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ARTÍCULO 105 C.T: “Las sanciones pecuniarias serán aplicadas administrativamente por el Servicio
o por el Tribunal Tributario y Aduanero, de acuerdo con el procedimiento que corresponda del Libro
Tercero…
…Sin perjuicio de lo dispuesto en el artículo 162, si la infracción estuviere afecta a sanción corporal
o a sanción pecuniaria y corporal, la aplicación de ellas corresponderá a los tribunales con
competencia en lo penal. El ejercicio de la acción penal es independiente de la acción de
determinación y cobro de impuestos.”
ARTÍCULO 162 C.T.: “Las investigaciones de hechos constitutivos de delitos tributarios sancionados
con pena privativa de libertad sólo podrán ser iniciadas por denuncia o querella del Servicio. Con
todo, la querella podrá también ser presentada por el Consejo de Defensa del Estado, a
requerimiento del Director…
…Si la infracción pudiere ser sancionada con multa y pena privativa de libertad, el Director podrá,
discrecionalmente, interponer la respectiva denuncia o querella o enviar los antecedentes al
Director Regional para que persiga la aplicación de la multa que correspondiere a través del
procedimiento administrativo previsto en el artículo anterior.
PARTE 1: INFRACCIONES TRIBUTARIAS
Infracción tributaria es una conducta ilícita en cuanto constituye un incumplimiento por parte del
contribuyente de las obligaciones, de un deber o de una prohibición que impone la Ley tributaria y
que tendrá como consecuencia una sanción aplicada por la Administración, generalmente
pecuniaria.
Importante: Encabezado del artículo 97 del C.T.: “Las siguientes infracciones a las disposiciones
tributarias serán sancionadas en la forma que a continuación se indica”: (26 números)
Todo incumplimiento por parte de los contribuyentes al cumplimiento de las obligaciones o deberes
que le impone una ley impositiva constituye una infracción tributaria; tal infracción consistirá en
hacer lo prohibido quebrantando una norma tributaria prohibitiva o en dejar de hacer lo legalmente
exigible. Lo anterior supone la existencia previa de una conducta descrita por la ley, sea en el sentido
de exigir una conducta o de prohibirla.
En materia infraccional tributaria rige el principio de responsabilidad objetiva, por cuanto basta la
sola conducta contraria a la norma para que se configure la infracción, sin que sea necesario imputar
negligencia o mala fe a la actuación del contribuyente para que se configure una comisión de una
infracción tributaria.
Lo anterior, sin perjuicio de la carga probatoria que establecerá el Tribunal Tributario y Aduanero
(T.T.A.) al organismo fiscalizador -Servicio de Impuestos Internos (S.I.I.)- para acreditar los hechos
que configuraron la infracción y su correspondencia con la figura típica descrita en el Código
Tributario y la aplicación a cada caso concreto delos elementos subjetivos para la determinación de
la sanción (ej. artículo 106, aplicable a todas las infracciones con sanciones pecuniarias, permite al
Director Regional remitir, rebajar o suspender la sanción si el contribuyente prueba que ha
procedido con antecedentes que hagan excusable su acción u omisión; art. 107: permite al S.I.I. y al
T.T.A. tomar en consideración como antecedentes para aplicar la sanción los siguientes: grado de
cultura del infractor, conocimiento que hubiere o pudiere haber tenido de la obligación tributaria
infringida y el grado de negligencia o dolo que hubiere mediado en el acto u omisión).
Ahora bien, el aspecto subjetivo adquiere relevancia cuando la infracción tributaria revista el
carácter de delito, en cuyo caso el principio de responsabilidad objetiva no tiene aplicación y se
requiere probar la existencia de dolo.
2) EFECTO JURÍDICO: SANCIÓN
La existencia de una sanción administrativa establecida por la ley como consecuencia de dicha
infracción y que será aplicada por la propia Administración.
Civiles:
Concepto: es el retardo u omisión del pago de un tributo en que incurre el contribuyente causando
un daño al Estado, lo que es castigado con una sanción civil.
Características:
Su aplicación no está sometida a procedimientos especiales, sino a un simple trámite: Giro del
Servicio o cobro adjunto con el Impuesto por Tesorería. Ejemplos: artículo 53° inciso 3° (intereses
penales) y multas del artículo 97° N°s 2 y 11, todos del Código Tributario, casos estos últimos
reclamables de acuerdo al artículo 165 del Código Tributario.
