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Los presentes lineamientos servirán de guía a los funcionarios que actuaran en el operativo de
Verificación de Incumplimientos de Deberes Formales bajo el marco del Plan Evasión Cero.
Normas Generales:
TIPOS DE SANCIONES.
Las multas pueden ser de dos tipos, fijas y graduables. Para las fijas se designan importes que se
incrementan por nuevas comisiones de ilícitos, las graduables se expresan en unidades tributarias
o en términos porcentuales graduables por la previsión de dos límites, uno mínimo y uno máximo,
que varían por la aplicación de circunstancias atenuantes y agravantes.
Con montos fijos
En la comisión de ilícitos que generan multas fijas no se constata el mayor o menor grado de
culpa, su acaecimiento se verifica con la simple inobservancia de la ley o reglamento.
El incremento de las multas con montos fijos obedece a la comisión del mismo hecho en
diferentes procedimientos, en tal sentido, cuando la Administración determine que un ilícito se
cometió en varios períodos, su aumento estará supeditado a la ocurrencia de una nueva
actuación fiscal en la que se detecte el mismo incumplimiento.
Graduables o entre dos límites
Las sanciones graduables pueden ser aplicables tanto a ilícitos formales, como en el caso
específico de los numerales 5 y 6 del artículo 101 y el artículo 108 del COT de 2001, como a
ilícitos materiales.
A estas sanciones, de modo particular y por cada ilícito, se les aplicarán las agravantes y
atenuantes numeradas en los artículos 95 y 96 del COT, bajo el método señalado en el artículo
37 del Código Penal, para lo cual se tomará como base la media que resulta de sumar ambos
límites y dividirlos entre dos. Este resultado se reducirá o aumentará de acuerdo a la
existencia de atenuantes o agravantes.
Las sanciones comprendidas entre dos límites son las únicas susceptibles de graduación por la
aplicación de las circunstancias atenuantes y agravantes establecidas en los artículos 95 y 96
del COT; cuya comprobación corresponde, en principio, a la Administración Tributaria.
Al efectuar el cálculo para graduar las sanciones, se debe aplicar la misma unidad que
contemple la sanción que se va a imponer, es decir, si la norma establece los límites en
1
unidades tributarias, su graduación debe hacerse en la misma medida, si la sanción esta entre
dos límites porcentuales, su graduación se debe establecer en porcentaje.
CONCURRENCIA DE INFRACCIONES
El concurso de delito, previsto en el artículo 81 del COT de 2001 y la tipificación de las
conductas antijurídicas señaladas como ilícitos tributarios, se refiere al concurso material o real
de delitos; por lo cual, para la ocurrencia de cada uno de los ilícitos tributarios descritos en el
capítulo II del título III del COT 2001, debe ajustarse una acción antijurídica independiente que
acarreará, como consecuencia jurídica, la aplicación de una sanción igualmente autónoma,
aplicable tanto para los ilícitos formales, como para el caso de los ilícitos que transgreden
obligaciones sustanciales de pago, correspondientes a varios períodos y varios tributos.
La cuantía de las sanciones por la comisión de varios ilícitos sancionados con penas
pecuniarias, aplicadas en un mismo procedimiento se fijará usando la pena más grave,
aumentada con la mitad de las otras sanciones.
La concurrencia de ilícitos tributarios así prevista se aplicará en un mismo procedimiento,
indistintamente de los tributos y de los períodos objeto de investigación fiscal.
Para la aplicación de la concurrencia se determinará cuál es la sanción más grave, aumentada
a la mitad de las otras sanciones cometidas en un mismo procedimiento, lo que supone la
sumatoria de la totalidad de las sanciones aplicables por cada tipo de ilícito, a efectos de
determinar el ilícito cuya sumatoria arroje la sanción más cuantiosa, (ver anexo N°5, ej. para la
aplicación de concurrencia).
Cuando la administración constate hechos que atentan contra la preservación de los datos, que
le permiten ejercer su rol verificador o fiscalizador en la determinación tributaria o que
prescinde de ellos, la sanción es de carácter pecuniaria (desde 50 UT hasta 250 UT) y
accesoriamente la clausura del establecimiento, cuando el incumplimiento está asociado a
impuestos indirectos.
La sanción relativa a la obligación de llevar los libros y registros especiales y contables, no se
aplica por período o ejercicio fiscal que se investigue, aún cuando inserten operaciones
contables relacionadas con varios períodos, siempre continuarán siendo únicos.
En caso de que un funcionario en ejercicio de las facultades de fiscalización, constate el
incumplimiento de cualquiera de los deberes formales previstos en el artículo 102 del COT,
independientemente de los períodos que se investiguen, la sanción por estos ilícitos es una
sola, para la primera visita. Si en una próxima visita, se encuentra el mismo incumplimiento, se
aplicará la sanción que corresponda con el incremento respectivo.
Se interpreta como retraso, cuando el sujeto pasivo lleve libros y registros especiales o
contables, con atraso por un período mayor a un mes calendario que coincida con el período
del impuesto al valor agregado.
NORMA EN BLANCO
Sólo es aplicable la norma en blanco contenida en artículo 107 del COT de 2001, cuando se
configura el incumplimiento de algún deber formal sin tipo específico. No pueden aplicarse
sanciones por analogía, el funcionario que administre la sanción debe constatar la identidad
del supuesto de hecho de la norma a los efectos de aplicar la sanción.CLAUSURA DE
ESTABLECIMIENTOS
2
La clausura de establecimientos es una pena al incumplimiento de deberes formales, opera en
caso de incumplimiento de los deberes asociados a los libros y registros contables y especiales
y a la obligación de emitir facturas.
La sanción de clausura procede cuando el monto de las facturas dejadas de emitir, supere las
200 UT en un mismo período del IVA; es decir, que la clausura se refiere al monto de la venta,
independientemente del número de facturas no emitidas.
La clausura se ejecutará en el mismo momento de la notificación de imposición de la sanción.
Los supuestos para la aplicación de la sanción de clausura están previstos en los artículos 101,
numeral 1° y 102 del COT, sólo en caso de IVA.
SUPUESTO DE INFRACCIÓN DEL DEBER FORMAL LEY ESPECIAL COT- 2001 SANCIÓN
(ISLR)
No inscribirse en el Registro de Información Fiscal, Art.100 Num.1
estando obligado Art. 184 del Reglamento Art. 145 num. 1, lit. b) 50 UT incrementada en
de la Ley 50 UT hasta 200 UT
máximo
Inscribirse en forma extemporánea en el Registro de Art.100 Num.2
Información Fiscal Art. 188 del Reglamento Art. 99 num.8 25 UT incrementada en
de la Ley 25 UT hasta 100 UT
máximo
Comunicar la información relativa a la inscripción o Art.100 Num.3
actualización en el Registro de Información Fiscal en forma Art. 181 del Reglamento Arts. 145 num. 1, lit. b)
parcial, insuficiente o errónea de la Ley 25 UT incrementada en
25 UT hasta 100 UT
máximo
Art.100 Num.4
No notificar las modificaciones en los datos consignados Art. 186 del Reglamento Arts. 145 num. 1, lit. b) y 50 UT incrementada en
en la solicitud de inscripción en el Registro de Información de la Ley 35 50 UT hasta 200 UT
Fiscal (Actualización del Registro)
máximo
Notificar en forma extemporánea la modificaciones en los Art.100 Num.4
datos consignados en la solicitud de inscripción en el Art. 186 del Reglamento Arts. 145 num. 1, lit. b) y 50 UT incrementada en
Registro de Información Fiscal (Actualización del Registro) de la Ley 35 50 UT hasta 200 UT
máximo
No emitir las facturas, comprobante Arts. 54 y 55 Ley Art. 145 Num. 2 Art. 101 Num. 1 Si supera las 200 U.T.
o documentos equivalentes
1 UT p/cada documento 1 hasta 5 días
hasta 200 UT máximo por
período
No entregar las facturas Art. 62 Reglamento Art. 99 Num. 8 Art. 101 num. 2
de la Ley
1 UT p/cada documento
hasta 150 UT máximo por
cada período
Emitir facturas con prescindencia Art. 2 Resolución Art. 145 Num. 2 Art. 101 num.3
total o parcial de requisitos N° 320
3
1 UT por c/documento hasta
150 UT máximo por cada
período
No emitir facturas por duplicado. Art. 62 Art. 99 Num. 8 Art. 101 num. 3
Reglamento de la
Ley 1 UT por cada documento
(máx. 150 UT por cada
período).
A excepción de establecim.
que emitan más de 5.000
facturas mensuales por
magnéticos (Parágrafo
Primero Art. 14 Resol. 320)
Emitir tickets, mediante máquinas Art. 22, num. 7, Art. 145 Num. 2 Art. 101 num. 4
fiscales que no reúnan los Resolución N° 320
requisitos. 1 UT por c/ documento hasta
150 UT máximo por cada
período
Emitir documentos, mediante Art. 2 Resolución Art. 145 Num. 2 Art. 101 num. 4
sistemas computarizados, que no N° 320
reúnan los requisitos 1 UT por c/ documento hasta
150 UT máximo por cada
período
Emitir documentos o facturas con Art. 30 Ley Art. 99 Num. 8 Art. 101 num. 6
monto no real a la operación
5 a 50 UT
Emitir facturas con expresión en Art. 25 Ley y 38 y Art. 145 Num. 2 Art. 101 num. 3
moneda extranjera sin su 51 de su
equivalencia en moneda nacional. Reglamento 1 UT por cada documento
hasta 150 UT máximo por
cada período
Emitir órdenes de entrega o guías Art. 2 y 4 Resol. N° Art. 145 Num. 2 Art. 101 num. 3
de despacho sin cumplir los 320
requisitos 1 UT por c/ documento hasta
150 UT máximo por cada
período
Emitir las notas de débito o crédito, Art. 5 Resol. N° Art. 145 Num. 2 Art. 101 num. 3
por la (s) factura (s) o documento 320
(s) que queden sin efecto total, 1 UT por cada documento
parcial u originen ajustes hasta 150 UT máximo por
cada período
Aceptar documentos o facturas con Art. 35 Ley Art. 99 num. 8 101 num. 6
monto no real a la operación.
