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O direito fiscal como um ramo de direito autónomo dotado de um objecto próprio e de uma
metodologia específica é relativamente recente. Surgiu no período subsequente à primeira
guerra mundial, tendo sido desencadeado na Alemanha e posteriormente promovido em
Itália, Espanha e Portugal.
Esta característica (ser recente/jovem) acarreta desvantagens:
Sistemas por encontrar, métodos por afinar, noções por definir e sectores por
desbravar.
O que é? É o ramo do direito público constituído pelo conjunto de normas que visam regular
as relações jurídicas fiscais que se traduzem nas posições jurídicas do devedor e do credor dos
impostos. Em suma, o direito fiscal diz respeito única e exclusivamente aos impostos.
As matérias que são objecto de direito fiscal (obrigação de pagar o imposto, o direito de exigir
o seu pagamento, a determinação do montante devido, a fiscalização do cumprimento das
obrigações fiscais por parte dos contribuintes, bem como as sanções aplicáveis pelo seu não-
cumprimento) também são matérias objecto de outros ramos do direito:
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Direito Fiscal VS Direito Financeiro
O direito financeiro visa regular a obtenção de todo o tipo de receitas por parte do
estado bem como a gestão dessas mesmas receitas, assim sendo, todo o direito fiscal é
direito financeiro (quando regula/trata de impostos) mas nem todo o direito financeiro
é direito fiscal.
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*Princípio da Soberania Fiscal
Consiste no poder para a criação dos impostos bem como a sua modificação e extinção. Este
poder pertence à Assembleia da República, sendo uma competência exclusiva mas relativa, ou
seja, a Assembleia da República pode autorizar, através duma lei de autorização legislativa, o
governo a legislar sobre esta matéria. (Artigo 165º, nº 1, alínea i) da CRP)
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Tipos de Normas do Direito Fiscal
São aquelas que estabelecem a competência para a criação, modificação e extinção dos
impostos.
Ex: Artigo 165º. Nº 1 Alínea i) da Constituição da República Portuguesa conjugado com
o artigo 103º.
Normas de incidência
São aquelas que dizem Quem (incidência subjectiva) e O Quê (incidência objectiva) que está
sujeito a impostos. (Incidências positivas).
Estas normas também podem ser de incidência negativa, quando dizem quem não está ou o
que não está sujeito a impostos.
Ex: Norma de incidência subjectiva: Artigo 13º do Código do IRS (Pág. 326)
Norma de incidência objectiva: Artigo 1º e SS do Código do IRS (Pág. 309)
Norma de incidência negativa: Artigo 12º do Código do IRS (Pág. 324)
A incidência negativa pode confundir-se com a isenção, todavia são coisas distintas. Na
incidência negativa, o legislador afasta desde logo a tributação (artigo 12º do Código do IRS)
enquanto que na isenção, determinada categoria está sujeita a imposto, mas se se verificar
determinadas circunstâncias previstas na lei ficam isentas do imposto. (Normalmente as
isenções vêem previstas no código dos benefícios fiscais)
Normas de Lançamento
São aquelas que estabelecem o conjunto de operações que vão determinar o montante da
matéria ou rendimento colectável sobre o qual vai incidir a taxa do imposto em causa.
Ex: Artigos 25º e SS do Código do IRS (Pág. 336)
Normas de Liquidação
São aquelas que visam determinar o montante de imposto devido e que passa pelas normas
que fixam a taxa de imposto até aquelas que definem as deduções à colecta.
Ex: Artigos 75º e SS do Código do IRS (Pág. 361)
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Normas de Cobrança ou Pagamento
São aquelas que estabelecem as regras para que a APF (Administração Portuguesa Fiscal)
possa arrecadar o imposto devido e por outro lado estabelecem as regras para que o
contribuinte possa cumprir as suas obrigações fiscais.
Ex: Artigos 97º e SS do Código do IRS (Pág. 371)
Normas de Fiscalização
São normas que definem os meios colocados à disposição da APF para velar pelo cumprimento
das obrigações fiscais por parte do contribuinte.
Ex: Artigos 132º e SS do Código do IRS (Pág. 387)
Normas de Sanção
São aquelas que definem as penas pelo não cumprimento das obrigações fiscais.
