Jurisprudencia 10.2005

JURISPRUDENCIA
Octubre 2005
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INDICE TEMATICO
JURISPRUDENCIA RELEVANTE.........................................................................................3
 ANATOCISMO FISCAL. VIGENCIA................................................................................................3
A. CAUSA....................................................................................................................................................................3
B. TEXTO DEL FALLO...............................................................................................................................................3
 MULTA POR OMISION. IMPROCEDENCIA CUANDO EXISTEN SALDOS A FAVOR DEL

CONTRIBUYENTE.....................................................................................................................................7
A. CAUSA....................................................................................................................................................................7
B. TEXTO DEL FALLO...............................................................................................................................................7
DICTAMENES RELEVANTES.............................................................................................12
 MULTA MATERIAL. IMPROCEDENCIA EN CASO DE EXISTENCIA DE SALDOS A FAVOR.12
A. FUENTE................................................................................................................................................................12
B. SUMARIO.............................................................................................................................................................12
C. TEXTO DEL DICTAMEN.....................................................................................................................................12
 DIRECTOR SUPLENTE. SITUACION PREVISIONAL.................................................................16

A. FUENTE................................................................................................................................................................16
B. TEXTO DE LA DICTAMEN..................................................................................................................................16
 MULTAS PREVISIONALES. INTERESES RESARCITORIOS......................................................17

A. FUENTE................................................................................................................................................................17
B. SUMARIO.............................................................................................................................................................17
C. TEXTO DE LA DICTAMEN................................................................................................................................17
Cel.: 15-4419-3846
JURISPRUDENCIA RELEVANTE
 ANATOCISMO FISCAL. VIGENCIA
A. CAUSA
Valot S.A. – CSJN – 17/05/2005
B. TEXTO DEL FALLO

