Classificação e conceitos tributários

RECEITA FEDERAL
direito tributário
conceito e classificação dos tributos
DIREITO TRIBUTÁRIO
Conceito e Classificação dos Tributos
Prof. George Firmino
SUMÁRIO
Conceito e Classificação dos Tributos..............................................................4
Definições Iniciais...................................................................................... 12
1. Direito e as Relações Jurídicas................................................................. 12
1.1. Direito Público e Direito Privado............................................................ 13
1.2. Direito Tributário................................................................................. 14
2. Estado................................................................................................. 16
3. Receitas Públicas................................................................................... 16
Conceito e Classificação dos Tributos............................................................ 21
1. Conceito de Tributo................................................................................ 21
2. Classificação dos Tributos........................................................................ 38
2.1. Quanto ao Objetivo da Instituição......................................................... 39
2.2. Quanto à Atuação Estatal na Ocorrência do Fato Gerador.......................... 44
2.3. Quanto aos Aspectos Pessoais do Contribuinte........................................ 46
2.4. Quanto à Pessoa que Suporta o Ônus do Tributo...................................... 48
2.5. Quanto ao Destino Legal do Produto da Arrecadação................................ 50
3. Espécies de Tributos............................................................................... 52
3.1. A Natureza Jurídica do Tributo.............................................................. 58
3.1.1. A Disciplina do Artigo 4º do CTN......................................................... 58
3.1.2. A Pentapartição e a Inaplicabilidade do Art. 4º do CTN.......................... 60
3.1.3. Possibilidades de Cobrança em Prova.................................................. 62
3.2. Impostos........................................................................................... 67
3.2.1. O Princípio da Capacidade Contributiva................................................ 68
3.2.1.1. Capacidade Contributiva e Progressividade........................................ 72
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3.2.1.2. Capacidade Contributiva e Seletividade............................................ 74

3.2.1.3. Aplicação do Princípio da Capacidade Contributiva.............................. 75
3.2.1.4. A Progressividade e os Impostos Reais............................................. 79
3.3. Taxas................................................................................................ 82
3.3.1. Taxa de Serviço................................................................................ 84
3.3.2. Taxa de Polícia................................................................................. 94
3.3.3. A Base de Cálculo das Taxas............................................................ 102
3.3.4. Taxas de Serviço x Preços Públicos................................................... 107
3.4. Contribuição de Melhoria.................................................................... 109
3.4.1. Princípio do não Enriquecimento Injusto (ou Sem Causa)..................... 111
3.4.2. Requisitos para a Cobrança.............................................................. 112
Resumo.................................................................................................. 121
Questões de Concurso.............................................................................. 129
Gabarito................................................................................................. 148
Questões Comentadas.............................................................................. 149
DIREITO TRIBUTÁRIO
CONCEITO E CLASSIFICAÇÃO DOS TRIBUTOS
Olá, amigo(a) concurseiro(a)!
Seja muito bem-vindo(a) ao Gran Cursos e ao nosso curso de Direito Tributário
para o concurso de Auditor-Fiscal da Receita Federal.
Agora que você já deu o primeiro passo, iniciamos juntos uma jornada rumo à
aprovação.
Estudar para a Receita Federal não é tarefa das mais fáceis. Os concursos apre-
sentam um elevado grau de dificuldade nas provas e o nível de conhecimento dos
candidatos também é alto. Por isso, torna-se necessária uma preparação com pla-
nejamento e muita disciplina.
A preparação do candidato, hoje em dia, não deve se limitar à simples leitura do
material. O nível de preparação dos concorrentes não permite mais que você seja
aprovado(a) em algum certame apenas livrando a nota de corte. É necessário fazer
a diferença nas matérias-chave.
E, sem dúvida, o Direito Tributário representa um dos diferenciais da prova.
Mas, não é só isso. O Direito Tributário o(a) acompanhará durante toda a sua car-
reira. A sua aprovação será apenas o início. Após a posse, o Direito Tributário será
ferramenta de trabalho na carreira tributária e aduaneira da União.
Nessa linha, buscaremos, aqui, detalhar todo o conteúdo programático da ma-
téria, numa linguagem simples e objetiva, sem, contudo, ser superficial.
Nosso curso busca contemplar a atual forma de cobrança da Esaf, banca exa-
minadora do concurso. Trata-se de um curso completo, que aborda a visão clássica
DIREITO TRIBUTÁRIO
da matéria aliada à jurisprudência dos Tribunais Superiores (STF e STJ), bem como
o estilo Esaf de cobrar a matéria, por meio da resolução de centenas de questões.
Buscarei atender tanto aos concurseiros do nível mais básico, ou seja, os que
estão vendo a matéria pela primeira vez, quanto aos com conhecimento mais avan-
çado, que desejam fazer uma revisão completa e detalhada da matéria. Mas, isso
é possível?
Uma das dificuldades na preparação para concursos é encontrar um material
que possa atender, por completo, candidatos do nível básico até o avançado.
Tenho percebido essa dificuldade entre os concurseiros. Acompanhando os fó-
runs especializados, é possível ver indicações do tipo: “se você for iniciante, utilize
o livro tal e quando estiver mais avançado, use o livro tal...”.
Diante desse fato, nosso objetivo é oferecer um curso completo, que atenda aos
mais variados níveis de candidatos e aborde tudo de forma bem detalhada, inclusi-
ve os posicionamentos doutrinários e jurisprudenciais.
Além disso, resolveremos centenas de questões, com foco total na Esaf, banca
examinadora do concurso, de tal forma que você ficará realmente preparado(a)
para fazer a prova.
Por fim, não podemos deixar de direcionar nosso estudo para a jurisprudência
do STF e do STJ, tendo em vista o excesso de cobrança desse material nas provas
da Receita Federal.
Assim, em cada aula do nosso curso teremos os seguintes módulos:
• Módulo teórico: abordagem completa da matéria, vídeos complementares e
questões intercaladas com a teoria. Durante essa abordagem teórica, tere-
mos questões de várias bancas, e não apenas da Esaf. O intuito é apresentar
DIREITO TRIBUTÁRIO
todos os detalhes da matéria;
• Módulo questões Esaf: bateria de, no mínimo, 25 questões, com foco total
na Esaf. Ao longo do curso, serão 325 questões da banca, totalmente co-
mentadas.
Apresentação do Professor
Antes de iniciar os comentários sobre o funcionamento do nosso curso, gostaria
de fazer uma breve apresentação pessoal.
Sou Auditor-Fiscal da Receita Federal do Brasil e pós-graduando em Direito Tri-
butário. Atuei, inicialmente, como parecerista em processos tributários, bem como
na orientação aos contribuintes acerca de questões que envolviam a interpretação
da legislação tributária, mais precisamente referentes ao Imposto de Renda Pessoa
Física e Jurídica (IRPF e IRPJ).
Após um período como parecerista, passei a exercer minhas atividades na ma-
lha fiscal e na fiscalização do imposto de renda pessoa física. Atualmente, exerço
minhas funções no julgamento de processos do Simples Nacional.
Porém, antes de tomar posse no meu atual cargo, passei por uma verdadeira
jornada como concurseiro. Nesse intervalo, obtive aprovação nos seguintes certa-
mes:
• Auditor-Fiscal da Receita Federal do Brasil 2009, 68º lugar, 5ª maior nota na-
cional na prova discursiva;
• Agente Fiscal de Rendas da SEFAZ/SP (ICMS/SP), 2009;
• Analista Tributário da Receita Federal do Brasil (ATRFB), 2009;
DIREITO TRIBUTÁRIO
• Auditor-Fiscal de Ipojuca/PE, 2009;
• Auditor-Fiscal de Abreu e Lima/PE, 2008 (1º lugar);
• Gestor da Secretaria de Administração/PE, 2009;
• Assistente Técnico Administrativo do Ministério da Fazenda, 2009.
Minha experiência como professor iniciou em 2012 no Estratégia Concursos,
onde permaneci até 2014, saindo para dedicar-me à coordenação pedagógica do
site Concurseiro Fiscal, que posteriormente expandiu para o Atitude Concursos.
Desde então, conto com centenas de alunos aprovados em todo o Brasil, em con-
cursos de alto nível como os da Receita Federal e dos fiscos estaduais e municipais.
Sou autor dos seguintes livros:
Espero dividir com você a experiência de quem já foi concurseiro e enfrentou
diversas provas.
Vou me dedicar para disponibilizar o melhor material de Direito Tributário. Esse
é o diferencial que quero oferecer para a sua preparação.
Espero, assim, dividir com você a experiência de quem já foi concurseiro e en-
frentou diversas provas.
DIREITO TRIBUTÁRIO
Conteúdo e Cronograma das Aulas
Nosso curso será dividido em 13 aulas, de acordo com o cronograma abaixo:
AULA 1 — Definições iniciais. Conceito e classificação dos tributos.
AULA 2 — Competência tributária.
AULA 3 — Limitações constitucionais ao poder de tributar. Imunidades. Princí-
pios constitucionais tributários.
AULA 4 — Tributos de Competência da União. Imposto sobre a Importação. Im-
posto sobre a Exportação. Imposto sobre a Propriedade Territorial Rural. Imposto
sobre a Renda e Proventos de Qualquer Natureza. Imposto sobre Produtos Indus-
trializados. Imposto sobre Operações Financeiras. Contribuições Sociais. Contri-
buição para o Pis/Pasep. Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social
– Cofins. Contribuição Social sobre o Lucro Líquido. Contribuições sociais previstas
nas alíneas “a”, “b” e “c” do parágrafo único do art.11 da Lei n. 8.212, de 24 de
julho de 1991, e as instituídas a título de substituição. Contribuições por lei devidas
a terceiros (art.3º, § 1º, da Lei n. 11.457, de 16 de março de 2007). Contribuições
de Intervenção no Domínio Econômico.
AULA 5 — Tributos de competência dos Estados. Tributos de Competência dos
Municípios.
AULA 6 — Simples Nacional. Repartição das receitas Tributárias.
AULA 7 — Legislação Tributária. Constituição. Emendas à Constituição. Leis
Complementares. Leis Ordinárias. Leis Delegadas. Medidas Provisórias. Tratados
Internacionais. Decretos. Resoluções. Decretos Legislativos. Convênios. Normas
Complementares. Vigência da Legislação Tributária. Aplicação da Legislação Tribu-
DIREITO TRIBUTÁRIO
tária. Interpretação e Integração da Legislação Tributária.
AULA 8 — Obrigação Tributária Principal e Acessória. Fato Gerador da Obrigação
Tributária. Sujeição Ativa e Passiva. Solidariedade. Capacidade Tributária. Domicílio
Tributário.
AULA 9 — Responsabilidade Tributária. Conceito. Responsabilidade dos Suces-
sores. Responsabilidade de Terceiros. Responsabilidade por Infrações.
AULA 10 — Crédito Tributário. Conceito. Constituição do Crédito Tributário. Lan-
çamento. Modalidades de Lançamento. Hipóteses de alteração do lançamento.
AULA 11 — Suspensão da Exigibilidade do Crédito Tributário. Modalidades.
AULA 12 — Extinção do Crédito Tributário. Modalidades. Pagamento Indevido.
Exclusão do Crédito Tributário. Modalidades.
AULA 13 — Garantias e Privilégios do Crédito Tributário. Administração Tributá-
ria. Fiscalização. Dívida Ativa. Certidões Negativas.
Conforme exposto, abordaremos cada tópico do conteúdo programático, anali-
sando detalhadamente e vendo como a Esaf costuma cobrar em suas provas.
Metodologia Utilizada
A nossa didática será direcionada para o desenvolvimento da teoria intercalado
com questões comentadas à medida que os temas forem sendo apresentados, de
modo a unir a teoria e a prática de prova, fazendo com que você tenha uma visão
completa do assunto.
Isso ajuda muito na preparação, já que somente o estudo da teoria pode se tor-
nar cansativo, com muitos detalhes que acabam por confundir o aluno.
DIREITO TRIBUTÁRIO
Nesse primeiro momento de abordagem teórica, veremos questões de diversas
bancas e não apenas da Esaf. O intuito é facilitar o aprendizado, já que as questões
serão selecionadas a fim de que a teoria seja fixada.
Durante a exposição da teoria, todas as questões apresentadas serão comen-
tadas.
Após a conclusão de cada módulo teórico, teremos um bloco de, no mínimo, 25
questões exclusivamente da Esaf para que você as resolva, proceda à correção pelo
gabarito e revise por meio dos comentários apresentados no final.
Ou seja, nosso curso será composto de teoria + 325 questões comentadas. É
um verdadeiro arsenal de questões, capaz de deixá-lo(a) preparadíssimo(a) para
a prova!
Legislação Aplicável
Como base do nosso estudo, utilizaremos frequentemente a Constituição Fede-

ral e o Código Tributário Nacional (CTN – Lei n. 5.172, de 25 de outubro de 1966).
Por isso, é recomendado que você os tenha sempre que for acompanhar as aulas,
de preferência impressos (ou em PDF), pois podem ser feitas anotações e desta-
ques para consultas posteriores.
Você pode acessá-los e imprimi-los nos seguintes links:
Constituição Federal de 1988
www.planalto.gov.br/ccivil_03/constituicao/constituicao.htm
Código Tributário Nacional
http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/leis/l5172.htm
DIREITO TRIBUTÁRIO
Abordagem
Estudar Direito Tributário para o concurso da Receita Federal não pode ser res-
trito à leitura da Constituição e do CTN.
As provas evoluíram bastante e exigem do candidato, muitas vezes, entendi-
mentos que não constam nas leis, mas estão firmados em discussões judiciais ou
defendidos por doutrinadores.
Partindo dessa constatação, se faz necessária uma abordagem completa, que
contemple esses entendimentos. Sendo assim, sempre que o assunto exigir, apre-
sentarei os posicionamentos dos Tribunais Superiores (jurisprudência do STF e do
STJ) e entendimentos doutrinários que ilustrem o tema em discussão.
Ademais, quando estivermos diante de temas mais polêmicos, buscarei explorar
qual o entendimento aceito pela banca, para que você não tenha dúvida na hora
da prova.
Assim, dada a importância da nossa matéria e feitas as considerações sobre o
nosso curso, vamos ao que interessa!
DIREITO TRIBUTÁRIO
DEFINIÇÕES INICIAIS
1. Direito e as Relações Jurídicas
O convívio dos indivíduos em sociedade somente é possível a partir do estabe-
lecimento de regras que definam os limites de fazer ou deixar de fazer algo, bem
como as obrigações a que se sujeitam cada um dos integrantes em prol do interes-
se comum.
Nesse sentido, não há que se falar em sociedade dissociada do Direito, ainda
que este não esteja contemplado em normas escritas. É possível, por exemplo, que
o Direito seja manifestado nos costumes ou regras de conduta não escritas, mas
cuja disciplina é observada pelos membros de uma sociedade organizada. O Direito
compreende três acepções: sentido subjetivo, sentido objetivo e sentido didático.
Vejamos as definições de cada uma dessas acepções.
Em sentido subjetivo, o Direito assegura ao indivíduo a fruição daquilo que lhe
pertence, ou seja, é possível o exercício de tudo o que o convívio em sociedade lhe
permite. É o caso do direito de ir e vir ou liberdade de locomoção em todo o terri-
tório nacional, assegurado no art. 5º, XV, da Constituição Federal. Em linguagem
mais popular, é o “meu direito”, o “seu direito”, “o direito dos outros”...
Do ponto de vista objetivo, o Direito compreende o conjunto de regras e nor-
mas que compõem o ordenamento jurídico, regulando as relações entre os indiví-
duos e assegurando meios que permitam a solução de conflitos. Trata-se, pois, do
arcabouço de normas, apresentadas sob as mais variadas formas possíveis (leis,
costumes, decisões judiciais etc.), impostas pela sociedade a fim de resguardar e
manter o equilíbrio dos interesses da própria sociedade.
DIREITO TRIBUTÁRIO
Já em sentido didático, o Direito é a ciência que estuda as normas e as relações
jurídicas delas decorrentes. No exercício do direito subjetivo, o indivíduo pode aca-
bar extrapolando o direito de outrem, o que daria início a um conflito de interesses.
Exemplificando: imagine um acidente de trânsito envolvendo dois veículos,
no qual cada um dos motoristas afirma estar certo e o outro errado. Já pensou na
confusão?
Assim, do direito subjetivo (cada motorista defendendo que tem direito ao re-
paro do seu carro) nascem as relações jurídicas.
Por conseguinte, o Direito, como ciência, estuda não apenas o Direito em seu
sentido objetivo (leis e normas), como também sua acepção subjetiva (aplicação
das leis e normas ao caso concreto, assegurando que o indivíduo tenha seu direito
respeitado).
1.1. Direito Público e Direito Privado
A classificação do Direto em ramos dá-se, inicialmente, pela distinção entre o
Direito Público e o Direito Privado. Os elementos diferenciadores estão relacionados
às partes envolvidas na relação jurídica, ao conteúdo da norma e aos interesses
tutelados por essa norma.
No Direito Público, a norma tende a regular um interesse, direto ou indireto, do
próprio Poder Público, caracterizado pela predominância da imperatividade, sem
que haja margem para manifestação de vontade dos particulares. Assim, tem-se
uma norma de Direito Público quando uma das partes envolvidas for a própria Ad-
ministração Pública, na defesa dos seus interesses diretos ou indiretos.
Nesse ramo do Direito, classificam-se o Direito Administrativo, o Direito Penal, o
DIREITO TRIBUTÁRIO
Direito Constitucional, o Direito Tributário, entre outros que revelem a supremacia
do interesse público sobre o interesse particular dos indivíduos.
Já no Direito Privado, há predominância dos interesses particulares e as normas
são caracterizadas pela igualdade entre as partes, não havendo imperatividade,
mas liberdade de manifestação de vontade. Compreende as normas que regulam
as relações entre particulares, ou entre estes e as pessoas jurídicas de Direito Pú-
blico, quando atuam despidas dessa qualidade, agindo como se particular fosse.
Abrange, por exemplo, o Direito Civil e o Direito Comercial.
1.2. Direito Tributário
Como visto, o Direito Tributário é um dos ramos do Direito Público. Há que se
observar, contudo, que o Direito é uno. A classificação em ramos ou disciplinas tem
finalidade meramente didática.
Seria impraticável estudar as relações jurídicas sob as diversas óticas possíveis
da vida em sociedade, sem que houvesse uma reunião das normas pelos aspec-
tos que lhes são comuns. Cabe ao Direito Penal, por exemplo, o estudo das rela-
ções decorrentes das infrações cometidas e as respectivas punições aplicadas pelo
Estado. Logo, levam-se em consideração as características das relações jurídicas
disciplinadas pelas normas, de modo a congregá-las em um ramo didaticamente
autônomo.
Essa autonomia, como exposto, é meramente didática, eis que os diversos ra-
mos do Direito se interligam, dada a unicidade da ciência jurídica. Muitas vezes,
como veremos ao longo do nosso estudo, o Direito Tributário recorre a conceitos
DIREITO TRIBUTÁRIO
previstos em normas de outros ramos do Direito. Estudaremos, por exemplo, que
para entendermos em sua inteireza o imposto sobre a transmissão de bens por
causa mortis ou doação (ITCMD), faz-se necessário buscar, no Direito Civil, as de-
finições que envolvem a transferência da propriedade.
No Direito Tributário, ramo didaticamente autônomo do Direito Público, o objeto
de estudo é a relação jurídica entre o Estado e o sujeito passivo da relação tribu-
tária. Em outras palavras: a relação entre o fisco e os contribuintes. Essa relação
compreende não apenas a cobrança, mas inicia com a instituição do tributo em
lei, passando pela fiscalização e pela arrecadação dos valores. Com isso, torna-se
nítido que o objeto de estudo do Direito Tributário é extenso, vale dizer, vasta é a
legislação tributária, tendo em vista a incidência da tributação sobre as mais diver-
sas atividades, bens e rendas dos cidadãos, o que enseja um verdadeiro aparato
legislativo.
Ademais, considerando que a relação tributária envolve o pagamento de valores
de forma compulsória, o Direito Tributário é, dos ramos do Direito, no qual as con-
trovérsias são mais acentuadas. Ao sentir nas finanças o impacto negativo da tribu-
tação, milhares de contribuintes recorrem às instâncias administrativas e judiciais
para discutir os valores cobrados. Essa realidade enseja uma grande estrutura para
julgar as lides, tanto na esfera judicial como também nos órgãos administrativos
de julgamento.
Podemos perceber que a relação jurídico-tributária envolve uma gama de órgãos
e instituições, além de uma complexa legislação, capaz de permitir a arrecadação
e, consequentemente, o funcionamento de todo o Estado. Todos esses elementos
são objeto de estudo do Direito Tributário.
DIREITO TRIBUTÁRIO
Todavia, vale destacar que não está compreendida neste universo a destinação
dos valores arrecadados. A decisão do Estado sobre a aplicação dos recursos ar-
recadados com os tributos se distancia da seara tributária e passa a ser objeto de
estudo do Direito Financeiro.
2. Estado
Dispõe a Constituição Federal que todo o poder emana do povo, que o exerce
por meio de representantes eleitos ou diretamente. Nesse sentido, há o Estado
Democrático, no qual o exercício do poder decorre da representatividade popular.
O Estado constitui a estrutura politicamente organizada, que exerce o poder so-
bre um povo e em favor do próprio povo, em determinado território. Desse modo, o
Estado existe para cumprir os interesses de toda a coletividade. Constitui, portanto,
pessoa jurídica de Direito Público.
Ao longo do nosso curso, faremos uso do termo Estado para designar o territó-
rio que apresente organização política, social, jurídica e administrativa, seja qual
for a esfera de governo. Nessa linha, muitas vezes, usaremos o termo Estado para
designar a União Federal, outras vezes os Estados-membros, o Distrito Federal ou
os Municípios.
3. Receitas Públicas
Diariamente, nos deparamos com notícias que retratam aumentos dos gastos
públicos, referentes a investimentos nas áreas de educação, saúde e infraestrutura.
Percebermos que o governo precisa arrecadar para custear essas despesas. Para
DIREITO TRIBUTÁRIO
satisfazer o bem comum, ou seja, atender o interesse da coletividade, se faz ne-
cessário o ingresso de recursos nos cofres públicos.
Os tributos representam, sem dúvida, a fonte mais expressiva de receita para
o Estado, necessária para cobrir todos esses gastos. Contudo, é importante perce-
bermos que, apesar de representarem uma parcela significativa da arrecadação, os
tributos não constituem a única receita do Estado.
Isso porque o Estado se vale de duas formas distintas para captar recursos e po-
der conferir à coletividade o atendimento das suas necessidades. Para entendê-las,
precisamos analisar as formas de atuação do Estado.
O Estado existe para o atendimento do interesse público (interesse primário).
No entanto, como garantir o atingimento desse objetivo quando os interesses indi-
viduais divergem do interesse público?
É justamente para conferir à Administração Pública a garantia de atuar em prol
do interesse coletivo que o ordenamento jurídico lhe atribui uma série de prerroga-
tivas (privilégios). Trata-se do regime jurídico-administrativo, regido pelas normas
de Direito Público, por meio do qual o Estado ocupa posição de superioridade em
relação ao particular.
Exemplificando: em determinado Município, um bairro da periferia apresenta
grande demanda da população em relação a serviços de saúde. Suponha que exista
um terreno pertencente à prefeitura numa das vias principais desse bairro e de fácil
acesso para todos os moradores. A localização é ideal para a construção de um pos-
to de saúde. A área, porém, não é suficiente para a construção do posto, havendo
necessidade de aquisição de uma casa que fica ao lado do terreno. Os moradores
dessa residência têm o direito à propriedade, mas em decorrência do princípio da
supremacia do interesse público sobre o privado, o Estado reveste-se de poderes
DIREITO TRIBUTÁRIO
que tornam possível o atendimento do fim comum, qual seja: a construção do pos-
to de saúde. Para isso, pode desapropriar esse imóvel, a fim de promover a cons-
trução e atender ao interesse de toda a coletividade.
Por outro lado, o Estado também pratica atos em que não se reveste de tais
poderes, pois não atua em nome do interesse público primário, mas no interesse
da própria Administração Pública (interesses secundários).
Seria o caso em que a prefeitura pretende alugar um imóvel para o funciona-
mento de um de seus órgãos. O órgão público não atua em posição de superiori-
dade em relação ao proprietário do imóvel. Assim, não poderia obrigá-lo a alugar
seu bem, caso não fosse do seu interesse. Trata-se, portanto, de um ato regulado
preponderantemente pelas normas de Direito Privado, caracterizado pela isonomia
entre as partes. Nessa situação, o Estado despe-se da sua condição de superiorida-
de e atua como se particular fosse.
Dos atos praticados pelo Estado, seja agindo em posição de superioridade (po-
der de império), seja em nível de igualdade com os particulares, pode resultar o in-
gresso de receitas nos cofres públicos. Agindo para a consecução dos seus interes-
ses primários, o Estado obtém receitas por meio de coerção dos particulares. Seria
o caso da aplicação de uma multa de trânsito, por exemplo. Agindo em condições
de igualdade, o Estado pode receber rendimentos de uma aplicação financeira, da
mesma forma que as demais pessoas. Partindo desse ponto, surgiu a classificação
das receitas públicas em receitas originárias e receitas derivadas.
As receitas originárias têm origem nas relações regidas preponderantemente
pelo Direito Privado, nas quais o Estado não se reveste do poder de império e age
em condições de igualdade com o particular, obtendo valores por meio da explora-
ção do próprio patrimônio. É o caso do aluguel de um prédio público. Nesse caso,
DIREITO TRIBUTÁRIO
o Estado não pode obrigar ninguém a optar pelo seu imóvel. O particular o faz por
vontade própria, por meio de contrato firmado em condições de igualdade entre as
partes. Da concretização desse ato resulta uma receita de aluguel para o Estado,
classificada como receita originária. Da mesma forma seria classificada uma receita
resultante de aplicação financeira.
Já as receitas derivadas, como o próprio nome diz, derivam do poder de impé-
rio do Estado, ou seja, das relações de Direito Público, nas quais a Administração
atua em posição de superioridade, buscando o atendimento do interesse público. É
o caso dos tributos que, como veremos mais adiante, resultam de uma imposição,
não havendo qualquer opção dos contribuintes. Trata-se de obrigação, necessária
para que o Estado possa arrecadar e fazer face às demandas populares e à ma-
nutenção da máquina estatal. Outro exemplo de receita derivada seria uma multa
aplicada por infração à legislação, situação em que o infrator não pode se recusar
ao pagamento.
Para guardar bem esses conceitos, vamos esquematizar o que foi visto até aqui:
DIREITO TRIBUTÁRIO
Apesar de ser uma classificação de fácil entendimento, não é raro ser cobrada
em concursos. Vejamos.
1. (ESAF/APOF/SEFAZ/SP/2009) Constituem modalidade de receita derivada, ex-
ceto:
a) tributos
b) penalidades pecuniárias
c) multas administrativas
d) taxas
e) preços públicos
Letra e.
A questão exigiu simplesmente o que acabamos de estudar. Deve-se marcar a úni-
ca opção que contém uma receita originária, já que as outras quatro constituem as
chamadas receitas derivadas.
Conforme estudaremos logo mais, as alternativas “a” e “d” apresentam tributos (na
“a”, temos o gênero; na “d”, a espécie taxa), portanto, receitas derivadas, já que
obtidas por meio do poder coercitivo do Estado.
As alternativas “b” e “c” também contêm exigências que decorrem de imposição le-
gal pelo Estado. Tanto as penalidades pecuniárias quanto as multas administrativas
constituem uma exigência que surge em função do descumprimento de determina-
da norma. Sendo assim, o Estado se vale da posição de superioridade para impor
ao infrator as referidas exações.
DIREITO TRIBUTÁRIO
Já os preços públicos surgem em decorrência da manifestação de vontade do parti-

cular, apresentando natureza contratual e não impositiva, conforme veremos mais
adiante em maiores detalhes.
Com efeito, concluímos que os tributos, apesar de contribuírem para o ingresso sig-
nificativo de recursos nos cofres públicos, não são a única fonte de receita do Estado.
Não há como negar a grande participação dos tributos (e demais receitas deriva-
das) na arrecadação dos entes federados, sendo responsáveis pela manutenção da
imensa maioria dos gastos do governo. Contudo, outras formas de ingresso, mais
precisamente as receitas originárias, ainda que em volume bem menor, também
abastecem os cofres públicos.
1. Conceito de Tributo
De acordo com o que estudamos acima, os tributos compõem as receitas deri-
vadas, sendo, portanto, instituídos em função do poder de império do Estado para
custear os gastos públicos.
A definição de tributo está expressa no Código Tributário Nacional. Daí, verifica-
mos que a definição de tributo é legal, ou seja, é expressa em lei. Então, vamos à
nossa primeira consulta ao CTN.
No art. 3º, o Código define tributo:
DIREITO TRIBUTÁRIO
Art. 3º Tributo é toda prestação pecuniária compulsória, em moeda ou cujo valor nela
se possa exprimir, que não constitua sanção de ato ilícito, instituída em lei e cobrada
mediante atividade administrativa plenamente vinculada.
Observamos na definição legal de tributo um conjunto de termos que precisam
ser analisados individualmente para que possamos entender melhor o alcance do
seu conceito. Dessa forma, vamos separar as expressões e estudá-las de forma
particular.
Tributo é toda prestação:
• Pecuniária;
• Compulsória;
• Em moeda ou cujo valor nela se possa exprimir;
• Que não constitua sanção de ato ilícito;
• Instituída em lei;
• Cobrada mediante atividade administrativa plenamente vinculada.
Tributo é Prestação Pecuniária
A expressão prestação pecuniária significa que o tributo é algo pago em dinhei-
ro. Basta imaginarmos quando cumprimos o nosso papel de contribuintes.
Alguma vez você, consumidor e contribuinte de fato do ICMS, já pagou o impos-
to incidente sobre as suas compras no supermercado com parte das mercadorias?
Imagine só no momento do pagamento, o operador do caixa, ao registrar 1 quilo
de farinha, lhe informa que 170 gramas ficarão retidos para pagar o ICMS...
Seria inviável, não é mesmo? Por isso, a própria definição de tributo prevê sua
quitação em dinheiro.
DIREITO TRIBUTÁRIO
E, ainda que não tivéssemos acabado de ler essa disposição do CTN, não seria
difícil chegar a essa conclusão a respeito do caráter pecuniário do tributo. Já que
o Estado precisa arrecadar para abastecer os cofres públicos e, assim, atingir o
interesse da coletividade, é certo que precisa de recursos dotados de liquidez,
vale dizer, que estejam livres e disponíveis em caixa para fazer face aos gastos
públicos.
Como veremos mais à frente no nosso curso, o CTN prevê que o pagamento
do tributo pode ser efetuado em cheque. Isso não significa que o tributo deixa de
ser prestação pecuniária. Primeiro, porque o cheque é uma ordem de pagamento à
vista, possuindo a mesma aceitação do pagamento em moeda. Em segundo lugar,
o próprio Código se apressa em definir que quando o tributo for pago em cheque,
apenas será considerado extinto (quitado) quando a ordem de pagamento (che-
que) for compensada.
Tributo é Prestação Compulsória
A Constituição Federal determina, no art. 5º, II, que ninguém será obrigado a
fazer ou deixar de fazer alguma coisa senão em virtude de lei.
Por conseguinte, verifica-se que o caráter compulsório do tributo decorre da sua
instituição em lei. Ou seja, a lei é capaz de inovar no ordenamento jurídico, crian-
do direitos e obrigações para os administrados. Sendo assim, a compulsoriedade
nada mais é do que a confirmação do vínculo obrigacional a que o contribuinte se
submete por força de lei.
Temos, com isso, que a imposição do tributo não resulta da vontade do contribuin-
te, mas, como visto, do poder de império do Estado, que o exerce por meio das leis.
DIREITO TRIBUTÁRIO
A Administração Pública precisa arrecadar para custear suas despesas e, para
isso, institui os tributos, obrigando aqueles previstos em lei (os contribuintes) ao
pagamento.
Você já foi questionado(a) alguma vez se gostaria de pagar o imposto de ren-
da? Ou já chegou alguma correspondência da prefeitura lhe pedindo, por favor, que
ajude com alguma doação para o IPTU?
Não, amigo(a)! Isso porque o Estado não precisa pedir um favor para você
contribuir, pois uma vez instituído o tributo, que pela própria definição legal é uma
prestação compulsória e independente da vontade do contribuinte.
As obrigações, em geral, podem surgir de duas formas: por expressa determi-
nação legal ou por uma manifestação de vontade da pessoa.
Quando alguém é obrigado a fazer algo em virtude de lei, temos a obrigação ex
lege, ou seja, que decorre diretamente da lei, independentemente da vontade. É
o caso dos tributos. Ninguém paga tributo porque quer, mas porque é obrigado a
contribuir para a consecução do bem comum.
Já na situação em que alguém se obriga por manifestação de vontade, a obriga-
ção não decorre de forma direta da lei, mas porque a pessoa aceitou a obrigação.
Seria o caso de um contrato de aluguel, por exemplo. É inegável que quem assumiu
a responsabilidade de pagar o aluguel tem a obrigação de pagar. Essa obrigatorie-
dade, contudo, não decorre diretamente da lei, mas diretamente do contrato. Ora,
ninguém é obrigado a firmar contrato de aluguel. Se o fez foi por força da própria
vontade. Por isso, as obrigações contratuais ou aquelas assumidas pela vontade do
agente são chamadas de obrigações ex voluntate.
Alguns autores, como Paulo de Barros Carvalho, entendem que todas as obri-
gações decorrem de lei e que não deveria existir a classificação em duas espécies.
DIREITO TRIBUTÁRIO
Vejamos os argumentos do autor:
“... não há que se imaginar obrigações, no direito brasileiro, que não sejam ex lege.
Algumas requerem, de fato, a presença do elemento ‘vontade’ na configuração típica do
acontecimento, enquanto outras não”. (CARVALHO, Paulo de Barros. Curso de Direito
Tributário. 24ª ed., 2012, p. 59)
Há que se ressaltar, porém, que em se tratando de provas para concursos, não
prevalece esse entendimento. As bancas têm seguido a doutrina dominante, capi-
taneada por Hugo de Brito Machado:
“Certo, porém, é que a palavra compulsória está utilizada na definição legal de tributo
para qualificar a obrigação jurídica que nasce independentemente da vontade...
A distinção essencial há de ser vista no momento do nascimento da obrigação, e não no
momento de seu adimplemento. Por isso é que se explica a clássica divisão das obriga-
ções jurídicas em legais, ou ex-lege, e contratuais, ou decorrentes de vontade.
É certo que as prestações contratuais também são obrigatórias, mas a obrigatoriedade,
nesse caso, nasce diretamente do contrato, e só indiretamente deriva da lei. Na pres-
tação tributária, a obrigatoriedade nasce diretamente da lei, sem que se interponha
qualquer ato de vontade daquele que assume a obrigação.” (MACHADO, Hugo de Brito.
Comentários ao Código Tributário Nacional, vol. I, 2ª ed. 2007, p. 89)
Tributo é Prestação em Moeda ou Cujo Valor nela se Possa Exprimir
Não se pode deixar de verificar que há uma redundância nessa expressão. Aca-
bamos de estudar que o tributo é prestação pecuniária. Logo, não seria necessário
destacar que é uma prestação em moeda. Nota-se certo exagero do legislador
nesse ponto.
Além disso, definir que tributo é prestação cujo valor pode ser expresso em mo-
eda já foi motivo de controvérsias. Afinal, você conhece algo que não possa ter seu
valor expresso em moeda nos dias atuais?
DIREITO TRIBUTÁRIO
Se pararmos para pensar, chegaremos à conclusão de que praticamente todos
os bens podem ser avaliados monetariamente. Até o nosso trabalho é avaliado em
expressão monetária, basta lembrarmos de que é quantificado pelo salário que re-
cebemos.
Analisar as situações sob esta ótica poderia nos levar à conclusão equivocada
de que o tributo poderia ser pago em bens (in natura) ou em trabalho (in labor).
Contudo, não é desse modo que ocorre a tributação. Imagine um médico que
possui um consultório próprio e nele trabalha, de segunda a sábado, das 8h às 18h,
auferindo, obviamente, seus rendimentos. Será que a União, ao cobrar o imposto
de renda desse médico, poderia exigir que o pagamento ocorresse por meio da
prestação de serviços em instituições públicas de saúde, atendendo pacientes do
SUS aos domingos?
Ora, essa situação seria inviável por dois motivos. Primeiro, apesar da grande ne-
cessidade de profissionais de saúde para atender no SUS, o governo precisa de recur-
sos financeiros para cobrir seus gastos. De outro lado, o médico não poderia se sujeitar
a mais de uma jornada, dessa vez aos domingos, seu único dia de folga, para pagar
seus tributos. Isso acabaria se transformando em uma pena de trabalho forçado.
Definitivamente, não foi esse o conceito trazido pelo CTN. Caso contrário, deve-
ríamos classificar a prestação do serviço militar obrigatório como tributo, o que é
inaceitável em nosso ordenamento.
A interpretação desse item aponta para a possibilidade de se adotar indexado-
res para quantificar os tributos.
Esclarecendo: vamos analisar o que ocorreu em nosso país há algum tempo e
fixaremos o entendimento.
Do final da década de 80 até meados da década de 90, a inflação atingia níveis
DIREITO TRIBUTÁRIO
altíssimos. Assim, C$500,00 um dia já não valiam a mesma coisa no dia seguinte.
Suponha, agora, um tributo lançado em um determinado dia com vencimento para
15 dias. O valor do tributo na data do pagamento seria irrisório em comparação
com o que realmente era devido na data do lançamento. Com isso, o governo teria
uma grande perda na arrecadação, o que geraria um verdadeiro rombo nos cofres
públicos.
A fim de amenizar os efeitos dos altos índices inflacionários, foram criados al-
guns indexadores. A UFIR, por exemplo, que foi criada pela Lei n. 8.383/1991, com
o seguinte enunciado:
Art. 1º Fica instituída a Unidade Fiscal de Referência-UFIR, como medida de valor e