5 a 50 UT
CONTRIBUYENTES
FORMALES
4
requisitos formales
1.677 1 UT por C/factura hasta 150
UT por cada período
5
No conservar por el tiempo Art. 19 Resol. N° Art. 145 num. Art. 102 num. 4 Hasta 3 días
establecido, los documentos 320 3
originales anulados o sustituidos. 25 UT incrementada en 25 UT
hasta 100 UT máximo
CONTRIBUYENTES
FORMALES
No guardar en orden cronológico Art. 38 Resol. N° Art. 145 num. Art. 102 num. 4 Hasta 3 días
y en buen estado los rollos de 320 3
auditoria por un período de dos 25 UT incrementada en 25 UT
(2) años continuos. hasta 100 UT máximo
6
castellano
Código de 1, lit. a) 25 UT incrementado en 25 UT
Comercio hasta 100 UT máximo
No llevar los libros y registros
contables y especiales en moneda Art. 91, 192 Ley, Art. 145, num. Art. 102, num. 3.
nacional y 32 Código de 1, lit. a)
Comercio 25 UT incrementado en 25 UT
hasta 100 UT máximo
No llevar el registro detallado de
entradas y salidas de mercancías Art. 177 del Art. 145, num. Art. 102, num. 1.
de los inventarios 1, lit. a)
Reglamento de 50 UT incrementado en 50 UT
la Ley hasta 250 UT máximo
No mantener en el
establecimiento, el registro Art. 177 del Art. 145, num. Art. 102, num. 2.
detallado de entradas y salidas de 1, lit. a)
Reglamento de 25 UT incrementado en 25 UT
mercancías de los inventarios hasta 100 UT máximo
la Ley
No llevar el libro adicional fiscal y
demás registros del ajuste y Arts. 192 de la Art. 145, num. Art. 102, num. 1.
reajuste por inflación Ley y 105, 107, 1, lit. a)
114, 117, 118, 50 UT incrementado en 50 UT
120 de su hasta 250 UT máximo
Reglamento
No conservar durante el plazo
legal establecido, los libros y Art. 44 del Art. 145, num. Art. 102, num. 4.
registros contables y especiales Código de 3
Comercio 25 UT incrementado en 25 UT
hasta 100 UT máximo
No remitir mensualmente, el reporte Art. 16 Resol. N° Art. 145 Art. 103 num. 2
contentivo de la numeración 320 num. 2
consecutiva y única, así como de las 10 UT incrementada en 10 UT hasta 50 UT
series según el caso, de las facturas máximo
o demás documentos emitidos.
Remitir fuera del plazo establecido, Art. 16 Resol. N° Art. 145 Art. 103 num.4
7
reporte contentivo de la numeración 320 num. 2
consecutiva y única, así como de las
series según el caso, de las facturas 5 UT incrementada en 5 UT hasta 25 UT máximo
o demás documentos emitidos.
La imprenta no informa la Art. 11, Parág. Art. 99 num. Art. 103 num. 2
reimpresión de la numeración de los Primero, Resol. 4
documentos a la Gerencia Regional N° 320 10 UT incrementada en 10 UT hasta 50 UT
de Tributos Internos de su domicilio máximo
fiscal
La imprenta informa la reimpresión Art. 11, Parág. Art. 99 num. Art. 103 num. 4
de la numeración de los documentos Primero, Resol. 4
a la Gerencia Regional de Tributos N° 320 5 UT incrementada en 5 UT hasta un de 25 UT
Internos de su domicilio fiscal, fuera máximo
del plazo establecido
Art. 103 num. 2
La imprenta no remite el reporte de Art. 12 Parág. Art. 99 num.
los documentos impresos a la Único, Resol. N° 4 10 UT incrementada de 10 hasta 50 UT máximo
Gerencia Regional de Tributos 320
Internos de la Región de su
domicilio fiscal
Art. 103 num. 4
La imprenta remite el reporte de los Art. 12 Parág. Art. 99 num.
documentos impresos a la Gerencia Único, Resol. N° 4 5 UT incrementada en 5 hasta 25 UT máximo
Regional de Tributos Internos de la 320
Región de su domicilio fiscal, fuera
del plazo.
Los fabricantes e importadores no Art. 26 Lit. c) Art. 103 num.2
presentan mensualmente, ante la Resol. N° 320 Art. 99 num.
Gerencia Regional de Tributos 4 10 UT incrementada de 10 hasta
Internos de su domicilio fiscal, un 50 UT máximo
informe de las enajenaciones de
máquinas fiscales.
Los fabricantes e importadores Art. 26, Lit. c)
presentan ante la Gerencia Regional Resol. N° 320 Art. 99 num. Art. 103 num. 4
de Tributos Internos de su domicilio 4
5 UT incrementada en 5 hasta 25 UT máximo
fiscal, fuera del plazo, el informe de
las enajenaciones de máquinas
fiscales.
Art. 103 num. 2
Los fabricantes e importadores, no Art. 26, Lit. d) Art. 99 num.
notifican por escrito a la Gerencia Resol. N° 320 4 10 UT incrementada de 10 hasta 50 UT máximo
Regional de Tributos Internos de la
Región de su domicilio fiscal, la
alteración o remoción del sello fiscal
por persona no autorizada.
Art. 26 Lit. e) Art. 103 num. 2
El importador, distribuidor o centros (Importador – Art. 99 num.
de mantenimiento, no notifica por Distribuidor) y 4 10 UT incrementada de 10 hasta 50 UT máximo
escrito a la Gerencia Regional de
Tributos Internos de la Región de su Art. 27 Centros
domicilio fiscal, la imposible de
reparación o el agotamiento de la Mantenimiento
Unidad de Memoria Fiscal de la
máquina. Resol. N° 320
8
realizadas a sus distribuidores o
directamente a los contribuyentes
usuarios.
El fabricante o importador presenta Artículo 26, Art. 103 num. 4
el informe ante la Gerencia de Parág. Único Art. 99 num.
Fiscalización, sobre las Resol. N° 320 4 5 UT incrementada en 5 hasta 25 UT máximo
enajenaciones de máquinas fiscales
realizadas a sus distribuidores o
directamente a los contribuyentes
usuarios, fuera del plazo de los diez
(10) días siguientes a la finalización
de cada mes.
El fabricante o importador no Artículo 26, Art. 99 num. Art. 103 num. 6
presenta en medios físicos e Parág. Único 4 5 UT incrementada en 5 hasta 25 UT máximo
informáticos o electrónicos el Resol. N° 320
informe de enajenaciones de
máquinas fiscales, según los
formatos que para tal efecto
especifique la Administración
Tributaria
CONTRIBUYENTES
FORMALES
9
Reglamento
Presentar en forma extemporánea la
declaración definitiva del ISLR Art. 146 del Art. 145,
Art. 103 num. 3
Reglamento de numeral 1,
5 UT incrementada en 5 UT hasta
la Ley y 4 de la lit. e)
25 UT máximo
Resol. N° 904
Omitir la presentación de la
declaración estimada de ISLR Art. 83 Ley, 156 y Art. 145, Art. 103 num. 1
158 de su numeral 1, 10 UT incrementada en 10 UT hasta 50 UT
Reglamento lit. e) máximo
Presentar en forma extemporánea la Art. 145,
declaración estimada del ISLR Art. 5 de la Art. 103 num. 3
numeral 1,
Resol. N° 904, 2 5 UT incrementada en 5 UT hasta
lit. e)
Prov. N° 0063 25 UT máximo
Omitir la declaración informativa de
comunidades y consorcios Art. 10 de la Ley Art. 145,
Art. 103 num. 2
y 154, parágrafo numeral 1,
10 UT incrementada en 10 UT hasta 50 UT
primero de su lit. e)
máximo
Reglamento
Presentar en forma extemporánea la
declaración informativa de Art. 154,
Art. 145,
comunidades y consorcios parágrafo
numeral 1, Art. 103 num. 4, 5 UT incrementada en 5 UT
primero del
lit. e) hasta 25 UT máximo
Reglamento de
la Ley
Omitir la declaración informativa de Art. 145,
rentas en jurisdicciones de baja Art. 108 Ley y Art. 103 num. 2
numeral 1,
imposición fiscales 142 de su 10 UT incrementada en 10 UT hasta 50 UT
lit. e)
Reglamento máximo
Presentar en forma extemporánea la
declaración informativa de rentas en Art. 108 Ley y Art. 145,
jurisdicciones de baja imposición 146 del numeral 1, Art. 103 num. 4
fiscales Reglamento de lit. e) 5 UT incrementada en 5 UT hasta 25 UT máxima
la Ley
Presentar la declaración sustitutiva Art. 103 num. 5
de la definitiva o estimada de ISLR Art. 147 del
5 UT incrementada en 5 UT hasta
fuera del plazo establecido Reglamento de Art. 147
25 UT máximo
la Ley
Presentar mas de una declaración Art. 103 num. 5
sustitutiva de la definitiva o estimada Art. 147 del Art. 147 5 UT incrementada en 5 UT hasta
de ISLR Reglamento de
la Ley 25 UT máximo
Presentar las declaraciones en Art. 103 num.6
formularios, medios, formatos, o Art. 154 del Art. 99 num. 5 UT incrementada en 5 UT hasta 25 UT máximo
lugares no autorizados por la Reglamento de 8
Administración Tributaria la Ley
10
Presentar la declaración sustitutiva Art. 103 num. 5
del IAE fuera del plazo establecido 5 UT incrementada en 5 UT hasta
Art. 147
25 UT máximo
No conservar adecuadamente la memoria fiscal Art. 36 Art. 145 num. Art. 104 num. 3
reemplazada Resol. N° 3
320 10 UT incrementada de 10 hasta 50 UT
máximo
No conservar en buen estado, el dispositivo de Art. 37 Art. 99 num. 8 Art. 104 num. 4
seguridad y la etiqueta que tiene adherida la Resol. N°
máquina fiscal. 320 10 UT incrementada de 10 hasta 50 UT
máximo
11
ILÍCITOS FORMALES RELACIONADOS CON LA OBLIGACIÓN DE INFORMAR Y
COMPARECER ANTE LA ADMINISTRACIÓN TRIBUTARIA (Art. 105 del COT)
12
CUALQUIER OTRO DEBER FORMAL (Art. 107 del COT)
Presentar en forma separada la Art. 47 Ley, Art. 99, num. 8 Art. 107
declaración del IVA, por cada
60 de su 10 UT a 50 UT
establecimiento en que realiza sus
Reglamento
operaciones o actividades gravadas
No suministrar por escrito a la imprenta Art. 10 Resol. N° Art. 99, num. 8 Art. 107
autorizada información del artículo 10 de la 320
Resolución N° 320 10 a 50 UT
No notificar por escrito a la imprenta Art. 11, Parág. Art. 99, num. 8 Art. 107
autorizada a efectos de volver a repetir la Primero, Resol. N°
numeración por cada documento 320 10 a 50 UT
No conservar en el local y en buen estado Art. 24 Parág. Art. 99 num. 8 Art. 107
el Libro de Control Segundo Resol. N°
320 10 a 50 UT
Contratar los servicios de reparación o Art. 27 Resol. N° Art. 99 num. 8 Art. 107
mantenimiento de las máquinas fiscales 320
con empresas no autorizadas. 10 a 50 UT
Elaboración de facturas y otros Arts. 11, Parág. Art. 145 num. 8 Art. 107
documentos por parte de las imprentas Tercero, 13, Parág.
autorizadas, sin cumplir con los requisitos Primero y 10 a 50 UT
establecidos en la norma respectiva. Segundo, Resol. N°
320
La imprenta no lleva un registro foliado de Art. 12 Resol. N° Art. 99 num. 8 Art. 107
los documentos elaborados 320
10 a 50 UT
El centro de mantenimiento no llena la Art. 24, Parág. Art. 145 num. 8 Art. 107
información necesaria en el libro de control, Primero
al momento de realizar un servicio a la 10 – 50 UT
máquina fiscal. Resol. N° 320
13
un mínimo de cinco (5) años.
