Fiscalización y procedimiento contencioso tributario

Capítulo I: Fiscalización
1. Introducción
En el Perú la determinación de la obligación tributaria puede ser realizada por el mismo
contribuyente o por la propia Administración tributaria. Como regla general, es el
contribuyente quien realiza la determinación de dicha obligación tributaria, sin embargo
dicha determinación contenida en una declaración jurada presentada por el contribuyente,
estará sujeta a la respectiva fiscalización por parte de la Administración tributaria.

En este sentido, el artículo 61º del Código Tributario dispone que, la determinación de la
obligación tributaria efectuada por el deudor tributario se encuentra sujeta a fiscalización o
verificación por la Administración Tributaria, la que podrá modificarla cuando constate la
omisión o inexactitud en la información proporcionada, emitiendo la Resolución de
Determinación, Orden de Pago o Resolución de Multa.

Es así que en esta primera parte de nuestro trabajo trataremos sobre la facultad de
fiscalización y en específico sobre el procedimiento de fiscalización ejercida por SUNAT,
con incidencia en el procedimiento de fiscalización definitiva.

2. Facultad de fiscalización

La facultad de fiscalización es una atribución otorgada por ley a la Administración

tributaria para comprobar el cumplimiento de las obligaciones tributarias que son de cargo
de los deudores tributarios. El primer párrafo del artículo 62 del Código Tributario
aprobado mediante Decreto Supremo N° 133-2013-EF señala “La facultad de fiscalización
de la Administración Tributaria se ejerce en forma discrecional, de acuerdo a lo
establecido en el último párrafo de la Norma IV del Título Preliminar”.

La Norma IV del Título Preliminar del Código tributario, señala que en los casos en que la
Administración Tributaria se encuentra facultada para actuar discrecionalmente optará por
la decisión administrativa que considere más conveniente para el interés público, dentro
del marco que establece la ley.

Es así, que el Tribunal Fiscal en la Resolución N° 1010-2-2000, señala que la facultad de

fiscalización es el poder que goza la Administración según ley, con la finalidad de
comprobar el cumplimiento de las obligaciones y la procedencia de beneficios
tributarios, así como supone la existencia del deber de los deudores tributarios y terceros
de realizar las prestaciones establecidas legalmente para hacer posible esa
comprobación, cuyo incumplimiento constituye infracción sancionable. Qué asimismo, la
Administración Tributaria se encuentra facultada en el ejercicio de su función
fiscalizadora, a notificar a los contribuyentes a fin que le proporcionen la información
tributaria y documentación pertinente con la cual pueda determinar la verdadera
naturaleza del hecho imponible teniendo en consideración los actos, situaciones y
relaciones económicas que efectivamente realicen, persigan o establezcan los deudores
tributarios.
En dicho sentido el artículo 62° del citado Código Tributario, agrega en el ejercicio de la
función fiscalizadora por parte de la SUNAT se incluye la inspección, investigación y el
control del cumplimiento de obligaciones tributarias, incluso de aquellos sujetos que gocen
de inafectación, exoneración o beneficios tributarios.

Para tal efecto, la Administración dispone, entre otras, de las facultades discrecionales de
requerir a terceros informaciones y exhibición de su libro, registro, documentos, uso de
tarjetas de crédito o afines y correspondencia comercial relacionada con hechos que
determinen tributación, y solicitar la comparecencia de los deudores tributarios o terceros
para que proporcionen la información que se estime necesaria, incluyéndose la de
requerir información destinada a identificar a los clientes o proveedores.

Es decir se ha otorgado la función fiscalizadora a la Administración Tributaria que incluye:

 La inspección.
 La investigación.
 El control del cumplimiento de obligaciones tributarias

Inspección: Es el examen y reconocimiento de los hechos generadores de la obligación

tributaria a fin de validar la información declarada por el contribuyente e indagar sobre la
información contable oculta e ignorada por la Administración Tributaria.
Ejemplos de inspección:
- Inspección en locales comerciales (domicilio fiscal y establecimientos anexos).
- Inspección en los vehículos de transporte (Control móvil).
- Toma de inventario de existencias o activos fijos.
- Verificación de control de ingresos, etc.

RTF N° 07629-2-2004:“Que sobre el particular, cabe precisar que si bien es facultad de la

Administración Tributaria efectuar fiscalizaciones, debe tenerse en cuenta que la
inspección sólo otorga certeza respecto de los hechos y situaciones inspeccionados a la
fecha en que se realiza tal diligencia, mas no acredita los acaecidos en fechas anteriores,
criterio recogido en reiteradas resoluciones de este Tribunal tales como las Resoluciones
N°s. 083-2-2000, 03055-3-2002 y 05755-3-2002;

Que consecuentemente, la inspección efectuada el 11 de marzo de 2003 en el domicilio fiscal del recurrente,
no puede acreditar que éste no llevó su contabilidad en la Región de la Selva en los meses de marzo y mayo a
octubre de 2002”.

Investigación: Se trata de la ejecución de acciones de manera cuidadosa y activa para

descubrir hechos generadores de la obligación tributaria. Se focaliza en los aspectos no
declarados o no registrados por el deudor tributario. Se realizan averiguaciones e
indagaciones dirigidas al descubrimiento de hechos económicos.

Control: Es la comprobación de la información declarada por el deudor tributario. Se

analiza la autodeterminación efectuada por el deudor tributario, con el fin de acreditar
como ciertos los hechos e informaciones que la sustentan (Verificar o confirmar los
elementos comprendidos en la declaración tributaria).
Asimismo como lo mencionamos el artículo 62° del Código Tributario, establece un
conjunto de facultades que puede aplicar la Administración tributaria, en virtud del
ejercicio de su facultad fiscalizadora, entre ellas tenemos:

2.1 Exhibición de libros, registros y documentos:

La SUNAT puede exigir a los deudores tributarios la exhibición y/o presentación de

libros contables y/o documentos que sustenten la contabilidad y se encuentren
relacionados con hechos suceptibles de generar obligaciones tributarias; así como
documentación relacionada con hechos suceptibles de generar obligaciones tributarias
(cuando el deudor tributario no se encuentre obligado a llevar contabilidad); asimismo
podrá solicitar los documentos y correspondencia comercial suceptibles de generar
obligaciones tributarias.

