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ISCAE-MASTER MCG 2009 – Pilotage Budgétaire –cas de CLUB MED Maroc
THÈSE PROFESSIONNELLE - MASTER SPECIALISE EN

CONTRÔLE DE GESTION – 2008-2009
Institut Supérieur de Commerce et d’Administration des
Entreprises - ISCAE
PILOTAGE BUDGETAIRE
Cas de CLUB MED Maroc
Réalisée par : M. Hassan RAFA
Encadrée par : M. Abdelghani BENDRIOU
Réalisée par Hassan RAFAI -1-

REMERCIEMENTS........................................................................................................3
Introduction.......................................................................................................................4
I. Présentation de la société, structure et entités........................................................6
1. Historique :..............................................................................................................6
2. Organigramme de gestion de villages au Maroc:.................................................12
3. Résultat premier semestre 2009 :..........................................................................12
4. Situation financière...............................................................................................16
5. Perspectives Été 2009...........................................................................................17
II. Première partie structure et stratégie budgétaire du groupe - analyse
critique :...........................................................................................................................20
1. Progiciel utilisé :....................................................................................................20
2. Procédure mise en place :.....................................................................................24
3. Processus budgétaire - reporting, forces et faiblesses...........................................27
a. Le processus budgétaire :..................................................................................27
1. Réaliser des études préparatoires..................................................................28
2. Élaborer des projets de budgets....................................................................29
3. Choisir le projet qui deviendra le pré-budget...............................................30
4. Construire et négocier des budgets détaillés.................................................30
5. Élaborer les prévisions définitives................................................................31
b. Reporting et Forcast – analyse critique:............................................................35
1. Le reporting :.................................................................................................35
2. Analyse critique............................................................................................39
III. Deuxième partie : Pilotage Budgétaire,............................................................44
1. Les standards du marché haut de gamme :...........................................................46
2. Étude des scénarios des méthodes budgétaire......................................................49
a. La budgétisation à base zéro, utilisant l’approche modulaire (BBZ) :.............49
a).1.Définition.......................................................................................................50
a).2.L’intérêt d’utilisation de la méthode..............................................................57
a).3.Simulation :....................................................................................................59
b. Flexibilité et la méthode du budget glissant :...................................................62
b).1.L’approche réactive :.....................................................................................62
b).2. Le système de management stratégique en temps réel:................................64
b).3.Couplage : budgets fermes-scénarios :..........................................................65
Conclusion et recommandations....................................................................................71
Bibliographie...................................................................................................................73

REMERCIEMENTS
Je tiens ici à remercier :
 Monsieur Abdelghani BEDRIOUCH, professeur à l’École Supérieure

du Commerce et de l’Administration des Entreprises pour son
encadrement tout au long de ma recherche et qui m’ a permis de
réaliser ce travail concret, répondant à mes attentes personnelles et
professionnelles en matière de contrôle de gestion.
 Monsieur MOUAFFAK, responsable du « Master Spécialisé de
Contrôle de Gestion » et son assistante Madame AHDI Fatiha, pour
leur disponibilité leur aide précieuse tout au long de la période de
formation.
 Tous ceux et celles – famille, compagne et amis – qui m'ont
encouragé à mener à terme ce travail, même lorsque cela impliquait
une moindre disponibilité de ma part.
 Tous les dirigeants et managers au CLUB MED qui ont répondu
favorablement à ma demande d'entretien, acceptant de donner de leur
temps pour répondre à mes questions.

Introduction
1
Un budget est l’expression comptable et financière des plans d’action
retenus pour mettre en œuvre la stratégie sur le court terme. Il constitue un
outil essentiel de prévision et de compréhension des événements. Il définit
les programmes d’activité, à partir de l’exploitation des variantes possibles
et de l’identification des marges de manœuvre. Il est aussi un mode de
coordination, d’affectation des moyens et de délégation. Il répartie les
enveloppes financières ; il modélise les relations entre moyens et résultats et
traduit la stratégie globale en missions de plus en plus ciblées pour chacun
des centres de responsabilité.
Un système budgétaire, comme toute approche planificatrice, oscille

toujours entre deux tendances : celle d’une programmation déterministe de
l’avenir et celle d’une base ouverte pour l’apprentissage collectif.
En univers stabilisé, les activités récurrentes sont importantes ; la

connaissance des phénomènes est suffisante pour que l’on soit capable de
prévoir des volumes de réalisation lors de la prochaine période. Ce qui est
expérimenté, modélisé et normé peut faire l’objet de moins de surveillance ;
le budget devient un outil de contrôle à distance des comportements, un
instrument de coordination et de communication entre responsables sur
lequel on peut fonder l’allocation des ressources et les mécanismes de
motivation. L’attention est centrée sur l’organisation (sur le comment) de
l’action collective.
1
Le mot « budget » vient du vieux français « bougette ». Au moyen Âge, la bougette était la bourse dans
laquelle le marchand entassait ses écus lorsqu’il avait à se déplacer. Avoir la bougette signifiait se préparer
à partir en voyage (en quelque sorte entreprendre), mais également programmer ses dépenses et réunir la
somme d’argent dont allait avoir besoin pour faire face au nécessité de la route.

Mais, dés que l’entreprise est plongée dans une instabilité et une complexité
plus élevée, il faut réapprendre collectivement, ce qui oblige à ce que le
budget mette l’accent sur la simulation, l’observation, l’expérimentation ou
la possibilité de se réorienter rapidement en cas d’erreur. Le problème n’est
plus comment mener l’action de façon pertinente, mais quelle action
entreprendre?
Selon les circonstances, un budget sera donc un instrument d’allocation de

ressources et de contrôle des responsabilités déléguées ou un outil de
réflexion pour essayer de comprendre l’environnement. Il aura plutôt le
premier usage dans un environnement stabilisé et le second dans un
environnement turbulent.
Le CLUB MED opérateur dans le domaine des vacances « All. inclusive »,

est dans un contexte de mutation de sa clientèle touchée par la crise, des
réservations tardives, le taux de remplissage des villages est en chute, ces
clients sont de plus en plus tournés vers des destinations moins chères et
moins luxueuses,… Tous ses éléments rendent la vision du futur incertaine
et les prévisions budgétaires de plus en plus délicates à établir.
Dans le cadre de ce projet, je serai amené à étudier différentes méthodes

budgétaires afin de définir celle répondant au mieux aux objectifs du CLUB
MED face aux alias de turbulence actuels.

I. Présentation de la société, structure et entités

1. Historique :
Le CLUB Méditerranée a été fondé en 1950 par Gérard Blitz sous forme
d’association à but non lucratif. Le premier village du CLUB, Alcudia, est
ouvert aux Baléares cette même année. Le CLUB Méditerranée se
transforme en société anonyme en 1957. Gilbert Trigano en devient
Président-directeur Général en 1963 et l’entreprise poursuit son
développement essentiellement sur le marché européen. Le CLUB
Méditerranée entre à la Bourse de Paris en 1966.
En 1968, le CLUB aborde le marché américain avec l’ouverture du premier

village aux Antilles françaises (Fort Royal en Guadeloupe). En 1973 il
s’implante commercialement au Japon et développe son parc de villages en
Asie (Malaisie, Nouvelle-Calédonie) et en Amérique du Sud en 1979.
En 1984, les activités américaines et asiatiques sont regroupées dans une

filiale, CLUB MED Inc., introduite en Bourse de New York sur le New
York Stock Exchange, par vente au public de 27 % du capital.
Le CLUB Méditerranée entame alors une période d’investissements et de

diversification qui se traduit notamment par :
• L’ouverture du village de Faru aux Maldives et de Phuket en Thaïlande ;
• L’ouverture du village d’Opio dans l’arrière pays niçois (1989).
• Le lancement du CLUB MED 1, plus grand voilier du monde (1990).

• Le rachat de CLUB Aquarius (1991).
• Le lancement de CLUB MED 2 (1992).
• L’ouverture du village de Columbus Island aux Bahamas (1992).
La crise économique, conséquence de la guerre du Golfe, touche durement le

CLUB Méditerranée en 1993 qui enregistre une perte de 300 millions de
francs. La persistance de troubles politiques et de médiocres conditions
économiques conduit la Direction à engager un plan de restructuration en
1996-1997. Par délibération de l’Assemblée Générale Mixte du 23 avril
1997, la Société se transforme en société à Directoire et Conseil de
Surveillance ; Philippe Bourguignon est nommé Président du Directoire. Un
plan de refondation de la société est engagé dans tous les domaines
(marketing, opérations, ressources humaines, finances, ...) dès janvier 1998.
Le Groupe entame rapidement son redéploiement et crée de nouvelles

activités dans le domaine des loisirs en s’appuyant sur ses trois actifs
majeurs : la marque CLUB MED, les GO (Gentils Organisateurs -‘salariers’)
et les GM (Gentils Membres). Le CLUB Méditerranée invente ainsi un
nouveau concept de loisirs en ville : CLUB MED World, dont le premier a
ouvert à Paris en juin 2000 et le second à Montréal en octobre 2001 (CLUB
MED World Montréal). Le groupe met en ligne les réservations sur Internet
en 2000 en France et aux Etats-Unis. Il développe également de nombreux
produits sous licence parmi lesquels des crèmes solaires L’Oréal, des
bagages Delsey, des produits cosmétiques et parfumerie Coty ou des
vêtements de sports vendus, entre autres, dans les magasins Carrefour.

Enfin, le CLUB Méditerranée entend investir et/ou nouer des partenariats

pour toutes les activités de loisirs dans lesquelles il est légitime par le biais
de sa marque, de ses GO et de ses GM. Il prépare notamment un ensemble
d’activités tournant autour de la notion de CLUB. En parallèle, pour
s’étendre sur un plan mondial, devenir l’un des leaders dans le domaine des
loisirs et poursuivre son développement dans son coeur de métier, le Groupe
cherche à se renforcer pays par pays avec des partenariats ou des
acquisitions qui lui permettent d’affermir ses positions stratégiques et de se
ième
développer. L’acquisition de Jet tours, le 4 tour opérateur français,
s’inscrit dans cette logique et est réalisée en juin 1999. En 2000, le Groupe
renforce sa distribution par des accords en France avec Havas Voyages et
avec Rewe, le no 2 allemand du tour operating et de la distribution ; en mai,
l’acquisition de Gymnase CLUB marque la poursuite de la stratégie
d’extension des activités du CLUB vers les loisirs. Les conséquences des
attentats du 11 septembre ont conduit le CLUB Méditerranée à mettre en
place un plan d’actions visant à prendre en compte l’impact de ces
événements sur ses conditions d’exploitation. Cela s’est traduit par la
fermeture pour la saison d’hiver d’une vingtaine de villages et la mise en
place d’un plan de “réorganisation”.
Ce plan mis en oeuvre en 2002 a permis au CLUB Méditerranée de réaliser

48 M€ d’économies annuelles récurrentes, par la fermeture de capacités non
rentables et la réduction des coûts de structure. L’accélération de la re-
segmentation de l’offre CLUB MED s’est illustrée en 2002 par la fermeture
de 7 villages 2 Tridents et l’ouverture de 3 nouveaux villages 3 Tridents :
Serre Chevalier dans les Alpes françaises, Cervinia dans les Alpes italiennes
et Napitia, en Calabre (Italie).

• Une organisation simplifiée, décentralisée et efficace, la nouvelle

organisation du CLUB Méditerranée est aujourd’hui en lace, elle résulte de
la mise oeuvre et de la gestion du plan de réorganisation nécessaire pour
s’adapter aux conséquences des bouleversements internationaux et aux
ambitions du CLUB. Ce plan, qui s’est accompagné d’un plan de sauvegarde
de l’emploi, a permis de modifier en profondeur et durablement notre façon
de travailler, d’être encore plus proche des villages, de nos unités
opérationnelles et de nos GM, de réduire les coûts et d’améliorer les
processus.
• Attirer les talents Pour attirer les meilleurs, le CLUB met en oeuvre de
nouvelles méthodes proactives de recrutement. Le “Village recrutement”
basé à Lyon concrétise ces ambitions
• Ambitions du CLUB dans le développement des ressources humaines, Le

CLUB possède aujourd’hui des outils modernes de gestion des ressources
humaines. Le système Hélios, développé en 2002 dans les villages, permet
d’affecter le bon GO, au bon endroit et au bon moment.
Aujourd’hui le CLUB MED compte 72 villages de vacances dans les cinq

continents du globe, dont des village haut de gamme 5 et 4 tridents, 3 et 2
qui on enregistrer ces dernier.
Les résultats du 1er semestre 2009, dans un contexte de grave crise

mondiale, illustrent la pertinence des choix stratégiques qui ont conduit à
une profonde transformation du groupe.
La résistance du chiffre d'affaires, l'augmentation du taux d'occupation et la

progression continue de la rentabilité opérationnelle montrent les effets de

levier induits par le nouveau modèle économique et se traduisent par un gain

de parts de marché.
Toutefois l'impact de la crise sur les volumes d'activité et les éléments non
récurrents (notamment les coûts de restructuration et ceux liés à la fermeture
pour rénovation des villages permanents) ont affecté le résultat net du
semestre. Pour l'été 2009, le niveau actuel des réservations enregistrées
illustre l'attentisme marqué constaté par l'ensemble des acteurs du tourisme.
Anticipant cette situation, le CLUB Méditerranée a pris des mesures
vigoureuses d'adaptation :
 Ajustement des capacités et des investissements ;

 Accélération des programmes de productivité.
L'effet de ces actions, conjugué à l'accroissement des réservations tardives,

devrait permettre de limiter les effets du retard constaté à date.
Enfin, le succès de l'augmentation de capital de 102M, lancée par le CLUB

Méditerranée en mai dernier et sursouscrite 1,5 fois, contribue au
renforcement de la structure bilancielle du groupe, A travers la souscription
de la Caisse de Dépôt et de Gestion du Maroc (10,96 % du capital), de
Rolaco Groupe (4,69 %) et d'Air France Finance (2,0 %), l'entrée au capital
du groupe Crédit Agricole SA (4,12 %) et la présence de Nippon Life
(2,98%), cette opération marque également le renforcement des actionnaires
industriels de long terme du CLUB Méditerranée.
A l'occasion de la publication des résultats du premier semestre de l'exercice

2009, Henri Giscard d'Estaing, Président Directeur Général du CLUB
Méditerranée a déclaré : « Les chiffres de l'hiver 2009, réalisés dans un
Réalisée par Hassan RAFAI - 10 -

contexte de crise mondiale, sont marqués par une nouvelle progression du

nombre de clients sur le haut de gamme, des gains de part de marché et la
progression de la rentabilité opérationnelle des villages. Ils nous confortent
dans les choix stratégiques qui ont conduit depuis 2004 au repositionnement
et au changement de modèle du CLUB Méditerranée pour en faire un
spécialiste mondial des vacances tout compris haut de gamme. Fort de ses
succès et tout en prenant en compte le manque de visibilité sur l'été constaté
par l'ensemble des acteurs du tourisme, le groupe poursuit sa stratégie grâce
à sa structure financière et son actionnariat renforcés. Ces prochains mois
verront ainsi la poursuite des innovations avec le lancement de 4 « Espaces 5
Tridents » pour l'hiver 2010, notamment à Val d'Isère et Punta Cana,
l'ouverture des villas à La Plantation d'Albion et des nouvelles évolutions du
site Internet dont les ventes ont progressé de plus de 20% au cours du
premier semestre ».