Administrativas:
Sanción Administrativa: Es aquella que persigue un interés público, mediante la aplicación de una
multa, regulada según la gravedad de la infracción y la calidad del infractor, entre un mínimo y un
máximo. Es una sanción pecuniaria, sin perjuicio que algunas infracciones (art. 97 N° 10 C.T.)
también contempla la clausura del local o establecimiento comercial.
Características:
El dolo: Es lo que caracteriza al delito tributario. En materia penal, la ley no entrega una definición
de dolo, como sí lo ha hecho en materia civil, en el inciso final del artículo 44 del Código Civil:
“El dolo consiste en la intención positiva de inferir injuria a la persona o propiedad de otro”.
Por ello, el concepto de dolo penal ha sido desarrollado doctrinariamente, resaltando los dos
elementos que lo configuran (intelectual y volitivo). Así, puede definirse este tipo de dolo como el
conocimiento actual y real del hecho (tipo penal) que se realiza, queriendo y buscando su realización
(dolo directo), o al menos aceptando la producción del resultado típico para el evento que se
produzca (dolo eventual). En materia tributaria en muchas descripciones típicas se identifica al dolo
como “malicia.”
En esta situación (de delitos tributarios) están las infracciones de los N°s 4, 5, 8, 9, 10 (reincidencia),
12, 13, 14, 18, 22, 23, 24, 25, 26 del artículo 97 y artículo 100 del Código Tributario.
Características:
Esta característica especial debe ser vinculada con el hecho de que de acuerdo al artículo 162 del
Código Tributario, el Director puede optar por perseguir la aplicación de ambas clases de penas o
solo la segunda.
En el caso de la pena corporal sólo los Tribunales Ordinarios de Justicia con competencia en lo penal
son competentes para sancionar, para lo cual deberá existir una querella o denuncia del Servicio o
del Consejo de Defensa del Estado a requerimiento del Director, dándose origen a una investigación
a cargo del Ministerio Público.
En el segundo caso, es decir, si el Servicio solo intenta obtener la aplicación de la sanción de multa
prevista para el delito tributario, se aplica el procedimiento del artículo 161 del Código Tributario,
levantándose acta de denuncia que se notificará al contribuyente, pasando los antecedentes al
Tribunal Tributario y Aduanero para el conocimiento y aplicación de la sanción, si así se estima.
2) Atendido a la forma de actuar del contribuyente
De omisión: Se quebranta una norma tributaria imperativa no ejecutando un acto positivo que se
tiene el deber jurídico de efectuar.
ARTÍCULO 97 N° 1 C.T.:
Observaciones:
- Al ser una infracción basta la sola omisión o el mero retardo; es decir, es suficiente para que ella
se configure que la presentación no se efectúe o se haga fuera de plazo legal o reglamentario
correspondiente;
ARTÍCULO 97 N° 2 C.T.:
Observaciones:
-Al igual que el número anterior, al ser una infracción administrativa basta la omisión o el mero
retardo, aunque no sea doloso.
- La multa que contempla este número no es aplicable cuando procede también la multa por atraso
en el pago y la declaración no haya podido efectuarse por no aceptarse la declaración sin el pago,
como ocurre con los impuestos a las ventas y servicios, impuestos a la renta sujetos a retención,
pagos provisionales mensuales, y en general con los impuestos que se declaran en el formulario 29,
ya que en esos casos se aplica la sanción dispuesta en el N° 11 del artículo 97 del Código Tributario.
ARTÍCULO 97 N° 11:
Observaciones:
-Al igual que el número anterior, al ser una infracción administrativa basta la omisión o el mero
retardo, aunque no sea doloso.
Conforme a lo que dispone el Código Tributario, estas multas son determinadas por el Servicio de
Impuestos Internos, por Tesorería, o por los propios contribuyentes.
Ellas se aplican sin otro trámite que de ser giradas por uno de esos Servicios o solucionadas por el
propio contribuyente al momento de presentar la declaración o de efectuar el pago.
ARTÍCULO 97 N° 6:
Entrabamiento a la fiscalización.
