UNIDAD 2

Federalismo Fiscal
El federalismo fiscal estudia el tema de la descentralización, es decir, cuál es la
asignación de funciones e instrumentos entre niveles de gobierno más conveniente para el
logro de los objetivos que los ciudadanos pretenden alcanzar a partir de la toma de
decisiones colectivas, en un país que tiene múltiples niveles de gobierno con autonomía
económica. Se trata de determinar de qué manera deben repartirse las competencias
tributarias y la prestación de bienes y servicios públicos entre dichos niveles y qué
esquemas de cooperación entre ellos deben establecerse.

Se estudian los problemas de asignación de funciones (gastos) y fuentes de

financiamiento entre los distintos niveles de gobierno, así como los mecanismos de
coordinación (transferencias de recursos y ciertos controles básicos).

Los objetivos que persigue el federalismo tienen que ver con:

- Permitir una adecuada provisión de bienes públicos a cargo de cada nivel de
gobierno.
- Contemplar principios de equidad y solidaridad interjurisdiccional.
- Garantizar la estabilidad macroeconómica.
- Brindar competitividad en un mundo cada día mas integrado.

La tributación en un país federal. Funciones y recursos de un Estado

federal

En un país organizado de manera federal, como lo es Argentina, con tres niveles de

gobierno, se requiere de cierto ordenamiento en cuanto a las funciones y potestades
tributarias asignadas a cada uno de ellos. Vale decir, es necesario determinar cómo se van
a distribuir los roles y responsabilidades que les corresponden a cada orden de gobierno y
además qué impuestos va a poder cobrar cada uno de ellos para poder financiar sus
actividades.

La asignación de funciones debe seguir ciertos criterios:

-
Aquellas funciones relacionadas con la unidad política, con la integridad y la
supervivencia del país, corresponden al gobierno federal (es decir al nivel nacional de
gobierno). Por ejemplo: las funciones de defensa, soberanía nacional, relaciones
exteriores, política monetaria, entre otras.
-
El resto de las funciones pueden ser asignadas entre los tres niveles de gobierno
siguiendo criterios de eficiencia.

Por su parte, la asignación de potestades tributarias debe responder al:

- Principio de instrumentabilidad, según el cual no cualquier tributo puede ser aplicado

por cualquier orden de gobierno. Por un lado, puesto que puede llegar a ser de difícil
aplicación práctica en algunos casos o generar controversias jurisdiccionales. Por otro

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 lado, la administración fiscal también puede variar entre niveles, pudiendo ser más
fácil en algunos tipos de tributos y más engorrosa en otros. Por lo general, se dice que
cuanto más grande sea la extensión territorial que abarca una jurisdicción política,
mejor es la posibilidad de recaudar impuestos. Esto quiere decir que normalmente,
para la Nación es más fácil recaudar que para los niveles subnacionales.

Ahora bien, más allá de la asignación de funciones y potestades tributarias, se requiere de

un sistema de transferencias intergubernamentales, puesto que normalmente los criterios
para asignar funciones difieren de los utilizados en la asignación de potestades tributarias, y
por ende, suele ocurrir que los fondos que e puedan obtener no sean suficientes para
financiar todas las actividades.
También pueden surgir ciertas dificultades al momento de asignar los recursos tributarios
entre niveles de gobierno, pudiendo generarse problemas de doble imposición.

Ordenamiento del poder tributario

Un sistema económico organizado bajo un esquema federal de gobierno requiere de un

mecanismo que distribuya los recursos públicos entre los distintos niveles de gobierno (estado
nacional y subnacionales) de manera que la provisión de bienes y servicios públicos se
realice en base a un financiamiento genuino.

Existen dos objetivos que puede perseguir un sistema de coordinación fiscal.

-
El primero de ellos, tiene que ver con conseguir las fuentes adecuadas de
financiamiento a la provisión de bienes y servicios públicos a cargo de cada nivel de
gobierno.
-
El segundo está relacionado con la búsqueda de la equidad en la asignación de
recursos entre las distintas jurisdicciones de un país. Esto se debe a que normalmente
en los países suelen existir diferencias económicas regionales muy marcadas, que
puede llevar a necesitar un sistema de transferencias desde jurisdicciones “ricas” a
jurisdicciones “pobres”, equilibrando los beneficios que cada ciudadano del país recibe
de su Estado. Por ejemplo, lo que se busca mediante este objetivo es que un niño que
viva en La Quiaca reciba el mismo paquete educativo (tanto en cuanto a cantidad como
a calidad) que otro que viva en Ushuaia.