Suprema Corte:
I. A fs. 192/193, la Cámara Nacional de Apelaciones en lo Contencioso Administrativo Federal -
Sala V - confirmó la sentencia de la instancia anterior, que hizo lugar a la demanda iniciada por el
actor contra el Fisco Nacional a fin de obtener que se declare la nulidad de las resoluciones
dictadas por el jefe del Departamento Técnico Legal de la Dirección de Grandes Contribuyentes
Nacionales de la Dirección General Impositiva, mediante las cuales se rechazaron los recursos de
apelación interpuestos contra las liquidaciones de intereses practicadas por el organismo fiscal
por diversos conceptos.
Para así decidir, recordó un precedente del mismo tribunal en el que se consideró que del análisis
del artículo 42 -actual 37- de la ley 11683 no surgía que estuviera prevista la aplicación de
intereses resarcitorios sobre intereses de ese mismo tipo, aun cuando éstos se capitalizaran, pues
interpretar lo contrario implica violar el principio de legalidad al crear un suplemento tributario
sin una norma previa que le otorgue fundamento. Añadió que, no obstante que la reforma
introducida por la ley 25239 al actual artículo 37 de la citada ley tendría efectos aclaratorios, lo
cierto es que con anterioridad “no existía norma legal alguna que estableciera la mentada
capitalización”, motivo por el cual debe interpretarse que no se trata de una mera aclaración sino
de una modificación al régimen aplicable hasta el momento de su entrada en vigencia, es decir,
hasta el 31 de diciembre de 1999 y no puede alcanzar a aquellas obligaciones cuya cancelación
del capital operó con anterioridad a dicha fecha.
II. Disconforme, la demandada interpuso el recurso extraordinario de fs. 199/208. Sostiene allí
que la Cámara omitió considerar que, al no haber cancelado el contribuyente la totalidad de su
obligación tributaria -impuesto más intereses resarcitorios derivados de la mora en el
cumplimiento del pago- se justifica el cobro de intereses de este tipo sobre el saldo adeudado
porque participan de la misma naturaleza tributaria del gravamen por el cual se liquidaron. Añade
que, a diferencia del derecho civil, en el fiscal se permite al contribuyente imputar al capital el
pago efectuado a cuenta, con lo cual se siguen tributando intereses por el saldo adeudado sin el
riesgo de incurrir en anatocismo, prohibido en el derecho privado.
Reproduce el texto del artículo 42 de la ley 11683 anterior a la reforma introducida por la ley
25239 -vigente al momento de dictarse la resolución recurrida- y menciona que el dictamen
16/1992 precisó que dicha norma tiene carácter enunciativo, por lo cual concluye que, al referirse
a los “pagos a cuenta”, también comprende a los intereses capitalizados que generarían, a su vez,
intereses resarcitorios. Al respecto, sostiene que le causa agravio la afirmación del Tribunal
acerca de que no puede legítimamente exigirse intereses sobre intereses no ingresados al Fisco en
tanto no exista una norma que permita su capitalización, pues ello implica una interpretación
restrictiva del artículo 42 ya citado y, por otra parte, la reforma del artículo 37, con sus efectos
aclaratorios, solamente ratifica lo que la ley ya decía. Esta solución, a su entender, prescinde del
texto normativo sin que hubiera mediado impugnación ni declaración de inconstitucionalidad, lo
que constituye una “flagrante violación al principio de división de poderes consagrado en la
Constitución Nacional”.
III. Considero que el recurso extraordinario interpuesto es formalmente admisible, toda vez que
se encuentra en juego la interpretación y aplicación de normas de carácter federal -leyes 11683 y
25239- y la decisión del superior tribunal de la causa ha sido contraria a los derechos que invoca
el apelante.
IV. En cuanto al fondo del asunto, ante todo, cabe recordar que, en la tarea de establecer la
inteligencia de normas de la índole mencionada, la Corte no se encuentra limitada por las
posiciones del tribunal apelado ni por los argumentos de las partes, sino que le incumbe realizar
una declaración sobre el punto disputado, según la interpretación que rectamente le otorgue.
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Por otra parte, debo señalar que ambas partes coinciden en que las liquidaciones que dieron
origen a las impugnaciones efectuadas por el actor en sede administrativa versan sobre intereses
resarcitorios calculados sobre obligaciones tributarias correspondientes a los años 1993 a 1996,
que fueron ingresadas fuera de término, circunstancia que indica que son anteriores a la sanción
de la ley 25239 (ver BO - 31/12/1999). En tales condiciones, el “thema decidendum” consiste en
dilucidar si el artículo 18, 2ª parte, de dicha ley, que introduce un agregado a continuación del
párrafo 4 del artículo 37 de la ley 11683 (t.o. 1998), reviste carácter aclaratorio o modificatorio y,
en caso de que se concluya en esta última hipótesis, si bajo el amparo de las disposiciones
anteriores a aquella ley, el Fisco Nacional se encontraba habilitado a capitalizar los intereses
resarcitorios no satisfechos por el contribuyente, mecanismo financiero denominado
“anatocismo”.
En cuanto a la primera cuestión señalada, adelanto desde ya mi opinión en el sentido de que la
norma que agrega el artículo 18, 2ª parte de la ley 25239 no es aclaratoria, sino que, bajo tal
apariencia, introduce una verdadera modificación, al establecer un concepto que el texto anterior
del artículo 37 de la ley 11683 no contenía en forma específica, ni habría podido deducirse por su
sola interpretación.
Al respecto, cabe recordar que VE ha admitido desde antiguo la facultad que asiste al Congreso
Nacional de dictar leyes aclaratorias o interpretativas de otras anteriores con el objeto de despejar
dudas sobre conceptos oscuros, equívocos o dudosos, o frente a la existencia de interpretaciones
judiciales contradictorias, o aun existiendo ya pronunciamiento de la Corte en sentido contrario al
establecido por la ley aclaratoria (Fallos: 311:290 y sus citas). Por otra parte, es atribución del
Poder Judicial determinar el carácter de la norma cualquiera hubiese sido la denominación que le
hubiere dado el legislador, con el fin de establecer si so pretexto de aclarar, se afectaban derechos
legítimamente adquiridos bajo el amparo de la ley anterior (Fallos: 311:2073 y sus citas).
Asimismo, ha dicho VE que el carácter de aclaratoria que el legislador atribuye a la norma no es
suficiente para que el órgano jurisdiccional lo reconozca, pues el debido resguardo de la
independencia del Poder Judicial y el ejercicio consecuente del control de razonabilidad de los
actos públicos, impiden acatar un mandato que no es más que una reforma legislativa destinada a
invadir la esfera propia de los magistrados (Fallos: 234:717; 307:305).
En lo que atañe al “sub lite”, la pretensión de la apelante en el sentido de que los intereses
resarcitorios no cancelados se conviertan en capital, independizándose así de su fuente para
producir nuevos intereses, implica una mutación de la naturaleza de la deuda inaceptable en
materia tributaria, por aplicación del principio de reserva o legalidad. En efecto, el texto anterior
de la norma en cuestión enumeraba los conceptos que, ante la falta de pago, devengaban un
interés resarcitorio, sin que estuviera contemplada expresamente la capitalización de los intereses
no cancelados de ese tipo.
Por otra parte, la pretensión de encuadrar los intereses impagos en la expresión “demás pagos a
cuenta” empleada por el artículo 37 de la ley ritual no corre, desde mi óptica, mejor suerte, pues
resulta claro que aquellos no representan obligaciones de cumplimiento independiente, con
individualidad y fechas de vencimientos propias (Fallos: 258:177), que el organismo fiscal puede
exigir hasta el vencimiento de ese plazo general (Fallos: 303:747).
En estas condiciones, considero que la demandada, al capitalizar los intereses resarcitorios
impagos y exigir el pago de nuevos intereses sobre ellos, modificó un elemento directamente
determinante de la cuantía de la obligación impositiva que resultaba de las normas legales
aplicables (ver Fallos: 319:3400; 321:270).
En relación a este aspecto, VE sostuvo en el precedente de Fallos: 321:366 que “la jurisprudencia
de esta Corte ha establecido categóricamente que los principios y preceptos constitucionales
prohíben a otro Poder que el Legislativo el establecimiento de impuestos, contribuciones y tasas”
y ha afirmado reiteradamente que ninguna carga tributaria puede ser exigible sin la preexistencia
de una disposición legal encuadrada dentro de los preceptos y recaudos constitucionales, esto es,
válidamente creada por el único poder del Estado investido de tales atribuciones.
De acuerdo a lo expuesto, no sólo se descarta el carácter aclaratorio de la modificación
introducida al artículo 37 de la Ley de Procedimiento Tributario por el artículo 18 de la ley 25239
norma que, en consecuencia, sólo rige hacia el futuro y cuya constitucionalidad no ha sido puesta
en tela de juicio en estos autos, sino también queda claramente determinado, de acuerdo al
análisis comparativo efectuado entre ambas normas, que el texto anterior de la disposición citada
no permitía al Fisco Nacional aplicar intereses resarcitorios sobre los intereses del mismo tipo no
abonados por el contribuyente, circunstancia que ha sido correctamente advertida por la Cámara
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al efectuar el enfoque de la cuestión controvertida, en concordancia con la tradicional
jurisprudencia del Alto Tribunal referida al principio de legalidad en materia tributaria.