Normas de Contencioso
São normas que dizem respeito ao funcionamento dos serviços da APF e que constam das
respectivas leis orgânicas.
Constituição
O legislador fiscal quando está a elaborar normas fiscais tem que respeitar em primeira linha
os princípios constitucionais.
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1) Princípio da Legalidade Fiscal:
Os impostos têm que ser criados por Lei da Assembleia da República ou decreto-Lei do
governo autorizado. A isto se chama reserva de Lei, mas não só a criação dos impostos é que
está sujeita a reserva de lei, também a incidência, taxa, benefícios fiscais e garantias dos
contribuintes. (Elementos Essenciais dos Impostos).
Todavia o princípio da legalidade fiscal também é entendido em termos de reserva legal, o que
significa que todas as matérias fiscais que não caibam no âmbito da reserva de lei (supra-
citados) têm que ser legislados através de um diploma legal (Lei da Assembleia da República,
decreto-Lei do Governo ou decreto legislativo regional em matérias fiscais de interesse
específico para as regiões).
Significa que todos os cidadãos têm que ter a possibilidade de tomarem as suas decisões de
forma a poderem prever as consequências de que delas resultem. Este princípio efectiva-se
através da proibição das leis fiscais retroactivas que sejam desfavoráveis ao contribuinte.
Deste artigo decorre uma igualdade horizontal, ou seja, tratar igual o que é igual e uma
igualdade vertical, tratar desigual o que não é igual.
Não obstante haver mecanismos fiscais tendentes a fazer atenuar os eventuais acréscimos
fiscais pelo facto dos contribuintes serem casados (artigo 69º do Código do IRS), o certo é que
o que interessa ao legislador constituinte é a protecção da família. (Artigo 67º, nº2, alínea f) e
artigo 104º, nº1 da Constituição da República Portuguesa)
Direito Comunitário
Como fonte de direito fiscal interna interessa mais o direito comunitário fiscal inter-estadual,
uma vez que estas normas comunitárias regulam impostos estaduais comuns a vários estados-
membros (exemplo do IVA) logo significa que por exemplo as normas fiscais portuguesas que
regulam o IVA têm que ter em linha de conta as normas comunitárias referentes ao IVA.
Convenções Internacionais
Desde que Portugal faça parte de uma convenção internacional, esta passa a ser fonte de
direito fiscal. (Ligação a Direito Fiscal VS Direito Internacional Público)
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Diplomas-Legais (Leis, Decretos-Lei, Decretos Legislativos Regionais)
Esta é a principal fonte de direito fiscal devido ao grande número de diplomas legais que
regulam a matéria fiscal. Sabendo-se até que matérias há, que têm que ser objecto de Lei da
Assembleia da República ou decreto-lei do governo autorizado (Incidência, taxa, benefícios
fiscais e garantias dos contribuintes). Outras há em que basta um diploma legal (Liquidação e
Cobrança)
Regulamentos Administrativos
Os regulamentos são normas emanadas pela APF que visam garantir a boa aplicação da lei
fiscal, interpretando-a, integrando eventuais lacunas e dotando-a dos elementos técnicos de
aplicabilidade necessários. Todavia os regulamentos nunca podem ser inovadores sob pena de
violação do princípio da legalidade fiscal. Nunca podendo versar as matérias referidas no
ponto anterior. A partir do momento em que a APF emite um regulamento, a ele está
vinculada (Artigo 68º-A da LGT). Também no âmbito regulamentar vigora o princípio da não-
retroactividade das normas fiscais (Artigo 68º-A, nº2 da LGT)
Contratos Fiscais
Como qualquer contrato, os contratos fiscais são acordos celebrados entre a APF e os
contribuintes. Contudo só podem ser celebrados contratos fiscais quando a lei expressamente
os permitir (Princípio da legalidade). Pois bem, a partir do momento em que se celebra um
contrato fiscal, ele tem de ser cumprido, sob pena de gerar responsabilidade contratual. Ora
nesta medida os contratos fiscais são fonte de direito fiscal. Prova disso é o que consta do
artigo 37º, nº1 da LGT em que apenas permite à APF tributar um contribuinte com o qual
tenha celebrado um contrato fiscal sobre benefícios fiscais, quando o contrato tenha cessado.