En cuanto al ordenamiento del poder tributario, existen varias alternativas para asignar las
potestades tributarias:

1. Separación de Fuentes
Mediante este criterio, se establece una división de los impuestos que se reservan
exclusivamente para cada nivel de gobierno. La asignación normalmente viene establecida de
manera taxativa en la Constitución de muchos países. No obstante, como en el caso
argentino, puede ser general e imprecisa, lo cual suele llevar a problemas como la doble
tributación. En este esquema, cada nivel de gobierno tiene autonomía para definir la
utilización de su poder tributario.

En este criterio puede surgir el inconveniente de que se generen desequilibrios en algunos

órdenes de gobierno, por lo que es necesario que se complemente con otros sistemas, así

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como también con un ordenamiento de las funciones gubernamentales y la redistribución de
recursos.

2. Deducción de tributos
Una alternativa al problema anterior puede ser mantener el poder tributario en todos los
niveles de gobierno, pero reducir la existencia de doble imposición mediante la posibilidad
deducir en algunas jurisdicciones lo tributado en concepto del tributo. También es factible
aceptar que algún orden de gobierno admita computar como pago a cuenta de su propio
gravamen, montos abonados por el impuesto análogo en otras jurisdicciones.

3. Coparticipación
Consiste en un mecanismo mediante el cual un orden de gobierno, generalmente el nivel
central o superior, concentra la recaudación tributaria de uno o varios impuestos,
distribuyéndola luego a los restantes niveles de gobierno. Los tributos que se administran
bajo este régimen deben ser aquellos que se instrumenten sobre actividades
interjurisdiccionales, dejando para los niveles inferiores de gobierno la recaudación de tributos
de aplicación territorial.
Este método hace necesario determinar una primera división de la parte que corresponde al
gobierno del nivel superior por un lado, y al conjunto de gobiernos subnacionales, por el otro.
Esta división se denomina distribución primaria, mientras que la que establece luego el
reparto entre los gobiernos del nivel inferior es conocida como distribución secundaria.
Entre las ventajas de este sistema se cuentan las de evitar la doble imposición y la posibilidad
de que órdenes inferiores puedan obtener recursos que escapan a sus posibilidades de
administración.
Por el lado de las desventajas, aparecen los criterios bajo los cuales se distribuirá lo
recaudado. Existen dos criterios para realizarlo. El primero de ellos, llamado “devolutivo”
implica distribuir los fondos a cada gobierno en función de lo aportado por cada uno de ellos.
Sin embargo, puede resultar difícil en la práctica lograr determinar la participación en la
formación de base imponible que ha tenido cada orden. El segundo criterio, “redistributivo”,
procura distribuir los fondos teniendo en cuenta la redistribución del ingreso entre niveles de
gobierno. El problema radica en elegir el índice adecuado para hacer efectivo este reparto.

4. Cuotas suplementarias
Este esquema consiste en que una vez que han sido asignados los tributos a los
determinados niveles de gobierno, uno de ellos cobre para otros un impuesto determinado.
Normalmente, los niveles inferiores de gobierno aplican tasas y exenciones sobre una base
tributaria definida por el nivel de gobierno de mayor jerarquía.
La ventaja de este sistema reside en que los niveles gubernamentales conservan intacta la
potestad tributaria, condicionada a la definición de aspectos estructurales de los impuestos
por parte del gobierno central.

5. Subvenciones intergubernamentales
Se designa de esta manera a las transferencias de fondos, no reintegrables, entre niveles de
gobierno, que no respondan a la coparticipación o cuotas suplementarias.
Las transferencias gubernamentales pueden ser globales o específicas:
-
Las transferencias globales se realizan con el objetivo de cubrir diferencias entre los
ingresos y gastos del gobierno que las recibe, sin estar condicionado a utilizar los
fondos de alguna manera específica. Los gobiernos subnacionales son libres de

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 elegir el destino de los recursos transferidos. Se diferencian de la coparticipación en
que los fondos transferidos por coparticipación surgen automáticamente a partir de
los tributos recaudados, mientras que las transferencias dependen de la decisión del
ente gubernamental que las realiza. Este tipo de asignación persigue reducir
desequilibrios fiscales o disminuir disparidades entre jurisdicciones del mismo nivel.

-
En las transferencias específicas el monto que se recibe debe ser aplicado a un
gasto determinado.

Los criterios para realizar las transferencias pueden ser variados. Uno de ellos constituye
otorgar las transferencias en función de las necesidades del gobierno a subvencionar, pero
sin tener en cuenta las posibilidades reales de financiarlas. Otro criterio implica vincular las
necesidades de los gobiernos con sus posibilidades de financiarlas. A estas últimas se las
denomina asignaciones de equiparación, puesto que las subvenciones resultan mayores
para los gobiernos más pobres que para los más ricos.