Por otra parte, también el artículo 623 del CC, aplicable en razón de la ausencia de una norma
específica sobre el particular y en tanto no resulta incompatible con los principios rectores en
materia fiscal (Fallos: 304:556), impone desestimar el reclamo de la recurrente de capitalizar los
intereses que se devengan sobre el capital no pagado, habida cuenta de que el caso no encuadra
en las excepciones previstas en dicho precepto (Fallos: 302:1363). Ello es así, pues, si bien dicha
norma, luego de su reforma por la ley 23928, autoriza la capitalización de intereses con un
criterio más amplio que en la anterior redacción, sigue limitándola a los supuestos expresamente
contemplados por la norma, los que -dado su carácter de excepción a la regla- no pueden ser
interpretados extensivamente (Fallos: 316:3131; 319:63) y, en el caso de autos, es evidente que
no podía haber acuerdo entre las partes ni un mandato judicial en este sentido.
V. Por todo lo expuesto, opino que debe confirmarse la sentencia de fs. 192/193 en cuanto fue
materia de recurso extraordinario.
Buenos Aires, 6 de noviembre de 2003
Nicolas E. Becerra
Buenos Aires, 17 de mayo de 2005
VISTOS:
Los autos: “Valot, Eduardo Alfredo c/AFIP - DGI - resoluciones 23/3/1999 y 31/5/1999
s/Dirección General Impositiva”,
CONSIDERANDO:
1) Que contra la sentencia de la Sala V de la Cámara Nacional de Apelaciones en lo Contencioso
Administrativo Federal que, al confirmar lo decidido en la anterior instancia, hizo lugar a la
demanda deducida con el objeto de que se declare la nulidad de las resoluciones del organismo
recaudador mencionadas en el escrito de fs. 1/5 en cuanto en ellas se liquidaron intereses
resarcitorios sobre la deuda de intereses del mismo tipo originada en el pago fuera de término de
impuestos y anticipos, el organismo recaudador interpuso recurso extraordinario que fue
concedido mediante el auto de fs. 223.
2) Que para pronunciarse en el sentido indicado, el a quo consideró que del examen del artículo
42 de la ley 11683 (37 en el texto ordenado en el año 1998) no surgía que se encontrase prevista
la aplicación de intereses sobre intereses, y que no existía una norma que estableciese la
capitalización de éstos a fin de que constituyeran base de cálculo de nuevos intereses. En
consecuencia, juzgó que la exigencia del organismo recaudador era ilegítima, pues importaría
crear un suplemento tributario sin una norma previa que le diese fundamento. En esa inteligencia,
negó que la mención efectuada en el citado artículo 37 de los “demás pagos a cuenta" pudiese
otorgar sustento a la posición de la AFIP.
3) Que, por otra parte, entendió que el párrafo incorporado por la ley 25239 al mencionado
artículo 37 no importa una mera aclaración, ya que modifica el régimen vigente hasta entonces,
por lo que no puede alcanzar a las obligaciones cuyo capital -como en el caso de autos- había
sido cancelado con anterioridad.
4) Que el recurso extraordinario resulta formalmente admisible pues se encuentra en discusión la
inteligencia de una norma federal -el artículo 37 de la ley 11683 (t.o. en 1998)- y la decisión del a
quo ha sido contraria al derecho que el apelante funda en ella (artículo 14, inciso 3], de la ley 48).
5) Que en el escrito respectivo, el representante del organismo recaudador sostiene, entre otros
argumentos, que a diferencia de lo que ocurre en el derecho civil, en el derecho fiscal se permite
al deudor imputar el pago a cuenta al capital, de manera que en ese campo -en caso de abonarse
el capital adeudado sin los intereses- no hay posibilidad de que se configure anatocismo vedado
por el artículo 623 del CC al no haber una duplicación de intereses que se computen
simultáneamente sobre dos sumas de dinero representativas del capital y del interés de éste, ya
que el deudor pasa a deber una única suma -los intereses impagos que cesan de devengarse a
partir de la cancelación del capital- y, en tal supuesto nada impide que ese valor -ya desprendido
e independizado de su fuente- constituya una deuda de dinero autónoma que devengue intereses
en caso de mora.
Aduce asimismo que el artículo 37 de la ley 11683 no tiene carácter taxativo sino meramente
enunciativo, y que dado que el contribuyente no canceló íntegramente su obligación tributaria,
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considerando como tal no sólo al impuesto sino también a los intereses resarcitorios derivados de
la mora en su pago, se justifica el cobro de intereses por el saldo adeudado, ya que ese pago fue
parcial. En esa comprensión, destaca que la ley se refiere a “pagos a cuenta”, y afirma que la
reforma del artículo 37 ratifica lo que la ley ya disponía con anterioridad.
6) Que dado que la pretensión del Fisco Nacional consiste en percibir los intereses resarcitorios
previstos en el artículo 37 de la ley 11683 (t.o. en 1998), debe determinarse si se configura alguno
de los presupuestos de hecho que según esa norma da lugar al devengamiento de tales accesorios,
ya que de no ser así tal pretensión resultaría ilegítima por ausencia de sustento legal, aun cuando
no configurase un caso de anatocismo vedado por el artículo 623 del CC (cfr. Fallos: 304:226 y
308:463).
7) Que al respecto cabe recordar que el derecho tributario -en cuyo ámbito ha sido consagrada la
primacía de los textos que le son propios, de su espíritu y de los principios de la legislación
especial, y con carácter supletorio o secundario los que pertenecen al derecho privado (artículo 1
de la ley 11683, t.o. 1978, y Fallos: 307:412, entre otros)- presenta particularidades que, en lo que
importa en el “sub lite”, se reflejan en distintos aspectos de la regulación de los mencionados
intereses (cfr. Fallos: 323:1315, consid. 10 y sus citas), en especial en lo referente a sus elevadas
tasas, que se justifican por el interés de la comunidad en el pago puntual de los impuestos a fin de
permitir el normal desenvolvimiento de las funciones del Estado (cfr. Fallos: 308:283; 316:42
-consid. 4-; 323:3412).
8) Que, sentado lo que antecede, corresponde coincidir con la interpretación que el a quo ha
efectuado del mencionado artículo 37 ya que éste -en su redacción vigente cuando el
contribuyente canceló sus deudas por impuestos y anticipos (ver fs. 16/25 y 28/29)- preveía el
devengamiento de intereses resarcitorios ante la “falta total o parcial de pagos de gravámenes,
retenciones, percepciones, anticipos y demás pagos a cuenta” (párrafo 1). Resulta claramente del
texto legal que no se ha contemplado la aplicación de tales intereses sobre una deuda proveniente
de la falta de pago de esos mismos accesorios cuando se hubiese cancelado la obligación
principal. Precisamente respecto de este supuesto -la percepción por parte del Fisco de la deuda
principal- el mencionado artículo se limita a establecer la subsistencia de la obligación de abonar
estos intereses -mientras no haya transcurrido el término de la prescripción de aquélla- no
obstante la falta de reserva del ente fiscal, sin disponer que esa suma genere, a su vez, nuevos
intereses.
Por lo demás, resulta inaceptable el argumento del apelante en torno de la expresión “demás
pagos a cuenta”, ya que es indudable que ésta alude a eventuales conceptos análogos a los
precedentemente mencionados por la norma; es decir, “retenciones”, “percepciones” y
“anticipos”, que ninguna relación guardan con una obligación por intereses. Del mismo modo, el
argumento relativo a que el artículo 37 no tiene carácter taxativo sino meramente enunciativo
resulta inconducente en tanto sólo traduce la pretensión de que se prescinda del texto legal para
admitir la procedencia de intereses en supuestos que no han sido previstos en la norma.
9) Que al ser ello así, corresponde concluir que el párrafo que la ley 25239 incorporó a ese
artículo de la ley 11683 -estableciendo que en caso de cancelarse la deuda principal sin
cancelarse al mismo tiempo los intereses devengados por dicha deuda, éstos, transformados en
capital, devengarán desde ese mismo momento los intereses previstos en esa norma- importó una
modificación del anterior régimen legal que sólo podría ser aplicable hacia el futuro y no a un
caso como el “sub examine”. No obsta a ello el carácter “aclaratorio” que el punto 2 del artículo
18 de la ley 25239 asigna a tal agregado puesto que -como adecuadamente lo señala el señor
procurador general en su dictamenes atribución del Poder Judicial determinar el carácter de la
norma, cualquiera que sea la denominación dada por el legislador, con el fin de establecer si so
pretexto de aclarar, se afectan derechos legítimamente adquiridos al amparo de la ley anterior
(Fallos: 311:2073 y sus citas). En tal sentido ha expresado el Tribunal que el carácter de
aclaratorio que el legislador atribuye a la norma no es suficiente para que el órgano judicial lo
reconozca, pues el debido resguardo de la independencia del Poder Judicial y el ejercicio
consecuente del control de constitucionalidad de los actos públicos, impiden acatar un mandato
que no es más que una reforma legislativa destinada a invadir la esfera propia de los magistrados
(Fallos: 234:717 y 307:305).
Por ello, de conformidad con lo dictaminado por el señor procurador general, se declara
formalmente admisible el recurso extraordinario y se confirma la sentencia apelada. Con costas.
Notifíquese y devuélvase.
Cel.: 15-4419-3846
Enrique S. Petracchi - Augusto C. Belluscio - Carlos S. Fayt - Antonio Boggiano - Juan C.
Maqueda - Eugenio R. Zaffaroni - Elena I. Highton de Nolasco - Ricardo L. Lorenzetti - Carmen
M. Argibay
 MULTA POR OMISION. IMPROCEDENCIA CUANDO EXISTEN SALDOS A