Esta facultad de la Administración en primer término puede ser solicitada de forma

inmediata al contribuyente; sin embargo es posible que la Administración otorgue un plazo
no menor de dos (2) días hábiles cuando existan razones justificadas.

Es así que el artículo 7 del Reglamento del Procedimiento de Fiscalización, aprobado

mediante Decreto Supremo Nº 085-2007-EF (en adelante el Reglamento de
fiscalización), señala que:

1. Cuando se requiera la exhibición y/o presentación de la documentación de manera

inmediata y el Sujeto Fiscalizado justifique la aplicación de un plazo para la misma, el
Agente Fiscalizador elaborará un Acta, dejando constancia de las razones comunicadas
por el citado sujeto y la evaluación de éstas, así como de la nueva fecha en que debe
cumplirse con lo requerido. El plazo que se otorgue no deberá ser menor a dos (2) días
hábiles.
Si el Sujeto Fiscalizado no solicita la prórroga se elaborará el resultado del
Requerimiento. También se elaborará dicho documento si las razones del mencionado
sujeto no justifican otorgar la prórroga debiendo el Agente Fiscalizador indicar en el
resultado del Requerimiento la evaluación efectuada.

Como vemos la Administración Tributaria se encuentra facultada a requerirnos la

exhibición y/o presentación de libros contables y/o documentos que sustenten la
contabilidad y documentación adicional en la medida que tenga vinculación con hechos
suceptibles de generar obligaciones tributarias, siendo que de mediar razones justificada
se puede solicitar prórrogas para su cumplimiento, tal como indicaremos más adelante.

De otro lado, añade el artículo 62° del Código Tributario, cuando se exija la presentación
de informes y análisis relacionados con hechos suceptibles de generar obligaciones
tributarias en la forma y condiciones requeridas, la Administración deberá otorgar un plazo
que no podrá ser menor de tres (3) días hábiles.

Informes Sunat:

Informe Nº 129-2006-SUNAT/2B0000
“La Administración Tributaria está facultada para que en el procedimiento de verificación o
fiscalización de determinada obligación tributaria solicite al deudor tributario la exhibición
de sus libros y registros vinculados con la tributación, los cuales deben ser llevados por
aquél de acuerdo con las normas respectivas; lo que a su vez implica la facultad de la
Administración Tributaria de verificar la observancia de dichas normas y, en su caso,
sancionar el incumplimiento que configure infracción tributaria, no existiendo norma
alguna que condicione la aplicación de la sanción respectiva a que el período de comisión
de la infracción sea uno materia del procedimiento de verificación o fiscalización”.

Informe Nº 162-2006-SUNAT/2B0000
“La Administración Tributaria se encuentra facultada para exigir la exhibición de libros y
registros contables, así como documentos y antecedentes de situaciones u operaciones
ocurridas en períodos prescritos, en tanto contengan información que se encuentra
relacionada con hechos que tengan incidencia o determinen tributación en períodos no
prescritos materia de fiscalización”.

Informe N° 135-2015-SUNAT/5D0000
No existe la obligación de llevar Registro de Costos tratándose de empresas de servicios,
comercialización u otra actividad que no implique la producción de bienes.

RTF N° 03466-1-2015
La Administración Tributaria, en ejercicio de su función fiscalizadora, de conformidad con
el artículo 62° del Código Tributario, se encuentra facultada a solicitar la exhibición de la
documentación que considere pertinente y siempre que dicha documentación se
encuentre relacionada con hechos susceptibles de generar obligaciones tributarias, por lo
tanto se concluye que la Administración tiene la facultad de requerir el Libro de Matrícula
de Acciones a la recurrente en el caso materia de autos.

Casación N° 1136-2009-Lima (pub.30.03.2011)

SUNAT no se encuentra facultada para verificar operaciones de ejercicios prescritos con
la finalidad de determinar deuda de períodos tributarios no prescritos, toda vez que dicho
accionar implica, en estricto, la fiscalización de aquellos (ejercicios prescritos);
consecuentemente, ello vulnera el principio de prescripción extintiva en materia tributaria
previsto en el artículo 43 del Código Tributario.

2.2 Comparecer ante la Administración Tributaria

La Administración se encuentra facultada para solicitar la comparecencia de los deudores
tributarios o terceros para que proporcionen la información que se estime necesaria,
otorgando un plazo no menor de cinco (5) días hábiles, más el término de la distancia de
ser el caso.

Cabe indicar que, la citación deberá contener como datos mínimos: El objeto y asunto de
la citación. La identificación del deudor tributario o tercero. La fecha y hora en que deberá
concurrir a las oficinas de la Administración Tributaria. La dirección de esta última y el
fundamento y/o disposición legal respectivos.

Complementando lo anterior, el numeral 9 del artículo 87° del Código Tributario dispone
que los administrados están obligados a facilitar las labores de fiscalización y
determinación que realice la Administración Tributaria y en especial deberán concurrir a
las oficinas de la Administración Tributaria cuando su presencia sea requerida por ésta
para el esclarecimiento de hechos vinculados a obligaciones tributarias.
Cabe precisar que el no comparecer ante las oficinas de la Administración Tributaria,
acarrea una multa tributaria establecida en el numeral 7 del artículo 177 del código
tributario.

Sobre el tema de la comparecencia, en la RTF Nº 6009-1-2008 (que no es de observancia

obligatoria) el Tribunal Fiscal ha señalado que la obligación de comparecer en las oficinas
de la Administración no resulta aplicable a las personas jurídicas.

2.3 Inmovilizar libros y registros contables

La SUNAT se encuentra facultada a inmovilizar los libros, archivos, documentos, registros
en general y bienes, de cualquier naturaleza. Sin embargo, debe precisarse que esta
facultad está condicionada a la presunción de evasión tributaria por parte de la
Administración. El plazo máximo de inmovilización es de diez (10) días hábiles,
prorrogables por un plazo igual. Empero, mediante Resolución de Superintendencia la
prórroga podrá otorgarse por un plazo máximo de sesenta (60) días hábiles.

