PRESCRIPCION FACULTAD SANCIONATORIA - Conteo del término

Si la infracción se vincula a una determinada vigencia fiscal, es ese período el que

debe tomarse como parámetro para la actuación administrativa. Por ende, el
término para ejercer la facultad sancionatoria se inicia a partir de la fecha de
presentación de la declaración de renta correspondiente al período gravable en el
que se enmarcó la sanción. Dicha conclusión se desprende del artículo 638 del
Estatuto Tributario, conforme al cual cuando la irregularidad se relaciona con un
determinado período fiscal, el pliego de cargos debe notificarse dentro de los dos
años siguientes a la fecha en que se presentó la declaración de renta o de ingresos y
patrimonio del período durante el cual ocurrió la infracción o cesó la misma, si es de
carácter continuado.

CONSEJO DE ESTADO
SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO
SECCION CUARTA
Consejero ponente: HECTOR J. ROMERO DIAZ
Bogotá, D.C., diecisiete (17) de julio de dos mil ocho (2008)

Radicación número: 17001-23-31-000-2002-00208-01(16030)

Actor: COOPERATIVA DE MUNICIPALIDADES DE CALDAS LIMITADA

Demandado: DIRECCION DE IMPUESTOS Y ADUANAS NACIONALES

FALLO

Decide la Sala el recurso de apelación interpuesto por la demandada contra

la sentencia de 9 de febrero de 2006 proferida por el Tribunal Administrativo de
Caldas, que accedió parcialmente a las súplicas de la demanda, dentro del
proceso de nulidad y restablecimiento del derecho contra los actos administrativos
por los cuales la DIAN impuso a la actora sanción por no enviar información en
medios magnéticos de 1997.

ANTECEDENTES

La Cooperativa de Municipalidades de Caldas Ltda., presentó el 13 de mayo

de 1998 presentó declaración de renta de 1997.

Conforme a la Resolución 1759 de 1997 la COOPERATIVA DE

MUNICIPALIDADES DE CALDAS LIMITADA debía presentar información en medios
magnéticos por el año 1997, debido a que tenía un patrimonio bruto superior a
$2.181.000.000.
 Mediante pliego de cargos 100762000000167 de 2 de junio de 2000
notificado el 9 del mismo mes, la DIAN propuso a la Cooperativa sanción por no
enviar información por el año 1997.

El 10 de julio de 2000 la Cooperativa manifestó que no estaba obligada a

presentar información en medios magnéticos, porque ni el patrimonio ni los ingresos
alcanzaban los topes fijados por la DIAN.

Por Resolución 100642000000402 de 27 de diciembre de 2000, la DIAN

impuso a la Cooperativa sanción de $155.800.000. Acto confirmado en
reconsideración por Resolución 1007720010009 de 28 de septiembre de 2001.

LA DEMANDA

La COOPERATIVA DE MUNICIPALIDADES DE CALDAS LIMITADA solicitó

la nulidad de los actos mediante los cuales la DIAN le impuso sanción por no
enviar información en medios magnéticos del año 1997, y a título de
restablecimiento del derecho pidió que se dejen sin efectos el auto de apertura de
investigación, el pliego de cargos y la resolución que resolvió el recurso de
reconsideración.

La actora invocó como normas vulneradas los artículos 21, 29, 83 y 228 de
la Constitución Política; 3, 59 y 84 del Código Contencioso; 631, 638, 680, 746 y
777 del Estatuto Tributario; 47 del Decreto Reglamentario 825 de 1978 y las
Resoluciones 1759, 1363, 1766, 2004 y 1767 de 1997, cuyo concepto de violación
desarrolló así:

1. Extemporaneidad del pliego de cargos

La sanción se impuso mediante resolución independiente por no enviar

información en medios magnéticos por el año 1997. El plazo para presentar la
declaración de renta de 1997 venció el 13 de mayo de 1998, fecha en que se
presentó la misma; y el término para enviar la información vencía el 28 de mayo
de 1998. Por tanto, los dos años siguientes a la fecha de presentación de la
declaración de renta vencían el 13 de mayo de 2000 y los dos años para presentar
la información vencían el 28 de mayo de 2000. Luego, el término para proferir el
pliego de cargos vencía el 13 o el 28 de mayo de 2000, dependiendo si se cuentan
los dos años desde el vencimiento para declarar o para presentar la información.
Y, como el pliego fue notificado el 9 del junio de 2000, el mismo fue extemporáneo.