2. Organigramme de gestion de villages au Maroc:
Société Hôtelière El Riad
Banque Européenne Compagnie Nord Africaine et

Foncière locaux Caisse des Dépôts et
CMSA d’Investissement Intercontinentale
de Gestion du Maroc
d’Assurances
(CDG)
(BEI) (SHR et CNIA)
Société Immobilière de la
Établissement Propriétaire Mer
stable
(SIM)
Exploitant
Villages au Maroc
L’organigramme ci-dessus montre que le Club n’est plus propriétaire des

villages au Maroc il assure juste l’exploitation, et il est par ailleurs redevable
d’un loyer trimestriel vis-à-vis de la Société Immobilière de la Mer (SIM).
3. Résultat premier semestre 2009 :
Les résultats du premier semestre de l'exercice, clos le 30 avril 2009, avec

une progression du résultat Opérationnel Courant Loisirs dans un
environnement de crise mondiale, confirment, pour la saison hiver, l'effet de
levier de la stratégie de repositionnement sur le haut de gamme du CLUB
Méditerranée.

Chiffres clés (1) (en millions d'euros) Hiver 07 Hiver 08 Hiver 09

Chiffre d'affaires groupe consolidé
Publié 696 755 724(2)
Comparable 682 750 720
EBITDAR Loisirs ((3)) 113 136 141
En % du chiffre d'affaires Loisirs 16,3% 18,0% 19,6%
Résultat Opérationnel Courant Loisirs 18 26 28
Résultat Opérationnel Courant Patrimoine (4) (9) (20)
Autre Résultat Opérationnel Courant (8) (12) (17)
Résultat Opérationnel 6 5 (9)
Résultat net 2 (9) (22)
Investissements (36) (60) (34)
Cessions 17 15 12
Free Cash Flow (61) (8) (18)
Dette Nette (365) (350) (317)
(1) conformément à la norme IFRS 5, les chiffres du compte de résultat sont présentés hors Jet tours et CLUB MED
Gym cédées en 2008
(2) dont CA villas 4M
(3) EBITDAR Loisirs : ROC Loisirs avant amortissements, loyers et variations de provisions
 Le chiffre d'affaires du premier semestre 2009 s'établit à 724 M contre

755 M en 2008, et enregistre une baisse limitée de 4,2%.
 Le Rev PAB (chiffre d'affaires par lit disponible), indicateur-clé de la
montée en gamme en termes d'activité, est en croissance de 2,3% sur
le semestre, grâce à un taux d'occupation en légère progression et à un
prix moyen en progression de 3%. Il progresse de 105,6 à 107,9.
 La rentabilité opérationnelle de l'activité (hors frais immobiliers),
mesurée par l'Ebitdar, progresse de près de 3,7% s'établissant à 141 M
contre 136 M au cours de l'hiver précédent.
 L'Ebitdar s'est amélioré de plus de 3 points par rapport au chiffre
d'affaires passant de 16,3% à 19,6% en 2 ans.

 Le ROC Loisirs s'élève à 28 M, en progression par rapport à celui de

l'hiver 2008 qui s'établissait à 26 M. En deux ans, il a progressé de
55%.
 Le ROC Patrimoine, n'enregistre aucune opération immobilière au
cours du semestre. Il passe de -9M à -20M en raison des coûts de
fermeture du village de Bora Bora (10M) et des coûts entraînés par les
fermetures de villages pour rénovation (Punta Cana, Bali, Djerba la
Douce).
 L'Autre Résultat opérationnel (ARO) comprend le coût des cartes de
crédit pour -5 M et des coûts de restructuration pour -12 M.
 Le résultat net, affecté par la crise mondiale et des éléments non
récurrents, s'établit à -22M.
Transformation du modèle économique : variation du ROC Loisirs Villages

entre l'hiver 2008 et l'hiver 2009
Comparable en millions d'euros

Hiver Hiver Hiver
07 08 09
Chiffre d'affaires 676,4 744,3 715,1
Autres revenus 7,3 3,1 3,7

Total revenus 683,7 747,4 718,9
Marge sur coûts variables 418,0 465,5 450,1
% Chiffre d'affaires (*) 61,6% 62,5% 62,9%
Frais fixes commerciaux & (98,5) (100,6) (94,5)
marketing
Frais fixes opérations (214,6) (233,8) (222,5)
Frais immobiliers & (77,6) (89,8) (93,3)
amortissements
Frais de supports (11,0) (13,4) (10,9)
ROC Loisirs 16,4 27,9 28,9
(*) Chiffre d 'affaires retraité des indemnités d'assurance

ROC Loisirs Hiver 08 publié 26,5

Change 1,4
ROC Loisirs Hiver 08 comparable 27,9
Impact volume (25,2)
Impact Mix-prix 9,9
Variation Marges / coûts variables (15,4)
Frais fixes commerciaux & marketing 6,1
Frais fixes opérations 11,3
Frais immobiliers & amortissements (3,5)
Frais de supports 2,5
ROC Loisirs Hiver 09 28,9
Malgré l'impact de la crise mondiale qui a entraîné une baisse des volumes
(impact volume de - 25 M), le ROC Loisirs est en progression sur l'hiver
2009. Hors cet effet volume, c'est-à-dire avec le même nombre de clients
qu'à l'hiver 2008, le ROC Loisirs aurait presque doublé par rapport à l'année
précédente.
Entre l'hiver 2006 et l'hiver 2009 :
 La capacité en villages 4/5 Tridents (dont la rentabilité est beaucoup

plus élevée que les 2/3T) est passée de 41% à 62% ;
 Le parc est désormais constitué de plus de la moitié de villages 4 et 5
Tridents comme prévu ;
 Le nombre total de clients 4/5Tridents est passé de 41% à 62% : ils
ont été 362 000 sur l'hiver 09 alors qu'ils n'étaient que 205 000 au
début du processus de montée en gamme ;
 La rentabilité des villages haut de gamme s'est améliorée : le chiffre
d'affaires par lit disponible (RevPAB) a augmenté de 7,5% et le
revenu opérationnel à la journée (GOP/JH) a progressé de 23%.
 Le Roc Loisirs villages a été multiplié par 3 en 3 ans.

La transformation du modèle économique du CLUB MED s'est

accompagnée d'un accroissement du nombre de clients du haut de gamme
validant ainsi la stratégie du CLUB. Pour la saison hiver 2008-2009, le
CLUB MED a encore enregistré un gain de clients dans ses villages 4 et 5
Tridents (+ 22 000).
4. Situation financière
La dette moyenne est en baisse de 60M. Le remboursement de l'OCEANE

2008 permet une baisse significative du coût de celle-ci. Au 30 avril, la dette
nette s'établit à 317 M. Les liquidités s'élèvent à 116 M et le ratio
d'endettement est de 71,7%. L'ensemble des covenants ont été respectés et
ceci avant même l'impact de l'augmentation de capital de 102M clôturée le
26 mai dernier.
Face à la crise mondiale une politique vigoureuse de réduction des coûts.
Pour s'adapter à la crise mondiale, le CLUB Méditerranée a réagi rapidement

et mis en place, une politique vigoureuse de réduction des capacités, des
investissements, et des coûts à travers 4 types d'action.
 Ajustement à la baisse de la capacité : celle-ci a été ajustée à la baisse

de 8,7 % pour l'été ; cette mesure allant même jusqu'à 13% sur les
mois de mai et juin correspondant à la « low season ».
 Réduction des investissements : l'essentiel de la montée en gamme du
parc de villages ayant été réalisée, les investissements sont limités à
50 M pour l'exercice 2009 et 35M pour 2010 (dont environ 25M
d'investissements de maintenance). Pour rappel, dans le cadre de la

montée en gamme, ils ont été en moyenne de 120M par an pendant 5

ans.
 Poursuite des cessions d'actifs : elles devraient représenter un montant
de 45M en 2009 (dont 10M sont déjà réalisés) et de 50M en 2010.
 Renforcement des programmes de productivité des coûts de structure :
ils sont portés de 31M prévus en décembre 2008 à 56M. Ils portent à
la fois sur des mesures de gel des embauches, de non remplacement
des départs, de gel des salaires, d'économies sur les frais généraux,
etc. mais aussi sur la réduction des dépenses marketing et
commerciales, la marque CLUB MED étant désormais repositionnée
au niveau mondial.
5. Perspectives Été 2009
Comme pour l'ensemble du secteur touristique, la visibilité est faible pour

ème
les réservations du 2 semestre, car il est notamment difficile d'estimer les
effets du « late booking ».
Cumulé, au 6 juin 2009

(en chiffre d'affaires comparable) vs Eté 2008 Vs Eté 2007
Europe Afrique -17,4% -10,1%
Amériques -28,4% -17,7%
Asie -18,2% -18,7%
Total CLUB MED -18,3% -11,5%
Capacité Eté 2009 -8,7% -10,6%
Le niveau des réservations exprimé en chiffre d'affaires comparables,

intègre :
 l'ajustement des capacités décidé de -8.7% dont -13% sur mai-juin,

 les effets récents de la grippe A sur les voyages, particulièrement

sensibles au Japon, en Chine et aux USA.
Ces chiffres ne bénéficient pas encore :
 des effets des réservations tardives liées au changement de

comportement des clients. A titre d'exemple, sur l'hiver dernier, les
réservations intervenues dans le mois précédent le départ, ont
augmenté de 2,5 points par rapport à la saison précédente ;
 des effets attendus des campagnes de publicité, volontairement
décalées, pour tenir compte de ces changements de comportements et
qui seront cette saison concentrées sur les mois de juin et de juillet.
Le risque de remplissage des villages CLUB MED suite à la mutation des

attitudes de consommation des clients, une tendance de gestion de
portefeuille, à minimiser au maximum le coût d’un séjour étant donner que
la prestation CLUB MED s’inscrit dans le haut gramme ce qui peu remettre
en doute la stratégie du groupe en la montée en gamme, « nous poursuivons
la mise en œuvre de notre stratégie. Nous allons l’accélérer en faisant des
choix sur ce qui est urgent et fondamental et les projets qui peuvent être
décalées dans le temps. Nous allons à l’essentiel, c’est une vertu de la
crise ». Affirme Henri Giscard d’Estaing, Président-directeur général du
CLUB Méditerranée, lors d’une interview avec la presse interne. Il faut par
ailleurs signaler que les réservations de l’Été 2009 sont en retard sur l’an
dernier et nécessitent en permanence une adaptation particulière, ce qui n’est
pas étonnant compte tenu de l’état de l’économie mondiale. Grâce au « late
booking » (réservation de dernière minute) le groupe espère rattraper une

partie du retard, anticipation d’un Été qui sur le plan commercial sera en
retrait, d’où l’importance de la vigilance quant à l’élaboration des budgets.
Tous ces éléments nous amènent à ce poser la question sur la stratégie et

l’organisation du processus budgétaire au CLUB MED.

II. Première partie structure et stratégie budgétair

du groupe - analyse critique :
Élaboration des budgets n’est plus une simple prévision inopinée mais c’est
une multitude d’interactions complexes nécessitant une suite de calcul de
projection et d’actualisation dans le temps pour essayer de ramener le futur
dans le présent, et que le cerveau humain ne peut cerné à lui tout seul. Le
recourt aux progiciels informatiques s’avère d’une grande nécessité.
1
1. Progiciel utilisé :
Utilisateur d’Hyperion Entreprise depuis 1998, le CLUB MED a simplifié

ses outils d'élaboration et de gestion budgétaire, et a diminué le nombre de
ressources allouées à ces tâches. En choisissant l’outil Hyperion Planning.
L’objectif était donc de déployer un nouvel outil d'élaboration budgétaire

tout en reprenant la modélisation des flux existante dans Hyperion
Entreprise afin de disposer des mêmes fonctionnalités, tout en réduisant les
besoins d'administration et en bénéficiant de l'ouverture Web pour faciliter le
déploiement dans toutes les implantations du CLUB MED sur les cinq
continents.
En suite il a été décidé de fusionner les applications de gestion budgétaire et

de Reporting afin de simplifier l'ensemble et d'offrir un outil cohérent de
bout en bout. Aligner les ressources opérationnelles, le budget et les
prévisions.
Hyperion Planning est interfacé avec un outil de gestion commerciale à
1
Internet www.daf.info.com

partir duquel les villages établissent leurs prévisions de vente mensuelles.