parâmetro de atualização monetária de tributos e de valores expressos em cruzeiros na
legislação tributária federal, bem como os relativos a multas e penalidades de qualquer
natureza.
Assim, o tributo era calculado em UFIR e o montante era apurado convertendo
o valor para a moeda corrente. Como a UFIR era atualizada diariamente ou men-
salmente, dependendo da época, o valor do tributo não sofria com o impacto infla-
cionário.
Depreende-se daí o sentido da expressão “cujo valor nela se possa exprimir”, a
saber: a utilização de índices ou indexadores a fim de quantificar o tributo, já que sua
conversão em moeda é instantânea, sendo necessária uma simples multiplicação.
Com o advento da Lei Complementar n. 104/2001, outra controvérsia foi levan-
tada. Esta lei acrescentou o inciso XI ao art. 156 do CTN, permitindo a dação em
pagamentos em bens imóveis como forma de extinção do crédito tributário (vere-
mos esse assunto em mais detalhes quando abordarmos o tema crédito tributário).
A grande discussão girou em torno do aparente conflito entre essa nova forma
DIREITO TRIBUTÁRIO
de quitação do tributo (através da entrega de bens imóveis) e a previsão do art. 3º
do CTN de que o tributo é pago em moeda.
Teria, então, a LC n. 104 derrogado (revogado parcialmente) a parte do art. 3º
do CTN de que tributo é prestação em moeda? Negativo!
A segunda parte da expressão prevista no art. 3º (“ou cujo valor nela se pos-
sa exprimir”) permite o uso de algo que possa ter seu valor expresso em moeda.
Logicamente, como vimos, não se pode valer dessa previsão para quitar o tributo
com a dação de bens ou a prestação de serviços. Contudo, como existe a previsão
do próprio CTN, é válida a quitação do tributo por meio da dação em bens imóveis.
Vale destacar que apenas o próprio CTN pode dispor sobre as formas de extin-
ção do crédito tributário (quitação do tributo) e que não houve, com o surgimento
dessa nova hipótese, a derrogação de qualquer expressão do art. 3º do Código.
Tributo é Prestação que não Constitua Sanção de Ato Ilícito
O tributo, como veremos mais adiante com a devida profundidade, surge com
a ocorrência de uma situação prevista em lei (fato gerador) e não por ter o contri-
buinte cometido alguma infração. Tributo não é punição.
Na ocorrência de alguma infração à legislação, há diversas maneiras de o Estado
penalizar o infrator, tais como multas, perdimento de bens, entre outras.
Essa expressão do art. 3º é de fundamental importância para entender que tri-
buto e multa não se confundem. São dois institutos distintos.
As multas, inclusive as tributárias, surgem em virtude do descumprimento da
legislação, o que as caracteriza como sanção (punição) ao ato ilícito (descumpri-
mento da lei). Ou seja, a multa é exatamente o que o tributo não pode ser: sanção
por ato ilícito.
DIREITO TRIBUTÁRIO
A fim de ilustrar a diferenciação entre tributo e multa, analisemos um trecho de
decisão do Supremo Tribunal Federal, no julgamento do RE 94.001/SP. Eis o voto
do relator, Ministro Moreira Alves:
O art. 3º do CTN não admite que se tenha como tributo prestação pecuniária compul-
sória que constitua sanção de ato ilícito. O que implica dizer que não é permitido, em
nosso sistema tributário, que se utilize de um tributo com a finalidade extrafiscal de se
penalizar a ilicitude. Tributo não é multa, nem pode ser usado como se o fosse. Se o
município quer agravar a punição de quem constrói irregularmente, cometendo ilícito
administrativo, que crie ou agrave multas com essa finalidade. O que não pode – por
ser contrário ao art. 3º do CTN, e, consequentemente, por não se incluir no poder de
tributar que a Constituição Federal lhe confere – é criar adicional de tributo para fazer
as vezes de sanção pecuniária de ato ilícito.
Se a ação do contribuinte é ato lícito e se enquadra na norma de incidência do
tributo, sofrerá a tributação, já que apenas os atos lícitos podem figurar como fato
gerador de tributo. Entretanto, pode ocorrer a tributação até mesmo sobre rendi-
mentos obtidos em atividades ilícitas.
O que é isso, professor? Agora complicou!?! Estamos estudando que tributo não
é sanção por ato ilícito. Como pode afirmar que os rendimentos decorrentes de ati-
vidades ilícitas podem ser tributados? Permita-me explicar.
A conduta ilícita em si jamais poderá ser tributada, vale dizer, nenhuma conduta
ilícita poderá corresponder ao fato gerador de um tributo. Por exemplo, fazer circu-
lar entorpecentes (traficar drogas) não pode ser fato gerador do ICMS. Um matador
de aluguel não pode ser considerado contribuinte do ISS, ainda que tenha prestado
um “serviço” ao contratante.
Isso se explica pelo fato de que o Estado não pode ser conivente com a prática
de atos que ele mesmo combate. Tributar o ilícito seria promover a ilicitude e ainda
arrecadar com isso.
DIREITO TRIBUTÁRIO
Entretanto, há que se observar que, a partir de uma conduta ilícita, o praticante
do ato pode auferir rendimentos.
Utilizemos os mesmos exemplos que acabamos de ver. O traficante com certeza
aufere rendimentos advindos do tráfico. Da mesma forma, o matador de aluguel
também recebe pelo seu “serviço”. Os atos de traficar e de matar por encomenda,
analisados em si, não podem ser tributados, eis que constituem atos ilícitos.
Por outro lado, auferir rendimentos, analisado como fato isolado e consequente
do primeiro ato (traficar ou matar), não é um ato ilícito. Sendo assim, a norma de
incidência tributária vislumbra, tão somente, os aspectos econômicos da situação
que configura o fato gerador.
Logo, a tributação da renda que tenha origem em ato ilícito não representa pu-
nição por esse ato. Ao cobrar imposto de renda do traficante, a União não estará
punindo o tráfico. A punição pela atividade ilícita virá na esfera penal. O tributo
surge pela ocorrência do fato gerador (obter rendimentos).
Com efeito, podemos constatar que ocorrem dois atos concomitantes nessas
atividades: um ilícito (traficar, matar etc.), cuja consequência é a punição na esfera
penal, e outro lícito (auferir rendimentos), cuja consequência é a tributação dos
rendimentos.
Mas, agindo assim, o Estado não estaria abastecendo os cofres públicos com
recursos oriundos de atividades criminosas, combatidas pelo próprio Estado? Isso
não seria ilegal?
Como explicamos, o ato de auferir rendimentos não é ilegal, é lícito, ainda que
tenha decorrido de uma atividade ilícita praticada anteriormente. Não obstante, a
eventual dúvida que possa pairar sobre uma suposta ilegalidade dessa tributação,
o tema há que ser analisado sob a ótica da isonomia.
DIREITO TRIBUTÁRIO
Imagine só: você que estuda anos para passar num concurso, consegue a tão
sonhada aprovação e, quando recebe o primeiro salário de fiscal, percebe que o
imposto de renda levou uma boa parcela. Agora, pense naquele traficante que re-
cebeu três vezes mais que seu salário em apenas um dia de “trabalho”.
Seria justo não exigir o imposto de renda dele? Sem dúvida iria configurar uma
afronta ao princípio constitucional da isonomia, segundo o qual, em linhas gerais,
não se pode conferir tratamento desigual entre contribuintes.
Nesse sentido, já se posicionou o STF e é o que a doutrina costuma chamar de
“ilicitude subjacente”. Guarde bem essa expressão!
Toda essa explicação tem fundamento legal. Trata-se do conhecido princípio tri-
butário do pecunia non olet, ou simplesmente non olet, previsto no art. 118 do CTN:
Art. 118. A definição legal do fato gerador é interpretada abstraindo-se:

I – da validade jurídica dos atos efetivamente praticados pelos contribuintes, responsá-
veis, ou terceiros, bem como da natureza do seu objeto ou dos seus efeitos;
II – dos efeitos dos fatos efetivamente ocorridos.
A origem desse princípio nos remete aos primórdios da tributação, mais espe-
cificamente ao Império Romano. A expressão significa: dinheiro não cheira. Vamos
entender.
Havia sido instituído em Roma tributo exigido pelo uso das latrinas públicas.
Inconformado com aquela forma humilhante de abastecer os cofres públicos, o
filho do imperador Vespasiano teria lhe questionado acerca dos motivos daquela
imposição. Prontamente, o pai apresentou uma moeda de ouro e perguntou-lhe se
cheirava. O filho lhe respondeu “não cheira” (non olet). Com isso, demonstrou o
imperador que o dinheiro arrecadado com determinada situação não trazia consigo
o mau cheiro da sua origem.
DIREITO TRIBUTÁRIO
Em termos atuais, o tributo não traz consigo a ilicitude subjacente do ato que
deu origem aos rendimentos.
É muito comum ver esse assunto ser cobrado em prova. Veja só:
2. (ESAF/ANALISTA DE COMÉRCIO EXTERIOR/ACE/MDIC/2012) Segundo a defini-
ção de tributo presente no Código Tributário Nacional, uma de suas características
é a de não constituir sanção por ato ilícito. Assim sendo, julgue como Falso (F) ou
Verdadeiro (V) os itens a seguir e assinale a opção correta.
I – Ainda no caso de furto de sinal por “clonagem”, o ICMS − Imposto sobre
Circulação de Mercadorias e Serviços − é devido sobre o serviço de telefonia
móvel onerosamente contratado de operadora por usuário.
II – A renda obtida com o tráfico de drogas deve ser tributada, já que o que se
tributa é o aumento patrimonial, e não o próprio tráfico.
III – No caso de importação ilícita, reconhecida a ilicitude e aplicada a pena de
perdimento, não poderá ser cobrado o imposto de importação, já que “impor-
tar mercadorias” é elemento essencial do tipo tributário.
IV – As vendas inadimplidas equivalem às vendas canceladas para fins de incidên-
cia tributária, eis que no sistema tributário nacional, embora tenha consagra-
do o regime de competência como a regra geral de apuração dos resultados,
o inadimplemento constitui hipótese de cancelamento de venda, e não tendo
ingressado a receita de venda, não há que se falar em tributação.
a) F, V, V, F
b) V, V, V, F
DIREITO TRIBUTÁRIO
c) F, V, V, V
d) V, F, V, F
e) V, V, F, F
Letra b.
Essa questão ilustra tudo o que acabamos de ver. Analisemos cada assertiva.
I – Certo. O fato de o usuário ter sua linha clonada não afasta a incidência do ICMS
sobre o serviço de comunicação contratado.
II – Certo. Conforme exposto, a tributação dos rendimentos ocorre independente-
mente da licitude ou ilicitude do ato praticado pelo contribuinte. Trata-se do princí-
pio do non olet, previsto no art. 118 do CTN. Sendo assim, os rendimentos advin-
dos da exploração do tráfico de drogas são tributáveis, porquanto não se confunde
a atividade ilícita do contribuinte com o fato tributário de auferir rendas.
III – Certo. Como vimos, o ato ilícito não pode constituir o fato gerador do tributo.
O tributo não pode ser sanção por ato ilícito. A ação ilícita analisada isoladamente
está sujeita apenas à punição, que no caso em questão culminou no perdimento
das mercadorias.
IV – Errado. Se a empresa deixou de receber os valores dos seus clientes, isso
não significa que estará dispensado da tributação. A cobrança dos valores pelas
respectivas vendas é algo que faz parte da relação comercial, mas pouco importa
para a relação tributária.
DIREITO TRIBUTÁRIO
Tributo é Prestação Instituída em Lei
Esse item do conceito de tributo confirma seu caráter compulsório que estuda-
mos há pouco. Em outras palavras, para que seja compulsório, se faz necessária a
instituição mediante lei, visto que apenas a lei é veículo normativo apto para inovar
no ordenamento jurídico, criando direitos e obrigações para os administrados, vale
dizer, é instrumento dotado de abstração e generalidade.
É importante destacar que a expressão lei faz referência a ato normativo com
força de lei, o que inclui as medidas provisórias. Essa disciplina do CTN encontra
guarida no art. 150, I, da Constituição Federal:
Art. 150. Sem prejuízo de outras garantias asseguradas ao contribuinte, é vedado à

União, aos Estados, ao Distrito Federal e aos Municípios:
I – exigir ou aumentar tributo sem lei que o estabeleça;
Por conseguinte, a instituição do tributo pode ocorrer mediante lei ordinária
ou lei complementar, a depender do tributo, ou, ainda, ato normativo com força
de lei, que é o caso das medidas provisórias, conforme disposição do art. 62, da
CF/1988,caput e § 2º:
Art. 62. Em caso de relevância e urgência, o Presidente da República poderá adotar

medidas provisórias, com força de lei, devendo submetê-las de imediato ao Congresso
Nacional.
§ 2º Medida provisória que implique instituição ou majoração de impostos, exceto os
previstos nos arts. 153, I, II, IV, V, e 154, II, só produzirá efeitos no exercício financeiro
seguinte se houver sido convertida em lei até o último dia daquele em que foi editada.
Sendo assim, é vedada a instituição de tributos por atos infralegais, aqueles que
se encontram hierarquicamente abaixo das leis, como é caso dos decretos.
DIREITO TRIBUTÁRIO
A FCC tem adotado, nas provas, uma nomenclatura bastante interessante para
afirmar esse item do art. 3º do CTN. Tem sido comum nas provas dessa banca,
aparecer nas alternativas a expressão “tributo está submetido à reserva legal”.
Está perfeita essa colocação da banca! Mas o que isso significa? Isso confirma
tudo o que foi exposto até aqui. Estar submetido à reserva legal significa que, para
ser instituído, o tributo precisa estar previsto em lei em sentido estrito, ou seja, lei
propriamente dita (ordinária ou complementar) ou ato normativo com força de lei,
capaz de inovar no ordenamento jurídico, criando para os administrados direitos e
obrigações.
Sendo assim, amigo(a), quando se deparar com uma questão que apresente
essa expressão, não tenha dúvida: marque-a como correta!
Tributo é Prestação Cobrada Mediante Atividade Administrativa Plena-
mente Vinculada
De acordo com o que estudamos no Direito Administrativo, os atos administra-
tivos podem ser classificados em vinculados ou discricionários, de acordo com a
margem que a lei confere ao servidor para decidir certos elementos.
Na lição de Celso Antônio Bandeira de Mello, “atos vinculados seriam aqueles
em que, por existir prévia e objetiva tipificação legal do único possível comporta-
mento da administração em face de situação igualmente prevista em termos de
objetividade absoluta, a administração ao expedi-los não interfere com apreciação
subjetiva alguma”.
Para o renomado autor, atos discricionários “seriam os que a administração pra-
tica com certa margem de liberdade de avaliação ou decisão segundo critérios de
DIREITO TRIBUTÁRIO
conveniência e oportunidade formulados por ela mesma, ainda que adstrita à lei
regulamentadora da expedição deles” (Elementos de Direito Administrativo. 1980,
p. 61).
A cobrança do tributo é vinculada, conforme determinação do CTN. Ou seja, não
resta qualquer margem de decisão para a autoridade que irá efetuar o lançamento
do tributo. Todos os aspectos do tributo (fato gerador, alíquota, base de cálculo,
contribuintes) são definidos na legislação e cabe à autoridade que efetuará o lan-
çamento obedecer à lei.
Ademais, não pode o servidor, na atividade de cobrança do tributo, decidir qual
o valor vai cobrar e de quem vai cobrar. Ele está estritamente vinculado à determi-
nação legal.
Analisadas as partes que compõem o conceito de tributo, vamos resumir de
forma gráfica:
Uma informação importante que podemos abstrair do esquema acima é que, para
se inserir no espectro do tributo, a prestação deve cumprir todas as exigências do
CTN, art. 3º, totalizando seis características.
DIREITO TRIBUTÁRIO
Não fosse assim, muitas prestações poderiam, equivocadamente, ser classifica-
das como tributo, atendendo apenas parte do art. 3º do Código Tributário Nacional,
o que não é suficiente.
Como exemplo, poderíamos tomar o serviço militar obrigatório, os trabalhos nas
eleições e o FGTS.
Sobre os dois primeiros, conforme já estudamos, não representam prestação
pecuniária. Não há que se falar em natureza tributária para prestações em serviços
(in labor) ou em bens (in natura).
Vejamos como já foi cobrado em prova.
3. (ESAF/TÉCNICO DA RECEITA FEDERAL/2000/ADAPTADA) Julgue a seguinte as-
sertiva.
A prestação de serviço militar é compulsória e não constitui sanção a ato ilícito,
porém não tem a natureza de tributo porque não é prestação pecuniária.
Certo.
Como acabamos de destacar, para ser considerada tributo, a prestação deve se en-
quadrar em todas as exigências previstas na definição do art. 3º do CTN. Apesar do
serviço militar obrigatório atender a alguns preceitos do art. 3º do CTN, elimina-se

do conceito de tributo, eis que não se trata de prestação pecuniária.
Quanto ao FGTS, podemos perceber que, para as empresas, representa uma
prestação pecuniária, compulsória, instituída em lei, cobrada de forma vinculada e
não constitui sanção por ato ilícito. Seria o FGTS pago pelas empresas uma espécie
de tributo? A resposta é negativa, mas já houve muita controvérsia sobre o tema.
DIREITO TRIBUTÁRIO
Apesar de se enquadrar quase que perfeitamente no conceito de tributo previsto
no art. 3º do CTN, o FGTS é recolhido pelas empresas a favor dos seus empregados
e os valores compõem um fundo, cuja destinação acaba sendo individualizada em
conta exclusiva para cada empregado.
Sendo assim, a prestação é excluída do conceito de tributo eis que não repre-
senta receita pública, mas depósito em conta vinculada do trabalhador. O Supremo
Tribunal Federal já havia firmado entendimento nesse sentido, mesmo antes da
atual Constituição, no RE 100.249/SP, citado pelo TRF da 4ª Região:
“As contribuições para o FGTS não têm natureza tributária. O FGTS, originalmente con-
cebido como substitutivo da estabilidade no emprego, tem natureza social trabalhista
e destina-se a constituir um pecúlio para o trabalhador. O fato de as contribuições
serem cobradas e sua aplicação ser administrada pelo Estado não as transforma em
receita pública, como já afirmou, enfaticamente o Supremo Tribunal Federal (Pleno,
RE 100.294/SP, Min. Oscar Correa, Rel. p/ acordão Min. Neri da Silveira, DJ de 01-
07-1988, p. 16903).” (excerto do voto do Des. Fed. Antônio Albino nos autos do AI
2005.04.01.054558-8/RS, 2ª T do TRF4, ago/06)
Pacificando definitivamente o tema, o Superior Tribunal de Justiça (STJ) editou,
em 2008, a Súmula n. 353:
Súmula n. 353/STJ
As disposições do Código Tributário Nacional não se aplicam às contribuições para o
FGTS.
2. Classificação dos Tributos
Agora que já estudamos em detalhes a definição de tributo, vamos verificar
como eles podem ser classificados a partir de vários aspectos.
DIREITO TRIBUTÁRIO
Legalmente, não há uma classificação dos tributos, ou seja, a lei não estabelece
a divisão dos tributos em classes. O CTN até apresenta uma divisão dos impostos
pelo aspecto econômico da sua incidência, mas de pouca importância em se tratan-
do de prova para concursos.
O Código classifica os impostos em: impostos sobre o comércio exterior, im-
postos sobre o patrimônio e a renda, impostos sobre a produção e a circulação e
impostos especiais.
Essa classificação está em desuso. Além disso, há que se observar que divide
apenas os impostos e não os tributos em geral.
A separação dos tributos em função de determinados aspectos tem origem na
doutrina, tanto do próprio Direito Tributário como de outros ramos do Direito, como
o Direito Financeiro, por exemplo, que estuda, dentre outros temas, as receitas
públicas.
É de grande importância entender essa classificação, pois a compreensão das
normas relativas a vários temas aqui estudados depende do tipo de tributo sobre o
qual incidirá a norma, como por exemplo a progressividade e a seletividade, temas
que serão estudados mais adiante.
Vejamos, então, como podem ser classificados os tributos.
2.1. Quanto ao Objetivo da Instituição
Vimos que os tributos constituem a fonte de receita mais expressiva do Estado.

Logicamente, o principal objetivo da instituição de um tributo é arrecadar, abaste-
cer os cofres públicos a fim de satisfazer o interesse da coletividade.
DIREITO TRIBUTÁRIO
Isso mesmo! É o principal objetivo, mas não é o único.
Nem sempre os tributos são criados com a finalidade exclusiva de arrecadar. A
tributação interfere, muitas vezes, no comportamento dos contribuintes, principal-
mente naqueles tributos que incidem sobre o consumo.
A redução das alíquotas do IPI já levou milhares de consumidores às lojas para
aproveitar os preços reduzidos. Quem nunca viu a propaganda: “aproveite os últi-
mos dias de IPI reduzido e leve seu carro 0km por R$ 20.000,00”?
Sem dúvida, a instituição de um tributo ou a alteração das suas alíquotas inter-
fere no comportamento dos consumidores. Os estudiosos das finanças públicas de-
fendem que o ideal seria a tributação neutra, ou seja, um sistema em que a carga
tributária não interferisse nas escolhas dos contribuintes. Mas, infelizmente, não é
o que ocorre em nosso país.
Vamos, então, entender como funciona a classificação dos tributos nesse aspecto.
Quanto ao objetivo da instituição os tributos podem ser fiscais, extrafiscais ou
parafiscais.
Tributos fiscais: os tributos são considerados fiscais quando seu principal ob-
jetivo é arrecadar, gerar renda para que o Estado possa abastecer os cofres pú-
blicos e assim cobrir seus gastos. Como exemplo podemos destacar o ICMS, que
garantiu o ingresso de R$ 111.768.300.000 aos cofres do Estado de São Paulo, de
janeiro a novembro de 2015, segundo o SEFAZ/SP. Um valor bastante expressivo,
não é mesmo?
Tributos extrafiscais: podem ser classificados nessa categoria os tributos cuja
finalidade principal não é arrecadar, mas regular algum setor econômico ou social,
influenciando no comportamento do mercado. É o caso do imposto de importação
que, muitas vezes, serve para proteger a indústria nacional.
DIREITO TRIBUTÁRIO
Vamos utilizar um exemplo, desconsiderando a incidência de princípios tribu-
tários que estudaremos na próxima aula, como o não confisco. Suponhamos que
houve um aumento gigantesco das importações de tênis da China, em decorrência
do baixo valor. A indústria nacional não tem condições de competir com os preços
baixos dos produtos chineses, já que paga muitos encargos trabalhistas, tributos,
insumos caros etc. Com essa oferta de produtos a preços baixos no mercado na-
cional, a indústria brasileira não teria condições de se manter em operação, suas
vendas certamente iriam cair muito.
A fim de proteger a indústria nacional, garantindo a manutenção de empregos
e a aplicação de recursos na economia do país, a União pode elevar a alíquota do
imposto de importação incidente sobre esses produtos.
Imaginemos que um calçado nacional custe R$ 100 para o consumidor final e
que os chineses custem R$ 40, com mais R$ 20 de imposto de importação (descon-
sidere os demais encargos). Teríamos, então, uma alíquota de 50% para o imposto
de importação. Com o impacto das importações para a indústria nacional, o gover-
no federal resolve elevar a alíquota do imposto para 200%.
Assim, o valor do produto chinês passaria a ser de R$ 120 (R$ 40 do produto e
R$ 80 de imposto).
Ora, quem estava optando por adquirir os calçados chineses apenas pelo preço,
certamente vai mudar de atitude, já que o nacional passou a ser mais em conta.
Verifica-se que o intuito do governo com a elevação da alíquota do imposto de
importação não foi aumentar a arrecadação. Essa, inclusive, pode até diminuir,
tendo em vista a redução significativa na quantidade de importações de calçados
chineses.
DIREITO TRIBUTÁRIO
O objetivo foi, claramente, proteger a indústria nacional e manter os recursos
circulando na nossa economia. Esse é o caráter extrafiscal do tributo.
Ressaltamos que o caráter fiscal ou extrafiscal de um determinado tributo
define sua finalidade principal, mas não caracteriza a sua plenitude. O que isso
significa? Que nenhum tributo será completamente fiscal ou completamente
extrafiscal.
Como vimos, não existe tributo neutro por inteiro. Acabam interferindo, de al-
guma forma, no comportamento dos contribuintes, dependendo da carga suporta-
da e da situação econômica de cada um.
Assim, ainda que um tributo tenha sido criado com o objetivo de arrecadar, não
deixará de ter uma parcela de extrafiscalidade. Da mesma forma, um tributo extra-
fiscal resulta em valores arrecadados para os cofres públicos. É o que ensina Paulo
de Barros Carvalho:
“Não existe, porém, entidade tributária que se possa dizer pura, no sentido de realizar
tão só a fiscalidade, ou, unicamente, a extrafiscalidade. Os dois objetivos convivem har-
mônicos, na mesma figura impositiva, sendo lícito apenas verificar que um predomina
sobre o outro.” (CARVALHO, Paulo de Barros. Curso de Direito Tributário. 21ª edição.
Saraiva, 2009, p.256)
Podemos concluir que um tributo é preponderantemente fiscal ou preponderan-
temente extrafiscal.
É de extrema importância conhecermos os impostos cujo caráter é predominan-
temente extrafiscal, pois muitos dos princípios constitucionais tributários podem
ter sua aplicação excetuada em virtude dessa característica. São eles: Imposto de
Importação (II), Imposto de Exportação (IE), Imposto sobre Operações de Crédito,
DIREITO TRIBUTÁRIO
Câmbio e Seguro ou Relativas a Títulos e Valores Mobiliários (IOF), Imposto sobre
Produtos Industrializados (IPI).
Embora nossa Constituição não confira uma disciplina específica a respeito da
extrafiscalidade, é possível observar em diversos dispositivos que autorizam a ado-
ção da extrafiscalidade para diversos tributos, além daqueles predominante extra-
fiscais por natureza, citados acima.
No art. 149, há a previsão da competência para a União instituir Contribuição de
Intervenção no Domínio Econômico (Cide), tributo que é instituído justamente com
o intuito de promover a extrafiscalidade. Outra disposição constitucional é direcio-
nada ao Imposto Territorial Rural (ITR), prevendo a aplicação de progressividade
das alíquotas a fim de desestimular as propriedades improdutivas (art. 153, § 4º,
I). Previsão semelhante ocorre para o IPTU, que pode ter alíquotas progressivas no
tempo, caso o proprietário não promova o adequado aproveitamento da sua pro-
priedade (art. 182, § 4º, II).
Para finalizar nossa análise sobre o conceito e amplitude da extrafiscalidade,
vejamos a lição esclarecedora de Alessandro Mendes Cardoso:
“Uma característica marcante do sistema fiscal no Estado Democrático de Direito é o

seu emprego com finalidade extrafiscal. Nesse paradigma, efetivamente, o tributo, além
da função arrecadatória, é desenvolvido como instrumento de obtenção de certos fins
constitucionais, sendo meio de intervenção do Estado em áreas específicas da vida so-
cial. Essa função é mais nítida e desenvolvida na esfera econômica, em que o tributo é
importante elemento para a consecução dos objetivos da política econômica do Estado.
Entretanto, a sua utilização extrafiscal vem sendo desenvolvida em outras áreas – por
exemplo, na chamada ‘tributação ambiental’. A instituição de tributo de característica
extrafiscal tem, portanto, a sua validade vinculada a que este trabalhe realmente na
consecução dos objetivos constitucionais que justificam a sua existência (segundo uma
análise de meios e fins), sendo que o tributo deve ser razoável e proporcional e respeitar
os limites fixados pelos princípios do não confisco e do mínimo-existencial.” (CARDOSO,
Alessandro Mendes. O dever fundamental de recolher tributos no Estado Democrático
de Direito. Porto Alegre: Livraria do Advogado, 2014, p.194)
DIREITO TRIBUTÁRIO
Tributos parafiscais: ocorre a parafiscalidade quando o ente que detém a
competência para instituir determinado tributo delega a outra entidade a capacida-
de para fiscalizar e cobrar, além de destinar a esta entidade os recursos arrecada-
dos para o desempenho das suas atividades institucionais. É o caso dos órgãos de
fiscalização dos conselhos de classe: Crea, CRC, CRM etc., que cobram as contri-
buições dos profissionais e têm o produto da arrecadação revertido para o desen-
volvimento das suas atividades institucionais.
Essa expressão “parafiscal” parece estar em desuso pela doutrina majoritária. Al-
guns entendem que a parafiscalidade não seria uma finalidade. A finalidade seria
arrecadar, ainda que distribuindo o resultado da arrecadação. Com isso, o objetivo
seria fiscal, não havendo que se falar em parafiscalidade como objetivo.
De qualquer modo, críticas doutrinárias à parte, a parafiscalidade ainda tem
sido objeto de questões de prova, bastando que o candidato conheça as duas ca-
racterísticas marcantes: delegação da capacidade tributária ativa e destinação do
produto da arrecadação à entidade.
2.2. Quanto à Atuação Estatal na Ocorrência do Fato Gerador
Esta classificação leva em consideração a atuação estatal na situação que dá
origem ao surgimento do tributo, ou seja, o fato gerador. Nessa linha, temos os
tributos vinculados e os não vinculados.
DIREITO TRIBUTÁRIO
Tributos vinculados: são aqueles cujo fato gerador ocorre em função de al-
guma ação estatal relativa ao contribuinte. É o caso das taxas pela prestação de
algum serviço público, como a taxa de coleta de lixo, por exemplo. Note que, nesse
caso, houve uma ação do Estado para fazer surgir o tributo, sendo, portanto, clas-
sificado como vinculado.
Grande parcela da doutrina costuma chamar os tributos vinculados de con-
traprestacionais, em virtude da contraprestação estatal que gera a sua cobrança.
Classificam-se nessa categoria as taxas e as contribuições de melhoria.
Nos tributos vinculados, dada a atuação do Estado na situação que faz nascer
a obrigação tributária, podemos afirmar que seu fato gerador é um fato do Estado,
ou seja, o contribuinte demanda uma atuação estatal e, a partir dela, tem-se a
ocorrência do fato gerador do tributo.
Tributos não vinculados: são os que surgem devido a alguma ação do próprio
contribuinte, independentemente de qualquer ação do Estado. É o caso dos impos-
tos. Tomemos como exemplo o imposto de renda. Um trabalhador recebe o seu
salário já com o desconto do imposto, que foi retido na fonte. Mas o que o governo
fez em troca para que ele conseguisse obter aquela renda? Absolutamente, nada!
O que o Estado fez para que você conseguisse adquirir seu veículo? Coisa algu-
ma! Mas a propriedade de veículo automotor enseja o nascimento da obrigação de
pagar o IPVA.
Nos tributos não vinculados, dada a ausência de qualquer ligação entre o fato
gerador e a atuação estatal, podemos afirmar que o fato gerador é um fato do con-
tribuinte.
Então, guarde bem esses conceitos:
DIREITO TRIBUTÁRIO
2.3. Quanto aos Aspectos Pessoais do Contribuinte
Estudaremos mais adiante a figura do contribuinte, ou seja, aquele que, se-
gundo o CTN, tem relação pessoal e direta com a situação que representa o fato
gerador da obrigação tributária.
Assim, é ocontribuinte do IPVA o proprietário do veículo; é contribuinte do ISS
o prestador do serviço; é contribuinte do IPI o industrial ou a ele equiparado.
A classificação em relação aos aspectos pessoais do contribuinte tem aplicação
mais direcionada aos impostos. A doutrina utiliza o art. 145, § 1º, da Constituição
Federal como fundamentação para essa classificação. Segundo o dispositivo, sem-
pre que possível, os impostos terão caráter pessoal. Por isso, é bastante comum
encontrarmos essa classificação aplicada aos impostos e não aos tributos em geral.
Com isso, temos os impostos pessoais e reais.

