CUSTEIO BASEADO EM ATIVIDADES: UM ESTUDO SOBRE SUA UTILIZAÇÃO

COMO INSTRUMENTO DE GESTÃO EM UMA INDÚSTRIA MULTINACIONAL

FARMACÊUTICA

Jéssica Pereira Soares1

Resumo
Este artigo trata-se de um estudo de caso sobre a utilização do Custeio Baseado em Atividades
(ABC) em uma indústria de medicamentos situada no norte de Minas Gerais. O estudo teve
como objetivo avaliar o uso do método nesta empresa, a fim de identificar se a proposta
teórica do ABC é aplicada na empresa da mesma forma, e identificar oportunidade de
melhorias. O artigo é iniciado com uma breve introdução sobre o cenário macroeconômico
nas últimas décadas, e alguns pontos levantados por autores sobre a importância da
contabilidade gerencial. Em seguida é feita a revisão da literatura sobre as principais
características do ABC, vantagens e possíveis limitações, e por último o estudo de caso
apresentando a forma como a empresa utiliza o método.

Palavras-Chave: Atividades; decisões; método; custeio.

Abstract
This article is about a case study on the use of Activity-Based Costing (ABC) in a drug
industry located in the north of Minas Gerais. The study aimed to evaluate the use of the
method in this company, in order to identify if the theoretical proposal of ABC is applied in
the company in the same way, and identify opportunities for improvement. The article starts
with a brief introduction regarding the macroeconomic scenario in recent decades, and some
points raised by authors about the importance of managerial accounting. Then the literature
review on the main characteristics of ABC, advantages and possible limitations, and finally
the case study showing how the company uses the method.

Key-Words: Activities; Decisions; method; costing.

1
Mestranda em Desenvolvimento Econômico e Estratégia Empresarial no PPGDEE/Unimontes. E-mail:
jessicapsmoc@yahoo.com.br
 1 INTRODUÇÃO

Como resultado da abertura dos mercados e acirramento da concorrência que

ocorreram com maior relevância a partir da segunda metade do século XX, houve um maior
interesse dos empresários e gestores em procurar métodos que suportem a tomada de decisões
dentro das organizações, de forma a escolher alternativas mais coerentes para prover sucesso
competitivo no segmento em que atuam.
De acordo com Dubois, Kulpa e Souza (2008), a onda de modernidade tem empurrado
as empresas para um salto qualitativo que exige criatividade, competência e flexibilidade.
Controlar e reduzir custos, formar corretamente os preços de venda e arquitetar a estrutura
operacional formam a receita básica para o sucesso e a sobrevivência de uma organização.
Neste contexto a contabilidade gerencial passa a ser fundamental para gestão de custos e
fornecimento de informações relevantes, que suportem os empresários e gestores na escolha
das melhores estratégias de negócios.
Ludícibus (2007) argumenta que a contabilidade gerencial pode ser caracterizada
como um enfoque especial conferido a várias técnicas e procedimentos contábeis que já fazem
parte da contabilidade financeira e de custos, mas colocados em uma perspectiva diferente,
em um grau de detalhe mais analítico, ou em uma forma de apresentação e classificação
diferenciada, com o objetivo de auxiliar os gerentes das entidades em seu processo decisório.
Neste aspecto, um dos processos fundamentais a serem analisados pelos gestores são
os gastos realizados para manter o negócio em andamento, e neste ponto, surge a questão de
definir a melhor forma para alocar os custos aos produtos ou serviços. Além de questões
intrínsecas do negócio que ao longo do tempo fazem com que os custos tendem a aumentar,
existem questões externas como inflação e taxa de câmbio que também tem sido um desafio
para as empresas no Brasil, no que tange à redução de custos para melhorar a competitividade.
Devido a estes pontos percebe-se a importância de uma maior atenção aos custos do
negócio por parte dos gestores, e para uma melhor gestão de custos as organizações têm
utilizado alguns métodos de custeio, como o RKW, ABC (Activity-Based Costing) e o custo
padrão. Neste artigo será abordado o custeio ABC, uma vez que se trata de um estudo de caso
em uma indústria multinacional farmacêutica que atualmente utiliza este método de custeio. O
ABC foi implementado na empresa em questão com o objetivo de proporcionar aos gestores
informações a respeito dos custos de seus produtos, apurando quanto cada um deles consome
de recursos por período, analisá-los com relação aos volumes produzidos de cada produto,
bem como manter o padrão já estabelecido pela matriz, que também utiliza este método de
custeio.
O objetivo deste artigo é relatar um estudo de caso da utilização do Custeio Baseado
em Atividades na indústria farmacêutica em questão, analisando e comparando a utilização do
ABC como instrumento de gestão de custos com as teorias a cerca do assunto, avaliando se,
com base nas ideias teóricas, o objetivo do método é evidenciado da mesma forma dentro da
empresa.
Para tanto, após esta introdução iniciamos com a revisão da literatura acerca dos
conceitos relacionados ao ABC, citando as vantagens e desvantagens deste método. Na
sequência, é descrito o estudo de caso da indústria farmacêutica, elencando as características
principais, comparações com a teoria do método e sua eficácia como instrumento de gestão.
Por último são apresentadas as conclusões do estudo realizado.