Cet outil génère automatiquement des prévisions à partir d'un algorithme se
fondant sur les données historiques et les contraintes calendaires. « Ces
prévisions automatiques servent de base aux forecasts que nous pouvons à
tout instant intégrer pour analyser la situation et faire un point complet sur la
saison en cours et les saisons à venir en suivant l'évolution des prévisions
poste par poste.» déclare Stéphane Vidal contrôleur de gestion du groupe.
Ainsi, le reporting ne se contente pas de constater les écarts par rapport au

budget, la solution (Hyperion Planing) est un véritable outil de gestion tant
sur le plan commercial que financier et comptable. « Nous tirons des
enseignements très pratiques du passé, en particulier sur plusieurs postes de
dépense dont la maîtrise conditionne une bonne partie de notre réussite.
D'une année à l'autre, d'une saison à l'autre, nous disposons ainsi, village par
village, de données précises qui nous permettent d'ajuster nos prévisions et
de définir des bonnes pratiques de gestion et des benchmarks significatifs. »
Ajoute Stéphane Vidal.
L'ouverture Web est aussi un élément majeur du succès de cette solution. «

Nous ne pouvions pas nous permettre de déployer une solution lourde sur le
poste de travail de chacun des contrôleurs de gestion du Groupe, dans
chaque entité ou chaque village. Avec Hyperion Planning, le déploiement est
instantané et n'a nécessité qu'une formation très limitée des utilisateurs »
Note t-il.
« Grâce au Web, nous partageons la même information partout dans le

monde et chaque BU (busines unit) est plus autonome pour gérer ses propres
consolidations locales et calculer tout type de simulation. » Il estime à deux

jours par mois les gains de l'équipe de contrôle de gestion en termes de

reporting et à un jour par mois en termes de forecasts.
Même si il y a encore plus important pour le contrôle de gestion du CLUB

MED selon lui : « Nous apprécions particulièrement les nouvelles
fonctionnalités dont nous disposons avec Hyperion Planning. Cette solution
nous offre un grand nombre de dimensions et d'axes d'exploitation des
données.
Une ouverture qui, couplée à l'utilisation généralisée de l'add-in Excel

d'Hyperion, permet à tous les utilisateurs de réaliser simplement, facilement
et à partir de leur poste de travail et de leur outil favori, toutes les requêtes et
analyses dont ils peuvent avoir besoin.
Aujourd'hui, Hyperion Planning gère toute la chaîne budgétaire depuis

l'élaboration jusqu'au reporting, en passant par les mises à jour des
prévisions de vente. Ces trois volets étant intégrés via des outils Web, le
Club Med dispose aujourd'hui d'un référentiel unique reposant sur un
système léger, simple d'utilisation, hautement interactif et surtout très rapide.
Par contre au niveau de mon périmètre « Maroc » aucune interface
rétroactive des budget sur les logiciels de vente d’investissement et aussi
comptable, l’interface est établie dans un sens unique ce qui pose ik quant à
l’objectif d’améliorer le processus de contrôle initiale des budget par les
chefs de service qui ont participer en amont à leur établissement.
Le schéma suivant présente les différentes interfaces des logiciels par
rapport à Hyperion planning :
Les flèches représentent les interfaces automatiques ; le cercle représente
l’ensemble désigné par NAFI.

• G.X.P : Logiciel de paie des G.O de C.M.S.A, contrats en EUR.

• G.L : Module Oracle de comptabilité générale (General Ledger).
• N.A/F.I.S : Logiciel auxiliaire de comptabilité clients et de refacturation
Clients (Facturation Inter Société).
• P.O : Module auxiliaire Oracle de gestion des achats (Purchase Order).
• I.C : Module auxiliaire Oracle de gestion des stocks à Morangis (Inventory
Control).
• A.P/P.O : Module auxiliaire Oracle de rapprochement
commandes/factures.
• A.P : Module auxiliaire Oracle de gestion des fournisseurs (Accounts
Payables).
• I.B.M : Module auxiliaire spécifique de refacturation Achats (Internal
Billing Module).
• A.B.E.L : Logiciel de gestion des immobilisations.
• Hyperion Planning : Logiciel de reporting mensuel et de consolidation des
données du groupe.
• Web N.A.F.I : outil de reporting on-line alimenté à partir de GL, AP et PO.
Le module de comptabilité générale G.L joue le rôle de réceptacle :
L’ensemble des logiciels de comptabilité et de finance se déversant dans ce
dernier.
Tous les pays sont connectés à G.L qui est situé à Paris.

Schéma :1
NA/FIS GXP PO
AP/PO
IC
ECOMAT AP IBM
ABEL
GL
Hyperion WEB
Plannin
g NAFI
Bien que ce progiciel fait partie des plus réussis des ERP*(= Entreprise
Ressource Planning (en français : PGI ou progiciel de gestion intégrée) au
monde, il doit être accompagné d’une procédure normative qui donne un
cadre bien définit sur les périodes creuses pendant lesquelles le contrat du
processus budgétaire est en date de validité.
2. Procédure mise en place :
Toute action collective réussie demande à être coordonnée. Pour y parvenir,

il faut préciser les missions des différents services, éviter que leur action
respective ne se contrecarre et s’assurer que les diverses fonctions soient en
équilibre les unes par rapport aux autres. Les budgets répondent parfaitement
à cette problématique, mais la coordination ne sera totale que si le système
budgétaire englobe l’ensemble de l’activité.

La communication et la coordination sont les clefs pour rendre la stratégie et

l’objectif du groupe plus compréhensibles et acceptés par tous. Pour parler
du cas de CLUB MED il faut définir le cadre organisationnel et détailler des
différentes composantes.
Le CLUB MED est divisé en différents pôles ou centres de responsabilité

budgétaire, qui sont eux aussi divisés en activités pour lesquelles une
enveloppe budgétaire est attribuée.
« La définition des centres de responsabilité budgétaires est une nécessité

pour faire du système budgétaire un outil de contrôle de gestion décentralisé
et efficace. En d’autres termes, quelle que soit l’analyse de base retenue pour
la préparation et le suivi des budgets (par nature par activité, par processus,
etc.), on devrait pouvoir en faire un regroupement par centres de
responsabilités ou « busines units » pour les besoins de contrôle. Les budgets
1
pourront être négociés et contrôlés avec les responsables concernés. » .
Comme il a été suscité ces pôles peuvent regroupés plusieurs centres, au

CLUB MED le schéma de répartition des centres est définit en terme de
marge (recettes - charges variables). En principe au niveau de toutes les
chaînes hôtelières de tous compris, les activités à marge sont souvent BBE;
La Boutique le Bar et l’Excursion.
D’autres activités ont été crées, exp. des prestations sportives vendues aux
clients (GM)-des Caddies pour le Golf par exemple. Le tableau ci-joint
définit toutes les activités au CLUB qui peuvent représentées des centres de
coûts, de dépenses, de recettes, de profit ou d’investissement.
1
Système Budgétaire pour le Contrôle de Gestion- A.BENDRIOUCH

Code Activité Description

110 SEJOUR / STAYS Vente de séjours sur place. Taxes de séjour.
115 TRANSFERT / TRANSFER Transfert entre l’aéroport et le village (G.M individuels). Coût du responsable trafic. Recettes.
HEBERGEMENT / Fonctionnement et entretien des chambres et des communs. Coût des équipes d’entretien
201
ACCOMODATION des chambres et des communs. Facturation des accompagnants non salariés.
205 LINGERIE / LINEN ROOM Nettoyage du linge. Coût de la lingerie. Coût des équipes de lingerie. Recettes lingerie
G.M/G.O
210 CUISINE / KITCHEN Fonctionnement et entretien des cuisines. Coût de la journée hôtelière économat. Coût des
équipes économat et cuisine. Achats marchandises. Recettes sur place (suppléments galas).
215 RESTAURANT / RESTAURANT Fonctionnement et entretien des restaurants. Coût des équipes de restaurant. Ventes repas
230 BAR / BAR Achats de marchandises. Fonctionnement et entretien des bars. Coût des équipes de bar.
Recettes sur place et hors place.
GRATUITES BAR C.M.B / FREE Une O.D mensuelle est passée par le responsable financier dans G.L pour comptabiliser ces
231 gratuités qui sont chiffrées par le responsable de service et approuvées par le responsable
BAR C.M.B
C.M.B.
ANIMATION / Coût des activités (spectacles, fêtes nationales, folklore, ...). Coût des équipes d’animation.
239
ENTERTAINEMENT Recettes sur place (jeux).
BABY WELCOME / BABY
254 Fonctionnement de l’activité Baby Welcome (achats de matériel).
WELCOME
Fonctionnement de l’activité (Baby CLUB / Petit CLUB). Entretien des locaux (salles de jeux,
255 BABY CLUB / BABY CLUB cuisine, restaurant). Coût des équipes baby CLUB. Recettes sur place (inscriptions sur
place).
256 MINI CLUB / MINI CLUB Fonctionnement de l’activité (Mini CLUB / Kid’s CLUB). Entretien des locaux. Coût des
équipes Mini CLUB. Recettes sur place (pyjama CLUB).
257 CLUB ADO / ADO CLUB Fonctionnement de l’activité CLUB Ado. Entretien des locaux. Coût des équipes CLUB Ado.
271 EQUITATION / HORSE RIDING Fonctionnement de l’activité. Entretien des locaux. Soin des chevaux. Coût des équipes
d’équitation. Recettes sur place, commission ou rémunération du sous-traitant.
272 GOLF / GOLF Fonctionnement de l’activité. Entretien des golfs. Coût des équipes de golf. Recettes sur
place.
273 SKI NAUTIQUE / WATER SKI Fonctionnement de l’activité. Entretien des bateaux. Coût des équipes de ski nautique.
Fonctionnement de l’activité. Coût des remontées mécaniques. Coût des équipes de ski de
274 SKI DE NEIGE / SNOW SKI neige. Recettes sur place (forfaits, locations de matériel, articles de ski et service entretien)
sauf assurances.
PLONGEE BOUTEILLE /
276 Fonctionnement de l’activité. Coût des équipes de plongée bouteille. Recettes sur place.
DIVING
AUTRES SPORTS NAUTIQUES Fonctionnement des activités suivantes : voile, planche à voile, canoë, kayak, plongée libre,
277 piscine, water polo, rafting, gym aquatique, école de natation, promenade en mer, pirogues.
/ OTHER NAUTIC SPORTS
Entretien des locaux. Coût des équipes. Recettes sur place.
AUTRES SPORTS Fonctionnement des activités suivantes : fitness, tennis, tir à l’arc, musculation, vélo, V.T.T.,
278 TERRESTRES / OTHER LAND jeux de balles, arts martiaux, sorties pédestres, squash, ball trap. Entretien des locaux. Coût
SPORTS des équipes y compris le responsable des sports. Recettes sur place.
279 CIRQUE / CIRCUS Fonctionnement de l’activité. Entretien du matériel. Coût des équipes.
SPA - ESTHETIQUE -
325 COIFFURE / SPA - ESTHETIC - Fonctionnement des activités suivantes : spa, esthétique, coiffure. Entretien des locaux. Coût
HAIRSTYLE des équipes. Recettes sur place.
340 BOUTIQUE / SHOP Achats de marchandises. Fonctionnement et entretien des boutiques. Coût des équipes
boutique. Recettes sur place y compris bazar, timbres et tabac.
350 EXCURSIONS / EXCURSIONS Achats de prestations. Coût des équipes excursions. Recettes sur place et hors place.
ARTS ET CULTURE / ARTS Fonctionnement des activités suivantes : arts appliqués, forum, bridge, scrabble,
360 conférences, musique. Coût des équipes d’arts et culture. Redevance photographe. Recettes
AND CULTURE
sur place.
MAINTENANCE / Frais généraux du village attribuables à la maintenance. Entretiens et réparations : locaux
382
MAINTENANCE divers, bâtiments maintenance. Coût des équipes maintenance.
RECEPTION / VILLAGE Fonctionnement des activités de réception : réceptionnistes, hôtesses, planning,
384 standardistes. Coût des équipes de réception dont le relation publique. Recettes téléphone,
WELCOMING
fax, internet et wifi, commission sur location de voitures.