En los dos gráficos expuestos a continuación se expone la magnitud de las transferencias

en los niveles de gobierno argentinos.

Gasto Primario del Sector Público Nacional (en % del PIB)

Transferencias a Pcias/ PIB
25% Gasto primario Nación (Neto de transf.a pcias.) / PIB 23,8%

19,0%
17,6% 18,0% 18,1% 18,0% 18,2% 19,6% 20,1% 20,7%
20% 16,8% 17,4% 18,6% 18,2% 16,9% 8,4%
PIB15
% 5,7% 5,7% 5,6% 5,8% 6,0% 6,1% 6,3% 6,3% 5,9% 5,3% 6,0% 7,4% 8,0% 8,0%
En %del

10%
12,4% 15,4%
5% 11,1% 11,8% 11,6% 12,1% 11,9% 12,7% 12,2% 12,3% 11,6% 12,2% 12,2% 12,0% 12,7%

0%
1995

2003

2007
199

199

199

199

199

199

200

200

200

200

200
200
3

6
2

Gasto Primario del Consolidado Provincial (en % del PIB)

Transferencias al S.Público
Gasto neto de transferencias

14% 12,3% 12,0%

12,6% 12,7% 13,1%
11,3% 11,3% 11,3% 11,3% 11,5%
12% 10,8% 10,8%
3,1% 3,0% 3,1% 10,4% 10,4% 3,6% 3,6%
10% 2,7% 2,7% 2,6% 2,6% 2,7% 2,8% 3,3%
2,7% 2,9%
8%
6%
9,3% 9,0% 9,6% 9,1% 9,5%
4% 8,6% 8,6% 8,7% 8,1% 8,2% 8,5% 7,7% 7,5% 8,1%
2%

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 0%

2005
1993

1994

1995

1998

2000

2001

2002

2003

2004

2006
199

199

199
6

9
El ordenamiento del poder tributario en Argentina

Los antecedentes federativos en Argentina estuvieron dados, ya desde antes de la

independencia, por las diversidades y rivalidades provinciales, las grandes extensiones
despobladas que separaban a los centros urbanos entre sí, y las particularidades
geográficas que los caracterizaban. La historia de permanentes cambios de regímenes va
desde la separación de fuentes instituida en la Constitución de 1853 hasta el otorgamiento
de un rango constitucional al régimen de coparticipación introducido en la reforma de 1994,
pasando por una etapa de concurrencia de hecho.

El federalismo argentino comparte con muchos otros federalismos el problema de la

existencia de desequilibrios horizontales y verticales (baja correspondencia fiscal a nivel
subnacional). Para resolver tal cuestión se establece un sistema de transferencias, desde la
Nación hacia las provincias (Coparticipación Federal de Impuestos), que se basa en
coeficientes fijos.

Este sistema de coparticipación consiste en un fondo de dinero (masa coparticipable)

constituida por la recaudación de ciertos impuestos del nivel nacional. Este fondo se reparte,
en primer lugar, entre la Nación y las provincias (distribución primaria). Luego, en función
ciertos parámetros establecidos a partir de la población y las NBI de cada provincia, el fondo
se reparte entre las jurisdicciones provinciales (distribución secundaria).

Actualmente, el esquema básico de regulación de las relaciones fiscales entre Nación y

provincias está establecido en la Ley 23.548, del año 1988, constituyendo un “régimen
transitorio” y estableciéndose la disposición de prórroga automática en caso de que el
Congreso Nacional no sancione una nueva Ley.

La Ley 23.548 establece los siguientes mecanismos regulatorios: centralización de

determinados impuestos en manos del gobierno nacional y la coparticipación de lo
recaudado entre la Nación y el conjunto de provincias (distribución primaria), y la parte
provincial entre los gobiernos provinciales (distribución secundaria). Se hizo un esfuerzo por
delimitar precisamente la masa coparticipable, sin dejar lugar a ambigüedades, precisando
que todos los impuestos, salvo los mencionados expresamente, existentes o por crearse,
eran coparticipables. Pero ese intento de precisar la masa coparticipable se ha visto
frustrado al incorporar varias vías de escape. La parte correspondiente a las provincias fue
fijada en 56,66% por la ley. La Nación por su parte, conservaba el 42,34% restante. Las
partes asumían un conjunto de obligaciones en cuanto a no establecer gravámenes
análogos a los coparticipados y en cuanto a la regulación de los sistemas tributarios locales.
Se estableció en la ley una cláusula de limitación de la relación entre los recursos
coparticipables y no coparticipables del gobierno nacional. Según esta cláusula, la suma a
distribuir a las provincias no podría ser inferior al 34% de la recaudación de los recursos
tributarios nacionales de la Administración Central, tengan o no el carácter de
coparticipables.