Impostos pessoais são aqueles em que, de acordo com os preceitos constitucio-
nais, nos quais devem ser levados em consideração os aspectos pessoais do contri-
buinte, mais especificamente o patrimônio, os rendimentos e a atividade econômica.
É o caso do imposto de renda, que leva em consideração, por exemplo, a quantidade
de dependentes, as despesas com educação e saúde, entre outros aspectos.
Nessa linha, duas pessoas que obtenham o mesmo rendimento (fato gerador do
imposto de renda) podem ser tributadas de formas diferentes, já que serão levados
em consideração os aspectos pessoais dos contribuintes.
DIREITO TRIBUTÁRIO
Seria o caso de dois trabalhadores de uma mesma empresa e ocupantes do
mesmo cargo, com salários absolutamente iguais. O primeiro possui esposa e dois
filhos, paga plano de saúde e escola. O outro é solteiro e vive com os pais, sem
arcar com qualquer despesa.
A legislação permite que o primeiro possa deduzir os gastos com educação e
saúde, além de um desconto fixo por dependente. Desse modo, apesar de auferir o
mesmo rendimento, o primeiro trabalhador irá pagar menos imposto, já que seus
aspectos pessoais foram levados em conta na tributação.
Entretanto, como a própria CF/1988 define, nem sempre é possível adotar cri-
térios pessoais na cobrança do imposto. Vamos imaginar um concurseiro fiscal que
se preparou durante três anos e conseguiu ser aprovado no concurso tão sonhado.
Que alegria! Nomeado e com um bom salário na conta, nosso amigo vai ao sho-
pping comprar uma TV LED Ultra HD/4K 3D de 84”, por módicos R$ 40.000,00.
Chegando ao caixa, feliz da vida, será que o atendente iria fazer perguntas ao nos-
so amigo, do tipo: “Você tem filhos? Paga plano de saúde?” para poder calcular qual
seria o ICMS cobrado naquela TV? Óbvio que não!!!
Concluímos que, para apurar o ICMS daquela venda, nenhum aspecto pessoal
do consumidor (contribuinte de fato do ICMS) foi levado em consideração. O ICMS
pago naquela TV é o mesmo para um rico empresário e para um trabalhador que
juntou anos aquele valor. Estamos diante de um imposto real, pois incide sobre
bens e não leva em consideração aspectos pessoais do contribuinte.
Há muitas críticas da doutrina acerca dessa classificação, principalmente em se
chamar de “reais” os impostos que incidem sobre bens (apesar da origem latina do
nome: res = coisa). Uma parcela entende que essa nomenclatura é inadequada e
deveria ser alterada de impostos reais para impostos objetivos, já que neles ape-
nas é levado em conta o objeto da tributação. Concluem esses doutrinadores que
DIREITO TRIBUTÁRIO
os impostos pessoais também podem ser considerados de impostos subjetivos, eis
que neles são considerados os aspectos do sujeito passivo da relação tributária.
Não obstante essa crítica, em prova de concurso público é amplamente explora-
da a nomenclatura usual, a saber: impostos reais e impostos pessoais, assim como
esclarece Luiz Felipe Difini:
“Como noção, pode-se dizer que impostos reais são aqueles que incidem sobre um obje-
to material, uma coisa (res, em latim); impostos pessoais, aqueles em que a tributação
incide devido a certas características da pessoa do sujeito passivo. [...] Exemplo de
imposto pessoal é o imposto de renda. De impostos reais, o IPI, o ICMS e os impostos
sobre o patrimônio (IPTU, ITR, etc.).” (DIFINI, Luiz Felipe Silveira. Manual de Direito
Tributário. São Paulo: Saraiva, 2003, p. 28)
2.4. Quanto à Pessoa que Suporta o Ônus do Tributo
Vimos, de forma bem resumida, que o contribuinte é aquele que, segundo o
CTN, tem relação pessoal e direta com a situação que representa o fato gerador
da obrigação tributária. Ou seja, é contribuinte do IPVA o proprietário do veículo,
é contribuinte do ISS o prestador do serviço, é contribuinte do IPI o industrial ou a
ele equiparado.
Ocorre que nem sempre o contribuinte definido em lei é quem suporta o ônus
da tributação. Muitas vezes, o tributo é repassado para uma pessoa (seja física ou
jurídica) que, não sendo contribuinte, acaba arcando com o valor do tributo.
A partir daí, os tributos podem ser classificados como diretos ou indiretos.
Tributos diretos são aqueles em que o contribuinte definido em lei arca com o
ônus da tributação. Como exemplo, há o IPVA, no qual o proprietário do veículo é
quem tem o dever legal de efetuar o pagamento e, de fato, é ele quem o faz.
Já os tributos indiretos são aqueles em que esse ônus pode ser transferido
DIREITO TRIBUTÁRIO
para terceiro, que, apesar de não ser contribuinte, acaba suportando a carga tri-
butária. É o caso do ICMS. Nele, o contribuinte é o que fez circular a mercadoria,
a empresa comercial. Quando você compra uma roupa, por exemplo, no seu preço
está embutido o valor referente a 17% de ICMS e quem arcou com esse custo foi
você. O lojista, que é o contribuinte de direito, acabou repassando o valor do tri-
buto para o consumidor.
Perceba que a partir daí podemos identificar duas espécies de contribuinte: o
contribuinte de direito e o contribuinte de fato.
O contribuinte de direito é aquele previsto em lei, ou seja, que tem a obrigação
legal de pagar o tributo. O contribuinte de fato é aquele que arca com o ônus da
tributação.
Podemos concluir que, nos tributos diretos, o contribuinte de direito e o contri-
buinte de fato são a mesma pessoa. Por outro lado, nos tributos indiretos o contri-
buinte de fato e o de direito são pessoas distintas.
Assim, temos:
DIREITO TRIBUTÁRIO
2.5. Quanto ao Destino Legal do Produto da Arrecadação
Estudamos há pouco que os tributos podem ser vinculados ou não vinculados,
a depender da atuação estatal na ocorrência do fato gerador. Outra classificação,
oriunda do Direito Financeiro, divide os tributos pela destinação do produto da ar-
recadação.
O destino da arrecadação, ou seja, onde serão aplicados os recursos arreca-
dados, ou em linguagem mais simples e direta: o que o Estado vai fazer com o
dinheiro, não importa mais para o Direito Tributário. Trata-se de objeto de estudo
do Direito Financeiro.
Sob a ótica desse ramo do Direito, os tributos podem ser de arrecadação vin-
culada ou não vinculada.
É importante, nesse momento, distinguirmos os tributos vinculados e não vin-
culados (que já estudamos) dos tributos de arrecadação vinculada e não vinculada.
Vale destacar mais uma vez para evitar confusão.
DIREITO TRIBUTÁRIO
A classificação dos tributos em vinculados e não vinculados leva em consideração a
influência ou não do Estado no fato que deu origem à cobrança do tributo.
Já a classificação em tributos de arrecadação vinculada e não vinculada observa o
destino da receita arrecadada. Não se trata mais de tributo, pois o destino da arre-
cadação é objeto do Direito Financeiro e não Tributário.
Tributos de arrecadação vinculada: nos quais os recursos arrecadados têm
uma destinação específica e não podem ser utilizados livremente pelo ente tribu-
tante. Temos como exemplo os empréstimos compulsórios, cujos detalhes veremos
mais adiante.
Tributos de arrecadação não vinculada: nos quais o ente tributante é livre
para aplicar os recursos arrecadados da forma que melhor entender. É o caso dos
impostos.
Diante de tantos critérios para classificar os tributos, faz-se necessário agrupar
as classificações. De forma esquematizada, temos:
Quanto ao objetivo da instituição

Tem por objetivo arrecadar, abastecer os cofres públi-
FISCAL Ex.: ICMS
cos.
Visa regular algum setor econômico ou social, influen-
EXTRAFISCAL Ex.: II
ciando no comportamento do mercado.
O ente que detém a competência delega a outra enti-
PARAFISCAL dade a capacidade para fiscalizar e cobrar, além de Ex.: Crea
destinar os recursos arrecadados.
Quanto à atuação estatal
DIREITO TRIBUTÁRIO
O fato gerador ocorre em função de alguma ação esta-

VINCULADO Ex.: Taxas
tal relativa ao contribuinte.
NÃO VINCU- Surge devido a alguma ação do próprio contribuinte, Ex.: Impos-
LADO independentemente de qualquer ação do Estado. tos
Quanto aos aspectos pessoais do contribuinte
Os aspectos pessoais do contribuinte são levados em
PESSOAL Ex.: IR
consideração na tributação.
Incide sobre bens e não leva em consideração aspec-
REAL Ex.: IPTU
tos pessoais do contribuinte.
Quanto à pessoa que suporta o ônus da tributação
O contribuinte definido em lei é aquele que arca com o
DIRETO Ex.: IPVA
ônus da tributação.
O ônus é transferido para terceiro, que, apesar de não
INDIRETO Ex.: ICMS
ser contribuinte, acaba suportando a carga tributária.
Quanto ao destino legal do produto da arrecadação
Os recursos arrecadados têm uma destinação especí- Ex.: Emp.
ARRECADAÇÃO
fica e não podem ser utilizados livremente pelo ente compulsó-
VINCULADA
tributante. rios
ARRECADAÇÃO
O ente tributante é livre para aplicar os recursos arre- Ex.: Impos-
NÃO VINCU-
cadados da forma que melhor entender. tos
LADA
3. Espécies de Tributos
O art. 5º do Código Tributário Nacional define que:
Art. 5º Os tributos são impostos, taxas e contribuições de melhoria.
Para o CTN, essa lista é taxativa ou numerus clausus. O que isso significa? Que
para o Código, essa lista não comporta extensão. Sob a ótica do CTN não existe
outra espécie tributária a não ser as expressamente relacionadas: impostos, taxas
e contribuições de melhoria.
DIREITO TRIBUTÁRIO
Essa classificação do CTN foi denominada de teoria tripartida, ou tripartição das
espécies tributárias.
Ocorre que o CTN foi publicado em 1966, bem antes da atual disciplina cons-
titucional. Pelo novo regramento, a partir de 1988, com a promulgação da atual
Constituição, vamos perceber que esse dispositivo do CTN perdeu força.
A Constituição Federal de 1988 estabelece no art. 145:
Art. 145. A União, os Estados, o Distrito Federal e os Municípios poderão instituir os

seguintes tributos:
I – impostos;
II – taxas, em razão do exercício do poder de polícia ou pela utilização, efetiva ou po-
tencial, de serviços públicos específicos e divisíveis, prestados ao contribuinte ou postos
à sua disposição;
III – contribuição de melhoria, decorrente de obras públicas.
“Mas, professor! O art. 145 da Constituição Federal confirmou o art. 5º do CTN,
de que as únicas espécies tributárias são impostos, taxas e contribuição de melho-
ria. O que foi que mudou?”
A leitura do artigo acima, de forma isolada, pode levar a uma conclusão preci-
pitada de que o rol de espécies seria taxativo como propõe o CTN, ou seja, de que
são essas três as únicas espécies tributárias. Não está correta essa conclusão.
O art. 145 visto acima, que define impostos, taxas e contribuição de melhoria
como espécies tributárias, está inserido no Capítulo denominado “Do Sistema Tri-
butário Nacional”. Nesse mesmo Capítulo, a Carta Magna prevê, nos arts. 148 e
149:
Art. 148. A União, mediante lei complementar, poderá instituir empréstimos compul-
sórios:
I – para atender a despesas extraordinárias, decorrentes de calamidade pública, de
guerra externa ou sua iminência;
DIREITO TRIBUTÁRIO
II – no caso de investimento público de caráter urgente e de relevante interesse nacio-

nal (...)
Art. 149. Compete exclusivamente à União instituir contribuições sociais, de interven-
ção no domínio econômico e de interesse das categorias profissionais ou econômicas,
como instrumento de sua atuação nas respectivas áreas, (...).
Não é difícil perceber que não faria sentido a menção a outras espécies (em-
préstimos compulsórios e contribuições) no Capítulo denominado Sistema Tributá-
rio Nacional se elas não fossem espécies tributárias. Seria uma grande incoerência
do constituinte originário.
Percebe-se que, com o novo regramento constitucional, passamos a ter cinco
espécies tributárias e não apenas três. É o que chamamos de teoria pentapartida,
ou pentapartição das espécies tributárias.
Já houve muita discussão acerca da aceitação da pentapartição. Doutrinadores
como Hugo de Brito Machado, por exemplo, não classificam os empréstimos com-
pulsórios como espécie tributária autônoma.
Discussões doutrinárias à parte, o tema foi pacificado pelo Supremo Tribunal
Federal após reiteradas decisões e esse entendimento é o que prevalece em se
tratando de prova de concurso. Vejamos a fundamentação da Corte Suprema no
julgamento do RE 146.733-9/SP, no voto condutor do Min. Moreira Alves:
De efeito, a par das três modalidades de tributos (os impostos, as taxas e as contribui-
ções de melhoria) a que se refere o art. 145 para declarar que são competentes para
instituí-los a União, os Estados, o Distrito Federal e os Municípios, os artigos 148 e 149
aludem a duas outras modalidades tributárias, para cuja instituição só a União é compe-
tente: o empréstimo compulsório e as contribuições sociais, inclusive as de intervenção
no domínio econômico e de interesse das categorias profissionais ou econômicas.
DIREITO TRIBUTÁRIO
Podemos resumir as espécies tributárias por meio de esquemas, para ficar mais
claro. Primeiramente, vejamos a divisão segundo o Código Tributário Nacional:
De acordo com a disciplina constitucional inaugurada em 1988, temos:
Em se tratando de prova de concurso, o candidato deve ficar atento para identi-
ficar qual das classificações está sendo exigida. Vejamos como o tema foi cobrado
em dois concursos distintos aplicados pela Fundação Getúlio Vargas.
DIREITO TRIBUTÁRIO
4. (FGV/JUIZ SUBSTITUTO TJ/AM/2013) A Constituição da República prevê, em

seu art. 145, que “A União, os Estados, o Distrito Federal e os Municípios poderão
instituir os seguintes tributos:
I – impostos;
II – taxas, em razão do exercício do poder de polícia ou pela utilização, efetiva ou
potencial, de serviços públicos específicos e divisíveis, prestados ao contri-
buinte ou postos a sua disposição;
III – contribuição de melhoria, decorrente de obras públicas”. Isso significa que
a) estas são as únicas espécies tributárias admitidas pela Constituição.

b) estas são as únicas espécies tributárias admitidas pelo Supremo Tribunal Federal.
c) estas são as espécies tributárias que podem ser instituídas tanto pela União
quanto pelos Estados/DF e Municípios, sem prejuízo de outras previstas na própria
Constituição da República.
d) estas são as espécies tributárias que podem ser instituídas tanto pela União
quanto pelos Estados/DF e Municípios, sem prejuízo de outras previstas na Consti-
tuição dos Estados ou nas Leis Orgânicas dos Municípios.
e) os empréstimos compulsórios e as contribuições sociais não têm natureza tributária.
Letra c.
Essa questão retrata a tendência das bancas examinadoras em cobrar o entendi-
mento dominante acerca das espécies tributárias, incorporado em nosso ordena-
mento com a nova ordem constitucional inaugurada em 1988. Esse posicionamento
se tornou majoritário após decisão do STF pacificando a controvérsia.
DIREITO TRIBUTÁRIO
Trata-se da teoria pentapartida, que aponta para a existência de cinco espécies
tributárias: impostos, taxas, contribuição de melhoria, empréstimos compulsórios
e contribuições especiais.
5. (FGV/FISCAL DE RENDAS/SEFAZ/RJ/2007) O art. 5º do Código Tributário Nacio-
nal determina que os tributos se dividem em:
a) impostos, contribuições sociais, contribuições de melhoria e empréstimos com-
pulsórios.
b) impostos, taxas, contribuições sociais e contribuições de melhoria.
c) impostos, taxas, contribuições sociais, contribuições de melhoria e empréstimos
compulsórios.
d) impostos, taxas, contribuições sociais e empréstimos compulsórios.
e) impostos, taxas e contribuições de melhoria.
Letra e.
Nessa questão, o enunciado foi bem taxativo: “o art. 5º do Código Tributário Na-
cional determina que...”. Observa-se que o candidato é remetido à definição do
CTN. Quando a questão exigir dessa forma, temos que nos desprender do que diz a
doutrina ou a jurisprudência. Devemos, então, seguir à risca o que estabelece a lei.
Numa primeira análise, o candidato que conhece as teorias tripartida e pentaparti-
da e sabe que em nosso ordenamento atual predomina esta última, poderia marcar
de forma precipitada a alternativa “c”.
No entanto, a questão pede que se responda de acordo com o CTN e, segundo o
seu art. 5º, as espécies tributárias são apenas os impostos, as taxas e as contri-
buições de melhoria.
DIREITO TRIBUTÁRIO
Logo, é de grande importância guardar o seguinte: quando uma questão vier de

forma expressa citando “segundo a lei” ou “segundo a jurisprudência” ou, ainda
“segundo a orientação dos Tribunais Superiores” ou expressões semelhantes, a
resposta deve seguir a “pista” que foi dada no enunciado.
3.1. A Natureza Jurídica do Tributo
Acabamos de estudar que são cinco as espécies tributárias, de acordo com a

teoria pentapartida decorrente da disciplina constitucional atual. Mas como identifi-
car em que espécie se enquadra um determinado tributo? Como saber se estamos
diante de uma taxa ou de um imposto, por exemplo?
É preciso, portanto, identificar a natureza jurídica do tributo, ou seja, enquadrá-lo
em uma de suas espécies.
Esse tema ainda é muito discutido e, para entendê-lo por completo, precisamos
passar por dispositivos legais, pela disciplina constitucional e pela jurisprudência
dos tribunais superiores.
Vamos analisar detalhadamente o assunto para que o entendimento fique bem cla-
ro e possamos, ao final, saber como o tema pode ser cobrado em prova pelas bancas.
3.1.1. A Disciplina do Artigo 4º do CTN
O CTN estabelece, no art. 4º, a forma como determinamos a natureza jurídica

do tributo. Vejamos:
Art. 4º A natureza jurídica específica do tributo é determinada pelo fato gerador da

respectiva obrigação, sendo irrelevantes para qualificá-la:
I – a denominação e demais características formais adotadas pela lei.
II – a destinação legal do produto da sua arrecadação.
DIREITO TRIBUTÁRIO
Na inteligência do CTN, pouco importa o nome, as formalidades ou o destino
do produto da arrecadação. O que vale para identificar a espécie tributária é o fato
gerador do tributo.
Fato gerador é o evento previsto na lei instituidora do tributo que, uma vez
ocorrendo no caso em concreto, gera para o contribuinte o dever de pagar. Por
exemplo, o fato gerador do imposto de importação é a entrada no território na-
cional de produtos estrangeiros. Assim, quando alguém importa uma mercadoria,
está ocorrendo no mundo real aquela hipótese prevista em lei, o fato gerador do
imposto.
A disciplina do art. 4º do CTN traduz, na realidade, um princípio universal e que
é muito explorado na contabilidade: o princípio da prevalência da essência sobre
a forma. Não são os aspectos formais que irão definir a espécie tributária, mas o
aspecto material.
É verdade que a própria lei que institui o tributo já lhe dá um nome: imposto
sobre serviços de qualquer natureza, taxa de coleta de lixo etc. Entretanto, não
podemos considerar que o nome, sendo aspecto formal, traduza a natureza jurídica
do tributo. Essa é a inteligência do CTN.
Exemplificando: imagine que um Município qualquer institua a taxa de coleta
de lixo, definindo que o fato gerador é ser proprietário de imóvel urbano. Ora, esse
tributo já existe. Trata-se do IPTU. Logo, essa taxa na realidade é um imposto dis-
farçado de taxa.
Com efeito, podemos verificar que o nome não define a natureza jurídica do
tributo. Tampouco o destino do valor arrecadado, pois, como vimos, é objeto do
Direito Financeiro, não estando mais vinculado à relação tributária.
DIREITO TRIBUTÁRIO
Conforme estudamos, o CTN adota a teoria tripartida. Por isso, essa regra é ple-
namente válida para determinar a natureza jurídica do tributo se estivermos diante
de apenas três possibilidades. Ou seja, para diferenciar um imposto de uma taxa
ou de uma contribuição de melhoria, basta olharmos para o fato gerador.
Isso porque esses três tributos, originariamente previstos no CTN como únicas
espécies tributárias, têm fatos geradores bem característicos, conforme veremos
mais à frente.
Sendo assim, analisando apenas o fato gerador, é possível diferenciá-las e de-
terminar a sua natureza jurídica.
3.1.2. A Pentapartição e a Inaplicabilidade do Art. 4º do CTN
Com o advento da pentapartição, os empréstimos compulsórios e as contribui-
ções acabaram impedindo a aplicação plena do art. 4º do CTN. Isso ocorre porque
o fato gerador desses tributos não tem características próprias, na grande maioria
dos casos se apresentam como fatos típicos de impostos.
Sendo assim, fica impossível identificar a natureza jurídica apenas pelo fato ge-
rador. Faz-se necessário analisar o destino legal da arrecadação.
Professor, agora complicou! O CTN não diz que o destino legal do produto da
arrecadação é irrelevante para determinar a natureza jurídica do tributo? Isso mes-
mo! E é aí que está o problema.
Toda a discussão acerca da validade ou não das disposições do art. 4º do
CTN é por conta do destino legal da arrecadação. Enfim, ele deve ser verificado
ou não?
DIREITO TRIBUTÁRIO
Considerando que os empréstimos compulsórios e as contribuições especiais
são espécies tributárias, cujos fatos geradores podem assumir natureza de imposto
na grande maioria dos casos, é de extrema importância analisar o destino legal do
produto da arrecadação para determinar a sua natureza jurídica.
Ademais, o próprio regramento constitucional traça como elemento característi-
co desses tributos justamente a destinação dos recursos arrecadados. Por exemplo,
a Constituição define no art. 195:
Art. 195. A seguridade social será financiada por toda a sociedade, de forma direta e
indireta, nos termos da lei, mediante recursos provenientes dos orçamentos da União,
dos Estados, do Distrito Federal e dos Municípios, e das seguintes contribuições sociais:
I – do empregador, da empresa e da entidade a ela equiparada na forma da lei, inciden-
tes sobre:
a) a folha de salários e demais rendimentos do trabalho pagos ou creditados, a qualquer
título, à pessoa física que lhe preste serviço, mesmo sem vínculo empregatício.
Podemos perceber que a contribuição do empregador sobre a folha de salários é
vinculada ao financiamento da Seguridade Social. Logo, importa verificar o destino
legal da arrecadação.
Essas espécies tributárias têm por característica fundamental a aplicação dos
recursos vinculada a determinado fim. Por isso, destinar legalmente os recursos
arrecadados para algo que não atenda ao fim previsto na Constituição tornaria in-
válido o tributo.
Destarte, o destino legal da arrecadação é requisito constitucional para a
validade das contribuições especiais e para os empréstimos compulsórios. Por
conseguinte, a instituição desses tributos deve observar essa diretriz consti-
tucional, sob pena de qualquer desvio por parte do legislador tornar o tributo
inconstitucional.
DIREITO TRIBUTÁRIO
Observe, que é o destino legal que importa, vale notar, é o legislador, na institui-
ção do tributo, que deverá observar a diretriz constitucional e vincular a destinação
dos recursos. Se o tributo for instituído em plena consonância com a Constituição
Federal, mas o gestor aplicar os recursos em atividade diversa do previsto, o tri-
buto não será inconstitucional. Nesse caso, a falta foi do gestor público, sendo-lhe
imputada a responsabilidade na gestão.
Por fim, podemos concluir com a lição de Leandro Paulsen, que resume de forma
bem esclarecedora tudo o que vimos até aqui:
“A ‘destinação legal’ ou ‘finalidade’ é, atualmente, critério importantíssimo para identi-

ficar determinadas espécies tributárias como as contribuições especiais e empréstimos
compulsórios, pois constitui seu critério de validação constitucional. A competência é
atribuída em função das finalidades a serem perseguidas.” (PAULSEN, Leandro. Direito
Tributário: Constituição e Código Tributário à luz da doutrina e da jurisprudência. 15ª
ed. Livraria do Advogado, 2013, p. 670)
3.1.3. Possibilidades de Cobrança em Prova
As disposições do art. 4º do CTN são amplamente cobradas em prova. Quase
que a totalidade das questões da Esaf exigiu a literalidade do Código, nas quais o
candidato deveria responder que a natureza jurídica específica do tributo é determi-
nada pelo fato gerador da respectiva obrigação, sendo irrelevantes para qualificá-la
a denominação e demais características formais adotadas pela lei ou a destinação
legal do produto da sua arrecadação.
Vejamos a forma clássica de se cobrar a matéria.
DIREITO TRIBUTÁRIO
6. (ESAF/ASSISTENTE TÉCNICO ADMINISTRATIVO/MIN. DA FAZENDA/2009)
A determinação da natureza jurídica específica do tributo, de acordo com o Código
Tributário Nacional, decorre, especificamente:
a) do fato gerador da respectiva obrigação
b) da destinação legal do produto da arrecadação
c) da denominação
d) da fixação do agente arrecadador
e) das peculiaridades dos sujeitos ativo e passivo da obrigação
Letra a.
Podemos verificar que o próprio enunciado amarrou a resposta às disposições do
CTN, ao pedir “de acordo com o Código Tributário Nacional”.
Sendo assim, a resposta obedece ao disposto no art. 4º, segundo o qual a deter-
minação da natureza jurídica do tributo decorre do fato gerador da respectiva obri-
gação.
7. (FCC/AFTE/SEFIN/RO/2010) Para se identificar a natureza jurídica específica de
um tributo considera-se, em regra,
a) a validade jurídica dos atos efetivamente praticados pelos contribuintes.
b) os efeitos dos atos jurídicos efetivamente ocorridos.
DIREITO TRIBUTÁRIO
c) a denominação e demais características formais adotadas pela lei.
d) o fato gerador da respectiva obrigação tributária.
e) a destinação legal do produto de sua arrecadação.
Letra d.
É importante verificar que o enunciado ou as alternativas não fazem menção a ne-
nhuma espécie tributária. Isso já é um indicativo de que está sendo pedida a regra
geral estabelecida no art. 4º do CTN.
Conclui-se que a natureza jurídica do tributo é determinada pelo fato gerador.
Como vimos nessa última questão, a FCC também costuma exigir a literalidade
do art. 4º do CTN em praticamente todas as suas provas. Porém, já chegou a ino-
var, cobrando o entendimento mais recente.
8. (FCC/AUDITOR DE CONTAS PÚBLICAS/TCE/PB/2006) À luz da Constituição Fe-
deral vigente, a destinação do produto da arrecadação do tributo é:
a) irrelevante em qualquer hipótese
b) relevante, em se tratando de taxa de segurança pública
c) relevante, em se tratando de empréstimo compulsório
d) relevante, em se tratando de imposto
e) irrelevante, em se tratando de contribuição confederativa
DIREITO TRIBUTÁRIO
Letra c.
Observe que o enunciado não faz referência ao CTN, e sim à CF/1988, questionan-
do apenas sobre o destino da arrecadação. Indo para as alternativas, podemos ver
que citam várias espécies de tributos, sem citar todos os elementos contidos no art.
4º do CTN (denominação e demais características formais).
Isso leva à conclusão de que a questão cobra o regramento constitucional, segun-
do o qual os empréstimos compulsórios e contribuições especiais diferenciam dos
impostos e das taxas não apenas pelo fato gerador, mas pelo destino legal da ar-
recadação.
Já o Cespe sempre exige nas provas um aprofundamento maior, trazendo as
discussões recentes do Judiciário. Por isso, os candidatos devem conhecer todas as
possibilidades. O normal do Cespe é exigir o regramento constitucional.
Uma questão que ilustra de forma perfeita esta interpretação que vem sendo
adotada foi elaborada justamente pelo Cespe, no concurso para juiz federal do
TRF/5, em 2006.
9. (CESPE/JUIZ FEDERAL/TRF/5/2006) Consoante o CTN, a natureza jurídica es-
pecífica do tributo é determinada pelo fato gerador da respectiva obrigação, sendo
irrelevantes, para qualificá-la, tanto a denominação e demais características for-
mais adotadas pela lei quanto a destinação legal do produto da arrecadação. To-
davia, com o advento da Constituição de 1988, os empréstimos compulsórios e as
DIREITO TRIBUTÁRIO
contribuições sociais assumiram o status de espécies tributárias. Algumas dessas
exações, todavia, têm fato gerador idêntico ao dos impostos, o que torna inaplicá-
vel a citada regra do CTN.
Certo.
A questão apresenta argumento de acordo com a lei.
Esse mesmo entendimento foi exigido numa questão bastante interessante:
10. (CESPE/ANALISTA/SEBRAE/2010) Julgue a assertiva.
Para se distinguir um imposto de uma taxa ou de uma contribuição, é fundamental
examinar o fato gerador do tributo, bem como a destinação legal do produto da sua
arrecadação.
Errado.
Questão interessantíssima do Cespe.
Vimos que a tendência é direcionar para o entendimento de que os empréstimos
compulsórios e contribuições especiais diferenciam dos impostos e das taxas não
apenas pelo fato gerador, mas pelo destino da arrecadação.
No entanto, para diferenciar impostos, taxas e contribuições de melhoria, vale a
regra geral do art. 4º do CTN, ou seja, basta examinar o fato gerador. O erro da
assertiva está em definir que para diferenciar impostos de taxas deve-se examinar
o destino da arrecadação.
DIREITO TRIBUTÁRIO
É, amigo(a)!
Apesar da tendência em exigir o novo regramento, as questões ainda não são
uniformes. Ainda tem se cobrado muito a literalidade do art. 4º do CTN. O que fa-
zer, então na hora da prova?
A recomendação é verificar com calma o enunciado. Se for feita referência ao
CTN, é literalidade do art. 4º. Se a referência for à Constituição ou às espécies tri-
butárias empréstimo compulsório ou contribuições especiais, possivelmente estará
sendo cobrado o novo entendimento decorrente da teoria pentapartida.
Caso o enunciado não dê nenhuma pista, analise as opções de resposta para
verificar se há referência a alguma espécie tributária. A depender da referência,
deve-se responder pelo CTN ou pelo entendimento dominante atualmente.
Passemos ao estudo de cada uma das espécies tributárias.
3.2. Impostos
Dispõe o art. 16 do Código Tributário Nacional:
Art. 16. Imposto é o tributo cuja obrigação tem por fato gerador uma situação indepen-
dente de qualquer atividade estatal específica, relativa ao contribuinte.
Podemos perceber, da própria definição de imposto expressa no CTN, que esta-
mos diante de tributo não vinculado por excelência. Ou seja, o imposto surge não
pela atuação estatal em relação ao contribuinte, mas por uma ação ou situação do
próprio contribuinte.
Além de ser tributo não vinculado, o imposto é tributo de arrecadação não vin-
culada, por força do art. 167, IV, da CF/1988, que veda a vinculação de receita de
impostos a órgão, fundo ou despesa.
DIREITO TRIBUTÁRIO
Pela análise das várias formas de incidência dos impostos, podemos constatar
que em nenhum deles está presente a atividade estatal relativa ao contribuinte.
Em todas elas, o fato gerador é sempre algo relacionado à ação ou ao patrimônio
do contribuinte.
Logo, identificamos que nos impostos o fato gerador é um fato do contribuinte.
Não tendo origem em nenhuma ação estatal, o pagamento do imposto está
intimamente ligado a algo do contribuinte. Por isso, apesar de ser comum ouvir
expressões como “eu pago meus impostos em dia, mas o governo não faz nada
por mim” ou “todo ano pago o IPVA, mas as ruas continuam cheias de buracos”,
não se pode exigir ações do Estado em decorrência da vinculação ao pagamento
de impostos.
Nesse sentido, o STJ já decidiu que um contribuinte não poderia cobrar do mu-
nicípio a realização de determinadas obras ou serviços, pelo simples fato de ter
pago o IPTU:
“Os impostos, diversamente das taxas, têm como nota característica sua desvinculação
a qualquer atividade estatal específica em benefício do contribuinte. Consectariamente,
o Estado não pode ser coagido à realização de serviços públicos, como contraprestação
ao pagamento de impostos, quer em virtude da natureza desta espécie tributária, quer
em função da autonomia municipal, constitucionalmente outorgada, no que se refere à
destinação das verbas públicas.” (STJ, 1ªT., REsp 478.958/PR, Rel. Min. Luiz Fux)
3.2.1. O Princípio da Capacidade Contributiva
Para cobrir os gastos necessários ao atendimento do interesse comum, o Estado
busca nos impostos aqueles que demonstram capacidade para contribuir em prol
de toda a coletividade.
DIREITO TRIBUTÁRIO
Vejamos o caso do imposto de renda. A União é competente para instituí-lo e

cobrá-lo. Mas de quem o fará, já que não deverá identificar os contribuintes por
meio de serviços prestados ou qualquer tipo de contraprestação estatal?
Logicamente, se o intuito é arrecadar, ou seja, se a função do imposto é fiscal,
a União irá buscar aqueles que demonstram maior capacidade para contribuir, em
outras palavras, os contribuintes do imposto serão aqueles que apresentam alguma
manifestação de riqueza.
Manifestar riqueza, aqui, não tem o sentido de condição financeira extraordiná-
ria, mas de possuir algum patrimônio ou, ainda, adquirir patrimônio ou disponibili-
dade econômica.
Exemplificando: vejamos o caso do IPVA. Um trabalhador juntou as sobras
do seu salário por 15 anos e, depois de muito sacrifício, conseguiu comprar seu
primeiro carro para passear com a família nos finais de semana. Obviamente, o
dinheiro não deu para comprar um carro de luxo, mas o suficiente para realizar o
sonho e satisfazer às necessidades da família: um Uno Mille 2008, com 180.000km
rodados, pelo valor de R$15.000.
A família se surpreende ao receber em fevereiro a cobrança do IPVA.
Ora, o imposto não é um tributo que independe de atuação estatal relativa ao
contribuinte e, por isso, exigido daqueles que demonstram capacidade contributiva,
ou seja, denotam uma manifestação de riqueza?
Mas o contribuinte do exemplo não manifestou qualquer riqueza. Pelo contrário.
Adquiriu um carro com quase 10 anos de uso, caindo aos pedaços. Que riqueza é essa?
Para o Estado, na instituição dos impostos, manifestar riqueza ou demonstrar ca-
pacidade contributiva significa que o contribuinte apresenta condições de contribuir
com a coletividade, não necessariamente que tem um padrão de vida maravilhoso.
É como se o Estado enxergasse assim: “Opa, fulano comprou um carro! A maio-
ria dos brasileiros ainda tem que usar ônibus todos os dias. Quem tem condições
de comprar um carro também pode contribuir com a coletividade”.
DIREITO TRIBUTÁRIO
Em todos os impostos há a identificação de que, de alguma forma, o contribuin-
te demonstra a capacidade para contribuir, ainda que discreta. Vejamos o exemplo
de alguns impostos abaixo.
No imposto de renda, receber salário significa que a pessoa trabalha, logo tem
renda e pode contribuir. No ICMS, vender mercadorias significa que a empresa está
faturando e pode ajudar a coletividade. No imposto de importação, importar uma
mercadoria significa que a pessoa tem condições de adquirir produtos do exterior,
logo também pode contribuir na arrecadação.
Ocorre que não é justo que todos paguem da mesma forma, já que a capaci-
dade para contribuir não é a mesma. Um rico empresário, certamente, tem mais
capacidade para contribuir do que um trabalhador que recebe um salário mínimo.
Nessa linha, a Constituição Federal estabelece no art. 145, § 1º, que:
§ 1º Sempre que possível, os impostos terão caráter pessoal e serão graduados se-
gundo a capacidade econômica do contribuinte, facultado à administração tributária,
especialmente para conferir efetividade a esses objetivos, identificar, respeitados os
direitos individuais e nos termos da lei, o patrimônio, os rendimentos e as atividades
econômicas do contribuinte.
Estamos diante do famoso princípio da capacidade contributiva. Segundo esse prin-
cípio constitucional, sempre que possível, na cobrança do imposto, a condição socioe-
conômica do contribuinte deverá ser observada. Em outras palavras, quem demonstra
maior capacidade contributiva deverá pagar mais. Assim ensina Sacha Calmon:
“A capacidade contributiva é a possibilidade econômica de pagar tributos. É subjetiva,

quando leva em conta a pessoa. É objetiva, quando toma em consideração manifesta-
ções objetivas da pessoa (ter casa, carro do ano, sítio numa área valorizada, etc.). ‘Aí
temos signos presuntivos de capacidade contributiva’.” (COELHO, Sacha Calmon Navar-
ro. Comentários à Constituição de 1988 Sistema Tributário. 3ª ed, Forense 1991)
DIREITO TRIBUTÁRIO
No sentido do mesmo entendimento, ensina com muita clareza Luís Eduardo
Schoueri:
“O princípio da capacidade contributiva, que está no art. 145, nada mais é do que
uma decorrência do princípio da solidariedade. Pergunta-se: por que razão uns pagam
impostos outros não? Porque uns podem mais e outros menos. É a solidariedade. E a
solidariedade é o fundamento do nosso ordenamento como um todo.” (SCHOUERI, Luís
Eduardo. Exigências da CIDE sobre Royalties e Assistência Técnica ao Exterior. RET
37/144, jun/04)
Mas como o Estado poderá aplicar o princípio da capacidade contributiva? Como
exigir mais de quem manifesta mais riqueza?
Tal mensuração não é tão simples e direta. A graduação depende, também, do
tipo de imposto em questão.
Para que a graduação do imposto ocorra em atendimento à real condição do
contribuinte, o princípio da capacidade contributiva se manifesta por meio de ou-
tros dispositivos e princípios constitucionais, a saber: a progressividade e a seleti-
vidade.
Essa é a lição de Abel Ferreira:
“... o princípio da capacidade contributiva e o princípio da seletividade são subprincípios

do princípio da igualdade, e serão aplicados um ou outro de acordo com o tipo de impos-
to. Nos impostos sobre a renda e rendimentos (impostos pessoais), deve ser aplicado o
princípio da capacidade contributiva (progressividade); nos impostos sobre a produção
e o consumo (impostos reais), o princípio da seletividade, de acordo com a essencialida-
de de cada bem produzido ou comercializado.” (destaques acrescidos) (FERREIRA, Abel
Henrique. O princípio da Capacidade Contributiva Frente aos Tributos Vinculados e aos
Impostos Reais e Indiretos. RFDT 06/71, dez/03)
DIREITO TRIBUTÁRIO
Assim, em regra, a capacidade contributiva é observada na tributação da se-
guinte forma:
Analisemos cada uma dessas manifestações do princípio da capacidade contri-
butiva.
3.2.1.1. Capacidade Contributiva e Progressividade
A progressividade é aplicada quando as alíquotas aumentam à medida que au-
menta também a base de cálculo. Dessa forma, se tributa de maneira mais gra-
vosa quanto maior a manifestação de riqueza do contribuinte, conferindo caráter
pessoal.
É o que ocorre com o imposto sobre a renda.
Imaginemos que um Município qualquer tribute a prestação de determinado
serviço à alíquota de 5% para o ISS. Suponha duas prestações de serviços, uma no
valor de R$ 10.000,00 e outra no valor de R$ 25.000,00. No primeiro caso, o valor
do ISS devido é de R$ 500,00 (5% de 10.000). Já o segundo contribuinte pagará
R$ 1.250,00 (5% de 25.000). No entanto, apesar de valores diferentes, os dois
contribuintes pagam o mesmo percentual de imposto: 5%, ou seja, foram tributa-
dos na mesma proporção.
DIREITO TRIBUTÁRIO
Percebemos que o ISS é um imposto proporcional, pois a alíquota se mantém
fixa, independentemente do aumento da base de cálculo. Em outras palavras, quem
prestar mais serviços pagará mais, porém, o fará de forma proporcional.
Já o imposto de renda, apresenta alíquotas progressivas à medida que aumenta
a base de cálculo. Imagine duas pessoas físicas, sem dependentes ou despesas a
deduzir, a primeira com rendimento anual de R$ 30.000 e a segunda de R$ 50.000.
Temos a seguinte tabela do imposto para o exercício 2017:
Base de cálculo anual em R$ Alíquota % Parcela a deduzir do imposto em R$