FAVOR DEL CONTRIBUYENTE
A. CAUSA
Dow Química Argentina S.A. – TFN – Sala D - 15/04/2005
B. TEXTO DEL FALLO

En la Ciudad de Buenos Aires, a los 15 días del mes de abril de 2005, reunidos los miembros de la Sala D
del Tribunal Fiscal de la Nación, Dres. Ethel Eleonora Gramajo (vocal titular de la 10ª Nominación),
María Isabel Sirito (vocal titular de la 11ª Nominación) y Sergio Pedro Brodsky (vocal titular de la 12ª
Nominación) para resolver el expte. 20.715-I, caratulado: “Dow Química Argentina SA s/recurso de
apelación”.
La Dra. Sirito dijo:
I. Que a fs. 34/41 se interpone recurso de apelación contra la resolución de fecha 22 de agosto de 2002,
suscripta por la jefa de División Penal Tributaria a cargo de la División Jurídica del Departamento Técnico
Legal Grandes Contribuyentes Nacionales dependiente de la Subdirección General de Operaciones
Impositivas III de la AFIP-Dirección General Impositiva, mediante la cual se aplica una multa equivalente
al 50% del impuesto a la ganancia mínima presunta supuestamente omitido, con relación al período fiscal
1998, con sustento en lo dispuesto por el artículo 45 de la ley 11683 (t.o. 1998 y modif.) y con la
reducción a un tercio prevista por el artículo 49 de ese texto legal.
Relata la recurrente que el sumario DJ/009/02 que culminó con la resolución apelada se originó como
consecuencia de un procedimiento de verificación en el cual se le objetó la liquidación del impuesto a la
ganancia mínima presunta correspondiente al período fiscal 1998.
Manifiesta que esa objeción se debió a que incurrió en un error involuntario al momento de confeccionar
la liquidación del impuesto, el cual se originó en un menor pago a cuenta del impuesto a las ganancias,
computable en la mencionada declaración jurada como consecuencia de un ajuste practicado en la
mencionada rectificativa de la declaración jurada del impuesto a las ganancias correspondiente al período
fiscal 1998.
Indica que esa rectificativa tuvo lugar luego de haber impugnado voluntariamente en exceso en el
impuesto a las ganancias un gasto que originó ganancias gravadas de fuente argentina a sociedades
vinculadas del exterior.
Explica que ello la llevó a ingresar un impuesto a las ganancias en exceso por la suma de $ 600.597,13 y,
por consiguiente, al ingreso del impuesto a la ganancia mínima presunta en defecto por el mismo importe.
Hace hincapié en que el ajuste reclamado por el Fisco lo fue en relación con el impuesto a las ganancias y
como consecuencia de ello se generó la necesidad de rectificar la declaración jurada del impuesto a la
ganancia mínima presunta del período fiscal 1998, rectificativa que se presentó antes de que se le corriera
vista del inicio del procedimiento de determinación de oficio.
Expresa que lo adeudado fue compensado con saldos a favor del impuesto a las ganancias, con lo cual -a
su juicio- queda claro que no existió perjuicio fiscal.
Asimismo, manifiesta que hasta la fecha en que procedió a presentar la declaración jurada rectificativa que
diera origen al sumario, la sociedad contaba con saldos de libre disponibilidad mayores que el ajuste
resultante de la declaración jurada rectificativa presentada, y que en el caso no ha existido culpa, elemento
necesario para la configuración del tipo infraccional.
Entiende que no hubo omisión del pago del tributo sino tan sólo un retraso en su ingreso, por lo que no
sería de aplicación el artículo 45 de la ley 11683 (t.o. 1998 y sus modif.).
Agrega que la Dirección General Impositiva instruyó el sumario con posterioridad a la presentación de la
declaración jurada rectificativa y después de ingresado el impuesto debido, por lo que solicita la
aplicación de la instrucción general 19/1992, debido a que, de lo contrario, se incurriría en un exceso
fiscalista motivado en una errónea interpretación del artículo 45 de la ley procedimental.
Finalmente ofrece prueba documental y pericial contable y pide se revoque la resolución apelada, con
costas. Hace reserva del caso federal.
A fs. 58/64 vta. contesta el recurso la representación fiscal.
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Expone que la sanción apelada fue aplicada como consecuencia de la omisión del pago del impuesto a la
ganancia mínima presunta del período fiscal 1998, al haberse presentado la declaración jurada respectiva
en forma inexacta.
Precisa que la omisión del pago del impuesto totalizó $ 600.597,13, importe que fue compensado con
fondos provenientes de: 1) saldos a favor del impuesto a las ganancias por el período fiscal 1998 -$
346.740,12- y 2) saldos a favor del impuesto a las ganancias del período fiscal 2001 -$ 253.857,01-.
Puntualiza que no existieron saldos a favor de Dow Química Argentina SA suficientes y preexistentes al
vencimiento como para satisfacer la obligación tributaria reclamada, y que utilizó saldos generados en una
declaración posterior (ganancias 2001) al período en cuestión (ganancia mínima presunta del período
fiscal 1998).
Destaca también que la presentación de la declaración jurada rectificativa importó la conformidad al ajuste
practicado.
Sostiene que no es atendible lo alegado por la recurrente en cuanto solicita la aplicación de la instrucción
general 19/1992, ya que esta garantía implica tratar del mismo modo a quienes se encuentran en igual
situación, lo que no sucede en autos dados los diversos modos de comisión y distintos momentos
consumativos de la infracción. Por tal motivo de aplicarse la instrucción se lesionaría el principio de
igualdad.
Pone de relieve que la apelante actuó intencionalmente y con total libertad, por lo que a su juicio existió
culpa con previsión de resultado.
Añade que al graduarse la sanción se tuvo en cuenta la carencia de antecedentes de la recurrente, lo que
expresamente se manifestó en la resolución recurrida.
Concluye sosteniendo que el tipo penal analizado se satisface con la conducta culposa, atribución
subjetiva que hace el acto apelado.
Finalmente ofrece prueba documental y solicita se confirme la resolución cuestionada, con costas.
Formula reserva del caso federal.
A fs. 72 se abrió la causa a prueba y a fs. 157 se cerró el período probatorio.
A fs. 158 se elevaron los autos a consideración de la Sala D, obrando a fs. 166 y 167/168 vta. los alegatos
de la recurrente y del Fisco Nacional, respectivamente.
II. Que según se observa en los antecedentes administrativos que corren por cuerda separada, la multa
apelada en autos se originó en un procedimiento de verificación fiscal que se le inició a la firma Dow
Química SA el 30/1/2001 (ver informe de inspección a fs. 11/25 del sumario DJ/009/02). Esa inspección
determinó ajustes a favor del Fisco en concepto de impuesto a las ganancias por el año 1997 y a favor de
la empresa por el año 1998, lo que incidió en el saldo a ingresar en concepto de ganancia mínima presunta
de este último ejercicio atento a que el impuesto a las ganancias se toma como pago a cuenta de aquél.
El personal fiscalizador confeccionó declaraciones juradas rectificativas con sustento en lo dispuesto en
los artículos 18, último párrafo y 93 de la Ley de Impuesto a las Ganancias (t.o. 1997 y sus modif.), que
sometidas a consideración de la sociedad recurrente fueron conformadas por ésta operándose de tal modo
una disminución del saldo a favor por el ejercicio 1997 de $ 253.857,01, un incremento del saldo a favor
1998 de $ 346.740,12 y un importe a ingresar por ganancia mínima presunta 1998 de $ 600.597,13.
Este importe fue compensado con un saldo a favor por impuesto a las ganancias de 1998 por $ 346.740,12
y el remanente con un saldo acreedor, también por impuesto a las ganancias pero del año 2001, por $
253.857,01 (ver fs. 48/49 y 50/51 de los ant. adm. que corren por cuerda separada y del informe final de
inspección agregado a fs. 11/25 de las mismas act. adm., en especial fs. 24/25).
La diferencia establecida dio lugar al referido sumario (DJ/009/02) que culminó con la aplicación de una
multa de $ 100.099,52, equivalente a un tercio del mínimo legal previsto en el artículo 45 de la ley 11683
(t.o. 1998 y sus modif.) puesto que la conducta fiscal incriminada se encuadró en las disposiciones de esa
norma.
III. Que la prueba pericial contable producida en autos que junto con sus anexos obra a fs. 134/155, tuvo
como fin determinar si las planillas de utilización de los saldos a favor acompañadas como prueba
documental se corresponden con lo que surge de las declaraciones juradas de los impuestos a las
ganancias, a la ganancia mínima presunta y al impuesto al valor agregado de los períodos 1998 a 2002.
Con relación a ello, los profesionales actuantes manifiestan que lo que resulta de tales declaraciones se
corresponde con lo que está asentado en las planillas de utilización de saldos a favor agregadas a fs. 24/33
de autos.
Asimismo, informan acerca de los saldos a favor de la empresa en los años considerados y de su empleo, y
especialmente que aquellos saldos a favor que la recurrente consideró por $ 1.313.206,47 en el impuesto a
las ganancias del período fiscal 1998 y por $ 972.900,02 por la posición mensual de diciembre de 1998 del
impuesto al valor agregado, fueron efectivamente saldos a favor.
Cel.: 15-4419-3846
IV. Que, por lo tanto, corresponde examinar si la multa aplicada en el acto administrativo recurrido se
ajusta a derecho.
El artículo 45 de la ley 11683 (t.o. 1998 y modif.), en su párrafo 1 dispone: “El que omitiere el pago de
impuestos mediante la falta de presentación de declaraciones juradas o por ser inexactas las presentadas,
será sancionado con una multa graduable entre el cincuenta por ciento (50%) y el ciento por ciento (100%)
del gravamen dejado de pagar, retener o percibir oportunamente, siempre que no corresponda la aplicación
del artículo 46 y en tanto no exista error excusable. La misma sanción se aplicará a los agentes de
retención o percepción que omitieran actuar como tales” (el destacado es propio).
A su vez el artículo 49, párrafo 1, del mismo cuerpo legal, establece: “Si un contribuyente rectificare
voluntariamente sus declaraciones juradas antes de corrérsele las vistas del artículo 17 y no fuere
reincidente en la infracción del artículo 46, las multas de este último artículo y las del artículo 45 se
reducirán a un tercio (1/3) de su mínimo legal”.
Es menester, entonces, examinar si en el caso de autos se configuran los extremos requeridos por las
normas transcriptas.
Como ya se consignó en párrafos precedentes, Dow Química SA rectificó sus declaraciones juradas del
impuesto a la ganancia mínima presunta correspondientes a los períodos fiscales 1998 durante el
transcurso de un procedimiento de fiscalización, surgiendo un saldo de impuesto a ingresar de $
600.597,13 (ver fs. 24/25 del informe final de inspección en las actuaciones administrativas citadas).
Según consta en el referido informe, la recurrente hizo saber por nota de fecha 18/6/2002 que prestaba
conformidad a los ajustes realizados por la fiscalización, ingresó el importe correspondiente mediante
compensación y presentó las declaraciones juradas rectificativas de los impuestos a las ganancias
-períodos fiscales 1997 y 1998- y a la ganancia mínima presunta -período fiscal 1998-.
Por ende, no se da en el caso de autos la espontaneidad en la presentación de las declaraciones juradas
rectificativas que eximiría de responsabilidad al apelante, puesto que esas declaraciones fueron
rectificadas a raíz de la fiscalización que se le efectuara y como consecuencia de conformar el ajuste que
fue resultado de la actividad del organismo recaudador, lo que impide considerar como espontáneo el pago
y resulta insuficiente para excluir la materialización del elemento subjetivo.
A lo dicho cuadra agregar que esa circunstancia, así como la falta de antecedentes sumariales de la