No exhibir en lugar visible de sus oficinas o Art. 190 del Art. 145, numeral Art. 107
establecimientos el Registro de Reglamento de la 5
Información Fiscal Ley 10 UT a 50 UT
El procedimiento es el cauce formal de la acción administrativa, cauces formales por el que debe
discurrir la voluntad administrativa, formalidades de índole procesal exigidos en la tramitación de
las actuaciones propias de la vía administrativa y que desde luego constituye el cauce jurídico
necesario para garantía de los intereses de la Administración y de los particulares.
El propósito del legislador fue utilizar un procedimiento en el cual en forma expedita ingrese a la
República una cantidad de tributos que aunque no pueda calificarse como líquida por cuanto tal
como lo califica el artículo 169 del Código Orgánico Tributario, sólo puede ser considerado como un
anticipo del impuesto que surja con ocasión de una determinación sobre base cierta o sobre base
presuntiva, le permite exigir de manera inmediata una suma de dinero que contribuya al
financiamiento del gasto público.
El Código Orgánico Tributario previó en el Título IV, Capítulo III, una serie de procedimientos
administrativos autónomos e independientes que consagran las pautas que deben ser cumplidas
por los órganos y entes encargados de la administración de los tributos. Dentro de las facultades
de la Administración Tributaria está dada la posibilidad de aplicar los procedimientos de manera
independientes uno de otros o en una misma actuación de control, lo importante es
individualizarlos y seguir sus reglas asignadas a cada uno de ellos.
Por ello, mediante una autorización para llevar a cabo un procedimiento de verificación se puede
incluir en la misma la autorización para llevar a cabo el procedimiento de recaudación en caso de
omisión de declaraciones, sin confundirlo con el primero por cuanto son procedimientos
completamente diferentes, con reglas claras y precisas para cada uno de ellos. Resulta evidente
que por tratarse de procedimientos diferentes deberán culminarse con resoluciones diferentes, lo
que significa que no pueden encontrarse comprendidos ambos procedimientos en una sola
resolución, pues la ley no establece en forma alguna la fusión de los mismos (Principio de
Legalidad).
Considera esta Gerencia General inoficioso aplicar el procedimiento de recaudación en caso de
omisión de declaraciones en el iter procedimental de fiscalización y determinación, por cuanto si se
está desarrollando una determinación de la obligación tributaria bajo las pautas del artículo 177 y
siguientes del Código, sea esta sobre base presuntiva o sobre base cierta, no se necesitaría un
procedimiento que determina un anticipo de impuesto, por ello es necesario culminar con la
determinación de la obligación tributaria definitiva generada por el acaecimiento del hecho
imponible previsto en la norma tributaria especial.
14
El procedimiento de recaudación en caso de omisión de declaraciones tiene una doble naturaleza,
por un lado participa de las características de un procedimiento de determinación de obligación
tributaria (anticipo) y por otro lado, como su nombre lo indica, participa de elementos de
recaudación haciendo exigible una suma dineraria a favor de la República como anticipo de la
obligación definitiva que con posterioridad será determinada por la Administración. Esta dualidad
permite, en consecuencia, que las Divisiones de Recaudación y Fiscalización de las Gerencias
Regionales de Tributos Internos sean las unidades administrativas competentes para la aplicación
del procedimiento de recaudación en caso de omisión de declaraciones, de conformidad con lo
previsto en el numeral “2” del artículo 97 y numerales “5”y “6” del artículo 98 de la resolución 32,
respectivamente.
El procedimiento aquí analizado, participa de actividades preparatorias y el pago que efectuará el
contribuyente omiso resulta un anticipo de impuesto y por lo tanto ilíquido, por lo que resulta
contraproducente aplicar sanciones por contravención y liquidar intereses moratorios. Si la
Administración Tributaria liquidara intereses moratorios sobre el monto que se anticipa y
posteriormente cuando se determine el impuesto de manera definitiva resultare un impuesto inferior
al anticipado, el excedente de dicho anticipo devendría en un pago de lo indebido que
necesariamente debería ser restituido por parte de la Administración Tributaria con los intereses
moratorios establecidos en el artículo 67 del Código Orgánico Tributario.
I. LIBROS
CONSULTA N° 26.154-4940
FECHA 08-08-2006
Interrogante:
1.- Registro cronológico de las facturas que son emitidas en meses anteriores pero son entregadas
con retardo.
2.- Concepto de cronología en el libro de compras.
3.- Como se realiza el registro de las operaciones de ventas con no contribuyentes.
4.- Mantenimiento de los Libros de Compra y Venta en el establecimiento constituye una
condición.
Respuestas:
15
Artículos 101 Y 102 COT
Artículos 54, 55, 56, 57 Ley IVA
Artículos 75, 77 y 78 Reglamento General LIVA
Artículo 4 Resolución 320 Facturación
1.- No siendo imputable al comprador el desfase temporal en las compras en las cuales no se
entregan las facturas al momento de entregarse la mercancía, deberá registrarse la factura
correspondiente en el Libro de Compras en el momento de su recibimiento. Asumiendo que, el no
recibimiento de la factura es un hecho que no depende del comprador, por ser expresión de una
práctica habitual del comercio consensuada entre las partes, el registro de la operación en el
Libro de Compras se deberá realizar en el mes en que, efectivamente se recibe la factura.
2.- En cada período se deben registrar las facturas correspondientes al mes en curso por orden de
fechas de emisión. Por otra parte, en cuanto a las facturas recibidas durante ese período fiscal
emitidas en meses anteriores, que como ya señalamos en la presente consulta pueden ser
registradas en el Libro de Compras en el período en que se reciben, estás deben registrarse por
orden de fechas de emisión, bien sea, al final o al principio del registro en el Libro. En
conclusión, es importante dejar claro que se debe respetar la cronología por cada agrupación por
mes y por fecha atendiendo a la fecha de emisión de las facturas.
3.- Al realizar operaciones por las cuales emita facturas o documentos equivalentes, deberá
efectuar el registro de las mismas en el Libro de Ventas, indistintamente de que se trate de
operaciones realizadas con contribuyentes o no contribuyentes del impuesto en estudio. Al
respecto, cabe señalar que las referidas normas siempre hacen referencia a un mismo Libro de
Ventas, sólo que para el caso de las operaciones realizadas con no contribuyentes, deberán
ser suministrados únicamente los datos a que hace referencia el citado artículo 77.
4.- Una de las condiciones previstas para dar cumplimiento cabal al deber formal de llevar los
libros en cumplimiento de las formalidades y condiciones establecidas por las normas
correspondientes, exigido en el numeral 2 del artículo 102 del Código Orgánico Tributario vigente,
implica el lugar donde éstos deben ser llevados, por lo que, el hecho de mantener los libros en
el establecimiento constituye una “condición”, cuyo incumplimiento verifica uno de los
supuestos de hecho previstos en la norma anteriormente citada, que da origen a la sanción
pecuniaria de 25 unidades tributarias, incrementada en la misma cantidad hasta un máximo de 100
unidades tributarias, y además la clausura del establecimiento, de conformidad con el segundo y
tercer aparte del artículo 102 del Código Orgánico Tributario.
CONSULTA N° 24.993-2412
FECHA 16-06-2006
Interrogante:
Los contribuyentes formales del IVA deberán mantener las relaciones de compra y venta en el
establecimiento.
Respuesta:
Respuesta:
Los contribuyentes formales del IVA deberán por interpretación de los artículos 8 de la Ley que
regula el Impuesto al Valor Agregado, 71 de su Reglamento en concordancia con el artículo 145 del
Código Orgánico Tributario mantener las relaciones de compras y ventas a que hace referencia la
16
Providencia Administrativa N° 1677 en el establecimiento o domicilio de los contribuyentes
formales, sin que ello implique una interpretación analógica de la normativa en estudio, sino una
estricta aplicación de la normativa creada para regular los deberes de los contribuyentes.
La sanción por este incumplimiento está prevista en el numeral 2 del artículo 102 del COT.
CONSULTA N° GGSJ/GDA/DDT/2006/3697
FECHA 11-08-2006
Interrogante:
Cómo deben cumplirse las obligaciones formales referidas en el artículo 78 del Reglamento
General del la Ley IVA para el registro, en el libro de ventas de las operaciones a contribuyentes y
no contribuyentes.
Respuestas:
La intención del reglamentista en el artículo 78, es resaltar la distinción existente entre el registro
de las operaciones con ambas categorías de sujetos. De esta forma se ilustra al contribuyente, al
señalarle que a diferencia de lo dispuesto en el artículo 77 (operaciones con no contribuyentes) las
realizadas con contribuyentes no podrán ser englobadas en un solo registro, ya que constituye en
estos casos una condición el individualizar cada una de las operaciones, ello en virtud del control
que la Administración Tributaria requiere tener sobre el crédito fiscal que se genere en la referida
operación.
En consecuencia, el artículo 78 al señalar que el registro de las operaciones con contribuyentes y
no contribuyentes debe realizarse en forma separada, se refiere a la imposibilidad de agrupar en
un solo registro el total de las operaciones, ello en virtud de la diferencia existente entre los datos a
registrarse producto de la aplicación de los artículos 76 y 77 del Reglamento General y no al
establecimiento de columnas adicionales.
CONSULTA N° 20.587-2246
FECHA 09-05-05
Interrogante:
La Administración Tributaria al exigir que los contribuyentes asienten en el libro de ventas que se
debe llevar en materia del impuesto al valor agregado, los números de las cédulas de identidad de
las personas naturales, implicaría que para cada transacción comercial que efectúe una persona,
desde la compra de un caramelo, el pago de una peluquería, hasta la compra de un
electrodoméstico, el vendedor deberá solicitar dicho número de cédula.
Respuesta:
El simple hecho de soportar el impuesto al valor agregado, trasladado de quien nos vende un bien
o nos presta un servicio, no otorga la calificación de contribuyente.
Es decir, que el consumidor quien sufraga el citado impuesto cuando efectúa sus compras o recibe
servicios, no es necesariamente contribuyente, toda vez que dicha calificación viene dada por la
realización del hecho imponible y por la obligación de enterar a la República, la cuota obtenida del
procedimiento de determinación de la obligación tributaria.
17
Como se aprecia, es contribuyente quien está obligado a cobrar el mencionado impuesto por las
operaciones que realiza o por los servicios que preste y entregar el monto de lo recaudado a la
República Bolivariana de Venezuela.