Bureaux de gestion, infirmerie. Coût des équipes : chef de village, responsable villa, directeur
SERVICES COMMUNS / de golf, gestion approvisionnements, infirmerie, ressources humaines, responsable hôtelier et
385
SHARED SERVICES responsable loisirs, bureau responsable stocks et approvisionnements et réserves
approvisionnements.
ESPACES VERTS / GREEN
391 Coût d’entretien des jardins du village. Coût des équipes de jardiniers si identifiable.
SPACES
CONGRES ET SEMINAIRES / Coûts d’entretien et réparations des salles si identifiables. Coût des G.O CLUB MED
395
CONGRESS AND SEMINARY Business. Refacturation des charges aux congressistes. Recettes sur place et hors place.
Au niveau de chaque activité sont enregistrés l’ensemble des charges et

produits d’exploitation qui peuvent être constatés, à savoir les achats, les
charges de personnels ainsi que toutes les ventes qui peuvent avoir lieu.
1
Ces enregistrements sont interfacés sur GL -schéma1-, une fois dans GL ces
écritures se déversent sur Hyperion Planning. L’information comptable doit
être fiable, vu l’importance significative de cette information, qui servira
d’élément de base pour tout sorte de contrôle et de projection. Des
procédures comptables groupe ont été communiquées de telle sorte à ce que
toutes les BU « Business Unites » aient les mêmes principes comptables,
bien que ces villages se situent dans les cinq continents au monde avec le
contexte que chaque pays présente des spécificités comptables et fiscales
particulières ce qui rend le dilemme, d’avoir une comptabilité groupe
homogène, majore.
Ces informations comptables représenteront plutard la plateforme

d’établissement des budgets pour les saisons à venir.
3. Processus budgétaire - reporting, forces et faiblesses.
a. Le processus budgétaire :
1
General Ledger

L’exercice social de douze mois clôture le 31 octobre de chaque année. Le

cycle budgétaire au CLUB MED est fixé en une année, tous des documents
doivent être prêts pour le début de l’exercice, c'est-à-dire le premier
septembre, dans une telle situation, les opérations concourants à
l’établissement des budgets commencent dés août, car leur élaboration
s’étend habituellement sur trois mois, Le CLUB étant une structure
décentralisée et que la préparation des budgets est l’occasion d’établir un
dialogue entre les principaux responsables, ainsi le cycle budgétaire peut se
décomposé en cinq phases :
1. Réaliser des études préparatoires
La phase des études préparatoires part d’une étude économique générale,

analysant l’évolution de la conjoncture globale du secteur touristique pour
l’année à venir et son incidence sur l’entreprise.
Cette étude de conjoncture est suivie d’un certain nombre d’autres analyses :
9 Étude de marché approfondies (Estimation des ventes) pour les

activité nouvelles et celles pour lesquelles se manifeste un manque de
compétitivité important – projet Magellan : recherche de nouvelle
clientèle aisée (Top 4);
9 Prévision des ventes des autres produits en fonction de la politique
commerciale que le groupe entend suivre, de l’étude du passé, de la
situation de concurrence et de l’environnement futur;
9 Prévision des normes commerciales qui en découlent (frais de ventes
par séjour vendu, variation de prix par saison) et des normes
techniques, capacité disponibilité des chambres;

9 Examen des investissements tactiques à réaliser (investissement

marginal pour mieux répondre à la demande, dépenses de gros
entretien (ex : rénovation des chambres, achat de matériels
accessoires) et étude de la mise en œuvre de la tranche
d’investissement stratégique prévue pour l’année à venir.
9 Analyse des décisions qui pourraient modifier la préparation des
tâches et de l’autorité, et donc, la structure des budgets. Exemple :
certaines prestations jusqu’ici sous-traitées seront l’an prochain
assurées par les propres moyens du groupe -nettoyage des locaux.
9 Prévision des conditions sociales
La démarche porte sur des données physiques ou qualitatives, plutôt que sur
des éléments valorisés (des quantités multipliées par des prix). Elle est avant
tout réalisée par le personnel des départements fonctionnels : études
économiques, service marketing, bureau des méthodes et qualité; au CLUB
MED en parle des « Quali Signs », ce dispositif s’intéresse tout
particulièrement à l’adéquation des prestations avec le positionnement haut
de gamme des villages, service du personnel et, bien sûr, service de contrôle
de gestion. Cependant, les services opérationnels sont associés à cette phase
préparatoire. Une telle pratique permettra d’accroître leur information et de
les motiver davantage.
2. Élaborer des projets de budgets
A partir des données des études préparatoires et d’hypothèses (les ventes,

prix d’achat, salaire journalier), le service de contrôle de gestion va estimer,
par grandes masses, les résultats possibles pour l’année à budgéter. Il s’agit
en effet de savoir si les objectifs envisagés sont susceptibles d’être atteints.

Cette mission oblige à tester différents scénarios, à construire plusieurs

projets de budgets, par le biais d’Excel.
3. Choisir le projet qui deviendra le pré-budget
Lorsque la simulation est achevée, plusieurs projets sont généralement

administrés. Il revient alors à la direction du bureau de pays, réunie pour la
circonstance en comité budgétaire, ce projet prend le nom de pré-budget.
4. Construire et négocier des budgets détaillés
Avec la phase 4 l’option choisie est éclatée en budgets détaillés. Pour y

parvenir, la procédure utilisée est la suivante :
9 les chefs de villages et gestionnaires cernent les conséquences

du pré-budget sur le fonctionnement de leur département, de
façon à déterminer un objectif quantifier pour les responsables
de services, tous les responsables se retrouvent dotés d’un
objectif spécifique, quantifié et d’hypothèses à retenir pour
construire leur budget;
9 sur cette base, chaque responsable définit un plan d’action
permettant d’atteindre l’objectif fixé et traduit les conséquences
financières de ce plan dans un budget;
9 la remontée progressive des documents et des informations qui
en résultent peut alors être envisagée. À niveau de la gestion, le
chef de village et le gestionnaire évaluent les propositions de
budget de chacun des responsables;

9 Une discussion s’instaure entre la gestion village et le bureau de

pays au terme de celle-ci souvent la gestion est convie à
retravailler certaines hypothèses du plan d’action;
9 La négociation est relativement longue, vu les navettes qu’elle
entraîne. Pendant toute sa durée, le rôle du service de contrôle
de gestion est d’animer, de conseiller, de proposer
éventuellement sa médiation, mais jamais d’imposer un budget;
5. Élaborer les prévisions définitives
Les discussions de la phase cinq terminées, les réajustements intervenus sont

intégrés dans le budget initial. Ce travail revient à consolider les budgets
détaillés, bien évidement, le budget d’ensemble qui en résulte devra être
approuvé par la direction du pays.
Les deux tableaux suivants schématisent le processus budgétaire au CLUB

MED :
ACTIONS QUI QUAND
Etudes – Validations MS / JF+CC 30-sept

Typologie / Difficulté Départs / Adaptabilité opérationnelle
Construire le plan d'action par Village MS / JF+CC 15-oct

Reprise du Maping des Postes déterminés pour les Budgets
Etudier avec les CDS l'opportunité d'optimisation des postes à CT
Intégration du Comité de Direction Village CC / JF+MS 01-nov

2 3
En Amont CDV / HSM
--> Faire en sorte que le management du village s'approprie ple plan d'action
Mise en œuvre du Plan d 'action village CDV / CODIR Village 01-déc

- Phase 1
- Phase 2
1-CDS : chefs de services

2-CDV : chef de village
3-HSM : Hierarchical Storage Manager
Budget 2009
SEPT OCTNOVDÉCJANVFÉVRMARSAVRMAI JUIN JUILAOÛTSEPTOCT
1- ETUDES
Cadrage économique
2-PLAN D'ACTION PAR VILLAGE

Identification / traitement des contraintes
sociales de départ
Identification / traitement des contraintes
opérationnelles
Reprise du Maping définitif des Postes
optimisés
Positionnement du RRH Village pour la
mise en route des actions
3-INTEGRATION DU CODIR VILLAGE

En Amont CDV/HSM
4-MISE EN ŒUVRE DU PLAN D'ACTION
Cependant il faut signaler que l’année sociale pour le CLUB MED en tant
que village de vacances est devisée en deux saisons, une saison Hiver et une
saison Été. Pour ces deux saisons les données servants de base budgétaire
sont totalement déférentes, vue le changement, des prix de ventes(voir
tableau ci-dessous) et de la prestation offerte (exemple : en période d’hivers
le groupe à tendance à vendre les villages de neige situés en Europe, la
prestation est surtout tournée vers le skis, par contre en période d’Été c’est
totalement l’inverse, se sont les villages sur les zones coutières qui sont les
plus demandés et aussi les plus proposés, bien évidement la prestation

change…).
Tableau récapitulatif des prix de vente des deux saisons Hiv-08/09 Eté-09
cas Marrakech la Palmerais :
S = séjour DE AU HIVERS08-09 ÉTÉ09 ∑

S=6*jour S1 25-10-08 31-10-08 2 285,00 € 2 285,00 €
S2 01-11-08 07-11-08 1 715,00 € 1 715,00 €
S3 08-11-08 14-11-08 1 715,00 € 1 715,00 €
S4 15-11-08 21-11-08 1 715,00 € 1 715,00 €
S5 22-11-08 28-11-08 1 715,00 € 1 715,00 €
S6 29-11-08 05-12-08 1 715,00 € 1 715,00 €
S7 06-12-08 12-12-08 1 715,00 € 1 715,00 €
S8 13-12-08 19-12-08 1 715,00 € 1 715,00 €
S9 20-12-08 26-12-08 2 815,00 € 2 815,00 €
S10 27-12-08 02-01-09 3 115,00 € 3 115,00 €
S11 03-01-09 09-01-09 2 055,00 € 2 055,00 €
S12 10-01-09 16-01-09 2 055,00 € 2 055,00 €
S13 17-01-09 23-01-09 2 055,00 € 2 055,00 €
S14 24-01-09 30-01-09 2 055,00 € 2 055,00 €
S15 31-01-09 06-02-09 2 055,00 € 2 055,00 €
S16 07-02-09 13-02-09 2 255,00 € 2 255,00 €
S17 14-02-09 20-02-09 2 405,00 € 2 405,00 €
S18 21-02-09 27-02-09 2 405,00 € 2 405,00 €
S19 28-02-09 06-03-09 2 255,00 € 2 255,00 €
S20 07-03-09 13-03-09 2 225,00 € 2 225,00 €
S21 14-03-09 20-03-09 2 225,00 € 2 225,00 €
S22 21-03-09 27-03-09 2 305,00 € 2 305,00 €
S23 28-03-09 03-04-09 2 305,00 € 2 305,00 €
S24 04-04-09 10-04-09 2 395,00 € 2 590,00 € 4 985,00 €
S25 11-04-09 17-04-09 2 655,00 € 2 840,00 € 5 495,00 €
S26 18-04-09 24-04-09 2 655,00 € 2 840,00 € 5 495,00 €
S27 25-04-09 01-05-09 2 395,00 € 2 590,00 € 4 985,00 €
S28 02-05-09 08-05-09 2 310,00 € 2 310,00 €
S29 09-05-09 15-05-09 2 310,00 € 2 310,00 €
S30 16-05-09 22-05-09 2 240,00 € 2 240,00 €
S31 23-05-09 29-05-09 2 240,00 € 2 240,00 €
S32 30-05-09 05-06-09 2 090,00 € 2 090,00 €

S = séjour DE AU HIVERS08-09 ÉTÉ09 ∑

S33 06-06-09 12-06-09 2 090,00 € 2 090,00 €
S34 13-06-09 19-06-09 1 910,00 € 1 910,00 €
S35 20-06-09 26-06-09 1 910,00 € 1 910,00 €
S36 27-06-09 03-07-09 1 910,00 € 1 910,00 €
S37 04-07-09 10-07-09 1 910,00 € 1 910,00 €
S38 11-07-09 17-07-09 1 910,00 € 1 910,00 €
S39 18-07-09 24-07-09 1 910,00 € 1 910,00 €
S40 25-07-09 31-07-09 1 910,00 € 1 910,00 €
S41 01-08-09 07-08-09 2 060,00 € 2 060,00 €
S42 08-08-09 14-08-09 2 060,00 € 2 060,00 €
S43 15-08-09 21-08-09 2 060,00 € 2 060,00 €
S44 22-08-09 28-08-09 1 880,00 € 1 880,00 €
S45 29-08-09 04-09-09 1 880,00 € 1 880,00 €
S46 05-09-09 11-09-09 1 880,00 € 1 880,00 €
S47 12-09-09 18-09-09 1 880,00 € 1 880,00 €
S48 19-09-09 25-09-09 1 910,00 € 1 910,00 €
S49 26-09-09 02-10-09 1 910,00 € 1 910,00 €
S50 03-10-09 09-10-09 1 910,00 € 1 910,00 €
S51 10-10-09 16-10-09 1 910,00 € 1 910,00 €
S52 17-10-09 23-10-09 1 910,00 € 1 910,00 €
S53 24-10-09 30-10-09 2 490,00 € 2 490,00 €
S54 31-10-09 06-11-09 1 810,00 € 1 810,00 €
S55 07-11-09 13-11-09 1 810,00 € 1 810,00 €
S56 14-11-09 20-11-09 1 810,00 € 1 810,00 €
S57 21-11-09 27-11-09 1 810,00 € 1 810,00 €
S58 28-11-09 04-12-09 1 810,00 € 1 810,00 €
58 975,00 € 72 300,00 € 131 275,00 €
Tableau d’analyse statistique :

Séjours CUMMUL DU PRIX DE VENTE Moyenne Ecart type CV Cœfficient de variation
HIVER-08/09 27 58 975,00 € 2 184,26 € 370,61 € 16,97%
ÉTÉ-09 35 72 300,00 € 2 065,71 € 290,34 € 14,06%
∑ 58 131 275,00 € 2 263,36 € 863,03 € 38,13%

En plus de la variabilité du prix de vente entre les deux saisons, une

dispersion des prix par apport aux dates de séjours de la même saison est très
élevée.
Une fois la saison est lancée en consommation, l’exploitation des données

comptables permet au contrôleur de gestion de faire un reporting mensuel
qui servira d’élément de contrôle de performance.
b. Reporting et Forcast – analyse critique:
1. Le reporting :
Le reporting au CLUB se fait en forme de P&L « products and lost », cette

forme de présentation permet une décomposition de l’activité CLUB MED
en deux pool produits et charges pour chaque activité et dégager les marges
et les écarts recensés entre l’exercice dernier N-1 et le réel en N tout en
expliquant les différents écarts par rapport aux budgets. Prenons l’exemple
du P&L du village de Marrakech qui se présente comme suit :