Até 22.847,76 - -
De 22.847,77 até 33.919,80 7,5 1.713,58
De 33.919,81 até 45.012,60 15 4.257,57
De 45.012,61 até 55.976,16 22,5 7.633,51
Acima de 55.976,16 27,5 10.432,32
De acordo com a tabela, o primeiro contribuinte estará na segunda faixa de
renda, cuja alíquota é de 7,5%, com a dedução de R$ 1.713,58: 30.000 x 7,5% =
2.250 – 1.713,58 = imposto devido R$ 536,42.
O segundo contribuinte está na penúltima faixa, cuja alíquota é de 22,5%, com
dedução de 7.633,51: 50.000 x 22,5% = 11.250 – 7.633,51 = imposto devido R$
3.616,49.
Perceba que o primeiro contribuinte pagou efetivamente 1,79% sobre o seu
rendimento (536,42 ÷ 30.000). Já o segundo pagou 7,23% (3.616,49 ÷ 50.000).
Isso ocorre porque, nos tributos progressivos, para bases de cálculos maiores,
se paga progressivamente mais, diferente do ISS, no qual a proporção é sempre a
mesma.
DIREITO TRIBUTÁRIO
É possível perceber que, no imposto de renda, o princípio constitucional da ca-
pacidade contributiva é concretizado pela utilização do critério da progressividade.
Essa é a função da tabela, que majora as alíquotas à medida que a base de cálculo
aumenta.
Isso significa que quem ganha mais não paga apenas proporcionalmente mais,
paga progressivamente mais. Paga um percentual maior de uma base de cálculo
maior.
Parcela da doutrina defende que nos impostos pessoais, como é o caso do im-
posto de renda, a capacidade contributiva é revelada por meio da progressividade.
3.2.1.2. Capacidade Contributiva e Seletividade
Nos impostos reais, como é mais complexa a aplicação da progressividade, a
capacidade contributiva deve ser materializada de outra forma.
Caso fôssemos aplicar a progressividade, não seria muito viável. Imagine só ao
comprar um televisor. No momento de pagar, o lojista deveria apurar a renda do
adquirente e aplicar a alíquota mais alta para quem recebe mais e alíquota mais
baixa para quem ganha menos.
Realmente impraticável. Por isso, a seletividade ganha espaço.
Seletividade significa aplicar alíquotas diferentes para diferentes produtos, a
depender da essencialidade de cada um. Para itens de primeira necessidade, alí-
quotas menores. Para os mais supérfluos, alíquotas mais expressivas.
Assim, no nosso exemplo do televisor, a alíquota seria diferenciada não pelo ad-
quirente, mas sim pelo produto, produtos mais caros (supérfluos) teriam alíquotas
mais elevadas, os televisores mais básicos teriam alíquotas menores.
DIREITO TRIBUTÁRIO
É o que ensina José Mauricio Conti:
“A seletividade em função da essencialidade é uma forma pela qual se aplica o princípio

da capacidade contributiva aos impostos indiretos, porque é possível admitir-se que, na
generalidade dos casos, os produtos essenciais são indispensáveis aos indivíduos com
baixa capacidade contributiva, e os produtos supérfluos são adquiridos por aqueles com
maior capacidade contributiva.” (CONTI, José Maurício. Sistema Constitucional Tributá-
rio Interpretado pelos Tribunais. 1997, p. 166).
3.2.1.3. Aplicação do Princípio da Capacidade Contributiva
A Constituição Federal faz referência apenas aos impostos quando estabelece o

princípio da capacidade contributiva. Por isso, as questões de concursos ainda exi-
gem bastante a literalidade desse dispositivo constitucional.
Muitas vezes, as questões substituem o termo “impostos” por “tributos”, con-
siderando errada a alternativa, de acordo com a literalidade do art. 145, § 1º, da
Constituição Federal.
Não obstante, o STF tem entendido que o princípio é aplicável às demais espé-
cies tributárias, observadas as suas peculiaridades. Apesar da dificuldade de se apli-
car às taxas, não há vedação constitucional ao seu uso para essa espécie tributária.
“A despeito do art. 145, §1º da CF, que alude à capacidade contributiva, fazer referência ape-
nas aos impostos, não há negar que ele consubstancia uma limitação ao poder de imposição
fiscal que informa todo o sistema tributário. É certo, contudo, que o princípio da capacidade
contributiva não é aplicável, em sua inteireza, a todos os tributos. (...) Como se sabe, existe
certa dificuldade em aplicá-lo, por exemplo, às taxas, que pressupõem uma contraprestação
direta em relação ao sujeito passivo da obrigação. Na hipótese das contribuições, todavia, o
princípio em tela, como regra, encontra guarida, como ocorre no caso das contribuições so-
ciais previstas no art. 195, I, b e c, devidas pelo empregador.” (Excerto do voto condutor do
Min. RICARDO LEWANDOWSKI, quando do julgamento, pelo STF, do RE 573.678, mar/09)
Esse tema, que já foi objeto de muita controvérsia, passou a ser pacificado com
a discussão acerca da constitucionalidade da taxa de fiscalização da Comissão de
Valores Mobiliários (CVM).
DIREITO TRIBUTÁRIO
Vamos entender o histórico para que fique claro o entendimento firmado pela
Corte Suprema.
A referida taxa não foi instituída com uma alíquota em percentual (ad valorem),
mas por meio de uma tabela com valores específicos, que seriam apurados de acor-
do com o patrimônio líquido da empresa a ser fiscalizada. Mais ou menos assim:
Patrimônio Líquido Valor da taxa

de R$... a R$... R$...
de R$... a R$... R$...
de R$... a R$... R$...
Essa cobrança gerou discussões em função de dois aspectos relativos às taxas:
o primeiro diz respeito à base de cálculo, que veremos logo mais ao estudarmos as
taxas; o outro, é justamente sobre a capacidade contributiva.
O ponto central da discussão relativo à capacidade contributiva era que, ao
graduar o valor da taxa de acordo com o patrimônio das empresas, estaria sendo
adotado o princípio da capacidade contributiva, o que seria inconstitucional no caso
de taxas, já que a atuação estatal é a mesma, seja para empresas com capital ele-
vado ou pequenas empresas.
Ocorre que, embora não mencione expressamente as taxas no art. 145, § 1º, a
Constituição não veda sua aplicação a essa espécie tributária. Nesse sentido, resol-
vendo o caso, o STF assim manifestou sua decisão:
“Taxa de fiscalização dos mercados de títulos e valores mobiliários... O critério adotado

pelo legislador para a cobrança dessa taxa de polícia busca realizar o princípio cons-
titucional da capacidade contributiva, também aplicável a essa modalidade de tributo,
notadamente quando a taxa tem, como fato gerador, o exercício do poder de polícia.”
(STF, 2ª T., ARegREx 176.382-5/CE, Min Celso de Mello, mai/00)
DIREITO TRIBUTÁRIO
O mesmo entendimento é válido para as contribuições, perfeitamente resumido
na lição de Ives Gandra Martins:
“Não obstante a Lei Maior faça referência a impostos, a doutrina e a jurisprudência

pacificaram o entendimento de que a capacidade contributiva é princípio informador
da tributação também pela via das contribuições sociais, sempre que o legislador
escolha, como fato gerador ou base de cálculo dessa espécie tributária, um elemento
denotador dessa capacidade. Trata-se de critério mediante o qual se realiza a isono-
mia, pressupondo-se que contribuinte com a mesma capacidade contributiva arquem
com idêntica carga tributária.” (MARTINS, Ives Gandra da Silva; SOUZA, Fátima Fer-
nandes Rodrigues de, COFINS e PIS – planejamento tributário – incompatibilidade
entre o Sistema Tributário Brasileiro e eventual norma antielisão. RDDT 117/132,
jun/05)
Por isso, é bom atentar para a possibilidade de mudança nas questões que ver-
sam sobre a aplicação do princípio. E isso já vem acontecendo!
Vejamos uma questão bastante interessante da Esaf, aplicada no concurso de
APOF/SP em 2009.
11. (ESAF/APOF/SEFAZ/SP/2009) O princípio da capacidade contributiva:
a) aplica-se somente às contribuições
b) não se aplica às penalidades tributárias
c) aplica-se somente aos impostos
d) aplica-se indistintamente a todas as espécies tributárias
e) é atendido pela progressividade dos impostos reais
DIREITO TRIBUTÁRIO
Letra b.
A banca examinadora exigiu muito além da literalidade da Constituição Federal,
cobrando aspectos doutrinários e jurisprudenciais.
As penalidades surgem pelo descumprimento de alguma obrigação. A infração co-
metida não é diferenciada pelo contribuinte, ou seja, qualquer um pode cometer
infrações, possua capacidade contributiva ou não. Nessa linha, a banca considerou
que não seria justo graduar uma penalidade na medida da manifestação de riqueza
de cada um, mas sim pela infração cometida. Vimos, anteriormente, que tributo e
multa não se confundem.
a) Errada. Se o texto constitucional faz alusão aos impostos, não há que se falar
em aplicação do princípio apenas às contribuições.
c) Errada. Apesar de a CF/1988 fazer referência apenas aos impostos, em seu
art. 145, § 1º, a doutrina e a jurisprudência dos tribunais superiores têm admitido
a aplicação do princípio às demais espécies tributárias, conforme decisão do STF
vista a pouco. É aqui que percebemos que as bancas já tendem a deixar de lado a
literalidade e passam a exigir o entendimento dominante.
d) Errada. Para percebermos o erro desta alternativa, verifiquemos a lição de José
Mauricio Conti: “... o princípio da capacidade contributiva é aplicável a todas as
espécies tributárias. No tocante aos impostos, o princípio é aplicável em toda a sua
extensão e efetividade. Já no caso dos tributos vinculados, é aplicável restritiva-
mente, devendo ser respeitados apenas os limites que lhe dão os contornos inferior
e superior, vedando a tributação do mínimo vital e a imposição tributária que tenha
efeitos confiscatórios”. (CONTI, José Mauricio. Princípios da Capacidade Contributi-
va e da Progressividade, Dialética, 1996, p.65).
DIREITO TRIBUTÁRIO
e) Errada. Esse foi o item mais interessante da questão. Como vimos, segundo
parcela da doutrina, o princípio da seletividade é subprincípio da capacidade con-
tributiva. Por isso considera que a capacidade contributiva dos impostos incidentes
sobre produtos e mercadorias (impostos reais) se manifesta na variação da alí-
quota em virtude do grau de essencialidade do produto (seletividade). No imposto
sobre a renda, revela-se na aplicação de alíquotas mais elevadas às maiores bases
de cálculo (progressividade).
3.2.1.4. A Progressividade e os Impostos Reais
Aproveitando esse entendimento visto na alternativa “e”, vamos fechar esse
assunto com a questão da progressividade nos impostos reais.
Como visto, para que seja avaliada de forma mais igualitária, a capacidade con-
tributiva é medida nos impostos reais pelo princípio da seletividade, aplicando alí-
quotas mais elevadas para bens supérfluos e mais reduzidas para bens de primeira
necessidade. Já nos impostos pessoais, é graduada pelo critério da progressivida-
de, adotando alíquotas mais elevadas para maiores bases de cálculo.
De uma forma ou de outra, o que está sendo feito é a tributação maior quanto
maior for a manifestação de riqueza.
Ocorre que, apesar de se dar em menor escala, é possível graduar os impostos
reais (aqueles que incidem sobre bens, ou patrimônio) pelo critério da progressivi-
dade. Apesar de não ser a regra geral, há previsão constitucional para isso:
Art. 156. Compete aos Municípios instituir impostos sobre:

I – propriedade predial e territorial urbana;
(...)
DIREITO TRIBUTÁRIO
§1º Sem prejuízo da progressividade no tempo a que se refere o art. 182, §4º, inciso
II, o imposto previsto no inciso I poderá:
I – ser progressivo em razão do valor do imóvel; e
II – ter alíquotas diferentes de acordo com a localização e o uso do imóvel.
O IPTU é imposto real, incide sobre o imóvel, pouco importando no cálculo do
imposto as condições pessoais do proprietário.
É o que ensina Leandro Paulsen:
“A progressividade, nos impostos reais, é vedada, salvo autorização constitucional ex-

pressa, conforme a jurisprudência do STF da qual se extrai que não se prestam a reve-
lar capacidade contributiva e que, por isso, não podem ser graduados com base nela.”
(PAULSEN, Leandro. Direito Tributário: Constituição e Código Tributário à luz da doutrina
e da jurisprudência. 15ª ed. Livraria do Advogado, 2013, p. 670)
Sendo assim, em regra, para atender ao princípio da capacidade contributiva, é
comum usarmos a seletividade. E é isso que determina o inciso II.
Perceba que adotar alíquotas diferentes em função da localização significa que
há possibilidade de se identificar as localidades em que os moradores demonstram
maior manifestação de riqueza. Há localidades em que os imóveis são mais sim-
ples, com pouca estrutura, com menos acesso a serviços públicos de qualidade etc.
Da mesma forma, identificar o uso do imóvel, se residencial ou comercial, per-
mite aos Municípios graduarem as alíquotas adotando a seletividade. Assim, pode-
riam ser adotadas alíquotas maiores para os imóveis comerciais, por exemplo.
Podemos verificar que as alíquotas não variam em função da base de cálculo, ou
seja, não são progressivas, mas sim seletivas. É identificado um critério que denota
a manifestação de riqueza e em função dele a alíquota pode ser maior ou menor.
Ao contrário, o inciso I prevê uma situação que representa exceção: a utilização
do critério da progressividade para impostos reais.
DIREITO TRIBUTÁRIO
Ser progressivo em função do valor do imóvel é adotar alíquotas maiores para
imóveis mais caros, independentemente da localização ou da utilização.
Esse dispositivo, não previsto no texto original da Constituição Federal, foi inse-
rido por meio da Emenda Constitucional n. 29/2000.
O STF já havia se manifestado no sentido de que qualquer progressividade
aplicada aos impostos reais somente seria possível havendo expressa permissão
constitucional. Por isso, as leis instituidoras do IPTU que adotaram alíquotas pro-
gressivas antes de 2000 foram declaradas inconstitucionais.
Com o advento da EC n. 29/2000, passou a ser permitida a adoção de alíquotas
progressivas em função do valor do imóvel. Na linha desse raciocínio foi editada a
Súmula n. 668 do STF:
Súmula n. 668/STF
É inconstitucional a lei municipal que tenha estabelecido, antes da Emenda Constitucio-
nal 29/00, alíquotas progressivas para o IPTU, salvo se destinada a assegurar o cumpri-
mento da função social da propriedade urbana.
A Súmula faz menção a outra progressividade aplicável ao IPTU, esta de acei-
tação pacífica, já que não era adotada em função da base de cálculo, mas com fins
extrafiscais, de modo a assegurar a função social do imóvel:
Art. 182, § 4º É facultado ao Poder Público municipal, mediante lei específica para área
incluída no plano diretor, exigir, nos termos da lei federal, do proprietário do solo urbano
não edificado, subutilizado ou não utilizado, que promova seu adequado aproveitamen-
to, sob pena, sucessivamente, de:
(...)
II – imposto sobre a propriedade predial e territorial urbana progressivo no tempo.
DIREITO TRIBUTÁRIO
3.3. Taxas
Mais uma vez, vamos recorrer ao art. 145 da CF/1988:

seguintes tributos:
(...)
O CTN, transcrevendo o dispositivo constitucional, prevê em seu art. 77:
Art. 77. As taxas, cobradas pela União, pelos Estados, pelo Distrito Federal ou pelos
Municípios, no âmbito de suas respectivas atribuições, têm como fato gerador o exercí-
cio regular do poder de polícia, ou a utilização, efetiva ou potencial, de serviço público
específico e divisível, prestado ao contribuinte ou posto à sua disposição.
Observe que a taxa figura como um tributo contraprestacional, eis que para
ser exigida depende de uma atividade estatal específica relativa ao contribuinte.
Exatamente o contrário do conceito de imposto, que acabamos de estudar. Logo,
identificamos que nas taxas o fato gerador é um fato do Estado.
O fundamento das taxas é que se os serviços são prestados voltados para o
contribuinte, de forma específica e divisível, e o exercício do poder de polícia é di-
recionado, não seria justo exigir de toda a sociedade o valor correspondente. Se as
atividades estatais que ensejam a cobrança da taxa têm destinatários específicos,
estes devem suportar o ônus. Podemos perceber que as taxas são tributos vincu-
lados por excelência.
DIREITO TRIBUTÁRIO
Da leitura do dispositivo constitucional, podemos verificar que há dois possíveis
fatos geradores para as taxas: o exercício regular do poder de polícia e a prestação
de serviços públicos específicos e divisíveis.
É necessário, para um melhor entendimento, analisar as características das
taxas separando-as pelo fato gerador. Assim, temos a taxa de serviço e a taxa de
polícia.
A fim de tornar mais claro o entendimento dos fatos geradores das taxas e seus
respectivos requisitos, vejamos de forma esquematizada:
Analisemos cada uma delas.
DIREITO TRIBUTÁRIO
3.3.1. Taxa de Serviço
A Constituição Federal dispõe que as taxas têm como um dos possíveis fatos
geradores a utilização, efetiva ou potencial, de serviços públicos específicos e divi-
síveis, prestados ao contribuinte ou postos à sua disposição.
Podemos verificar que a disciplina constitucional exige duas características fun-
damentais para o serviço: ser específico e divisível; e outra característica para a
utilização desse serviço: ser efetiva ou potencial. Analisemos essas características.
Serviços Específicos e Divisíveis
Perceba que não basta ser um ou outro. A CF/1988 deixa claro que é necessário
apresentar as duas características: ser específico e divisível.
Vejamos, primeiramente, a definição legal dessas características, que se encon-
tram no art. 79 do CTN:
Art. 79. Os serviços públicos a que se refere o art. 77 consideram-se:

(...)
II – específicos, quando possam ser destacados em unidades autônomas de interven-
ção, de utilidade, ou de necessidades públicas;
III – divisíveis, quando suscetíveis de utilização, separadamente, por parte de cada um
dos seus usuários.
O CTN não explicou de forma muito clara o que vem a ser serviço específico.
Sendo assim, precisamos traduzir o que quis dizer o legislador.
Para o serviço ser específico, é necessário que exista um órgão responsável pela
sua prestação. O CTN fala em utilidade ou necessidade pública. Por exemplo, a so-
ciedade necessita de um serviço de coleta de lixo. Assim, o Município deve ter um
órgão específico que atenda a essa demanda da população.
DIREITO TRIBUTÁRIO
Na esteira desse entendimento, o serviço é específico quando prestado por ór-
gão competente, cuja atribuição seja a prestação daquele serviço e que seja pos-
sível aos contribuintes identificar essa prestação. Em outras palavras, o serviço é
específico quando o contribuinte sabe por qual serviço está pagando e quem lhe
presta o serviço.
A outra exigência constitucional é que o serviço seja divisível. Nos termos do
CTN, o serviço é divisível quando suscetível de utilização, separadamente, por cada
um dos usuários. Ou seja, para ensejar a cobrança da taxa, é preciso identificar
quem são os usuários do serviço e que, além disso, seja possível aferir qual foi a
utilização por parte de cada um deles.
Sendo assim, o serviço é divisível quando o Estado pode identificar quem são os
usuários do serviço e medir qual foi a utilização por cada um deles.
Isso significa que serviços prestados de forma genérica à coletividade (serviços
uti universi) não legitimam o Estado a exigir a taxa dos seus usuários. Um exemplo
desse tipo de serviço é a segurança pública.
Sabemos que esse serviço atende toda a coletividade, porém não há como me-
dir o que cada um utilizou de segurança pública para exigir a taxa, vale dizer, o ser-
viço não é divisível. Esses serviços devem ser custeados pela arrecadação com os
impostos. Os serviços que ensejam a cobrança de taxa devem ser prestados com
usuários determinados (serviços uti singuli).
Imaginemos uma situação específica como a realização de um evento particular,
com um show em uma casa de espetáculos que receberá milhares de espectadores.
Certamente, esse show demandará uma força policial nos arredores para garantir a
segurança. Nesse sentido, poderíamos aceitar que é possível identificar os usuários
do serviço de segurança pública?
DIREITO TRIBUTÁRIO
A resposta é negativa. Apesar de ter um efetivo policial destinado a atender um
evento determinado, ainda assim é praticamente impossível determinar o que cada
usuário utilizou do serviço. Um outro ponto que fortalece a caracterização desse
serviço como indivisível é que o Estado está obrigado a prestá-lo a toda a socieda-
de, indiscriminadamente. Nesse sentido, decidiu o STF:
“Impossibilidade de cobrança de taxa de segurança pública de eventos abertos ao público,

ainda que tal serviço seja solicitado por particular para a sua segurança ou para a de ter-
ceiros. Visto que incumbe ao Estado prestá-lo a toda a população, essa atividade somente
pode ser sustentada por imposto.” (STF, 2ª T., RE 269.374 AgR, Min. Ellen Grace, ago/11)
Vejamos mais dois casos que ajudarão a consolidar o entendimento acerca da
divisibilidade dos serviços como requisito para a cobrança da taxa.
A iluminação pública é um serviço prestado pelos Municípios e que foi por algum
tempo custeado pela população mediante a cobrança de taxa. Ocorre que esse tipo
de serviço, assim como a segurança pública, é prestado de forma genérica a todos
os habitantes do Município e, até mesmo, àqueles que, não sendo habitantes, utili-
zam o serviço, como os turistas, os que estão apenas de passagem pela cidade etc.
É notório que nesse caso é praticamente impossível definir o que cada um utili-
zou do serviço. E quem não sai à noite? E quem é deficiente visual?
Obviamente não estamos diante de um serviço divisível e, por conseguinte, a
cobrança da respectiva taxa afrontava a Constituição. Nesse sentido, o STF decidiu
reiteradas vezes, como se observa no seguinte julgado:
“TRIBUTÁRIO. MUNICÍPIO DE NITERÓI. TAXA DE ILUMINAÇÃO PÚBLICA. ARTS. 176 E

179 DA LEI MUNICIPAL N. 480, DE 24.11.83, COM A REDAÇÃO DADA PELA LEI N. 1.244,
DE 20.12.93. Tributo de exação inviável, posto ter por fato gerador serviço inespecífico,
não mensurável, indivisível e insuscetível de ser referido a determinado contribuinte,
a ser custeado por meio do produto da arrecadação dos impostos gerais. Recurso não
conhecido, com declaração de inconstitucionalidade dos dispositivos sob epígrafe, que
instituíram a taxa no município.” (STF, RE 233.332-RJ, Min. Ilmar Galvão, mar/99)
DIREITO TRIBUTÁRIO
Reforçando o entendimento, a Corte Suprema editou a Súmula n. 670:
Súmula n. 670/STF
O serviço de iluminação pública não pode ser remunerado mediante taxa.
Outro exemplo bastante cobrado em prova envolve a taxa de coleta de lixo e a
taxa de limpeza urbana. Os Municípios, normalmente, cobram a taxa de coleta de
lixo, aquela que corresponde ao serviço de coleta domiciliar do lixo, onde o coletor
leva o lixo de cada residência.
Nesse tipo de serviço é possível identificar os usuários, eis que a coleta está
sendo realizada individualmente, porta a porta. Ainda que em condomínios não
seja possível, no momento da coleta, identificar o lixo de cada condômino, é possí-
vel determinar que todos ali são usuários do serviço (vamos entender melhor esse
ponto ao tratar da utilização).
Ocorre que muitos Municípios tributam mediante taxa o serviço de limpeza ur-
bana. E quando ouvimos “limpeza urbana” o que nos vem à mente? A varrição das
vias públicas, a coleta dos resíduos nos logradouros, a poda de árvores etc.
Se pararmos para analisar, esse serviço não permite a identificação individu-
alizada dos usuários. Trata-se de um serviço destinado a toda a população, sem
divisibilidade.
Imagine as árvores da cidade, cujas folhas caem diariamente. A prefeitura
realiza o serviço de varrição das ruas, mas é possível quantificar quantas fo-
lhas foram recolhidas e o quanto foi limpo correspondente a cada habitante?
Impossível.
DIREITO TRIBUTÁRIO
Diante dessa cobrança e das inúmeras discussões levadas ao Judiciário deba-
tendo a constitucionalidade dessas taxas, o STF decidiu pela sua inconstitucionali-
dade, justamente por não apresentar a divisibilidade como característica:
“Tributo vinculado não apenas à coleta de lixo domiciliar, mas também à limpeza de
logradouros públicos, hipótese em que os serviços são executados em benefício da po-
pulação em geral (uti universi), sem possibilidade de individualização dos respectivos
usuários e, consequentemente, da referibilidade a contribuintes determinados, não se
prestando para custeio mediante taxa. Impossibilidade, no caso, de separação das duas
parcelas.” (STF, RE 249.070, relator Min. Ilmar Galvão, 1ª Turma, DJU 17.12.1999)
Há que se observar na decisão do Supremo a vedação à possibilidade de divi-
são das taxas. No caso em discussão, o Município cobrava em uma só taxa os dois
serviços: coleta de lixo e limpeza pública. Na defesa, tentou dividir a taxa em duas
para que fosse possível cobrar apenas a primeira, eis que atenderia aos preceitos
constitucionais.
Percebe-se que o STF negou essa possibilidade. Isso porque apenas os serviços
específicos e divisíveis podem ensejar a cobrança da taxa. Como a taxa era uma só
(envolvendo os dois serviços), não haveria que se excluir o serviço não divisível da
sua cobrança, mas declarar toda a cobrança inconstitucional.
Tendo em vista que muitos Municípios do nosso país adotavam essa prática de
tributar mediante taxa o serviço de limpeza urbana (embora cada um adote um
nome diferente), muitos casos chegaram para apreciação do STF, o que resultou na
edição da Súmula Vinculante n. 19:
Súmula Vinculante n. 19/STF

A taxa cobrada exclusivamente em razão dos serviços públicos de coleta, remoção e
tratamento ou destinação de lixo ou resíduos provenientes de imóveis, não viola o artigo
145, II, da Constituição Federal.
DIREITO TRIBUTÁRIO
Verifica-se na Súmula que o STF amarrou a possibilidade de cobrança da taxa à

origem do lixo ou dos resíduos, a saber: os imóveis. O fundamento é que, se o lixo
é coletado dos imóveis, é possível identificar a quem se destina o serviço, diferente
dos resíduos coletados nas vias públicas.
Utilização Efetiva ou Potencial
Vejamos, novamente, o que dispõe o art. 145, II, da CF/1988:

seguintes tributos:
(...)
Do dispositivo, podemos destacar a primeira observação importante: o fato ge-

rador da taxa é a utilização do serviço e não a sua prestação.
Para ensejar a cobrança da taxa de serviço, se faz necessária, logicamente, a
prestação do serviço pelo Poder Público. Porém, esse não é elemento suficiente
para que ocorra o fato gerador. É preciso que haja a utilização do serviço pelo con-
tribuinte.
Contudo, a Constituição Federal se apressa em definir que a utilização pode ser
efetiva ou potencial.
Mais uma vez, vamos recorrer ao art. 79 do CTN para esclarecer o que significa
utilização efetiva e utilização potencial.
Art. 79. Os serviços públicos a que se refere o artigo 77 consideram-se:

I – utilizados pelo contribuinte:
a) efetivamente, quando por ele usufruídos a qualquer título;
b) potencialmente, quando, sendo de utilização compulsória, sejam postos à sua dispo-
sição mediante atividade administrativa em efetivo funcionamento;
DIREITO TRIBUTÁRIO
Não há dificuldades em entender o que significa utilização efetiva. Representa
a situação em que o contribuinte utiliza de fato o serviço, ou seja, faz uso da ativi-
dade estatal que enseja a cobrança da taxa. Seria o caso da emissão de segunda
via da carteira de habilitação. O contribuinte utiliza efetivamente quando procura o
Detran para emissão do documento.
Já a utilização potencial, representa a situação em que o contribuinte tem o
serviço posto à sua disposição, utilize efetivamente ou não. Entenderemos melhor
por meio de um exemplo.
Exemplificando: o serviço de emissão de segunda via da habilitação, que vi-
mos como exemplo, não é de utilização compulsória. Alguém que perdeu sua ha-
bilitação não é obrigado a solicitar a segunda via. Logicamente, somente poderá
dirigir de posse do novo documento, mas não é obrigado a isso. Logo, o usuário
desse serviço estará sujeito ao pagamento da taxa apenas se utilizar efetivamente
o serviço, ou seja, apenas quando for emitido o documento, mediante sua requisi-
ção. Trata-se da utilização efetiva.
Imaginemos o serviço de coleta de lixo. Sabemos que, por ser um serviço públi-
co, pode resultar na cobrança de uma taxa, certo?
Aí, você pode imaginar: então é só eu mesmo dar uma destinação ao meu lixo
e estarei livre da taxa.
Aí você se engana. O serviço de coleta de lixo é de utilização compulsória. Caso
contrário, se um concurseiro que está trancado em casa só estudando para a tão
temida prova, se esqueceu do mundo, mas continua lá gerando lixo, não utilizar
o serviço e deixar esse lixo acumular até o dia da prova, estará convidando uma
série de insetos a participar dos seus estudos, não acha? Isso não seria agradável
para os seus vizinhos. É uma questão de saúde pública. Por isso, esse serviço é de
utilização compulsória.
DIREITO TRIBUTÁRIO
Sendo de utilização compulsória, você não pode alegar que mora sozinho e não
gera lixo ou que dará destinação própria ao lixo, pois o CTN define que, sendo de
utilização compulsória, basta que o serviço esteja à disposição do contribuinte para
dar causa à cobrança da taxa.
Essa é a utilização potencial. O serviço existe, é de utilização compulsória e está
à disposição do contribuinte, faça ele, uso de fato ou não do serviço. É como se o
CTN dissesse assim para o nosso amigo: prezado concurseiro, você é usuário po-
tencial do serviço de coleta de lixo.
De forma esquematizada, temos:
Vamos verificar como isso costuma ser cobrado em prova.
12. (FGV/CONDER ADVOGADO/2013) O Estado Beta pretende criar taxa pelo exer-
cício do poder de polícia ou pela prestação de serviço afetos à área de segurança
pública, denominada Taxa de Segurança Pública-TS. Tal exação terá como fato
gerador a utilização pelo contribuinte dos serviços prestados pela polícia para fins
privados ou que extrapolem a gratuidade assegurada em lei, ou quando a sua con-
DIREITO TRIBUTÁRIO
duta ou ramo de atividade exija do poder Público e Estadual, vigilância, controle e
fiscalização, objetivando a manutenção da ordem, da segurança e da tranquilidade
coletiva.
a) A taxa é ilegal e inconstitucional, pela afronta ao CTN e à CRFB, já que se trata
de serviço público inespecífico e indivisível.
b) A taxa é legal e constitucional porque está sendo criada para fazer frente à ne-
cessidade específica de alguns contribuintes.
c) O texto de lei que cria a taxa, necessita de adaptação porque embora a taxa
seja legítima, não há gratuidade na prestação do serviço de segurança pública.
d) A taxa criada pelo Estado é ilegal, já que o serviço prestado pela polícia para fins
privados deve ser remunerado por preço público.
e) A taxa é inconstitucional, em virtude de não ser possível criar tal exação quando
o serviço público puder ser remunerado por imposto.
Letra a.
Conforme acabamos de estudar, são dois os possíveis fatos geradores das taxas: a
utilização de serviços públicos e o exercício do poder de polícia.
Acontece que o poder de polícia não se confunde com a polícia administrativa, que
garante a segurança pública. Como visto, a segurança pública é serviço indivisível,
não sendo possível avaliar o que foi utilizado de forma individual.
Ademais, a questão informa que o fato gerador da taxa é a utilização do serviço
de segurança, prestado pelo Estado, quando extrapolar a segurança gratuita que
o próprio Estado oferece, ou seja, na situação exposta na questão, o Estado Beta
estaria criando o serviço de segurança particular, o que seria absurdo.
DIREITO TRIBUTÁRIO
A atividade de segurança pública é prestada a toda sociedade de forma geral, não

se trata de um serviço divisível, pois não é possível mensurar o quanto cada um
utilizou do serviço. Logo, não sendo divisível, o serviço não pode ser remunerado
mediante taxa.
b) Errada. Como vimos, apesar da necessidade de segurança maior por parte da
população, trata-se de dever do Estado. Este não poderia se valer dessa condição
criada pela ineficiência do próprio serviço prestado e oferecer segurança particular
custeada mediante taxa. Seria absurda tal situação.
c) Errada. Em primeiro lugar, a taxa citada é ilegal pelos motivos já expostos. O
segundo erro é afirmar que a segurança pública não é gratuita, pois, como vimos,
é dever do Estado.
d) Errada. A taxa é de fato ilegal. Porém, não há que se falar na prestação de ser-
viços de segurança privada pelo Estado.
e) Errada. A atividade de segurança pública, por ser indivisível, deve ser custea-
da pela arrecadação dos impostos. Isso não significa que o serviço de segurança
pública é o fato gerador do imposto. Não há imposto a ser pago pela prestação de
serviço estatal, já que o imposto é tributo não vinculado a qualquer ação do Estado.
Apenas o produto da arrecadação dos impostos já existentes será destinado, além
de outras aplicações, para custear este serviço.
Resumindo, temos de forma esquematizada:
DIREITO TRIBUTÁRIO
3.3.2. Taxa de Polícia
Nos termos da Constituição Federal, como vimos, o outro fato gerador possível
da taxa é o exercício regular do poder de polícia. O CTN traz a definição legal de
poder de polícia no art. 78:
Art. 78. Considera-se poder de polícia atividade da administração pública que, limitan-
do ou disciplinando direito, interesse ou liberdade, regula a prática de ato ou abstenção
de fato, em razão de interesse público concernente à segurança, à higiene, à ordem, aos
costumes, à disciplina da produção e do mercado, ao exercício de atividades econômicas
dependentes de concessão ou autorização do Poder Público, à tranquilidade pública ou
ao respeito à propriedade e aos direitos individuais ou coletivos.
Iniciamos esta aula discorrendo sobre as receitas públicas e abordamos o princí-
pio da supremacia do interesse público sobre o privado. O poder de polícia decorre
justamente desse princípio.
Quem deseja explorar a atividade econômica e resolve abrir um restaurante,
por exemplo, tem liberdade para exercer tal prática. Ocorre que essa liberdade não
é absoluta, eis que limitada pelo interesse da coletividade, que irá se sobrepor ao
interesse particular do empresário, caso sejam conflitantes.
Se a cozinha desse restaurante não apresentar as mínimas condições de higie-
ne, certamente os clientes estarão sujeitos a pegarem alguma doença ou infecção.
Justamente para fazer valer o interesse público e manter a saúde da popula-
ção, o Estado pode impedir o exercício da atividade, caso seja constatada alguma
irregularidade. No nosso exemplo, o Estado se valeria da Vigilância Sanitária que,
exercendo a atividade de polícia, pode fiscalizar o estabelecimento e adotar as
medidas cabíveis em cada caso, restringindo os direitos particulares para atingir o
interesse público.
DIREITO TRIBUTÁRIO
A primeira coisa que temos que perceber na taxa de polícia é que, diferente-
mente da taxa de serviço, não há que se falar em utilização efetiva ou potencial. O
fato gerador passa a ser o exercício do poder de polícia. É o exercício da atividade
estatal que figura como fato gerador, trazendo como consequência a obrigação de
pagar o tributo.
Nessa linha, aquele que está submetido a tais atividades de Estado passa a ser
contribuinte da respectiva taxa.
Na disciplina constitucional, o fato gerador da taxa de polícia é o exercício re-
gular. Mas o que significa exercício regular do poder de polícia? A resposta está no
parágrafo único do próprio art. 78 do CTN:
Parágrafo único. Considera-se regular o exercício do poder de polícia quando desempe-

nhado pelo órgão competente nos limites da lei aplicável, com observância do processo
legal e, tratando-se de atividade que a lei tenha como discricionária, sem abuso ou
desvio de poder.
Com efeito, podemos constatar que para surgir a obrigação tributária de pagar
a taxa, há que existir a efetiva atividade estatal direcionada ao contribuinte, reali-
zada por órgão específico e competente para tal.
Assim, apenas o exercício regular do poder de polícia, ou seja, a efetiva ação esta-
tal por meio do órgão competente, em procedimento específico direcionado ao contri-
buinte, é que pode ensejar a cobrança da taxa. No caso de um órgão fiscalizador, isso
significa que a taxa apenas pode ser cobrada quando houver de fato a fiscalização. É
o que defende a doutrina dominante, conforme destaca Regina Helena Costa:
“... é necessário o efetivo exercício do poder de polícia para que esteja autorizada a exi-
gência da taxa correspondente. (...) somente a efetiva realização de atividade de polícia
pode ensejar a exigência da taxa. A existência de aparelhamento administrativo desti-
nado ao exercício de fiscalização, por si só, não é suficiente para dar suporte à exigência
DIREITO TRIBUTÁRIO
fiscal, porquanto o direito tributário sujeita-se ao princípio da realidade ou da verdade

material e, assim, fiscalização não efetuada, ou mera presunção de fiscalização, não
podem conduzir ao nascimento da obrigação tributária.” (COSTA, Regina Helena. Curso
de Direito Tributário. Saraiva, 2009, p. 117)
Da lição acima, podemos extrair que somente a efetividade da ação estatal no
exercício de atividade de polícia, caracterizada quando o aparato estatal é direcio-
nado para um contribuinte específico, dá causa ao nascimento da taxa.
A grande maioria das questões de prova exige o conhecimento da literalidade
da CF/1988 e do art. 78 do CTN, de forma bem direta, podendo ser resolvida com
o que até aqui foi explicado.
Ocorre, porém, que há alguns entendimentos jurisprudenciais que nos remetem
a importantes aspectos a serem observados.
O Supremo Tribunal Federal, decidindo sobre a taxa de fiscalização e controle
ambiental do Ibama, no RE 416.601, abriu precedentes no sentido de que a exis-
tência de órgão competente para a atividade de polícia pressupõe que a atividade
fiscalizatória existe e que é desempenhada de forma regular.
Vejamos o posicionamento da Corte em outro caso que ilustra o novo entendi-
mento:
“4. O texto constitucional diferencia as taxas decorrentes do exercício do poder de

polícia daquelas de utilização de serviços específicos e divisíveis, facultando apenas a
estas a prestação potencial do serviço público. 5. A regularidade do exercício do poder
de polícia é imprescindível para a cobrança da taxa de localização e fiscalização. 6. À luz
da jurisprudência deste Supremo Tribunal Federal, a existência do órgão administrativo
não é condição para o reconhecimento da constitucionalidade da cobrança da taxa de
localização e fiscalização, mas constitui um dos elementos admitidos para se inferir o
efetivo exercício do poder de polícia, exigido constitucionalmente. Precedentes.” (STF,
Pleno, RE 588.322, Rel. Min. Gilmar Mendes, jun/2010)
DIREITO TRIBUTÁRIO
É possível inferir que a Corte destaca que o exercício regular do poder de polícia
continua sendo requisito fundamental para a cobrança da taxa. Contudo, acata que
a existência do órgão competente é um dos elementos para pressupor que a ativi-
dade está em funcionamento.
Perceba que se trata de uma presunção, ou seja, o STF entende que a existên-
cia do órgão já é um indício de que o exercício do poder de polícia é regular. Nesse
sentido, destaca que a regularidade do exercício do poder de polícia é elemento
imprescindível, apesar de admitir a presunção pela simples existência do órgão
fiscalizador.
Outro aspecto importante que já foi inclusive objeto de discussões judiciais é a
forma de manifestação do poder de polícia. Já foram proferidas decisões no sentido
de que o fato gerador da taxa relativa ao poder de polícia não é manifestado ex-
clusivamente com a atividade fiscalizadora em face do contribuinte. A regulamen-
tação da atividade desenvolvida pelo contribuinte por meio de norma específica já
representaria condição suficiente para a cobrança da taxa daqueles que estivessem
sujeitos a essa regulamentação.
De fato, o poder de polícia é manifestado de duas formas: pelo poder regula-
mentar, exercido na edição de normas que limitem ou restrinjam direitos, e pela
atuação estatal em cumprimento a esta norma. Apesar de não ser o entendimento
comum defendido pela doutrina dominante, já há decisões proferidas pelos tribu-
nais e sendo levadas para apreciação dos tribunais superiores.
A controvérsia foi levada à apreciação do STJ.
O Tribunal de origem proferiu sentença no sentido de que a manifestação do
poder de polícia por meio do poder regulamentar é suficiente para cobrar a taxa,
independente da comprovação do exercício da fiscalização.
DIREITO TRIBUTÁRIO
Sobre a necessidade da efetividade de ação fiscalizatória, já decidiu o STJ:
1. A Primeira Seção deste Tribunal pacificou entendimento de que é prescindível a

comprovação efetiva do exercício de fiscalização por parte da municipalidade em face
da notoriedade de sua atuação. (REsp 261.571/SP, 1ª Seção, Min. Eliana Calmon, DJ
6.10.2003). (STJ., 2ª T., AgRg no AREsp 381.859/MG, Rel. Min. Humberto Martins,
set/2013)
É bastante polêmico esse posicionamento, já que, embora a regulamentação
da atividade seja uma das formas de manifestação do poder de polícia, ocorre em
momento prévio ao exercício da atividade de polícia propriamente dita.
De qualquer modo, em se tratando de provas de concursos, é importantíssimo
conhecê-lo.
“Quanto ao fumus boni iuris, o Tribunal a quo fixou as seguintes premissas: 1) a cobran-
ça da Taxa de Fiscalização de Estabelecimentos, com base na Lei Municipal 13.477/2002
é legítima; 2) o poder de polícia, previsto no art. 78 do CTN, ‘não se materializa somen-
te na atuação fiscalizadora por parte do ente público, mas também por exercício regu-
lamentar’. Não obstante a questão referente à exigibilidade da taxa em comento, com
base na lei municipal referida, ainda não tenha sido apreciada no âmbito dos Tribunais
Superiores, constata-se, a princípio, que o reexame das premissas estabelecidas pela
Corte de origem é inviável em sede de recurso especial ...”. (STJ, 1ª T., AgRg na MC
13.974/SP, Rel. Min. Denise Arruda, abr/08)
O que há que se destacar aqui é que em nenhum desses posicionamentos está se di-
zendo que o exercício do poder de polícia não é necessário. Pelo contrário! Trata-se
de elemento previsto na Constituição Federal como fundamental para a ocorrência
do fato gerador da taxa.
DIREITO TRIBUTÁRIO
Para o STF, o exercício do poder de polícia presume-se realizado pela existência do