Para sustentar la extemporaneidad transcribió las sentencias de 10 de

noviembre de 2000, M.P. doctor Delio Gómez Leyva; de 3 de noviembre de 1995,
M.P. doctor Julio Enrique Correa, y el Concepto 122437 de 20 de diciembre de
2000 de la DIAN.

2. Desconocimiento del derecho sustancial sobre la forma.

La Cooperativa demostró que no estaba obligada a presentar información,

porque no cumplía los topes señalados en la Resolución 1759 de 21 de octubre de
1997, pues, en la misma se fijó como patrimonio $2.181.000.000, y el de la
Cooperativa era de $720.700.000.

Aunque los ingresos de 1996 eran de $396.677.061, éstos tampoco

sobrepasaban el tope establecido.

La declaración de renta de 1996 no fue corregida en la parte del patrimonio

e ingresos, pues, al proferirse el pliego de cargos la declaración ya estaba en firme
y era improcedente su corrección.

Aunque prevalecen los libros de contabilidad sobre la declaración, en el

momento en que existan errores, los mismos pueden ser corregidos en la
contabilidad. Por tanto, se violó la prevalencia del derecho sustancial sobre la
forma, pues, los valores que se debieron declarar por patrimonio bruto e ingresos
brutos están por debajo de la obligación de presentar información en medios
magnéticos, lo cual se probó al contestar el pliego de cargos.

3. Nulidad de la resolución que resolvió el recurso de reconsideración

La resolución que resolvió el recurso de reconsideración confirmó la

sanción con fundamento en la Resolución 1363 de 1997, la cual no es aplicable,
pues, se refiere a la información que debía presentarse en 1996 y lo que se
discute es la de 1997.
 Además, se pronunció respecto de la prescripción del término para proferir
el pliego de cargos, sin haberse solicitado.

Así mismo, la Administración tomó como base para confirmar la sanción, los
ingresos brutos de 1996, los cuales eran, según la declaración de renta de 1996
de $3.298.755.000 y los establecidos en la resolución de $4.361.000.000, luego el
acto es nulo por fundamentar la decisión en un tope de ingresos que no superó la
cifra obligada a informar.

4. Violación al debido proceso

La Cooperativa tiene como objeto social cumplir funciones de crédito de los

asociados, por tal razón, la resolución que obligaba reportar la información en
medios magnéticos era la 1767 de 1997, por ser cooperativa vigilada por
Dancoop, no la 1759 de 1997.

En la Resolución 1767 de 1997 no existen rubros sujetos a informar, por

eso en la contestación del pliego de cargos se insistió que la Cooperativa no
estaba obligada a informar porque no existían valores, movimientos y conceptos
sujetos a suministrar.

De acuerdo con la sentencia de 25 de agosto de 2000 del Consejo de

Estado, C.P. doctor Julio E. Correa Restrepo, la Cooperativa cumplió con la
obligación de informar por el año 1997 a través de oficio de 23 de junio de 1998 en
el cual comunicó que no estaba obligada a suministrar información. La
Administración no realizó visita para verificar lo informado por la Cooperativa, la
cual debía practicarse antes de imponer la sanción.

Además, hubo una diferencia de criterios porque aunque se informó que de

acuerdo con la Resolución 1767 de 1997 no se debía informar, la DIAN insistió en
aplicar la Resolución 1759 de 1997.

De otra parte, la Administración no informó qué resolución tuvo en cuenta

para imponer la sanción, lo que le impidió a la Cooperativa ejercer su derecho de
defensa.
 De otra parte, el Consejo de Estado ha reiterado que para imponer una
sanción debe estar probado que se incurrió en una conducta que viola alguna
norma, pero en este caso, el funcionario con fundamento en presunciones impuso
la sanción.

