Análisis relación costo / volumen / utilidad aplicado en un poco más alta institución de

educación Pernambuco

Ivan Dantas de Andrade

Ferreira Leite Ib
Luiz Carlos Miranda

e-mail: Peter@arrais.com - Profesor Titular de la Tabla - IV Asistente - Ph Pr R

D
UFPE

resumen:

La actividad privada oferta en educación superior ha evolucionado en los últimos años, la intensificación de la
competencia y obligar a las instituciones de educación superior que revisen sus estrategias y objetivos de desempeño, en
particular los costos de objetivos que deben gestionarse. sistemas utilizados, exigidos por la ley de costos, la contabilidad
comercial, no proporcionan suficientes recursos para tales fines. sofisticados sistemas son caros y las relaciones costo-
beneficio son a veces fuera del alcance de las pequeñas organizaciones. Una de las herramientas de gestión de costes es
el análisis de costo / volumen / utilidad que abordamos en este artículo, usándolo para generar información útil para la
toma de decisiones. Este trabajo se aplica el enfoque de la C / V / L a una institución de educación superior.

Área temática: La determinación de costos en el sector de servicio

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RATIO ANÁLISIS DE COST / volumen / beneficio aplicado en una institución

SMALL DE LA EDUCACIÓN SUPERIOR TRABAJO Pernambucana 11151

resumen:La actividad privada oferta en educación superior ha evolucionado en los últimos

años, la intensificación de la competencia y obligar a las instituciones de educación
superior que revisen sus estrategias y objetivos de desempeño, en particular los costos de
objetivos que deben gestionarse. sistemas utilizados, exigidos por la ley de costos, la
contabilidad comercial, no proporcionan suficientes recursos para tales fines. sofisticados
sistemas son caros y las relaciones costo-beneficio son a veces fuera del alcance de las
pequeñas organizaciones. Una de las herramientas de gestión de costes es el análisis de
costo / volumen / utilidad que abordamos en este artículo, usándolo para generar
información útil para la toma de decisiones. Este trabajo se aplica el enfoque de la C / V / L
a una institución de educación superior.

Palabras clave:,Educación, Análisis CVL, Escuela, IES

Área temática: los costos y Toma de Decisiones

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RATIO ANÁLISIS DE COST / volumen / renta aplicada en una institución

SMALL DE LA EDUCACIÓN SUPERIOR Pernambucana

1. INTRODUCCIÓN

lainstituciones de educación superior tienen un sistema de operaciones de los

servicios profesionales y adoptan disposición física de producto en el que la actividad
académica es desarrollado por profesores de diferentes ramas del conocimiento para formar
el producto final (grado, postgrado y la investigación).

Mantenimiento profesionales, de acuerdo con Slack (1999, 136), se definen como

organizaciones de alto contacto donde los clientes pasan mucho tiempo en el proceso de
servicios y "disposición física por producto, implica la localización de los transformadores
de recursos productivos por completo en la mejor característica de la conveniencia de que
que se está procesando. [...] a veces este tipo de disposición física se llama disposición
física en 'flujo' o 'línea' "ibid .; 216 p.

Los productos finales de la IES son mediano plazo, donde la asignación de cargos y
tareas de secuenciación están dispuestos a ofrecer al consumidor (alumnado), entradas
(conocimientos, instalaciones y equipos didácticos) que pasa a través de la evaluación -
control de calidad - en cada etapa de la secuencia de tareas.

Las cargas asignaciones son períodos (media / año) y la secuenciación de tareas

están dispuestos ordenadamente en sujetos pre y co-requisito para formar el conocimiento
agregación cadena necesario para el objeto de la actividad de medio ambiente HEI-
extremo.

Como cualquier otra organización, la importancia asignada IES sus objetivos de

rendimiento, priorizarlos de acuerdo con la estrategia de la calidad .. Un elegidos,
flexibilidad otra, fiabilidad, velocidad o coste. Hay, por la fijación de precios, la jerarquía
óptimo, el mejor o el peor, por lo que los objetivos adquieren importancia en relación con la
estrategia.

Independientemente la importancia ejercida por los costos en el rango de estrategia

de la organización, esto es digno de especial atención por ser un participante en el proceso
de toma de decisiones y es necesario para las decisiones de los distintos niveles, siendo
irrelevante para el tamaño de la organización.