Del análisis efectuado al contenido del artículo 77 de la Ley que establece el Impuesto al Valor
Agregado se evidencia, los datos que deben registrar los contribuyentes en el libro de ventas
cuando éstos efectúen operaciones con no contribuyentes, y a tal efecto, dicho artículo no
establece la obligación de indicar ni el número de inscripción en el Registro de Información Fiscal,
ni el número de la cédula de identidad, en consecuencia, cuando un no contribuyente compre un
caramelo o un electrodoméstico, los contribuyentes no tendrán el deber de colocar en el referido
libro de ventas los citados datos; es decir, que esta norma le permite a los contribuyentes registrar
sus operaciones en el libro de ventas, sin los datos correspondientes al adquirente de los bienes o
receptor de los servicios.
CONSULTA N° 26.866-2282
FECHA: 17-05-06
Interrogante:
Posibilidad de omitir la impresión mensual de los libros de compras y ventas, imprimiendo solo un
resumen de los mismos.
Respuesta:
Consulta N° DCR-5-
II. FACTURAS:
CONSULTA N° 23.797-2226
FECHA 30-03-05
Interrogante:
La utilización de “notas de débitos” como documento equivalente de facturas para respaldar las
operaciones de ventas y servicios entre empresas vinculadas o filiales.
Respuesta:
18
El legislador tributario cuando hace referencia a la emisión de “documentos equivalentes”, es con
relación a aquellos comprobantes y documentos en general que al no ser considerados una
factura propiamente dicha, la Administración Tributaria autorizó para que sirva de sustituto
previo cumplimiento de requisitos y condiciones básicos, pues es la posibilidad jurídica para
que un contribuyente dependiendo de su actividad comercial sea autorizado para no emitir una
factura o formato per se sino un documento o comprobante que pruebe la venta o prestación de
servicio.
Las “nota de débito” es un figura que se utiliza como bien lo dice la norma, en caso de ventas de
bienes o prestaciones de servicios, que quedaren sin efecto u originaren algún ajuste, por
cualquier causa, en cuyo supuesto para no emitir nueva factura o documento equivalente, el
contribuyente para realizar ese ajuste emite la respectiva nota.
Las “notas de débito” emitidas por compañías relacionadas para respaldar ventas o prestaciones
de servicios, en ningún caso son equivalentes a una factura, y que en el caso que se utilice un
documento o comprobante equivalente a ésta debe ser expresamente autorizado por esta
Administración Tributaria.
CONSULTA N° 17.312-6218
FECHA 27-10-2003
Interrogante:
Cuales son la infracciones cometidas cuando un contribuyente de buena fe contrata los servicios
de una imprenta no autorizada para imprimir las facturas, notas de crédito, notas de débito.
Respuesta:
La utilización de facturas y demás documentos emitidos por una imprenta no autorizada conlleva el
incumplimiento de uno de los requisitos exigidos por las normas tributarias, lo cual traerá como
consecuencia fiscal que tales facturas (donde consten las operaciones económicas realizadas por
los contribuyentes) no generen crédito fiscal, a tenor de lo dispuesto en el artículo 57 Ley IVA.
CONSULTA N° 23.187-3230
FECHA 15-06-2006
19
Interrogante:
Posibilidad que tiene una sociedad mercantil de utilizar un correlativo de facturas diferente para las
actividades que realiza en nombre propio y para aquellos servicios que presta por cuenta de
terceros.
Respuesta:
Ahora bien, la Ley que establece el Impuesto al Valor Agregado dispone la obligatoriedad de emitir
facturas como documentos soportes de las operaciones realizadas por contribuyentes y
responsables del impuesto. Al efecto, el artículo 57 de la Ley determina los requisitos mínimos que
deben contener las facturas, estableciendo que el incumplimiento de cualquiera de ellos
“ocasionará que el impuesto incluido en el documento no genere crédito fiscal”. Se observa en este
artículo, a tenor de lo consultado, que se exige la “Numeración consecutiva y única de la factura o
documento de que se trate. Si el contribuyente desarrolla actividades en más de un
establecimiento o sucursal, debe emitir las facturas con numeración consecutiva única por cada
establecimiento o sucursal. Los agentes de retención a que se refiere el artículo 11 de esta Ley,
emplearán una numeración distinta a la utilizada para emitir los documentos propios de sus
actividades.”
En este sentido, sólo está permitido utilizar series simultáneas de numeraciones distintas por tipos
de documentos, colocándoles la mención “Serie A”, “Serie B”, y así sucesivamente, cuando se trate
de varias sucursales, y no en el caso de un único establecimiento. Igualmente, las series serán
utilizadas por los agentes de retención, a que se refiere el artículo 11 de esta Ley.
Por otra parte, la Resolución Nº 320 mediante la cual se dictan las Disposiciones Relacionadas con
la Impresión y Emisión de Facturas y otros Documentos, en su artículo 2°, literal x, establece que
“cuando el emisor del documento realice operaciones gravadas por cuenta de terceros, deberá
indicar que se emite de conformidad con lo establecido en el artículo 10 de la Ley.”
Por todo lo antes expuesto, es opinión de esta Gerencia General de Servicios Jurídicos que es
incorrecta la apreciación del consultante, en el sentido de que al prestar un servicio por cuenta de
un tercero, el responsable puede utilizar un correlativo de facturas diferente al que utiliza para
reflejar los servicios que presta en nombre propio.
CONSULTA N° 18.991-5221
FECHA 16-06-2004
Interrogante:
20
Emisión de facturas por parte de las agencias de viaje por la venta de boletas aéreos. Datos que
debe contener la facturas de venta.
Respuesta:
Con ocasión de la Providencia No. 603, se considerará como soporte de ventas para los afiliados a
IATA el reporte emitido por el Plan de Liquidación Bancaria (BSP), siendo que la agencia de viajes
podrá utilizar dicho documento como equivalente de la factura a que está obligada a emitir por lo
que respecta al monto de su comisión, tanto en lo concerniente a los reportes que puedan emitir
por venta de boletos internacionales o por venta de boletos domésticos, a saber, con respecto de la
venta de boletos aéreos nacionales por parte de su representada, el cual debe contener un número
de factura que a cuenta de terceros originó la operación de venta al cliente. Esto con ocasión que
dicho reporte muestra con detalle los montos relativos al valor del boleto y los impuestos, así como
la comisión generada por la operación en forma automática.
CONSULTA N° 26.461-3221
FECHA 15-06-2006
Interrogante:
¿Se pueden sustituir las notas de débitos por otro comprobante de nota de ajuste por faltante de
mercancía y/o diferencias en el precio?
Respuesta:
Con fundamento en la normativa señalada, las notas de débitos y créditos no pueden ser
sustituidas por ningún otro documento, toda vez que las referidas notas deben ser utilizadas en
caso de ajustes por faltante de mercancía y/o diferencias de precios, haciendo referencia a la
fecha, número y monto de la factura original tal y como lo dispone la Resolución N° 320.
Interrogante:
La empresa tiene como objeto la venta al mayor y detal, de equipos de oficina, suministro de
materiales y reparación de equipos, adicionalmente presta servicio de fotocopiado al público, al
momento de facturar la empresa tiene dos tipos o series de facturas dependiendo de la venta que
efectúen, una serie de facturas se utilizan cuando la venta es en efectivo o en cheque y la otra
serie de facturas la utilizan cuando la venta es cancelada a través del punto de venta, la
problemática se presenta cuando se realizan ventas detalladas, ya que en estos casos es más
costosa la factura que el servicio que se está prestando, por el planteamiento expuesto, se que
genera la presente consulta ¿Si lo recomendable sería adquirir una máquina registradora, que
arroje al final de la jornada, las ventas efectuadas y así poder reflejarlas en el libro de ventas? , de
ser esta la solución, ¿Cual sería la máquina registradora que ustedes recomiendan?.
Respuesta:
21
Artículos 54 y 57 de la Ley que establece el Impuesto al Valor Agregado.
Artículos 2 Parágrafo Segundo, 11, 14, 21, 22 y 23 de la Resolución N° 320.
Primeramente la Ley que establece el Impuesto al Valor Agregado en su artículo 54, establece la
obligatoriedad de emitir facturas así como documentos que soporten las operaciones realizadas
por los contribuyentes del impuesto al valor agregado por sus ventas, prestaciones de servicios y
demás operaciones gravadas, dando cumplimiento a la normativa citada la Administración
Tributaria da la oportunidad de sustituir las facturas por el uso de sistemas, máquinas o equipos
que garanticen la inviolabilidad de los registros fiscales, es decir, el legislador ha establecido como
medio de control primario de las operaciones realizadas, la emisión de facturas; luego, la
posibilidad que sean impresas por otros medios (Sistemas automatizados o computarizados y
Máquinas Fiscales).
Ahora bien, de conformidad con lo estipulado en el artículo 14 de la Resolución N° 320, las facturas
pueden ser emitidas por medios automatizados o computarizados (forma libre), siempre que
contengan los requisitos establecidos en el artículo 2 de la referida Resolución, teniendo en cuenta
que los formatos de las facturas deben contener los datos relativos al impresor, al contribuyente
para dar cumplimiento así con lo dispuesto en el artículo 11 de la Resolución contentiva de las
“Disposiciones Relacionadas con la Impresión y Emisión de Facturas y Otros Documentos”, de
igual forma, el artículo 21 de la Resolución in comento, señala que los contribuyentes podrán emitir
comprobantes mediante el uso de máquinas fiscales siempre y cuando éstas cumplan con las
formalidades y especificaciones que señalan los artículos 22 y 23 de la misma.
De todo lo anterior, se concluye que existen tres maneras o sistemas para que el contribuyente
pueda emitir sus facturas o comprobantes de pago, tomando como base que puede utilizar de
todos los sistemas de facturación que a continuación se mencionan sólo uno, y así tenemos:
Por último, esta Gerencia advierte, que pareciera desprenderse del escrito consultivo, que la
empresa maneja varios tipos de series en el momento de la facturación, caso este que sería
irregular ya que la normativa no permite manejar en un mismo establecimiento diferentes series,
este caso solo se aplica en caso de sucursales, de conformidad con lo establecido en el artículo 57
de la Ley que establece el Impuesto al Valor Agregado, en concordancia con el parágrafo segundo
del artículo 2, de la Resolución N° 320.
CONSULTA N° 26.486-3226
FECHA 15-06-06
Interrogante:
Extravío de facturas originales y posibilidad de entregarle una copia al cliente a efectos de validar
dicha copia a fin de no perder el crédito fiscal.
Respuesta:
22
El extravío de facturas es una situación que no tiene que ver con aspectos sustanciales del hecho
imponible, sino que mas bien es una situación formal relacionada con el control fiscal y el control
interno del propio contribuyente.
Al no existir una norma que regule de forma expresa tal situación hay que acudir a la analogía y
aplicar el procedimiento utilizado en la facturación para el caso de devoluciones, que es el uso de
facturas sustitutivas; razón por la cual cuando se efectúe la emisión de nuevas facturas sustitutivas,
la factura anterior quedará anulada, y el monto de la nueva factura deberá ser registrada en el
Libro de Venta, en la misma columna donde se registró el monto de la factura anulada e
igualmente, se registrará el monto de la factura anulada como cantidad por sustraer.