2
 2 REFERENCIAL TEÓRICO

Para Nakagawa (1991), os sistemas tradicionais de custeio baseados em volume foram

desenhados para empresas que competiam no mercado com base em estratégias de redução de
custos de produtos homogêneos e manufaturados, em grande escala para estoques. Estes
sistemas apropriavam os custos indiretos com base em alguns atributos relacionados ao
volume de produção, tais como horas de mão de obra direta, horas-máquina, valor dos
materiais consumidos e outros.
O reconhecimento de que os sistemas tradicionais de custeio já não atendiam
satisfatoriamente a gestão das empresas tem estimulado ao longo dos anos o desenvolvimento
de novos sistemas de apropriação de custos aos produtos, uma vez que as empresas passaram
a competir de forma diferente, mediante estratégias de melhor qualidade, menor tempo de
produção e entrega e redução de custos.
Sobre a história do ABC, Nakagawa (1994) destaca que o Custeio Baseado em
Atividades já era conhecido e usado por contadores nos anos 80 e início dos anos 90. No
Brasil, os estudos e pesquisas sobre o ABC tiveram início em 1989, na USP, onde a disciplina
sobre ABC é lecionada tanto em turmas de graduação como de pós-graduação.
Mesmo com a relevância da perspectiva histórica do ABC, o mais importante são os
benefícios propiciados por sua utilização na gestão dos custos nas empresas, sendo necessário
percorrer pelos princípios e conceitos deste método. De acordo com Bruni e Famá (2004), O
Custeio Baseado em Atividades (ABC), do inglês Activity Based Costing, difere do sistema de
custeio tradicional uma vez que, no lugar das bases de rateio, emprega as atividades
desenvolvidas dentro da organização para alocação dos custos, contrariamente aos sistemas
que se baseiam em volumes, objetivando fornecer metodologia mais coerente de alocação de
custos.
Desta forma, os custos indiretos de fabricação são inicialmente contabilizados em
grupos de custo de atividades, e cada um desses grupos relaciona-se com uma atividade
específica, como o uso de máquinas, inspeções, movimentações de setup e atividades de
engenharia. É inserido neste contexto do ABC os direcionadores de custo (cost drivers), que
de acordo com Nakagawa (1994), são eventos ou fator causal que influenciam o nível e o
desempenho de atividades e o consumo resultante de recursos, como número de setups,
número de ordens, número de clientes, número de partes e componentes, distância percorrida
e outros.
Nakagawa (1994) aborda que o ABC tem se tornado popular principalmente devido
aos seguintes fatores:
a. Como consequência de novos conceitos e estilos de vida, as inovações nas áreas de
informática e comunicações permitiram rápida e extraordinária mudança no perfil
da demanda e oferta de bens e serviços em nível global.
b. As empresas, inseridas em um cenário de mercado global, tem a necessidade de
enfrentar seus concorrentes com base também nos princípios de economia de
escopo.
Nakagawa (1994) acrescenta que o ABC tem como pressuposto que os recursos da
empresa são consumidos por suas atividades e não pelos produtos que ela fabrica. Os
produtos são consequência das atividades consideradas estritamente necessárias para produzí-
lo. O objetivo principal desta metodologia é “rastrear” as atividades mais relevantes,
identificando as mais diversas rotas de consumo dos recursos dentro da empresa. O autor
destaca que através da análise de atividades, busca-se planejar e realizar o uso eficiente e
eficaz dos recursos da empresa, de modo a maximizar o lucro dos investidores e a criação de
valor para os clientes.