Dentro del entorno de mercado perfecto donde la competencia es feroz, los

pequeños IES deben protegerse para hacer frente a las turbulencias que la economía y el
comportamiento de los agentes mercadológicos, utilizando herramientas que generan
información para proporcionar la toma de decisiones con minimizar la incertidumbre,
reduciendo, por lo tanto, el riesgo controlable.

Teniendo en cuenta lo anterior, se desarrolla esta obra que narra un estudio de caso
realizado en una pequeña institución de educación superior, que se encuentra en el Estado
de
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Pernambuco, donde emplea análisis de valor de costo / volumen / utilidad para obtener
información de gestión que pueden ayudar a la toma de decisiones a corto plazo. A priori,
se hizo hincapié en la inherente teórica en la pantalla de estudio. A continuación, se
presenta la situación actual de la educación superior en la Unidad de la Federación, la
metodología y luego las conclusiones.

2. REFERENCIAL TEÓRICO

Warren, Reeve y Fess (2001) definen el costo / volumen / utilidad como un examen
sistemático de la relación entre el precio de venta, las ventas y los volúmenes de
producción, costos, gastos y ganancias. El costo / volumen / utilidad proporciona al
administrador de información útil para la toma de decisiones, por ejemplo, puede ser
utilizado para ajustar los precios de venta, seleccione la mezcla de productos para la venta,
la elección de las estrategias de marketing y analizar los efectos de los costos sobre los
beneficios.

Garrison y Noreen (2001) elegir el costo / volumen / utilidad como una de las
herramientas más eficientes que los administradores tienen .. Ayuda a entender la
interrelación entre el coste, el volumen y el beneficio de una organización, centrándose las
interacciones entre los siguientes: 1. precio de los productos; 2. volumen o nivel de
actividad; 3. coste unitario variable; 4. costo total; y mezclar los productos vendidos. Una
vez que el análisis de CLV ayuda a los gerentes a comprender las interrelaciones entre
coste, volumen y ganancias, se considera una herramienta vital para muchas decisiones de
negocio, tales como los productos que puede fabricar o vender, que siguen a la fijación de
precios cuál es la estrategia de marketing a adoptar y qué tipo de instalaciones de
producción de adquirir.

Maher (2001) hace hincapié en que el análisis CVL ayuda a definir la relación entre
los costes empleados en el proceso de presupuesto. Los administradores también utilizan el
análisis de CVL para determinar cómo una ampliación de las instalaciones de producción -
y los correspondientes cambios en los costes - beneficios de impacto. Pueden concluir que
más volumen no significa necesariamente mayores beneficios, dependiendo de cómo
cambiar la expansión de los costos fijos.

Costa Júnior Oliveira e (2001) define el margen de contribución como un concepto

de suma importancia para la variable de costos y para la toma de decisiones de gestión. En
términos de productos, el margen de contribución es la diferencia entre el precio de venta y
la suma de los costos y gastos variables.

Martins (1996) que se refiere al punto de equilibrio, que también se llama Point
Break - "Break-even-Point" dice esto viene de la combinación de los costos totales a los
ingresos totales. Estos economía de mercado en su conjunto.

Leona (2000) afirma que el margen de seguridad, los estudios de equilibrio es la

diferencia entre lo que la compañía puede producir y comercializar, en términos de
cantidad, y la cantidad presentada en el punto de equilibrio. Llama margen de seguridad, ya
que muestra el espacio que tiene la empresa para obtener beneficios, después de alcanzar el
punto de equilibrio.
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La restricción, Garrison y Norren (2001) conceptualiza como algo que impide

conseguir lo que desea. Todas las personas y todas las organizaciones se enfrentan al menos
una restricción, por lo que no es difícil encontrar ejemplo de ellos. Una vez que la
restricción impide obtener más de lo que se necesita, la Teoría de las Restricciones (TOC -
Teoría de Restricciones) sostiene que la clave del éxito es la dirección efectiva de la
restricción.

3. ESCENARIO EDUCATION DE superior en la región

La participación de las instituciones privadas de educación superior en el estado de

Pernambuco, según INEP - Instituto Nacional de Ciencias de la Educación y la
Investigación en relación con la matrícula en 2000 fue de 34,232 estudiantes repartidos en
23 instituciones de 27 088 estudiantes en las dos instituciones federales, 12439 la
institución estatal y 12.252 en trece instituciones municipales. En el área de Ciencias
Sociales, economía y derecho inscripciones representan 55.6%, 27.4%, 7.7% y 18.4% en el
mismo orden anterior.

