Fiscalidad de las criptomonedas

Emilio Pérez Pombo

26 de abril de 2018
0. Introducción

 ¿Qué es una criptomoneda, a efectos fiscales?:

0. Introducción

 ¿Qué es una criptomoneda, a efectos fiscales?:

 Pese a la similitud, cada una de las criptomonedas (Bitcoin, Ethereum, Ripple, Dash,
Litecoin,…) tienen diferencias de construcción y creación tecnológicas.
 Como las autoridades financieras comunitarias señalan las criptomonedas son una
“mera representación digital de valor”.
 No son monedas/divisas de curso legal, ni tampoco es dinero electrónico (se expresa
en unidad de cuenta tradicional).
0. Introducción

 ¿Qué es una criptomoneda, a efectos fiscales?:

 Resoluciones de la Dirección General de Tributos V1028-15 y V1029-15, de fecha 30
de marzo de 2015 y V2846-15 de 1 de octubre de 2015:
 “Las monedas virtuales Bitcoin actúan como un medio de pago y por sus propias
características deben entenderse incluidas dentro del concepto «otros efectos
comerciales»”.
 Las Resoluciones se basan en la Sentencia del TJUE de fecha 12 de junio de 2014,
Asunto C-461/12, Granton Advertising, que enjuicia la tributación aplicable a las tarjetas
promocionales de descuentos.
0. Introducción

 ¿Qué es una criptomoneda, a efectos fiscales?:

 Sentencia del Tribunal de Justicia de la Unión Europea de fecha 22 de octubre de
2015. Asunto C-264/14. Hedqvist:
 “Al ser la divisa virtual «bitcoin» un medio de pago contractual, por una parte, no es
posible considerarla ni una cuenta corriente ni un depósito de fondos, un pago o un
giro. Por otra parte, a diferencia de los créditos, cheques y otros efectos comerciales
mencionados en el artículo 135, apartado 1, letra d), de la Directiva del IVA, constituye un
medio de pago directo entre los operadores que la aceptan”.
 “La divisa virtual «bitcoin» no es ni un título que confiera un derecho de propiedad sobre
personas jurídicas ni un título que tenga una naturaleza comparable.”
 “La divisa virtual «bitcoin» no tiene ninguna finalidad distinta de la de ser un medio de
pago y que ciertos operadores la aceptan como tal”, por tanto, es un medio de pago
contractual.
0. Introducción

 ¿Qué es una criptomoneda, a efectos fiscales?:

 Resolución de la Dirección General de Tributos V0590-18, de fecha 1 de marzo de
2018:
 “El Tribunal de Justicia de la Unión Europea ha reconocido su condición de medios de
pago. (…) habrán de declararse junto con el resto de los bienes, de la misma forma que
se haría con un capital en divisas”.
 Resolución de la Dirección General de Tributos V0808-18, de fecha 22 de marzo de
2018:
 No se aclara si estamos ante un elemento patrimonial o no.
0. Introducción

 Personajes de la historia:
 Tenedor o titular de criptomonedas.
 Intermediario (exchanger).
 Minero (creador originario de monedas y primer tenedor de criptomonedas).
 “Depositante” (Wallet).
1. Imposición indirecta

 La transmisión de criptomonedas está no sujeta al IVA conforme lo establecido en el

artículo 7.12º de la Ley del IVA (medio de pago).
 En el caso de que el transmitente sea un particular o se efectúe fuera de la actividad
económica, la operación estaría sujeta a ITP-AJD (TPO), si bien, cabría defender la
exención en virtud del artículo 45.I.B.4ª del TRITPAJD.
 Los intermediarios (exchangers) estarían sujetos y exentos del IVA.
 Conforme lo previsto en el artículo 135.1.d) de la Directiva 2006/112/CE (traspuesto
en los apartados h) y i) del artículo 20.Uno.18º de la Ley 37/1992 del IVA). Según
Resoluciones de la DGT V1028-15 y V1029-15, de fecha 30 de marzo de 2015 y
V2846-15 de 1 de octubre de 2015.
 Conforme lo previsto en el artículo 135.1.e) de la Directiva 2006/112/CE según
Sentencia TJUE de fecha 22 de octubre de 2015. Asunto C-264/14. Hedqvist.
 El minado de criptomonedas está no sujeta al IVA (¡menuda faena!).
 Resolución de la DGT V3626-16 de fecha 31 de agosto de 2016.
2. Imposición directa

 Personas jurídicas:
 Sujeción al Impuesto sobre Sociedades (o, en su caso, Impuesto sobre la Renta de
No Residentes-IRNR) para el caso de los rendimientos obtenidos en la compraventa
de criptomonedas, intermediación, minado y cualquier otra actividad u operación
relacionada con las criptomonedas.
 Resolución DGT V2228-13, de 8 de julio. En relación a un “exchanger", persona o
empresa que se dedica a la compra-venta e intercambio de esas "monedas", concluía
que, “formarán parte de la base imponible del Impuesto sobre sociedades, los ingresos
devengados en cada período impositivo derivados de los servicios prestados por la
consultante en concepto de comisión, tanto en las operaciones de compraventa de
moneda virtual como en las operaciones de recarga de tarjetas de crédito virtuales.”
 ¿Cuándo las rentas se entienden localizadas en España?
2. Imposición directa

 Personas físicas – IRPF.