La ley N° 20.780 le incorporó dos nuevas figuras infraccionales al artículo 97 N° 6, que también
implican obstaculizar o “entrabar” la acción fiscalizadora desarrollada por el Servicio. Las nuevas
infracciones consisten en las siguientes:
b) Contribuyentes autorizados a sustituir sus libros de contabilidad por hojas sueltas llevadas en
forma computacional y aquellos autorizados a llevar sus inventarios, balances, libros o registros
contables o auxiliares y todo otro documento de carácter tributario mediante aplicaciones
informáticas, medios electrónicos u otros sistemas tecnológicos, que entraben, impidan o
interfieran de cualquier forma la fiscalización ejercida conforme a la ley. La norma aplica a los
contribuyentes autorizados a sustituir sus libros de contabilidad por hojas sueltas llevadas en forma
computacional y aquellos autorizados a llevar sus inventarios, balances, libros o registros contables
o auxiliares por medios electrónicos u otros sistemas tecnológicos.
ARTÍCULO 97 N° 7:
No llevar contabilidad o los libros auxiliares, o mantenerlos atrasados, o llevarlos en forma distinta
a la ordenada o autorizada por la ley, siempre que no se dé cumplimiento a las obligaciones
respectivas dentro del plazo que señale el Servicio.
Observaciones:
Concesión de plazo: Se debe tener presente que las infracciones mencionadas, no se configuran
por el mero hecho de ser constatada por los funcionarios del Servicio, pues la figura ordena
conceder un plazo mínimo de diez días al infractor, a fin de que subsane la omisión o irregularidad
respectiva. Solo una vez vencido este plazo sin que se dé cumplimiento a lo solicitado por el Servicio,
se configura la infracción.
Excepción: Por disposición de la Ley sobre Impuesto a las Ventas y Servicios, tratándose de los libros
de compras y de ventas, la infracción se tipifica sin necesidad de la concesión del plazo mínimo de
diez días para regularizar la situación.
Se debe tener presente que si el contribuyente está autorizado debidamente para llevar el libro de
compras y ventas en medios magnéticos, durante la fiscalización solo procede notificarlo para que
concurra al SII con el formato impreso, sin cursar la infracción de inmediato. (Circular N° 36, de 1999
y Res. Ex. Nº 4228, de 1999).
No obstante, cabe señalar que el año 2017 fue implementado en el S.I.I. un sistema de libro de
compras y ventas electrónico que se alimenta automáticamente de la información derivada de la
emisión de documentos electrónicos.
ARTÍCULO 97 N° 10:
Característica especial:
*La reiteración constituye una figura penal: “la reiteración de las infracciones señaladas en el inciso
primero se sancionará además con presidio o relegación menor en su grado máximo. (reiteración:
cuando se cometan dos o más infracciones entre las cuales no medie un período superior a tres
años).
Observaciones:
"Para estos efectos, el vendedor o prestador de servicios deberán emitir guías de despacho también
cuando efectúe traslados de bienes corporales muebles que no importen ventas. La no emisión de
guías de despacho oportunamente será sancionada en la forma prevista en el N° 10, del artículo 97°
del Código Tributario, siendo responsable solidario quien transporte las especies cuando no
identifique al vendedor o prestador del servicio sujeto del impuesto" (artículo 55 inciso final D.L. N°
825, de 1974).
La Ley sobre impuesto a las Ventas y Servicios (artículo 52 del D.L. 825 de 1974), establece que la
obligación de emitir facturas o boletas, según el caso, regirá aun cuando se trate de convenciones
que versen sobre bienes y servicios exentos de dichos impuestos. En consecuencia, la infracción se
tipifica a pesar que la renta o el servicio por la que se deban emitir se encuentren liberados de
impuesto.
También la Ley sobre Impuestos a las Ventas y Servicios establece que la obligación de emitir boletas
o facturas se hace extensiva a aquellas ventas o servicios en que no se aplique el impuesto a tales
operaciones.
Cabe tener presente que cuando la ley utiliza tanto en el Código Tributario como en la Ley del IVA y
su Reglamento la expresión “otorgamiento” o “emisión” se refiere a un documento que ha sido
correctamente llenado, de acuerdo a los requisitos legales y reglamentarios y además,
oportunamente entregado al comprador o beneficiario de los servicios respectivos.
Facturas
- Ventas de muebles: En el caso de ventas de bienes corporales muebles, la factura debe ser
emitida al momento de la “entrega real o simbólica” de las especies. Los casos de entrega
simbólica están indicados en el artículo 17, del reglamento de la Ley de IVA. En aquellos
casos en que se postergue la emisión de la factura, debe efectuarse hasta el 10° día del mes
siguiente al de la entrega de las especies, indicando como fecha de emisión aquella
correspondiente a dicha entrega.