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Con respecto a la distribución secundaria, la ley establece los siguientes porcentajes para
las provincias:

Buenos Aires 19,93% Mendoza 4,33%

Catamarca 2,86% Misiones 3,43%
Chaco 5,18% Neuquén 1,54%
Chubut 1,38% Río Negro 2,62%
Córdoba 9,22% Salta 3,98%
Corrientes 3,86% San Juan 3,51%
Entre Ríos 5,07% San Luis 2,37%
Formosa 3,78% Santa Cruz 1,38%
Jujuy 2,95% Santa Fe 9,28%
La Pampa 1,95% Santiago del Estero 4,29%
La Rioja 2,15% Tucumán 4,94%

Si bien la Ley 23.548 constituye el primer instrumento legal regulatorio de las

relaciones fiscales Nación–provincias, el régimen ha estado sujeto a una gran inestabilidad,
reflejado en el gran número de Leyes y Decretos del gobierno nacional que de forma directa
o indirecta modifican lo establecido por el régimen básico de la Ley 23.548.
La Ley 24.049 de enero de 1992 constituyó el primer pilar de la reforma, transfiriendo a
las provincias y a la municipalidad de la ciudad de Buenos Aires los servicios educativos
administrados por el Ministerio de Cultura y Educación de la Nación y por el Consejo
Nacional de Educación Técnica, así como también las facultades y funciones sobre los
establecimientos privados reconocidos. Se transfirieron también otras funciones de menor
impacto presupuestario. En el texto de la ley, se especificó que el gasto transferido se
financiaría con la parte provincial fijada en la Ley 23.548. Esto significó un cambio en la
distribución primaria a favor de la Nación, con pérdida para todas las provincias. La
distribución secundaria cambió por la diferencia entre lo que recibía cada provincia según la
Ley 23.548 y el impacto de la transferencia de los servicios.
El segundo pilar de la reforma está constituido por las pre-coparticipaciones, o
detracciones antes de la distribución primaria, sobre la masa coparticipable con destino a un
determinado sector. A las relaciones verticales Nación-provincias, se agregaron las
sectoriales (previsión social versus el resto). Por el Acuerdo entre el gobierno nacional y los
gobiernos provinciales, se estableció que el primero quedaba autorizado a retener un 15%,
más una suma fija de 43,8 millones de pesos mensuales de la masa coparticipable definida
en la Ley 23.548, con destino a: i) financiar el Sistema Nacional de Previsión “y otros gastos
operativos” (el 15%); ii) distribuir entre provincias con problemas financieros, por los montos
establecidos en el mismo Acuerdo (la suma fija).
En 1994 se le dio jerarquía constitucional al Régimen de Coparticipación Federal de
Impuestos. En la Constitución se establecieron los principios generales y se fijó la obligación
de dictar una nueva Ley de Coparticipación antes del 31 de diciembre de 1996 (con lo cual
se observa que ya han transcurrido más de doce años de esa fecha límite sin que se haya
dictado la nueva ley).

Las modificaciones de los ‟90 alteraron significativamente tanto la distribución

primaria como la secundaria de la coparticipación. La distribución primaria que la Ley 23.548
fijaba en el 57,048% para las provincias cae a alrededor del 46% a fines de los „90,
exacerbado esto por el efecto de las transferencias de servicios de 1992.

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 El actual régimen de coparticipación presenta múltiples falencias (los coeficientes
fijos generan una redistribución horizontal arbitraria; no responden a shocks ni se adaptan a
largo plazo; generan incentivos perversos; se recurren a impuestos no coparticipables y
malos, múltiples ventanillas, gasto procíclico, problema del fondo común, etc.).

La discusión sobre el federalismo fiscal se centra básicamente en modificar el actual

régimen de coparticipación (“racionalizar” los porcentajes). Pero tal planteo implica un juego
“suma cero”. Se debe enriquecer el debate para que el federalismo argentino constituya una
herramienta para el desarrollo de buenas políticas públicas.

A continuación, se expone una columna publicada por el diario La Nación el día

domingo 1 de marzo de 2009. En la misma se explican conceptos claves de la
Coparticipación Federal de Impuestos y su estado de situación en la Argentina. A partir de
los datos de la misma, pueden ilustrarse claramente las marcadas diferencias que existen
en las transferencias per cápita por provincia entre grupos homogéneos.