2.4 Incautar libros y registros contables

La Administración podrá practicar incautaciones de libros, archivos, documentos, registros
en general y bienes, de cualquier naturaleza, incluidos programas informáticos y archivos
en soporte magnético o similares, que guarden relación con la realización de hechos
susceptibles de generar obligaciones tributarias. Esta facultad está supeditada a que la
Administración presuma la existencia de evasión tributaria. Asimismo debe precisarse que
el ejercicio de la misma requiere de autorización judicial, ello en virtud del numeral 10) del
artículo 2º de la Constitución Política del Perú. El ejercicio de esta facultad no podrá
exceder de cuarenta y cinco (45) días hábiles, prorrogables por quince (15) días hábiles.
Al término de los cuarenta y cinco (45) días hábiles o al vencimiento de la prórroga, se
procederá a la devolución de lo incautado con excepción de aquella documentación que
hubiera sido incluida en la denuncia penal.

2.5 Practicar inspecciones

La Administración puede practicar inspecciones en los locales ocupados, bajo cualquier
título, por los deudores tributarios, así como en los medios de transporte.
Para realizar las inspecciones cuando los locales estuvieren cerrados o cuando se trate
de domicilios particulares, será necesario solicitar autorización judicial, ello de
conformidad con el numeral 9) del mencionado artículo 2º de la Constitución Política del
Perú.

Cabe precisar que el no permitir una inspección, acarrea una multa tributaria establecida
en el numeral 16 del artículo 177 del código tributario: Constituyen infracciones
relacionadas con la obligación de permitir el control de la Administración, informar y
comparecer ante la misma: Impedir que funcionarios de la Administración Tributaria
efectúen inspecciones, tomas de inventario de bienes, o controlen su ejecución, la
comprobación física y valuación; y/o no permitir que se practiquen arqueos de caja,
valores, documentos y control de ingresos, así como no permitir y/o no facilitar la
inspección o el control de los medios de transporte.

Cabe indicar que como lo señalábamos en la RTF N° 07629-2-2004 se ha indicado: “Que

sobre el particular, cabe precisar que si bien es facultad de la Administración Tributaria
efectuar fiscalizaciones, debe tenerse en cuenta que la inspección sólo otorga certeza
respecto de los hechos y situaciones inspeccionados a la fecha en que se realiza tal
diligencia, mas no acredita los acaecidos en fechas anteriores, criterio recogido en
reiteradas resoluciones de este Tribunal tales como las Resoluciones N°s. 083-2-2000,
03055-3-2002 y 05755-3-2002

2.6 Efectuar la toma de inventario

La Administración podrá efectuar tomas de inventario de bienes o controlar su ejecución,
efectuar la comprobación física, su valuación y registro; así como practicar arqueos de
caja, valores y documentos, y control de ingresos.

Como podemos apreciar el artículo 62 del Código Tributario, establece una lista de
facultades discrecionales, que puede ser ejercido por la Administración Tributaria a fin de
llevar a cabo su facultad de fiscalización. Complementando lo anterior el artículo 87° del
código tributario, señala una lista de obligaciones de los Administrados a efectos de
facilitar las labores de fiscalización y determinación que realice la Administración
Tributaria.

3. Características de la fiscalización
Como se había indicado, el primer párrafo del artículo 62º del Código Tributario, la
facultad de fiscalización es discrecional. Esto quiere decir que la Administración en
principio puede determinar libremente a quienes fiscalizar, cuándo fiscalizar y por qué
conceptos fiscalizar, sin embargo esta facultad discrecional no debe interpretarse como
una facultad arbitraria y antojadiza, sujeta a presiones o intereses particulares, sino que,
por el contrario, como lo señalábamos debe primar el interés público.

En dicho contexto, y encontrándonos en un Estado de Derecho, vamos a verificar que

dicha facultad de fiscalización, se encuentra constreñida a tres aspectos de fundamental
importancia:
i) Respeto a los derechos de los administrados contemplados de forma enunciativa en el
artículo 92 del Código Tributario; ii) la observancia de los criterios emitidos por el Tribunal
Fiscal y el Tribunal Constitucional; y iii) la relación de medidas previstas en el artículo 62°
del Código Tributario.

En dicho sentido dicha facultad discrecional no debe entenderse como una facultad sin
control, por el contrario dicha facultad debe ejercerse en concordancia con el respeto que
ostenta todo administrado en un procedimiento de tal naturaleza.

4. Derechos de los administrados

El artículo 74° de la Constitución Política, señala que el Estado al ejercer su potestad
tributaria, se encuentra obligado a respetar los derechos fundamentales de la persona, es
así que los artículos 2° y 3° de la Constitución, enuncian dichos derechos. Asimismo el
artículo 92° del código tributario, reconoce un conjunto de derechos a favor de los
administrados, los cuales se hacen extensivos a los procedimientos realizados ante la
Administración.

Es así que destacamos los siguientes derechos:

“e) Conocer el estado de tramitación de los procedimientos en que sea parte así como la
identidad de las autoridades de la Administración Tributaria encargadas de éstos y bajo
cuya responsabilidad se tramiten aquéllos.
Asimismo, el acceso a los expedientes se rige por lo establecido en el artículo 131º del
citado código”.

“j) La confidencialidad de la información proporcionada a la Administración Tributaria en

los términos señalados en el artículo 85°”;

“k) Solicitar copia de las declaraciones o comunicaciones por él presentadas a la

Administración Tributaria”;

“l) No proporcionar los documentos ya presentados y que se encuentran en poder de la

Administración Tributaria”;

“m) Contar con el asesoramiento particular que consideren necesario, cuando se le

requiera su comparecencia, así como a que se le haga entrega de la copia del acta
respectiva, luego de finalizado el acto y a su sola solicitud verbal o escrita”.

“p) Tener un servicio eficiente de la Administración y facilidades necesarias para el

cumplimiento de sus obligaciones tributarias, de conformidad con las normas vigentes”.

“q) Designar hasta dos (2) representantes durante el procedimiento de fiscalización, con el
fin de tener acceso a la información de los terceros independientes utilizados como
comparables por la Administración Tributaria como consecuencia de la aplicación de las
normas de precios de transferencia”.

Asimismo, agrega dicho artículo que además de los derechos antes señalados, podrán
ejercer los conferidos por la Constitución, por Código Tributario o por leyes específicas.