órgão fiscalizador. No entendimento do STJ, a notoriedade da fiscalização seria sufi-
ciente para tornar desnecessária a comprovação de que houve de fato a fiscalização
direcionada ao contribuinte.
Quanto à possibilidade de se considerar a norma regulamentar da atividade do con-
tribuinte como elemento suficiente para caracterizar o exercício do poder de polícia,
é bastante provável que venha a ser reconhecida pelos tribunais superiores. Mas
note que em ambos posicionamentos, o exercício do poder de polícia é essencial, o
que muda é a interpretação da forma como ele se realiza.
E se o tema for cobrado em prova? O que responder? Como já afirmamos, as ban-

cas tendem a cobrar da forma clássica, limitando-se à literalidade da CF/1988 e do art.
78 do CTN. É comum, tentarem confundir o candidato misturando as características da
taxa de polícia com aquelas da taxa de serviço, mais precisamente com os elementos
da especificidade e divisibilidade do serviço ou da utilização efetiva ou potencial.
No entanto, deve-se analisar bem o enunciado e as opções de resposta para
que se identifique a possibilidade de estar diante da exigência de conhecimentos
jurisprudenciais.
E assim já foi cobrado em prova. Vejamos.
13. (ESAF/AGENTE DE FAZENDA/RJ/2010) As taxas, no direito tributário, são es-

pécies tributárias que decorrem, entre outros fatos geradores, do exercício regular
do poder de polícia. Sobre estes, julgue os itens a seguir:
I – entende-se por regular o poder de polícia quando desempenhado por órgão
competente, nos limites da lei, observando o devido processo legal, e exer-
cida sem desvio ou excesso de poder;
DIREITO TRIBUTÁRIO
II – a exigência da taxa em decorrência do exercício do poder de polícia não mais
exige a concreta fiscalização por parte dos órgãos competentes, ou seja, a
simples regulação de certas atividades por meio de atos normativos também
caracteriza este poder;
III – a atuação fiscalizadora do Estado, em rigor, visa ao interesse da coletividade
e não ao do contribuinte da taxa, isoladamente. É este, porém, que provoca
a atuação do Estado, sendo isso que justifica a imposição da taxa;
IV – exercendo o poder de polícia, o Estado impõe restrições aos interesses indi-
viduais em favor do interesse público, conciliando esses interesses.
Estão corretos:
a) apenas os itens I e III
b) apenas os itens I, III e IV
c) todos os itens estão corretos
d) apenas os itens III e IV
e) apenas os itens II, III e IV
Letra c.
I – Certo. A Esaf transcreveu a literalidade do parágrafo único do art. 78 do CTN.
II – Certo. Esse entendimento parte do princípio de que a atividade de polícia não
se manifesta exclusivamente na atividade de fiscalização, mas também no exercí-
cio do poder regulamentar, vale dizer, na edição de normas que regulamentam as
atividades dos contribuintes.
DIREITO TRIBUTÁRIO
Perceba que a própria assertiva reconhece que o poder de polícia é essencial para a
ocorrência do fato gerador da taxa. O que foi considerado correto é que a forma de
manifestação desse poder não seria apenas por meio de atividade de fiscalização,
sendo considerada a manifestação por meio de atos regulamentares. Ressaltamos
que não é isso que entende a doutrina dominante. De qualquer forma, entendeu a
Esaf que este entendimento está em consonância com a posição do STJ no que diz
respeito à presunção do exercício regular do poder de polícia.
Quanto à necessidade de efetiva comprovação da fiscalização, já decidiu o STJ:
1. A Primeira Seção deste Tribunal pacificou entendimento de que é prescindível a

6.10.2003). (STJ., 2ª T., REsp 969.015/SP, Rel. Min. Humberto Martins, abr/08)
III – Certo. É exatamente este o sentido da atuação estatal no exercício do poder
de polícia: restringir os interesses individuais em favor do interesse público.
IV – Certo. Esse item complementa a ideia do item anterior, portanto, correto. O
art. 78 do CTN define que se considera poder de polícia a atividade da Administra-
ção Pública que, limitando ou disciplinando direito, interesse ou liberdade, regula a
prática de ato ou a abstenção de fato, em razão de interesse público concernente
à segurança, à higiene, à ordem, aos costumes, à disciplina da produção e do mer-
cado, ao exercício de atividades econômicas dependentes de concessão ou autori-
zação do Poder Público, à tranquilidade pública ou ao respeito à propriedade e aos
direitos individuais ou coletivos.
DIREITO TRIBUTÁRIO
3.3.3. A Base de Cálculo das Taxas
Normalmente, o valor de um tributo é determinado por meio de uma operação
de multiplicação, que tem como elementos a base de cálculo e a alíquota.
A base de cálculo é o elemento que mensura o fato gerador. É ela que quantifica
o que será tributado. Por exemplo, no caso do ICMS, a base de cálculo é o valor da
operação de venda das mercadorias, já que o que está sendo tributado e, conse-
quentemente, necessita de mensuração é a circulação dessas mercadorias.
Assim, a base de cálculo deve guardar relação estreita com o fato gerador do
tributo.
Nesse sentido, determina a Constituição Federal no § 2º do art. 145:
§ 2º As taxas não poderão ter base de cálculo própria de impostos.
Conforme estudamos, os impostos têm como contribuintes aqueles que revelam
capacidade de contribuir para a coletividade, eis que seu fato gerador representa
uma manifestação de riqueza.
As taxas, ao contrário, surgem a partir de uma atividade estatal direcionada ao
contribuinte.
Sendo a base de cálculo elemento representativo do aspecto dimensional do tri-
buto, ou seja, o elemento que irá quantificá-lo, e, por conseguinte, guardar relação
com o fato gerador, as taxas têm que apresentar base de cálculo que seja capaz
de mensurar a atividade estatal. Nesse sentido a Súmula n. 667 do STF, segundo a
qual viola a garantia constitucional de acesso à jurisdição a taxa judiciária cobrada
sem limite sobre o valor da causa.
DIREITO TRIBUTÁRIO
Base de cálculo própria de imposto seria qualquer base que mensure a mani-
festação de riqueza. Partindo dessa análise, o que a Constituição estabelece é que
a base de cálculo das taxas não deve guardar relação com qualquer manifestação
de riqueza dos contribuintes, como ocorre nos impostos. Ao contrário, a base de
cálculo das taxas deve guardar relação com o custo da atividade estatal.
Estudamos que as taxas são tributos contraprestacionais, vinculados, cujo fato
gerador representa um fato do Estado. Logo, sua base de cálculo deve ser uma
grandeza relacionada à atividade estatal e não ao contribuinte.
Enquanto a Constituição anterior vedava o uso de base de cálculo idêntica à dos
impostos, a Constituição de 1988 proíbe o emprego de base de cálculo própria de
impostos.
Assim ensina Humberto Ávila:
“... enquanto a Constituição anterior vedava o uso de base de cálculo idêntica à dos im-
postos, a Constituição proíbe o emprego de base de cálculo ‘própria’ de impostos. Base
de cálculo própria de imposto é aquela apropriada à mensuração da atividade econômi-
ca dos contribuintes, mesmo – e isto é crucial – que não seja idêntica àquela que tenha
servido para a incidência dos impostos. [...] sendo a causa da instituição das taxas a
atividade estatal, a sua base de cálculo deverá ser medida com base nessa atividade,
não em elementos residentes nos contribuintes.” (ÁVILA, Humberto. As taxas e sua
mensuração. RDDT n. 204/37-44, set/2012)
O autor fez referência à Constituição anterior, que trazia dispositivo proibindo o
uso de base de cálculo idêntica à dos impostos. Sendo editado na época da referida
Constituição, o CTN dispõe que:
Art. 77, Parágrafo único. A taxa não pode ter base de cálculo ou fato gerador idênticos
aos que correspondam a imposto nem ser calculada em função do capital das empresas.
DIREITO TRIBUTÁRIO
Com fundamento nesse dispositivo, foi editada a Súmula n. 595 do STF:
Súmula n. 595/STF
É inconstitucional a taxa municipal de conservação de estradas de rodagem cuja base
de cálculo seja idêntica à do imposto territorial rural.
Podemos constatar que o CTN apenas veda a aplicação às taxas de base de cál-
culo dos impostos já existentes. Isso significa que as taxas poderiam utilizar uma
base de cálculo típica de imposto, desde que diferente dos impostos existentes.
A Constituição Federal de 1988 foi bem além, proibindo a utilização de base de
cálculo própria de imposto. Isso significa que não pode ser atribuída à taxa uma
base de cálculo que esteja relacionada com aspectos do contribuinte, vale dizer,
com manifestação de riqueza.
Isso que acabamos de ver representa a base do nosso ordenamento há muitos
anos e já foi objeto de inúmeras questões de prova.
Contudo, o entendimento tomou outro sentido a partir decisões do STF.
Você se lembra de que comentamos sobre a taxa de fiscalização da CVM e que
ela trouxe dois pontos de discussão relativos às taxas? Vamos relembrar, então.
A taxa foi criada pela Lei n. 7.940/1989, na qual foi definido que o valor a ser
pago seria apurado de acordo com o patrimônio líquido da empresa a ser fiscaliza-
da, em valores fixos por faixa de patrimônio líquido. Mais ou menos assim:
Patrimônio Líquido Valor da taxa

de R$... a R$... R$...
de R$... a R$... R$...
de R$... a R$... R$...
DIREITO TRIBUTÁRIO
Essa lei suscitou discussões relativas à aplicação do princípio da capacidade
contributiva às taxas (que já estudamos) e o que podemos chamar de ponto mais
discutível: a utilização de base de cálculo própria de impostos nas taxas.
Decidiu o STF pela constitucionalidade da taxa, sob a alegação de que a taxa
não estava incidindo sobre o capital das empresas, já que a lei, ao definir valores
fixos por faixa de patrimônio líquido, estava eliminando os cálculos, não havendo
que se falar em “base de cálculo”. Além disso, entendeu a Corte que o patrimônio
líquido das empresas, não representando base de cálculo, era apenas um parâme-
tro para mensurar a atividade estatal.
Seguindo esse entendimento do STF, teríamos que aceitar que empresas de
maior patrimônio líquido demandariam uma fiscalização mais minuciosa por par-
te da CVM. Somente assim, poderíamos entender que, de fato, estabelecer va-
lores em função do patrimônio de alguma forma guarda relação com a atividade
estatal desempenhada. Não obstante as críticas, a decisão resultou na Súmula
n. 665 do STF:
Súmula n. 665/STF
É constitucional a taxa de fiscalização dos mercados de títulos e valores mobiliários ins-
tituída pela lei 7.940/89.
Além dessa discussão, muitos casos chegaram à Corte Suprema para aprecia-
ção da constitucionalidade das taxas de coleta de lixo.
Conforme estudamos, o serviço de coleta de lixo nos imóveis é divisível para fins
de cobrança de taxa, uma vez que é possível identificar os beneficiários e mensurar
a utilização por parte de cada um deles.
DIREITO TRIBUTÁRIO
Entretanto, que elemento será usado para medir a utilização de cada um? Logi-
camente, para que a taxa seja juridicamente válida, o critério adotado deve guar-
dar relação com a atividade estatal. Mas que critério utilizar? Nem sempre isso é
tarefa simples.
Alguns elementos poderiam mensurar com mais perfeição a utilização do servi-
ço por cada beneficiário, tais como o peso do lixo coletado ou seu o volume. Sem
dúvidas, qualquer um desses elementos seria válido para definir quem usou mais
ou menos o serviço.
Porém, em termos práticos, já imaginou como seria o serviço de coleta? Todos
os caminhões teriam que ter balanças e os coletores teriam que registrar tudo para
a cobrança da taxa. Já pensou no trabalho que isso daria? E quantos equipamentos
deveriam ser utilizados para conseguir registar tudo sem erros?
Diante dessa dificuldade, a grande maioria dos Municípios adota um critério
interessante: a área do imóvel. O argumento é de que imóveis maiores produzem
mais lixo. Não deixa de ter fundamento esse argumento, mas ele não é perfeito.
Exemplificando: imagine uma mansão de 3.000m² com apenas uma rica viúva
residindo e um apartamento de 65m² onde residem quatro pessoas, sendo uma
delas um recém-nascido... Será que o primeiro imóvel produziria mais lixo? Logica-
mente que não. Por isso, o critério adotado, apesar de ter certa lógica, não é o mais
adequado. O melhor seria, não fosse a inviabilidade, medir o peso ou o volume de
cada lixo.
Mas por que os Municípios adotaram a área do imóvel como parâmetro? Porque
esse elemento já é de conhecimento da prefeitura, pois constitui um dos elementos
da base de cálculo do IPTU. E é aí que mora o problema!
DIREITO TRIBUTÁRIO
Com alegação de ofensa ao art. 145, § 2º, muitas leis municipais que seguiam
essa prática chegaram para apreciação do STF. Em muitas decisões, a Corte en-
tendeu que adotar um dos elementos da base de cálculo própria de impostos nas
taxas é permitido, desde que não ocorra total identidade entre elas. Isso resultou
na Súmula Vinculante n. 29:

É constitucional a adoção, no cálculo do valor da taxa, de um ou mais elementos da
base de cálculo própria de determinado imposto, desde que não haja integral identidade
entre uma base e outra.
Percebam que a evolução no entendimento do STF acabou direcionando para o
que diz o próprio CTN: não pode ser usada base de cálculo idêntica à dos impostos.
Bastante atenção à Súmula Vinculante b. 29, pois é provável que seja muito
exigida em prova!
3.3.4. Taxas de Serviço x Preços Públicos
Torna-se necessário fazer a diferenciação entre taxas e preços públicos.
Taxa é espécie tributária, caracterizando-se por ser uma prestação compulsória
(relação de Direito Público). Já preço público é algo pago em virtude da prestação
de um serviço, de forma voluntária, decorrente de uma relação contratual (rela-
ção de Direito Privado). Geralmente, os preços públicos são também chamados de
tarifa. É o caso das tarifas cobradas pelo fornecimento de água e energia elétrica.
Há correntes doutrinárias usando de critérios diversos para diferenciar as taxas
de preços públicos. Alguns defendem que o elemento diferenciador seria a natureza
do serviço prestado, outros que o traço essencial seria a compulsoriedade.
DIREITO TRIBUTÁRIO
Em se tratando de prova de concurso, o critério a ser destacado é uma combi-
nação da natureza do serviço e do prestador do serviço. Se o serviço é tipicamente
estatal e prestado diretamente pelo Estado, a remuneração ocorre por meio de
taxa. Quando o serviço é prestado por concessionária, temos o preço público. Seria
o caso dos serviços de fornecimento de água, energia elétrica etc. Esse entendi-
mento foi muito bem ilustrado em decisão proferida pelo TRF-1:
“A taxa corresponde a uma quantia que o Estado cobra, por um serviço que presta de
natureza administrativa, no exercício do poder de polícia, em benefício da coletividade,
de serviço que não pode ser delegado ao particular, é atividade específica do Estado.
Preço público é tipo de receita originária, sem qualquer coação, e que tem por fonte
de recurso o próprio setor público...” (TRF1, 3ª T., MAS 93.01.10483-BA, juiz Tourinho
Neto, jun/95)
A Esaf, no concurso de APOF/SP em 2009, já se valeu desse entendimento e
considerou que o pedágio terá natureza tributária, da espécie taxa, apenas quando
explorado diretamente pelo ente tributante, pois, como visto, o tributo é presta-
ção cobrada mediante atividade administrativa plenamente vinculada. Contudo, há
uma importante decisão do STF proferida em 2014, a qual veremos em detalhes
em momento oportuno, que deu nova interpretação ao entendimento.
O Supremo Tribunal Federal, após reiteradas decisões, destacou a diferença en-
tre taxa e preço público na Súmula n. 545:
Súmula n. 545/STF
Preços de serviços públicos e taxas não se confundem, porque estas, diferentemente
daqueles são compulsórias e têm sua cobrança condicionada à prévia autorização orça-
mentária, em relação à lei que as instituiu.
DIREITO TRIBUTÁRIO
Essa Súmula está superada, eis que sua parte final faz menção ao princípio da
anualidade (necessidade de prévia autorização orçamentária), que não foi contem-
plado na Constituição Federal de 1988.
Independentemente disso, o entendimento da sua parte inicial, ou seja, a di-
ferença fundamental entre taxa e preço público, pelo critério da compulsoriedade,
continua válido e até hoje tem sido objeto de prova de concurso.
3.4. Contribuição de Melhoria
A Constituição Federal permite à União, Estados, DF e Municípios instituírem
contribuição de melhoria decorrente de obra pública. A previsão constitucional para
por aí, não estabelecendo limites ou definições.
Esse papel foi cumprido pelo CTN. Com validade no disposto no art. 145, III, da
CF/1988, o Código preceitua:
Art. 81. A contribuição de melhoria cobrada pela União, pelos Estados, pelo Distrito
Federal ou pelos Municípios, no âmbito de suas respectivas atribuições, é instituída para
fazer face ao custo de obras públicas de que decorra valorização imobiliária, tendo como
limite total a despesa realizada e como limite individual o acréscimo de valor que da
obra resultar para cada imóvel beneficiado.
DIREITO TRIBUTÁRIO
Devemos nos lembrar de que uma obra pública visa não ao interesse particular
dos proprietários de imóveis, mas à satisfação de toda a sociedade. Sendo assim,
a princípio, deveria ser custeada pelo valor arrecadado com os impostos, ou seja,
toda a população suportaria o ônus daquela obra.
Contudo, havendo a valorização dos imóveis adjacentes a determinada obra,
não é justo que toda sociedade suporte seu custo, em benefício de poucos. Da mes-
ma forma, também é injusto cobrar a contribuição dos proprietários se não houver
realmente a valorização do imóvel.
Na esteira desse entendimento, depreende-se do texto legal que o fato gerador
da contribuição de melhoria é a valorização do imóvel, decorrente de obra pública.
Dessa forma, não basta o Estado promover a obra próxima ao imóvel. Para fazer
jus à cobrança da contribuição, há que ocorrer a valorização do imóvel e que esta
seja decorrente da obra.
Vejamos uma verdadeira lição sobre o tema em um julgado do STJ:
“1. A entidade tributante, ao exigir o pagamento de contribuição de melhoria, tem de

demonstrar o amparo das seguintes circunstâncias: a) a exigência fiscal decorre de des-
pesas decorrentes de obra pública realizada; b) a obra pública provocou a valorização do
imóvel; c) a base de cálculo é a diferença entre dois momentos: o primeiro, o valor do
imóvel antes da obra ser iniciada; o segundo, o valor do imóvel após a conclusão da obra.
2. É da natureza da contribuição de melhoria a valorização imobiliária (Geraldo Ataliba). 3.
Precedentes jurisprudenciais ... 4. A adoção também da corrente doutrinária que, no trato
da contribuição de melhoria, adota o critério de mais valia para definir o seu fato gerador
ou hipótese de incidência...” (STJ, 1ª T., REsp 243.381/SP, Min. José Delgado, mar/00)
Imagine que o bairro em que você reside seja bastante monótono, com muitos
terrenos a construir e que uma área grande que havia perto da sua residência deu
lugar a um belo shopping, de modo que o bairro se tornou bastante movimentado
e os imóveis valorizaram de forma absurda. Nesse caso, poderia ser instituída uma
contribuição de melhoria?
DIREITO TRIBUTÁRIO
A resposta é negativa. Voltemos ao art. 81 do CTN e verifiquemos que a con-
tribuição só pode ser instituída para custear uma obra pública, não podendo servir
para arrecadar em face da valorização resultante de obras privadas.
3.4.1. Princípio do não Enriquecimento Injusto (ou Sem
Causa)
A contribuição de melhoria apresenta características de um tributo contrapres-
tacional, já que há uma ação estatal relativa ao contribuinte, qual seja, a realiza-
ção da obra. Exatamente por ser contraprestacional, o valor da contribuição deve
guardar relação com o custo da obra.
Nesse sentido, o próprio CTN estatui que o valor máximo individual é a valoriza-
ção que o imóvel teve decorrente da obra e o limite global (aquele arrecadado da
totalidade dos beneficiados) é a despesa realizada pelo ente público.
Esses limites fundamentam a atribuição do princípio do não enriquecimento
injusto às contribuições de melhoria. Com base nesse princípio, não seria justo
que a totalidade da sociedade arcasse com os custos da obra indiretamente,
enquanto que apenas um pequeno grupo foi beneficiado com a valorização
imobiliária.
Por outro lado, ao estabelecer o limite máximo a ser cobrado, o CTN também
veda ao Estado o enriquecimento sem causa, já que não pode arrecadar mais do
que foi gasto na obra.
DIREITO TRIBUTÁRIO
Havendo exigência individual da contribuição acima da valorização do imóvel ou
exigência global acima do custo total da obra, o Estado estaria arrecadando um va-
lor que excede a contraprestação estatal direcionada aos contribuintes. Estaríamos,
então, diante de um tributo que se assemelha aos impostos. É a lição de Hugo de
Brito Machado:
“Se a título de contribuição de melhoria a União, o Estado ou o Município cobra mais do

que o incremento de valor dos imóveis, ou cobra mais do que o custo da obra pública,
na verdade, está cobrando imposto, e não contribuição de melhoria. E, se cobra imposto
que não se compreende na sua competência tributária, fere a Constituição.” (MACHADO,
Hugo de Brito. Curso de Direito Tributário. 33ª edição, 2012, p. 452)
3.4.2. Requisitos para a Cobrança
O Código Tributário também estabelece algumas exigências para que seja pos-
sível a cobrança da contribuição de melhoria:
Art. 82. A lei relativa à contribuição de melhoria observará os seguintes requisitos mí-
nimos:
I – publicação prévia dos seguintes elementos:
a) memorial descritivo do projeto;
b) orçamento do custo da obra;
c) determinação da parcela do custo da obra a ser financiada pela contribuição;
d) delimitação da zona beneficiada;
e) determinação do fator de absorção do benefício da valorização para toda a zona ou
para cada uma das áreas diferenciadas, nela contidas;
II – fixação de prazo não inferior a 30 (trinta) dias, para impugnação pelos interessados,
de qualquer dos elementos referidos no inciso anterior;
III – regulamentação do processo administrativo de instrução e julgamento da impug-
nação a que se refere o inciso anterior, sem prejuízo da sua apreciação judicial.
§ 1º A contribuição relativa a cada imóvel será determinada pelo rateio da parcela do
custo da obra a que se refere a alínea c, do inciso I, pelos imóveis situados na zona be-
neficiada em função dos respectivos fatores individuais de valorização.
§ 2º Por ocasião do respectivo lançamento, cada contribuinte deverá ser notificado do
montante da contribuição, da forma e dos prazos de seu pagamento e dos elementos
que integram o respectivo cálculo.
DIREITO TRIBUTÁRIO
É raro ver essas exigências legais sendo cobradas em prova. Por isso, não há
necessidade de decorá-las nem estudá-las à exaustão.
Entretanto, servem de base para entendermos que há todo um procedimento
administrativo para que seja possível a cobrança. Podemos verificar, com isso, que
a cobrança da contribuição de melhoria é posterior à conclusão da obra. Afinal, a
avaliação da valorização imobiliária somente será possível quando a obra estiver
concluída.
Como vimos na decisão do STJ, o valor da valorização de cada imóvel é obtido
pela diferença entre o valor do imóvel após a obra e valor do imóvel antes da obra.
Essa avaliação final do valor de cada imóvel será efetuada pelo fisco, para pro-
ceder ao lançamento da contribuição de melhoria. Obviamente, o ponto de partida
é um valor obtido por presunção. Nesse caso, se o proprietário entender que houve
equívoco no valor atribuído poderá contestá-lo.
No que diz respeito aos tipos de obra, há que se observar os ditames do Decre-
to-Lei n. 195/1967, que institui normas gerais sobre a instituição e cobrança das
contribuições de melhoria. Essa norma dispõe, no art. 2º, uma série de atividades
estatais que são consideradas obras públicas para fins de incidência da contribui-
ção. Vejamos esse rol de atividades apenas a título ilustrativo:
Art. 2º Será devida a Contribuição de Melhoria, no caso de valorização de imóveis de

propriedade privada, em virtude de qualquer das seguintes obras públicas:
I – abertura, alargamento, pavimentação, iluminação, arborização, esgotos pluviais e
outros melhoramentos de praças e vias públicas;
II – construção e ampliação de parques, campos de desportos, pontes, túneis e viadu-
tos;
III – construção ou ampliação de sistemas de trânsito rápido inclusive todas as obras e
edificações necessárias ao funcionamento do sistema;
IV – serviços e obras de abastecimento de água potável, esgotos, instalações de redes
elétricas, telefônicas, transportes e comunicações em geral ou de suprimento de gás,
funiculares, ascensores e instalações de comodidade pública;
DIREITO TRIBUTÁRIO
V – proteção contra secas, inundações, erosão, ressacas, e de saneamento de drena-

gem em geral, diques, cais, desobstrução de barras, portos e canais, retificação e regu-
larização de cursos d’água e irrigação;
VI – construção de estradas de ferro e construção, pavimentação e melhoramento de
estradas de rodagem;
VII – construção de aeródromos e aeroportos e seus acessos;
VIII – aterros e realizações de embelezamento em geral, inclusive desapropriações em
desenvolvimento de plano de aspecto paisagístico.
Não obstante constar a pavimentação como uma das obras que ensejam a co-
brança da contribuição de melhoria, caso ocorra valorização imobiliária dela decor-
rente, os tribunais superiores têm entendido que as obras de recapeamento quando
já existe asfalto na localidade não implica valorização imobiliária. Por conseguinte,
não há que se falar em cobrança da contribuição de melhoria, eis que se trata de
mero serviço de manutenção.
Visto as características inerentes à contribuição de melhoria, agrupemos esses
elementos de forma esquematizada e em seguida passemos à resolução de duas
questões de concursos que ajudarão a fixar o entendimento.
DIREITO TRIBUTÁRIO
14. (FCC/AUDITOR FISCAL DA RECEITA ESTADUAL/SEFAZ/RJ/2014) O Estado do
Rio de Janeiro decidiu realizar obras públicas para conter as enchentes que assola-
vam um determinado município hipotético de seu território. Essas obras consistiam
em elevar as margens do rio que banhava esse município e incluíam, em decor-
rência disso, a abertura de vias públicas largas e modernas, recuperação da região
degradada e, inclusive, a realização de obras de paisagismo.
As obras públicas a serem realizadas foram orçadas em R$ 250.000,00, valor esse
a ser integralmente financiado por contribuição de melhoria.
Estudos efetuados demonstraram que a zona a ser beneficiada pelas obras abran-
geria cinco imóveis da região, sendo que a valorização média esperada desses
imóveis seria de 20%.
Com base nisso, o Estado promoveu o lançamento da contribuição de melhoria,
cobrando, de cada um dos cinco imóveis localizados na região beneficiada, contri-
buição de melhoria equivalente a 20% do valor do imóvel, resultando na seguinte
situação:
Contribuição de Melhoria Valorização efetiva, constatada

Imóvel Valia (R$)
Cobrada (R$) em razão da obra
I 100.000,00 20.000,00 não teve valorização alguma
II 200.000,00 40.000,00 passou a valer 225.000,00
III 300.000,00 60.000,00 passou a valer 345.000,00
IV 400.000,00 80.000,00 passou a valer 480.000,00
V 500.000,00 100.000,00 passou a valer 625.000,00
DIREITO TRIBUTÁRIO
Considerando as informações acima, é correto afirmar:

a) Considerando que a valorização do imóvel V (R$ 125.000,00) é equivalente a
46,29% da soma total das valorizações individuais de cada imóvel (R$ 270.000,00),
o Estado poderá aplicar esse índice de 46,29%, sobre o valor do imóvel antes da sua
valorização, para fins de cálculo do valor da contribuição de melhoria por ele devida.
b) Todos os cinco imóveis deveriam pagar contribuição de melhoria, pois as obras
realizadas trouxeram vários tipos de benefícios à região, como, por exemplo, o fim
das enchentes e o embelezamento da área.
c) O Estado poderá cobrar contribuição de melhoria de todos os imóveis que se
valorizaram em decorrência da obra em questão, tendo como único valor máximo
limite, para essa cobrança, o montante equivalente à valorização que cada imóvel
sofreu em decorrência das obras realizadas.
d) Embora os imóveis valorizados em decorrência da obra em questão tenham tido
uma valorização média de 20%, o Estado poderá cobrar, de todos eles, linearmen-
te, contribuição de melhoria calculada com base na aplicação do percentual de 18%
sobre o valor do imóvel antes da realização da obra.
e) Se o fator individual de valorização do imóvel II, apurado com base na legislação
própria, fosse igual a 0,074 (ou 7,4%), a contribuição de melhoria relativa a esse
imóvel poderia ser determinada e, posteriormente, lançada e cobrada, mediante o
rateio do custo total da obra por esse fator individual de valorização.
Letra e.
A assertiva retrata o disposto no art. 82, § 1º, do CTN, segundo o qual a contri-
buição relativa a cada imóvel será determinada pelo rateio da parcela do custo da
obra, pelos imóveis situados na zona beneficiada em função dos respectivos fatores
individuais de valorização.
DIREITO TRIBUTÁRIO
a) Errada. O limite individual para a cobrança é o valor da valorização do imóvel.
b) Errada. O fato gerador da contribuição de melhoria é a valorização do imóvel,
decorrente de obra pública. Dessa forma, não basta o Estado promover a obra. Para
fazer jus à cobrança da contribuição, há que ocorrer a valorização do imóvel e que
esta seja decorrente da obra. O imóvel I não teve valorização, por isso não deve
incidir a contribuição de melhoria.
c) Errada. Além do limite individual, observado para cada imóvel, o Estado não
poderá cobrar mais do que o custo total da obra. Esse é o limite global, fundamento
no princípio do não enriquecimento injusto.
d) Errada. Como vimos, a valorização de cada imóvel deve ser observada indi-
vidualmente para fins de cobrança. Aplicar um mesmo percentual para todos os
imóveis seria dizer que todos valorizaram da mesma forma, o que não foi o caso
da questão.
15. (FCC/AUDITOR FISCAL DO TESOURO MUNICIPAL/PREF. SÃO PAULO/2012) A
realização de obras públicas, que transformaram uma região anteriormente panta-
nosa em um belo e aprazível parque, ocasionou a valorização da maior parte dos
imóveis localizados em suas proximidades, da seguinte maneira:
• o imóvel “A”, que valia R$ 4.000.000,00 antes das obras, teve fator de absor-
ção do benefício de valorização de 200%, passando a valer R$ 12.000.000,00.
• o imóvel “B”, que valia R$ 3.000.000,00 antes das obras, teve fator de absor-
ção do benefício da valorização de 100%, passando a valer R$ 6.000.000,00.
• o imóvel “C”, que valia R$ 2.000.000,00 antes das obras, teve fator de absor-
ção do benefício da valorização de 50%, passando a valer R$ 3.000.000,00.
• o imóvel “D” não teve valorização alguma em decorrência das obras realizadas.
DIREITO TRIBUTÁRIO
Obs.: todos os quatro imóveis têm a mesma área de terreno e o que determinou
a diferença nos fatores de absorção do benefício da valorização foram ele-
mentos alheios à dimensão do terreno.
O custo total da obra foi orçado em R$ 6.000.000,00 e a referida contribuição de-

verá custeá-la integralmente.
Com base nessas informações e considerando que o município em questão editou
lei ordinária estabelecendo a cobrança de contribuição de melhoria para fazer face
ao custo dessa obra, é correto afirmar que
a) a municipalidade poderá exigir do proprietário do imóvel “C” contribuição de
melhoria no valor de R$ 500.000,00, mesmo que seu imóvel tenha sido valorizado
em R$ 1.000.000,00, desde que o limite total da exigência referente ao custo da
obra não ultrapasse R$ 6.000.000,00.
b) os proprietários dos imóveis “A”, “B”, “C” e “D” deverão pagar contribuição de
melhoria, pois estão na zona beneficiada.
c) os proprietários dos imóveis “A”, “B” e “C” deverão pagar contribuição de me-
lhoria, desde que a fixação das bases de cálculo e dos fatos geradores respectivos
sejam estabelecidos por lei complementar.
d) os proprietários dos imóveis “A”, “B” e “C”, que tiveram seus imóveis efetiva-
mente valorizados com a obra, deverão ratear integralmente o valor de custo da
obra, com base na área do terreno de cada um deles, cabendo a cada um o valor
de R$ 2.000.000,00.
e) a municipalidade poderá exigir, cumulativamente, de todos os quatro proprietá-
rios, contribuição de melhoria em valor igual ao da valorização de seus respectivos
imóveis, cabendo ao imóvel “A” pagar R$ 8.000.000,00, ao imóvel “B” pagar R$
3.000.000,00, ao imóvel “C” pagar R$ 1.000.000,00 e não cabendo nada a “D”,
perfazendo um total de R$ 12.000.000,00.
DIREITO TRIBUTÁRIO
Letra a.
O CTN estatui que o valor máximo individual é a valorização decorrente da obra e
o limite global (aquele arrecadado da totalidade dos beneficiados) é a despesa re-
alizada pelo ente público.
Por conseguinte, o proprietário do imóvel D não deverá pagar a contribuição, eis
que não houve qualquer valorização decorrente da obra.
Para os imóveis A, B e C, haverá incidência da contribuição, desde que o valor má-
ximo para cada um deles não ultrapasse a respectiva valorização. Assim, temos os
limites máximos:
A – 6.000.000, pois apesar de ter valorizado 8.000.000, deve-se observar como
limite global o custo total da obra.
B – 3.000.000 este é o valor da sua valorização.
C – 1.000.000 este é o valor da sua valorização.
Se o valor máximo a ser exigido de C é de 1.000.000, por óbvio poderia ser exigi-
do um valor menor, caso a contribuição seja instituída para custear parcialmente a
obra.
b) Errada. O proprietário do imóvel D não deve pagar a contribuição.
c) Errada. A Constituição Federal determina que lei complementar de normas ge-
rais defina as bases de cálculos e os fatos geradores dos impostos discriminados na
própria Constituição. Essa disciplina não vale para a contribuição de melhoria. Não
obstante, o Decreto-Lei n. 195/1967 cumpre o papel de normas gerais em matéria
de contribuição de melhoria.
d) Errada. Como vimos, o valor máximo que o proprietário do imóvel C deveria
pagar seria de 1.000.000.
DIREITO TRIBUTÁRIO
e) Errada. O imóvel D não sofrerá a incidência da contribuição, pois não ocorreu
para ele o fato gerador. Além disso, para os demais, há que se observar o limite
global da obra, qual seja, 6.000.000.
Chegamos ao final da nossa abordagem teórica sobre conceito e classificação
dos tributos. Ainda falta estudarmos os detalhes dos empréstimos compulsórios e
das contribuições especiais.
Esses tributos serão estudados em nossa aula 3, com os impostos e contribui-
ções de competência da União.
Passemos, agora, à nossa bateria de questões, que serão apresentadas em for-
ma de lista para você resolvê-las como um teste. Após a conclusão, verifique seu
rendimento pelo gabarito e proceda à correção pelos comentários apresentados.
Antes, porém, teremos o resumo da aula, com os pontos mais importantes para
sua revisão.
Tudo pronto? Então, vamos lá!
DIREITO TRIBUTÁRIO
RESUMO
Receitas Públicas
Apesar da grande participação dos tributos (e demais receitas derivadas) na
arrecadação dos entes federados, outras formas de ingresso, mais precisamente
as receitas originárias, ainda que em volume bem menor, também abastecem os
cofres públicos.
DIREITO TRIBUTÁRIO
Conceito de Tributo
Para se enquadrar no conceito de tributo, a prestação deve cumprir todas as
exigências do CTN, art. 3º, totalizando seis características:
Do conceito legal de tributo, podemos extrair que tributo e multa não se confun-
dem. São dois institutos distintos.
Classificação dos Tributos
Quanto ao objetivo da instituição