Reporting Village Reel N-1 Reel N Ecart N/N-1 Budget Saison Avt
STATISTIQUE
Number of beds 1 229,00 1 127,00 -102,00 -9,05 1 158,00 97,32
Number of opened days 184,00 184,00 184,00 100,00
Capacity 226 136,00 201 800,00 -24 336,00-12,06 213 072,00 94,71
Number of hotel days out site 149 883,00 150 775,00 892,00 0,59 161 633,00 93,28
Number of hotel days on site 5 126,00 3 549,00 -1 577,00-44,44 3 996,00 88,81
Number of hotel days (HDS) 155 009,00 154 324,00 -685,00 -0,44 165 629,00 93,17
taux d'occupation Occupancy rate en % 68,55 76,47 77,73
Number of hotel days IPRoductif 5 017,00 5 215,00 198,00 3,80 6 500,00 80,23
Number of hotel days deficit 65 953,00 64 396,00 -1 557,00 -2,42 65 000,00 99,07
Number of hotel days F&B 225 979,00 223 935,00 -2 044,00 -0,91 237 129,00 94,44
CHIFFRE D’AFFAIRE
Package sales HP (HT) 1 133 731,00 1 133 731,00100,00
Other Income HP (HT) 146 380,00 146 380,00100,00 -9 487 563,00 -1,54
MNG Income
Local Stays & Meals 6 954 419,00 6 268 756,00 -685 663,00-10,94 6 636 636,00 94,46
Local Sales Bar (HT) - (/HDS) 845 486,00 5,45 583 769,00 3,78 -261 717,00-44,83 1 175 969,00 7,10 49,64
Sales Bar HP (HT) - (/HDS) 20 340,00 0,13 20 340,00100,00
Total Sales Bar (HT) - (/HDS) 845 486,00 5,45 604 109,00 3,91 -241 377,00 -39,96 1 175 969,00 7,10 51,37
Local Sales Shop (HT) - (/HDS) 7 515 136,00 48,48 8 045 341,00 52,13 530 206,00 6,59 9 275 248,00 56,00 86,74
Sales Shop HP (HT) - (/HDS) 5 430,00 0,04 5 430,00100,00
Total Sales Shop (HT) - (/HDS) 7 515 136,00 48,48 8 050 771,00 52,17 535 635,00 6,65 9 275 248,00 56,00 86,80
Local Sales Excursion (HT) - (/HDS) 5 219 137,00 33,67 5 255 723,00 34,06 36 586,00 0,70 5 300 141,00 32,00 99,16
Sales Excursion HP (HT) - (/HDS) 8 400,00 0,05 8 400,00100,00
Total Sales Excursion (HT) - (/HDS) 5 219 137,00 33,67 5 264 123,00 34,11 44 986,00 0,85 5 300 141,00 32,00 99,32
other Incomes - (/HDS) 5 634 869,00 36,35 5 093 330,00 33,00 -541 538,00-10,63 4 703 876,00 28,40 108,28
Operating income 26 169 046,00 26 527 030,00 357 984,00 1,35 17 604 307,00 150,68
Total Local Income - (/HDS) 26 169 046,00 168,82 25 246 919,00 163,60 -922 127,00 -3,65 27 091 870,00 163,57 93,19

Reporting Village Reel N-1 Reel N Ecart N/ N-1 Budget S
CHARGES VARIABLES
Purchase F&B GM - (/ (HDS+I PR) -14 734 571,00 -92,08 -14 585 393,00 -91,42 149 178,00 -1,02 -16 748
Purchase Bar - (/ HDS) -5 631 535,00 -36,33 -5 985 697,00 -38,79 -354 162,00 5,92 -5 962
taux de marge % Gross Margin Bar -566,07 -890,83
Purchase Shop - (/ HDS) -4 632 697,00 -29,89 -5 185 540,00 -33,6 -552 842,00 10,66 -5 300
% Gross Margin Shop 38,36 35,59
Purchase Excursion - (/ HDS) -4 222 491,00 -27,24 -4 599 043,00 -29,8 -376 552,00 8,19 -4 223
% Gross Margin Excursion 19,1 12,63
Purchase of transfer - (/ HDS) -1 684 793,00 -10,87 -1 470 966,00 -9,53 213 827,00 -14,54 -1 861
Upkeep Product - (/ HDS) -2 807 492,00 -18,11 -2 788 793,00 -18,07 18 699,00 -0,67 -3 544
Other Variable Charges Excl. ESF -

(/ HDS) -3 101 386,00 -20,01 -2 466 343,00 -15,98 635 043,00 -25,75 -6 972
Variable Taxes - (/ HDS) -1 894 035,00 -12,22 -2 119 303,00 -13,73 -225 268,00 10,63
Total variable charges - (/ HDS) -38 709 001,00 -249,72 -39 201 077,00 -254,02 -492 076,00 1,26 -44 613
Variable Margin - (/ HDS) -12 539 955,00 -80,9 -12 674 047,00 -82,13 -134 092,00 1,06 -27 009
% Operating I ncome -47,92 -47,78
Deficit Economat - (/ OD) -6 072 696,00 -33 003,78 -5 887 219,00 -31 995,75 185 477,00 -3,15 -6 324

Reporting Village Reel N-1 Reel N Ecart N/ N-1 Budget Saison
CHARGES FIXES
-22 485 -22 265 -14 250
Salaries & Charges - (/ Capacity) 977,00 -99,44 531,00 -110,33 220 446,00 -0,99 734,00 -66,88
-36 -38 -35
Energy & Water - (/ OD) -6 751 932,00 695,28 -7 026 867,00 189,49 -274 935,00 3,91 -6 570 000,00 706,52
-1 -1 -2
Maintenance - (/ Beds) -2 107 684,00 714,96 -1 725 612,00 531,16 382 072,00 -22,14 -3 260 000,00 815,20
Purchase of shuttle - (/ HDS) -1 700 098,00 -10,97 -1 928 614,00 -12,5 -228 517,00 11,85 -1 825 000,00 -11,02
Permanent Taxes -1 140 172,00 -909 974,00 230 198,00 -25,3 -819 000,00
-32 -33 -27
Overheads - (/ OD) -6 017 264,00 702,52 -6 080 092,00 043,98 -62 829,00 1,03 -5 043 000,00 407,61
I nvoiced Overheads -1 567 966,00 -2 183 626,00 -615 660,00 28,19

-10 035
Other Fixed Charges -9 410 056,00 486,00 -625 430,00 6,23 -7 717 000,00
-57 253 -58 043 -45 809

Total Fixed charges - (/ Capacity) 844,00 -253,18 021,00 -287,63 -789 177,00 1,36 234,00 -214,99
Operating Provision
-69 793 -70 717 -72 818
Gross Operating Profit(* ) 799,00 068,00 -923 269,00 1,31 613,00
% Operating I ncome -266,7 -266,58 -413,64

-69 793 -71 997 -2 203 -63 331
Contribution Operation(* * ) 799,00 180,00 380,00 3,06 050,00
% Operating I ncome -266,7 -271,41 -359,75
NB : les chiffres nesont plus exhaustifs, ils sont proposés à titred’exemple

*Gross Operating indicateur couramment utilisé dans le secteur hôtelier, on peut aussi l’appeler taux de marge.
*Contribution opération : Elle intègre le chiffre d’affaires déclaré localement dans le pays, ainsi que toutes les charges d’exploitation du
immobilières (loyer et/ou amortissement selon que le CLUB MED est propriétaire du village ou non).

Comme indiquer au P&L toutes les charges variables sont ramenées soit à la
JH vendue soit à la capacité d’accueil au village (nombre de lits au village).
Et ce, selon la pertinence du coût qui devrait être affecté d’une manière
rationnelle.
Selon le principe et les termes de « l’Uniform System of Accounts for

Hotels» les charges sont affectées par destination et non par nature, ce qui
rend leur affectation plus délicate et nécessite une connaissance technique du
domaine touristique.
2. Analyse critique
Il est clair que sur ce P&L les écarts par rapport au budget préétablit
semblent d’être trop élevés. Compte tenu que la direction commerciale a
communiqué pour les prévisions de l’hiver N des JH=HD (journées
hôtelières en vente) plus proche de celle réalisées en N-1 à 93.17%, des
dépassements sont constatés au niveau des lignes budgétaires des charges
réputées d’être variables, de même ; il semble que les prévisions budgétaires
étaient trop pessimistes sur tout au niveau des coûts des charges variables, et
aussi au niveau des charges fixes (ligne salaires et charges salariales -voir le
P&L).
Ces importants écarts ne peuvent expliquer le niveau de performance des

services concernés, du moment que l’objet d’un budget est définit en tant
que moyen prévisionnel de suivi des flux des opérations en temps réel et
d’ajuster les dépenses anticipées si nécessaire. Or ça ne peut pas être le cas
dans une telle situation où les écarts dépassent largement les 120%. Ce qui
remis en doute l’utilité de la méthode budgétaire adoptée par le CLUB

MED, qui est une sort de combinaison entre l’ancienne méthode BPN
(Budgétisation par nature ou poste budgétaire utilisant l’approche
incrémentale) ; du fait que la préparation des budget au CLUB n’est qu’une
reconduite du passé tout en introduisant un objectif prévisionnel de réduire
le coût de la JH afin de maintenir les même marges que N-1, et la
BPV(Budgétisation par variabilité), les opérationnels tenues par un
calendrier souvent restreint tentent de communiquer des chiffres
prévisionnels de consommation par JH et souvent le chiffrage se fait en
terme de quantité –aucune visibilité du sur le prix d’achat. Ces deux
méthodes ayant toutes les deux des insuffisances qui s’accentuent au
moment d’une crise ou d’invisibilité prévisionnelle du futur.
1
Définition et insuffisances de la BPN et la BPV :
Le principe de la méthode (BPN) consiste à reprendre les chiffres de la

comptabilité de l’année d’avant et d’affecter chaque activité d’un
coefficient de variation en fonction de l’évolution attendue ou souhaitée.
Avec cette méthode le système budgétaire perd complètement de son intérêt

d’outil de mise en œuvre du contrôle de gestion puisque les budgets sont
déconnectés des rouages de la gestion, ils ne sont pas assis sur des objectifs à
atteindre, mais constituent de simple projection des chiffres comptables du
passé. Il est clair que le système budgétaire n’est pas fait ici pour aller de
l’avant ; on subit les évènement (puisque l’on suit l’inertie de notre propre
mouvement) mais la volonté d’agir (exprimé par les objectifs) n’existe pas
ou n’est pas mise en phase avec le système budgétaire, aussi la coordination
1
SYSTÈME BUDGETAIRE POUR LE CONTRÔLE DE GESTION – Abdelghani BENDRIOUCH

et l’amélioration de performance ne sont pas possibles car ce système ne

permet pas de détecter les dysfonctionnements et les gaspillages des
ressources.
Les budgets sont souvent très approximatifs car souvent préparés comme
une simple formalité ponctuelle sans conviction ; il s’ensuit que les
synthèses auxquelles ils donnent lieu ne sont pas crédible, notamment en ce
qui concerne l’exploitation.
Avec cette méthode le contrôle budgétaire n’est pas possible ou n’est pas
utile pour le contrôle de gestion, car il n’y a pas de référence pertinente pour
calculer et analyser les écarts, raison pour laquelle le CLUB adopte, en plus
de la BPN, La BPV.
Basée sur le principe d’analyse des frais par variabilité par rapport à
l’activité, avec l’hypothèse que la variabilité reste linéaire, la BPV
impliquent une budgétisation par frais affectés à chaque activité ayant pris
un caractère linéaire avec l’évolution de l’activité ces frais sont ramenés
pour chaque ligne de frais ou de recette à une variante X qui est souvent la
JH ; au CLUB MED comme elle a été susvisé l’Uniform System of
Accounts for Hotels ne permet pas d’avoir une affectation rationnelle des
charges fixes (à savoir le coût du loyer, de l’énergie, l’amortissement..) par
activité au centre de coûts, seules les charges variables qui sont traitées et
analysée pertinemment, donc on ne peut pas définir une équation de coût par
activité sous la forme (exp : La cuisine) « y210=a210x+b210 »;
Avec :
y210 : coût total ou coût direct pour la cuisine ;

a210 : coût variable unitaire par JH pour la cuisine ;
b210 : charges fixes cuisine ;
A ces contraintes s’ajoute les insuffisances de cette méthode (BPV), car il

n’est pas évident de définir une équation flexible crédible. Cela nécessite
l’existence d’un historique de coût suffisant et représentatif et des études qui
réclament du temps et de l’expertise ; cette méthode en ne donne des
résultats d’une précision acceptable que si on a affaire à un seul facteur de
coût par activité ce qui n’est pas le cas au CLUB car même le climat d’une
journée peu facilement changer le coût variable unitaire de la JH (exp.
durant une journée ou il pleut les clients sont souvent collés au bar ou au
restaurant ce qui signifier des surcoûts très important pour les trois activité ;
le bar, le restaurant et la cuisine).
En fin la BPV pose souvent un dilemme : construire une équation par type
de coût et par activité, aboutira à une multitude d’équation difficilement
gérables, ou construire quelques équations seulement sur la base de coûts
agrégés, ce qui permet de gagner dans la simplicité mais fait perdre dans la
précision, c’est le cas du CLUB MED.
Nous avons remarqué que la préparation des budgets au CLUB est tributaire
d’une bonne information du commercial à propos des Journées Hôtelières,
qui servent de base de calcul et de chiffrage durant tout le processus. Le
graphique ci-joint montre que dans une période très courte les fluctuations
du taux d’occupation des chambres ne peut pas être déterminer avec
pertinence et précision surtout avec le principe de « Late Booking –

réservations tardives », dans de telles conjonctures, reconduire le même

Budget de l’année précédente ne sera pas judicieux. (Voir graphique ci-dessous)
98,0
95,0
92,0
89,0
86,0
83,0
80,0
77,0
74,0
71,0
68,0
65,0
62,0
59,0
56,0
53,0
50,0
47,0
44,0
41,0
38,0
35,0
32,0
29,0
26,0
23,0
20,0
8 0 2 4 6 8 0 1 3 5 7 9 1 3 5 7 9 1 3 5
81 82 82 82 82 82 83 90 90 90 90 90 91 91 91 91 91 92 92 92
00 9-0 0- 09-0 0- 09-0 0- 09-0 0- 09-0 0- 09-0 0- 09-0 0- 09-0 0-09-0 0- 09-0 0- 09-0 0- 09-0 0- 09-0 0- 09-0 0- 09-0 0- 09-0 0- 09-0 0- 09-0 0-09-0 0- 09-0 -
2 2 2 2 2 2 2 2 2 2 2 2 2 2 2 2 2 2 2 2
2009 Au 20 Juillet
Taux d'occupation chambres 2008
Donc le CLUB MED est dans un contexte de mutation de sa clientèle

touchée par la crise, la population de cette clientèle catégorique, est en chute,
l’enjeu, sera de savoir adopter un budget flexible voir glissant permettant
d’avoir une vision plus pertinente sur les écarts, engendrés par la variabilité
du taux d’activité d’une part et les fluctuations du marché touristique d’autre
part.
Dans le cadre de la deuxième partie de cette thèse, je serai amené à étudier

les scénarios des différentes méthodes de budgétisation afin de définir celle
répondant au mieux aux plans opérationnels de CLUB MED Maroc face aux
aléas économiques actuels.