Columnista invitado - 2 La coparticipación está en problemas

Por Nadin Argañaraz* - Para LA NACION

Los momentos de auge siempre permiten dilatar la concreción de reformas de fondo, que por esto mismo tienen
alto voltaje político. La recaudación tributaria coparticipable y no coparticipable crecieron de manera significativa
en los últimos años, lo que hizo que el financiamiento tanto nacional como provincial lo hiciera de igual manera. La
discusión por una nueva coparticipación prácticamente no existió.
A partir de la significativa desaceleración que han tenido en los últimos meses los recursos que la Nación
transfiere a las provincias, y las consecuentes dificultades financieras a las que éstas se ven enfrentadas (no
solamente por culpa de la coparticipación) han reavivado abruptamente el debate.
La intención de la presente columna es realizar un repaso de cuáles son las características que posee dicho
sistema y entrar de lleno en la cuestión concreta de la distribución actual de los fondos entre las jurisdicciones. El
problema no se soluciona solamente con que suba sustancialmente la coparticipación, sino cuánto sube en una
jurisdicción respecto de las otras.

¿Por qué es necesario un sistema de coparticipación?

Un país organizado de manera federal requiere un mecanismo que distribuya los recursos públicos entre los
distintos órdenes de gobierno (estado nacional y estados subnacionales), de manera que se asegure el
financiamiento necesario para la provisión de bienes y servicios públicos a cargo de cada nivel.
Debe existir una política fiscal coordinada que garantice la equidad en la distribución de los recursos entre las
distintas jurisdicciones de un país, mediante algún esquema de transferencias de ingresos desde jurisdicciones
"ricas" hacia jurisdicciones "pobres".
En la Argentina, la coparticipación federal de impuestos es el mecanismo mediante el cual el nivel superior de
gobierno -la Nación- concentra la recaudación tributaria, para distribuir luego los fondos obtenidos hacia los niveles
inferiores de gobierno -las provincias- a través de determinados porcentajes previamente establecidos Este
método hace que sea necesario diferenciar lo que se entiende por distribución primaria y secundaria. La primaria
hace referencia a cómo se realiza el reparto de los fondos entre los dos órdenes de gobierno, esto es, qué
porcentaje les queda a la Nación y qué va al conjunto de provincias. La distribución secundaria tiene que ver con
los criterios usados para asignar los fondos a cada uno de los niveles inferiores de gobierno, es decir, qué
porcentaje le corresponde a cada una de las provincias.
Esencialmente, los criterios para realizar la distribución secundaria pueden ser de dos tipos: devolutivo o
distributivo. Los criterios devolutivos tienen que ver con asignar a cada provincia una cantidad de fondos en
función de los aportes de recaudación que realizó esa jurisdicción. En un extremo, se trata de devolver a cada
jurisdicción lo que se recaudó de impuestos nacionales en la misma.
El criterio distributivo implica reasignar los fondos en función de las necesidades sociales que tenga cada región,
más allá de su capacidad de recaudación. Se busca, de este modo, igualar la disponibilidad de bienes y servicios
públicos que tiene cada individuo a lo largo de todo el país, independientemente de si vive en una provincia "rica"
o "pobre". La desventaja que puede traer consigo este criterio está relacionada con el hecho de que se generan
incentivos por gastar de manera más ineficiente en aquellas jurisdicciones que mayor proporción de fondos
reciben con relación al esfuerzo fiscal que ellas mismas realizan para obtener recursos.
Lo que debe encontrarse es una combinación de ambos criterios que garantice la igualdad de oportunidades a
todos los ciudadanos, bajo la restricción de minimizar las ineficiencias.

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La situación actual del país
Planteadas estas cuestiones teóricas, ¿qué es lo que sucede con la coparticipación en la Argentina hoy en día?
Actualmente, se encuentra en vigor un régimen "provisorio" que corresponde a la ley 23.548 de 1988 y que, de
acuerdo con la Constitución de 1994, debería haber sido modificado antes de 1996. Es decir, ya han pasado más
de 12 años desde la fecha en la cual se debería haber aprobado una nueva ley.
Si miramos los números, algo de gran interés para el ciudadano, los datos de 2008 reflejan que se habría
transferido a las provincias un 32% de los recursos tributarios de la Administración Central, porcentaje que viene
decreciendo en el tiempo. De acuerdo con el artículo siete de la ley 23.548, dicho ratio no debería resultar inferior
al 34 por ciento.
En relación con la distribución secundaria entre las provincias, se observan importantes diferencias entre
jurisdicciones en cuanto a las transferencias de recursos por habitante. Reagrupando a las provincias de acuerdo
con las características socioeconómicas quedan definidos cuatro grupos de jurisdicciones: de altos ingresos y alta
densidad poblacional; de altos ingresos y baja densidad; de bajos ingresos y alta densidad, y por último, de bajos
ingresos y baja densidad.
De los datos de transferencias per cápita para 2008, se desprenden diferencias tanto entre los grupos como dentro
de cada uno. Si bien estas discrepancias pueden guardar relación con la aplicación de los criterios devolutivos y
redistributivos mencionados anteriormente, surgen situaciones difíciles de justificar objetivamente.
Por caso, el grupo de provincias de altos ingresos y alta densidad reciben un 50% menos de fondos que el de
bajos ingresos y alta densidad, lo cual puede ir claramente en línea con el objetivo redistributivo.
Ahora bien, ¿cómo se explica, por ejemplo, que un ciudadano catamarqueño reciba el 115% más de fondos que
un salteño, siendo ambas jurisdicciones de similares características económicas y poblacionales?
O también, ¿por qué un habitante de Santa Cruz recibe el doble de fondos que uno de Chubut, si se considera las
similitudes de ambas provincias?
En síntesis, el crecimiento que hubo de la coparticipación no discrecional no solucionó en absoluto el problema
distributivo de fondo. Siguen pendientes la discusión sobre el reparto entre Nación y provincias, por un lado, y
entre provincias, por otro.
Se desaprovecharon los años de auge para encontrar un mecanismo políticamente viable a este juego de suma
cero (el mayor porcentaje para una es un menor porcentaje para la otra).
Ahora la solución se torna compleja con una economía enfriada, una fuerte desaceleración de la recaudación y en
un año electoral. El año del bicentenario todavía abre la oportunidad de instalar un nuevo sistema federal que
garantice estabilidad, equidad y una asignación de recursos lo más eficiente posible.