CONTESTACIÓN DE LA DEMANDA

La demandada se opuso a las pretensiones así:

La Cooperativa comunicó que no estaba obligada a informar en medios

magnéticos, sin que exista justificación legal para ello, circunstancia que tipifica la
infracción, pues, no cumplió con su obligación.

En cuanto a los topes, la Resolución 1759 de 1997 estableció la obligación

de informar para aquellas entidades cuyo patrimonio bruto a 1996 fuera de
$2.181.000.000 o sus ingresos brutos hubieran sido de $4.361.000.000.

No es acertado que la Cooperativa parta de lo que debió ser declarado,

pues, la liquidación privada de renta, una vez en firme, constituye el reflejo de los
hechos económicos, sin que pueda afirmarse que en ella están hechos diferentes
a los que son; por tanto, no se pueden interpretar las cifras según las necesidades
del contribuyente, pues, iría en contra de la presunción de veracidad de la
declaración.

No tiene aplicación el principio de prevalencia de la forma sobre la esencia

para cambiar los datos de una declaración, cuando la misma quedó en firme, dado
que de la firmeza se derivan efectos que no son sólo de forma.

De los anexos aportados en la contestación al pliego de cargos, el

patrimonio poseído a 31 de diciembre de 1996 superaba los topes, pues, el dinero
que la Cooperativa presentó como de los municipios, no podían tener una
destinación diferente, dado que, hacen parte de la administración patrimonial de la
Cooperativa, y el objetivo de la solicitud de información era tener conocimiento de
los flujos de dinero que se movieron en determinada época en el país y la
destinación de los mismos, información que forma parte de la base para la
obtención de distintos datos del Ministerio de Hacienda, para medir la riqueza del
país.
 De otra parte, lo que constituye la casual de nulidad es la infracción a la
norma que fundamenta la sanción, no la enunciación equivocada de la misma;
además, la Administración fundamentó los actos sancionatorios en las
Resoluciones 1759 y 1766 de 1997.

La Administración no aplicó a la Cooperativa la Resolución 1767 de 1997,

porque se refiere a quienes deben reportar la información relacionada con cuentas
bancarias y los movimientos de las mismas (artículos 623,623-2 y 623-3 del
Estatuto Tributario).

La información no suministrada era la enunciada en los literales e, f, h, i del

artículo 631 del Estatuto Tributario, es decir, los datos de los beneficiarios o
deudores de pagos de quienes realizaron transacciones con la Cooperativa.

La norma no estableció que se practicara visita a la empresa, la cual no

tiene aplicación en el caso; tampoco tiene fundamento afirmar que existe
diferencia de criterios cuando se discuten los menores valores a pagar en una
declaración.

LA SENTENCIA APELADA

El a quo se declaró inhibido para pronunciarse respecto al pliego de cargos

porque es de trámite y accedió a las súplicas de la demanda por las siguientes
razones:

Según la Resolución 1759 de 1997 están obligados a suministrar

información por el año 1997 quienes a 31 de diciembre del año anterior al que se
solicita la información, hubiere poseído un patrimonio bruto o ingresos brutos
superiores a $2.181.000.000 y $4.361.0000.000, respectivamente.

Según el certificado de existencia y representación legal, el objeto social de

la Cooperativa es cumplir las funciones de crédito de los asociados, fomentar el
desarrollo integral e incrementar todas las actividades de éstos, para atender sus
fines esenciales en general. Además, dichos servicios pueden ser prestados a
otras entidades o al público en general mediante contratos. Dicho objeto social,
demuestra que la Cooperativa podía y celebró contratos con los municipios para
contratar obras que serían pagadas con dineros de tales entidades territoriales.

Como la sanción se impuso en acto administrativo independiente, el pliego

de cargos, según el artículo 638 del Estatuto Tributario, debía formularse dentro de
los dos años siguientes a la fecha en que se presentó la declaración de renta (13
de mayo de 1998), por lo que el plazo para formular el pliego vencía el 14 de mayo
de 2000, y como la Administración lo profirió el 2 de junio de 2000 ya estaba
prescrita, la facultad sancionatoria.