3
 Drury (2012) apresenta um breve resumo das etapas para implementação do ABC:
• Identificar as principais atividades que ocorrem em uma organização;
• Atribuir custos aos centros de custo de cada atividade;
• Determinar o direcionar de custo para cada atividade principal;
• Atribuir o custo das atividades aos produtos de acordo com a demanda de atividades.

A respeito das diferenças entre o sistema de custeio baseado em volume, comparado

ao de atividades, Nakagawa (1991) mostra que, tendo em vista que no sistema de custo
baseado em volumes os custos indiretos de fabricação são alocados aos produtos, usualmente
com base nas horas de mão de obra direta, os produtos com baixo volume de produção
acabam recebendo a mesma carga de custos de seus equivalentes produzidos em alto volume.
Guerreiro (2001) argumenta que pesquisadores do ABC destacam que os sistemas
tradicionais de contabilidade de custos rateiam os custos indiretos de fabricação
proporcionalmente ao custo de mão de obra direta, e na medida que as empresas utilizam
tecnologias de produção mais avançadas, os custos indiretos de fabricação aumentam, e o
valor da mão de obra direta diminui. Desta forma, a distribuição dos custos indiretos,
proporcionalmente à mão de obra direta, conduz a um custeio incorreto dos produtos.
Nakagawa (1991) destaca que no Custeio Baseado em Atividades, são reconhecidas as
diferenças existentes entre os produtos, decorrentes das diversidades dos volumes de
produção e dos tamanhos de cada produto, e consequentemente, do grau de utilização de cada
uma das atividades ligadas ao processo de fabricação dos respectivos produtos.
Drury (2012) mostra por meio de fluxos, as diferenças entre os métodos tradicionais
de custeio e o custeio baseado em atividades, conforme figuras abaixo:

a. Sistema de Custeio tradicional:

Contas de custos indiretos

(Para cada categoria individual de despesas – ex: Impostos de propriedade,
depreciação, etc.

1ª etapa de alocações

Centro de custo 1 Centro de custo 2 Centro de custo 3

(Normalmente (Normalmente (Normalmente
departamentos) departamentos) departamentos)

2ª etapa de alocações
(mão de obra direta
ou h. máquina)

Custo Direto Objeto de Custo (Produtos, serviços e clientes)

Fonte: Adaptado de Drury (2012).

Conforme fluxo descrito acima, no custeio tradicional os custos indiretos são alocados
a centros de custo, e em seguida os custos alocados aos centros de custo são alocados aos
objetos de custo usando as bases de alocação escolhidas, que em geral são a mão de obra

4
direta ou as horas máquina. Drury (2012) afirma que métodos tradicionais de custeio tendem
a utilizar um pequeno número de bases na segunda etapa de alocações (como mão de obra
direta ou horas máquina), pois consideram que estes tem grande influência no nível de custos
indiretos em longo prazo. Outros tipos de bases de alocação na segunda etapa podem ser o
custo da mão de obra direta, custos com materiais diretos e quantidades produzidas.

b. Custeio Baseado em atividades

Contas de custos indiretos

(Para cada categoria individual de despesas – ex: Impostos de propriedade,
depreciação, etc.

Primeira etapa de
alocações
(Direcionadores de
custo)

Centro de custo de Centro de custo de Centro de custo de

atividade 1 atividade 2 atividade 3

Segunda etapa de
alocações
(Direcionadores de
custo das atividades)

Custo Direto Objeto de Custo (Produtos, serviços e clientes)

Fonte: Adaptado de Drury (2012).