apelante, fueron tenidos en cuenta al momento de graduarse la multa impuesta en el mínimo legal
establecido por el artículo 45 de la ley 11683 (t.o. 1998 y sus modif.), que asimismo se redujo a un tercio
del mismo de acuerdo con lo previsto por el artículo 49 del mismo texto legal (ver resolución 198/2002,
fs. 67/71 de los ant. adm.).
V. Que en otro orden de ideas la recurrente manifiesta que no hubo perjuicio fiscal puesto que el monto a
ingresar en concepto de impuesto a la ganancia mínima presunta fue compensado con saldos a favor del
impuesto a las ganancias.
En ese sentido, vale destacar que como señala la representación fiscal la contribuyente no poseía en
relación al período fiscal 1998 (al cual corresponde el impuesto en cuestión) saldos suficientes para hacer
frente a la totalidad del impuesto reclamado.
Como se desarrolló en el apartado II precedente, “la recurrente compensó el importe adeudado con saldos
provenientes del impuesto a las ganancias del período fiscal 1998 por $ 346.740,12 y del mismo impuesto
por el período fiscal 2001 por $ 253.857,01 (ver fs. 46/51 de las planillas ofrecidas como prueba
documental por la recurrente a fs. 24/32 de autos).
Por tal motivo no puede considerarse que no haya existido perjuicio fiscal, puesto que gran parte de los
saldos disponibles a favor de la sociedad apelante surgieron con posterioridad al período en cuestión.
Por otra parte, la eventual existencia de créditos fiscales a favor del contribuyente en el mismo o en otros
impuestos no es óbice para que se configure la infracción por declarar y pagar un gravamen inferior al que
hubiera correspondido y se aplique la sanción legalmente prevista.
Vale reiterar que el sistema tributario argentino se basa esencialmente en la autodeterminación por parte de
los contribuyentes de la materia imponible y del consiguiente impuesto, lo que requiere un obrar oportuno
y conforme a la ley, de todos, para su óptimo funcionamiento.
El Estado se reserva la función fiscalizadora, o sea la tarea de controlar el cumplimiento de las
obligaciones tributarias y cuanto este cumplimiento se omite, es incompleto o exhibe deficiencias, entra en
juego una función correctora que se manifiesta a través de la determinación de las obligaciones fiscales y
la aplicación de sanciones adecuadas a la gravedad y características de la infracción cometida.
Todo aquello que se aparte de la observancia de las normas tributarias, como sucede en autos puesto que la
recurrente no actuó acorde y oportunamente teniendo la obligación y la posibilidad de hacerlo, vulnera al
sistema al tornarlo menos eficiente y más costoso, lo que otorga justificativo a la sanción aplicada.
VI. Que en lo que se refiere a la instrucción general (DGI) 19/1992 traída a colación por la recurrente,
corresponde señalar que se trata de una norma interna de esa repartición cuya aplicación e interpretación
Cel.: 15-4419-3846
le es privativa, por lo tanto este Tribunal no debe fijar ni juzgar sus alcances salvo que fuera invocada por
el Fisco al fundamentar la imposición de la multa prevista en el artículo 45. Situación que no se ha dado
en autos como se desprende de la lectura de la resolución apelada.
VII. Que, por lo expuesto, procede confirmar la multa aplicada en la resolución cuestionada, con costas.
El Dr. Brodsky dijo:
I. Que no son objeto de controversia los hechos sobre los que el organismo fiscal fundó la aplicación de la
sanción que se recurre, por cuanto la recurrente, en base al ajuste practicado por el Fisco Nacional en el
impuesto a las ganancias del ejercicio 1998, rectificó la declaración jurada del impuesto a la ganancia
mínima presunta correspondiente a tal período fiscal.
Que el artículo 45 reprime dos clases de infracciones tributarias: a) la omisión de pago por falta de
presentación de declaraciones juradas y b) la omisión de pago por ser inexactas las presentadas.
Que la presentación de declaraciones juradas inexactas constituye el medio idóneo para constituir la
omisión sancionada y también debe tenerse en cuenta la extensión temporal del incumplimiento, como así
también la existencia de espontaneidad en la modificación de la conducta sancionada, a fin de corroborar
la concurrencia del elemento subjetivo requerido para tener por cometido el ilícito.
II. La actora alega en su defensa que no existió de su parte intención culposa o dolosa, lo que se corrobora
con el hecho de haber rectificado voluntariamente la declaración jurada antes de corrérsele la vista del
artículo 17 de la ley 11683 (t.o. 1998 y modif.), e invoca a su favor los términos de la instrucción general
(DGI) 19/1992 de fecha 29/12/1992, donde se dispuso que la infracción del artículo 45 de la Ley de
Procedimiento Tributario (t.o. 1978 y modif.), se considerará consumada recién al momento de corrérsele
la vista del artículo 24 (texto citado).
Al respecto, debe tenerse en cuenta que dicha normativa es de aplicación facultativa para las dependencias
del organismo recaudador, ya que las autoriza a ajustarse a lo en ella dispuesto, sin excluir de la misma a
ningún responsable, en cuanto la penalidad aplicada responda a lo previsto en el artículo 45 de la ley
11683 (t.o. 1978 y modif.).
Que del examen de la causa y de los antecedentes administrativos surge que la recurrente rectificó la
declaración durante el procedimiento de fiscalización iniciado en el impuesto a las ganancias y de acuerdo
con el ajuste efectuado por la inspección, razón por la cual no se dio la ocasión de que se iniciara el
procedimiento de determinación y en consecuencia no correspondía cursarle la vista dispuesta por el
actual artículo 17 de la ley 11683 (t.o. 1998, antes artículo 24 del t.o. 1978), lo que habilita al Fisco a
seguir el procedimiento reglado por los artículos 70, 71 y concs. de la Ley de Procedimiento Tributario,
con la instrucción del sumario que ahora nos ocupa.
Que es dable aclarar que, como se desprende de los considerandos de la resolución apelada, el juez
administrativo evaluó las circunstancias del caso, al fijar la sanción impuesta en el mínimo legal con la
reducción a un tercio, es decir un tercio del 50% del importe del tributo, por aplicación de las
disposiciones del artículo 49 de la ley 11683 (t.o. 1998 y modif.).
III. Que la actora también plantea que no existió perjuicio fiscal por cuanto el monto que debía ingresarse
por el impuesto que diera origen a la sanción cuestionada, fue compensado con el saldo a favor del
impuesto a las ganancias por el mismo período y del ejercicio 2001, siendo menester puntualizar que
dicha compensación recién fue peticionada el 19/6/2002, es decir al momento en que rectificó su
declaración original del impuesto a la ganancia mínima presunta del período 1998.
Que de acuerdo con las planillas acompañadas por la recurrente como prueba documental al interponer el
recurso de apelación ante esta instancia -que fueron objeto del informe pericial obrante a fs. 134/155 de
autos, donde los peritos contadores designados fueron contestes en confirmar la veracidad de los datos allí
contenidos-, la empresa recurrente tenía un saldo a favor en el impuesto a las ganancias correspondiente al
período 1998 -de acuerdo con lo consignado en su declaración original, cuyo saldo fue aumentado como
consecuencia del ajuste realizado por el ente fiscal (ver informe de inspección obrante a fs. 11/25 de las
actuaciones administrativas)- de $ 1.313.206,47. Es decir que, contrariamente a lo sostenido por el
representante fiscal en su escrito de contestación -ver fs. 59 vta.-, al vencimiento de la presentación de la
declaración jurada del gravamen bajo examen tenía un saldo a su favor que superaba holgadamente la
deuda por el impuesto a la renta mínima presunta, cuya multa motiva esta causa. Que tal como ha quedado
evidenciado del planillado antes referido, la actora utilizó dicho saldo a favor para compensar obligaciones
que fueron venciendo mucho antes de que el ente recaudador concluyera el procedimiento de verificación
y resolviera que los montos declarados en el impuesto a las ganancias del año 1998 no eran correctos y
-como lógica consecuencia- que el impuesto a la ganancia mínima presunta de dicho ejercicio debía ser
también modificado, por lo que no puede pretenderse que a la fecha de presentación de la declaración
rectificativa, los saldos a favor que dicha parte hubiera tenido con anterioridad a la declaración original
objetada estuvieran intactos y no hubieran sido utilizados por el contribuyente para cancelar otras
obligaciones.
Que por las razones expuestas, considero que la doctrina vertida por el suscripto al votar, entre otros casos,
“Pouyet Argentina SA s/recurso de apelación - impuesto al valor agregado” - expte. 15.591-I - 5/2/1999;
Alcaraz 5164 -PB. “2” (1407) Ciudad Autónoma 10de Bs. As. Tel. / Fax: 4639-4377 4639-7804
Cel.: 15-4419-3846
“Camaronera Patagónica SAAPICIyE s/recurso de apelación - impuesto a la ganancia mínima presunta” -
expte. 19.083-I - 16/10/2001; “Enpolex SA s/recurso de apelación” - expte. 20.825-I - 12/11/2004 y
“Ritenere SA s/recurso de apelación - impuesto a las ganancias” - expte. 21.233-I - 6/12/2004, resulta
aplicable al presente caso.
En tal sentido he venido sosteniendo desde hace tiempo, que la existencia de los saldos a favor del
contribuyente provoca una diferencia apreciable en el tratamiento que corresponde acordar a la solución
de estos casos, ya que mediando sanciones, no puede tratarse del mismo modo a quien siendo deudor del
Fisco, incumple sus obligaciones fiscales en tiempo oportuno, que a quien resultando ser acreedor por
sumas notoriamente superiores a las adeudadas, ha intentado una compensación reglamentariamente
procedente y la misma no ha tenido oposición desde el organismo fiscal.
Estas consideraciones apuntan a poner de relieve que si quien adeuda un tributo es al mismo tiempo
acreedor por montos superiores a los adeudados, no se puede sostener valederamente que exista un
perjuicio fiscal que merezca ser sancionado, toda vez que el bien tutelado, en este caso la recaudación, es
inexistente.
Ello así, a mérito de las consideraciones precedentes y a la ausencia de antecedentes de la recurrente, tal
como consta a fs. 66 de las actuaciones administrativas, propicio revocar la multa aplicada, imponiendo
las costas al Fisco Nacional. Así lo voto.
La Dra. Gramajo dijo:
Que adhiere al voto precedente.
Atento al resultado de la votación que antecede, por mayoría
SE RESUELVE:
Revocar la multa aplicada en la resolución apelada, con costas.
Cel.: 15-4419-3846
DICTAMENES RELEVANTES
 MULTA MATERIAL. IMPROCEDENCIA EN CASO DE EXISTENCIA DE
SALDOS A FAVOR.
A. FUENTE
Dictamen (DAL) 63/2001 – 13/08/2004
B. SUMARIO
a) El tipo subjetivo de la figura de la retención indebida de fondos requiere la intención de que el
responsable se apropie de los fondos retenidos.
b) No se verifica la infracción contemplada en el artículo 48 de la ley de rito en el supuesto de que el
contribuyente que mantiene los fondos retenidos después del vencimiento para su ingreso, posteriormente
solicite la compensación con saldos de libre disponibilidad y el pedido sea aceptado por este Organismo,
puesto que los fondos se hallaban en poder de éste último, aún con anterioridad al vencimiento. Por tal
motivo, tampoco corresponde la aplicación de intereses resarcitorios.
c) Resulta pertinente la aplicación de intereses resarcitorios al resto de la suma no compensada e
ingresada al Régimen de Consolidación de Tributos y de Recursos de la Seguridad Social, así como del
artículo 5º del mentado régimen, en la porción que corresponda.
d) El responsable incurre en la infracción prevista por el artículo 39 de la ley de rito en los supuestos en
que no comunica al SICORE la solicitud de compensación.
C. TEXTO DEL DICTAMEN