III. Deuxième partie : Pilotage Budgétaire,

« Notre cerveau ne sait pas anticiper le futur sans faire abstraction du
présent ; en matière de prévisions, il ne peut donc qu’extrapoler. Aussi,
quand l’évolution est une suite de rupture et de crises, l’être Humain a des
difficultés à appréhender l’avenir, puisqu’il a beaucoup de mal à s’extraire
de ce qu’il vit actuellement. Conduire l’action en ayant pour guide une
extrapolation intangible du présent (une programmation déterministe)
1
devient vite une attitude inadaptée voire dangereuse » .
Le problème n’est pas forcément de chercher à forcer l’environnement dans

[F. Jullien 1996].
un sens prédéfini par un plan
On peut utiliser des plans pour analyser une situation, en déceler la

cohérence, apprécier son potentiel d’évolution et avoir une parfaite
disponibilité vis-à-vis de tout ce qui peut s’amorcer. Cette analyse associée à
un bon système de veille permet de repérer des signaux faibles et d’agir en
amont, à un moment où les choses sont encore invisibles, pour créer une
tendance qu’il conviendra par la suite de laisser advenir et sur laquelle il
[Sun Zi]
suffira de s’appuyer pour être en mesure de gagner .
Pour s’adapter à un environnement quel qu’il soit et se perpétuer, une

entreprise dispose, en plus de la prévision, des moyens complémentaires qui
suivent :
1
Michel Gervais –contrôle gestion

 la flexibilité, c’est-à-dire la capacité à s’adapter aux événements, en

améliorant les conditions d’information, en développant la
polyvalence des actifs et des compétences, la souplesse de la structure
et des procédures ;
 l’assurance, c’est-à-dire le fait de faire prendre en charge le risque par
un tiers, moyennant un dédommagement de celui-ci (le versement
d’une prime) ;
 la domination, c’est-à-dire le fait d’exercer une influence nette sur ses
partenaires et d’avoir ainsi la faculté de transférer (partiellement ou
totalement) ses propres problèmes sur d’autres groupes ;
 l’usage d’un système d’animation permettant au personnel de garder
confiance.
C’est la recherche d’un équilibre harmonieux, entre ces divers aspects, qui
permet à l’entreprise d’assurer sa survie. En environnement instable, ce
principe reste vrai. La flexibilité, l’exercice du pouvoir, l’assurance des
risques et la confiance en l’avenir permettent de réduire la turbulence et
facilitent la prévision.
L’usage de prévisions dans un tel contexte, dépend de la conception que l’on

a de celles-ci et de la façon dont on les combine avec d’autres modalités
autorisant la maîtrise de l’action.
Il s’agit de trouver la méthode qui permet d’établir les budgets prévisionnels

dans un tel environnement instable et peu rassurant. Comme il a été suscité
la combinaison des deux méthodes la BPN et la BPV avec les insuffisances
qui les caractérisent qui viennent s’ajouter à l’insuffisance d’informations
prévisionnelles.

Avant d’aller ce pencher sur l’étude des méthode budgétaire il est nécessaire
de définir les standard de la prestation au CLUB MED.
1. Les standards du marché haut de gamme :
Initiée en 2004, la montée en gamme est le levier d’une stratégie de valeur

visant à inscrire le CLUB Méditerranée dans le cercle vertueux de la
croissance rentable. Cette démarche implique d’agir simultanément sur les
prix, les volumes et les coûts afin d’augmenter durablement le revenu par
journée hôtelière.
Depuis quatre ans, en même temps qu’il concrétise son positionnement haut
de gamme, convivial et multiculturel dans les Villages, le CLUB MED
s’emploie à conquérir une clientèle sensible à ce type de prestations, soit un
marché potentiel identifié de 60 millions de personnes dans le monde dont la
moitié en Asie et en zone Amériques. Au coeur de cette cible : les familles
aisées. L’extension des capacités dédiées à des niveaux de confort supérieurs
: Suites, chambres Deluxe. Autre élément clé du dispositif, la formule « Bar
& Snacking inclus » contribue à l’élévation du prix par journée hôtelière
ainsi qu’à l’attractivité du concept CLUB MED. Ces ingrédients de la
valorisation ont contribué à élever le prix moyen du séjour de 8,1 % en 2007
par rapport à l’exercice 2006.
Serte, avec la montée en gamme les clients sont de plus en plus exigeants,
s’aligné pour garder la fidèle image d’un CLUB raffiné ne peut
qu’engendrer des surcoûts.
Pour lui, le CLUB MED le rapport prestation/coût est une sorte de standard
du moment que c’est le leader du marché au monde. Des mesures de qualité

personnalisée « Prosigns et Qualysigns », pour chaque catégorie de village

de vacance (de 3 à 5 tridents) ont été définit dans la mesure de faire face à la
non satisfaction de la clientèle fidèle qui peut en juger la prestation par le
biais d’un feed back, reporté au GOP (Gross Opérating Profit), cette analyse
est élaborée dans un logiciel BO présentées sous forme de BCG (boston
consulting groupe) -ex:Eté2007 :
MAPPING ÉTÉ 07
VILLAGES
RESULTAT VILLAGE / SATISFACTION SOLEIL
GLOBALE
Rentabilité/ lit < moyenne Moyenne Rentabilité / lit > et
EAF Soleil Kemer 79%
EAF . Satisfaction %++ >la Satisfaction %++
moyenne70EAF Riad 73,3%
> à la moyenne EAF =
Palmye hotel villages performants
et bungalow 84%
Albion 57%
(2 mois d'exploitation)
)
60 Bodrum
82% Beldi
72% CM2 64%
(
Louxor
19% Marrakech
palmeraie 73,3%
50 kos 67,8%
La Caravelle La Palmyre 74,2%
54% MoyenneFEA
el gouna 82% Soleil E07 FInale
Marrakech
Les Boucaniers Médina 73,3% 41.3%++
51%
g
40
2,00 -1,00 - 1,00 2,00 3,00 4,00 5,00 6,00 7,00 8,00 9,00 10,00 11,00 12,00 13,00 14,00 15,00 16,00 17,
Nabeul 70% Grégolimano
Hammamet
72,4% kamarina hotel
92,6%
et bungalow 85% Da Balaia
Smir
Athénia Djerba Yasmina 83%
82,3%
65,1% Méridiana 81,2%
30 57,6% Djerba Otranto Djerba la douce
81,3% 72,2%
la fidèle
Napitia
60,2% Agadir
91,6% Villages permanents
St ambroggio 71%
Coral beach 75,1%
villages saisonniers
86% Métaponto
20 84%
Cargèse travaux actés
87%
Rentabilité / lit > à la

10
moyenne EAF
Satisfaction %++ < à la
Rentabilité et satisfaction Résultat Village ETE 07 / Nombre de lits :
moyenne EAF =
%++ < à la moyenne Moyenne Eaf été 07 : 4,1 k€ villages à soutenir au
EAF : villages critiques ( * résultat annuel / lit > versus les villages saisonniers)
niveau structures et
0 prestations

MAPPING BASE ANNUELLE 2007 - CAMPAGNE ET MONTAGNE

RESULTAT VILLAGE / SATISFACTION GLOBALE VILLAGES
70,00
Rentabilité/ lit < à la moy Rentabilité/ lit et
Méribel 74,5%
EAF satisfaction %++ > à la
Pesey
Satisfaction %++> à la moy 715%
moyenne EAF= villages
EAF performants
60,00
Opio
Vittel 69,6%
74,8%
satisfaction globale été 07 Finale (%++)
50,00
SERRE CHEVALIER 70,7%
2,00 3,00 4,00 5,00 6,00 7,00 8,00

Cervinia 85%
40,00Pompadour
713% Chamonix 58,2%
Tignes Val Claret

62,7%
30,00 Villages
saissonniers
villages permanants
20,00 travaux
Rentabilité /lit > à la moy

Résultat moyen annuel EAF par lit EAF, satisfaction %++ <
10,00Rentabilité / lit et
3,37 k€ Campagne et Montagne
satisfaction % ++ < à à la moy EAF = villages à
la moy EAF = villages Moyenne EAF été 07: soutenir en terme de
Satisfaction 47%++
critiques Remplissage 71%
prestations
0,00
Résultat Village Annuel 07/ nombre de lits (k€)

(++%) Moyenne GM Feedback par prestation vs N

-1 :
Finale Globale
Finale Globale Secteur EAF E07 Secteur EAF
42,4%
Mini Club Finale Secteur EAF E07
54,3 Finale Secteur EAF E06
Baby/Petit Club
54
Baby Welcome
50,5
Juniors
45,9
Arrivée village +3,3 Les prestations phares par rapport
45,3
Village àla moyenne finale globale Secteur EAF
45
GO
41,9 -4,5
Bonheur
40 +3,4
Bien-être
40,1
Bar +2,4
38,9
Table -2,6
38,7
Reception
37,4
Sports
37,3
Départ du village
37,2
Chambre
33,2
Info/Resa
30,2
Animation
29,2 -5,8
Decouverte
27,2
Activités non sportives
Voyage
24,2
Boutique
21,4
01020304050607080
EAF : Zone Europe Afrique
Ainsi est définie, par catégorie de la prestation offerte aux clients « GM », le

taux de rentabilité/lit standard. Ce taux est défini par activité, de lequel sera
décliné le coût standard de la JH par catégorie de village. Hors cette analyse
sera de peut d’utilité si elle n’est pas associée à une méthode de
budgétisation adéquate autre que la BPN-BPV réputées de peu d’utilité en
période de turbulence.
2. Étude des scénarios des méthodes budgétaire
a. La budgétisation à base zéro, utilisant l’approche modulaire (BBZ) :

1
a).1.Définition
La méthode du Budget Base Zéro est une méthode de budgétisation qui

exige de chaque responsable de justifier son budget sur la base de sa
contribution aux objectifs de l’organisation sans référence aux acquis du
passé. La méthode a été introduite pour la première fois par Peter A.
Pyhrr28, un cadre de Texas Instruments, à Dallas. Elle a commencé à être
utilisée dans le secteur public et le secteur privé aux Etats-Unis dès le début
des années 70. Dans le secteur privé, plusieurs grandes entreprises l’on très
vite adoptée (notamment Xerox, Westinghouse…) ; dans le secteur public,
Jimmy Carter, l’ex-président des Etats-Unis l’avait utilisée en Géorgie en
1970.
La méthode de budgétisation est basée sur l’analyse des frais par centre
d’activités, eux-mêmes analysés par activités élémentaires ou modules de
décisions impliquant un responsable unique.
Pour chaque module de décision, le responsable concerné établit des

propositions budgétaires sur la base des objectifs à atteindre. Les
propositions budgétaires doivent être assorties de plusieurs alternatives,
c'est-à-dire des projets ou solutions possible mutuellement exclusives, pour
atteindre les objectifs fixés. Pour chacune des alternatives, les éléments
constituants sont détaillés permettant de faire une sélection sur la base d’un
scoring tenant compte du coût de chaque projet, de son degré de priorité ou
de son urgence.
La procédure du BBZ ne peut être appliquée de façon globale, systématique

et permettant dans les organisations, en raison du remue-ménage et du stress
1
Système Budgétaire pour le Contrôle de Gestion- A.BENDRIOUCH

qu’elle peut causer. Elle est surtout utilisée d’une façon ponctuelle ou
tournante dans les organisations qui veulent se restructurer ou réduire de
façon drastique leurs frais, notamment les frais discrétionnaires et les frais
généraux.
Selon Pyhrr, « Plutôt que de procéder à des replâtrage incessants du budgets

existant, il s’agit de reconsidérer totalement les activités et les priorités, et de
reconstruire un ensemble d’allocation de ressources neuf et meilleur pour
1
l’année budgétaire qui commence » . Le budget base zéro permet de tout
remettre à plat afin de repartir sur de nouvelles bases pour espérer briser le
routine du processus budgétaire classique, incrémental et de plus en plus
bureaucratique. Les organisations en effet avaient du mal à évoluer
autrement qu’à la marge par rapport au budget antérieur, qui apparaît comme
une contrainte plus qu’il ne permet à l’organisation d’évoluer.
Le principe de la BBZ repose sur trois étapes ;
1 .
P. Pyhrr. International Conference of the Planning Executive Institute, New York, 15.mai.1972