O método ABC difere do método tradicional por ter um maior número de centros de
custo na primeira etapa. Drury (2012) destaca que durante o processo de alocação por meio do
ABC, dependendo do tipo de negócio, os centros de custo de atividade podem acabar sendo os
mesmos centros de custo departamentais utilizados pelo método de custeio tradicional.
Na segunda etapa em geral também há uma quantidade maior de direcionadores de
custo comparado aos métodos de custeio tradicionais, incluindo direcionadores de custo não
relacionados ao volume, como número de ordens de compra, ou número de execuções de
produção para os acordos produtivos.
Já Nakagawa (1994) afirma que a quantidade de direcionadores de custo depende
basicamente de fatores como: Os objetivos da empresa (Redução de custos, melhoria de
qualidade, tempo de entrega) que se deseja alcançar através do ABC, da participação relativa
dos custos indiretos das atividades agregadas, da complexidade operacional da empresa em
termos de produtos e clientes, e da disponibilidade de recursos da empresa. O autor destaca
três fatores importantes que devem ser considerados na escolha de direcionadores de custo:

5
 • Facilidade /dificuldade na coleta e processamento dos dados relativos aos
direcionadores;
• O grau de correlação com o consumo de recursos;
• E os efeitos comportamentais, que é o critério que oferece o maior grau de risco na
escolha, pois estes serão utilizados na avaliação de desempenho das atividades.
Drury (2012) destaca que o ABC pode medir com maior precisão os recursos
consumidos pelos objetos de custo comparados aos métodos tradicionais, que utilizam
direcionadores de custo onde não existem relações de causa e efeito ao atribuir custos
indiretos aos objetos de custo.
Sobre a questão da quantidade de detalhe das atividades, Nakagawa (1994) destaca
que a análise de atividades relevantes requer um detalhamento muito grande, e que só assim
se chegará a conclusão de como eliminar ou minimizar atividades que não agregam valor aos
clientes. Por outro lado, o autor destaca que nem sempre os gestores necessitam de um
detalhamento tão profundo para medir a eficiência e eficácia das atividades.
Hansen e Mowen (2007) afirmam que embora a tecnologia da informação é capaz de
lidar com os volumes de detalhes de atividades do ABC, pode haver algum mérito em reduzir
o número de atividades, como relatórios mais legíveis e gerenciáveis e gastar menos tempo
com a coleta de dados. Menos atividades também podem reduzir a complexidade do ABC,
aumentando a probabilidade de aceitação gerencial.
Neste contexto, Nakagawa (1994) apresenta a solução de se trabalhar com conceitos
de micro e macro atividades. As primeiras trabalham com mínimos detalhes e as últimas com
informações mais agregadas. Na prática, as micro atividades são utilizadas para o Kaizen, e as
macro atividades para o custeio dos produtos.
Drury (2012) afirma que um robusto método ABC gerará produtos mais precisos, no
entanto, o custo de implementação e operação de um sistema ABC é significativamente mais
caro do que operar um custeio direto ou outros modelos tradicionais de custeios,
comprometendo o uso do ABC em micro e pequenas empresas, por exemplo. Entretanto, o
autor relata que se o custo de escolha de decisões inadequadas através de informações
distorcidas por meio dos métodos diretos e tradicionais, for mais alto que o custo da
implementação do ABC, neste caso é preferível implementar o Custeio Baseado em
atividades.
Diante de todo o conteúdo exposto, fatores positivos e complexidades do método
ABC, torna-se necessário analisar com detalhes as vantagens e desvantagens deste método de
Custeio.

2.1 Vantagens e Limitações Atribuídas ao ABC

Sem dúvida o cenário atual de diversificação de produtos tem sido um fator

importante, que contribui para que os gestores busquem métodos alternativos de custeio como
o ABC, a fim de melhorar o aspecto estratégico de tomada de decisões dentro da empresa.
Cogan (1994)2 destaca como ponto positivo do ABC a melhoria das decisões gerenciais, por
permitir definição de ações de melhoria contínua para a redução dos custos indiretos.
Drury (2012) afirma que o ABC pode ser utilizado para várias questões estratégicas
gerenciais, tais como redução de custo, orçamento baseado em atividades, medição de
desempenho, benchmarking de atividades, gerenciamento de processos e reengenharia de
processos de negócios.
Para Walther e Skousen (2009), a principal vantagem do ABC é o alinhamento das
atividades com os produtos, objetivando custear os produtos tanto com atividades de