I.- Vienen las presentes actuaciones de la Dirección de ... en virtud de la consulta efectuada por la
Región ..., a los efectos de que este servicio asesor se expida sobre la procedencia de aplicar la sanción
prevista en el artículo 48 de la Ley Nº 11.683, texto ordenado en 1998 y sus modificaciones e intereses
resarcitorios al contribuyente "S.N." S.R.L.
Al respecto, cabe destacar que la División ... de la Región ..., expresa mediante Nota Nº ... que: "En fecha
27/03/2000, se le apertura inspección al contribuyente "S.N." S.R.L. C.U.I.T.: ... -mediante O.I. Nº ... -
por los impuestos RETENCIONES I.V.A. (R.G. Nº 129 y R.G. Nº 4.217). En el transcurso de la misma se
detecta que la firma efectúa retenciones y no las ingresa ni las exterioriza por los periodos 01/98 al
05/2000, por lo que se confecciona F. 8003 y anexos por los montos de $ ... y $ ... respectivamente.
"Remitidos dichos antecedentes a la Sección Jurídica se aperturan los Sumarios Materiales ... y ...,
encuadrándose 'prima facie' dicha conducta en el artículo 48 de la Ley Nº 11.683 (t. o. en 1998 y sus
modificaciones), en fecha 20/09/00, y remitiéndose los antecedentes a la Sección Penal ... para su análisis
desde esa óptica, dado que se cumplen las condiciones objetivas de punibilidad.
"Asimismo en fecha 21/02/2001 el Distrito.... solicita Dictamen Jurídico acerca de si es correcta la
liquidación de intereses resarcitorios sobre las Retenciones efectuadas y compensadas tardíamente.
"El contribuyente presenta su defensa alegando que respecto a los períodos de enero/98 a mayo/2000 sólo
surge saldo deudor de $ ... diferencia por la que se presentan las Rectificativas correspondientes
acogiéndose al Decreto Nº 93/00".
Por lo expuesto, la citada dependencia entiende que: "...en la convicción de que no se dan en el caso que
nos ocupa la intencionalidad ni la omisión de ingresar la retención efectuada, en virtud de encontrarse el
Fisco en posesión de los montos ajustados y haberse omitido meramente el deber formal de información
al SICORE, habiendo el contribuyente expuesto en sus DD.JJ. I.V.A. Originales el saldo que quedaba
entre las retenciones efectuadas y las sufridas, y si bien éste no es el procedimiento correcto pero en
definitiva las Retenciones efectuadas fueron compensadas (tardíamente) con saldos de libre
disponibilidad, ésta instancia entiende que se debería dejar sin efecto la sanción material referida a los
montos compensados.
"En igual sentido deberían dejarse sin efecto las liquidaciones de los intereses resarcitorios
correspondientes por los montos compensados e informados al SICORE fuera de término, salvo mejor
criterio de esa superioridad" (cfr. fs .... y ...).
En ese mismo sentido, la Oficina de Sumarios y Dictámenes de la Región..., a través del Dictamen Nº...,
señala que: "La fecha de compensación lo excluye de los beneficios previstos por el Decreto Nº 93/00
dado que el mismo, para ser alcanzado por la exención de intereses, multas y demás sanciones del artículo
5º, prevé en su artículo 8º inc. a) la cancelación con anterioridad a la fecha de entrada en vigencia del
Cel.: 15-4419-3846
Decreto (27/01/2000) y en su inc. b) la cancelación mediante pago contado, hasta la fecha de acogimiento
que establezca la A.F.I.P.
"Se requieren informes al Distrito..., constatando la dependencia que la empresa se había acogido,
efectivamente, a los beneficios del Decreto Nº 93/00 por un importe de $ ... y que el saldo de las
diferencias ajustadas se compensa con diferencias a su favor por las Retenciones sufridas desde enero/98
en adelante.
"...en la convicción de que no se dan en el caso que nos ocupa la intencionalidad ni la omisión de ingresar
la retención efectuada, en virtud de encontrarse el Fisco en posesión de los montos ajustados y haberse
omitido meramente el deber formal de información al SICORE, habiendo el contribuyente expuesto en
sus DDJJ IVA el saldo que quedaba entre las retenciones efectuadas y las sufridas, y si bien no es éste el
procedimiento correcto pero en definitiva las Retenciones efectuadas fueron compensadas (tardíamente)
con saldos de libre disponibilidad, esta instancia entiende que se debería dejar sin efecto la sanción
material referida a los montos compensados..."
II.- En atención a la consulta efectuada, este servicio asesor estima pertinente realizar las siguientes
consideraciones.
En primer término, y en lo que respecta a lo sostenido por la Oficina de Sumarios y Dictámenes de la
Región ... en el sentido de que la fecha de la compensación excluye al contribuyente de los beneficios del
Régimen de Consolidación de Tributos y de Recursos de la Seguridad Social, instaurado mediante el
Decreto Nº 93/00, su modificatorio y complementarios, debe señalarse que esa Dirección se ha expedido
en numerosas oportunidades sosteniendo que los pedidos de compensación posteriores a la entrada en
vigencia del citado Régimen, no posibilitarían el acceso a los beneficios del mismo.
Así pues, en el asunto: "PROCEDIMIENTO. Régimen del Decreto Nº 93/00, su modificatorio y
complementarios. Consulta. Actuación Nº...", conformado mediante Nota Nº ..., esa Dirección concluyó
que: "...se advierte que entre los requisitos establecidos por el referido artículo 8º no se encuentra
contemplada expresamente la compensación, sin perjuicio de lo cual se estima que dicha vía cancelatoria
posibilitaría el acceso a los beneficios del artículo 5º del Decreto en análisis, siempre que la solicitud de
compensación se haya efectuado con anterioridad a la fecha de entrada de vigencia de la norma -es decir
el 27/1/00-.
"Ello, teniendo en cuenta que las compensaciones requeridas por los contribuyentes y responsables, de ser
aprobadas por resolución de este Organismo, producen efectos desde el momento de su solicitud, lo que
llevaría al encuadre de las compensaciones solicitadas con anterioridad a la vigencia del Decreto Nº
93/00, su modificatorio y complementarios, en el inciso a) de su artículo 8".
En segundo lugar, cabe destacar que el artículo 34 de la Resolución General Nº 129 y sus modificaciones,
establece que: "Cuando se constatara el incumplimiento de las obligaciones establecidas en la presente
resolución general, el agente de retención, los obligados y los demás partícipes serán pasibles de las
sanciones previstas en la Ley Nº 11.683, texto ordenado en 1978 y sus modificaciones, así como, de
corresponder, de las dispuestas por la Ley Nº 24.769".
En ese sentido, en lo que concierne a la factibilidad de aplicar el artículo 48 de la ley de rito a la conducta
llevada a cabo por la contribuyente, es decir, efectuar retenciones y no ingresarlas y, posteriormente,
acogerse al Decreto Nº 93/00, su modificatorio y complementarios, y saldar las diferencias ajustadas
mediante una compensación tardía, informando al SICORE fuera de término, resulta importante indicar
que el citado artículo dispone que: "Serán reprimidos con multa de DOS (2) hasta DIEZ (10) veces el
tributo retenido o percibido, los agentes de retención o percepción que los mantengan en su poder,
después de vencidos los plazos en que debieran ingresarlo.
"No se admitirá excusación basada en la falta de existencia de la retención o percepción, cuando éstas se
encuentren documentadas, registradas, contabilizadas, comprobadas o formalizadas de cualquier modo".
Respecto a la figura de retención indebida tipificada en el presente artículo, cabe expresar que el tipo
objetivo de la misma consiste en no ingresar tributos retenidos o percibidos, y el mismo se aplica a los
agentes de retención o percepción.
Por su parte, respecto al tipo subjetivo de la figura en análisis, debe señalarse que el mismo requiere de la
omisión de obrar a título de 'dolo', y el bien jurídico tutelado es la hacienda pública, es decir, el ingreso
efectivo del impuesto retenido o percibido a las rentas públicas.
Una vez reseñados los elementos que integran la figura de la retención indebida tipificada en el artículo
48 de la Ley Nº 11.683, texto ordenado en 1998 y sus modificaciones, corresponde expedirse sobre si la
conducta desarrollada por la contribuyente encuadra en la mentada figura.
En lo que se refiere al tipo objetivo, debe señalarse que en el caso bajo análisis la contribuyente mantuvo
en su poder los fondos retenidos, después de vencido el plazo para su efectivo ingreso, lo que lleva a
considerar que se ha verificado el tipo de objetivo de la conducta tipificada por el artículo 48 de la ley de
rito.
Cel.: 15-4419-3846
Por otro lado, y en lo que concierne al tipo subjetivo de la figura en cuestión, debe señalarse que la misma
requiere la intención de apropiarse de los fondos retenidos. En ese sentido, cabe indicar que en numerosos
pronunciamientos judiciales se ha expresado la intencionalidad de la conducta fraudulenta. Al respecto,
resulta importante traer a colación lo sostenido por el Tribunal Fiscal de la Nación, Sala "A", en los autos
"ACTO MEDICO S.A.", de fecha 19/11/97, en el sentido de que la figura de la retención indebida "...no
es más que una forma automática de la defraudación fiscal, por lo que no basta la mera comprobación de
la situación objetiva en que se encuentra el agente de retención, sino que es menester la concurrencia del
elemento subjetivo, en concordancia con el principio fundamental de que sólo puede ser reprimido quien
sea culpable, es decir, aquél a quien la acción punible puede ser atribuida tanto objetiva como
subjetivamente (doctrina de Fallos T 284 -pág. 42 y T 292 -pág. 195, entre muchos otros). De allí que no
pueda compartirse la tesitura del Fisco en el sentido de que el dolo requerido por la figura bajo análisis se
circunscribe a la conciencia del deber de ingresar y su no cumplimiento, sin que ello implique desconocer
que el ingreso fuera de término de los impuestos retenidos crea una razonable presunción de que se ha
dado el elemento intencional que requiere el ilícito, pero esa presunción -no está de más recordarlo-
puede ser desvirtuada por el contribuyente a través de distintos medios de prueba. En este contexto, cabe
concluir que la configuración de este ilícito se produce cuando, vencido el plazo para ingresar la
retención, el responsable mantiene en su poder mediante cualquier hecho, aserción, omisión, simulación,
ocultación o maniobra tendiente a apropiarse de ella o diferir su ingreso; o cuando, aún en ausencia de
maniobras que exteriorizan la intención de defraudar, el responsable conserva la retención por un lapso
que por su extensión indica inequívocamente que su conducta se encuentra guiada por dicho elemento
subjetivo" (cfr. ERREPAR, Procedimiento Fiscal, Tomo II, Pág. 303.001.005).
Ahora bien, con relación al caso bajo análisis, cabe recordar -según lo expuesto por la dependencia
remitente- que la contribuyente mantuvo en su poder los fondos retenidos después de vencido el plazo
para su efectivo ingreso, y posteriormente compensó mayoritariamente el importe retenido con saldos de
libre disponibilidad, y por el resto de la suma retenida se acogió al Régimen de Consolidación de Tributos
y de Recursos de la Seguridad Social, instaurado por el Decreto Nº 93/00, su modificatorio y
complementarios.
Al respecto, resulta importante indicar que tanto a través de la Resolución General Nº 4.217 (DGI) como