Asimismo cabe indicar que el artículo 55 de la Ley del Procedimiento Administrativo

General, Ley N° 27444, enuncia una lista de derechos de los administrados con respecto
a cualquier procedimiento administrativo, mencionaremos a algunos de ellos:

“2. Ser tratados con respeto y consideración por el personal de las entidades, en
condiciones de igualdad con los demás administrados.
3. Acceder, en cualquier momento, de manera directa y sin limitación alguna a la
información contenida en los expedientes de los procedimientos administrativos en que
sean partes y a obtener copias de los documentos contenidos en el mismo sufragando el
costo que suponga su pedido, salvo las excepciones expresamente previstas por ley.
4. Acceder a la información gratuita que deben brindar las entidades del Estado sobre
sus actividades orientadas a la colectividad, incluyendo sus fines, competencias,
funciones, organigramas, ubicación de dependencias, horarios de atención,
procedimientos y características.
5. A ser informados en los procedimientos de oficio sobre su naturaleza, alcance y, de
ser previsible, del plazo estimado de su duración, así como de sus derechos y
obligaciones en el curso de tal actuación.
6. Participar responsable y progresivamente en la prestación y control de los servicios
públicos, asegurando su eficiencia y oportunidad.
7. Al cumplimiento de los plazos determinados para cada servicio o actuación y exigirlo
así a las autoridades.
9. Conocer la identidad de las autoridades y personal al servicio de la entidad bajo
cuya responsabilidad son tramitados los procedimientos de su interés.
 10. A que las actuaciones de las entidades que les afecten sean llevadas a cabo en la
forma menos gravosa posible.
11. Al ejercicio responsable del derecho de formular análisis, críticas o a cuestionar las
decisiones y actuaciones de las entidades”.

Asimismo podemos mencionar la Resolución de Observancia Obligatoria Nº 2015-Q-

01682, donde se señala que la Administración, al amparo del artículo 62 del Código
tributario, emitió una Esquela de Requerimiento de documentación para la
verificación de obligaciones formales, a efecto de verificar el correcto llevado de los
registros de ventas, registro de compras libros y registros vinculados a asuntos tributarios,
requiriéndoles la presentación de los documentos detallados en el anexo de dicha
esquela para el día 19 de noviembre de 2014, a las 15.45 en las oficinas de la
administración.

“Que de acuerdo con el documento de cierre de la esquela de requerimiento de

documentación para la verificación de obligaciones formales, el verificador dejó
constancia, que de la revisión de la documentación presentada por el contribuyente,
comenzó a las 16;14 pm toda vez que de la revisión anterior, según programación,
terminó minutos antes; asimismo se dejó constancia, que la quejosa no cumplió con
exhibir los cinco comprobante de pago de compras del mes; mientra que respecto de las
facturas resentó copia simple”.

“Que debe determinarse si se afecta al debido procedimiento y los derechos de los

administrados si con ocasión de una verificación del cumplimiento de obligaciones
formales a realizarse en las oficinas de la Administración, el administrado no es
atendido en la fecha y hora señaladas en el documento mediante el que se requirió
la exhibición y/o presentación de libros, registros y/o documentos”.

“Es en esta línea que, por ejemplo, en relación con la facultad de fiscalización, este
Tribunal, en diversas resoluciones, ha establecido que si bien la Administración, en
ejercicio de su función fiscalizadora, está facultada para solicitar al administrado la
documentación que considere pertinente, debe presentarse a efectuar las verificaciones o
controles correspondientes en el lugar, día y hora indicados, pues lo contrario implica una
vulneración de los derechos de los administrados, criterio que puede ser aplicado al caso
de la verificación del cumplimiento de obligaciones formales a ser llevada a cabo en las
oficinas de la Administración”.

“Sobre el particular, se considera que el administrado tiene derecho a solicitar que la

Administración deje constancia de que se presentó en la fecha y hora programada y que
no se le atendió en el momento indicado. Sin perjuicio de la facultad de la Administración
de emitir un nuevo documento para requerir al administrado la exhibición y/o presentación
de libros, registros y/o documentos en las oficinas de la Administración”.

Por lo que el Tribunal Fiscal señala lo siguiente con carácter vinculante: "Se vulnera
el debido procedimiento si con ocasión de una verificación del cumplimiento de
obligaciones formales a realizarse en las oficinas de la Administración, ésta no es
llevada a cabo en la fecha y hora señaladas en el documento mediante el que se
requirió la exhibición y/o presentación de libros, registros y/o documentos, a menos
que se comunique tal circunstancia o sea consentida por el administrado.
5. ¿Qué acciones puede ejercer la Administración Tributaria en virtud
de su facultad de fiscalización?
Pueden destacarse fundamentalmente tres tipos de acciones:

a. Las auditorías, o los denominados procedimientos de fiscalización parcial o definitiva,

que desarrollaremos en el siguiente punto.

b. Las verificaciones, que comprende la revisión de aspectos específicos vinculados con

el cumplimiento de las obligaciones tributarias a cargo del deudor tributario seleccionados.
Incluye inspecciones realizadas con el fin de evaluar las solicitudes no contenciosas
presentadas por los deudores tributarios.
Es decir por verificación se entiende al conjunto de actos de comprobación de la realidad
o exactitud de la información proporcionada por el contribuyente a la administración. Esta
evaluación tiene como finalidad advertir la existencia de inconsistencia en la información
proporcionada por el contribuyente o por terceros respecto de sus actividades.

Por ejemplo incluye requerimiento de información, o citaciones a efectos de verificar

comprobantes de pago, libros o registros contables, cuando la Administración tributaria
establece diferencias en las ventas y/o adquisiciones de determinados contribuyentes,
explicadas por los cruces de información con terceros. Este es el caso de las
verificaciones generadas en relación con la DAOT, PBD o el Programa de Libros
Electrónicos.

Al respecto cabe precisar que la verificación es diferente al procedimiento de fiscalización,

dado que la primera tiene alcances más limitados y es menos exhaustiva1 a comparación
que un procedimiento de fiscalización como lo indicaremos más adelante.

c. Las acciones inductivas, en las cuales la Administración dirige comunicaciones a los

contribuyentes a efectos que regularicen de manera voluntaria las inconsistencias
generadas. Actualmente por ejemplo lo podemos verificar en el caso de cartas inductivas
notificadas a los empleadores a fin de que declaren en planilla a una o más trabajadores
que a juicio de la Administración Tributaria y según la inspección realizada por esta, se
detectó evidencia de una relación de dependencia y subordinación laboral. Otro ejemplo
de ello es cartas inductivas referidas a los gastos no deducibles por conceptos señalados
en el artículo 44 del TUO de la Ley del Impuesto a la Renta, y sin embargo no reparados o
adicionados en la declaración jurada anual de renta de tercera categoría.