Budgets
traditionnels
établis par les
unités de Propositions
Définition Hiérarchisation
décision pour budgétaires pour
au sein de des propositions
un niveau des variations de
l’entreprise budgétaires
normal type alternatif ou
des unités
d’activité et complémentaire
de décision
budgets
flexibles pour
divers niveaux
d’activités
er e e
1 étape :Décomposition 2 étape : Budgétisation 3 étape : Classement
La décomposition
L’entreprise est découpée en activités et pour chacune d’entre elles sont
déterminées les missions principales et les missions secondaires.
La budgétisation
Chaque responsable d’activité budgète les moyens nécessaires pour ses
missions. Un ensemble budgétaires est constitué pour chaque activité
comprenant :
-des budgets mutuellement exclusifs correspondant à plusieurs options
et dont la plus adéquate est ensuite retenue.
-des budgets complémentaires à l’intérieur de chaque option pour
développer des différentes hypothèses d’activité.
Le classement
Chaque responsable doit justifie ses missions par leur hiérarchisation et leur
évaluation en termes de coûts/avantages, pour que les ressources financières
et humaines nécessaires lui soient allouées. Ce classement s’effectue selon

trois méthodes au choix méthode de critère unique, méthode de système de

critères et la méthode du système de notes.
Dans ce contexte, le budget d’un niveau d’activité ou d’une unité serait

présenté sous la forme suivante ex-Pole Hôtelier :
STRUCTURE DE BASE D'UN DEVIS DÉCISIONNEL (1)

TITRE DU DEVIS (niveau de devis,,,,,, de ,,,,,,,) Date
DÉPARTEMENT "Hôtelier"
SECTION
I RAISON D'ÉTRE DE L'ACTIVITÉ
II BÉNÉFICES OU AVANTAGES
III RÉSUULTAT DE LA NON-APPROBATION DU DEVIS
IV RESSOURCES REQUISES
Budget
Année fiscale % de l'an
en cours Niveau du Niveau encours
devis cumulatif
1. Ressources Humaine (ETP)

2. Ressources financières:
a) Dépenses annuelles d'opération
F&B
Upkeep
Suplies
Total
b) Dépenses de structure
Total (a+b)
V AUTRES POSSIBILITÉS (au niveau de service existant) ET COÛTS
VI AUTRES POSSIBILITÉS (façons diffrentes de mener l'activité) et couts
(1) Source : Dossier ZBB, Éditions ISI Les Presses de l’Université Laval.
Ce budget et ensuite intégré dans un ensemble budgétaire.
La procédure du budget base zéro est basée sur le principe que rien n’est
jamais acquis. La reconduction d’un budget d’une année sur l’autre est donc
exclue par principe. Pour préparer son budget, chaque gestionnaire et
décideur doit donc justifier, dans le détail et sans tenir compte de ce qui se

faisait, tous les postes du budget dont il a la responsabilité et donner la

preuve de la nécessité d’effectuer telle ou telle dépense.
L’élément de base de la méthode est le concept de décision ou « module de

décision ». Un module de décision est un document qui identifie et décrit
une activité spécifique de telle manière que le responsable puisse :
 L’évaluer et la classer par rapport à d’autres activités concourant pour

les mêmes ressources limitées ;
 Décider d’approuver cette activité ou de la rejeter.
Le document est établi par le niveau le plus bas possible, car la finesse de
l’analyse renforce la motivation des responsables qui la mettent en œuvre.
Le document doit contenir toutes les informations nécessaires à l’évaluation,
notamment :
 Les buts de l’activité ;

 Le programme de l’action ;
 Les bénéfices attendus ;
 Les alternatives possibles ;
 Les tranches possibles : minimum, supplément ;
 Les conséquences de la suppression de l’activité ;
 Les dépenses ou coût de l’activité.
Une fois les modules de décisions et activités définis par les responsables, le
principe de la méthode consiste alors à définir le budget de base
correspondant au niveau minimal d’activité (ce qui nécessite une analyse de
l’activité), puis à chiffrer les autres composantes du budget en fonction d’un

niveau d’activité ou de qualité attendu afin d’aider aux choix, selon des
priorités explicitées (variantes).
Le premier classement est fait par le responsable du centre lui-même par

tâche, dans l’ordre d’importance :
 Tâches indispensables : leur abandon implique l’arrêt de l’activité ;

 Tâche très utiles : avec leur abandon, la qualité de service souffre ;
 Tâche utiles : dont l’apport marginal devrait être supérieur au coût
marginal (apport à justifier et évaluer) ;
 Tâche accessoires : dont l’utilité peut être contestée et l’utilité
marginale est faible.
Mais ce n’est là qu’une base de départ dans le processus, car les

gestionnaires ont souvent du mal à classer ce qu’ils considèrent comme
obligatoire. La sélection finale des projets ou des variantes est faite au
niveau global de l’organisation par un comité.
Pour faire la sélection de façon objective et pragmatique, Pyhrr, l’initiateur

de la méthode, avait préconisé un système de notation dite système des 5P
« Peter Pyhrr’s Pragmatic Pointscore Procedure », dans lequel chaque
membre du comité note les projets de1 à 6. Les projets sont choisis en
fonction du score obtenu. Mais comme chaque centre de décision peut avoir
plusieurs projets alternatifs, la méthode dans sa version d’origine peut
s’avérer longue et coûteuse, surtout dans les grandes structures.
Pour alléger la méthode, certaines organisations optent pour un BBZ partiel

par services ou fonctions. Chaque année, une partie de l’organisation
seulement subit la procédure du BBZ selon un processus tournant initié par

des entreprises américaines, appelé « sunset procedure », que l’on pourrait

traduire par procédure du coucher du soleil. Une fois tous les 4 ou 5 ans,
c’est le tour d’une fonction ou d’un ensemble de service de passer l’examen
du BBZ pour remettre les pendules à l’heure. Les services dont les budgets
ont été « audités » par le processus BBZ une année auront ainsi la paix pour
quelques années, le temps que la navette du BBZ repasse.
La méthode de mise en œuvre du BBZ doit être à la fois participative, car

elle doit associer l’ensemble des acteurs de la chaîne décisionnelle, et
descendante, car si la définition des activités est précisée au niveau des
services, la définition des priorité est de la responsabilité de la direction
générale.
Elle doit permettre de faciliter le dialogue budgétaire, de le finaliser sur des

choix exprimant clairement les priorités et de faire apparaître lien entre
budget et activité.
Concrètement, la procédure se déroule généralement selon les étapes

suivantes :
Chaque responsable préparant son budget le découpe en fonction

élémentaire appelées « module de décision» --MD-- ;
 Chaque responsable classe les différents M.D. par ordre décroissant

de préférence, en fonction des priorités et des objectifs ;
 A chaque niveau du module de décision, les intéressés développent et
proposent des alternatives se différenciant entre elles par les
ressources consommées, le mode opérationnel, réaliser soi-même ou
sous-traiter, etc. Chaque alternative doit pouvoir être évaluée par son

coût, ses interactions avec les autres MD, le niveau de performance

attendu, ainsi que ses effets par rapport aux objectifs ;
 La sélection est faite par un comité sur la base d’un scoring ;
 L’ensemble de la procédure se déroule en 2 à 3 semaines (2 semaines
chez Texas Instruments où la méthode a été développée à l’origine
par Pyhrr).
a).2.L’intérêt d’utilisation de la méthode
La méthode BBZ est d’un grand intérêt pour l’entreprise quand on constate
que les dépenses augmentent plus rapidement que les recettes d’une année à
l’autre, et que la structure en place présente une certaine inertie qui bloque le
changement et ne permet pas d’infléchir les frais.
Dans ces cas il est utile de remettre alors les pendules à l’heur et de se
débarrasser de la « graisse » que le corps de l’entreprise a pu emmagasiner
au fil des années. On compare souvent cette méthode à une chirurgie que
l’on fait subir au « corps » de l’organisation de se qui devient inutile et
réduit la performance.
Le BBZ permet de justifier les différents postes budgétaires, de suivre

l’évolution de la consommation des ressources en s’assurant à priori de leur
utilisation rationnelle. Il conduit les décideurs à ‘interroger sur le poids
financier respectif des activités, et les aide ainsi dans la redistribution et
l’affectation optimale des ressources selon les priorités.
Il permet de parvenir à une meilleure maîtrise des dépenses à partir d’un

examen approfondi et méthodique de l’ensemble des dépenses de

fonctionnement et en décision correspondant à des scénarios d’activité

différents (en qualité et/ou en quantité).
La mise en œuvre du BBZ constitue aussi un outil dynamique d’amélioration

des performances de gestion et d’aide à la décision. En effet, l’évaluation
des conséquences d’une non réalisation d’activités, de l’accroissement ou de
la diminution du niveau d’activité et de l’amélioration ou de la diminution
du niveau de qualité de service doit conduire le service à s’interroger sur son
fonctionnement et sur les priorités de l’organisation.
La mise en place de la méthode :
Comme cette méthode est réputée d’être lourde, elle est souvent utilisée à
tour de rôle entre activité. Pour le CLUB MED avec sa structure «
personnalisée » il s’avère impossible que je me penche sur le pole CA vente
Hors place.
En terme de coût le pole hôtelier présente 60% des charges variables

globales (selon les termes de l’Uniform System of Accounts for Hotels)
tableau ci-dessus :
Taux=C/Charges
montant Varialbes
Purchase F&B GM - (/(HDS+IPR) - 14 585 393,00 37%
Pole Hôtelier Purchase Bar - (/HDS) - 5 985 697,00 15%
Upkeep Product - (/HDS) - 2 788 793,00 7%
Purchase Shop - (/HDS) - 5 185 540,00 13%
Pole loisir Purchase Excursion - (/HDS) - 4 599 043,00 12%
Purchase of transfert - (/HDS) - 1 470 966,00 4%
Other Variable Charges Excl. ESF -
(/HDS) - 2 466 343,00 6%
Variable Taxes - (/HDS) - 2 119 303,00 5%
Total variable charges - (/HDS) - 39 201 077,00 100%

a).3.Simulation :
Lors de la période de préparation des budgets 2010, le pole hôtelier sera

celui qui fera l’objet d’étude de cette méthode, le responsable hôtelier
(HSM) lui seras demandé de proposer un plan d’action pour l’amélioration
et de gestion des coûts de son périmètre présenté sous un module de décision
qui permettra lors du comité d’entreprise, qui aura lieu en novembre 2009
d’apprécier le budget présenté par le HSM.
Ce plan d’action n’est d’autre qu’une déclinaison des objectifs opérationnels

de la BU –Business Unit– pour faire face aux aléas conjoncturels actuels de
l’activité.
Réduire les coûts, rationaliser les dépenses optimisation des ressources

disponibles, être professionnels est responsable ; tel est le message
communiqué par la direction générale.
Le HSM doit savoir qu’un budget et une sorte de contrat, établit avec la
direction dont est le responsable son respect. Il présente deux objectifs
majeurs :
1. Réduire le coût food par JH ;

2. Réduire le coût des consommables ;
En fin ces deux grandes lignes englobent plusieurs lignes d’intervention et

de suivie :
1-Réduire le coût food par journée hôtelière :

1-Réduire le coût food par journée hôtelière :

la c
les alternatives
Code Activité object d'activité les bénéfices attendus s
possibles
1-
210 CUISINE / KITCHEN 2-
3-
1-
215 RESTAURANT / RESTAURANT 2-
3-
1-
230 BAR / BAR 2-
3-
2- Réduire le coût des consommables :

les
les alternatives
Code Activité object d'activité les bénéfices attendus s
possibles
1-
201 HEBERGEMENT / ACCOMODATION 2-
3-
1-
205 LINGERIE / LINEN ROOM 2-
3-
1-
210 CUISINE / KITCHEN 2-
3-
1-
215 RESTAURANT / RESTAURANT 2-
3-
1-
230 BAR / BAR 2-
3-

Serte cette méthode implique une intégration plus que profonde des
responsables dans le programme chiffré d’action à court terme qui est le
budget, avec une sensibilité vis-à-vis des coûts. Au CLUB MED c’est le
principal obstacle à toute méthode de budgétisation, les opérationnels n’ont
aucune visibilité des chiffres financiers que génère tout besoin exprimé. La
fiche technique sur laquelle ils se basent pour la préparation, des plat par
exemple, devrait être alimentée par des informations chiffrées afin de limiter
toute sorte d’abus ou de gaspillage.
Le principal obstacle de la méthode reste la lourdeur de sa mise en œuvre,

dans la mesure où elle suppose de définir précisément l’ensemble des
activités d’un service et de déterminer les facteurs explicatifs de la dépense
associée aux variables de l’activité.
Mais la difficulté essentielle demeure l’imputation des charges fixes, non

liées aux variations de l’activité. Pour les opérateurs d’Hôtellerie et villages
de vacances les charges de structure présentent un vrais obstacles, selon les
termes du Uniform System of Accounts for Hôtels, la masse salariale, les
amortissements, le loyer,… sont traités à part en tant que charge fixes -
voir le P&L CLUB MED en Haut- les charges fixes présentent plus que 61%
des charges totales, ce qui veut dire que le CLUB devrais réaliser un taux de
marge >= à 61% ce qui est en général difficile à atteindre.
En bref, malgré ses limitations, l’apport de la méthode est intéressant,

surtout pour les entreprises qui utilisent des méthodes basées sur la
reconduite du passé malgré les sévères avertissements qui résultent de la
« crise ». Cette méthode va aider les dirigeant du CLUB MED à prendre
conscience de la nécessité :

-d’orienter rationnellement l’emploi de ressources coûteuses et rares vers des

objectifs prioritaires,
-d’introduire dans le processus budgétaire décentralisé des possibilités de

concertation qui accroissent l’intérêt pris par le personnel - et surtout par les
responsables,
-au bon fonctionnement du groupe,
b. Flexibilité et la méthode du budget glissant :
La technique consistant à mettre en œuvre l’option budgétaire la plus

probable et à concevoir un plan de repli en cas dévolution défavorable, n’est
admissible que si les dérives restent raisonnables. Dans le cas contraire,
d’autres approches sont nécessaires. Celles-ci consistent à rendre les plans et
1
les budgets plus réactifs ou plus proactifs , et à les structurer davantage
autour des grands processus stratégiques.
b).1.L’approche réactive :
En période de turbulence, le nombre d’interrelation à appréhender, la

mauvaise connaissance du niveau des variables et l’absence de points de
référence rendent la prévision quasiment impossible. Il convient de savoir
observer, de redonner du sens à la complexité, pour retrouver des îlots
d’ordre et de certitude au sein desquels on pourra à nouveau procéder de
façon rationnelle.
Le recourt à un management se fondant sur la distinction : opérations-

projets répond à cette situation. Son fonctionnement suppose la mise en
œuvre de trois modalités.
1
Être réactif, c’est être capable de régir plus rapidement que la concurrence à la turbulence; être proactif,
c’est agir pour provoquer le changement souhaité.