La demanda en el IES privadas en el mismo año fue de 31,807 (estudiantes que

pagaron las pruebas de acceso). Estas aberturas ofrecieron 14.764.

A pesar de la demanda, en 2000, ninguna de las categorías de las IES (estatales y

privadas) podría llenar el número de vacantes ofrecidas. Este hecho da lugar a varias
interpretaciones, como la competencia centralizada en algunos cursos como el derecho, la
psicología de ingeniería, etc. No se puede descartar la posibilidad de que los estudiantes
aprobaron los exámenes de ingreso de las instituciones privadas que habían abandonado el
registro por cuestiones financieras (tasas de matrícula).

ESTUDIO DE CASO

El estudio se realizó en una pequeña institución situada en el Estado de

Pernambuco, que ofrece tres de grado y tiene la intención de implementar un curso de post-
grado en el área de uno de los cursos ofrecidos por ella, a partir del próximo año. El nombre
de la institución no se da a conocer, para satisfacer la confidencialidad de los mismos.

El profesorado está compuesto de 56 (cincuenta y seis) maestros de la graduación,

de los cuales 2 (dos), también estará presente en el marco de post-graduación, junto con
más de cuatro (4) maestros contratados en base a porcentaje de participación en las cuotas
mensuales.

El personal del estudiante se compone de 971 (novecientos setenta y uno)

estudiantes, con 294 (doscientos el noventa por cuatro) en el curso de ALFA, 353
(trescientos cincuenta por y tres) en fase beta y 324 curso (trescientos veinticuatro) en Por
supuesto GAMA.
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La capacidad total de absorción es de 1.200 (un mil doscientos) estudiantes

distribuidos por igual por los tres campos, es decir, 400 (cuatro) posiciones para cada uno
de los cursos ofrecidos.

La capacidad ociosa es el resultado de las retiradas, de inscripción y de bloqueo

jubilamentos ocurrieron en el desarrollo de cursos, que representa, en promedio, 19%
(diecinueve por ciento) de la capacidad total.

Los cursos tienen una duración de cuatro (4) años fueron divididos en ocho (8)
veces el límite y 6 (seis) años o doce (12) semestre académico.

Metodología utilizada

En la investigación se utilizaron los datos recogidos en los estados financieros, los

informes de gestión, los cuestionarios y también en entrevistas con los ingenieros,
contadores y administradores de la entidad.

Aparecido la página web del Instituto Nacional de Ciencias de la Educación y la

Investigación-Publicaciones para extraer datos estadísticos del ambiente entidad estudiada.

A los efectos del análisis de coste-volumen-beneficio, se procedió a la identificación

y la segregación de los gastos, clasificándolos en fijos y variables y fijos en identificables y
no identificables con sus objetos (cursos).

Promovió el cálculo de los márgenes de contribución, los puntos de equilibrio y los

márgenes de seguridad por segmento en general.

Se encontró con el número de restricción de MEC de alumnos por aula, de acuerdo

con la letra "d" del artículo 3 del Decreto 2402 del 9 de noviembre de 2001, restringe el
número de 60 alumnos por clase.

Fue recogido por la institución, la distribución de los alumnos matriculados en el

curso y durante un período de 2001, observando, como parámetro, el promedio de los
últimos tres (3) años académicos cuyo comportamiento es equivalente al año analizado,
obteniendo el siguiente alumnado cuantitativa:

Tabla 1 -Alunos inscrito por supuesto / período.

PERIODOS
CURSOS 1la. 2la. 3la. 4la. 5la. 6la. 7la. 8la. Total
curso alpha 50 48 42 35 33 31 30 25 294
Por supuesto Beta 50 50 48 45 40 40 40 40 353
Rango de golf 50 50 45 42 40 35 32 30 324
Total ... 150 148 135 122 113 106 102 95 971
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La tabla anterior es la base para el cálculo de los ingresos y margen de seguridad,

totales, por período, por supuesto, que es esencial para una mejor comprensión del objeto
de estudio.

Los gastos variables se componen de materiales de enseñanza, materiales de

referencia y otros gastos, como el acceso a la tarjeta magnética para el campus y las
instalaciones del IES, disquetes, etc. y los costos fijos fueron segregados en identificables y
no identificables, distribuido por departamentos y departamentos propósitos significa. fines
departamentos son divisiones de las actividades y los medios de comunicación
departamentos educativos, aquí se sumaron departamentos auxiliares, divisiones de
actividades administrativas.