Cabe precisar que el Protocolo de Acciones Inductivas de la Administración

Tributaria de Sunat2, señala que la acción inductiva: Es un procedimiento mediante el
cual la Administración Tributaria comunica al contribuyente que ha detectado la existencia
de una o varias diferencias entre la información proporcionada por el propio contribuyente
a través de sus declaraciones presentadas y aquella que ha sido remitida por terceros
(clientes, proveedores, notarios, entidades del Estado, entre otros). Se caracteriza por
tener un alcance y tiempo limitados, y su principal objetivo es el cumplimiento de

1 Puede verificar el siguiente artículo publicado en la Revista Actualidad Empresarial: “Aspectos a tener en
cuenta en las verificaciones de obligaciones formales efectuadas por la SUNAT”, de la Primera Quincena de
Enero de 2015, Edición N° 318. Autora: Vanessa Chavez Samanez.
2 Disponible en la siguiente página web:

http://contenido.app.sunat.gob.pe/insc/Acciones+de+Fiscalizacion/Procedimiento+de+Acciones+Inductivas+pa
ra+el+Contribuyente-V6.pdf
obligaciones tributarias y la regularización voluntaria de los contribuyentes.

Asimismo cabe indicar que las verificaciones o las acciones inductivas realizadas
por la Administración, no se encuentra dentro del alcance del Reglamento del
Procedimiento de Fiscalización, razón por la cual al concluir el procedimiento, no se
emiten Resoluciones de Determinación.

Asimismo cabe indicar que en relación a la regularización de las inconsistencias

detectadas en las acciones inductivas, el contribuyente podrá acogerse al Régimen de
Gradualidad de Sanciones, mediante el cual puede obtener un descuento de hasta el 95%
en el pago de multas.

De acuerdo a la forma de atención, se puede distinguir dos tipos de Acciones Inductivas:

Carta Inductiva y Esquela.

Carta Inductiva: Es el documento que se notifica al contribuyente y que no requiere que

concurra a las oficinas de la Administración Tributaria, salvo que se lo solicite
expresamente. Cabe precisar que las Cartas Inductivas pueden ser notificadas
físicamente en el domicilio fiscal del contribuyente o de manera virtual a través del
depósito en el buzón SOL de cada contribuyente (notificación virtual).

Esquela: Es el documento que se notifica al contribuyente y requiere que visite un Centro

de Control y Fiscalización o las oficinas de la Administración Tributaria, a fin de que un
verificador lo atienda y le explique respecto a las diferencias detectadas. Cabe precisar
que las Esquelas son notificadas físicamente en el domicilio fiscal del contribuyente.

INFORME N.° 0154-2015-SUNAT/5D0000

“1. Las “cartas inductivas” no se encuentran enmarcadas en el Reglamento del
Procedimiento de Fiscalización de la SUNAT. Su emisión se encuentra sustentada en
el control del cumplimiento de las obligaciones tributarias que realiza la Administración
Tributaria en ejercicio de su función fiscalizadora al amparo de lo dispuesto por el artículo
62° del TUO del Código Tributario.
2. Si los contribuyentes a quienes se hubiere notificado “cartas inductivas”, no regularizan
de manera voluntaria sus obligaciones tributarias o no efectúan sus descargos
respectivos, en el plazo otorgado para el efecto, no incurrirán en la comisión de ninguna
infracción tributaria; sin embargo, ello no enerva el hecho que las omisiones informadas a
través de aquellas pudiesen constituir en sí mismas infracciones tributarias.
3. En tanto que con las “cartas inductivas” la Administración Tributaria no indique a los
contribuyentes que han incurrido en determinada infracción tributaria señalando la
tipificación de la misma, sino solamente informe sobre las diferencias u omisiones
detectadas, su notificación no evitará que puedan subsanar voluntariamente la referida
infracción para efectos de acogerse al régimen de gradualidad”.

6. Procedimiento de fiscalización

6.1 Base legal del Procedimiento de Fiscalización

El procedimiento de fiscalización está regulado en primer término por los artículos 61° y
62º-A del Código Tributario. Estos dispositivos no limitan su aplicación a la SUNAT, sino
que también ejerce sus efectos a las demás administraciones tributarias, en lo que fuese
pertinente.

Adicionalmente, el procedimiento de fiscalización también está reglamentado por el

Decreto Supremo Nº 085-2007-EF. Al respecto, es pertinente precisar que la última norma
indicada sólo es aplicable para los procedimientos de fiscalización desarrollados por
SUNAT (tributos internos y tributos aduaneros) y no por otras administraciones tributarias,
como por ejemplo SENATI o SAT.

6.2 Inicio del procedimiento de fiscalización a cargo de SUNAT

Según el artículo 1º del D.S. 085-2007-EF, el Procedimiento de Fiscalización se inicia en
la fecha en que surte efectos la notificación al sujeto fiscalizado de la Carta que presenta
al Agente Fiscalizador y el primer Requerimiento. Agrega el citado artículo que de
notificarse los referidos documentos en fechas distintas, el procedimiento se considerará
iniciado en la fecha en que surte efectos la notificación del último documento.

6.3 Documentación
Durante el Procedimiento de Fiscalización la SUNAT emitirá, entre otros,
Cartas, Requerimientos, Resultados del Requerimiento y Actas.
Los citados documentos deberán contener los siguientes datos mínimos:
a) Nombre o razón social del sujeto fiscalizado;
b) Domicilio fiscal, de corresponder;
c) Registro Único de Contribuyentes (RUC). En el caso de que el sujeto fiscalizado no
cuente con número de RUC, el número de su documento de identidad, el Código de
Inscripción del Empleador (CIE) u otro número que la SUNAT le asigne, según
corresponda;
d) Número del documento;
e) Fecha;
f) El carácter definitivo o parcial del procedimiento de fiscalización;
g) Objeto o contenido del documento; y
h) La firma y nombre del trabajador de la SUNAT competente.
La notificación de los citados documentos se ceñirá a lo dispuesto en los artículos 104
al 106 del Código Tributario.
La notificación de los citados documentos se ceñirá a lo dispuesto en los artículos 104º al
106º del Código Tributario.

Base legal: Artículo 2 del Decreto Supremo N° 085-2007-EF, modificado por el Artículo 4 del Decreto Supremo
Nº 207-2012-EF, y posteriormente modificado por el artículo 4 del Decreto Supremo N° 049-2016-EF,
publicado el 20 marzo 2016.