2
Apud WERNKE (2005).

6
manufatura, como administrativas. Para os autores outra vantagem do ABC é que o produto é
custeado com base na capacidade utilizada, sendo a capacidade ociosa isolada, não
incorporando o custo do produto ou serviço.
Martins (2003) destaca que uma das vantagens do ABC é de não restringir a análise ao
custo do produto e sua lucratividade. O autor argumenta que a análise do ABC permite que os
processos ocorridos na empresa sejam custeados, pois as atividades dos processos se inter-
relacionam. Neste contexto, o ABC possibilita a visualização das atividades que podem ser
melhoradas, reestruturadas, ou eliminadas no processo, de forma a melhorar a criação de valor
do negócio.
Guerreiro (2001) faz uma crítica ao método de custeio baseado em atividades com
relação à geração de informações para análise de rentabilidade no âmbito empresarial,
destacando que diversos estudiosos argumentam que todo o processo de análise e decisão
enfocando rentabilidade analítica dos produtos deve estar fundamentado a partir de
informações baseadas no método de custeio variável, com utilização do conceito de margem
de contribuição, levando em consideração a existência de fatores restritivos de produção.
Guerreiro (2001) acrescenta que o ponto focal que desqualifica a utilização do ABC
para tomada de decisões de rentabilidade é fundamentalmente o processo de rateio de custos e
despesas fixas aos produtos, e nesse contexto, esse sistema equivale ao tradicional método de
custeio por absorção, diferindo apenas no que diz respeito à forma operacional de alocação
dos custos fixos aos produtos.
Walther e Skousen (2009) citam como limitação do ABC, o fato de que os relatórios
externos devem ser baseados no custeio por absorção, que requer uma divisão tradicional
entre o custo do produto e período, com os estoques absorvendo todo o custo da manufatura.
Para os autores, neste caso o ABC pode gerar resultados que diferem do requerimento de
custeio do princípio contábil, mas que o ABC tem sido utilizado como um método gerencial
complementar para tomada de decisões gerenciais internas. Sendo assim, as empresas que
desejam utilizá-lo devem manter dois métodos de custeio. Também é destacado sobre as
limitações do ABC por ser tecnicamente complexo e por ter custo elevado para
implementação.
Catelli e Guerreiro (1994)3 apresentam algumas limitações do ABC, como:
 O método não muda a realidade dos fatos, de que a grande parcela dos custos indiretos
é de natureza fixa.
 A alocação dos custos fixos por meio de direcionadores de custo está sujeito a
subjetividade assim como ratear os custos proporcionalmente à mão de obra direta.
 Todas as atividades apresentam diferentes níveis de volume, portanto teremos
diferentes custos unitários por atividade com diferentes níveis de volume por meio do
ABC.
 Com o emprego de tecnologias mais modernas de produção, os custos fixos tem
aumentado proporcionalmente aos custos variáveis, desta forma o ABC pode conduzir
a resultados incorretos.
 O Custeio baseado em atividades faz com que se transformem custos fixos em custos
variáveis, pois quando se apura o custo fixo unitário, é modificada a real natureza do
custo, gerando informações distorcidas.
 O processo de rateio de custos fixos impossibilita a comparação entre os custos de
empresas concorrentes.
 O método ABC não aborda conceitos avançados de mensuração, como valor
econômico, custos de oportunidade, dentre outros.

3
Apud WERNKE (2005).

7
 Desta forma, nota-se por meio dos teóricos que abordam sobre o ABC, que existem
vantagens e limitações do método. Desta forma, faz-se necessário a análise de um caso real,
mostrando como a empresa aplica o método, se está de acordo com o proposto na teoria, e se
as vantagens e limitações também se refletem na empresa em questão da mesma maneira
como apresentado neste trabalho, conforme críticas dos teóricos abordados.