Tem por objetivo arrecadar, abastecer os cofres públi-
FISCAL Ex.: ICMS
cos.
Visa regular algum setor econômico ou social, influen-
EXTRAFISCAL Ex.: II
ciando no comportamento do mercado.
O ente que detém a competência delega a outra enti-
PARAFISCAL dade a capacidade para fiscalizar e cobrar, além de Ex.: Crea
destinar os recursos arrecadados.
Quanto à atuação estatal
O fato gerador ocorre em função de alguma ação esta-
VINCULADO Ex.: Taxas
tal relativa ao contribuinte.
NÃO Surge devido a alguma ação do próprio contribuinte,
Ex.: Impostos
VINCULADO independentemente de qualquer ação do Estado.
DIREITO TRIBUTÁRIO
Quanto aos aspectos pessoais do contribuinte

Os aspectos pessoais do contribuinte são levados em
PESSOAL Ex.: IR
consideração na tributação.
Incide sobre bens e não leva em consideração aspec-
REAL Ex.: IPTU
tos pessoais do contribuinte.
Quanto à pessoa que suporta o ônus da tributação
O contribuinte definido em lei é aquele que arca com o
DIRETO Ex.: IPVA
ônus da tributação.
O ônus é transferido para terceiro, que, apesar de não
INDIRETO Ex.: ICMS
ser contribuinte, acaba suportando a carga tributária.
Quanto ao destino legal do produto da arrecadação
Os recursos arrecadados têm uma destinação especí-
ARRECADAÇÃO Ex.: Emp. com-
fica e não podem ser utilizados livremente pelo ente
VINCULADA pulsórios
tributante.
ARRECADAÇÃO O ente tributante é livre para aplicar os recursos arre-
Ex.: Impostos
NÃO VINCULADA cadados da forma que melhor entender.
Espécies Tributárias – CTN x CF/1988 e STF
DIREITO TRIBUTÁRIO
Na inteligência do CTN, pouco importa o nome, as formalidades ou o destino
do produto da arrecadação. O que vale para identificar a espécie tributária é o fato
gerador do tributo.
Por outro lado, a partir da pentapartição, o destino legal da arrecadação é re-
quisito constitucional para a validade das contribuições especiais e para os emprés-
timos compulsórios.
Conceito de Imposto
CTN, art. 16: “imposto é o tributo cuja obrigação tem por fato gerador uma
situação independente de qualquer atividade estatal específica, relativa ao contri-
buinte”.
Nos impostos, o fato gerador é um fato do contribuinte.
DIREITO TRIBUTÁRIO
Princípio da Capacidade Contributiva
CF/1988, art. 145, § 1º: “sempre que possível, os impostos terão caráter pesso-
al e serão graduados segundo a capacidade econômica do contribuinte, facultado à
administração tributária, especialmente para conferir efetividade a esses objetivos,
identificar, respeitados os direitos individuais e nos termos da lei, o patrimônio, os
rendimentos e as atividades econômicas do contribuinte”.
Taxas
DIREITO TRIBUTÁRIO
Nas taxas, o fato gerador é um fato do Estado. Tributo contraprestacional.
Taxa de Serviço
Para o serviço ser específico, é necessário que exista um órgão responsável pela
sua prestação. O CTN fala em utilidade ou necessidade pública.
Nos termos do CTN, o serviço é divisível quando suscetível de utilização, sepa-
radamente, por cada um dos usuários.
A utilização efetiva representa a situação em que o contribuinte utiliza de fato o
serviço, ou seja, faz uso da atividade estatal que enseja a cobrança da taxa.
Já a utilização potencial, representa a situação em que o contribuinte tem o
serviço posto à sua disposição, utilize efetivamente ou não.
DIREITO TRIBUTÁRIO
Taxa de Polícia
CTN, art. 78: “considera-se poder de polícia atividade da administração pública
que, limitando ou disciplinando direito, interesse ou liberdade, regula a prática de
ato ou abstenção de fato, em razão de interesse público concernente à segurança,
à higiene, à ordem, aos costumes, à disciplina da produção e do mercado, ao exer-
cício de atividades econômicas dependentes de concessão ou autorização do Poder
Público, à tranquilidade pública ou ao respeito à propriedade e aos direitos indivi-
duais ou coletivos. Parágrafo único. Considera-se regular o exercício do poder de
polícia quando desempenhado pelo órgão competente nos limites da lei aplicável,
com observância do processo legal e, tratando-se de atividade que a lei tenha como
discricionária, sem abuso ou desvio de poder”.
Base de Cálculo das Taxas
CF/1988, art. 145, § 2º: “as taxas não poderão ter base de cálculo própria de
impostos”.
Súmula Vinculante n. 29 do STF: “é constitucional a adoção, no cálculo do valor
da taxa, de um ou mais elementos da base de cálculo própria de determinado im-
posto, desde que não haja integral identidade entre uma base e outra”.
DIREITO TRIBUTÁRIO
Taxa x Preço Público
Contribuição de Melhoria
DIREITO TRIBUTÁRIO
QUESTÕES DE CONCURSO
1. (ANALISTA TÉCNICO DA PREVIDÊNCIA SOCIAL/MPOG/2012) Quanto ao concei-
to de tributo pode-se afirmar, exceto:
a) a cobrança do tributo é atividade plenamente vinculada, não deixando margem
à discricionariedade do agente público.
b) tributo é prestação pecuniária em moeda ou cujo valor nela se possa exprimir.
c) o tributo é prestação que não pode se constituir em sanção de ato ilícito.
d) o tributo só pode ser criado por lei, mas existem exceções como os impostos
de importação e o imposto sobre produtos industrializados, que podem ser criados
por decreto.
e) o dever de pagar o tributo é imposto pela lei, independentemente da vontade
das partes envolvidas.
2. (AGENTE DE FAZENDA/PREF. RIO DE JANEIRO/2010) O conceito de tributo, nos
termos do Código Tributário Nacional, traz as seguintes conclusões, exceto:
a) o poder de tributar é prerrogativa do Poder Público, que o faz para custear suas
ações no interesse da sociedade.
b) não constituindo sanção por ato ilícito, pouco importa para a legislação do im-
posto sobre a circulação de mercadorias e serviços, por exemplo, a origem lícita
ou ilícita de determinadas mercadorias, desde que reste configurada a hipótese de
incidência do referido tributo, qual seja, a circulação dessas mercadorias, para que
possa ele ser exigido.
c) nem toda prestação pecuniária prevista em lei constitui tributo, mas somente
aquelas que reúnam o conjunto dos requisitos previstos na definição de tributo,
consoante o Código Tributário Nacional.
DIREITO TRIBUTÁRIO
d) o Estado exige os tributos compulsoriamente das pessoas, portanto, a obriga-
ção de pagar tributos não decorre da vontade do contribuinte, sendo esta, aliás,
irrelevante nessa matéria.
e) embora sendo uma obrigação de direito público, absolutamente indisponível por
parte da administração, admite-se, desde que haja a respectiva previsão legal, a
delegação dessa obrigação a outras pessoas jurídicas, como empresas públicas e
sociedades de economia mista.
3. (ANALISTA DE PLANEJAMENTO E ORÇAMENTO/MPOG/2001) É sabido que, de
acordo com o art. 3º do Código Tributário Nacional, tributo é toda prestação pecuni-
ária, compulsória, em moeda ou cujo valor nela se possa exprimir, que não consti-
tua sanção de ato ilícito, instituída em lei e cobrada mediante atividade administra-
tiva plenamente vinculada. Consoante tal entendimento, é errado afirmar-se que:
a) as multas pelo descumprimento da obrigação tributária não são tributos, mas
consideradas pelo CTN como obrigação tributária, ao lado do tributo, para que se
submetam ao mesmo regime de constituição, discussão administrativa, inscrição
em dívida ativa e execução dos tributos.
b) o poder de tributar é prerrogativa do Poder Público, que o faz para custear suas
ações no interesse da sociedade. A fiscalização tributária implica exercício do poder
de polícia, e somente mediante atividade administrativa pode ser exigido o paga-
mento de tributo.
c) ocorrido o fato gerador da obrigação tributária, a autoridade administrativa tem
o dever de exigir o cumprimento da obrigação por parte do contribuinte, havendo,
no entanto, alguma margem de discricionariedade nesta atividade.
DIREITO TRIBUTÁRIO
d) a aquisição de renda e a promoção da circulação de mercadorias com o produto
de renda advinda do jogo do bicho, por exemplo, apesar de fatos ilícitos, são pas-
síveis de tributação.
e) nem toda prestação pecuniária prevista em lei constitui tributo, mas sim toda
prestação pecuniária que reúna o conjunto dos requisitos constantes do art. 3º do
CTN, como, por exemplo, o caráter obrigatório.
4. (ANALISTA DE COMÉRCIO EXTERIOR/MDIC/2012) Segundo a definição de tribu-
to presente no Código Tributário Nacional, uma de suas características é a de não
constituir sanção por ato ilícito. Assim sendo, julgue como Falso (F) ou Verdadeiro
(V) os itens a seguir e assinale a opção correta.
DIREITO TRIBUTÁRIO
a) F, V, V, F
b) V, V, V, F
c) F, V, V, V
d) V, F, V, F
e) V, V, F, F
5. (AUDITOR FISCAL DA RECEITA FEDERAL DO BRASIL/2014) Sobre a extrafiscali-
dade, julgue os itens a seguir, classificando-os como certos ou errados. Em segui-
da, assinale a opção correta.
I – Na medida em que se pode, através do manejo das alíquotas do imposto de
importação, onerar mais ou menos o ingresso de mercadorias estrangeiras
no território nacional, até o ponto de inviabilizar economicamente determi-
nadas operações, revela-se o potencial de tal instrumento tributário na con-
dução e no controle do comércio exterior.
II – Por meio da tributação extrafiscal, não pode o Estado intervir sobre o domí-
nio econômico, manipulando ou orientando o comportamento dos destinatá-
rios da norma a fim de que adotem condutas condizentes com os objetivos
estatais.
III – A extrafiscalidade em sentido próprio engloba as normas jurídico-fiscais de
tributação (impostos e agravamento de impostos) e de não tributação (be-
nefícios fiscais).
IV – Não existe, porém, entidade tributária que se possa dizer pura, no sentido
de realizar tão somente a fiscalidade ou a extrafiscalidade. Os dois objetivos
convivem, harmônicos, na mesma figura impositiva, sendo apenas lícito ve-
rificar que, por vezes, um predomina sobre o outro.
DIREITO TRIBUTÁRIO
a) Apenas I, II e IV estão corretas.
b) Apenas I e IV estão corretas.
c) Apenas II e IV estão corretas.
d) Apenas I, III e IV estão corretas.
e) Todas as alternativas estão corretas
6. (AUDITOR DO TESOURO MUNICIPAL/PREF. NATAL/2008) Sobre o conceito de
tributo e sua natureza jurídica, assinale a única opção correta.
a) A Lei Complementar n. 104/2001, ao permitir a dação em pagamento de bens
imóveis, como forma de extinção do crédito tributário, promoveu a derrogação do
art. 3º do CTN, que confere ao tributo uma prestação pecuniária em moeda ou cujo
valor nela se possa exprimir.
b) Tributo é toda prestação pecuniária compulsória instituída em lei. Todavia, não
há restrição para que o Município majore alíquotas de tributos, sob sua competên-
cia, por meio de decreto.
c) Tendo em vista que o tributo não pode constituir uma sanção por ato ilícito,
não se faz possível a incidência de tributos sobre atividades criminosas, pois assim
agindo o Estado estaria obtendo recursos de uma atividade por ele proibida.
d) A cobrança de impostos decorre de uma atividade administrativa não-vinculada,
haja vista os recursos poderem ser utilizados com quaisquer despesas previstas no
orçamento.
e) O que determina a natureza jurídica de um tributo é o fato gerador da respec-
tiva obrigação, independentemente de sua denominação e da destinação legal do
produto de sua arrecadação.
DIREITO TRIBUTÁRIO
7. (ANALISTA DE PLANEJAMENTO E ORÇAMENTO/APO/MPOG/2015) Sobre o con-
ceito de tributo, suas classificações e suas espécies, é correto afirmar que
a) tributo é, legal e constitucionalmente, toda prestação pecuniária compulsória,
em moeda ou cujo valor nela se possa exprimir, ainda que constitua sanção de ato
ilícito, instituída em lei e cobrada mediante atividade administrativa plenamente
vinculada.
b) a natureza jurídica específica do tributo é, legal e constitucionalmente, determi-
nada pelo fato gerador da respectiva obrigação, sendo irrelevantes para qualifica-la
tanto denominação e demais características formais adotadas pela lei quanto a
destinação legal do produto da sua arrecadação.
c) as espécies tributárias são, legal e constitucionalmente, imposto, taxa, contri-
buição de melhoria, contribuição social, contribuição de intervenção no domínio
econômico, contribuição de interesse de categoria econômica ou profissional e con-
tribuição de iluminação pública.
d) a espécie tributária “taxa” pode ter como fato gerador, legal e constitucional-
mente, o exercício regular do poder de polícia ou a utilização, efetiva ou potencial,
de serviço público específico e divisível, prestado ao contribuinte ou posto à sua
disposição, desde que, em qualquer caso, a respectiva base de cálculo não seja
idêntica àquelas que correspondam a qualquer espécie de imposto.
e) denomina-se como tributo indireto aquele que comporte, por sua natureza,
transferência do respectivo encargo financeiro da tributação desde o denominado
contribuinte de fato para sobre o denominado contribuinte de direito.
DIREITO TRIBUTÁRIO
8. (APOF/SEFAZ/SP/2009) O princípio da capacidade contributiva:
9. (AGENTE DE FAZENDA/PREF. RIO DE JANEIRO/2010) As taxas, no direito tri-
butário, são espécies tributárias que decorrem, entre outros fatos geradores,
do exercício regular do poder de polícia. Sobre estes, julgue os itens a seguir:
I – entende-se por regular o poder de polícia quando desempenhado por ór-
gão competente, nos limites da lei, observando o devido processo legal,
e exercida sem desvio ou excesso de poder;
II – a exigência da taxa em decorrência do exercício do poder de polícia não
mais exige a concreta fiscalização por parte dos órgãos competentes, ou
seja, a simples regulação de certas atividades por meio de atos norma-
tivos também caracteriza este poder;
III – a atuação fiscalizadora do Estado, em rigor, visa ao interesse da coleti-
vidade e não ao do contribuinte da taxa, isoladamente. É este, porém,
que provoca a atuação do Estado, sendo isso que justifica a imposição
da taxa;
IV – exercendo o poder de polícia, o Estado impõe restrições aos interesses
individuais em favor do interesse público, conciliando esses interesses.
DIREITO TRIBUTÁRIO
Estão corretos:
10. (ASSISTENTE TÉCNICO ADMINISTRATIVO/ATA/MF/2009) As taxas, no modelo
constitucional brasileiro:
a) terão caráter pessoal e serão graduadas segundo a capacidade econômica do
contribuinte.
b) terão alíquotas máximas estabelecidas por Resolução do Senado Federal.
c) serão seletivas e não cumulativas.
d) serão informadas por critérios de generalidade, universalidade e progressividade.
e) não poderão ter base de cálculo própria de impostos.
11. (AUDITOR FISCAL DA RECEITA FEDERAL/2005) Taxas, na dicção do art. 145,
II, da Constituição Federal, constituem a modalidade de tributo que se pode cobrar
em razão do exercício do poder de polícia ou pela utilização, efetiva ou potencial,
de serviços públicos específicos e divisíveis, prestados ao contribuinte ou postos à
sua disposição. Sobre a taxa, é errado afirmar que:
a) é um tributo cuja base de cálculo ou fato gerador há de ser diversa dos de im-
posto, e não pode ser calculada em função do capital das empresas
DIREITO TRIBUTÁRIO
b) competente para instituir e cobrar a taxa é a pessoa política – União, Estado,
Distrito Federal ou Município – legitimada para a realização da atividade que carac-
terize o fato gerador do tributo
c) os serviços públicos que ensejam sua cobrança consideram-se utilizados pelo
contribuinte, efetivamente, quando, sendo de utilização compulsória, sejam postos
à sua disposição mediante atividade administrativa em efetivo funcionamento
d) serviços públicos específicos são aqueles destacáveis em unidades autônomas
de intervenção, de utilidade ou necessidade públicas
e) serviços públicos divisíveis são aqueles suscetíveis de utilização, separadamen-
te, por parte de cada um dos seus usuários
12. (ANALISTA TÉCNICO DE POLÍTICAS SOCIAIS/MPOG/2012) Assinale a opção
correta.
a) A contribuição de melhoria e as taxas são tributos vinculados, já que dependem
de uma atuação específica do Estado.
b) As taxas decorrentes do poder de polícia são tributos vinculados; já as taxas
decorrentes de serviços são tributos não vinculados a uma atividade estatal.
c) O imposto é, por excelência, um tributo vinculado a uma atividade estatal es-
pecífica.
d) Todos os impostos são não vinculados, com exceção do imposto sobre a renda
da pessoa física, que é utilizado para reduzir as desigualdades regionais.
e) As taxas de serviços são tributos vinculados; já as taxas decorrentes do poder
de polícia são tributos não vinculados a uma atividade estatal específica.
DIREITO TRIBUTÁRIO
13. (PROCURADOR/DF/2007) A União, os Estados, o Distrito Federal e os Municí-
pios poderão instituir taxas em razão do exercício do poder de polícia ou pela utili-
zação, efetiva ou potencial, de serviços públicos específicos e divisíveis, prestados
ao contribuinte ou postos à sua disposição. Em razão desse preceito constitucional
e das demais regras do nosso ordenamento jurídico positivo e jurisprudencial, as-
sinale a opção correta.
a) A instituição de taxas pelo Poder público não está obrigada a respeitar os prin-
cípios da anterioridade, da isonomia e da capacidade contributiva, tendo em vista
que a tributação envolve prestação de serviços públicos ou exercício de poder de
polícia.
b) É constitucional a taxa instituída para inspeção de importação e exportação
de produtos da indústria pesqueira, instituída por Portaria assinada pelo Minis-
tro do Meio Ambiente, com cobrança autorizada pelo Instituto Brasileiro de Meio
Ambiente – IBAMA, haja vista tratar-se de serviços prestados para proteger di-
reitos fundamentais.
c) As custas judiciais e os emolumentos concernentes aos serviços notariais e re-
gistrais são qualificadas como taxas remuneratórias de serviços públicos e podem
ter como base de cálculo o valor da condenação, desde que obedeça ao princípio
da razoabilidade.
d) É constitucional a escolha do valor do monte-mor (inventário) como base de
cálculo da taxa judiciária, por não afrontar o artigo 145, §2º, da CF.
e) Não há possibilidade de, segundo os princípios que informam o nosso ordena-
mento jurídico tributário, ser alocado o produto da arrecadação de custas judiciais
(taxas) ao Poder Judiciário, para cobrir despesas com treinamento de pessoal que
serve à Justiça.
DIREITO TRIBUTÁRIO
14. (ANALISTA DE PLANEJAMENTO E ORÇAMENTO/MPOG/2010) A extrafiscalidade

é característica que possuem alguns tributos de permitirem, além da pura e sim-
ples forma de ingresso de receitas nos cofres públicos, também de intervirem na
economia, incentivando ou não determinada atividade ou conduta do contribuinte.
Assinale, entre os tributos listados abaixo, aquele que não possui caráter extrafiscal.
a) Imposto sobre produtos industrializados.
b) Imposto sobre importação.
c) Contribuição de intervenção no domínio econômico sobre combustíveis.
d) Imposto sobre produtos industrializados.
e) Taxa de iluminação pública.
15. (AUDITOR FISCAL DA RECEITA FEDERAL DO BRASIL/2009) Sobre as taxas,