6.3.1.- Uso de las cartas

La SUNAT a través de las Cartas comunicará al Sujeto Fiscalizado lo siguiente:

a) Que será objeto de un Procedimiento de Fiscalización, parcial o definitiva,
presentará al Agente Fiscalizador que realizará el procedimiento e indicará
además, los períodos, tributos o las Declaraciones Aduaneras de Mercancías que
serán materia del procedimiento. Tratándose del Procedimiento de Fiscalización
Parcial se indicarán además los aspectos a fiscalizar.
b) La ampliación del Procedimiento de Fiscalización a nuevos períodos, tributos o
Declaraciones Aduaneras de Mercancías según sea el caso. Tratándose de la
 ampliación de un Procedimiento de Fiscalización Parcial se deberán señalar los
nuevos aspectos a fiscalizar.
c) La ampliación de un Procedimiento de Fiscalización Parcial a un Procedimiento de
Fiscalización Definitiva, indicándose que la documentación a presentar será la
señalada en el primer requerimiento referido a la fiscalización definitiva.
d) El reemplazo del Agente Fiscalizador o la inclusión de nuevos agentes.
e) La suspensión de los plazos de fiscalización y la prórroga a que se refiere el
numeral 2 del artículo 62-A del Código Tributario.
f) Cualquier otra información que deba notificarse al Sujeto Fiscalizado durante el
Procedimiento de Fiscalización, siempre que no deba estar contenida en los
demás documentos que son regulados en los artículos 4, 5 y 6 del citado D.S N°
085-2007-EF.

Base legal: Artículo 3 del Decreto Supremo N° 085-2007-EF, modificado por el Artículo 4
del Decreto Supremo Nº 207-2012-EF, publicado el 23 octubre 2012.

6.3.2.- El Requerimiento
Mediante el Requerimiento se solicita al Sujeto Fiscalizado, la exhibición y/o
presentación de informes, análisis, libros de actas, registros y libros contables y demás
documentos y/o información, relacionados con hechos susceptibles de generar
obligaciones tributarias o para fiscalizar inafectaciones, exoneraciones o beneficios
tributarios. También, será utilizado para:
a) Solicitar la sustentación legal y/o documentaria respecto de las observaciones e
infracciones imputadas durante el transcurso del Procedimiento de Fiscalización; o,
b) Comunicar, de ser el caso, las conclusiones del Procedimiento de Fiscalización
indicando las observaciones formuladas e infracciones detectadas en éste, de acuerdo a
lo dispuesto en el artículo 75 del Código Tributario.
El Requerimiento, además de lo establecido en el artículo 2 del reglamento de
fiscalización, deberá indicar lo siguiente:
i) El lugar y la fecha en que el Sujeto Fiscalizado debe cumplir con dicha obligación.
ii) Tratándose del Procedimiento de Fiscalización Parcial, los aspectos a fiscalizar.
iii) Tratándose del requerimiento de la ampliación de la fiscalización parcial, la
información y/o documentación nueva que deberá exhibir y/o presentar el Sujeto
Fiscalizado.
iv) Tratándose del primer requerimiento de la fiscalización definitiva producto de la
ampliación de un Procedimiento de Fiscalización Parcial a uno definitivo, la información
y/o documentación nueva que deberá exhibir y/o presentar el Sujeto Fiscalizado.
Los requerimientos a que se refieren los numerales iii) y iv) serán notificados
conjuntamente con la carta de ampliación de la fiscalización.
La información y/o documentación exhibida y/o presentada por el Sujeto
Fiscalizado, en cumplimiento de lo solicitado en el Requerimiento, se mantendrá a
disposición del Agente Fiscalizador hasta la culminación de su evaluación.

Base legal: Artículo 4 del Decreto Supremo N° 085-2007-EF, modificado por el artículo 4
del Decreto Supremo Nº 207-2012-EF.

6.3.3.- De las Actas

Mediante un acta, el Agente Fiscalizador dejará constancia de las razones
comunicadas por el sujeto para no cumplir con la exhibición y/o presentación de la
documentación solicitada de manera inmediata, de la evaluación de dicha solicitud, así
como de la nueva fecha en que debe cumplirse con lo requerido; asimismo mediante un
acta se deja constancia de los hechos constatados en el Procedimiento de Fiscalización
excepto de aquellos que deban constar en el resultado del Requerimiento.

Asimismo cabe resaltar que las actas no pierden su carácter de documento público ni se
invalida su contenido, aun cuando presenten observaciones, añadiduras, aclaraciones o
inscripciones de cualquier tipo, o cuando el Sujeto Fiscalizado manifieste su negativa y/u
omita suscribirla o se niegue a recibirla (esto también resulta aplicable, en lo pertinente, a
los demás documentos indicados en el artículo 2 del citado reglamento de fiscalización)

Base legal: Artículo 5 del Decreto Supremo N° 085-2007-EF.

6.3.4.- Del resultado del Requerimiento

Es el documento mediante el cual se comunica al Sujeto Fiscalizado el cumplimiento o
incumplimiento de lo solicitado en el Requerimiento. También puede utilizarse para
notificarle los resultados de la evaluación efectuada a los descargos que hubiera
presentado respecto de las observaciones formuladas e infracciones imputadas durante el
transcurso del Procedimiento de Fiscalización.

Asimismo, este documento se utilizará para detallar si, cumplido el plazo otorgado por la
SUNAT de acuerdo a lo dispuesto en el artículo 75 del Código Tributario el sujeto
fiscalizado presentó o no sus observaciones debidamente sustentadas, así como para
consignar la evaluación efectuada por el Agente Fiscalizador de éstas (el citado artículo
75° señala que la Administración Tributaria tiene la facultad de, previamente a la emisión
de los valores que se generan en una fiscalización, comunicar sus conclusiones al
contribuyente, indicándoles expresamente las observaciones formuladas y, cuando
corresponda, las infracciones que se les imputan, siempre que a su juicio la complejidad
del caso lo justifique; y con dicho fin, la Administración otorga un plazo no menor a (3)
días hábiles, para que el contribuyente o responsable pueda presentar por escrito sus
observaciones a los cargos formulados, debidamente sustentadas, a efecto que la
Administración Tributaria las considere, de ser el caso).

Base legal: Artículo 6 del Decreto Supremo N° 085-2007-EF.