3 ESTUDO DE CASO EM UMA MULTINACIONAL FARMACÊUTICA

O estudo de caso foi realizado na indústria farmacêutica Life (nome fictício a fim de
manter confidencialidade das informações da empresa), que atua na produção de
medicamentos. Localizada no norte de Minas Gerais, esta indústria atende principalmente o
mercado externo, com escritórios de vendas em diversos países.
O uso do método de Custeio Baseado em Atividades é de suma importância para a
empresa, uma vez que o reporte e acompanhamento dos custos dos produtos ficam alinhados
com as informações das demais filiais e da matriz. Por meio do ABC a empresa consegue
verificar o efetivo consumo dos recursos da área administrativa pelos três principais produtos
da empresa, que aqui chamaremos de produtos 1, 2 e 3.
O fluxo abaixo mostra as principais atividades do ABC da empresa na alocação dos
custos diretos aos seus produtos:

a. Alocação de custos diretos da indústria farmacêutica:

Lavagem Atividades do produto 1 Atividades do produto 1

Esterilização Embalagem do produto 2 Montagem

Formulação Embalagem do produto 3

Enchimento

Inspeção

Custo direto do produto 1 Custo direto do produto 2 Custo direto do produto 3

O produto 1 trata-se de um medicamento com características de semi-acabado, que é

usado como matéria prima na produção dos produtos 2 e 3, e que também pode ser exportado
para que seja embalado pelas demais fábricas do grupo situadas em outros países. Para
concluir o processo de produção do produto 2, é adicionada a etapa de atividade de
embalagem. O produto 2 trata-se da versão acabada do produto 1, com as embalagens
devidamente incluídas. Já para o produto 3 é adicionada a etapa de montagem, que transforma
o produto semi-acabado ao adicionar novos componentes ao produto, e também adiciona a
atividade de embalagem, tornando o produto 3 como acabado e pronto para distribuição.

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 No processo de alocação de custos indiretos, a empresa aloca os custos das atividades
das áreas suporte, como Recursos Humanos, Finanças, Manutenção, Qualidade, Tecnologia
da Informação, e Compras e contratos. É utilizado como direcionador de custo a quantidade
de empregados destas atividades, que trabalham de forma indireta aos produtos, onde a
distribuição ocorre com base na representatividade dos empregados das atividades diretas.
Este tipo de critério para alocação foi definido com base nos seguintes argumentos: a
quantidade de custos diretos em geral são maiores que os indiretos no grupo, a maior
quantidade de empregados estão alocados diretamente aos produtos, e o processo de alocação
dos custos indiretos com base em somente um direcionador de custo simplifica o processo de
custeio, visto que os custos diretos são mais relevantes.
Além disso, é importante para empresa manter este processo, pois estará apresentando
dados de acordo com o padrão estabelecido pela matriz, assim podem ser feitas análises de
custo da unidade do Norte de Minas, comparando com os custos das demais fábricas do grupo
em outros países, de forma que auxilie o grupo na tomada de decisões sobre quais unidades
fabris devem receber menor ou maior volume de produção.
Este processo é demonstrado com maior clareza no fluxo abaixo:

b. Alocação de custos indiretos da indústria farmacêutica:

Lavagem Embalagem do produto 2 Montagem

Esterilização Embalagem do produto 3

Formulação

Enchimento

Inspeção

Empregados do produto 1: Empregados do produto 2: Empregados do produto 3:

(300) (100) (100)
60% 20% 20%

Empregados indiretos (RH, Manutenção, finanças, TI, e outros): 300

Empregados indiretos do Empregados indiretos do Empregados indiretos do

produto 1: 180 produto 2: 60 produto 3: 60

Custo total produto 1 Custo total produto 2 Custo total produto 3

De acordo com o fluxo, o percentual de rateio dos custos indiretos das áreas de suporte
é distribuído aos produtos com base no percentual de empregados diretos de cada produto,
sendo que o produto 1 recebe uma quantidade maior de custos indiretos por possuir maior