su similar Nº 129, este Organismo Recaudador estableció la factibilidad de compensar las retenciones a
ingresar con los saldos de libre disponibilidad, y a su vez dispuso, que los agentes de retención deberán
ingresar dentro del vencimiento, mediante depósito bancario, los importes que excedan la compensación
o los montos retenidos cuando la compensación no se pueda realizar (cfr. artículo 8º de las Resoluciones
Generales citadas).
Por lo expuesto, puede extraerse la conclusión de que los agentes de retención deberían, antes de la fecha
del vencimiento para el ingreso de las sumas retenidas, presentar la solicitud de compensación ante esta
Administración Federal, y en el caso de que la misma no fuera aceptada, ingresar la totalidad de la suma
retenida.
En lo que respecta a la conducta desarrollada por la contribuyente, puede observarse, que el importe
retenido habría sido mayoritariamente compensado con saldos de libre disponibilidad, con posterioridad
al vencimiento, lo que lleva a concluir que dicha suma se encontraba en poder de este Organismo
Recaudador aún con anterioridad a dicho momento y, por ende, que la contribuyente sólo incurrió en el
defecto formal de comunicar tardíamente al SICORE la solicitud de compensación.
En ese mismo sentido, cabe destacar que esa Dirección se ha expedido en el asunto:
"PROCEDIMIENTO. Retenciones ingresadas fuera de término. Compensaciones. 'JOSE NUCETE E
HIJOS S.C.A. s/ recurso de apelación -IVA- Impuesto a las Ganancias-'. Expte. Nº ... - I T.F.N. AGRO
ACEITUNERA S.A. Sanciones. Acts. Nros....", conformado mediante Nota Nº..., donde sostuvo, ante un
caso de similares características que: "...la situación del responsable, fue que interpuso tardíamente el
pedido formal para compensar los reintegros de exportación -en poder del Fisco- con las retenciones y
percepciones del Impuesto al Valor Agregado que tenía en su poder, defecto formal que corrigió con
posterioridad, y que dio motivo a la compensación también aceptada por este organismo recaudador; se
deja aclarado que lo observable en tan sólo ese defecto formal, por cuanto el dinero sujeto a la
compensación, es decir los reintegros del impuesto al valor agregado se encontraban desde un primer
momento en poder del Fisco, por lo que éste no sufrió ningún perjuicio económico, y por ende no se
lesionó el bien jurídico tutelado. Diferente hubiera sido el análisis si el artículo 48, en vez de una
infracción sustancial, contemplara una infracción formal".
Por otro lado, en lo que se refiere al resto del importe retenido no compensado -Pesos Veintiocho Mil
Sesenta y Uno con Cuarenta Centavos-, cuadra recordar que la contribuyente se acogió al régimen del
Decreto Nº 93/00, su modificatorio y complementarios por dicho importe, por lo que tampoco podría
afirmarse que la misma desarrolló una conducta fraudulenta tendiente a apoderarse de la suma retenida.
En efecto, si bien la concurrencia del elemento subjetivo respecto de la tipificación de la infracción debe
merituarse al momento de su consumación, la voluntad de regularizar la situación impositiva y el monto
involucrado, llevarían también a estimar que -en el caso particular- no se observaría la intencionalidad
requerida por la figura contravencional en examen.
Cel.: 15-4419-3846
En atención a las consideraciones vertidas, este servicio asesor estima que en el presente caso, no se
verifica el tipo subjetivo previsto en el artículo 48 de la ley de rito, y teniendo en cuenta que la situación
objetiva no basta para configurar esa infracción, se concluye que no corresponde la aplicación del
mentado artículo.
Sin perjuicio de lo expuesto, este servicio asesor estima pertinente la aplicación del artículo 39 de la Ley
Nº 11.683, texto ordenado en 1998 y sus modificaciones al presente caso en estudio, por haber incurrido
en la omisión formal de comunicar al SICORE el pedido de compensación de las sumas retenidas con los
saldos de libre disponibilidad.
III.- En lo que concierne a la determinación de intereses resarcitorios, cabe expresar que el artículo 37 de
la ley de rito establece que: "La falta total o parcial de pago de los gravámenes, retenciones, percepciones,
anticipos y demás pagos a cuenta, devengará desde los respectivos vencimientos, sin necesidad de
interpelación alguna, un interés resarcitorio...".
Con relación al caso bajo análisis, debe diferenciarse la suma compensada por la contribuyente con
posterioridad al vencimiento del ingreso de la retención, del importe ingresada al régimen del plan de
facilidades de pago.
En el primer caso, es decir, de la suma compensada con posterioridad al vencimiento de su ingreso, debe
señalarse -como se ha expuesto precedentemente- que la misma se encontraba en poder del Fisco aún con
anterioridad al vencimiento del plazo para su ingreso, por lo que no correspondería la aplicación de
intereses resarcitorios.
En lo que se refiere al resto de la suma, regularizada posteriormente a través del Régimen de
Consolidación de tributos y de Recursos de la Seguridad Social, cabe destacar que resultaría aplicable el
artículo 37 de la Ley Nº 11.683, texto ordenado en 1998 y sus modificaciones.
Sin perjuicio de lo expuesto, debe señalarse que el artículo 5º del Decreto Nº 93/00, su modificatorio y
complementarios estableció la exención de: "b) ...los intereses resarcitorios y/o punitorios y/o los
previstos en el artículo 168 de la Ley Nº 11.683, texto ordenado en 1998 y sus modificaciones, en el
importe que exceda de aplicar la tasa del UNO POR CIENTO (1%) mensual, de tratarse de obligaciones
sujetas a los mismos cuyo importe no supere en total la suma de CINCO MILLONES DE PESOS ($
5.000.000.-) o del UNO CON TRESCIENTOS TREINTA Y TRES MILESIMOS POR CIENTO
(1,333%) mensual, cuando el aludido importe supere la mencionada suma, en ambos casos calculados
conforme a las disposiciones en vigencia.
"Lo dispuesto en el párrafo anterior será de aplicación respecto de los conceptos mencionados que no
hayan sido pagados o cumplidas con anterioridad a la fecha de entrada en vigencia del presente Decreto y
correspondan a obligaciones impositivas y de los recursos de la seguridad social, vencidas o por
infracciones cometidas, al 31 de octubre de 1999, inclusive".
En virtud de lo señalado, se estima pertinente la aplicación del artículo 37 de la ley de rito a las sumas
ingresadas al Régimen de Consolidación de Tributos y de Recursos de la Seguridad Social y, en la
porción que corresponda, el artículo 5º del mentado Régimen, puesto que el período de las retenciones no
ingresadas abarca hasta el 05/2000.
IV.- En atención a las consideraciones vertidas, este Departamento arriba a las siguientes conclusiones:
a) La contribuyente mantuvo en su poder sumas retenidas después del vencimiento del plazo para su
ingreso, lo que configura el tipo objetivo del artículo 48 de la ley de rito.
b) Sin embargo, en lo que concierne al tipo subjetivo de la mentada figura, cabe señalar que el importe
retenido habría sido mayoritariamente compensado con saldos de libre disponibilidad, con posterioridad
al vencimiento, por lo que dicha suma se encontraba en poder de este Organismo Recaudador aún con
anterioridad a dicho momento y, por ende, que la contribuyente sólo incurrió en el defecto formal de
comunicar tardíamente al SICORE la solicitud de compensación.
c) Tampoco se configuró el tipo subjetivo de la infracción con relación al resto de la suma retenida,
puesto que la contribuyente la ingresó en el Régimen de Consolidación de Tributos y de Recursos de la
Seguridad Social, instaurado mediante el Decreto Nº 93/00, su modificatorio y complementarios, lo que
demuestra la ausencia de la conducta fraudulenta.
d) No corresponde la aplicación de intereses resarcitorios sobre el monto de la retención compensado
tardíamente, puesto que dichos fondos se encontraban en el poder de esta Administración Federal, aún
con anterioridad a dicho vencimiento.
e) Resulta pertinente la aplicación de intereses resarcitorios a la porción de la suma retenida que no fue
compensada, y que posteriormente fue incorporada al plan de facilidades de pago y, en la porción que
corresponda, el artículo 5º del Decreto Nº 93/00, su modificatorio y complementarios, puesto que el
período en el cual no se ingreso el importe retenido abarca hasta el 05/2000.
f) Correspondería la aplicación del artículo 39 de la Ley Nº 11.683, texto ordenado en 1998 y sus
modificaciones al presente caso en estudio, por haber la contribuyente incurrido en la omisión formal de
Cel.: 15-4419-3846
comunicar al SICORE el pedido de compensación de las sumas retenidas con los saldos de libre
disponibilidad.
 DIRECTOR SUPLENTE. SITUACION PREVISIONAL
A. FUENTE
Dictamen (D.A.N.L.S.S.) 1416/95 - 14/12/1995
B. TEXTO DE LA DICTAMEN
La firma del asunto ingresa a través de la Agencia Sede ... dos notas requiriendo precisiones sobre el
tratamiento previsional que corresponde dar a integrantes del directorio que se encuentran en diversas
situaciones, trás haber sido fiscalizados por esta Dirección.
La consulta planteada por la titular del asunto, con el informe producido se traslada a este Departamento
para su intervención, en atención a la Instrucción General N° 9/95.
Según los escritos mencionados, la sociedad posee integrantes del directorio, titulares y suplentes, con
residencia en el exterior, y otros que adem s de sus funciones ejecutivas, tienen asignadas, funciones
gerenciales que se cumplen en relación de dependencia.
Ante lo expuesto, es que se plantean las consultas sobre la situación previsional de los mismos.
En relación a un director con residencia en el exterior, cabe remitirse a la Ley N° 24.241, artículo 2°,
apartado b), inciso 1, que establece que una persona que cumple funciones de dirección (como es un
Director de Sociedad Anónima), perciba o no retribución por su función, tributa previsionalmente en
forma obligatoria al Régimen de Autónomo.
Su participación en el directorio es permanente, resida o no en el país, lo que obliga al tributo, y su
concurrencia a las reuniones, privativo de su decisión, con lo cual surge que no existen excepciones al
respecto.
Finalmente, y atento que resulta obligatoria la incorporación al Régimen Autónomo de los Directores de
Sociedades Anónimas con residencia en el extranjero, cada uno de los ejecutivos debe poseer su C.U.I,T.
(Clave Unica de Identificación Tributaria).
El trámite de obtención de su identificación podrá realizarlo en la Agencia de la Dirección que le
corresponda, según el domicilio fiscal denunciado -concurriendo personalmente o a través de su
representante-.
El director, afiliado, podría acceder a la jubilación, si así lo deseara, cuando reuniera las condiciones
establecidas en la norma legal jubilatoria vigente.
Respecto de los directores suplentes, la Ley N° 24.241, artículo 2°, inciso b), punto 1. determina que
deben aportar obligatoriamente las personas que ejerzan la Dirección de cualquier empresa, organización,
establecimiento o explotación con fines de lucro, o sociedad comercial o civil aunque por esas actividades
no obtengan retribución utilidad o ingreso alguno".