RECURSO DE APELACIÓN

La demandada reiteró los argumentos de la contestación de la demanda y

agregó:

La prescripción de los dos años establecidos en el artículo 638 del Estatuto

Tributario, debe contarse desde el año calendario en que ocurrió la irregularidad,
sin tener en cuenta la fecha de vencimiento del plazo para declarar el año al que
corresponde la información en medios magnéticos.

El Tribunal aplicó en forma parcial el artículo 638 del Estatuto Tributario,

dado que tuvo en cuenta para el término de prescripción la fecha de presentación
de la declaración de renta de 1997, esto es 14 de mayo de 1998, cuando lo
correcto es tener en cuenta el año en que se presentó el incumplimiento, es decir,
1998 y luego verificar la fecha en que la sociedad presentó la declaración de renta
de 1998, que fue el 20 de abril de 1999, y es a partir de esta fecha en que se debe
contar el término de los dos años. En consecuencia, no hubo prescripción porque
de acuerdo con el artículo 638 del Estatuto Tributario los actos fueron expedidos
dentro de la oportunidad legal.

ALEGATOS DE CONCLUSIÓN

La demandada reiteró que aunque la información solicitada era de 1997, el

artículo 638 del Estatuto Tributario dispone que el término de prescripción de la
acción sancionatoria en resolución independiente es de dos años contados a partir
de la presentación de la declaración de renta del año durante el cual ocurrió la
irregularidad sancionable.
 La demandante debía presentar la información en medios magnéticos
porque superó los topes establecidos en la Resolución 1759 de 1997 y al no haber
presentado la información, se hizo acreedora de la sanción por no existir
exoneración alguna.

El Ministerio Público solicitó confirmar (sic) la decisión de primera instancia

por los siguientes motivos:

Independientemente del año al que corresponda el incumplimiento de la

obligación señalada en el artículo 638 del Estatuto Tributario, para empezar a
contar los dos años para proferir el pliego de cargos, se tiene en cuenta el año en
el que ocurrió efectivamente el incumplimiento de entregar la información por parte
del contribuyente. Para estos efectos, se tendrá en cuenta el día de presentación
de la declaración de renta que corresponda al año en que ocurrió la infracción, tal
como lo dispone el artículo 638 del Estatuto Tributario.

En consecuencia, si el contribuyente debía informar en medios magnéticos

hasta el 28 de mayo de 1998, en relación con el año 1997, debe tenerse en cuenta
la fecha de presentación de la declaración de renta de 1998 para contar los dos
años para proferir el pliego de cargos. Como la declaración de renta de 1998 fue
presentada el 20 de abril de 1999, los dos años vencían el 20 de abril de 2001 y
como la notificación se hizo el 9 de junio de 2000, está dentro del término legal.

La demandante no intervino en esta etapa procesal.

CONSIDERACIONES

En los términos de la apelación, la Sala precisa si se ajustaron a derecho

los actos por los cuales la DIAN impuso a la actora sanción por no enviar
información en medios magnéticos por el año 1997. En concreto, señala si el pliego
de cargos fue proferido en tiempo; y, en caso afirmativo, deberán analizarse los
demás cargos de la demanda, porque no procedía anular el acto por la
prescripción de la facultad sancionatoria.

Prescripción de la facultad sancionatoria

 El artículo 638 del Estatuto Tributario -modificado por el artículo 64 de la
Ley 6 de 1992- dispone que cuando las sanciones se impongan en resolución
independiente, deberá formularse pliego de cargos dentro de los dos años
siguientes a la fecha en que se presentó la declaración de renta y
complementarios, del período durante el cual ocurrió la irregularidad sancionable o
cesó la irregularidad, para el caso de las infracciones continuadas.