7. Efectos de inicio de la fiscalización definitiva y parcial

En el caso de la fiscalización definitiva como regla general sujeta a excepciones, la

Administración tributaria tiene un plazo de un (1) año para que lleve a cabo dicho
procedimiento; siendo que dicho plazo se computa a partir de la fecha en que el deudor
tributario entregue la totalidad de la información y/o documentación que fuera solicitada
por la Administración Tributaria en el primer requerimiento notificado.

De presentarse la información y/o documentación solicitada parcialmente no se tendrá por

entregada hasta que se complete la misma, de acuerdo al artículo 62-A del Código
Tributario.

Además de ello, según el artículo 11º del Código Tributario, en aquellos casos en que la
Administración Tributaria haya notificado al contribuyente a efecto de realizar una
verificación, fiscalización, éste no podrá efectuar el cambio de domicilio fiscal hasta que
ésta concluya, salvo que a juicio de la Administración exista causa justificada para el
cambio

En el caso de una fiscalización parcial, el plazo indicado de 1 año, se reduce a (6) meses,
sin embargo el plazo podrá ser mayor si se convierte en una fiscalización definitiva, si las
consecuencias lo ameritan, es así que el artículo 61° del Código Tributario señala que
iniciado el procedimiento de fiscalización parcial, la SUNAT podrá ampliarlo a otros
aspectos que no fueron materia de la comunicación inicial a que se refiere el comunicado
de inicio del procedimiento de fiscalización parcial, previa comunicación al contribuyente,
no alterándose el plazo de seis (6) meses, salvo que se realice una fiscalización definitiva.

En este último supuesto se aplicará el plazo de un (1) año establecido en el numeral 1 del
artículo 62º-A, el cual será computado desde la fecha en que el deudor tributario entregue
la totalidad de la información y/o documentación que le fuera solicitada en el primer
requerimiento referido a la fiscalización definitiva.

Base legal: Artículo 61, modificado por el artículo 3 del Decreto Legislativo N° 1113.

8. Desarrollo del procedimiento de fiscalización a cargo de SUNAT

8.1 Los requerimientos de información

Durante todo el desarrollo de la fiscalización y mientras dure el plazo máximo de la
misma, la Administración está facultada a solicitar información complementaria al
contribuyente.

En este sentido, de conformidad con el artículo 4º del Reglamento del Procedimiento de

Fiscalización, a través de los Requerimientos la Administración Tributaria solicita al
contribuyente la exhibición y/o presentación de la documentación relacionados con los
hechos susceptibles de generar obligaciones tributarias.

RTF N° 4568-2-2008: “No existe disposición legal que determine plazos o intervalos
mínimos entre cada uno de los requerimientos formulados y remitidos por la
Administración Tributaria, en atribución a sus facultades fiscalizadoras contenidas en el
artículo 62° del Código Tributario”.

RTF N°10645-2-2009: “No existe norma alguna que establezca que en una fiscalización,
antes de notificarse un requerimiento, no necesariamente debe cerrarse o darse por
concluidos los anteriores, máxime si el cierre posterior a la fecha señalado en el
requerimiento redunda en beneficio del contribuyente al constituir en la práctica una
prórroga tácita el plazo otorgado para su cumplimiento”.

8.2 Solicitud de prórroga a la exhibición de documentos.

Es importante que el contribuyente exhiba la documentación requerida por la
Administración tributaria dentro del plazo otorgado por esta última, o en todo caso,
solicitar oportunamente una prórroga al requerimiento de información. Esto en
concordancia con el artículo 141º del Código Tributario, que señala que no se admitirá
como medio probatorio de la reclamación, el que habiendo sido requerido por la
Administración Tributaria durante el proceso de verificación o fiscalización, no hubiera
sido presentado y/o exhibido.
Por lo mismo según el artículo 7º del citado Reglamento de Fiscalización señala:
1.- Cuando la Administración requiera la entrega y/o exhibición de documentación de
manera inmediata y el sujeto fiscalizado justifique la aplicación de un plazo, el Agente
Fiscalizador elaborará un Acta, dejando constancia de las razones comunicadas por el
citado sujeto y la evaluación de éstas, así como de la nueva fecha en que debe cumplirse
con lo requerido. En este caso, el plazo que se otorgue no deberá ser menor a dos (2)
días hábiles.

2.- Cuando la exhibición y/o presentación de la documentación deba cumplirse en un

plazo mayor a los tres (3) días hábiles de notificado el Requerimiento, el Sujeto
Fiscalizado que considere necesario solicitar una prórroga, deberá presentar un escrito
sustentando sus razones con una anticipación no menor a tres (3) días hábiles anteriores
a la fecha en que debe cumplir con lo requerido.

Por ejemplo, si la SUNAT requiere una documentación el día jueves 03 de marzo de

2016, para ser exhibida el día jueves 10 de marzo de 2016, entonces el contribuyente
podrá efectuar la solicitud de prórroga hasta el día lunes 07 de marzo por ser éste el
tercer día anterior al día de vencimiento (habida cuenta que el segundo día anterior al
vencimiento será martes 08 de marzo y el primer día hábil anterior al vencimiento será
miércoles 09 de marzo).

3.- Por último, si la exhibición y/o presentación debe ser efectuada dentro de los tres (3)
días hábiles de notificado el Requerimiento, se podrá solicitar la prórroga hasta el día
hábil siguiente de realizada dicha notificación.
Así por ejemplo, si la SUNAT requiere de un documento el día lunes 14 de marzo de 2016
para ser exhibido un día jueves 17 de marzo, entonces el contribuyente fiscalizado podrá
solicitar la prórroga respectiva hasta el día martes 15 de marzo.
Ahora bien, para una mejor comprensión de lo antes expuesto presentamos el siguiente
cuadro resumen:

SI LA INFORMACIÓN REQUERIDA POR EL CONTRIBUYENTE PUEDE

SUNAT DEBE PRESENTARSE: SOLICITAR LA PRÓRROGA
De forma inmediata De forma inmediata
En un plazo mayor a los 3 días hábiles de Con una anticipación no menor a 3 días
notificado el requerimiento hábiles anteriores a la fecha en que debe
cumplirse con lo requerido
Dentro de los 03 días hábiles de notificado Hasta el día hábil siguiente de notificado el
el requerimiento requerimiento

Ahora bien, de no cumplirse con los plazos señalados en los numerales 2) y 3) del citado
artículo 7, para solicitar la prórroga, ésta se considerará como no presentada salvo caso
fortuito o fuerza mayor debidamente sustentado. Para estos efectos deberá estarse a lo
establecido en el artículo 1315º del Código Civil. También se considerará como no
presentada la solicitud de prórroga cuando se alegue la existencia de caso fortuito o
fuerza mayor y no se sustente dicha circunstancia.