 Los rendimientos obtenidos por la compraventa de monedas son rentas sujetas al
gravamen del IRPF (Resolución DGT V0808-18 de fecha 22 de marzo de 2018):
 Como Rendimientos de Actividad Económica: en el caso de desarrollo de una actividad
económica. En especial, actividad de minado y/o intermediación de criptomonedas.
– Ver Resolución DGT V2228-13, de 8 de julio.
 En el resto de casos, se califica como “Ganancia o Pérdida patrimonial”.
– No se resuelve si las criptomonedas tienen la condición de “elemento patrimonial”.
» Renta General vs. Renta del Ahorro.
– Imputación temporal en función del momento de la entrega/transmisión de la
criptomoneda, con independencia de cuándo se obtenga la contrapartida en moneda
de curso legal.
2. Imposición directa

 Personas físicas – IRPF.

 Lo que no sabemos aún (y la DGT no se atreve a responder. Ver aquí):
 ¿Es un “elemento patrimonial”, a los efectos del IRPF?.
 ¿Qué pasa cuando efectuamos sucesivas compras de criptomonedas sin que exista una
conversión intermedia en monedas de curso legal?
– Resolución DGT V1342-14 de fecha 20 de mayo, respecto de contratos derivados de divisas
(contratos FOREX): se efectúa una suerte de distinción de ganancias o pérdidas patrimoniales,
con dos reglas de imputación diferenciadas: la ganancia por cambio de valor del derivado (con
liquidación diaria) y las plusvalías por tipos de cambio (hasta el cierre y conversión).

 ¿Existe rendimiento sujeto a IRPF en caso de “consumo” de las criptomonedas o uso

como medio de pago en la adquisición de bienes físicos, derechos o servicios?
 ¿Qué rendimientos se derivan en caso de obtener activos financieros (títulos valor o de
deuda) a cambio de criptomonedas? El caso de las ICO.
 ¿Qué criterio emplearemos para determinar la ganancia o pérdida patrimonial? ¿FIFO,
LIFO, precio medio?
3. Otras cuestiones

 Impuesto sobre el Patrimonio.

 Las titularidad de criptomonedas debe declararse atendiendo al valor de mercado a la
fecha de devengo (a 31 de diciembre).
 Resoluciones DGT V0250-18 de fecha 1 de febrero y V0590-18 de fecha 1 de marzo.
 En mi opinión, en el apartado “Q. Demás bienes y derechos de contenido económico”.

 Impuesto sobre Actividades Económicas.

 Resolución DGT V3625-16, de 31 de agosto: la actividad de minado de
criptomonedas está sujeta al Impuesto y el epígrafe aplicable es el 831.9.
 Resolución DGT V2908-17, de 13 de noviembre: la actividad de compraventa a través
de una aplicación informática está sujeta y el epígrafe debiera ser el 999.
3. Otras cuestiones

 Obligaciones formales.
 ¿Cómo acreditar la titularidad, valor, operaciones, etc.?
3. Otras cuestiones

 Obligaciones formales.
 Declaración de bienes y derechos en el extranjero (Modelo 720).
3. Otras cuestiones

 Obligaciones formales.
 Declaración de bienes y derechos en el extranjero (Modelo 720).
 Según TJUE, las criptomonedas ni son cuentas corrientes o similares, ni tienen la
consideración de títulos valores. Obviamente, no son seguros, no son bienes inmuebles.
Por tanto, parecería que, su definición o naturaleza, no corresponde con ninguno de los
bienes y derechos incluidos en los artículos 42.bis, 42.ter y 54.bis del Real Decreto
1065/2007.
 Si se asimilación a las cuentas corrientes, son susceptibles de incluirse en el modelo 720.
¿Cuándo pueden entenderse localizadas o ubicadas en el exterior?
– Las criptomonedas, por definición, no tienen materialidad ni ubicación física, y están y existen
únicamente en el entorno digital.
– En cualquier caso, la AEAT apunta a que la ubicación física debería determinarse en función de
la localización del Exchange, la agencia de cambio, o de un Wallet o del Ledger virtual.

 Obligaciones de información.
 Se prevé obligaciones de información a “exchanger” o intermediarios.
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