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Interpretação Das Normas Fiscais (Ver artigo 11º da LGT)
As regras de interpretação das normas fiscais são exactamente as mesmas que são aplicadas
às normas dos outros ramos do direito. (Artigo 11º, nº1).
Nos termos do nº 2 do Artigo 11º da LGT, sempre que uma norma fiscal utilizar um conceito
próprio de outro ramo do direito, é esse o sentido que se lhe deve atribuir, a não ser que a lei
diga o contrário.
O nº3 do Artigo 11º da LGT consagra uma excepção ao nº1, dado que estabelece a prevalência
de um critério económico quando as dúvidas sejam não ultrapassáveis em relação apenas ao
sentido das normas de incidência.
A integração destas normas faz-se exactamente da mesma forma que as restantes normas.
Com excepção de uma situação que está prevista no artigo 11º, nº4 da LGT. De acordo com
esta disposição, as normas sobre matéria de reserva de lei da Assembleia da República não
podem ser utilizadas para fins de aplicação analógica. (Incidência, taxa, benefícios fiscais e
garantia dos contribuintes)
Exemplo de pergunta: “ As normas fiscais não podem ser objecto de integração analógica” Está
incorrecta, porque as únicas normas que não podem ser objecto de integração analógica são
as do artigo 11º, nº4 da LGT.
No Tempo
As normas fiscais entram em vigor e cessam a sua vigência exactamente da mesma forma
como as demais normas jurídicas. Um outro problema da aplicação da norma no tempo é
aquele que ocorre quando duas ou mais leis fiscais se sucedem no tempo regulando de
maneira diferente a mesma situação, este problema é resolvido pelo artigo 12º da LGT.
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No Espaço
A regra é a que consta do artigo 13º, nº1 da LGT que consagra o princípio da territorialidade
que nos diz que ficam sujeitos às normas fiscais portuguesas os factos ocorridos em território
nacional. Todavia existe um desvio a este princípio que consta do nº2 do artigo 13º da LGT.
As regras resultantes do artigo 13º podem dar origem ao problema da dupla tributação
internacional.
Método da Isenção
Segundo este método, o estado da residência não tem competência para tributar os
rendimentos obtidos no estrangeiro. Este método conhece duas modalidades:
Isenção Integral – em que o estado de residência não faz qualquer atendimento aos
rendimentos obtidos no estrangeiro.
Isenção com progressividade – aqui o estado de residência vai considerar os
rendimentos obtidos no estrangeiro, englobando-os com os rendimentos obtidos
internamente para apuramento da matéria colectável a fim de determinação da taxa
de imposto a aplicar mas depois aplica a taxa à matéria colectável sem o montante dos
rendimentos obtidos no estrangeiro.
Neste método o estado da residência continua a não possuir poder para tributar os
rendimentos obtidos no estrangeiro, fazendo-o através da dedução do montante de imposto
pago no estrangeiro àquele que terá que pagar no estado de residência. Existem duas
modalidades deste método:
Imputação ou crédito de imposto integral – Aqui o estado da residência tem em conta
os rendimentos obtidos no estrangeiro até o momento do apuramento do montante
do imposto a pagar no estado de residência mas depois deduz a totalidade do imposto
pago no estrangeiro.
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Imputação ou crédito de imposto ordinário – nesta situação o estado da residência
apenas vai deduzir à colecta o montante de imposto pago no estrangeiro até ao limite
de imposto que o contribuinte pagaria se tivesse obtido aqueles rendimentos no
estado de residência.
Em Portugal o método utilizado está disposto no artigo 81º do Código do IRS, que é o método
da imputação ordinária.
O Imposto
Conceito
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Distinção de Imposto de outras figuras semelhantes
Taxa
O que distingue a taxa do imposto é que aquela tem carácter bilateral, ou seja, pelo seu
pagamento há lugar a uma contrapartida directa e imediata, assentando na prestação de um
serviço público, na utilização de um bem de domínio público ou na remoção de um obstáculo
jurídico ao comportamento dos particulares (artigo 4º, nº2 da LGT) (exemplo de remoção é por
exemplo a taxa para tirar a licença de caça).