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 *El autor es presidente del Instituto Argentino de Análisis Fiscal (Iaraf).

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Finalmente, el siguiente esquema permite apreciar la complejidad del actual denominado
“laberinto de la coparticipación” de impuestos en Argentina.

Tributación en el orden internacional

La tributación en el orden internacional. Criterios internacionales de

atribución de la potestad tributaria.

La creciente interdependencia que existe en la economía mundial genera la necesidad de

que exista también algún tipo de coordinación fiscal a nivel internacional.

La coordinación impositiva es uno de los aspectos más discutidos. Cada país debe decidir
cómo gravar la renta exterior de sus residentes y, a su vez, la renta de los extranjeros que
se origina dentro de sus fronteras. Asimismo, debe decidirse cómo aplicar los impuestos
sobre la producción y las ventas sobre las operaciones de exportación e importación.

Los problemas que deben resolverse en materia de imposición internacional son de tres
tipos:
-
Equidad interpersonal. Con respecto a la equidad vertical y horizontal entre
contribuyentes, ahora hay que tener en cuenta a todos los impuestos que paga

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 una persona, independientemente de dónde hayan generado su renta, y no
solo a los impuestos que se pagan en la jurisdicción de origen.
-
Equidad internacional, es decir, cómo debería repartirse entre los países la
base imponible que surge de las transacciones internacionales.
-
Eficiencia. Hay que tener en cuenta la eficiencia desde el punto de la
utilización mundial de los recursos y de cómo altera este equilibrio la
imposición en varios países. La existencia de tasas impositivas diferenciales
entre países induce a una reasignación internacional de recursos, pudiendo
afectar la localización de la actividad económica y retirarse recursos de sus
utilizaciones más eficientes.

Criterios en la imposición sobre el beneficio

Los criterios de atribución de potestad tributaria en cuanto a impuestos al beneficio pueden
basarse en la sujeción personal, que puede ser la nacionalidad o el lugar de residencia, o en
la sujeción económica, es decir tener en cuenta la sede del negocio o la fuente donde se
originan los beneficios. En la actualidad, el criterio de la nacionalidad prácticamente no se
aplica.

Criterios en la imposición al patrimonio

En este caso, corresponde aplicar el principio de territorialidad en la imposición, esto es,
gravar al patrimonio que se encuentra dentro de un país, independientemente del domicilio o
residencia de su titular.

Criterios en la imposición sobre productos

El comercio de bienes puede ser gravado con impuestos en destino (se aplican donde
termina y se consume el producto) o con impuestos en origen (se aplican donde se origina o
produce el producto). Los impuestos en destino no interfieren con los flujos de bienes,
mientras que los impuestos en origen interfieren con el flujo eficiente de comercio, puesto
que afectan a los costos de producción relativos. Estos efectos pueden neutralizarse si los
impuestos sobre el producto se descuentan en el punto de exportación.

