute logique, le crédit de TVA est toujours constitué par la
TVA récupérable la plus récente de sorte que lorsque le montant du crédit de TVA est inférieur,
à la date de demande de restitution, à la somme de la TVA collectée de 36 derniers mois, ledit
crédit n'est frappé d'aucune forclusion.
ISAE-GAFSA 40

La TVA

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La TVA

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