Quer a taxa quer o imposto são tributos e de acordo com o artigo 3º da LGT os tributos são
fiscais (que são impostos) e depois existem os parafiscais, isto é, os que não são impostos,
dentro desta categoria temos as taxas e todas as demais contribuições financeiras a favor das
entidades públicas (artigo 3º, nº2 da LGT). Dentro destas podemos isolar desde logo as
chamadas contribuições especiais que podem ser contribuições de melhoria, quando o sujeito
passivo obtém um benefício ou um aumento de valor dos seus bens em resultado de obras
públicas ou da criação ou ampliação de serviços públicos. (ex: uma estrada nova à beira duma
casa que aumenta o valor da casa).
As contribuições especiais também podem ser por aumento de despesa quando existe um
especial desgaste de bens públicos ocasionados pelo exercício de uma actividade, artigo 4º,
nº3 (por exemplo os camiões desgastam mais as estradas). Estas contribuições especiais são
consideradas pelo legislador como impostos. O que significa que lhes vai ser aplicável o regime
jurídico dos impostos, nomeadamente a reserva de lei da AR. Porque se assim não fosse, de
acordo com o artigo 165º, nº1, alínea i) da CRP, somente o regime geral destas contribuições é
que estariam sujeitos a reserva de lei da AR podendo o governo legislar a sua criação em
concreto. Ora sendo consideradas impostos por força do artigo 4º, nº3 da LGT, somente a AR é
que poderá proceder à sua criação em concreto. Deixando de parte as contribuições especiais,
é tempo de falarmos agora das verdadeiras contribuições financeiras que são aquelas que são
pagas para financiar as despesas do próprio sujeito activo. Como é o caso das contribuições
para a segurança social.
(ACABOU AQUI A MATÉRIA PARA O PRIMEIRO TESTE)
Impostos directos são aqueles que têm como pressuposto a existência de um património ou de
um rendimento manifestando directamente a capacidade contributiva do sujeito passivo (ex:
IRS, IRC, IMI).
Impostos Indirectos são aqueles que têm como pressuposto por exemplo a despesa ou o
consumo, como é o caso do IVA, não revelando directamente a capacidade contributiva do
sujeito passivo.
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Impostos Periódicos vs Impostos de Obrigação Única
Imposto Periódico é aquele que se renova ao fim de um determinado período de tempo, tem
carácter repetitivo (Ex: IRS, IRC, IMI).
Impostos de Obrigação Única são aqueles que se esgotam de uma só vez, não tendo por isso
carácter repetitivo. (Ex: IVA)
Impostos pessoais são impostos que vão atender à situação familiar do sujeito passivo (Ex: IRS)
Impostos Reais são aqueles que não atendem à situação familiar do sujeito passivo (Ex: IRC e
quase todos os outros)
Imposto Geral é aquele que visa tributar uma categoria homogénea de situações como é o
caso do IRS que tributa todo o tipo de rendimentos auferidos pelas pessoas singulares e o IRC
em relação aos rendimentos das pessoas colectivas e ainda o IVA como tributação de todo o
tipo de consumo.
Impostos Especiais apenas vão tributar uma categoria específica de situações, é o caso dos
impostos especiais sobre o consumo que apenas tributam um tipo de consumo (ex: imposto
sobre o tabaco e também é o caso do imposto do Jogo que tributa os rendimentos obtidos
pelas pessoas colectivas que levam a cabo a actividade de Jogo)
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Impostos Principais vs Impostos Acessórios
Imposto Principal é um imposto que existe por si só, sendo autónomo em relação aos demais
impostos.
Imposto Acessório é aquele cuja existência depende da existência de um Imposto Principal (Ex:
Derrama Municipal que consiste numa percentagem que pode ir até os 10% sobre a colecta de
IRC das pessoas colectivas que exerçam uma actividade de natureza comercial, industrial ou
agrícola.
Esta relação jurídica é em tudo semelhante à relação jurídica civil, pelo que é constituída pelos
mesmos 4 elementos: Sujeitos, objecto, facto e garantia, assumindo estes, obviamente, certas
particularidades em virtude de estarmos em presença de uma relação jurídica de natureza
fiscal.