Tabla 2 a continuación muestra los gastos variables, como se describe

anteriormente, distribuido por propósitos departamentos.

Tabla 2 - Gastos Variables

Los costos variables CURSOS
PARTIDA UNIDAD ALFA BETA GAMA Total
Mat.Horas .. VR.3.85 1131.90 1359.05 1247.40 3738.35
Mat.pedagógico 4.25 1249.50 1500.25 1377.00 4126.75
otro el gasto ...... 1.84 540,96 649,52 596,16 1786.64
Total mensual 9.94 2922.36 3508.82 3220.56 9651.74
...
Los costos fijos, segmentados por extremos almacenes y medios, se muestran en la
Tabla 3, se resume en sus líneas principales.

Tabla 3 - gastos fijos

DEPARTAMENTOS FINS DPTO.MEIOS
GASTOS Total ALFA BETA GAMA AUXILIAR
Salario y cargas 20.402,65 5340.08 5340.08 5340.08 4382.41
La depreciación 951.00 292.00 292.00 292.00 75.00
...........
Mantenimiento 5987.14 5987.14
...........
Utilidades público 4782.66 4782.66
Transporte ............ 5817.28 2387.16 1563.18 1563.18 303,76
Honorarios ............. 15,000.00 15,000.00
de viaje y Repres ... 28.347,85 14.500,00 13.847,85
Otro .................... 15.163,61 1740.00 1,470.00 1640.00 10.313,61
Total mensual 96.452,19 9759.24 8665.26 23.335,26 54.692,43
...
Salarios y los costos incluyen el gasto en todo el personal de los fines y los medios
actividades Actividades, segregando por proporcionar subvenciones para el propósito del
estudio en el departamento pantalla. Se consideraron los importes de la depreciación
practicada por IES cumple las disposiciones de la legislación tributaria y su cuántica no son
relevantes para la modificación del método utilizado.
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Los gastos de mantenimiento se refieren a los gastos de conservación y

mantenimiento de las instalaciones, inmuebles y equipos realizados con personal interno y
sobre todo con los contratos de las empresas.

los gastos de transporte incluyen el desplazamiento de los empleados, en su mayoría

profesores de las ciudades a la sede del IES. Los gastos de viaje y las representaciones son
de junta de viajes a la entidad de servicio y los estudiantes y profesores de los cursos cuya
metodología incluye clases de campo.

Los otros gastos son suscripciones a publicaciones periódicas con el equipo de

comunicación higiene y limpieza, convenios médicos y hospitalarios y honorarios de
terceros.

MARGEN DE CONTRIBUCIÓN

En el análisis se requiere margen de contribución / beneficio a coste / volumen, ya

que muestra el precio de venta, menos los gastos variables, es suficiente para cubrir los
costos fijos y la generación de beneficios.

En este caso particular, el margen de contribución muestra hasta qué punto el valor
de la matrícula, con exclusión de los costes variables, contribuye a la cobertura de los
costos fijos y los resultados financieros.

Calculó el margen de contribución unitario, global y segmentada por curso para la

evaluación analítica de la mezcla de los servicios ofrecidos, utilizando los datos que se
muestran en las Tablas 1 y 2 anteriores y el pago mensual de R $ 225.00 (doscientos veinte
cinco reales) sólo para los tres cursos ofrecidos por el estudio IES, como se muestra en la
tabla
4. siguiente:

Tabla 4 - Margen de Contribución

Receta bruta
La matrícula .........
deducciones
recetaNet .......
Los costos variables ....
Margen de contribución
MÁRGENES CONTRIBUCIONES
UNIDA ALFA BETA GAMA Total
D
225.00 66.150,00 79.425,00 72.900,00 218,475.00
(19.46) (5721,98) (6870,26) (6305,85) (18898,09)
205,54 60.428,02 72.554,74 66.594,15 199,576.91
(9,94) (2922,36) (3508,82) (3220,56) (9651,74)
195.60 57.505,66 69.045,92 63.373,59 189,925.17

Cierto márgenes de contribuciones en cantidades, calculan el margen de porcentaje

que mostró 95,16% (noventa y cinco y dieciséis décimas porcentuales) de las ventas netas
en todos los segmentos.
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PUNTO DE EQUILIBRIO

El margen de contribución unitario, como se ve en la Tabla 1, es de R $ 195.60

(ciento noventa y cinco reales y sesenta centavos) por estudiante, independientemente del
curso ofrecido por la institución y los costos fijos totales que la Tabla 3 es R $ 96,452.19
(noventa y seis mil cuatrocientos cincuenta y dos reales y diecinueve céntimos).