- Venta de Inmuebles: Tratándose de los contratos de instalación o confección de
especialidades, generales de construcción y de ventas o promesas de ventas de bienes
inmuebles, afectos a IVA, la factura deberá emitirse en el momento en que se perciba el
pago del precio del contrato, o parte de éste, cualquiera que sea la oportunidad en que se
efectúe dicho pago. En el caso de venta de bienes inmuebles, la factura definitiva por el
saldo a pagar, según proceda, deberá emitirse en la fecha de la entrega real o simbólica del
bien o de la suscripción de la escritura de venta correspondiente si es anterior.
- Servicios: En las prestaciones de servicios la factura debe ser emitirá en el mismo período
tributario en que la remuneración se perciba o se ponga en cualquier forma a disposición
del prestador.
Guías de Despacho
Boletas
- Ventas: las boletas deben emitirse al momento de la entrega real o simbólica de las
especies.
- Servicios: la boleta debe ser emitida en el mismo momento en que se efectúe el pago o en
que se ponga la remuneración a disposición del prestador.
ARTÍCULO 97 N° 17:
Observaciones:
Durante el traslado de los siguientes bienes corporales muebles: productos industriales, productos
agrícolas, minerales, productos del mar, materias primas o insumos, no utilizados, cualquier otro
bien corporal mueble, cuyo destino sea cualquier persona natural o jurídica, incluyendo las
comunidades y sociedades de hecho, que hubiere adquirido los bienes corporales muebles para su
reventa, uso o consumo.
En las convenciones que no importen venta. En los siguientes casos de traslados de bienes corporales
muebles, que no importen venta, efectuados por personas sujetos del impuesto, es obligatoria la
exhibición solo de la guía de despacho, entre otras, en las siguientes situaciones: envíos de bienes
por el "vendedor" al consignatario, comisionista o martillero; en los traslados de bienes a
prestadores de servicios, con motivo de terminación, transformación, elaboración,
acondicionamiento, talaje, molienda, etc.; almacenaje, custodia, depósito; frigorización; embalaje,
adecuación, empaque, etc. ; reparación u otras prestaciones de servicios; traslado de bienes fuera
del local de producción, fabricación o prestaciones de servicios; envíos de especies desde la casa
matriz a las sucursales, y de las sucursales a la casa matriz, y entre todas ellas; traslados de bienes a
puerto de embarque, en los casos de exportaciones; traslados de bienes importados desde la
Aduana.
Cabe señalar que las obligaciones señaladas, deberán ser cumplidas por toda persona que traslada
bienes afectos al impuesto al valor agregado, aun cuando se trate de traslados de bienes corporales
muebles correspondientes a contratos o convenciones exentos o no gravados, importen o no ventas
y a prestaciones de servicios afectas, exentas o no gravadas.
La guía de despacho a que se refiere el inciso cuarto, o la factura o la boleta respectiva, también
deberá exhibirse, a requerimiento del Servicio de Impuestos Internos, durante el traslado de
especies afectas al Impuesto al Valor Agregado, realizado en vehículos destinados al transporte de
carga. Para estos efectos, el vendedor o prestador de servicios deberá emitir guías de despacho
también cuando efectúe traslados de bienes corporales muebles que no importen venta. (Artículo
55°, inciso final, de la Ley del IVA).
La Circular N° 103, de 1979, señala que debe entenderse por vehículo destinado al transporte de
carga: “todo vehículo, motorizado o no, que su propietario, usufructuario, arrendatario o mero
tenedor lo destine a transportar carga” con lo cual queda claro que la condición de ser un “vehículo
destinado al transporte de carga” no depende de su condición objetiva física, (camión, camioneta,
etc.) sino del destino que le dé su propietario, arrendatario etc., con lo cual, -por ejemplo-, un taxi o
vehículo particular puede perfectamente cumplir con este requisito o condición”.
ARTÍCULO 97 N° 19:
Observaciones:
"En aquellos casos en que deba otorgarse facturas o boletas será obligación del adquirente o
beneficiario del servicio exigirlas y retirarlas del establecimiento del emisor."
Al tenor de ambas disposiciones artículos 88 inciso tercero y 97 N°19 del Código Tributario, cabe
tener presente que para la tipificación de la infracción deben concurrir las siguientes circunstancias:
a) La operación, de la cual deriva la obligación de emitir factura o boleta, debe haberse verificado
en el establecimiento del vendedor o del prestador del servicio;
c) Debe exigirse, tanto la emisión del documento como también retirarlo del establecimiento.