Asimismo, es importante destacar que a los fines de aprovechar el crédito fiscal soportado en la
factura extraviada por parte del receptor de la mercancía o el servicio, el original de dicha factura
será la factura sustitutiva, por lo que el contribuyente adquirente podrá aprovechar su crédito fiscal
con la utilización de esta factura sustitutiva. Por otra parte, el vendedor de bienes o prestador de
servicios, deberá cumplir con el procedimiento de registro y sustitución de las facturas anuladas
con lo cual se garantizará la documentación de la operación de sustitución practicada, la cual podrá
ser verificado por la Administración Tributaria cuando se considere pertinente.
CONSULTA N° 25.966-2831
FECHA 07-06-2004
Interrogante:
Solicita opinión referente al procedimiento implementado por el SENIAT con respecto a la pérdida
de las facturas. (Contribuyente al cual se le ha extraviado las facturas y no puede hacer valer el
crédito fiscal allí soportado).
Respuesta:
De conformidad con la doctrina consultada, desde el punto de vista tributario, la analogía puede ser
aplicada para colmar vacíos legales por lo que se considera un procedimiento de integración y no
de interpretación, sin poder crearse en virtud de ella tributos y beneficios fiscales.
Al momento de emitir una nueva factura sustitutiva, la factura extraviada quedará anulada y el
monto de la nueva factura deberá ser registrado en el Libro de Ventas, en la misma columna donde
se registró el monto de la factura anulada y proceder a registrar el monto de dicha factura anulada
como cantidad por sustraer, ello con el fin de que no colidan los dos montos asentados.
A los fines de aprovechar el crédito fiscal soportado en la factura extraviada por parte del receptor
de la mercancía o el servicio, el original de dicha factura será la factura sustitutiva. El contribuyente
adquiriente podrá aprovechar su crédito fiscal con la utilización de esta factura sustitutiva.
23
Interrogante:
Respuesta:
1) Al efectuar la transición al sistema de comprobante emitidos por máquinas fiscales debe cumplir
con utilizar solo uno de los sistemas de facturación, cumpliendo con los requisitos establecidos en
los artículos 22 y 23 de la Resolución N° 320, salvo que deba emitir facturas para contribuyentes
ordinarios y la máquina fiscal no pueda cumplir con los requisitos para generarse a aquellos sus
créditos fiscales.
2) si la sociedad mercantil entre sus sucursales emite cinco mil o mas documentos mensuales,
podrá obviar la generación física de las copias, conforme con lo establecido en el parágrafo
primero del artículo 14 de la Resolución N° 320.
CONSULTA N° 27.570-2468
FECHA: 24-05-06
Interrogante:
CONSULTA N° 23.316-6221.
FECHA 09-11-05.
Interrogante:
24
2.- Posibilidad de entregar una factura adicional al receptor del servicio. Verificación de ilícito
formal por parte de la empresa prestadora del servicio.
Respuesta:
Art. 54 y 57 LIVA.
Art. 32, numeral 3, Art. 62 del Reglamento de la LIVA.
Art. 101, numeral 5 del COT.
Si bien el artículo 62 del Reglamento de la Ley que establece el IVA dispone que la factura deberá
emitirse por duplicado, debiendo el original se entregado al adquiriente del bien o al receptor del
servicio y el duplicado quedará en poder del vendedor o el prestador del servicio; no obsta que
para la emisión de facturas o documentos equivalentes que registran sus operaciones comerciales
se emitan por triplicado, o simplemente se emitan un número mayor de soportes que para tal
efecto requiera su Contabilidad. A tal efecto, se destaca que sólo el original de la factura da
derecho a crédito fiscal, y como tal lo debe especificar la factura original, no así lo duplicado o los
triplicados, que deberán expresamente indicarse que dicha copia no da derecho a crédito fiscal.
Esta Gerencia alertar a la consultante, que de conformidad con lo dispuesto en el Art. 57 de la Ley
que establece el IVA, existe la obligación de los adquirentes de bienes y receptores de servicios de
exigir la factura y demás documentos equivalentes, y como tal su incumplimiento constituye un
ilícito formal sancionado por el numeral 5 del Art. 101 del COT; razón por la cual existe la obligación
formal del laboratorio clínico de emitir la factura al receptor del servicio prestado, ya que, su
incumpliendo afectaría la esfera jurídica tributaria de los terceros del impuesto al valor agregado,
en este caso a sus clientes, los pacientes o receptores de los servicios.
CONSULTA N° 23.492-4146.
FECHA 01-08-02.
Interrogante:
Solicita nuestra opinión sobre la facturación emitida por sistemas de computación que exigen el
señalamiento del nombre de la persona natural, del domicilio del comprador y del número de
información fiscal del adquirente de los bienes vendidos.
Respuesta:
Art. 54 LIVA.
Art. 2, 11,14 20 y siguientes, Resolución 320
De conformidad con esta disposición, los comprobantes emitidos bajo la modalidad forma libre, cuyo
receptor del bien o del servicio es una persona natural, deberán contener: el número de inscripción en
el RIF, el nombre completo y el domicilio fiscal del adquirente del bien o receptor del servicio.
No obstante cabe señalar, que esta Gerencia ha sostenido en torno a la obligación de señalar el
número del RIF o Registro de Contribuyentes de los adquirentes en el libro de ventas, que en el caso
de los clientes personas naturales no inscritas en dicho registro, el contribuyente puede asentar en
dicho libro, el número de la cédula de identidad de tales, por cuanto si bien la cédula no está
destinada a la identificación de los contribuyentes, ella constituye el mecanismo general de
identificación nacional de las personas naturales.
En consecuencia a nuestro juicio, su representada ante sus clientes personas naturales adquirentes
de bienes, que no posean RIF, debe proceder a requerirles el número de cédula de tales y dejarlo
asentado en la factura correspondiente, y asimismo deberá dejar sentado el nombre del adquirente y
su domicilio fiscal, por cuanto el facturar mediante el mecanismo escogido por su representada para
emitir comprobantes denominado “forma libre” exige el cumplimiento de dichos requisito.
25
Finalmente cabe señalar, que la Resolución objeto del presente análisis, prevé en sus artículos 20 y
siguientes, la emisión de comprobantes generados por máquinas fiscales, caso en el cual dicha
normativa no exige el señalamiento del nombre, número de RIF, ni del domicilio fiscal del adquirente
persona natural.
De todo lo expuesto se evidencia, que la Resolución 320 sólo permite prescindir de estos requisitos,
cuando el contribuyente emite tales comprobantes a adquirentes personas naturales, mediante el
uso de máquinas fiscales.
III. RIF
CONSULTA N° 20.587-2246
FECHA 09-05-05
Interrogante
Es una costumbre y una práctica administrativa del Seniat tomar, en el caso de las personas
naturales el número de la cédula de identidad para que el sistema genere el número del RIF, más
un número que se agrega al final, interpretación que resultaría fuera del contenido de la Ley
Orgánica de Identificación.
Respuesta.
Es una obligación de toda persona inscrita en el Registro de Información Fiscal, indicar su número
de RIF en las solicitudes o documentos que dirijan a los organismos públicos, conforme a lo
establecido en el artículo 190 numeral 3 del mencionado Reglamento de la Ley de Impuesto sobre
la Renta.
Cabe destacar, que el artículo 76 del Reglamento de la Ley que establece el Impuesto al Valor
Agregado sólo contempla la obligación de indicar en el libro de ventas, el número de inscripción en
el Registro de Información Fiscal del comprador de los bienes o receptor del servicio; no obstante,
entiende esta Gerencia que al momento de efectuarse la operación si el adquirente del bien o
receptor del servicio no posee RIF, el mismo podría ser suplido por el número de la cédula de
identidad, toda vez que ambos instrumentos tal y como se indicó anteriormente están destinados a
la identificación de las personas.
CONSULTA N° 27.815-4122
FECHA 25-07-2.006
26
Interrogante:
Registro en el Libro de Compra de los comprobantes de retención del IVA recibidos con retardo.
Respuesta:
En el caso en que el agente de retención entregue los comprobantes de retención de IVA fuera del
plazo anteriormente señalado, se debe observar que el no recibimiento del comprobante de
retención es un hecho que no depende del proveedor por ser expresión de una práctica habitual
del comercio consensuada y, será en el mes en que se recibe el comprobante en el cual deberá
realizarse el registro de la operación en el Libro de Compras.
Así mismo, el Reglamento General de la Ley que Establece el Impuesto al Valor Agregado dispone
que los libros de compra y venta se registrarán cronológicamente y sin atrasos, sin embargo siendo
el IVA un impuesto que se determina por períodos de imposición de un (1) mes calendario, toda
vez que, en cada año civil habrá que determinar y declarar el impuesto en doce (12) oportunidades,
según lo establece el artículo 32 de la Ley, debemos concluir que el concepto de cronología lo
debemos interpretar por período fiscal y no por año calendario.
Ahora bien, en cada período se deben registrar los comprobantes de retención correspondientes al
mes en curso por orden de fechas de recibimiento conforme lo estable el citado artículo 20 de la
Providencia N° SNAT/2005/0056. Por otra parte, en cuanto a los comprobantes de retención
recibidos extemporáneamente, que como ya señalamos puede ser registrado en el Libro de
compras en el mes en que se reciben, éstos deben registrarse por orden de fechas de emisión,
bien sea, al final o al principio del registro en el Libro.
CONSULTA Nº 27.979-4932
FECHA: 08-08-2006
Interrogantes:
1.-En relación con las operaciones bancarias quiere decir que todas estas transacciones de
egresos deben pasar por el libro de compras?
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2.-Los pagos por concepto de servicios pagados por relación de dependencia que establece la Ley
Orgánica del trabajo tales como: Vacaciones, Utilidades, Sueldos y Salarios, Prestaciones Sociales
pagadas, etc. Deben pasar por el libro de compras?
Respuesta:
Según el artículo 5 de la Ley de IVA son contribuyentes del impuesto los industriales, comerciantes,
prestadores de servicios y en general todas aquellas personas que realicen las operaciones
consideradas como hechos imponibles de acuerdo con el artículo 3 ejusdem. En este sentido los
contribuyentes del impuesto están en la obligación de llevar los libros, registros y archivos en forma
debida y oportuna a los efectos del control de las operaciones de compra- venta que este realice.
El Reglamento de la Ley establece expresamente los requisitos, que deberán registrarse, en forma
cronológica y sin atrasos en los libros de compra y ventas, entre los cuales señala: el valor de las
importaciones definitivas o recepción de servicios de las ventas, discriminando las gravadas,
exentas, exoneradas o no sujetas al impuesto, registrando el crédito o debito fiscal en caso de
operaciones gravadas, si son operaciones con distintas alícuotas deberán registrarse dichas
operaciones separadamente por alícuota. Así como el monto de las ventas de bienes y servicios
exentas, exoneradas o no sujetas del día, por las cuales se han emitido comprobantes o
documentos equivalentes.