podemos afirmar, exceto:
a) o fato gerador da taxa não é um fato do contribuinte, mas um fato do Estado;
este exerce determinada atividade, e por isso cobra a taxa das pessoas que dela
se aproveitam
b) a atuação estatal referível, que pode ensejar a cobrança de taxa, pode consistir
no exercício regular do poder de polícia
c) a atuação estatal referível, que pode ensejar a cobrança da taxa, pode consistir
na prestação ao contribuinte, ou na colocação à disposição deste, de serviço públi-
co específico, divisível ou não
d) as atividades gerais do Estado devem ser financiadas com os impostos, e não
com as taxas
e) o poder de polícia, que enseja a cobrança de taxa, considera-se regular quando
desempenhado pelo órgão competente e nos limites da lei aplicável, com observân-
cia do processo legal e, tratando-se de atividade que a lei tenha como discricioná-
ria, sem abuso ou desvio de poder
DIREITO TRIBUTÁRIO
16. (PROCURADOR/DF/2007) O Sistema Tributário Nacional é regido por regras e
princípios gerais que estão postos nos artigos 145 a 162 da Constituição Federal.
Com base no conteúdo das disposições acima referidas, assinale, entre as opções
abaixo apresentadas, a que está correta.
a) É inconstitucional a taxa de fiscalização dos mercados de títulos e valores mo-
biliários instituída pela Lei n. 7.940, de 1989, haja vista não ser conferido, pelo or-
denamento jurídico positivado, poder de polícia à Comissão de Valores Mobiliários.
b) O serviço de iluminação pública, pela sua natureza jurídica, deve ser sempre
remunerado mediante taxa.
c) Os serviços gerais prestados por órgãos de Segurança Pública não podem ser
sustentados por taxas. Essa atividade pública, por sua natureza, deve ser retribuí-
da, genericamente, por impostos.
d) É inconstitucional lei estadual que cria taxa destinando a arrecadação de seu pro-
duto aos serviços de fiscalização da atividade notarial e de registro a órgão público.
e) É constitucional a taxa municipal de conservação de estradas de rodagem que
tem como base de cálculo a adotada para o imposto territorial rural.
17. (AUDITOR FISCAL DA RECEITA FEDERAL DO BRASIL/2012) Com relação ao
entendimento do STF sobre as contribuições sociais gerais, as contribuições de
intervenção no domínio econômico e de interesse das categorias profissionais ou
econômicas, assinale a opção correta.
a) Não se pode prescindir de lei complementar para a criação das contribuições de
intervenção no domínio econômico e de interesse das categorias profissionais.
b) Sua constitucionalidade seria aferida pela necessidade pública atual do dispên-
dio vinculado e pela eficácia dos meios escolhidos para alcançar essa finalidade.
DIREITO TRIBUTÁRIO
c) No caso da contribuição devida ao SEBRAE, tendo em vista tratar-se de contri-
buição de intervenção no domínio econômico, o STF entende ser exigível a vincula-
ção direta do contribuinte ou a possibilidade de que ele se beneficie com a aplicação
dos recursos por ela arrecadados.
d) A sujeição de vencimentos e de proventos de aposentadoria e pensões à inci-
dência de contribuição previdenciária constitui ofensa ao direito adquirido no ato
de aposentadoria.
e) Tais contribuições sujeitam-se à força atrativa do pacto federativo, pois a União
está obrigada a partilhar o dinheiro recebido com os demais entes federados.
18. (AUDITOR FISCAL DA RECEITA FEDERAL DO BRASIL/2012) A Constituição
Federal, em seu art. 195, dispõe sobre as contribuições para a seguridade so-
cial, estabelecendo as suas fontes. Sobre as contribuições incidentes sobre a
receita ou faturamento, e de acordo com o entendimento recente do Supremo
Tribunal Federal sobre o assunto, analise os itens a seguir, classificando-os como
corretos ou incorretos, para, a seguir, assinalar a assertiva que corresponda à
sua opção.
I – O Sistema Tributário Nacional fixou o regime de competência como re-
gra geral para a apuração dos resultados da empresa, e não o regime de
caixa.
II – Quanto ao aspecto temporal da hipótese de incidência da Cofins e da con-
tribuição para o PIS, temos que o fato gerador da obrigação ocorre com o
aperfeiçoamento do contrato de compra e venda (entrega do produto), e não
com o recebimento do preço acordado.
DIREITO TRIBUTÁRIO
III – O resultado da venda, na esteira da jurisprudência da Corte, apurado segun-
do o regime legal de competência, constitui o faturamento da pessoa jurídi-
ca, compondo o aspecto material da hipótese de incidência da contribuição
ao PIS e da Cofins, consistindo situação hábil ao nascimento da obrigação
tributária.
IV – No âmbito legislativo, não há disposição permitindo a exclusão das chamadas
vendas inadimplidas da base de cálculo das contribuições em questão.
V – As situações posteriores ao nascimento da obrigação tributária, que se cons-
tituem como excludentes do crédito tributário, contempladas na legislação
do PIS e da Cofins, ocorrem apenas quando fato superveniente venha a anu-
lar o fato gerador do tributo.
Estão corretos apenas os itens:
a) I, II e IV.
b) I e IV.
c) II, III e V.
d) II e III.
e) todos os itens estão corretos.
19. (ANALISTA/SUSEP/2010) Uma das espécies de tributos elencada pela Cons-
tituição Federal é a contribuição de melhoria, decorrente de obras públicas. Tal
espécie visa a uma distribuição mais justa dos ônus decorrentes de determinadas
obras públicas, que beneficiam a sociedade como um todo, mas acabam por be-
DIREITO TRIBUTÁRIO
neficiar particularmente determinadas pessoas, inclusive acarretando valorização
imobiliária. Sobre o tema contribuição de melhoria, analise os itens a seguir, classi-
ficando-os como verdadeiros ou falsos. Em seguida, escolha a opção adequada às
suas respostas.
I – Seu objetivo principal é fazer com que pessoas diretamente beneficiadas pela
execução de uma obra pública participem com maior intensidade de seu cus-
teio, suportando-o total ou parcialmente.
II – O princípio da vedação ao enriquecimento sem causa justifica, para alguns
doutrinadores, a instituição e a cobrança da contribuição de melhoria.
III – Pode-se eleger como parâmetro da cobrança da contribuição de melhoria, de
modo geral, o custo total da obra (rateado entre os principais beneficiados)
ou a valorização imobiliária dela decorrente (individualmente analisada).
a) Está correto apenas o item I.
b) Está correto apenas o item III.
c) Estão corretos apenas os itens I e III.
d) Estão corretos apenas os itens II e III.
e) Todos os itens estão corretos.
20. (ADVOGADO/IRB/2006) A Constituição Federal outorga competência tributá-
ria, ou seja, aptidão para criar tributos, aos diversos entes da Federação. Sobre
essa afirmativa, podemos dizer que
a) a contribuição de melhoria, decorrente de obras públicas, poderá ser cobrada
pelo ente executor da obra da qual os contribuintes tenham-se beneficiado, ou, no
caso de omissão deste, pela União.
DIREITO TRIBUTÁRIO
b) as taxas poderão ser instituídas em razão do exercício do poder de polícia ou
pela utilização, efetiva ou potencial, de serviços públicos específicos e divisíveis,
prestados ou postos à disposição do contribuinte.
c) a aplicação dos recursos provenientes de empréstimos compulsórios será prefe-
rencialmente vinculada à despesa que fundamentou sua instituição.
d) os impostos terão, sempre que possível, caráter pessoal e base de cálculo di-
versa das taxas.
e) todos os tributos deverão respeitar a capacidade econômica dos contribuintes.
21. (FISCAL DE RENDAS/PREF. RIO DE JANEIRO/2010) Sobre os empréstimos
compulsórios, é incorreto afirmar que:
a) o produto de sua arrecadação só pode ser aplicado para atender à despesa que
tiver fundamentado a sua instituição.
b) sua instituição só pode ser feita por meio de lei complementar.
c) no caso de investimento público de relevante interesse nacional e de caráter
urgente, não se aplica o princípio da anterioridade.
d) a simples iminência de guerra externa pode justificar a instituição de emprésti-
mos compulsórios.
e) uma das hipóteses que autorizam sua instituição é a de calamidade pública.
22. (ASSISTENTE TÉCNICO ADMINISTRATIVO/ATA/MF/2009) A União, mediante
lei complementar, poderá instituir empréstimos compulsórios:
a) mediante lei ordinária ou medida provisória, no caso de guerra externa ou sua
iminência
DIREITO TRIBUTÁRIO
b) no caso de relevante interesse público, de caráter urgente e relevante interesse
nacional, ainda que no mesmo exercício financeiro em que haja sido publicada a
regra que os criou
c) nas duas hipóteses acima elencadas, conquanto que se destine a aplicação dos
recursos à despesa que fundamentou a instituição do empréstimo compulsório
d) para atender a despesas extraordinárias, decorrentes de calamidade pública, de
guerra externa ou sua iminência
e) em face de conjuntura que exija a absorção temporária de poder aquisitivo
23. (AGENTE DE FAZENDA/PREF. RIO DE JANEIRO/2010) A Constituição Federal
permite aos municípios a instituição e a cobrança, na forma das respectivas leis, de
tributo destinado ao custeio do serviço de iluminação pública. Sobre este, é correto
afirmar que:
a) Os Municípios somente poderão instituir tal tributo sob a forma de contribuição,
que observará as garantias da anterioridade e da legalidade.
b) Sua instituição deverá ser feita por meio de lei municipal, sem, contudo, a ne-
cessidade da observância do princípio da anterioridade.
c) Em face de sua finalidade específica, que é o custeio do serviço de iluminação
pública, sua natureza jurídica será de taxa.
d) A lei municipal que criar o referido tributo poderá delegar ao Prefeito, por meio
de decreto, a competência para a fixação de critérios para o seu cálculo, tais como
suas alíquotas e base de cálculo.
e) O referido tributo será, obrigatoriamente, cobrado na fatura de consumo de
energia elétrica do contribuinte.
DIREITO TRIBUTÁRIO
24. (AUDITOR FISCAL DA RECEITA FEDERAL/TI/2005) Podem os Municípios ins-
tituir contribuição para o custeio do serviço de iluminação pública, cobrando-a na
fatura de consumo de energia elétrica?
Podem os Estados cobrar contribuição previdenciária de seus servidores, para o
custeio, em benefício destes, de regime previdenciário, com alíquota inferior à da
contribuição dos servidores titulares de cargos efetivos da União?
As contribuições sociais de intervenção no domínio econômico e de interesse das
categorias profissionais ou econômicas, como instrumento de sua atuação nas res-
pectivas áreas, poderão incidir sobre as receitas decorrentes de exportação?
a) não, sim, não
b) sim, não, sim
c) sim, não, não
d) não, não, sim
e) sim, sim, não
25. (PROCURADOR/PREF. FORTALEZA/2002) Em consonância com os princípios
gerais ditados pela Constituição Federal, referentes ao Sistema Tributário Nacional:
a) as contribuições sociais e as taxas não poderão ter base de cálculo própria de
imposto.
b) sempre que possível, os tributos terão caráter pessoal e serão graduados se-
gundo a capacidade econômica do contribuinte.
c) as contribuições sociais e de intervenção no domínio econômico não poderão in-
cidir sobre a importação de petróleo e seus derivados, gás natural e seus derivados
e álcool combustível.
DIREITO TRIBUTÁRIO
d) o empréstimo compulsório, no caso de investimento público de caráter urgente
e relevante interesse nacional, poderá ser instituído mediante lei ordinária, mas
sua cobrança só poderá ocorrer no exercício financeiro subsequente ao de publica-
ção da lei que o instituir.
e) cabe à lei complementar da União, além de outros temas que lhes são reserva-
dos, dispor sobre conflitos de competência, em matéria tributária, entre a União,
os Estados, o Distrito Federal e os Municípios e regular as limitações constitucionais
do poder de tributar.
DIREITO TRIBUTÁRIO
GABARITO
1. d
2. e
3. c
4. b
5. d
6. e
7. d
8. b
9. c
10. e
11. c
12. a
13. c
14. e
15. c
16. c
17. b
18. e
19. e
20. b
21. c
22. d
23. a
24. c
25. e
DIREITO TRIBUTÁRIO
QUESTÕES COMENTADAS
1. (ANALISTA TÉCNICO DA PREVIDÊNCIA SOCIAL/MPOG/2012) Quanto ao concei-
to de tributo pode-se afirmar, exceto:
a) a cobrança do tributo é atividade plenamente vinculada, não deixando margem
à discricionariedade do agente público.
b) tributo é prestação pecuniária em moeda ou cujo valor nela se possa exprimir.
c) o tributo é prestação que não pode se constituir em sanção de ato ilícito.
d) o tributo só pode ser criado por lei, mas existem exceções como os impostos
de importação e o imposto sobre produtos industrializados, que podem ser criados
por decreto.
e) o dever de pagar o tributo é imposto pela lei, independentemente da vontade
das partes envolvidas.
Letra d.
Todo e qualquer tributo requer a edição de lei para a sua instituição. Excepcional-
mente, podem ser instituídos por medida provisória. Há que se observar que, ape-
sar de ser ato expedido pelo Poder Executivo, a Medida Provisória tem força de lei.
Sendo assim, a instituição de tributos requer a edição de ato com força de lei, vale
dizer, capaz de inovar no ordenamento jurídico. Não são válidos atos infralegais
para instituir tributos.
a) Certa. Na própria definição de tributo, estampada no art. 3º do CTN, vemos que
se trata de prestação cobrada mediante atividade administrativa plenamente vincu-
lada. Isso significa que não cabe margem de discricionariedade ao agente público,
este deve cobrar o valor previsto em lei.
DIREITO TRIBUTÁRIO
b) Certa. Essa afirmação também decorre do conceito de tributo previsto no CTN.
c) Certa. Assertiva também extraída do conceito de tributo.
e) Certa. Tributo é prestação compulsória, correspondendo a uma obrigação ex
lege, ou seja, decorre diretamente da lei e não pela vontade das partes.
2. (AGENTE DE FAZENDA/PREF. RIO DE JANEIRO/2010) O conceito de tributo, nos
termos do Código Tributário Nacional, traz as seguintes conclusões, exceto:
a) o poder de tributar é prerrogativa do Poder Público, que o faz para custear suas
ações no interesse da sociedade.
b) não constituindo sanção por ato ilícito, pouco importa para a legislação do im-
posto sobre a circulação de mercadorias e serviços, por exemplo, a origem lícita
ou ilícita de determinadas mercadorias, desde que reste configurada a hipótese de
incidência do referido tributo, qual seja, a circulação dessas mercadorias, para que
possa ele ser exigido.
c) nem toda prestação pecuniária prevista em lei constitui tributo, mas somente
aquelas que reúnam o conjunto dos requisitos previstos na definição de tributo,
consoante o Código Tributário Nacional.
d) o Estado exige os tributos compulsoriamente das pessoas, portanto, a obriga-
ção de pagar tributos não decorre da vontade do contribuinte, sendo esta, aliás,
irrelevante nessa matéria.
e) embora sendo uma obrigação de direito público, absolutamente indisponível por
parte da administração, admite-se, desde que haja a respectiva previsão legal, a
delegação dessa obrigação a outras pessoas jurídicas, como empresas públicas e
sociedades de economia mista.
DIREITO TRIBUTÁRIO
Letra e.
Os gastos públicos são custeados pelas receitas auferidas pelo Estado. Merecem
destaque, na arrecadação, os tributos, que se classificam como receitas derivadas.
O Poder Público arrecada os tributos se revestindo do poder de império, fazendo
valer suas prerrogativas para o atendimento do interesse público.
A tributação incide mesmo quando ocorrem certas atividades ilícitas. Isso porque o
fato gerador do tributo não se confunde com a atividade ilícita do contribuinte. Ima-
gine que um comerciante tenha posto à venda mercadorias que foram roubadas de
um depósito. Ao vender essas mercadorias, ocorrerá a incidência do ICMS, mesmo
que a aquisição dessas mercadorias tenha ocorrido de forma ilícita.
Para ser considerada tributo, a prestação deve atender a todas as exigências do
art. 3º do CTN.
O CTN define tributo como prestação compulsória, ou seja, independentemente da
vontade do contribuinte. Ninguém paga tributo porque quer, mas pela imposição
legal. Por constituir obrigação de Direito Público, o CTN determina que a cobrança
do tributo seja efetuada através de atividade administrativa plenamente vinculada.
Ademais, o próprio Código, em seu art. 7º traz expressamente a vedação à delega-
ção da competência tributária, ressalvando a atribuição das funções de arrecadar e
fiscalizar tributos, que só pode ser feita a outra pessoa de Direito Público.
3. (ANALISTA DE PLANEJAMENTO E ORÇAMENTO/MPOG/2001) É sabido que, de
acordo com o art. 3º do Código Tributário Nacional, tributo é toda prestação pecuni-
ária, compulsória, em moeda ou cujo valor nela se possa exprimir, que não consti-
tua sanção de ato ilícito, instituída em lei e cobrada mediante atividade administra-
tiva plenamente vinculada. Consoante tal entendimento, é errado afirmar-se que:
DIREITO TRIBUTÁRIO
a) as multas pelo descumprimento da obrigação tributária não são tributos, mas
consideradas pelo CTN como obrigação tributária, ao lado do tributo, para que se
submetam ao mesmo regime de constituição, discussão administrativa, inscrição
em dívida ativa e execução dos tributos.
b) o poder de tributar é prerrogativa do Poder Público, que o faz para custear suas
ações no interesse da sociedade. A fiscalização tributária implica exercício do poder
de polícia, e somente mediante atividade administrativa pode ser exigido o paga-
mento de tributo.
c) ocorrido o fato gerador da obrigação tributária, a autoridade administrativa tem
o dever de exigir o cumprimento da obrigação por parte do contribuinte, havendo,
no entanto, alguma margem de discricionariedade nesta atividade.
d) a aquisição de renda e a promoção da circulação de mercadorias com o produto
de renda advinda do jogo do bicho, por exemplo, apesar de fatos ilícitos, são pas-
síveis de tributação.
e) nem toda prestação pecuniária prevista em lei constitui tributo, mas sim toda
prestação pecuniária que reúna o conjunto dos requisitos constantes do art. 3º do
CTN, como, por exemplo, o caráter obrigatório.
Letra c.
O enunciado da questão traz o conceito de tributo, expresso no art. 3º do CTN.
A cobrança do tributo é vinculada, conforme determinação do CTN. Ou seja, não
resta qualquer margem de decisão para a autoridade que irá efetuar o lançamento
do tributo. Todos os aspectos do tributo (fato gerador, alíquota, base de cálculo,
contribuintes) são definidos na legislação e cabe à autoridade que efetuará o lan-
DIREITO TRIBUTÁRIO
çamento obedecer à lei. Não pode o servidor, na atividade de cobrança do tributo,
decidir qual o valor vai cobrar e de quem vai cobrar. Ele está estritamente vinculado
à determinação legal.
a) Certa. O tributo surge com a ocorrência de uma situação prevista em lei (fato
gerador) e não por ter o contribuinte cometido alguma infração. Tributo não é
punição. Ao contrário, as multas (inclusive as tributárias) surgem em virtude do
descumprimento da legislação, o que as caracteriza como sanção (punição) ao ato
ilícito (descumprimento da lei). No art. 113, § 1º, o CTN define que a obrigação
principal surge com a ocorrência do fato gerador, tem por objeto o pagamento de
tributo ou penalidade pecuniária e extingue-se juntamente com o crédito dela de-
corrente. Logo, percebe-se que, apesar de não ser tributo, as multas constituem
obrigação tributária principal.
b) Certa. O Poder Público arrecada os tributos se revestindo do poder de império,
fazendo valer suas prerrogativas para o atendimento do interesse público. Uma vez
instituído o tributo, sua cobrança é feita mediante atividade administrativa plena-
mente vinculada.
Alternativa D – Correta. Ocorre a tributação dos rendimentos mesmo que estes
sejam oriundos de atividades ilícitas, como o tráfico de drogas, por exemplo. Isso
porque não se estará punindo o infrator com o tributo. A punição pela atividade ilí-
cita ocorrerá na esfera penal. O tributo surge pela ocorrência do fato gerador (obter
rendimentos).
e) Certa Para ser considerada tributo, a prestação deve cumprir todas as exigên-
cias do CTN em seu art. 3º: 1) pecuniária; 2) compulsória; 3) em moeda ou cujo
valor nela se possa exprimir; 4) que não constitua sanção de ato ilícito; 5) institu-
ída em lei; e 6) cobrada mediante atividade administrativa plenamente vinculada.
DIREITO TRIBUTÁRIO
4. (ANALISTA DE COMÉRCIO EXTERIOR/MDIC/2012) Segundo a definição de tribu-
to presente no Código Tributário Nacional, uma de suas características é a de não
constituir sanção por ato ilícito. Assim sendo, julgue como Falso (F) ou Verdadeiro
(V) os itens a seguir e assinale a opção correta.
a) F, V, V, F
b) V, V, V, F
c) F, V, V, V
d) V, F, V, F
e) V, V, F, F
DIREITO TRIBUTÁRIO
Letra b.
I – Certo. O fato de o usuário ter sua linha clonada não afasta a incidência do ICMS
sobre o serviço de comunicação contratado.
II – Certo A tributação dos rendimentos ocorre independentemente da licitude ou
ilicitude do ato praticado pelo contribuinte. Trata-se do princípio do non olet, pre-
visto no art. 118 do CTN. Sendo assim, os rendimentos advindos da exploração do
tráfico de drogas são tributáveis, porquanto não se confunde a atividade ilícita do
contribuinte com o fato tributário de auferir rendas.
III – Certo. O ato ilícito não pode constituir o fato gerador do tributo. O tribu-
to não pode ser sanção por ato ilícito. A ação ilícita analisada isoladamente está
sujeita apenas à punição, que no caso em questão culminou no perdimento das
mercadorias.
IV – Errado. Se a empresa deixou de receber os valores dos seus clientes, isso
não significa que estará dispensado da tributação. A cobrança dos valores pelas
respectivas vendas é algo que faz parte da relação comercial, mas pouco importa
para a relação tributária.
5. (AUDITOR FISCAL DA RECEITA FEDERAL DO BRASIL/2014) Sobre a extrafiscali-
dade, julgue os itens a seguir, classificando-os como certos ou errados. Em segui-
da, assinale a opção correta.
I – Na medida em que se pode, através do manejo das alíquotas do imposto de
importação, onerar mais ou menos o ingresso de mercadorias estrangeiras
no território nacional, até o ponto de inviabilizar economicamente determi-
nadas operações, revela-se o potencial de tal instrumento tributário na con-
dução e no controle do comércio exterior.
DIREITO TRIBUTÁRIO
II – Por meio da tributação extrafiscal, não pode o Estado intervir sobre o domí-
nio econômico, manipulando ou orientando o comportamento dos destinatá-
rios da norma a fim de que adotem condutas condizentes com os objetivos
estatais.
III – A extrafiscalidade em sentido próprio engloba as normas jurídico-fiscais de
tributação (impostos e agravamento de impostos) e de não tributação (be-
nefícios fiscais).
IV – Não existe, porém, entidade tributária que se possa dizer pura, no sentido
de realizar tão somente a fiscalidade ou a extrafiscalidade. Os dois objetivos
convivem, harmônicos, na mesma figura impositiva, sendo apenas lícito ve-
rificar que, por vezes, um predomina sobre o outro.
a) Apenas I, II e IV estão corretas.
b) Apenas I e IV estão corretas.
c) Apenas II e IV estão corretas.
d) Apenas I, III e IV estão corretas.
e) Todas as alternativas estão corretas
Letra d.
I – Certo. Por meio da extrafiscalidade, é possível atingir outros objetivos distin-
tos da principal meta do governo. Entre eles, destacam-se a regulação de algum
setor econômico, o estímulo ou desestímulo do consumo e a proteção da indústria
nacional.
II – Errado. A intervenção na economia é uma das formas de manifestação do
caráter extrafiscal do tributo.
DIREITO TRIBUTÁRIO
III – Errado. A extrafiscalidade não ocorre apenas com a tributação propriamente
dita, elevando ou reduzindo alíquotas. Outros benefícios fiscais também são ex-
pressão da extrafiscalidade.
IV – Certo. A assertiva reproduz a lição de Paulo de Barros Carvalho, que vimos
acima.
6. (AUDITOR DO TESOURO MUNICIPAL/PREF. NATAL/2008) Sobre o conceito de
tributo e sua natureza jurídica, assinale a única opção correta.
a) A Lei Complementar n. 104/2001, ao permitir a dação em pagamento de bens
imóveis, como forma de extinção do crédito tributário, promoveu a derrogação do
art. 3º do CTN, que confere ao tributo uma prestação pecuniária em moeda ou cujo
valor nela se possa exprimir.
b) Tributo é toda prestação pecuniária compulsória instituída em lei. Todavia, não
há restrição para que o Município majore alíquotas de tributos, sob sua competên-
cia, por meio de decreto.
c) Tendo em vista que o tributo não pode constituir uma sanção por ato ilícito,
não se faz possível a incidência de tributos sobre atividades criminosas, pois assim
agindo o Estado estaria obtendo recursos de uma atividade por ele proibida.
d) A cobrança de impostos decorre de uma atividade administrativa não-vinculada,
haja vista os recursos poderem ser utilizados com quaisquer despesas previstas no
orçamento.
e) O que determina a natureza jurídica de um tributo é o fato gerador da respec-
tiva obrigação, independentemente de sua denominação e da destinação legal do
produto de sua arrecadação.
DIREITO TRIBUTÁRIO
Letra e.
Questão que exige um pouco mais que a simples literalidade do art. 3º do CTN.
A Esaf, como costuma fazer, cobra a literalidade do disposto no art. 4º do CTN. Se-
gundo esse artigo, a natureza jurídica específica do tributo é determinada pelo fato
gerador da respectiva obrigação, sendo irrelevante para qualificá-la a denominação
e demais características formais adotadas pela lei e a destinação legal do produto
da sua arrecadação.
a) Errada. Com o advento da Lei Complementar n. 104/2001, uma controvérsia foi
levantada. Essa LC acrescentou o inciso XI ao art. 156 do CTN, permitindo a dação
em pagamentos em bens imóveis como forma de extinção do crédito tributário. A
grande discussão girou em torno do conflito entre esta nova forma de quitação do
tributo (através de bens imóveis) e a previsão do art. 3º do CTN de que o tributo
é pago em moeda. No entanto, a segunda parte da expressão (cujo valor nela se
possa exprimir) permite o uso de algo que possa ter seu valor expresso em moeda,
desde que previsto no próprio CTN.
b) Errada. A questão trata do princípio da legalidade, que será visto detalhada-
mente mais adiante em questões específicas. A primeira parte do enunciado está
correta. No entanto, não há previsão para que os Municípios majorem as alíquotas
de tributos mediante decreto.
c) Errada. Tributo não é sanção por ato ilícito. Pode ocorrer a tributação mesmo
quando o contribuinte praticar atividade criminosa. A punição pela prática da infra-
ção virá na esfera correspondente (penal). O fato gerador da obrigação tributária
não é o mesmo fato da conduta criminal. Por exemplo, auferir rendimentos oriun-
dos do tráfico de drogas não se confunde com traficar. O tráfico é atividade crimi-
nosa, mas os rendimentos obtidos com esta prática estão sujeitos à incidência do
DIREITO TRIBUTÁRIO
imposto de renda, já que auferir renda não é atividade ilícita. Tal entendimento tem
sede legal e está previsto no art. 118 do CTN.
d) Errada. Pela definição de tributo, já identificamos o erro, pois o tributo é cobra-
do mediante atividade administrativa plenamente vincula. O que a Esaf tenta aqui é
confundir o candidato misturando os conceitos de tributos não vinculados e tributos
de arrecadação não vinculada.
Tributos vinculados são aqueles cujo fato gerador ocorre em função de alguma ação
estatal relativa ao contribuinte. É o caso das taxas pela prestação de algum serviço
público, como a taxa de coleta de lixo, por exemplo. Notamos que, nesse caso, há
uma ação do Estado para fazer surgir o tributo, sendo, portanto, classificado como
vinculado.
Nos tributos vinculados, dada a atuação do Estado na situação que faz nascer a
obrigação tributária, podemos afirmar que seu fato gerador é um fato do Estado,
vale dizer, o contribuinte demanda uma atuação estatal e, a partir dela, tem-se a
ocorrência do fato gerador do tributo.
Tributos não vinculados são os que surgem devido a alguma ação do próprio con-
tribuinte, independentemente de qualquer ação do Estado. É o caso dos impostos.
Nos tributos não vinculados, dada a ausência de qualquer ligação entre o fato ge-
rador e a atuação estatal, podemos afirmar que o fato gerador é um fato do contri-
buinte. Guardemos, portanto, esses conceitos:
DIREITO TRIBUTÁRIO
Já a classificação em tributos de arrecadação vinculada e não vinculada observa o
destino da receita arrecadada. Não se trata mais de tributo, pois o destino da arre-
cadação é objeto do Direito Financeiro e não Tributário.
Tributos de arrecadação vinculada são aqueles cujos recursos arrecadados têm
uma destinação específica e não podem ser utilizados livremente pelo ente tribu-
tante. Temos como exemplo os empréstimos compulsórios.
Tributos de arrecadação não vinculada são aqueles em que o ente tributante é livre
para aplicar os recursos arrecadados da forma que melhor entender. É o caso dos
impostos.
7. (ANALISTA DE PLANEJAMENTO E ORÇAMENTO/APO/MPOG/2015) Sobre o con-
ceito de tributo, suas classificações e suas espécies, é correto afirmar que
a) tributo é, legal e constitucionalmente, toda prestação pecuniária compulsória,
em moeda ou cujo valor nela se possa exprimir, ainda que constitua sanção de ato
ilícito, instituída em lei e cobrada mediante atividade administrativa plenamente
vinculada.
b) a natureza jurídica específica do tributo é, legal e constitucionalmente, determi-
nada pelo fato gerador da respectiva obrigação, sendo irrelevantes para qualifica-la
tanto denominação e demais características formais adotadas pela lei quanto a
destinação legal do produto da sua arrecadação.
c) as espécies tributárias são, legal e constitucionalmente, imposto, taxa, contri-
buição de melhoria, contribuição social, contribuição de intervenção no domínio
econômico, contribuição de interesse de categoria econômica ou profissional e con-
tribuição de iluminação pública.
DIREITO TRIBUTÁRIO
d) a espécie tributária “taxa” pode ter como fato gerador, legal e constitucional-
mente, o exercício regular do poder de polícia ou a utilização, efetiva ou potencial,
de serviço público específico e divisível, prestado ao contribuinte ou posto à sua
disposição, desde que, em qualquer caso, a respectiva base de cálculo não seja
idêntica àquelas que correspondam a qualquer espécie de imposto.
e) denomina-se como tributo indireto aquele que comporte, por sua natureza,
transferência do respectivo encargo financeiro da tributação desde o denominado
contribuinte de fato para sobre o denominado contribuinte de direito.
Letra d.
Antes de analisarmos o teor de cada alternativa, cabe uma observação. A questão
trata de vários aspectos dos tributos remente à disciplina legal e constitucional.
Cumpre destacar que nem todos os conceitos ou definições estão expressos na
Constituição Federal. Grande parte deles está previsto no CTN. Assim, ao analisar-
mos cada uma das alternativas, devemos estar atentos à disciplina constitucional e
às normas gerais previstas no Código Tributário Nacional.
Os possíveis fatos geradores das taxas estão previstos tanto na Constituição Fe-
deral (art. 145, II) como no CTN (art. 77). Trata-se do exercício regular do poder
de polícia ou da utilização efetiva ou potencial de serviços públicos específicos e
divisíveis, prestados ao contribuinte ou postos à sua disposição. A assertiva está
correta ainda em destacar a impossibilidade de adoção nas taxas de base de cálculo
idêntica ao dos impostos já existentes. Assim dispõe o art. 77, parágrafo único, do
CTN e aponta a jurisprudência do STF, vide Súmula Vinculante n. 29.
a) Errada. A definição de tributo não está disposta de forma expressa no texto
constitucional. Trata-se de uma definição trazida pelo CTN em seu art. 3º. Ademais,
DIREITO TRIBUTÁRIO
esta definição prevista no Código afasta do seu conceito a sanção por ato ilícito.
b) Errada. Essa assertiva requer muita atenção! A natureza jurídica do tributo
analisada sob a ótica legal é definida apenas pelo fato gerador do tributo. Essa
previsão legal decorre da adoção da teoria tripartida à época da edição do CTN.
Contudo, a disciplina constitucional inaugurada em 1988 aceita o destino legal dado
à arrecadação como fator determinante para classificar as contribuições especiais
e os empréstimos compulsórios, espécies tributárias de acordo com a teoria pen-
tapartida.
c) Errada. Legalmente as espécies tributárias são apenas impostos, taxas e contri-
buição de melhoria (teoria tripartida adotada pelo CTN). Além disso, pela disciplina
constitucional (pentapartição), temos impostos, taxas, contribuição de melhoria,
contribuições especiais e empréstimos compulsórios. A assertiva separou as subes-
pécies de contribuições como sendo espécies autônomas.
e) Errada. É exatamente o contrário. Nos tributos indiretos, a transferência do
ônus financeiro é feita do contribuinte de direito (aquele previsto em lei para paga-
mento do tributo) para o contribuinte de fato.
8. (APOF/SEFAZ/SP/2009) O princípio da capacidade contributiva:

Letra b.
A questão exigiu muito além da literalidade da Constituição Federal, cobrando as-
pectos doutrinários e jurisprudenciais.
DIREITO TRIBUTÁRIO
Em todos os impostos há a identificação de que, de alguma forma, o contribuin-
te demonstra a capacidade para contribuir, ainda que discreta. Vejamos, alguns
exemplos.
No imposto de renda, receber salário significa que a pessoa trabalha, logo tem ren-
da e pode contribuir. No ICMS, vender mercadorias significa que a empresa está
faturando e pode ajudar a coletividade. No imposto de importação, importar uma
mercadoria significa que a pessoa tem condições de adquirir produtos do exterior,
logo também pode contribuir na arrecadação.
Ocorre que não é justo que todos paguem da mesma forma, já que a capacidade
para contribuir não é a mesma. Um rico empresário certamente tem mais capaci-
dade para contribuir do que um trabalhador que recebe um salário mínimo.
Nessa linha, a Constituição Federal estabelece em seu art. 145, § 1º, que:
Art. 145, § 1º Sempre que possível, os impostos terão caráter pessoal e serão gradu-
ados segundo a capacidade econômica do contribuinte, facultado à administração tribu-
tária, especialmente para conferir efetividade a esses objetivos, identificar, respeitados
os direitos individuais e nos termos da lei, o patrimônio, os rendimentos e as atividades
econômicas do contribuinte.
Estamos diante do famoso princípio da capacidade contributiva. Segundo esse prin-
cípio constitucional, sempre que possível, na cobrança do imposto, a condição so-
cioeconômica do contribuinte deverá ser observada. Em outras palavras, quem
demonstra maior capacidade contributiva deverá pagar mais.
A Constituição Federal faz referência apenas aos impostos quando estabelece o
princípio da capacidade contributiva. Por isso, as questões de concurso ainda exi-
gem bastante a literalidade desse dispositivo constitucional.
DIREITO TRIBUTÁRIO
Muitas vezes, as questões substituem o termo “impostos” por “tributos”, conside-
rando errada a alternativa, de acordo com a literalidade do art. 145, § 1º, da Cons-
tituição Federal.
Não obstante, o STF tem entendido que o princípio é aplicável às demais espécies
tributárias, observadas as suas peculiaridades. Apesar da dificuldade de se aplicar
às taxas, não há vedação constitucional ao seu uso para essa espécie tributária.
Vejamos o entendimento da Corte Suprema:
“A despeito do art. 145, §1º da CF, que alude à capacidade contributiva, fazer referência
apenas aos impostos, não há negar que ele consubstancia uma limitação ao poder de
imposição fiscal que informa todo o sistema tributário. É certo, contudo, que o princípio
da capacidade contributiva não é aplicável, em sua inteireza, a todos os tributos. (...)
Como se sabe, existe certa dificuldade em aplicá-lo, por exemplo, às taxas, que pres-
supõem uma contraprestação direta em relação ao sujeito passivo da obrigação. Na
hipótese das contribuições, todavia, o princípio em tela, como regra, encontra guarida,
como ocorre no caso das contribuições sociais previstas no art. 195, I, b e c, devidas
pelo empregador.” (Excerto do voto condutor do Min. RICARDO LEWANDOWSKI, quando
do julgamento, pelo STF, do RE 573.678, mar/09)
As penalidades surgem pelo descumprimento de alguma obrigação. A infração co-
metida não é diferenciada pelo contribuinte, ou seja, qualquer um pode cometer
infrações, possua capacidade contributiva ou não. Nessa linha, a banca adotou o
entendimento de que não seria justo graduar uma penalidade na medida da mani-
festação de riqueza de cada um, mas sim pela infração cometida. Tributo e multa
não se confundem.
DIREITO TRIBUTÁRIO
a) Errada. Se o texto constitucional faz alusão aos impostos, não há que se falar
em aplicação do princípio apenas às contribuições.
c) Errada. Apesar de a CF/1988 fazer referência apenas aos impostos, em seu
art. 145, § 1º, a doutrina e a jurisprudência dos tribunais superiores têm admitido
a aplicação do princípio às demais espécies tributárias, conforme decisão do STF
vista a pouco. É aqui que percebemos que as bancas já tendem a deixar de lado a
literalidade e passam a exigir o entendimento introduzido pela jurisprudência dos
tribunais superiores.
d) Errada. Para percebermos o erro dessa alternativa, verifiquemos a lição de
José Mauricio Conti: “... o princípio da capacidade contributiva é aplicável a todas
as espécies tributárias. No tocante aos impostos, o princípio é aplicável em toda
a sua extensão e efetividade. Já no caso dos tributos vinculados, é aplicável res-
tritivamente, devendo ser respeitados apenas os limites que lhe dão os contornos
inferior e superior, vedando a tributação do mínimo vital e a imposição tributária
que tenha efeitos confiscatórios”. (CONTI, José Mauricio. Princípios da Capacidade
Contributiva e da Progressividade, Dialética, 1996, p.65).
e) Errada. Esse foi o item mais interessante da questão. Segundo parcela da dou-
trina, o princípio da seletividade é subprincípio da capacidade contributiva. Por isso
considera que a capacidade contributiva dos impostos incidentes sobre produtos e
mercadorias (impostos reais) se manifesta na variação da alíquota em virtude do
grau de essencialidade do produto (seletividade). No imposto sobre a renda, re-
vela-se na aplicação de alíquotas mais elevadas às maiores bases de cálculo (pro-
gressividade).
DIREITO TRIBUTÁRIO
9. (AGENTE DE FAZENDA/PREF. RIO DE JANEIRO/2010) As taxas, no direito tri-
butário, são espécies tributárias que decorrem, entre outros fatos geradores, do
exercício regular do poder de polícia. Sobre estes, julgue os itens a seguir:
I – entende-se por regular o poder de polícia quando desempenhado por órgão
competente, nos limites da lei, observando o devido processo legal, e exer-
cida sem desvio ou excesso de poder;
II – a exigência da taxa em decorrência do exercício do poder de polícia não mais
exige a concreta fiscalização por parte dos órgãos competentes, ou seja, a
simples regulação de certas atividades por meio de atos normativos também
caracteriza este poder;
III – a atuação fiscalizadora do Estado, em rigor, visa ao interesse da coletividade
e não ao do contribuinte da taxa, isoladamente. É este, porém, que provoca
a atuação do Estado, sendo isso que justifica a imposição da taxa;
IV – exercendo o poder de polícia, o Estado impõe restrições aos interesses indi-
viduais em favor do interesse público, conciliando esses interesses.
Estão corretos:
Letra c.
I – Certo. Compreende a literalidade do parágrafo único do art. 78 do CTN.
II – Certo. Foi considerada correta pela banca. Esse entendimento parte do princí-
DIREITO TRIBUTÁRIO
pio de que a atividade de polícia não se manifesta exclusivamente na atividade de
fiscalização, mas também no exercício do poder regulamentar, vale dizer, na edição
de normas que regulamentam as atividades dos contribuintes.
Perceba que a própria assertiva reconhece que o poder de polícia é essencial para a
ocorrência do fato gerador da taxa. O que foi considerado correto é que a forma de
manifestação desse poder não seria apenas por meio de atividade de fiscalização,
sendo considerada a manifestação por meio de atos regulamentares. Ressaltamos
que não é isso que entende a doutrina dominante. De qualquer forma, entendeu a
Esaf que este posicionamento está em consonância com as decisões do STF no que
diz respeito à presunção do exercício regular do poder de polícia.
Quanto à necessidade de efetiva comprovação da fiscalização, já decidiu o STJ no
sentido da sua dispensabilidade:
“1. A Primeira Seção deste Tribunal pacificou entendimento de que é prescindível a

6.10.2003) ” (STJ., 2ª T., REsp 969.015/SP, Rel. Min. Humberto Martins, abr/08)
III – Certo. É exatamente este o sentido da atuação estatal no exercício do poder
de polícia: restringir os interesses individuais em favor do interesse público.
IV – Certo. Esse item complementa a ideia do item anterior, portanto, correto. O
art. 78 do CTN define que se considera poder de polícia a atividade da Administra-
ção Pública que, limitando ou disciplinando direito, interesse ou liberdade, regula a
prática de ato ou a abstenção de fato, em razão de interesse público concernente
à segurança, à higiene, à ordem, aos costumes, à disciplina da produção e do mer-
cado, ao exercício de atividades econômicas dependentes de concessão ou autori-
DIREITO TRIBUTÁRIO
zação do Poder Público, à tranquilidade pública ou ao respeito à propriedade e aos
direitos individuais ou coletivos.
10. (ASSISTENTE TÉCNICO ADMINISTRATIVO/ATA/MF/2009) As taxas, no modelo
constitucional brasileiro:
a) terão caráter pessoal e serão graduadas segundo a capacidade econômica do
contribuinte.
b) terão alíquotas máximas estabelecidas por Resolução do Senado Federal.
c) serão seletivas e não cumulativas.
d) serão informadas por critérios de generalidade, universalidade e progressividade.
e) não poderão ter base de cálculo própria de impostos.
Letra e.
A questão, apesar de simples, tenta confundir o candidato ao atribuir às taxas, ca-
racterísticas definidas na CF/1988 para os impostos estaduais e federais.
De acordo com o art. 145, § 2º, da Constituição, as taxas não poderão ter base de
cálculo própria de impostos.
Cumpre destacar que, não obstante essa previsão constitucional, o entendimento
do STF aponta para outras possibilidades.
O serviço de coleta de lixo nos imóveis é divisível para fins de cobrança de taxa,
uma vez que é possível identificar os beneficiários e mensurar a utilização por parte
de cada um deles.
Entretanto, que elemento será usado para medir a utilização de cada um? Logica-
DIREITO TRIBUTÁRIO
mente, para que a taxa seja juridicamente válida, o critério adotado deve guardar
relação com a atividade estatal. Mas que critério utilizar? Nem sempre isso é tarefa
simples.
Alguns elementos poderiam mensurar com mais perfeição a utilização do serviço
por cada beneficiário, tais como o peso do lixo coletado ou seu o volume. Sem dú-
vidas, qualquer um desses elementos seria válido para definir quem usou mais ou
menos o serviço.
Porém, em termos práticos, como seria o serviço de coleta? Todos os caminhões
teriam que ter balanças e os coletores teriam que registrar tudo para a cobrança da
taxa. Já pensou no trabalho que isso daria? E quantos equipamentos deveriam ser
utilizados para conseguir registar tudo sem erros?
Diante dessa dificuldade, a grande maioria dos Municípios adota um critério inte-
ressante: a área do imóvel. O argumento é de que imóveis maiores produzem mais
lixo. Não deixa de ter fundamento esse argumento, mas ele não é perfeito.
Mas os Municípios adotaram a área do imóvel como parâmetro porque esse ele-
mento já é de conhecimento da prefeitura, pois constitui um dos elementos da base
de cálculo do IPTU. E é aí onde está o problema!
Com alegação de ofensa ao art. 145, § 2º, muitas leis municipais que seguiam essa
prática chegaram para apreciação do STF. Em muitas decisões a Corte entendeu
que adotar um dos elementos da base de cálculo própria de impostos nas taxas é
permitido, desde que não ocorra total identidade entre elas. Isso resultou na Sú-
mula Vinculante n. 29:
DIREITO TRIBUTÁRIO

Perceba que a evolução no entendimento do STF acabou direcionando para o que
diz o próprio CTN: não pode ser usada base de cálculo idêntica à dos impostos.
a) Errada. Trata-se do princípio da capacidade contributiva previsto no art.
145, § 1º, da CF/1988. Segundo este princípio, sempre que possível, os impos-
tos terão caráter pessoal e serão graduados segundo a capacidade econômica
do contribuinte.
b) Errada. Trata-se de uma definição constitucional (art. 155, § 1º, IV) para o
imposto sobre transmissão causa mortis e doação (ITCD), de competência dos Es-
tados e DF.
c) Errada. Trata-se da previsão constitucional (art. 153, § 3º, I e II) válida para o IPI.
d) Errada. Compreende aspectos definidos na Constituição Federal (art. 153, § 2º,
I) para o imposto de renda.
11. (AUDITOR FISCAL DA RECEITA FEDERAL/2005) Taxas, na dicção do art. 145,

II, da Constituição Federal, constituem a modalidade de tributo que se pode cobrar
em razão do exercício do poder de polícia ou pela utilização, efetiva ou potencial,
de serviços públicos específicos e divisíveis, prestados ao contribuinte ou postos à
sua disposição. Sobre a taxa, é errado afirmar que:
a) é um tributo cuja base de cálculo ou fato gerador há de ser diversa dos de im-
posto, e não pode ser calculada em função do capital das empresas
DIREITO TRIBUTÁRIO
b) competente para instituir e cobrar a taxa é a pessoa política – União, Estado,
Distrito Federal ou Município – legitimada para a realização da atividade que carac-
terize o fato gerador do tributo
c) os serviços públicos que ensejam sua cobrança consideram-se utilizados pelo
contribuinte, efetivamente, quando, sendo de utilização compulsória, sejam postos
à sua disposição mediante atividade administrativa em efetivo funcionamento
d) serviços públicos específicos são aqueles destacáveis em unidades autônomas
de intervenção, de utilidade ou necessidade públicas
e) serviços públicos divisíveis são aqueles suscetíveis de utilização, separadamen-
te, por parte de cada um dos seus usuários
Letra c.
A questão foi fundamentada nos arts. 77 e 79 do Código Tributário Nacional.
A descrição da alternativa “c” não apresenta a definição de utilização efetiva, mas
sim de utilização potencial, conforme art. 79, I, b, do CTN.
a) Certa. Transcrição do parágrafo único do art. 77 do CTN.
b) Certa. Por ser um tributo contraprestacional, a própria Constituição Federal
atribuiu a competência à União, Estados, DF e Municípios (art. 145). Ocorrendo a
prestação do serviço ou atividade de polícia administrativa, pode ocorrer a insti-
tuição do tributo pelo ente responsável pela atividade desenvolvida em relação ao
contribuinte.
d) Certa. Literalidade do art. 79, II, do CTN.
e) Certa. Literalidade do art. 79, III, do CTN.
DIREITO TRIBUTÁRIO
12. (ANALISTA TÉCNICO DE POLÍTICAS SOCIAIS/MPOG/2012) Assinale a opção
correta.
a) A contribuição de melhoria e as taxas são tributos vinculados, já que dependem
de uma atuação específica do Estado.
b) As taxas decorrentes do poder de polícia são tributos vinculados; já as taxas
decorrentes de serviços são tributos não vinculados a uma atividade estatal.
c) O imposto é, por excelência, um tributo vinculado a uma atividade estatal es-
pecífica.
d) Todos os impostos são não vinculados, com exceção do imposto sobre a renda
da pessoa física, que é utilizado para reduzir as desigualdades regionais.
e) As taxas de serviços são tributos vinculados; já as taxas decorrentes do poder
de polícia são tributos não vinculados a uma atividade estatal específica.
Letra a.
As taxas e contribuição de melhoria são tributos vinculados, cujos fatos geradores
demandam uma contraprestação estatal. Nas taxas temos a atuação do Estado na
prestação de serviços públicos ou no exercício do poder de polícia; na contribuição
de melhoria temos a realização de obra pública. Por essa razão, tais tributos são
também chamados de contraprestacionais.
b) Errada. Tanto as taxas de polícia quanto as taxas de serviço são tributos vincu-
lados, já que demandam uma atuação estatal direcionada ao contribuinte.
c) Errada. É exatamente o contrário: o imposto é tributo não vinculado por exce-
lência. Seu fato gerador é situação que independe de qualquer atuação estatal.
d) Errada. Não há exceção quanto ao caráter não vinculado dos impostos. Todos
DIREITO TRIBUTÁRIO
os impostos são não vinculados, pois seus fatos geradores são manifestações de
riqueza do sujeito passivo, inclusive o imposto de renda.
e) Errada. Valem, aqui, os mesmos comentários da alternativa “b”.
13. (PROCURADOR/DF/2007) A União, os Estados, o Distrito Federal e os Municí-
pios poderão instituir taxas em razão do exercício do poder de polícia ou pela utili-
zação, efetiva ou potencial, de serviços públicos específicos e divisíveis, prestados
ao contribuinte ou postos à sua disposição. Em razão desse preceito constitucional
e das demais regras do nosso ordenamento jurídico positivo e jurisprudencial, as-
sinale a opção correta.
a) A instituição de taxas pelo Poder público não está obrigada a respeitar os prin-
cípios da anterioridade, da isonomia e da capacidade contributiva, tendo em vista
que a tributação envolve prestação de serviços públicos ou exercício de poder de
polícia.
b) É constitucional a taxa instituída para inspeção de importação e exportação
de produtos da indústria pesqueira, instituída por Portaria assinada pelo Ministro
do Meio Ambiente, com cobrança autorizada pelo Instituto Brasileiro de Meio Am-
biente – IBAMA, haja vista tratar-se de serviços prestados para proteger direitos
fundamentais.
c) As custas judiciais e os emolumentos concernentes aos serviços notariais e re-
gistrais são qualificadas como taxas remuneratórias de serviços públicos e podem
ter como base de cálculo o valor da condenação, desde que obedeça ao princípio
da razoabilidade.
d) É constitucional a escolha do valor do monte-mor (inventário) como base de
cálculo da taxa judiciária, por não afrontar o artigo 145, §2º, da CF.
DIREITO TRIBUTÁRIO
e) Não há possibilidade de, segundo os princípios que informam o nosso ordena-
mento jurídico tributário, ser alocado o produto da arrecadação de custas judiciais
(taxas) ao Poder Judiciário, para cobrir despesas com treinamento de pessoal que
serve à Justiça.
Letra c.
O enunciado da questão já nos remete à jurisprudência. Mas algumas alternativas
podem ser eliminadas pelo simples conhecimento dos princípios constitucionais.
O STF acolhe que as custas judiciais e os emolumentos concernentes aos serviços
notariais, qualificados como taxas remuneratórias de serviços públicos, sejam cal-
culados em função do valor da causa, desde que haja razoabilidade. Nessa linha,
editou a Súmula n. 667:
Súmula n. STF/667
Viola a garantia constitucional de acesso à jurisdição a taxa calculada sem limite sobre
o valor da causa.
a) Errada. Os tributos, em regra, devem obediência aos princípios constitucionais
que constituem limitações ao poder de tributar. A própria CF/1988 prevê exceções
à aplicação dos princípios em alguns casos específicos. No entanto, não há previsão
constitucional para que as taxas não respeitem os princípios da anterioridade ou
isonomia.
b) Errada. De início, já podemos observar um erro na assertiva. De acordo com o
conceito expresso no art. 3º do CTN, o tributo é uma prestação instituída em lei,
consoante o art. 150, I, da CF/1988, que define o princípio da legalidade tributária.
Por esta razão, decidiu o STF:
DIREITO TRIBUTÁRIO
“Dispositivo por meio do qual o Ministério do Meio Ambiente, sem lei que o autorizas-
se, instituiu taxa para inspeção de importações e exportações de produtos da indústria
pesqueira, a ser cobrada pelo Instituto Brasileiro do Meio Ambiente e dos Recursos Na-
turais Renováveis – IBAMA, com ofensa ao princípio da legalidade estrita, que disciplina
o Direito Tributário.” (ADI 2.247-MC, Rel. Min. Ilmar Galvão, julgamento em 13-9-2000,
Plenário, DJ de 10-11-2000.)
d) Errada. Ao julgar a ADI 2.040, o STF decidiu que:
“A escolha do valor do monte-mor como base de cálculo da taxa judiciária encontra