Sobre la oportunidad para notificar el pliego de cargos la Sala ha

considerado que cuando las sanciones se imponen en resolución independiente, el
término de dos (2) años se cuenta a partir de la fecha en que se presentó la
declaración de renta o de ingresos y patrimonio, del año durante el cual se incurrió
en el hecho irregular sancionable, sin que por ello pueda entenderse que las
sanciones deban estar vinculadas necesariamente a una vigencia fiscal
determinada . 1

También ha sostenido que si la infracción se vincula a una determinada

vigencia fiscal, es ese período el que debe tomarse como parámetro para la
actuación administrativa . Por ende, el término para ejercer la facultad
2

sancionatoria se inicia a partir de la fecha de presentación de la declaración de

renta correspondiente al período gravable en el que se enmarcó la sanción. Dicha
conclusión se desprende del artículo 638 del Estatuto Tributario, conforme al cual
cuando la irregularidad se relaciona con un determinado período fiscal, el pliego de
cargos debe notificarse dentro de los dos años siguientes a la fecha en que se
presentó la declaración de renta o de ingresos y patrimonio del período durante el
cual ocurrió la infracción o cesó la misma, si es de carácter continuado.

Pues bien, en el caso sub júdice se observa que la sanción por no enviar
información se impuso mediante resolución independiente y se vinculó al año
gravable 1997, como consta en el pliego de cargos (folio 8 c.ppal), la resolución
sanción (folios 28 a 39 c.ppal.), y la resolución que resolvió la reconsideración, en
donde se lee que la sanción se propuso e impuso por no enviar información del año
gravable 1997.

1Sentencia de agosto 11 de 2000, exp. 10156, C.P. doctor Daniel Manrique Guzmán, 31 de julio
de 1998, exp. 8926, C.P. doctor Julio E. Correa Restrepo y 17 de agosto de 2006, exp.14790 C.P.
doctor Juan Ángel Palacio Hincapié

2Entre otras, ver sentencias de 29 de mayo de 1998, expediente 0050 y de 7 de febrero de 1997,
expediente 8080, Consejero Ponente doctor Julio Enrique Correa Restrepo y de 17 de noviembre
de 2005, expediente 13804.
 Es evidente, entonces, que los actos administrativos demandados se
encuentran vinculados a una vigencia fiscal específica, cual es el año 1997 y que el
período durante el cual ocurrió la irregularidad sancionable fue 1997, pues, no se
presentó información relacionada con dicho período fiscal, independientemente de
que el plazo para presentar la información venciera en 1998. En consecuencia, con
fundamento en el artículo 638 del Estatuto Tributario, el pliego de cargos debía
notificarse a la actora dentro de los dos años siguientes a la fecha de presentación
de la declaración de renta del período 1997.

Dado que la declaración de renta por el año 1997 fue presentada el 13 de

mayo de 1998 (folio 48 c.a.), los dos años para notificar el pliego de cargos vencían
el 13 de mayo de 2000; como el pliego fue notificado el 9 de junio de 2000 (folio 8
vto.c.ppal), resultó extemporáneo, pues ya la Administración había perdido
competencia para sancionar a la actora por irregularidades relativas al año 1997.

Así las cosas, se impone confirmar la providencia apelada.

En mérito de lo expuesto, el Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso

Administrativo, Sección Cuarta, administrando justicia en nombre de la República
y por autoridad de la ley,

FALLA

1. CONFÍRMASE la sentencia de 9 de febrero de 2006, proferida por el

Tribunal Administrativo de Caldas dentro del proceso de nulidad y
restablecimiento del derecho de la COOPERATIVA DE MUNICIPALIDADES DE
CALDAS LIMITADA – COMUNICALDAS LTDA. contra LA DIAN.

2. RECONÓCESE personería a la abogada Sandra Patricia Moreno

Serrano, como apoderada de la demandada.

Cópiese, notifíquese, comuníquese, devuélvase el expediente al Tribunal de

origen y cúmplase.

Esta providencia se estudió y aprobó en sesión de la fecha.

MARÍA INES ORTIZ BARBOSA LIGIA LÓPEZ DÍAZ

Presidente

JUAN ÁNGEL PALACIO HINCAPIÉ HÉCTOR J. ROMERO DÍAZ