 La gestion des opérations qui se donne pour objectif le rendement des

activités courantes dans un environnement stable ou au pire, en état de
changement prévisible. Elle consiste à utiliser le système budgétaire et
la planification traditionnels, mais uniquement sur une partie de
l’entreprise ;
 La gestion des projets qui se charge de la conduite efficace et
efficiente d’activités non habituelles réalisées dans un contexte au
moins partiellement inconnu. Elle a été exposée il y a près de 2500
ans dans « L’art de la guerre » de Sun Zi. Elle demande d’imaginer
différents scénarios, puis de sensibiliser le personnel à leur
éventualité. Un système de veille repère ensuite celui qui a le plus de
chances de se matérialiser. Lorsque l’on a suffisamment de certitudes.
Il convient d’agir promptement (pour tirer parti de la surprise de
l’adversaire) et être capable de rester très mobile (car l’option utilisée
n’est pas forcément la plus pertinente), ce qui suppose de planifier
vite, mais aussi de disposer d’une bonne logistique et d’une structure
souple ;
 La gestion intégrative qui se donne pour objectifs :
9 Le management synchronique des opérations et des projets (à

un point de temps donné, il faut créer des équipes de projet,
gérer les conflits entre les deux domaines, éliminer des anti-
synergies) ;
9 Le passage, dans le temps, du projet à l’opération et de
l’opération au projet (évolution des structures ; mobilité des
cadres pour mettre à la tête de l’activité, selon les circonstances,
un créatif ou un administrateur).

b).2. Le système de management stratégique en temps

réel:
Il consiste à identifier les événements susceptibles d’induire des

discontinuités dans l’environnement, à évaluer l’état de préparation de la
firme pour y répondre et à déclencher un processus de management, lorsque
cela s’avère nécessaire.
Un système de veille détecte en permanence les événements (opportunités

ou menaces) capables d’être à l’origine de discontinuités dans le futur.
Quand un événement est identifié, on précise :
 La date la plus proche à laquelle il est susceptible de se réaliser et

celle au-delà de laquelle il a une probabilité insignifiante de se
produire ;
 Son impact minimal et maximal possible sur l’évolution de
l’environnement et la vie de l’entreprise (incidence sur le niveau des
ventes, sur la rentabilité…).
Durant l’étape suivante, l’état de préparation de la firme pour répondre à

l’événement est apprécié, c’est-à-dire que sont déterminés les compétences
nécessaires, l’effort à accomplir, la date à laquelle on est en mesure de faire
face, et le coût de la réponse.
Lorsque l’analyse démontre que l’incidence de l’événement futur est très

importante ou que le degré de préparation de l’entreprise est insuffisant, la
direction déclenche une action stratégique, afin de mieux répondre à
l’opportunité ou de contrer la menace. Deux modalités de mise en œuvre
sont alors possibles :

Ou les actions à entreprendre sont suffisamment habituelles et

elles sont intégrées dans les budgets existants ;
Ou le changement est important, et l’on procède à la création
d’un groupe de projet (avec le budget correspondant) qui
prendra en charge les nouvelles actions.
Avec cet outil, la surveillance de l’environnement est continue,
mais l’action stratégique n’est déclenchée que lorsque la
situation l’exige et la mise en œuvre du changement ne vient
pas perturber le déroulement des activités habituelles (toujours
gérées selon le processus habituel).
b).3.Couplage : budgets fermes-scénarios :
Dans sa conception classique, un système budgétaire revient à construire des

budgets valables pour l’ensemble de l’année, bouclés par des documents se
synthèse. L’instabilité oblige à restructurer le système selon des modalités
qui peuvent être les suivantes :
-Un budget ferme construit à partir d’objectifs sur lesquels s’engages

les responsables est défini pour la période de la saison hiver ou été, Qui sera
retenu selon le délai de relative certitude devant lequel se trouve l’entreprise.
1
-Pour le reste de la saison, deux ou plusieurs estimations, par grandes
masses, sont élaborées. Diverses hypothèses d’activité et de niveaux de prix
sont échafaudées, et on en déduit les conséquences sur le compte de résultat,
la trésorerie, les investissements, le niveau des effectifs, etc., mais sans
jamais descendre à un niveau d’analyse très détaillé (comme, par exemple,
des budgets de centres de frais). Ces estimations budgétaires (ou scénarios)
1
Un scénario optimiste et un scénario pessimiste.

sont assorties de conditions portant sur le montant des dépenses

discrétionnaires : le service X aura le droit d’embaucher une personne de
plus, si en avril l’hypothèse optimiste est retenue comme bonne.
-A l’issue de chaque mois de nouveau objectifs, ayant valeur

d’engagement pour les responsables concernés, sont fixés pour la durée
restant à courir passage à l’identique pour une estimation moyen par mois;
les estimations budgétaires de la fin de l’exercice sont réajustées en fonction
de l’évolution de la conjoncture. Dans le cadre de cette opération, les
décisions discrétionnaires telles que l’exemple cité ci-dessus (embauche
d’une personne supplémentaire) sont systématiquement réétudiées.
En d’autres termes, avec l’incertitude, le problème n’est plus d’affiner

l’analyse interne pour déléguer, mais d’apprécier rapidement l’incidence de
diverses hypothèses (variations des paramètres de conjoncture, etc.) sur les
résultat et l’équilibres financiers, et de recalculer à peu de frais, en cours
d’exercice, le résultat prévisionnel, compte tenu des écarts déjà constaté ou
des modifications connues de l’environnement.
Moins analytique, plus rapide, non valorisé totalement, ce système doit

encore être plus ouvert sur l’environnement : il sera fréquemment couplé à
un système de veille cernant les perspectives d’évolutions.
Ainsi la combinaison des deux méthodes, la BZZ et l’approche réactrice du

budget flexible le CLUB MED aura la possibilité de présenter son repoting
mensuel sous la forme suivante :

Budget ferme de Réalisation mois Prévisions

la saison (m) Forecast budgétaires ajustées
vision pessimiste ou
optimiste
Montant Ratios Montant Ratios Montant Ecart Montant Ratios
Statistics
Nbr of beds
Average beds
Opened days
Capacity
Nbr of hotel days out
site (TEMPORARY)
Nbr of hotel days out
site
Nbr of hotel days on site
Hotel days sold
Hotel days deficit
Hotel days F & B


optimiste
Revenue
Total Managment
incomes.
Local Income Shop HT /hd

Local Income Excursion
HT /hd
Local income Bar HT/hd
Local income Spa
HT/hd
Local income Golf
HT/hd
Local income Congress
and seminary HT /hd
VSL HT / / hd ls
Local sales other
activities /hd
Local Income Excursion
HT /hd
Local Operating
Revenues HT


optimiste
Variable Costs
Purchase shop / hd
S hopm arg H ni T
% shopm arg ni%/
shop oca
l m l arg ni
Purchase excursion
/ hd
Ex curs on
m
i arg H
ni T
Purchase Food &

Beverage GM / hd + hd vrl
Purchase bar /hd
Total variable
costs/hd
Variable margin /hd

NB : Hd : journée hôtelière - Vrl= vente de repas local
Une fois que la BBZ est adoptée pour un service quiconque (exp. boutique,
excursion, bar…- tableau ci-dessus-) des ratios et des coûts unitaires de la
JH par ligne de recette ou de coût, sont définis afin d’établir un budget à
zéro – « Budget ferme ».
Le service commercial une fois qu’il communique aux déférents services

1
concernés, les ventes machine , qui ferons l’objet de base prévisionnelle
pour les responsables et opérationnels pour qu’ils puissent établir leur
documents et états prévisionnels, sans prendre en considération ce qui se
faisait avant (Principe de la BBZ).
Après chaque mois, et comme il a été susvisé pour toutes les circonstances et
les événements imprévisibles, une action chiffrée est entretenue afin de faire
face à ces derniers, la question sera; que doit t’on faire demain de façon
différente pour aller dans le sens de nos ambitions? Pour quels changements
faut-il introduire pour inventer le futur souhaité? Ainsi sera définit le nouvel
objectif (ajusté) à atteindre.
1
Se sont des séjours vendus en générale trois à quatre mois en avance par les différents bureaux
commerciaux à travers le monde

Conclusion et recommandations
Pour faire face pleinement à la turbulence, ces diverses modalités pourront

encore s’accompagner :
-d’une attention plus grande aux coûts discrétionnaire ;
-d’un audit périodique du système, de façon à veiller à ce qu’il reste

parfaitement adapté ;
-d’une gestion très stricte de la trésorerie, car le risque d’insolvabilité est

plus grand ;
-d’une analyse des écarts qui, au lieu de comparer la situation présente à une
situation prévisionnelle fondée des hypothèses qui n’ont plus cours (la
prévision initiale), s’attache à apprécier les efforts entrepris pour tenir la
prévision ré-estimée.
Au total le budget reste un outil indispensable au bon fonctionnement de

l’entreprise, à condition de ne pas en faire un stéréotype mais un instrument
en phase avec le contexte du moment. Si en période de stabilité, il autorise
une allocation des ressources conforme à la stratégie, en phase d’instabilité,
il permet d’analyser, de comprendre, d’expérimenter et de proposer d’autres
solutions en cas d’erreur.
La façon dont le budget est organisé, a une incidence sur le comportement

des responsables. Les budgets ne doivent pas être rigides. Les dirigeants
utilisent parfois les budgets pour forcer les changements. Citons l’exemple
de Philippe Bourguignon qui, lorsqu’il était à la tête du groupe, voulait

transformer le CLUB MED en une marque mondiale dans le domaine des

loisirs. Il pensait que le meilleur moyen de faire évoluer les organisations et
leur personnel était de leur fixer des « objectifs inaccessibles ». Il déclarait :
« Si vous demandez à un vendeur d’augmenter ses ventes de 5%, il ne fera
aucun effort pour changer ; si vous lui demandez de les augmenter à 40%, il
devra complètement modifier ces habitudes » (The Wall Street Journal
Europe, 9 avril 1998, p. 4).
Durant ce travail, j’ai essayé de trouver une réponse au disfonctionnement

des principes budgétaires adoptés au CLUB, je me suis arrêté au niveau de la
méthode BBZ & budget flexible par contrainte de temps, il semble que cette
méthode est la plus appropriée pour redéfinir les principaux coûts que génère
une activité complexe telle que l’exploitation d’un village de vacance.
Notons par ailleurs que la mise en place de cette méthode au CLUB MED
Maroc nécessite une longue durée, afin que les opérationnels les chefs de
services et les gestionnaires arrivent à assimiler l’intérêt de cette méthode
1
lourde, il faut mettre en place un système d’animation .
1
Système d’animation est l’ensemble des dispositifs visant à « faire converger les efforts des membres de
l’organisation, réaliser une intégration des efficacités individuelles en agissant sur la capacité et la volonté
du participant d’œuvrer selon les finalités de l’organisation et dans le cadre des contraintes
organisationnelles » P.Tbatoni et P.Jarniou - Les systèmes de Gestion : Politique et structure. Paris, PUF,
1975, p.132

Bibliographie
 Perre LAUZEL & Robert TELLER « Contrôle de Gestion et Budgets »
édition 1997.
 Abdelghani BENDRIOUCH « SYSTÈME BUDGETAIRE POUR le LE
CONTRÔLE DE GESTION » édition 2008.
 Claude ALAZARD & Sabine SEPARI « DECF - Contrôle de gestion
5ème édition 2001.
 Pascal FABRE, Nathalie DUBOST & Guy SOLLE « DESCF – Synthèse
économie et comptabilité » 4ème édition 2005.
ème
 Michel GERVAIS « Contrôle de Gestion -7 édition».
 Charles hormogren, Alnoor BHIMANI, Srikant DATAR, George
ème
FASTER « Contrôle de Gestion et Gestion budgétaire 3 édition».
 www.CLUBmed.com
 CLUB MED Rapport annuel 2007 et 2006
 www.daf.info.com
 Internet.

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