De la lectura de la norma, no surge mención alguna de los directores suplentes, ya que para hacerlo
obligatoriamente deben cumplir la actividad, situación que no se registra en el caso de los suplentes.
Por lo tanto, en la medida que los directores no cumplan funciones ejecutivas o realicen tareas dentro de la
empresa, quedan excluidos de la obligatoriedad con el S.I.J.P, salvo que decidieran adherir
voluntariamente e ingresar aportes con destino al Régimen Autónomo (artículo 3°, inciso b) del mismo
cuerpo legal, reglamentado por el Decreto N° 433/94 ).
Por último, los directores de S.A. que paralelamente a sus funciones ejecutivas realizan tareas en relación
de dependencia, percibiendo por ello una remuneración mensual, cabe tener en cuenta dos situaciones:
hasta el 30/06/94, su afiliación al Régimen de Trabajadores Autónomos, era voluntaria, de acuerdo a la
Ley N° 18.038, artículo 3°, inciso b), y obligatoria su adhesión al Régimen en Relación de Dependencia.
Por el contrario, a partir del 15/07/94, vigencia del Libro I de la Ley N° 24.241, es obligatoria la afiliación
al Régimen de Trabajadores Autónomos -artículo 2°, inciso b), apartado 1., de la mencionada norma legal-
y voluntaria su adhesión al S.I.J.P. -artículo 3°, inciso a), apartado 1-.
Por lo expuesto, si un Director de S.A. que se desempeña en relación de dependencia, y que a partir del
01/07/95 ha decidido no seguir aportando en tal sentido, tanto el director como la empresa, quedan
eximidos de realizar los aportes y contribuciones con destino a los entes mencionados en el artículo 87
inciso a, b, c, d, e y f, del Decreto N° 2.284/91 -creación de la C.U.S.S. artículo 86-.
Cel.: 15-4419-3846
Finalmente, cabe indicar que si el director no adhiere al régimen en relación de dependencia, no se hace
beneficiario de la percepción de las asignaciones familiares.
 MULTAS PREVISIONALES. INTERESES RESARCITORIOS
A. FUENTE
Dictamen (D.L.T.R.S.S.) 2839/98 – 11/08/1998
B. SUMARIO
La Ley N° 21864 (modificada por las Leyes Nros. 23659 y 23928) en sus artículos 7 inciso j), 8, ss. y cc.,
establece los accesorios - entre los que se encuentran los intereses resarcitorios- a los que estarán sujetas
las multas firmes aplicadas dentro del régimen de seguridad social en caso de que no sean canceladas en
término.
El artículo 1° del Decreto N° 589/91, reglamentario de la Ley de Convertibilidad del Austral, establece
que a los créditos de la seguridad social y demás conceptos a los que se refiere el art. 7° de la Ley N°
21864, modificada por su similar N° 23659, entre los que se encuentran las multas firmes, se aplicarán los
intereses resarcitorios y punitorios que fije la Subsecretaría de Seguridad Social de conformidad con lo
establecido por los arts. 42 y 55 de la Ley N° 11683, t.o. 1978 y modif., (artículos 37 y 52 de la "Ley N°
11683, texto ordenado en 1998").
El artículo 24 del Decreto N° 507/93 establece que: "La falta total o parcial de pago de los recursos de la
seguridad social devengará, desde los respectivos vencimientos, sin necesidad de interpelación alguna,
intereses resarcitorios, los cuales se regirán, en lo pertinente, por lo establecido en el artículo 42 de la Ley
N° 11683 texto ordenado en 1978 y sus modificaciones." (remisión que debe entenderse efectuada al
artículo 37 de la "Ley N° 11683, texto ordenado en 1998").
C. TEXTO DE LA DICTAMEN
Vienen estas actuaciones de la Agencia N° ..., a fin de que esta instancia emita opinión en relación al tema
del rubro.
Encontrándose en estudio los actuados referidos, llegan los originales de la consulta en análisis, en razón
de ello se estima procedente unificar las dos actuaciones -original y copia- a efectos de su análisis y la
emisión del respectivo dictamen.
Hecha esta aclaración, cabe señalar que la dependencia consultante manifiesta haber librado un certificado
de deuda correspondiente a un acta de infracción, cuya liquidación fue solicitada en sede administrativa y
que diera lugar a la disconformidad planteada por el contribuyente mediante presentación que se
acompaña (fs. 2), alegando la inaplicabilidad del art. 42 de la Ley N° 11683 (t.o. 1978 y sus modif.)
actualmente art. 37 de la "Ley 11683, texto ordenado en 1998".
Finalmente, la requirente aclara que la Sección Gestión Judicial efectúa el cálculo de intereses
resarcitorios desde la fecha de su notificación hasta la fecha de demanda y desde allí en adelante intereses
punitorios, solicitando la opinión de esta instancia respecto del procedimiento seguido para el cálculo de
intereses.
Previo a efectuar el tratamiento de la consulta en análisis, procede reseñar las observaciones vertidas por
el contribuyente a fs. 2.
Dicha presentación se inicia manifestando que "El Decreto N° 507/93 transfirió las facultades en cuanto a
la determinación y percepción de los Recursos de Seguridad Social (para tributos) a la D.G.I., como así
también la verificación y fiscalización comprendidos en el Cap. VI del Título I de la Ley 11683 (t.o. 1978
y sus mod.), las cuales se encontraban normadas en la ley 21864.".
Asimismo, el contribuyente señala que el artículo 8° de la última ley citada establecía un interés
resarcitorio por pagos fuera de término, como también un sistema de actualización por montos ingresados
con posterioridad a su vencimiento, agregando que dicho artículo ha sido derogado por el Decreto N°
507/93 , en tanto las normas relativas a la actualización lo fueron automáticamente por la Ley de
Convertibilidad a partir del 01/04/91.
En virtud de sus manifestaciones considera que si bien la Ley N° 21864 no ha sido derogada en su
totalidad, la misma ha quedado sin aplicación práctica, ello en lo referente a la administración y aplicación
de sanciones.
Asimismo, destaca que atento lo dispuesto por el artículo 24 del Decreto N° 507/93, el cual establece que
en el caso de mora será de aplicación el artículo 42 de la Ley N° 11683 (t.o. 1978 y sus modif.) -remisión
Cel.: 15-4419-3846
que debe entenderse referida al artículo 37 de la "Ley N° 11683, texto ordenado en 1998"- concluye que
de su interpretación surge claramente que las multas no generan intereses resarcitorios.
Finalmente, señala que esta Administración nunca ha aplicado intereses resarcitorios sobre las multas, por
lo tanto si en dicho supuesto lo hiciera estaría utilizando distintos criterios en la temática relativa a
sanciones.
Presentado el tema en consulta, primeramente cabe señalar que sin perjuicio de que esta instancia carece
de competencia para expedirse en un caso concreto como el que nos ocupa, a modo de colaboración
pasaremos a analizar la temática planteada de un modo general y abstracto, sin que ello signifique emitir
una opinión directamente aplicable al caso particular.
Al respecto, en primer término, resulta procedente aclarar que la Ley N° 21864 no se halla referida a las
facultades de verificación y fiscalización de los Recursos de la Seguridad Social, ya que como su mismo
título lo indica tuvo por objeto establecer un "RÉGIMEN GENERAL DE INDEXACIÓN".
Asimismo, debemos tener presente que la precitada manda, en sus artículos 7 inciso j), 8, ss. y cc.,
establece los accesorios -entre los cuales se encuentran los intereses resarcitorios- a los que estarán sujetas
las multas firmes aplicadas dentro del Régimen de la Seguridad Social, en el supuesto de que no sean
canceladas en término.
La mencionada normativa fue modificada por la Ley N° 23659, que estableció un nuevo régimen
indexatorio, que fuera posteriormente derogado, por la Ley N° 23928.
Ahora bien, si nos remontamos al Decreto N° 589/91, reglamentario de la Ley de Convertibilidad del
Austral, podemos advertir de sus propios considerandos que la derogación del régimen indexatorio no
significa que se haya querido eximir de las consecuencias de la mora a quienes incurrieran en ella por
vencimiento de los correspondientes plazos legales, sino que en tal sentido se ha dejado a la
reglamentación de la ley fijar el régimen de intereses a aplicar, en consonancia con las previsiones de los
artículos 508, 511, 622 y concordantes del Código Civil, de los que surge la procedencia de la imposición
de intereses al deudor moroso.
En este orden de ideas, el artículo 1° del citado decreto, establece que a los créditos de la seguridad social
y demás conceptos a los que se refiere el art. 7°, de la Ley N° 21864, modificada por su similar N° 23659,
entre los que se encuentran las multas firmes, se aplicarán los intereses resarcitorios y punitorios que fije
la Subsecretaría de Seguridad Social de conformidad con lo establecido por los arts. 42 y 55 de la Ley de
Procedimiento Fiscal (artículos 37 y 52 de la "Ley N° 11683, texto ordenado en 1998").
Posteriormente, el artículo 24 del Decreto N° 507/93 establece que: "La falta total o parcial de pago de los
recursos de la seguridad social devengará, desde los respectivos vencimientos, sin necesidad de
interpelación alguna, intereses resarcitorios, los cuales se regirán, en lo pertinente, por lo establecido en el
artículo 42 de la Ley N° 11683 texto ordenado en 1978 y sus modificaciones." (remisión que debe
entenderse efectuada al artículo 37 de la "Ley N° 11683, texto ordenado en 1998").
El citado decreto, no efectúa una remisión total a lo dispuesto por el consignado artículo, sino que remite
únicamente al procedimiento utilizable para el cálculo de los intereses en cuestión -tal como
correctamente lo pone de relieve el área consultante-.
Por todo lo expuesto, podemos concluir que sobre las multas determinadas dentro del régimen de la
seguridad social que se encuentren impagas, deben aplicarse intereses resarcitorios desde el momento en
que éstas han quedado firmes.
En tal sentido, cabe recordar que sólo nos encontraremos ante una "multa firme" una vez agotada la vía
recursiva pertinente -incluida la judicial- o por el consentimiento del contribuyente, ya sea por haber
dejado transcurrir los plazos previstos para interponer los distintos recursos sin incoarlos, o bien por haber
efectuado el depósito de la suma resultante -siempre y cuando éste no haya sido efectivizado dentro del
marco del artículo 15 de la Ley N° 18820.
Por lo tanto, de una interpretación armónica de la normativa reseñada, podemos concluir que únicamente
las multas firmes impagas devengan intereses resarcitorios, en consecuencia, deberá tenerse presente la
fecha en que las actas de infracción adquieren dicho carácter, a los efectos de liquidar los intereses
resarcitorios.
Quedando a vuestra disposición por las aclaraciones o ampliaciones que estimasen pertinentes. Atentamente
Cdra. Claudia Loro
Cel.: 15-4419-3846

Jurisprudencia 10.2005

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JURISPRUDENCIA

 MULTA POR OMISION. IMPROCEDENCIA CUANDO EXISTEN SALDOS A FAVOR DEL

 DIRECTOR SUPLENTE. SITUACION PREVISIONAL.................................................................16

 MULTAS PREVISIONALES. INTERESES RESARCITORIOS......................................................17

B. TEXTO DEL FALLO

 MULTA POR OMISION. IMPROCEDENCIA CUANDO EXISTEN SALDOS A

B. TEXTO DEL FALLO

C. TEXTO DEL DICTAMEN

 DIRECTOR SUPLENTE. SITUACION PREVISIONAL

 MULTAS PREVISIONALES. INTERESES RESARCITORIOS

Cdra. Claudia Loro

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