El artículo 16 de la ley de IVA establece que no estarán sujetas las operaciones y servicios
realizados por los bancos e instituciones financieras y los servicios prestados bajo relación de
dependencia de de conformidad con la Ley Orgánica Del Trabajo.
En este sentido, estando obligados los contribuyentes ordinarios del impuesto al valor agregado a
registrar en los libros de compras y ventas todas las operaciones productos de servicios o de
ventas de bienes no sujetos, en consecuencia los documentos o comprobantes emitidos conforme
estas operaciones deben estar registrados en los libros de compra y venta del IVA.
CONSULTA Nº 26.781
FECHA: 17-07-2006
Interrogantes:
Se han incluido en el libro de compras facturas de meses anteriores que llegan con retraso.
1.- ¿Se pierde el crédito fiscal por esta factura no pertenecer al mes anterior?
2.- ¿Puede declarar en el mes siguiente al cual fue recibida la factura?
Respuesta:
La Ley considera como requisito indispensable para la deducibilidad del crédito fiscal, además de
poseer la condición de contribuyente ordinario, que la operación que lo origine se encuentre
debidamente documentada, por lo que el contribuyente deberá conservar las facturas que
comprueben el impuesto cancelado por la adquisición de bienes o recepción de servicios.
28
podrá deducir esos créditos fiscales, en el periodo de imposición en que efectivamente reciba la
factura, es decir; la nueva factura recibida se registrará en el período de imposición en que se
recibe la factura original ya que como se indicó precedentemente solo ésta da derecho al crédito
fiscal, debiendo asentarla sumándola al total de los créditos fiscales obtenidos en dicho período,
observándose que en ningún caso, se podrá deducir los créditos fiscales sin haber recibido la
referida factura.
Concluyéndose así que la contribuyente declarará los créditos fiscales correspondientes a las
operaciones efectuadas en meses anteriores, en el período impositivo en que reciba la factura, en
el cual podrá deducirlo y registrarla en el libro de compras.
CONSULTA N° 23.219-2883
FECHA: 06-06-06
Interrogante:
La contribuyente lleva un libro de ventas al mayor independiente de las ventas al detal, así como
libro de ventas por cada sucursal consolidando todas las ventas al momento de realizar la
declaración informativa.
Respuesta:
Prohibición de llevar Libros de Ventas separados por ventas al detal y ventas al mayor, toda vez
que tanto el número de factura como el número de control utilizados por el contribuyente en
relación con una misma operación deben ser llevados de manera única y consecutiva por el
contribuyente en el registro de su libro de venta. Asimismo, en el caso de poseer el contribuyente
varias sucursales, el número de factura y control debe ser único y consecutivo por cada sucursal.
La Providencia N° 1677 es clara al señalar, la obligación por parte del contribuyente formal del
impuesto de llevar una única relación cronológica de ventas en el mes, siendo totalmente contrario
a lo preceptuado en la norma, llevar dos relaciones de ventas en la casa matriz o en alguna de las
sucursales.
CONSULTA N° 26.950-042
FECHA: 12-01-2006
Interrogante:
1) El lugar donde debe colocarse el Resumen en los Libros de Compra y Ventas. 2) Si el referido
Resumen se puede hacer en una página adicional siempre y cuando no se pueda colocar en la
primera por falta de espacio.
Respuesta:
29
los cuales se prueben las ventas o prestaciones de servicios y las adquisiciones de bienes o
recepción de servicios.
Aunado a lo anterior, el artículo 72 del Reglamento de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, regula
expresamente que los contribuyentes ordinarios del impuesto al valor agregado, deberán al final de
cada mes efectuar en sus Libros de Compras y de Ventas un resumen del respectivo período de
imposición en el cual se indicará: el monto de la base imponible y del impuesto, así como un
resumen del monto de las ventas de bienes y prestaciones de servicios exentas, exoneradas y no
sujetas al impuesto y del monto de las exportaciones de bienes y servicios.
Con fundamento en lo expuesto, esta GGSJ cumple con informarle, de acuerdo con su primer
planteamiento, que el Resumen se hará en los Libros de Compras y en el Libro de Ventas. En
cuanto al lugar donde debe colocarse dicho resumen, corresponderá al final de los registros
cronológicos que se hicieren en cada período, de conformidad con lo dispuesto en los Artículos 70,
71 y 72 del Reglamento general que rige la materia.
CONSULTA N° 25.137-7516
FECHA: 21-12-2005
Interrogante:
Registro de Número de RIF en Libro de Compras para el caso de proveedores extranjeros.
Respuesta:
Cuando el proveedor que vende bienes o presta servicios sea un proveedor extranjero y no posea
éste el número de inscripción en el Registro de Información Fiscal, podrá el contribuyente en la
columna que corresponda a éste dato dejar el espacio en blanco, todo esto atendiendo al “Principio
de la Territorialidad”, que informa la tributación indirecta del tipo valor agregado, dicho principio se
refiere a la identificación del espacio territorial en el que una norma jurídica es aplicable, es decir,
que todas las normas de derecho tienen aplicación dentro del ámbito en que el Estado ejerce su
jurisdicción, por lo que en el presente planteamiento, no se le puede exigir a exportadores
residenciados fuera del país que cumpla con esta normativa en específico, como es inscribirse en
el Registro de Información Fiscal. Por esta razón, al no ser posible la exigencia de tal
requerimiento, resulta lógico no asentar dicho registro en los libros respectivos.
CONSULTA N° 26.919-3069
FECHA 13-06-2006
Interrogante:
La contribuyente utiliza una máquina fiscal, motivo por el cual, algunos clientes exigen la entrega
de una factura manual para el aprovechamiento del crédito fiscal. Es correcto la emisión de factura
al contribuyente que así lo exija
Respuesta:
30
Artículo 35 y 22 de la Resolución N° 320.
En caso que la respuesta a la primera interrogante sea afirmativa ¿Se saca además ticket de la
máquina para esta operación?
¿Se deben asentar los datos del Reporte Fiscal Z en el mismo Libro de Ventas que veníamos
utilizando para las facturas?
El contribuyente debe seguir utilizando el mismo Libro de Ventas para así poder mantener el orden
consecutivo y cronológico exigido por la normativa antes citada.
En caso afirmativo ¿Qué datos del Reporte Z deben ser asentados en el Libro de Ventas?
En el Libro de Ventas se deben registrar las operaciones contenidas en el reporte global diario
(Reporte Z), de la misma forma que se establece respecto de los comprobantes que se emiten a no
contribuyentes, es decir, la fecha y número del primer comprobante emitido en cada día y el
número del último comprobante emitido en cada día, así como el número de registro de la máquina
fiscal.
¿Sería válido hacer los registros del libro de ventas de acuerdo al formato anexo a la consulta?
IV. SANCIONES:
CONSULTA N° 30.341-3617
FECHA 03-08-2.006
Interrogante:
Aplicación del Parágrafo Primero del artículo 94 del COT de 2.001, a las multas derivadas de los
procedimientos de fiscalización y determinación, en cuanto al valor de la unidad tributaria con el
que se deben convertir las multas para efectos de su liquidación.
Respuesta:
31
En sentencia N° 135/2004, emitida por el Tribunal Superior Noveno de lo Contencioso Tributario de
la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, se procedió a desaplicar el referido
Parágrafo Primero por contrariar el texto constitucional.
Dicho lo anterior, resulta conveniente aclarar que, si bien es cierto que todos los jueces de la
República, pueden por vía de control difuso desaplicar disposiciones legales que violenten el
sistema de constitucionalidad en casos concretos, no es menos cierto que dichos precedentes
judiciales no son vinculantes en sede administrativa, ya que no tienen efectos erga omnes y porque
de conformidad con lo establecido en el artículo 334 de la Constitución de la República Bolivariana
de Venezuela, corresponde exclusivamente a la Sala Constitucional del TSJ, declarar la nulidad de
las leyes, desaplicación de normas y demás actos de los órganos que ejercen el Poder Público
dictados en ejecución directa e inmediata de la Constitución o que tengan rango de ley, cuando
colidan con esta.
Por tales razones, siempre que una norma jurídica esté vigente en el ordenamiento jurídico, debe
ser aplicada por el operador de la misma, toda vez que no le está atribuido al funcionario dentro de
su ámbito competencial la discrecionalidad de acatar o no el dispositivo de ley, salvo como se
indicare “supra” que tal dispositivo estuviere derogado por el órgano legislativo o fuere declarado
inconstitucional por ejercicio del control concentrado por el Tribunal Supremo de Justicia como
único órgano controlador de la constitucionalidad de las normas jurídicas.
Por todo lo expuesto anteriormente, se concluye que la liquidación de las sanciones pecuniarias
que deben ser impuestas a los contribuyentes por los ilícitos tributarios derivadas de los
procedimientos de fiscalización y determinación, debe seguir los lineamientos expuestos en la
norma contenida en el artículo 94 del Código Orgánico Tributario.
CONSULTA N° 18.462-7283
FECHA 17-12-2003
Interrogante:
Opera la clausura del establecimiento para los contribuyentes formales que no emitan facturas o
comprobante de venta.
Respuesta:
32
El artículo 8 de la Ley, define dentro de la categoría de los sujetos pasivos del impuesto a los
contribuyentes formales obligándolos a cumplir los deberes formales atribuidos a los contribuyentes
ordinarios del IVA
Los contribuyentes formales tienen la obligación de cumplir con todos los deberes formales en
igualdad de responsabilidad que los contribuyentes ordinarios. La cualidad de contribuyente formal
no releva la obligación de cumplir con los deberes formales, cuyo cumplimiento está previsto para
toda clase de contribuyentes sin distinción alguna. Así se advierte indubitablemente de la
disposición trascrita cuando para el de los contribuyentes formales solo exceptúa el pago del
Impuesto y por tanto, las normas aplicables a la determinación de la obligación tributaria,
quedando con ello a salvo la aplicación de las normas sancionatorias de ilícitos formales.
CONSULTA N° 20.587-2246
FECHA 09-05-05
Interrogante
¿Cómo deben ser valoradas las circunstancias atenuantes y agravantes establecidas en el Código
Orgánico Tributario al imponerse la sanción de clausura prevista en el artículo 102 del citado
Código por incumplimiento de los deberes formales relativos a los libros establecidos en el
Reglamento de la Ley del IVA?.
Respuesta.
Las circunstancias agravantes y atenuantes previstas en los artículos 95 y 96 del referido Código,
están basadas en situaciones objetivas, de allí que su comprobación corresponderá en los
términos que sea procedente. Ahora bien dado que la referida sanción contempla un límite
máximo, no es procedente la valoración de las mencionadas circunstancias atenuantes o
agravantes, como si ocurre en aquellos casos de sanciones comprendidas entre dos límites.