Medios para evitar la doble imposición

Se entiende por doble imposición cuando las mismas personas o bienes son gravados dos
veces por un mismo concepto, en un mismo período, por parte de dos sujetos con poder
tributario, en este caso, por parte de dos países.
En el plano internacional, existen países cada uno con potestades tributarios, y a su vez hay
ciudadanos que residen en un país que obtienen beneficios que pueden haber sido
generados dentro o fuera de él. A su vez, los beneficios generados dentro de un país
pueden pertenecer a residentes de él o extranjeros. Para evitar que ocurra la doble
imposición, es necesario definir correctamente cual será el criterio de atribución de la
potestad tributaria que regirá.
En las relaciones entre países suele recurrirse a convenios bilaterales para evitar la doble
imposición.
Generalmente, se acepta el principio de la fuente en el caso del impuesto a la renta y las
ganancias, es decir, el criterio general es permitir que la renta sea gravada en el país donde
se origina, aplicando una deducción correspondiente al país donde el contribuyente tiene su
residencia principal. Esto está de acuerdo con el principio de equidad internacional.

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A los criterios extremos de residencia o fuente se ha procedido a introducir elementos
correctores, que den una solución intermedia al problema de la imposición internacional.

a) Cobro diferido del impuesto nacional

El país en donde el contribuyente tiene su domicilio aplica el impuesto solamente cuando las
rentas sean percibidas en dicho país por dicho contribuyente. En el caso que haya utilidades
en el país de destino, éstas son gravadas por el país de origen sólo cuando ellas son
remitidas a su titular.

b) Descuento por impuesto pagado

En este caso, los países que cobran según el criterio de residencia o domicilio, aceptan que
por los impuestos pagados por las rentas de fuente extranjera, se pueda deducir el impuesto
abonado en el extranjero.

c) Descuento por impuesto que correspondería haberse pagado

Ciertos países en desarrollo suelen aplicar, como incentivo para atraer capitales,
desgravaciones impositivas. En caso que se aplique el descuento por impuesto pagado
dichos incentivos se anulan y los países que son fuente del beneficio pierden recursos
financieros, con lo cual se sostiene que el descuento debería ser por el impuesto que
hubiese correspondido pagarse.

d) Exoneración de impuestos
Según este método, si bien se gravan todas las rentas de los residentes de un país, se
exoneran a todas o algunas de las utilidades obtenidas en el exterior, aproximándose en la
práctica al principio de la fuente.

La tributación en zonas económicamente integradas.

La integración económica es una de los medios mediante el cual países, tanto desarrollados
como en desarrollo, pueden resolver determinados problemas económicos.
Entre los objetivos perseguidos por la integración económica se destacan:
-
La ampliación de las áreas de libre comercio internacional, de modo tal que los
bienes terminen produciéndose donde su costo relativo sea menor y de esta manera
se reasignen los recursos más eficientemente, incrementando el ingreso real.
-
El aumento de tamaño de mercados nacionales reducidos, posibilitando economías
de escala e incrementándose la eficiencia, la productividad y el ingreso real.
-
Atenuar y/o eliminar las ineficiencias, atrasos tecnológicos y conductas monopólicas
propias de los mercados protegidos.

Un papel clave en la definición de la integración económica, y que constituye el interés en

nuestra materia, es el aspecto de la tributación.

Zonas de libre comercio, uniones aduaneras y mercados comunes

1- Zonas de libre comercio

Los países que se encuentran integrados en una zona de libre comercio, coinciden en
eliminar aranceles y cualquier tipo de tributos que existen en el comercio entre los países
miembros, ya sea de manera total o parcial, a la vez que mantienen autonomía en cuanto a
las relaciones comerciales con otros países no miembros de la zona.

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Los diversos tributos que inciden en el precio de un bien, pueden ser considerados como
costos de producción que, en la medida que haya diferencias entre los distintos países que
comercian entre sí, será necesario ajustar y tratar de neutralizar.
Neutralizar la carga tributaria que existe en los productos que se comercian en una zona de
libre comercio no es una tarea sencilla, especialmente en impuestos como los derechos
aduaneros sobre insumos importados, los impuestos sobre insumos nacionales y los
derechos de exportación. Algunas alternativas para armonizar tributos pueden ser:

-
La unificación de las legislaciones impositivas entre los países. De todas maneras,
ésta no constituye una solución aconsejable por las complicaciones y efectos que
trae aparejada, especialmente en países que pueden tener distintas estructuras
económicas.
-
Medidas parciales de armonización de los sistemas tributarios, en las cuales los
países conservan su política tributaria independiente, aplicando medidas
neutralizante de impuestos en productos que se comercian intrazona.

Lograr medidas de armonización no resulta fácil ya que pueden verse afectados otros
objetivos nacionales de política fiscal, al tener que resignar ingresos que, en algunos casos,
pueden llegar a constituir importantes aportes de recursos a un gobierno.