óbice no art. 145, § 2º, da CF, visto que o monte-mor que contenha bens imóveis é
também base de cálculo do imposto de transmissão causa mortis e inter vivos (CTN, art.
33).” (ADI 2.040-MC, Rel. Min. Maurício Corrêa, julgamento em 15-12-1999, Plenário,
DJ de 25-2-2000.)
e) Errada. O art. 98, § 2º, da CF/1988, prevê que as custas e emolumentos serão
destinados exclusivamente ao custeio dos serviços afetos às atividades específicas
da Justiça. Há, portanto, previsão constitucional para aplicação dos recursos na
atividade apresentada na questão.
14. (ANALISTA DE PLANEJAMENTO E ORÇAMENTO/MPOG/2010) A extrafiscalidade

é característica que possuem alguns tributos de permitirem, além da pura e sim-
ples forma de ingresso de receitas nos cofres públicos, também de intervirem na
economia, incentivando ou não determinada atividade ou conduta do contribuinte.
Assinale, entre os tributos listados abaixo, aquele que não possui caráter extrafiscal.
a) Imposto sobre produtos industrializados.
b) Imposto sobre importação.
c) Contribuição de intervenção no domínio econômico sobre combustíveis.
d) Imposto sobre produtos industrializados.
e) Taxa de iluminação pública.
DIREITO TRIBUTÁRIO
Letra e.
Inicialmente, cabe observar que a banca repetiu a resposta nas alternativas “a” e
“d”, mas não chega a prejudicar a solução da questão.
São classificados como extrafiscais os tributos cuja finalidade principal não é arre-
cadar, mas regular algum setor econômico ou social. O IPI, apesar de apresentar,
hoje, uma arrecadação bastante expressiva, foi criado como predominantemente
extrafiscal e é utilizado muitas vezes como forma de incentivar ou desestimular
certas condutas dos contribuintes.
O imposto de importação é típico imposto extrafiscal, pois visa muitas vezes, à pro-
teção da indústria nacional. Já a Cide, como o próprio nome diz, é uma contribuição
de intervenção, criada para custear as atividades estatais em prol de determinado
setor ou atividade econômica, típico tributo extrafiscal.
Por fim, há que se observar que não é possível instituição de taxa para custeio do
serviço de iluminação pública. De qualquer forma, a instituição de tributo com tal
fim (hoje possível apenas mediante contribuição específica) não apresenta caráter
extrafiscal, eis que não se pretende estimular ou desestimular a utilização da ilu-
minação pública.
15. (AUDITOR FISCAL DA RECEITA FEDERAL DO BRASIL/2009) Sobre as taxas,
podemos afirmar, exceto:
a) o fato gerador da taxa não é um fato do contribuinte, mas um fato do Estado;
este exerce determinada atividade, e por isso cobra a taxa das pessoas que dela
se aproveitam
b) a atuação estatal referível, que pode ensejar a cobrança de taxa, pode consistir
no exercício regular do poder de polícia
DIREITO TRIBUTÁRIO
c) a atuação estatal referível, que pode ensejar a cobrança da taxa, pode consistir
na prestação ao contribuinte, ou na colocação à disposição deste, de serviço públi-
co específico, divisível ou não
d) as atividades gerais do Estado devem ser financiadas com os impostos, e não
com as taxas
e) o poder de polícia, que enseja a cobrança de taxa, considera-se regular quando
desempenhado pelo órgão competente e nos limites da lei aplicável, com observân-
cia do processo legal e, tratando-se de atividade que a lei tenha como discricioná-
ria, sem abuso ou desvio de poder
Letra c.
É certo que o fato gerador da taxa é a prestação de serviços públicos. Entretanto,
há que se observar alguns requisitos. O serviço deve ser específico E divisível.
a) Certa. A taxa surge em função de uma atividade estatal relativa ao contribuinte.
Nesse sentido, revela-se como um fato do Estado e não do contribuinte (que é o
caso dos impostos).
Taxas = fato do Estado
Impostos = fato do contribuinte
b) Certa. De acordo com o art. 145, II, da CF/1988, a taxa tem por fatos geradores
a prestação de serviços públicos ou o exercício regular do poder de polícia.
d) Certa. Atenção nessa assertiva. Aqui não está sendo afirmado que o fato gerador
dos impostos são as atividades gerais do Estado. O que a assertiva diz é que, por
ser atividade geral, não pode ser financiada pelas taxas, já que estas se destinam
a custear serviços públicos específicos e divisíveis. Para custear tais atividades, o
DIREITO TRIBUTÁRIO
Estado se vale da arrecadação com os impostos, cuja receita é não vinculada.
e) Certa. Literalidade do parágrafo único do art. 78 do CTN.
16. (PROCURADOR/DF/2007) O Sistema Tributário Nacional é regido por regras e
princípios gerais que estão postos nos artigos 145 a 162 da Constituição Federal.
Com base no conteúdo das disposições acima referidas, assinale, entre as opções
abaixo apresentadas, a que está correta.
a) É inconstitucional a taxa de fiscalização dos mercados de títulos e valores
mobiliários instituída pela Lei n. 7.940, de 1989, haja vista não ser conferido,
pelo ordenamento jurídico positivado, poder de polícia à Comissão de Valores
Mobiliários.
b) O serviço de iluminação pública, pela sua natureza jurídica, deve ser sempre
remunerado mediante taxa.
c) Os serviços gerais prestados por órgãos de Segurança Pública não podem ser
sustentados por taxas. Essa atividade pública, por sua natureza, deve ser retribuí-
da, genericamente, por impostos.
d) É inconstitucional lei estadual que cria taxa destinando a arrecadação de seu
produto aos serviços de fiscalização da atividade notarial e de registro a órgão pú-
blico.
e) É constitucional a taxa municipal de conservação de estradas de rodagem que
tem como base de cálculo a adotada para o imposto territorial rural.
DIREITO TRIBUTÁRIO
Letra c.
Essa questão exigiu do candidato, exclusivamente, o conhecimento da jurisprudên-
cia do STF.
Por se tratar de atividade geral, os serviços de segurança pública não podem ser
financiados por taxas, já que estas se destinam a custear serviços públicos especí-
ficos e divisíveis. Para custear tais atividades, o Estado se vale da arrecadação com
os impostos. Assim decidiu o STF:
“Em face do art. 144, caput, V e parágrafo 5º, da Constituição, sendo a segurança
pública, dever do Estado e direito de todos, exercida para a preservação da ordem
pública e da incolumidade das pessoas e do patrimônio, através, entre outras, da po-
lícia militar, essa atividade do Estado só pode ser sustentada pelos impostos, e não
por taxa, se for solicitada por particular para a sua segurança ou para a de terceiros,
a título preventivo, ainda quando essa necessidade decorra de evento aberto ao pú-
blico”. (ADI 1.942-MC, Rel. Min. Moreira Alves, julgamento em 5-5-1999, Plenário, DJ
de 22-10-1999).
a) Errada. A Súmula n. 665 do STF defende a constitucionalidade da taxa da CVM.
Súmula n. 665/STF
É constitucional a taxa de fiscalização dos mercados de títulos e valores mobiliários ins-
tituída pela Lei n. 7.940/1989.
A questão poderia ter sido um pouco melhor elaborada. Da forma como foi redigida
ficou fácil acertar, mas não pelo motivo da inconstitucionalidade. Poderia ser citado
no enunciado não o poder de polícia da CVM, mas o ponto da discussão que gerou
a edição da Súmula 665, qual seja: a adoção da base de cálculo típica de impostos.
DIREITO TRIBUTÁRIO
b) Errada. Em sentido oposto versa a Súmula n. 670 do STF.
Súmula n. 670/STF
O serviço de iluminação pública não pode ser remunerado mediante taxa.
d) Errada. Item bastante específico que exige do candidato conhecimento da in-
terpretação do art. 236, § 1º, da CF/1988, adotada pelo STF, no julgamento da ADI
3.151:
“É constitucional a destinação do produto da arrecadação da taxa de fiscalização da ati-

vidade notarial e de registro a órgão público e ao próprio Poder Judiciário”. (ADI 3.151,
Rel. Min. Ayres Britto, julgamento em 8-6-2005, Plenário, DJ de 28-4-2006.)
e) Errada. O item vai de encontro ao enunciado da Súmula n. 596 do STF, portanto
incorreto.
Súmula n. 596/STF
É inconstitucional a taxa municipal de conservação de estradas e rodagem cuja base de
cálculo seja idêntica à do imposto territorial rural.
Porém, é importante lembrar que o STF firmou o entendimento de que, sendo adotado
apenas um dos elementos de base de cálculo de um imposto já existente, não haverá
inconstitucionalidade. Esse entendimento deu origem à Súmula Vinculante n. 29:

DIREITO TRIBUTÁRIO
17. (AUDITOR FISCAL DA RECEITA FEDERAL DO BRASIL/2012) Com relação ao
entendimento do STF sobre as contribuições sociais gerais, as contribuições de
intervenção no domínio econômico e de interesse das categorias profissionais ou
econômicas, assinale a opção correta.
a) Não se pode prescindir de lei complementar para a criação das contribuições de
intervenção no domínio econômico e de interesse das categorias profissionais.
b) Sua constitucionalidade seria aferida pela necessidade pública atual do dis-
pêndio vinculado e pela eficácia dos meios escolhidos para alcançar essa fina-
lidade.
c) No caso da contribuição devida ao SEBRAE, tendo em vista tratar-se de contri-
buição de intervenção no domínio econômico, o STF entende ser exigível a vincula-
ção direta do contribuinte ou a possibilidade de que ele se beneficie com a aplicação
dos recursos por ela arrecadados.
d) A sujeição de vencimentos e de proventos de aposentadoria e pensões à inci-
dência de contribuição previdenciária constitui ofensa ao direito adquirido no ato
de aposentadoria.
e) Tais contribuições sujeitam-se à força atrativa do pacto federativo, pois a
União está obrigada a partilhar o dinheiro recebido com os demais entes fede-
rados.
Letra b.
Questão que deve ser respondida com fundamento nas decisões do STF sobre as
contribuições. Vejamos em cada assertiva o entendimento que a torna correta ou
incorreta.
DIREITO TRIBUTÁRIO
“A ‘destinação legal’ ou ‘finalidade’ é, atualmente, critério importantíssimo para identi-

ficar determinadas espécies tributárias como as contribuições especiais e empréstimos
compulsórios, pois constitui seu critério de validação constitucional. A competência é
atribuída em função das finalidades a serem perseguidas.” (PAULSEN, Leandro. Direito
Tributário: Constituição e Código Tributário à luz da doutrina e da jurisprudência. 15ª
ed. Livraria do Advogado, 2013, p. 670)
b) Errada. Muito cuidado com o verbo prescindir. Ele significa dispensar. A alterna-
tiva diz, em outras palavras, que seria obrigatório o uso de lei complementar para
instituir as Cides e contribuições corporativas. Não procede tal afirmação. A insti-
tuição dessas contribuições se dá por lei ordinária.
“O STF fixou entendimento no sentido da dispensabilidade de lei complementar para

a criação das contribuições de intervenção no domínio econômico e de interesse das
categorias profissionais.” (AI 739.715-AgR, Rel. Min. Eros Grau, julgamento em 26-5-
2009, Segunda Turma, DJE de 19-6-2009.)
c) Errada.
“Contribuição em favor do Serviço Brasileiro de Apoio às Micro e Pequenas Empresas (

SEBRAE): constitucionalidade reconhecida pelo plenário do STF, ao julgar o RE 396.266,
Velloso, DJ de 27-2-2004, quando se afastou a necessidade de lei complementar para
a sua instituição e, ainda – tendo em vista tratar-se de contribuição social de interven-
ção no domínio econômico –, entendeu-se ser inexigível a vinculação direta do contri-
buinte ou a possibilidade de que ele se beneficie com a aplicação dos recursos por ela
arrecadados, mas sim a observância dos princípios gerais da atividade econômica.” (RE
389.016-AgR, Rel. Min. Gilmar Mendes, julgamento em 30-6-2004, Primeira Turma, DJ
de 13-8-2004.)
d) Errada.
DIREITO TRIBUTÁRIO
“Seguridade social. Servidor público. Vencimentos. Proventos de aposentadoria e pen-

sões. Sujeição à incidência de contribuição previdenciária. Ofensa a direito adquirido no
ato de aposentadoria. Não ocorrência. Contribuição social. Exigência patrimonial de na-
tureza tributária. Inexistência de norma de imunidade tributária absoluta. EC 41/2003
(art. 4º, caput). Regra não retroativa. Incidência sobre fatos geradores ocorridos depois
do início de sua vigência. Precedentes da Corte. Inteligência dos arts. 5º, XXXVI, 146,
III, 149, 150, I e III, 194, 195, caput, II e § 6º, da CF, e art. 4º, caput, da EC 41/2003.
No ordenamento jurídico vigente, não há norma, expressa nem sistemática, que atribua
à condição jurídico-subjetiva da aposentadoria de servidor público o efeito de lhe ge-
rar direito subjetivo como poder de subtrair ad aeternum a percepção dos respectivos
proventos e pensões à incidência de lei tributária que, anterior ou ulterior, os submeta
à incidência de contribuição previdencial. Noutras palavras, não há, em nosso ordena-
mento, nenhuma norma jurídica válida que, como efeito específico do fato jurídico da
aposentadoria, lhe imunize os proventos e as pensões, de modo absoluto, à tributação
de ordem constitucional, qualquer que seja a modalidade do tributo eleito, donde não
haver, a respeito, direito adquirido com o aposentamento. Inconstitucionalidade. Ação
direta. Seguridade social. Servidor público. Vencimentos. Proventos de aposentadoria
e pensões. Sujeição à incidência de contribuição previdenciária, por força de Emenda
Constitucional. Ofensa a outros direitos e garantias individuais. Não ocorrência. Con-
tribuição social. Exigência patrimonial de natureza tributária. Inexistência de norma de
imunidade tributária absoluta. Regra não retroativa. Instrumento de atuação do Estado
na área da previdência social. Obediência aos princípios da solidariedade e do equilí-
brio financeiro e atuarial, bem como aos objetivos constitucionais de universalidade,
equidade na forma de participação no custeio e diversidade da base de financiamento.”
(ADI 3.105, Rel. p/ o ac. Min. Cezar Peluso, julgamento em 18-8-2008, Plenário, DJ de
18-2-2005.)
e) Errada. Não há previsão constitucional para a partilha dos recursos arrecadados
com referidas as contribuições.
18. (AUDITOR FISCAL DA RECEITA FEDERAL DO BRASIL/2012) A Constituição Fe-
deral, em seu art. 195, dispõe sobre as contribuições para a seguridade social,
estabelecendo as suas fontes. Sobre as contribuições incidentes sobre a receita ou
faturamento, e de acordo com o entendimento recente do Supremo Tribunal Fe-
deral sobre o assunto, analise os itens a seguir, classificando-os como corretos ou
DIREITO TRIBUTÁRIO
incorretos, para, a seguir, assinalar a assertiva que corresponda à sua opção.
I – O Sistema Tributário Nacional fixou o regime de competência como regra
geral para a apuração dos resultados da empresa, e não o regime de caixa.
II – Quanto ao aspecto temporal da hipótese de incidência da Cofins e da con-
tribuição para o PIS, temos que o fato gerador da obrigação ocorre com o
aperfeiçoamento do contrato de compra e venda (entrega do produto), e não
com o recebimento do preço acordado.
III – O resultado da venda, na esteira da jurisprudência da Corte, apurado segun-
do o regime legal de competência, constitui o faturamento da pessoa jurídi-
ca, compondo o aspecto material da hipótese de incidência da contribuição
ao PIS e da Cofins, consistindo situação hábil ao nascimento da obrigação
tributária.
IV – No âmbito legislativo, não há disposição permitindo a exclusão das chamadas
vendas inadimplidas da base de cálculo das contribuições em questão.
V – As situações posteriores ao nascimento da obrigação tributária, que se cons-
tituem como excludentes do crédito tributário, contempladas na legislação
do PIS e da Cofins, ocorrem apenas quando fato superveniente venha a anu-
lar o fato gerador do tributo.
Estão corretos apenas os itens:
a) I, II e IV.
b) I e IV.
c) II, III e V.
d) II e III.
e) todos os itens estão corretos.
DIREITO TRIBUTÁRIO
Letra e.
O próprio enunciado afirma que a questão deve ser respondida com base em deci-
são recente do STF acerca do PIS e da Cofins.
Trata-se do RE 586.482/RS, de onde foram extraídas todas as assertivas. Vejamos:
“TRIBUTÁRIO. CONSTITUCIONAL. COFINS/PIS. VENDAS INADIMPLIDAS. ASPECTO

TEMPORAL DA HIPÓTESE DE INCIDÊNCIA. REGIME DE COMPETÊNCIA. EXCLUSÃO DO
CRÉDITO TRIBUTÁRIO. IMPOSSIBILIDADE DE EQUIPARAÇÃO COM AS HIPÓTESES DE
CANCELAMENTO DA VENDA.
1. O Sistema Tributário Nacional fixou o regime de competência como regra geral para a
apuração dos resultados da empresa, e não o regime de caixa. (art. 177 da Lei n. 6.404/76).
2. Quanto ao aspecto temporal da hipótese de incidência da COFINS e da contribuição para
o PIS, portanto, temos que o fato gerador da obrigação ocorre com o aperfeiçoamento
do contrato de compra e venda (entrega do produto), e não com o recebimento do preço
acordado. O resultado da venda, na esteira da jurisprudência da Corte, apurado segundo o
regime legal de competência, constitui o faturamento da pessoa jurídica, compondo o as-
pecto material da hipótese de incidência da contribuição ao PIS e da COFINS, consistindo
situação hábil ao nascimento da obrigação tributária. O inadimplemento é evento posterior
que não compõe o critério material da hipótese de incidência das referidas contribuições.
3. No âmbito legislativo, não há disposição permitindo a exclusão das chamadas vendas
inadimplidas da base de cálculo das contribuições em questão. As situações posteriores
ao nascimento da obrigação tributária, que se constituem como excludentes do crédito
tributário, contempladas na legislação do PIS e da COFINS, ocorrem apenas quando fato
superveniente venha a anular o fato gerador do tributo, nunca quando o fato gerador
subsista perfeito e acabado, como ocorre com as vendas inadimplidas.
4. Nas hipóteses de cancelamento da venda, a própria lei exclui da tributação valores
que, por não constituírem efetivos ingressos de novas receitas para a pessoa jurídica,
não são dotados de capacidade contributiva.
5. As vendas canceladas não podem ser equiparadas às vendas inadimplidas porque,
diferentemente dos casos de cancelamento de vendas, em que o negócio jurídico é des-
feito, extinguindo-se, assim, as obrigações do credor e do devedor, as vendas inadim-
plidas - a despeito de poderem resultar no cancelamento das vendas e na consequente
devolução da mercadoria -, enquanto não sejam efetivamente canceladas, importam
em crédito para o vendedor oponível ao comprador.”
19. (ANALISTA/SUSEP/2010) Uma das espécies de tributos elencada pela Constitui-
ção Federal é a contribuição de melhoria, decorrente de obras públicas. Tal espécie
DIREITO TRIBUTÁRIO
visa a uma distribuição mais justa dos ônus decorrentes de determinadas obras pú-
blicas, que beneficiam a sociedade como um todo, mas acabam por beneficiar parti-
cularmente determinadas pessoas, inclusive acarretando valorização imobiliária. So-
bre o tema contribuição de melhoria, analise os itens a seguir, classificando-os como
verdadeiros ou falsos. Em seguida, escolha a opção adequada às suas respostas.
I – Seu objetivo principal é fazer com que pessoas diretamente beneficiadas pela
execução de uma obra pública participem com maior intensidade de seu cus-
teio, suportando-o total ou parcialmente.
II – O princípio da vedação ao enriquecimento sem causa justifica, para alguns
doutrinadores, a instituição e a cobrança da contribuição de melhoria.
III – Pode-se eleger como parâmetro da cobrança da contribuição de melhoria, de
modo geral, o custo total da obra (rateado entre os principais beneficiados)
ou a valorização imobiliária dela decorrente (individualmente analisada).
a) Está correto apenas o item I.
b) Está correto apenas o item III.
c) Estão corretos apenas os itens I e III.
d) Estão corretos apenas os itens II e III.
e) Todos os itens estão corretos.
Letra e.
Com validade no disposto no art. 145, III, da CF/1988, o CTN preceitua:
DIREITO TRIBUTÁRIO
Art. 81. A contribuição de melhoria cobrada pela União, pelos Estados, pelo Distrito
Federal ou pelos Municípios, no âmbito de suas respectivas atribuições, é instituída para
fazer face ao custo de obras públicas de que decorra valorização imobiliária, tendo como
limite total a despesa realizada e como limite individual o acréscimo de valor que da
obra resultar para cada imóvel beneficiado.
Depreende-se do texto legal que o fato gerador da contribuição de melhoria é a
valorização do imóvel, decorrente de obra pública. Dessa forma, não basta o Estado
promover a obra próximo ao imóvel. Para fazer jus à cobrança da contribuição, há
que ocorrer a valorização do imóvel e que esta seja decorrente da obra.
O CTN estabelece limites para a cobrança da contribuição de melhoria. O valor
máximo individual é a valorização decorrente da obra e o limite global (aquele ar-
recadado da totalidade dos beneficiados) é a despesa realizada pelo ente público.
Esses limites fundamentam a atribuição do princípio do não enriquecimento injusto.
Diante do exposto, as três assertivas estão corretas.
20. (ADVOGADO/IRB/2006) A Constituição Federal outorga competência tributá-
ria, ou seja, aptidão para criar tributos, aos diversos entes da Federação. Sobre
essa afirmativa, podemos dizer que
a) a contribuição de melhoria, decorrente de obras públicas, poderá ser cobrada
pelo ente executor da obra da qual os contribuintes tenham-se beneficiado, ou, no
caso de omissão deste, pela União.
b) as taxas poderão ser instituídas em razão do exercício do poder de polícia ou
pela utilização, efetiva ou potencial, de serviços públicos específicos e divisíveis,
prestados ou postos à disposição do contribuinte.
c) a aplicação dos recursos provenientes de empréstimos compulsórios será prefe-
DIREITO TRIBUTÁRIO
rencialmente vinculada à despesa que fundamentou sua instituição.
d) os impostos terão, sempre que possível, caráter pessoal e base de cálculo di-
versa das taxas.
e) todos os tributos deverão respeitar a capacidade econômica dos contribuintes.
Letra b.
Enunciado corresponde ao texto literal do art. 145, II.
a) Errada. A instituição de contribuição de melhoria, nos termos do art. 145, III
da Constituição Federal, é de competência do ente federado que executar a obra
pública de que resulte valorização imobiliária para o contribuinte. No entanto, de
acordo com o art. 7º do CTN, a competência para instituição de tributos é indelegá-
vel, tanto por ação como por omissão. Assim, na inércia do ente competente para
instituir a contribuição, não cabe à União instituir o tributo.
c) Errada. De acordo com o art. 148, parágrafo único, da CF/1988, a aplicação dos
recursos provenientes de empréstimo compulsório será vinculada à despesa que
fundamentou sua instituição. Não resta opção à União para aplicação diversa da
prevista no texto constitucional.
d) Errada. O art. 145, § 1º, prevê que, sempre que possível, os impostos terão
caráter pessoal. Já o § 2º do mesmo artigo determina que as taxas não poderão
ter base de cálculo própria de impostos. Trata-se de vedação aplicada às taxas, não
aos impostos.
e) Errada. Ao definir o princípio da capacidade contributiva, em seu art. 145, § 1º,
a Constituição faz menção somente aos impostos. Não obstante, trata-se de prin-
cípio que delineia todas as espécies tributárias. No entanto, sua aplicação torna-se
mais restritiva quando se trata de tributos contraprestacionais, como é o caso das
taxas.
DIREITO TRIBUTÁRIO
21. (FISCAL DE RENDAS/PREF. RIO DE JANEIRO/2010) Sobre os empréstimos
compulsórios, é incorreto afirmar que:
a) o produto de sua arrecadação só pode ser aplicado para atender à despesa que
tiver fundamentado a sua instituição.
b) sua instituição só pode ser feita por meio de lei complementar.
c) no caso de investimento público de relevante interesse nacional e de caráter
urgente, não se aplica o princípio da anterioridade.
d) a simples iminência de guerra externa pode justificar a instituição de emprésti-
mos compulsórios.
e) uma das hipóteses que autorizam sua instituição é a de calamidade pública.
Letra c.
De acordo com o art. 148, II, da CF/1988, em caso de investimento público de re-
levante interesse nacional, aplica-se o princípio da anterioridade.
a) Certa. De acordo com o parágrafo único do art. 148 da Constituição.
b) Certa. Há exigência constitucional de lei complementar para a instituição do
empréstimo compulsório.
d) Certa. Nos termos do art. 148, I.
e) Certa. Nos termos do art. 148, I.
22. (ASSISTENTE TÉCNICO ADMINISTRATIVO/ATA/MF/2009) A União, mediante
lei complementar, poderá instituir empréstimos compulsórios:
a) mediante lei ordinária ou medida provisória, no caso de guerra externa ou sua
iminência
b) no caso de relevante interesse público, de caráter urgente e relevante interesse
DIREITO TRIBUTÁRIO
nacional, ainda que no mesmo exercício financeiro em que haja sido publicada a
regra que os criou
c) nas duas hipóteses acima elencadas, conquanto que se destine a aplicação dos
recursos à despesa que fundamentou a instituição do empréstimo compulsório
d) para atender a despesas extraordinárias, decorrentes de calamidade pública, de
guerra externa ou sua iminência
e) em face de conjuntura que exija a absorção temporária de poder aquisitivo

Letra d.
As hipóteses que autorizam a instituição dos empréstimos compulsórios estão pre-
vistas no inciso I, do art. 148 da Constituição Federal:
Art. 148. A União, mediante lei complementar, poderá instituir empréstimos compul-
sórios:
I – para atender a despesas extraordinárias, decorrentes de calamidade pública, de
guerra externa ou sua iminência.
23. (AGENTE DE FAZENDA/PREF. RIO DE JANEIRO/2010) A Constituição Federal

permite aos municípios a instituição e a cobrança, na forma das respectivas leis, de
tributo destinado ao custeio do serviço de iluminação pública. Sobre este, é correto
afirmar que:
a) Os Municípios somente poderão instituir tal tributo sob a forma de contribuição,
que observará as garantias da anterioridade e da legalidade.
b) Sua instituição deverá ser feita por meio de lei municipal, sem, contudo, a ne-
cessidade da observância do princípio da anterioridade.
c) Em face de sua finalidade específica, que é o custeio do serviço de iluminação
pública, sua natureza jurídica será de taxa.
d) A lei municipal que criar o referido tributo poderá delegar ao Prefeito, por meio
de decreto, a competência para a fixação de critérios para o seu cálculo, tais como
suas alíquotas e base de cálculo.
DIREITO TRIBUTÁRIO
e) O referido tributo será, obrigatoriamente, cobrado na fatura de consumo de

energia elétrica do contribuinte.
Letra a.
A contribuição para o custeio do serviço de iluminação pública, sendo espécie tri-
butária, deve obediência aos princípios constitucionais tributários, salvo quando
houver ressalva na própria Constituição.
Ocorre que não há ressalvas na aplicação dos princípios a essa espécie tributária.
A Súmula n. 670 do STF define que o serviço de iluminação pública não pode ser
remunerado mediante taxa. Assim, de acordo com a previsão constitucional do art.
149-A, os entes tributantes devem custear tal serviço mediante a instituição de
contribuição específica, que deve respeitar os princípios constitucionais tributários.
b) Errada. Não há ressalva na CF/1988 quanto à aplicação do princípio da anterio-
ridade na cobrança da contribuição.
c) Errada. Vide comentários à alternativa “a”.
d) Errada. Segundo o princípio da legalidade, há que se prever em lei os aspectos
da instituição do tributo, não podendo ser estabelecidos em atos infralegais, como
o decreto, por exemplo.
e) Errada. O parágrafo único do art. 149-A da CF/1988 confere faculdade ao ente
tributante para a cobrança da contribuição na fatura de consumo de energia elétri-
ca. Não se trata de obrigação, mas de opção.
24. (AUDITOR FISCAL DA RECEITA FEDERAL/TI/2005) Podem os Municípios ins-
tituir contribuição para o custeio do serviço de iluminação pública, cobrando-a na
fatura de consumo de energia elétrica?
DIREITO TRIBUTÁRIO
Podem os Estados cobrar contribuição previdenciária de seus servidores, para o
custeio, em benefício destes, de regime previdenciário, com alíquota inferior à da
contribuição dos servidores titulares de cargos efetivos da União?
As contribuições sociais de intervenção no domínio econômico e de interesse das
categorias profissionais ou econômicas, como instrumento de sua atuação nas res-
pectivas áreas, poderão incidir sobre as receitas decorrentes de exportação?
a) não, sim, não
b) sim, não, sim
c) sim, não, não
d) não, não, sim
e) sim, sim, não
Letra c.
I – Sim. Segundo a Corte Suprema, o serviço de iluminação pública não pode
ser considerado específico e divisível, a fim de ter o seu custeio mediante taxa.
Com isso, os Municípios perderam parcela da sua arrecadação, não podendo mais
instituir taxa para cobrir tal despesa. Desse entendimento resultou a Súmula n.
670. Ocorre que, com a Emenda Constitucional n. 30/2002, a CF/1988 passou
a autorizar a instituição de contribuição para custear essa despesa, autorizando
os Municípios e o DF a instituírem a contribuição para o custeio da iluminação
pública.
II – Não. A CF/1988 autoriza os Estados, DF e Municípios a instituir contribuição
a ser cobrada dos seus servidores sujeitos ao regime próprio de previdência. Vale
observar, no entanto, que nos termos do art. 149, § 1º, uma vez instituído o regime
próprio de previdência de cada ente, este poderá instituir a contribuição, que não
DIREITO TRIBUTÁRIO
poderá ser inferior à contribuição que a União cobra dos seus servidores, fixada
atualmente 11%.
III – Não. Deve-se responder negativamente, em decorrência do mandamento
constitucional do art. 195 acerca da incidência das contribuições:
Art. 195. § 2º As contribuições sociais e de intervenção no domínio econômico de que

trata o caput deste artigo:
I – não incidirão sobre as receitas decorrentes de exportação.
25. (PROCURADOR/PREF. FORTALEZA/2002) Em consonância com os princípios
gerais ditados pela Constituição Federal, referentes ao Sistema Tributário Nacional:
a) as contribuições sociais e as taxas não poderão ter base de cálculo própria de
imposto.
b) sempre que possível, os tributos terão caráter pessoal e serão graduados se-
gundo a capacidade econômica do contribuinte.
c) as contribuições sociais e de intervenção no domínio econômico não poderão in-
cidir sobre a importação de petróleo e seus derivados, gás natural e seus derivados
e álcool combustível.
d) o empréstimo compulsório, no caso de investimento público de caráter urgente
e relevante interesse nacional, poderá ser instituído mediante lei ordinária, mas
sua cobrança só poderá ocorrer no exercício financeiro subsequente ao de publica-
ção da lei que o instituir.
e) cabe à lei complementar da União, além de outros temas que lhes são reserva-
dos, dispor sobre conflitos de competência, em matéria tributária, entre a União,
os Estados, o Distrito Federal e os Municípios e regular as limitações constitucionais
DIREITO TRIBUTÁRIO
do poder de tributar.
Letra e.
A alternativa reproduz o disposto nos incisos I e II do art. 146 da Carta Magna.
a) Errada. O regramento constitucional do § 2º, do art. 145, é direcionado apenas
às taxas. Ademais, temos vários exemplos de contribuições com base de cálculo
própria de impostos, como é o caso da CSLL, PIS e Cofins.
b) Errada. No § 1º, do art. 145, a CF/1988 define o princípio da capacidade contribu-
tiva. No entanto, faz alusão apenas aos impostos, e não aos tributos de forma geral.
c) Errada. Define o art. 149, § 2º, II, da CF/1988, que as contribuições sociais
e de intervenção no domínio econômico incidirão também sobre a importação de
produtos estrangeiros ou de serviços.
d) Errada. Os empréstimos compulsórios devem ser instituídos, em todos os ca-
sos, mediante lei complementar.
DIREITO TRIBUTÁRIO
Com isso, chegamos ao final da nossa aula.
Além de apresentar os conceitos iniciais da matéria, esta aula serve, também, para
dar uma ideia de como será o nosso curso.
Perceba que, apesar de apresentar os conceitos iniciais da matéria, os assuntos
tratados nesta aula estão relacionados a muitos temas polêmicos, levados a discus-
sões judiciais e, por isso, fartos em jurisprudência, muitas vezes cobrada em prova.
Daí a importância de estar atento aos posicionamentos dos tribunais superiores.
Amigo(a), será um prazer acompanhá-lo(a) ao longo do curso.
Aguardo você na próxima aula.
Um grande abraço e bons estudos!

Classificação e conceitos tributários

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RECEITA FEDERAL

3.2.1.2. Capacidade Contributiva e Seletividade............................................ 74

CONCEITO E CLASSIFICAÇÃO DOS TRIBUTOS

Olá, amigo(a) concurseiro(a)!

Seja muito bem-vindo(a) ao Gran Cursos e ao nosso curso de Direito Tributário

para o concurso de Auditor-Fiscal da Receita Federal.

sentam um elevado grau de dificuldade nas provas e o nível de conhecimento dos

nejamento e muita disciplina.

A preparação do candidato, hoje em dia, não deve se limitar à simples leitura do

aprovado(a) em algum certame apenas livrando a nota de corte. É necessário fazer

a diferença nas matérias-chave.

E, sem dúvida, o Direito Tributário representa um dos diferenciais da prova.

ferramenta de trabalho na carreira tributária e aduaneira da União.

Nessa linha, buscaremos, aqui, detalhar todo o conteúdo programático da ma-

téria, numa linguagem simples e objetiva, sem, contudo, ser superficial.

minadora do concurso. Trata-se de um curso completo, que aborda a visão clássica

o estilo Esaf de cobrar a matéria, por meio da resolução de centenas de questões.

Uma das dificuldades na preparação para concursos é encontrar um material

Tenho percebido essa dificuldade entre os concurseiros. Acompanhando os fó-

o livro tal e quando estiver mais avançado, use o livro tal...”.

ve os posicionamentos doutrinários e jurisprudenciais.

examinadora do concurso, de tal forma que você ficará realmente preparado(a)

para fazer a prova.

Assim, em cada aula do nosso curso teremos os seguintes módulos:

• Módulo teórico: abordagem completa da matéria, vídeos complementares e

questões intercaladas com a teoria. Durante essa abordagem teórica, tere-

mos questões de várias bancas, e não apenas da Esaf. O intuito é apresentar

todos os detalhes da matéria;

na Esaf. Ao longo do curso, serão 325 questões da banca, totalmente co-

Antes de iniciar os comentários sobre o funcionamento do nosso curso, gostaria

de fazer uma breve apresentação pessoal.

Sou Auditor-Fiscal da Receita Federal do Brasil e pós-graduando em Direito Tri-

butário. Atuei, inicialmente, como parecerista em processos tributários, bem como

na orientação aos contribuintes acerca de questões que envolviam a interpretação

da legislação tributária, mais precisamente referentes ao Imposto de Renda Pessoa

Física e Jurídica (IRPF e IRPJ).

Após um período como parecerista, passei a exercer minhas atividades na ma-

lha fiscal e na fiscalização do imposto de renda pessoa física. Atualmente, exerço

minhas funções no julgamento de processos do Simples Nacional.

cional na prova discursiva;

• Agente Fiscal de Rendas da SEFAZ/SP (ICMS/SP), 2009;

• Analista Tributário da Receita Federal do Brasil (ATRFB), 2009;

• Auditor-Fiscal de Ipojuca/PE, 2009;

• Auditor-Fiscal de Abreu e Lima/PE, 2008 (1º lugar);

• Gestor da Secretaria de Administração/PE, 2009;

• Assistente Técnico Administrativo do Ministério da Fazenda, 2009.

Minha experiência como professor iniciou em 2012 no Estratégia Concursos,

onde permaneci até 2014, saindo para dedicar-me à coordenação pedagógica do

site Concurseiro Fiscal, que posteriormente expandiu para o Atitude Concursos.

Sou autor dos seguintes livros:

Espero dividir com você a experiência de quem já foi concurseiro e enfrentou

Vou me dedicar para disponibilizar o melhor material de Direito Tributário. Esse

é o diferencial que quero oferecer para a sua preparação.

frentou diversas provas.

Conteúdo e Cronograma das Aulas

Nosso curso será dividido em 13 aulas, de acordo com o cronograma abaixo:

AULA 1 — Definições iniciais. Conceito e classificação dos tributos.

AULA 2 — Competência tributária.

AULA 3 — Limitações constitucionais ao poder de tributar. Imunidades. Princí-

pios constitucionais tributários.

AULA 4 — Tributos de Competência da União. Imposto sobre a Importação. Im-

posto sobre a Exportação. Imposto sobre a Propriedade Territorial Rural. Imposto

sobre a Renda e Proventos de Qualquer Natureza. Imposto sobre Produtos Indus-