Como se aprecia la sanción de clausura prevista en el artículo 102 sólo prevé un plazo máximo sin
indicar su mínimo, por ende, estamos en presencia de una sanción que comprende un límite único,
en tal sentido podemos observar, que el legislador dejó a criterio de la Administración Tributaria la
determinación de los plazos que deben aplicarse al momento de imponerse la citada sanción,
siempre y cuando éstos no excedan de tres (3) días continuos.
CONSULTA N° 23.137-1363
FECHA 30-03-2005
Interrogante:
Respuesta:
33
Artículos 1, 3 y 4 de la Ley que Establece el Impuesto al Valor Agregado publicada en Gaceta
Oficial de la República Bolivariana de Venezuela N° 37.999 de fecha 11 de agosto de 2004.
Artículos 5 y 6 de la Providencia Administrativa N° SNAT/2003/1677, publicada en la Gaceta Oficial
Número 37.661 de fecha 31 de marzo de 2003.
En consecuencia, esta Gerencia es de la opinión que la contribuyente, al tener como objeto las
actividades de lotería se constituye como contribuyente por cuanto realiza de manera habitual
hechos imponibles, de conformidad con lo dispuesto en la Ley que regula dicho tributo.
Ahora bien, dado que la presente consulta se refiere a la procedencia de la sanción de clausura de
establecimiento a una contribuyente que es una persona natural, sin RIF, que realiza actividades de
lotería; en su condición de Contribuyente Formal, se encuentra en la obligación de cumplir con los
requisitos establecidos en la Providencia Administrativa N° SNAT/2003/1677, publicada en la
Gaceta Oficial Número 37.661 de fecha 31 de marzo de 2003, mediante la cual se establecen un
conjunto de deberes formales simplificados que están en la obligación de cumplir dichos
contribuyentes del referido tributo.
En tal sentido, a partir del 01 de mayo de 2003 los contribuyentes formales deberán dar estricto
cumplimiento a la totalidad de las disposiciones contenidas en la referida Providencia, a saber,
inscribirse en los registros respectivos, emitir los documentos que amparan la prestación del
servicio cumpliendo con los requisitos que se especifican en el artículo 3, mantener una relación de
las operaciones que realizan y la presentación de las respectivas declaraciones informativas.
Ahora bien, con respecto a los libros y al talonario de facturas los artículos 5 y 6 de la citada
Providencia Administrativa, prevén:
a) Fecha
b) Número de Inicio de la facturación del día.
c) Número Final de la facturación del día.
d) Monto consolidado de las ventas del día”.
34
De las normas transcritas, se observa que los Contribuyentes Formales únicamente deben llevar
una relación cronológica de las compras y de las ventas realizadas en sustitución de los libros de
compras y de ventas establecidos a tal efecto por la Ley de Impuesto al Valor Agregado, los cuales
deberán mantenerse en el lugar donde tenga el asiento principal de sus actividades.
En este orden de ideas, e independientemente que la contribuyente sea una persona natural,
debemos tomar en cuenta que la Ley que Establece el Impuesto al Valor Agregado no identifica a
los destinatarios de la norma; en consecuencia, al verificarse el hecho imponible, es decir, el hecho
generador del nacimiento de la obligación tributaria, que en el caso concreto es la prestación de
servicios de lotería; se encuentra en la obligación de trasladar (cobrar) el impuesto in comento y a
dar cumplimiento a los deberes formales que se deriven de tal condición.
Por último, una vez realizadas las consideraciones “supra” expuestas, esta Gerencia Jurídica
Tributaria concluye que la contribuyente, en su condición de Contribuyente Formal del impuesto al
valor agregado, tal como se desprende de la Resolución de imposición de sanción de clausura de
establecimiento N° GRTI/RG/DF/2004/091017; notificada con fundamento en el Acta de Infracción
N° GRTI/RG/DF/4247-03 de fecha 01 de julio de 2004; se encuentra en la obligación de cumplir
con todos los deberes formales establecidos en la Providencia N° 1.677; dentro de los cuales se
encuentran efectivamente el de llevar las relaciones cronológicas mensuales de todas las compras
y de las ventas efectuadas en sustitución de los libros de compras y de ventas.
CONSULTA N° 25.584
FECHA 25-11-2005
Interrogante:
Respuesta:
No obstante se determinó que la actividad efectuada por los Bancos se constituye en necesaria
para la sociedad y altamente cualificada en función de su repercusión sobre la vida colectiva en la
que se encuentra incurso el interés general de los cuenta habientes.
Por ende, procede el cierre del establecimiento, pero sólo de las oficinas administrativas en donde
se realizan las actividades de arrendamiento financiero o leasing, sin que la medida de clausura
afecte al resto de las operaciones ejercidas por la entidad financiera, con especial cuido de no
ejecutar actuación alguna que afecte el legítimo derecho de los cuenta habientes que válida y
legalmente realizan actividades en el proceso de intermediación financiera.
35
Igualmente se indica que no deberá llevarse a cabo sin que de igual manera se haya oído la
opinión de la Superintendecia de Bancos (SUDEBAN), ello en la finalidad de resguardar los
principios jurídicos que el legislador previó como imperativos de obligatorio cumplimiento para
aquellos que se encuentran en la realización de estas actividades bancarias.
CONSULTA N° 20.941
FECHA 02-08-2005
Interrogante:
Cual es el alcance del artículo 102 del COT, en relación al procedimiento de verificación de
incumplimiento de deberes formales por parte de los contribuyentes, CABLE TOTAL NET, C.A. Y K
TELEVISION, C.A.?
Respuesta:
De darse los supuestos de hecho en donde encuadre la conducta antijurídica del contribuyente,
con respecto al incumplimiento de los deberes formales establecidos en el numeral 1 del articulo
102 del COT, establecido en el procedimiento de verificación iniciado, procedería el cierre del
establecimiento, pero solo de las oficinas administrativas, sin que la medida de clausura afecte a la
sala de operaciones y/o transmisiones.
Dicha medida no afectaría la sala de operaciones y/o transmisiones, por cuanto el servicio público
de las telecomunicaciones en Venezuela es de interés general, para el bien comunitario y de
carácter esencial (Ley Orgánica de Telecomunicaciones art. 5).
Sólo la Administración Tributaria podrá, siempre y cuando se llenen los supuestos de hecho
establecidos en las normas que regulan los ilícitos formales en el Código Orgánico Tributario,
proceder a la clausura del establecimiento en las Oficinas Administrativas, por los días señalados
en el dispositivo normativo del numeral 1 del artículo 102 del Código Orgánico Tributario, sin llegar
esta medida a las Salas de Operaciones, a los efectos de evitar una extra limitación de aplicación
del alcance de dicha norma.. La Administración Tributaria no ostenta la competencia y alcance para
realizar proceder a la suspensión de la señal u otra actividad exclusiva a las Telecomunicaciones, y
en el supuesto entendido que se quisiera realizar tal medida, solo le corresponde tomar las
acciones a la Comisión Nacional de Telecomunicaciones, ya que solo ésta, de conformidad con el
artículo 37, numeral 13, de la Ley Orgánica de Telecomunicaciones, ya señalado en esta consulta,
es el órgano encargado de abrir los procedimientos establecidos en la propia ley orgánica, para la
ejecución de cualquier medida, por la actividades inherentes a ella, por ser los servicios públicos de
Telecomunicaciones en Venezuela, de interés general, y servicios primarios para interés de la
colectividad.
CONSULTA N° 23.136
FECHA 13-12-2004
36
Interrogante:
- Puede aplicarse clausura a un establecimiento conforme al art. 102 del COT sin antes haber
aplicado la multa pecuniaria correspondiente?
Respuesta:
Para imponer la sanción de clausura del establecimiento debe haberse verificado el incumplimiento
del deber formal que acarrea la imposición de la sanción pecuniaria.
Por la forma en la que fue dispuesta la clausura en nuestro COT se infiere que el legislador la
previó para que fuese aplicada por la autoridad tributaria competente como una sanción
automática. La modalidad que se adoptó para su aplicación no es la preventiva sino la
sancionatoria, ello porque la identifica como la sanción inmediata de un hecho notorio, flagrante,
ostensible, que por disposición de la ley ya esta precalificado como un ilícito sancionado
objetivamente sin valorar la culpabilidad del agente.
La Administración Tributaria en aplicación del artículo 102 impone las sanciones correspondientes,
siendo automática la ejecución de la clausura, lo cual en nada obsta que pueda posteriormente
emitir y notificar válida y eficazmente las Planillas de Liquidación de la sanción pecuniaria, siendo
por ello que se indica en el acto recurrido, que se impone la sanción de clausura por un (1) día
continuo “sin perjuicio de la sanción pecuniaria”, toda vez que no existe norma jurídica que obligue
a la Administración Tributaria a practicar simultáneamente la notificación de las resoluciones y las
planillas de multa.
CONSULTA N° 18.780-3904
FECHA 13-05-2004
Interrogante:
Alcance del procedimiento de verificación de las declaraciones definitivas presentadas por los
contribuyentes.
Respuesta:
Los ajustes que pudieren surgir como consecuencia de una verificación se refiere exclusivamente a
aquél que resulte del simple cotejo de lo expresado en los datos contenidos en los anexos con lo
reflejado en la declaración a la cual le sirven de soporte. No obstante, la Administración no podrá
37
mediante el procedimiento de verificación indagar sobre la veracidad de los documentos anexos a
la declaración, por ejemplo sobre la falsedad de los comprobantes de pago, ya que la misma sería
constitutiva de dudas relativas a la veracidad de las declaraciones, lo cual implicaría la legitimación
de la Administración para efectuar sus tareas fiscalizadoras.
CONSULTA N° 23.052-140
FECHA 13-01-2005
Interrogante:
Cómo se ejecutan los actos administrativos cuando el afectado se opone al cumplimiento del
mismo. Cierre de establecimiento.
Respuesta:
Si la negativa del contribuyente es la de acatar un acto válido y eficaz, es decir, emitido por la
autoridad competente siguiendo el procedimiento legal establecido para ello, debemos establecer
una distinción entre aquellos actos que admiten su ejecución forzosa y aquellos que involucran una
actividad personalísima del particular, en uno u otro caso estaremos hablando de actos que poseen
o no la característica de la ejecutoriedad, es decir, la susceptibilidad de que la Administración
pueda imponer el contenido obligatorio de sus propios actos administrativos utilizando medios
coactivos.
Así, el acto administrativo que determina la deuda pecuniaria de un sujeto pasivo, sea ésta por
concepto de impuestos, sanciones o intereses, aún cuando pueda ser ejecutivo carecerá del
elemento de ejecutoriedad, en virtud de que el cobro forzoso requerirá, por mandato legal, de la
intervención jurisdiccional de conformidad con lo dispuesto en el Capítulo II (artículos 289 y
siguientes) del Título VI del COT relativo al juicio ejecutivo.