Existen dos principios trascendentales para la definición de la potestad tributaria en el

comercio entre países:
-
El principio del país de origen, según el cual los productos originarios de la zona
soportan la carga tributaria del país donde han sido producidos, no donde han sido
consumidos o usados. De este modo, el país que compra estos productos, no puede
gravarlos con impuestos ni derechos de importación propios, sino que la potestad
tributaria la ejerce solo el país exportador. Este principio resulta inconveniente por
los problemas que trae aparejad, puesto que los costos de los bienes reflejarán las
diferencias tributarias de cada país, con lo cual sería necesario unificar las
legislaciones respectivas.
-
El principio del país de destino, según el cual los productos quedan sujetos a la
potestad tributaria del país en donde van a ser usados o consumidos, y no donde
son producidos. De este modo, se hace necesario, al momento de exportar estos
bienes, un reembolso por los impuestos pagados internamente. Bajo este criterio, en
un país un producto tendrá un mismo precio, independientemente de donde haya
sido producido, y las diferencias que puedan existir serán ajenas al componente
tributario. La dificultad de este principio radica en el sistema de devoluciones que
hay que establecer.
-
Más allá de las objeciones, el principio de destino es el recomendable puesto que
favorece las políticas de integración. Lo que se hace necesario entonces es buscar
un sistema tributario a aplicar que posibilite los reintegros y compensaciones que
este principio exige.

2- Uniones aduaneras
Se trata de una forma de integración que se encuentra en una etapa superior que la anterior,
en el sentido que ahora los países miembros pierden autonomía en cuanto a las relaciones

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comerciales con el resto del mundo. Es decir que ahora los países miembros deben aplicar
una política comercial común frente a terceros países no miembros de la unión.
También en este caso se presenta la alternativa de armonizar o unificar las legislaciones
nacionales.
Con respecto a la armonización respecto a importaciones que provienen de países no
miembros, la misma puede lograrse mediante el sistema del draw-back, que consiste en que
el derecho aduanero que se paga al introducir materias primas es devuelto cuando se
exporta el producto final.
Con relación a la unificación arancelaria, no resulta un proceso fácil por la existencia de
gravámenes cambiarios, tipos de cambio diferenciales, entre otros, problemas. En una unión
aduanera, la unificación de políticas cambiarias debe ser formulada dentro de un marco
general de política económica.

3- Mercados comunes
El mercado común constituye una etapa más avanzada aún que las anteriores, puesto que
se agrega ahora un conjunto de medidas tendientes a dar unidad económica a territorios
que son políticamente soberanos.
Entre estas medidas se cuentan: libertad de movimiento a los factores de la producción,
armonización de políticas salariales, fiscales, monetarias, de estabilidad y crecimiento de los
países miembros, entre otras. De este modo, las autonomías nacionales se encuentran más
comprometidas en los mercados comunes que en las zonas de libre comercio y en las
uniones aduaneras.
En este tipo de forma de integración, además de los problemas anteriores acerca de la
armonización o unificación de los impuestos que incidían en el precio de los bienes que se
comercializaban intrazona, aparece ahora un nuevo problema, que es el de armonizar o
unificar los impuestos a los beneficios, según se trate de personas físicas o sociedades.
-
Armonización o unificación de tributos sobre los beneficios personales:
Mediante este objetivo, se busca evitar los movimientos de capitales o personas entre
países, que respondan a razones tributarias, y también evitar la doble imposición sobre
dichos movimientos.

Los criterios pueden ser:

-
Unificación legislativa según criterio de la fuente

Cuando todos los países simultáneamente unifican alícuotas, deducciones y materia

imponible. Se trata de una solución compleja en el sentido que resulta difícil determinar a
qué país corresponde una renta de acuerdo al criterio de la fuente.
-
Unificación legislativa según criterio de domicilio

Se realiza la unificación pero ahora utilizando el criterio del domicilio en todos los países de
la zona, lo cual permite que el impuesto mantenga su carácter personal. El reparo que existe
frente a este criterio viene por el lado de los países receptores de capital, que ven
mermados sus recursos financieros.
-
Aplicación en el mercado común de otras medidas correctoras ya conocidas

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El diferimiento del impuesto no constituye una posibilidad que atenúe la doble imposición. El
crédito contra impuesto que debió haberse pagado carece de sentido, mientras que el
crédito por impuestos abonados también traería dificultades.
-
Solución más aceptable

En este tipo de impuesto, la solución más aceptable viene por el lado de la unificación
tributaria, debiendo definirse entre el criterio de la fuente o del domicilio. Un análisis de las
consecuencias de ambos, le otorga mayores ventajas al principio de la fuente que al
segundo.
-
Armonización o unificación de tributos sobre los beneficios de las sociedades

La armonización o unificación de este tipo de tributos es un problema fundamental en un

mercado común.
Es necesario no solo armonizar los criterios de imposición, sino también definir si se grava
exclusivamente a las sociedades, o solamente a sus integrantes o a ambos.

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