El equilibrio de las pupilas de estudio IES es 493 en total, que se obtiene dividiendo
los gastos fijos mensuales por margen de contribución unidad descrita anteriormente.

Los puntos de equilibrio calculado a partir de los cursos de ALFA, BETA y

GAMMA, con sólo los costes fijos de los centros de actividad propósito identificados, son
50 (cincuenta), 44 (cuarenta y cuatro) y 119 (ciento diecinueve) estudiantes
respectivamente.

Para obtener el punto de equilibrio por supuesto, mejor sería utilizar criterios de
(Activity-Based Costing - ABC) costeo basado en actividades de relacionar el costo de sus
objetivos mediante la aplicación de factores de coste (costo-conductores) no es el tema de
este trabajo.

Partiendo de la premisa de que los costos fijos deben estar cubiertos por el margen
de contribución no tendría sentido si el cálculo del punto de equilibrio para el seguimiento
cuando no se conocen los costos fijos totales, pero nada les impide, utilizando los gastos
fijos identificables para obtener el margen de contribución de seguimiento calcular el curso
del punto de equilibrio, teniendo en cuenta los costos fijos no identificables como
responsabilidad centro de inversión, la adición de los centros de actividades finales, un
margen de beneficio deseado centros financieros de actividades de medios de
comunicación.

Considerando el beneficio esperado de cada centro de coste de las actividades para

financiar los costos fijos identificados en el objeto de los centros auxiliares y los costos
fijos no identificables, se obtiene el punto de equilibrio como se muestra en la tabla 5.

Tabla 5 - Punto de Equilibrio punto

de equilibrio ALFA BETA GAMA
gasto .................................... fijo 9759.24 8665.26 31.502,60
beneficios deseo .............................. 12.283,37 10.906,44 23.335,26
Total ....... 22.042,61 19.571,70 54.837,86
Margen de contribución unitario ... 195.60 195.60 195.60
Punto de equilibrio........................ 113 100 280

Con la adopción de la ganancia deseada para cubrir los costos fijos de centros de
inversión, se obtienen los puntos de equilibrio que en conjunto representan el equilibrio de
IES en su conjunto, es decir, 493 estudiantes por semestre, como se muestra en la Tabla 5 .
Considerando también la capacidad total de IES, que es de 1.200 espacios
distribuidos en 400 plazas por supuesto, se puede decir que el mantenimiento de los
porcentajes de ocupación medios calculados, por supuesto, cuando la entidad alcanza
41,08% ( cuarenta y un punto ocho por ciento) de su capacidad total encontró el punto de
equilibrio
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MARGEN DE SEGURIDAD

El margen de seguridad global es de 478 estudiantes o R $ 93,496.80 (noventa y tres

mil cuatrocientos noventa y seis reales con ochenta centavos); Por supuesto ALFA es de
181 estudiantes o R $ 35,403.60 (treinta y cinco mil cuatrocientos y tres reales con sesenta
centavos); Por supuesto BETA es de 253 estudiantes o R $ 49,486.80 (cuarenta y nueve
mil, cuatrocientos ochenta y seis reales con ochenta centavos) y el curso GAMA es de 44
estudiantes o R $ 8,606.40 (ocho mil seiscientos seis reales y cuarenta centavos).

Los márgenes obtenidos son excedentes, ganando sólo una advertencia en cuanto al
curso de la GAMA margen de seguridad que tiene un espacio libre mínimo, muy cerca del
punto de equilibrio, poniendo en peligro la rentabilidad del curso o incluso convertirse en
déficit.

RESULTADOS OBTENIDO

El análisis coste-Volumen-Utilidad lleva a cabo, proporcionado para demostrar que,

si bien los costes variables de un IES son mínimos y, en consecuencia, el margen de
contribución es alta, es aplicable al análisis en la pantalla porque el alto margen es para
cubrir los altos costos fijos.

En el desarrollo de la investigación que se estableció para la comparación con la

aplicación del análisis C / V / L de otras actividades, incluyendo la fabricación, con
respecto a las técnicas de medición que resultan de este tipo de análisis, tales como calcular
el margen de contribución, punto equilibrio y margen de seguridad.