Sujeitos
Para que se possa ser sujeito de relações jurídicas tributárias é necessário possuir
personalidade jurídica tributária. Ora, de acordo com o artigo 15º da LGT, a personalidade
tributária consiste na susceptibilidade de ser sujeito de relações jurídicas tributárias. Este
conceito é decalcado do conceito do código civil, pelo que poder-se-á dizer que quem tiver
personalidade jurídica terá personalidade tributária.
A toda a personalidade tributária corresponde, nos termos do artigo 16º da LGT, uma
capacidade tributária, não se colocando aqui o problema da capacidade de exercício, uma vez
que ao longo do artigo 16º da LGT, constata-se que os actos fiscais praticados pelos incapazes
estão salvaguardados.
A partir do momento em que sabemos quais são os requisitos para se ser sujeito de uma
relação jurídica fiscal (personalidade e capacidade tributária – artigos 15º e 16º da LGT), agora
vamos ver quem são os sujeitos da relação jurídica fiscal.
Sujeito Activo (artigo 18º) tem de ser necessariamente uma entidade pública, aquela tem o
direito de exigir o cumprimento da obrigação tributária, o que implica possuir capacidade
tributária, dai que não podemos confundir com outros conceitos:
1. Poder tributário: criar, modificar e extinguir impostos
2. Competência tributária: Gestão dos impostos (parte logística)
3. Titularidade da receita fiscal: quem recebe efectivamente o imposto, que até pode ser
uma entidade privada desde que forneça um serviço público.
Sujeito Passivo (artigo 18º) é aquele que está adstrito ao cumprimento da obrigação fiscal e
que pode ser o contribuinte directo (ou sujeito passivo originário, o substituto ou o
responsável.
O substituto é a pessoa que está obrigada a pagar o imposto mas o facto tributário verificou-se
a outra (artigo 20º)
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A Responsabilidade Fiscal, em regra, pertence ao sujeito passivo originário ou contribuinte
directo (artigo 22º). Porém, existem casos em que outras pessoas vão ser responsáveis
fiscalmente por dívidas de outrem, como é o caso da substituição tributária bem como os
casos que iremos já estudar.
Quando outras pessoas forem responsáveis, essa responsabilidade é, em regra, subsidiária, ou
seja, apenas responde quando o sujeito passivo originário não o puder fazer.
Todavia, existem casos expressamente previstos na lei de responsabilidade solidária, ou seja,
quer o sujeito passivo originário quer o terceiro respondem pela dívida fiscal se o terceiro
pagar terá direito de regresso sobre o sujeito passivo originário.
Um caso de solidariedade é o previsto no artigo 21º da LGT. Quer o responsável solidário quer
o subsidiário têm o direito de utilizar os mesmos meios de defesa que o devedor principal
(artigo 22º, nº4) sendo certo que a regra geral da responsabilidade por dívidas fiscais de
outrem é subsidiária, então passemos a analisar o regime de responsabilidade subsidiária
(artigo 23º).
Nos termos do artigo 23º, nº1 da LGT, a responsabilidade subsidiária efectiva-se através de
mecanismos da reversão, que consiste no seguinte:
1. A APF tem que exigir em sede de execução fiscal o comprimento da divida fiscal ao
devedor principal. Se este não puder pagar, então a APF terá que reverter o processo
de execução fiscal contra o responsável subsidiário mas, o responsável subsidiário tem
sempre o benefício da execução que consiste na possibilidade do responsável
subsidiário vir dizer no processo que afinal o devedor principal ainda tem bens para
penhorar.
Tudo aquilo que se acabou de referir, aplica-se também aos membros dos órgãos de
fiscalização das sociedades e aos revisores oficiais de contas (ROC’s), se houver, e ainda aos
contabilistas.
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Objecto da Relação Jurídica Fiscal
Caracterização
Facto tributário é o acontecimento que dá origem à relação jurídica fiscal (artigo 4º da LGT)
Garantia
São os meios que o legislador coloca à disposição da APF, para que a obrigação fiscal seja
cumprida.
As garantias podem ser gerais e especiais.