Por el contrario, los actos administrativos que impongan sanciones tales como el cierre del
establecimiento son susceptibles de ser ejecutados coercitivamente por la Administración, en tanto
que comprenden obligaciones personalísimas de no hacer o de soportar, por lo que ante la
negativa del contribuyente de acatar la decisión administrativa, el Fiscal actuante podrá requerir la
colaboración del Resguardo Nacional, el cual tiene entre sus funciones la de auxiliar y apoyar a la
Administración Tributaria en el ejercicio de sus funciones (artículos 140 y 141 del COT), sin
perjuicio de las sanciones en que pueda incurrir el contribuyente por la reapertura del
establecimiento de conformidad con lo dispuesto en el artículo 106 del Código ejusdem, el cual
señala:
Interrogante:
38
Aplicación conjunta del procedimiento de verificación y el de recaudación por control de omisión de
declaración.
Respuesta:
Muna autorización para llevar a cabo un procedimiento de verificación se puede incluir en la misma
la autorización para llevar a cabo el procedimiento de recaudación en caso de omisión de
declaraciones, sin confundirlo con el primero por cuanto son procedimientos completamente
diferentes, con reglas claras y precisas para cada uno de ellos. Resulta evidente que por tratarse
de procedimientos diferentes deberán culminarse con resoluciones diferentes, lo que significa que
no pueden encontrarse comprendidos ambos procedimientos en una sola resolución, pues la ley no
establece en forma alguna la fusión de los mismos (Principio de Legalidad).
Interrogante:
Cuál será la sanción para los agentes de retención que no entreguen el comprobante de retención
o lo efectúen en forma extemporánea.
Respuesta:
El incumplimiento de estas obligaciones por parte del agente de retención, constituye un ilícito
formal a la luz de lo previsto en el artículo 99 del Código Orgánico Tributario, cuya consecuencia
está prevista en la disposición contenida en el artículo 107 del mismo Código.
No puede aplicarse la disposición contenida en el artículo 101 del Código para los supuestos de no
emisión o entrega de los comprobantes de retención por parte del responsable en calidad de
agentes de retención.
El artículo 107 del Código Orgánico Tributario es una norma sancionatoria en blanco cuya
aplicación procede en el supuesto de hecho que ella misma consagra, que es “El incumplimiento
de cualquier otro deber formal sin sanción específica.”. Es necesario resaltar, que mientras existan
tipos específicos con sanciones claramente establecidas serán éstas las que se apliquen por vía
directa.
Es por ello, que la sanción aplicable para la no emisión y entrega de los comprobantes de retención
está sancionada por lo dispuesto en el artículo 107 del Código Orgánico Tributario. Esta sanción se
aplicará con independencia del número de comprobantes no emitidos o entregados por parte del
agente de retención, es decir, la sanción será única por procedimiento independientemente del
número de comprobantes detectados como omisos.
Interrogante:
Podrá aplicarse el procedimiento de verificación para perseguir los incumplimientos de los deberes
materiales de los agentes de retención.
Respuestas:
39
Existen obligaciones materiales que deben cumplir estos sujetos pasivos de la relación jurídica
tributaria en su calidad de responsables directos como agentes de retención y percepción; esos
deberes son: i) retener o percibir el tributo, ii) retener o percibir las cantidades legal y
reglamentariamente establecidas, iii) enterar en las oficinas receptoras de fondos nacionales las
cantidades retenidas o percibidas y iv) enterar en las oficinas receptoras los tributos dentro de los
plazos legales y reglamentarios.
El artículo 112 del Código impone sanciones específicas correspondientes a ilícitos materiales por
parte de los agentes de retención y percepción, a saber, por no retener o no percibir fondos, o por
retener o percibir menos de lo que corresponde. El artículo 113 ejusdem establece una sanción
pecuniaria para las retenciones enteradas fuera de los plazos reglamentarios. Y por último, el
artículo 118 sanciona la apropiación indebida de tributos por parte del agente de retención y
percepción.
Por lo que las infracciones materiales cometidas por los agentes de retención o percepción
consistente en el enteramiento fuera de los plazos legales y reglamentarios, podrán levantarse
dentro de un procedimiento de “verificación” de acuerdo a las normas contenidas en los artículos
172 y siguientes del Código Orgánico Tributario. No hay discusión que en un procedimiento de
fiscalización y determinación también podrán levantarse estas infracciones.
Interrogante:
Cuando existe discrepancia entre el resumen de los libros de compra y venta y las declaraciones,
cuál será la multa aplicable.
Respuesta:
La coincidencia entre el “resumen” del libro de compra y de venta con las declaraciones, constituye
un deber formal que deben cumplir los contribuyentes o responsables del impuesto al valor
agregado.
Constituye un ilícito tributario toda acción u omisión violatoria de las normas que regulan el sistema
tributario nacional, acarreando las sanciones correspondiente de acuerdo al tipo de ilícito
configurado. Cuando esta violación esté referida a normas que definen deberes formales de los
contribuyentes, responsables y terceros, la infracción configurada es el “ilícito formal”.
40
Es por ello, que cuando el órgano verificador constata la discrepancia entre el resumen del libro de
compra o de venta con los datos suministrados en las declaraciones del Impuesto al Valor
Agregado, se encuentra en presencia de un incumplimiento a los deberes formales objetiva, es
decir, se configura el ilícito una vez que no coinciden los datos de los libros con las declaraciones,
sin necesidad de indagar o atribuir el error al libro o la declaración. Basta con la no coincidencia
para materializarse la infracción.
La consecuencia jurídica por la comisión del ilícito formal antes descrito, conlleva a la aplicación de
una sanción que no posee una definición específica de acuerdo a lo señalado en el artículo 99 del
Código Orgánico Tributario, por lo que el órgano sancionador deberá ceñirse a lo dispuesto en el
artículo 107 ejusdem.
Interrogante:
1.- Cuando se establece que los libros y las relaciones de compra y venta deben permanecer en el
establecimiento del contribuyente, qué debe entenderse como establecimiento para cumplir con la
obligación establecida en el artículo 71 del reglamente de la Ley IVA.
2.- Se podrá llevar varios libros de compra y ventas cuando se trata de sucursales.
Respuesta:
1.- La Administración Tributaria podrá requerir la permanencia de estos registros en uno de los
establecimientos del contribuyente, el cual debe corresponder con el establecimiento que sirva
como domicilio fiscal. En este punto vale recordar, que el domicilio fiscal se refiere a un lugar
determinado, a una dirección concreta, que tiene como fin facilitar la gestión de la Administración
Tributaria en el ejercicio de su función fiscalizadora y de control. El domicilio es el factor de
conexión para determinar la competencia territorial de las Gerencias Regionales en el ejercicio del
control sobre los sujetos pasivos, por lo que resulta lógico concluir que el Reglamentista al
establecer esta obligación utilizando el término establecimiento, se refiere al único o al principal de
los establecimientos que posea el contribuyente, es decir, aquel que funja como domicilio fiscal.
Lo anterior, aplica con identidad en el caso de contribuyentes que posean sucursales, ya que si
bien es cierto que su establecimiento comporta formalidades registrales, dichos establecimientos
no son sino extensiones de una sola personalidad jurídica.
2.- Ahora bien, en relación a este último punto, es menester señalar que, se ha definido a la
sucursal “…como una dependencia, un desprendimiento de la sociedad matriz extranjera, con
capacidad para realizar actos comerciales, pero que carece de ‘personalidad jurídica’, ya que no es
un centro diferenciado de imputación de derechos y obligaciones. Por el contrario, sus actos son
imputados a la sociedad matriz.”
41
registros especiales por cada uno de sus establecimientos, porque la Administración así lo
dispusiera por la categoría o tipo de contribuyente que se trate o por la actividad económica que
realizan, en cuyo caso sólo aplicará la medida para el establecimiento o sucursal infractora.
Interrogante:
Están obligados los contribuyentes a realizar un asiento diario en los libros cuando no tienen
operaciones en el día. Obligación de efectuar el resumen mensual.
Respuesta:
El deber está orientado al registro contable de todas las operaciones efectuadas, incluyendo
aquellas no sujetas al pago del impuesto, por consiguiente, si una empresa no efectuó
operaciones de ninguna clase, nada tiene que registrar. Este criterio ha sido expresamente
señalado por el Tribunal Superior Noveno de lo Contencioso Tributario en el caso Consorcio CS,
en fecha 28 de noviembre de 2000, el cual estableció que “…Si una empresa no realizó
operaciones de ninguna clase, nada tiene que registrar en los libros de acuerdo con la LICSVM…”.
Sin embargo, existe la obligación de resumir los montos correspondientes a la base imponible e
impuesto del período, se encuentra principalmente vinculada a la obligación de trasladar con
identidad, dichos datos a la declaración, los cuales necesariamente deberán coincidir. De este
modo, a diferencia del registro de las operaciones -las cuales se encuentran supeditadas a su
realización efectiva- el resumen cumple una función conciliadora entre los libros y la declaración,
cuyo cumplimiento no es eximido por la no ocurrencia de operaciones, tal y como sucede con la
obligación de declarar.
Cuando en la norma se establece la obligación de realizar un resumen mensual del período fiscal,
el legislador omitió la palabra “operaciones” la cual como se indica anteriormente se refiere a una
actividad efectuada, por lo que, se debe interpretar que la intención del legislador fue
ineludiblemente establecer la obligación por parte del contribuyente de realizar un resumen
mensual en el cual se indique que no hubo operaciones en el período fiscal.
Los contribuyentes no estarán en la obligación de registrar en los libros de compra y venta, una
leyenda diaria indicando que no hubo operaciones. Sin embargo, la obligación de realizar un
resumen en los términos señalados en el artículo 72 del Reglamento subsistirá,
independientemente a que se realicen o no operaciones, indicando en estos casos un valor cero
(0) en cada uno de los datos señalados en el resumen.
Interrogante:
Podrá un contribuyente del IVA facturar en un mismo establecimiento comercial con talonarios con
series diferente por tipo de actividades realizadas.
Respuesta:
Artículo
Artículo 57 Ley del IVA
Artículo 2 Resolución 320 Facturación
La facturación realizada mediante series constituye una de las formas en que el contribuyente
puede adoptar para emitir las facturas o documentos equivalentes, cuando la actividad económica
es realizada en varias sucursales. De esta manera, el contribuyente debe llevar de manera
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consecutiva y única la emisión de las respectivas facturas en cada una de las sucursales
atendiendo a la serie establecida para cada una.
Conforme con lo expuesto, la facturación realizada mediante series constituye una de las formas
en que el contribuyente puede adoptar para emitir las facturas o documentos equivalentes, cuando
la actividad económica es realizada en varias sucursales. De esta manera, el contribuyente debe
llevar de manera consecutiva y única la emisión de las respectivas facturas en cada una de las
sucursales atendiendo a la serie establecida para cada una.
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