Se aplicaron también técnicas por segmento y la segregación descentralización,

como la identificación de los costos fijos identificados y no identificados en un intento de
determinar el resultado de operación por supuesto y la separación de los departamentos en
productiva y no productiva, es decir, los centros de coste actividades medios y propósitos
de actividad o en los centros de costes e inversiones.

No se encontró en el universo investigado la literatura, un trabajo similar al estudio

realizado, específicamente la aplicación de costo-volumen-utilidad en una institución de
educación superior. Benedicto (1998) utiliza el margen de contribución en el modelo de
acumulación de costos e ingresos por entidades que se centran en el sistema de costeo
basado en actividades.

Carpintero (1997) aborda el costeo variable bajo el concepto de los sistemas ópticos
tradicionales, no promover su aplicabilidad. Respondo sólo para el sistema ABC.

La siguiente es una demostración de la Institución educativa de mayor Resultados

de Operación estudiados mediante la aplicación del concepto de margen de contribución:
 10

SUPERIOR declaración de la educación INSTITUCIÓN LOTUS

DE RESULTADOS DEL VARIABLE COST 0PERACIONAL

Total alfa beta gama ADM

receta bruto 971 294 353 324
recetas Educativa (R $ 225 / estudiante) 218,475.00 66.150,00 79.425,00 72.900,00 -

deduccionesde ventas (18898,09) (5721,98) (6870,26) (6305,85)

ISS ................................................. ......... (10923,75) (3307,50) (3971,25) (3645,00) -
PIS ................................................. ......... (1420,09) (429.98) (516.26) (473.85) -
COFINS ................................................. ....... (6554,25) (1984,50) (2382,75) (2187,00) -
0.00 -
Los ingresos netos 199,576.91 60.428,02 72.554,74 66.594,15 -
-
Los gastos variables (9651,74) (2922,36) (3508,82) (3220,56) -
.......................................... 0.00 -
189,925.17 57.505,66 69.045,92 63.373,59 -
margencontribución
(96452,19) (9759,24) (8665,26) (23335,26) (54692,43)
Los gastos fijos (60698,78) (9759,24) (8665,26) (23335,26) (18939,02)
. Identificado ...............................................
93.472,98 47.746,42 60.380,66 40.038,33 (54692,43)
margenrastreo
(35753,41) (35753,41)
. ....................................... no identificada
57.719,57 (54692,43)
beneficio operativo
adaptado de Fig. 12.2. Estado de resultados por segmento de aproximación contribución, Garrison y Noreen (2001)
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CONCLUSIÓN

La investigación puso de manifiesto la aplicabilidad de los proveedores de costo-

volumen-utilidad de los servicios, específicamente en las instituciones de educación
superior, siendo muy útil para la toma de decisiones, incluyendo la expansión de los cursos
que se ofrecen, así como la proyección de nuevo cursos, proporcionando subsidios a la
administración a planificar sus operaciones.

El ámbito de análisis de este estudio es simple de implementar y fácil de entender

por los responsables de la planificación y control del presupuesto, la institución financiera y
económica sin comprometer recursos adicionales para su implementación y operación.

La facilidad y el bajo costo, las herramientas de costo-volumen-utilidad son una

herramienta de gestión adecuada para las pequeñas empresas, incluidas las instituciones de
educación superior, el objeto de este trabajo.

REFERENCIAS BIBLIOGRÁFICAS

BENEDICTO, Gedeón roble. Propuesta de un sistema de contabilidad de gestión para

centros de enseñanza, 1998. Fortaleza. Anais. Fortaleza: UFCE, 1998. 1147

Carpintero, José Cabral Newton. Costo / Estudiante Universidad:

Consideraciones metodológicas, 1997. Actas: 1997

Garrison,Ray H. Noreen, Eric W. Gestión de personal, noveno. ed Río de Janeiro: LTC

2001.

JR, José Hernández Pérez. OLIVEIRA,Luiz Martins. COSTA, Rogério Guedes.

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GEORGE, SG Leona.Cursos de contabilidad de costos2laed. Sao Paulo: Atlas, 2000.

Maher, Michael.Contabilidad de Costes: Creación de Valor para la Administración.Sao

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MARTINS,Elizeu. La contabilidad de costos. 4la. ed. Sao Paulo: Atlas, 1996

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