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Garantias gerais
Garantias especiais
Podem ser reais ou pessoais. Pessoais, quando uma outra pessoa também está vinculada ao
cumprimento da obrigação fiscal de terceiro, como garantia pessoal temos a fiança. Esta por
sua vez, poderá ser legal ou forçada no caso da responsabilidade fiscal dos membros dos
órgãos de gestão e de fiscalização das pessoas colectivas bem como os ROC’s e os TOC’s (artigo
24º da LGT). Outra situação, são os sócios das sociedades de responsabilidade ilimitada. A
fiança também poderá ser voluntaria nos casos previstos na lei, como por exemplo, artigo 22º,
nº7 do código do IVA.
Reais, quando um bem, por força da lei, responde pela dívida fiscal. Tipos:
Artigo 50º, nº2, alínea a) da LGT – Os privilégios creditórios podem ser imobiliários ou
mobiliários. No primeiro caso, é quando incide sobre imóveis e no segundo caso
quando incide sobre bens móveis.
Alínea b) – Hipoteca sobre imóveis ou penhor sobre móveis.
Alínea c) – Direito de retenção.
Artigo 51º - Providências cautelares.
Também funcionam como garantia do cumprimento correcto da dívida fiscal, os
chamados juros de mora (artigo 44º da LGT). Também poderá haver lugar a um outro
tipo de juro, designados de juros compensatórios. (artigo 35º da LGT). (Não tem haver
com garantias, mas poderá sair no teste) Os juros de mora e compensatórios, são
devidos ao sujeito activo, todavia, poderá haver lugar ao pagamento, por parte da APF,
de juros ao sujeito passivo. São os chamados juros indemnizatórios. (artigo 43º da LGT)
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6. Prescrição. Consiste na extinção de uma obrigação pelo seu não cumprimento,
durante um determinado período de tempo, previsto na lei, que no caso da obrigação
fiscal, o prazo é de 8 anos (artigo 48º, nº1 da LGT)
Figura parecida com a prescrição mas que não é uma causa de extinção da obrigação fiscal é a
caducidade, que consiste na extinção de um direito pelo seu não exercício, durante um
determinado período de tempo previsto na lei. Em direito fiscal, a caducidade verifica-se em
relação ao direito da APF liquidar um determinado importo que é de 4 anos (artigo 45º da LGT)
O nº 2 estabelece um prazo de 3 anos, em condições específicas e a contagem dos anos faz-se
nos termos do nº 4.
Perguntas-tipo
“Uma vez que carece de capacidade tributária, um menor não pode ser sujeito de
relações jurídicas tributárias” Falso (artigo 16º, nº4)
“A relação jurídica tributária é sempre indisponível, só podendo um imposto concreto
ser perdoado por decisão específica do ministro das Finanças nesse sentido”. Falso –
Não é o ministro, só pode ser perdoado por lei.
“O sujeito activo de uma relação jurídica é o estado ou um município, o sujeito passivo
é a pessoa que de facto suporta o encargo financeiro correspondente ao imposto. “
Falso (artigo 18, nº 3 e 4) – sujeito passivo é aquele que tem de cumprir a obrigação
fiscal, podendo ser outra pessoa a suportar o encargo financeiro dessa obrigação.
“Embora pressuponha a culpa, a responsabilidade fiscal do sócio de uma sociedade
por quotas é subsidiária e abrange a totalidade da dívida fiscal.” Falsa. – Não são os
sócios que têm de responder, era verdadeira se falasse em gerentes.
“Pelo imposto que lhe foi efectivamente retido, o substituído não é mais responsável.
“ Verdadeira (artigo 28º)
“Um terceiro que pague um imposto fica automaticamente subrogado nos direitos da
APF.” Falso (artigo 41º) – Não é automaticamente, tinha que pedir uma declaração
“O pagamento, prescrição, compensação e confusão são formas de extinção da
obrigação fiscal” Verdadeiro
“A falta de pagamento voluntário do imposto determina o início da contagem de juros
compensatórios à taxa legal.” Falsa – são juros de mora.
“Nos impostos periódicos o prazo de prescrição é de 8 anos contados a partir do fim
do período a que dizem respeito, interrompendo-se a contagem daquele prazo com a
notificação da liquidação.” Falsa (artigo 49º, nº1) apenas a citação é motivo para
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interromper e a citação é diferente da notificação (é a primeira notificação por outras
palavras)
A regra é a da intransmissibilidade da obrigação fiscal (artigo 29º, nº1 da LGT – pode reverter
para o número 41º, nº2 da LGT).
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