9
número de empregados diretos. Os produtos 2 e 3 possuem a mesma quantidade de
empregados diretos, sendo assim o impacto dos custos indiretos é o mesmo para os dois
produtos. Após distribuição dos custos indiretos, adicionando aos custos diretos já
distribuídos, a empresa encontra o custo total de cada um de seus produtos.
Percebe-se que o método ABC utilizado pela empresa em questão parcialmente difere
da proposta da teoria deste método, visto que a etapa dos custos indiretos está mais próxima
dos métodos de custeio tradicionais, ao usar somente um direcionador de custo, sem avaliar
outros possíveis direcionadores que poderiam melhor adequar e distribuir os custos indiretos
da empresa.
Neste aspecto, a empresa deixa de obter mais detalhes das alocações de seus custos às
atividades, que poderiam melhor auxilia-la nas tomadas de decisões. Além disso, existe um
risco de a alocação de custos utilizando somente a quantidade de funcionários como
direcionador não estar refletindo a realidade, pois alguns produtos podem estar absorvendo
maior ou menor custo do que deveriam, se comparado ao uso de outros tipos variados de
direcionadores por processo, por exemplo: Quantidade de pedidos de compra para cada área,
quantidade de lotes, horas demandadas por setor, dentre outras.
Entretanto, nesta empresa o volume de custos diretos é superior aos diretos, fato que
em partes, justifica a escolha deste formato simplificado do método. Como a quantidade de
processos de áreas indiretas é muito extensa, a empresa considera viável o uso deste formato,
a fim de trazer menos complexidade para o processo de alocação de custos, evitando assim
recursos adicionais para condução do ABC detalhado em micro atividades.

4 CONSIDERAÇÕES FINAIS

Nos últimos anos, o processo de abertura dos mercados e acirramento da concorrência

tem promovido um contexto empresarial em que as reduções de custo tornam-se
fundamentais. Os gastos administrativos vêm aumentando com base nos dispêndios totais,
implicando na necessidade de avaliar com detalhes os resultados de cada produto ou segmento
de mercado das empresas, a fim de encontrar possibilidades de vantagem competitiva frente
aos concorrentes.
De acordo com os teóricos do assunto, uma ferramenta que pode ser utilizada para esta
finalidade é o Custeio Baseado em atividades, pois pode contribuir para uma melhor gestão de
recursos dentro da empresa ao possibilitar a análise de custo de cada atividade, que auxilia os
gestores na tomada de decisões dentro da empresa, identificando as atividades que criam valor
para a organização.
Neste artigo foi realizado um estudo de caso na indústria de medicamentos Life,
situada no norte de Minas Gerais, onde foi possível destacar os principais critérios no uso do
Custeio Baseado em Atividades dentro da empresa. A Life utiliza a alocação de custos diretos
baseados em atividades, porém a alocação de custos indiretos é feita com base em macro
atividades, usando um único direcionador de custo: A quantidade de empregados.
A empresa segue esta forma mais simplificada de alocação de custos indiretos, que é
muito parecida com os demais métodos de custeio tradicionais, por considerar que seus custos
indiretos são menos representativos que os diretos, e a complexidade do sistema ABC não
agregaria valor se aplicada a todos os custos indiretos, visto que geraria maior custo e
necessidade de recursos dentro da organização. Outro fator que impossibilita é que matriz e
demais filiais do grupo utiliza esta forma de alocação de custos indiretos, o que dificultaria
reportar os dados de maneira diferente das demais filiais, dificultando as comparações.
Diante de todas as informações expostas, percebe-se que a empresa não utiliza o ABC
na sua forma completa e eficiente, e sugere-se uma revisão do método de alocação dos custos
indiretos e a reavaliação da possibilidade de aplicar o ABC na sua forma pura nos custos

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indiretos. Os mercados estão cada vez mais competitivos, e apesar de os custos indiretos
serem menos significativos que os diretos, pode haver possibilidades de redução de custos
indiretos ao aplicar o método ABC, pois a empresa teria uma visão mais detalhada das micro
atividades, o que proporcionaria um cenário mais amplo de atuação ao revisar os custos totais,
e mais informações para decisões que irão permitir que a empresa crie maior valor para seus
clientes e acionistas.

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REFERÊNCIAS

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calculadora HP 12C e excel. 3ª ed. São Paulo: Atlas, 2004.
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Paulo, Atlas, 2008.
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WALTHER, L.M; SKOUSEN, C.J. Managerial and Cost Accounting. Bookboon,2009.
WERNKE, R. Custeio Baseado em Atividades (ABC) aplicado aos processos de compra e
venda de distribuidora de mercadorias. São Paulo: Revista de Contabilidade e Finanças da
USP, n.38, 2005.

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