8.3 Respuesta a la solicitud de prórroga

La sola presentación de la solicitud de prórroga por parte del contribuyente no significa de
modo alguno que la misma será aceptada por la Administración.
De hecho, SUNAT otorgará la prórroga correspondiente en la medida que las
explicaciones brindadas por el contribuyente sean razonables y atendibles.
Asimismo cabe resaltar que la Carta mediante la cual la SUNAT responda el escrito del
Sujeto Fiscalizado podrá ser notificada hasta el día anterior a la fecha de vencimiento del
plazo originalmente consignado en el Requerimiento.

8.4 Prórroga automática

Si la SUNAT no notifica su respuesta, hasta el plazo indicado, el Sujeto Fiscalizado

considerará que se le han concedido automáticamente los siguientes plazos:

a) Dos (2) días hábiles, cuando la prórroga solicitada sea menor o igual a dicho plazo; o
cuando el Sujeto Fiscalizado no hubiera indicado el plazo de la prórroga.

b) Un plazo igual al solicitado, cuando pidió un plazo de tres (3) hasta cinco (5) días
hábiles.

c) Cinco (5) días hábiles, cuando solicitó un plazo mayor a los cinco (5) días hábiles.

Es decir, sólo si la SUNAT no notifica su respuesta, mediante una Carta, hasta el día
anterior del vencimiento del plazo originalmente consignado, el Sujeto Fiscalizado
considerará que se le han concedido automáticamente los siguientes plazos: a) Dos (2)
días hábiles, cuando la prórroga solicitada sea menor o igual a dicho plazo; o cuando el
Sujeto Fiscalizado no hubiera indicado el plazo de la prórroga. b) Un plazo igual al
solicitado, cuando pidió un plazo de tres (3) hasta cinco (5) días hábiles. c) Cinco (5) días
hábiles, cuando solicitó un plazo mayor a los cinco (5) días hábiles

Prórroga solicitada Plazo concedido automáticamente, de

no mediar comunicación de SUNAT
Menor o igual a dos (2) días hábiles; o Dos (2) días hábiles
cuando no se hubiera indicado el plazo
Tres (3) hasta cinco (5) días hábiles Igual al solicitado
Mayor a los cinco (5) días hábiles Cinco (5) días hábiles

Base legal: Artículo 7 del Decreto Supremo N° 085-2007-EF.

8.5 Los descargos

A través de los Requerimientos la Administración no sólo requerirá información o
documentación dentro de un plazo determinado, sino que, adicionalmente, le comunica al
contribuyente sus observaciones o reparos a efectos que éste presente sus
correspondientes descargos.

Al respecto, debe precisarse en primer término que no existe un formato o modelo

preimpreso o preestablecido para la absolución de requerimientos que contienen reparos.

De otro lado, resulta fundamental que el contribuyente se pronuncie sobre cada uno de
los extremos del Requerimiento, esto es, que absuelva cada uno de los reparos, pues,
caso contrario, la Administración los tendrá por no absueltos y podría confirmar los
mismos.
A su vez, no sólo bastará con absolver todos los extremos del Requerimiento, sino que,
adicionalmente, deberá sustentarse fehaciente y documentariamente los descargos, pues,
en caso contrario, también la Administración procederá a confirmar los reparos en
cuestión.

Un punto adicional a tener en cuenta es que, el artículo 141º del Código Tributario, señala
“no se admitirá como medio probatorio, bajo responsabilidad, el que habiendo sido
requerido por la Administración Tributaria durante el proceso de verificación o
fiscalización, no hubiera sido presentado y/o exhibido, salvo que el deudor tributario
pruebe que la omisión no se generó por su causa o acredite la cancelación del monto
reclamado vinculado a las pruebas presentadas actualizado a la fecha de pago, o
presente carta fianza bancaria o financiera por dicho monto (…)”

En dicho sentido la Resolución de Observancia Obligatoria Nº 2014-8-11160 emitida

por el Tribunal Fiscal ha señlado : “En los casos en los que no se haya determinado
importe a pagar en el acto administrativo impugnado, a fin que la Administración
Tributaria admita los medios probatorios presentados en la instancia de reclamación que,
a pesar de haber sido requeridos, no fueron presentados en el procedimiento de
verificación o fiscalización, corresponde exigir al deudor tributario el cumplimiento de lo
previsto por el artículo 141° del Código Tributario.

Asimismo, en los casos en los que no se haya determinado importe a pagar en el acto
administrativo impugnado, a fin que el Tribunal Fiscal admita los medios probatorios
presentados en instancia de apelación, que habiendo sido requeridos por la
Administración Tributaria, no fueron presentados en la etapa de reclamación, corresponde
exigir al deudor el cumplimiento de lo previsto por el artículo 148° del Código Tributario.

A efecto de admitir medios probatorios en etapa de reclamación o de apelación que

habiendo sido requeridos por la Administración en la etapa respectiva, no fueron
presentados durante la fiscalización o verificación o en instancia de reclamación, según
corresponda, únicamente puede exigirse al deudor tributario que acredite que la omisión
no se generó por su causa”.

Por último, de ningún modo los contribuyentes deberían esperar la notificación del primer
Requerimiento para poner la documentación contable y los documentos fuente en su
debido orden, sino que mas bien, resulta recomendable de manera previa al inicio de la
fiscalización la realización de las supuestas acciones3:
• Evaluar la naturaleza de las operaciones comerciales, productivas y empresariales (por
ejemplo, en virtud de su monto, frecuencia, vinculación económica, singularidad, etc).
• Determinar el cumplimiento o incumplimiento de las consiguientes obligaciones
tributarias.
• Definir los procedimientos correctivos correspondientes dentro del marco de la ley. (Por
ejemplo, mediante la aplicación de los regímenes de gradualidad e incentivos).

8.6 Cierre de requerimientos

3Jorge Arévalo Mogollón. Fiscalización y procedimiento contencioso Tributario. Actualidad

Empresarial. Lima. 2011. Página 102.