OTRAS OBSERVACIONES:
c) Detectado el traslado de bienes corporales muebles, sin la factura o guía respectiva, puede ocurrir
que la persona que realiza el traslado no identifique al vendedor o prestador de servicios (infracción
del artículo 97 N° 10).
d) Detectado el traslado de bienes corporales muebles, sin factura o guía de despacho (infracción
artículo 97N° 17), efectuado por el adquirente de los bienes y se verifica que por la venta no se
emitió documento alguno (infracción del artículo 97 N° 19, al adquirente e infracción artículo 97 N°
10, al vendedor).
Pluralidad de infracciones:
Si un mismo documento adolece de dos o más defectos constitutivos de infracción se debe aplicar
sólo una sanción (non bis in idem).
Tres son las conductas constitutivas de infracción que se sancionan en este artículo:
- El extravío no fortuito de libros de contabilidad o documentos que sirvan para acreditar las
anotaciones contables o que estén relacionados con las actividades afectas a cualquier
impuesto.
- No dar aviso al Servicio del extravío dentro de los 10 días siguientes a su ocurrencia.
- No reconstituir la contabilidad dentro del plazo y conforme a las normas que fije el Servicio,
plazo que no podrá ser inferior a treinta días.
Observaciones:
Para efectos de la aplicación de la sanción el extravío o inutilización se califica por el S.I.I. como
fortuito o no fortuito (considerando naturaleza de los hechos, lugar, persona la cuidado directo,
debida diligencia en el cuidado, tipo de contribuyente, y la sanción tendrá relación con el capital
propio del contribuyente (se entenderá por capital propio el definido en el artículo 41 N° 1 de la Ley
sobre Impuesto a la Renta, vigente al inicio del año comercial en que ocurra la pérdida o
inutilización).
Efecto del extravío de los libros contables en la prescripción: Hay suspensión del plazo de
prescripción del art. 200 del C.T. en el caso de la pérdida de los libros de contabilidad, en el tiempo
que media entre la fecha de la pérdida y la fecha en que los libros legalmente reconstituidos son
puestos a disposición del Servicio de Impuestos Internos.
Hay suspensión del plazo de prescripción en el caso de la pérdida de los libros de contabilidad, en el
tiempo que media entre la fecha de la pérdida y la fecha en que los libros legalmente reconstituidos
son puestos a disposición del Servicio de Impuestos Internos.
Toda infracción a las normas tributarias que no tenga señalada una sanción específica, será
sancionada con multa no inferior a un uno por ciento ni superior a un cien por ciento de una Unidad
Tributaria Anual, o hasta del triple del impuesto eludido si la contravención tiene como consecuencia
la evasión del impuesto.
ARTÍCULO 97 N° 3:
Incumplimiento de cualquiera de las obligaciones establecidas en los artículos 34° y 60°, inciso
penúltimo
a) Artículo 34: atestiguar sobre los puntos contenidos en una declaración el contribuyente y quienes
han intervenido en ella.
b) Artículo 60, inciso penúltimo: declarar sobre hechos, datos o antecedentes de terceras personas.
La deducción como gasto o uso del crédito fiscal que efectúen, en forma reiterada, los
contribuyentes del impuesto de Primera Categoría de la Ley de la Renta, que no sean sociedades
anónimas abiertas, de desembolsos que sean rechazados o que no den derecho a dicho crédito, de
acuerdo a la Ley de la Renta o al Decreto Ley Nº 825, de 1974, por el hecho de ceder en beneficio
personal y gratuito del propietario o socio de la empresa, su cónyuge o hijos, o de una tercera
persona que no tenga relación laboral o de servicio con la empresa que justifique el desembolso o
el uso del crédito fiscal… La misma multa se aplicará cuando el contribuyente haya deducido los
gastos o hecho uso del crédito fiscal respecto de los vehículos y aquellos incurridos en
supermercados y comercios similares, a que se refiere el artículo 31 de la Ley sobre Impuesto a la
Renta, sin cumplir con los requisitos que dicha disposición establece.
ARTÍCULO 97 Nº 21:
Se sanciona la incomparecencia injustificada a una segunda notificación del Servicio. Se cursa una
vez transcurrido el plazo de veinte días hábiles desde la segunda notificación. Este plazo es fatal e
improrrogable. Si prueba fuerza mayor o caso fortuito que justifique su inasistencia no se configura
la infracción.