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ELEMENTOS BÁSICOS DE AUDITORÍA

AUTOR: Msc. Pablo Emilio Hurtado Flores

ÍNDICE

No. Tema Página

1 Atributos Generales del Auditor 2
2 Importancia del Contador Público 2
3 Surgimiento de la Auditoría 3
4 Concepto de Auditoría 3
5 Características de la Auditoría 5
6 Importancia de la Auditoría 5
7 Clasificación de la Auditoría 6
8 Normas de Auditoría 9
9 Postulados Básicos de las Normas de Auditoría 9
10 Normas Generales.- Aplicables al Auditor 10
11 Normas Generales Aplicables a todo tipo de auditoría. 12
12 Normas para la Planeación 13
13 Normas para la Ejecución 23
14 Normas para el Informe 29
15 Normas de Auditoría Financiera 33
16 Proceso de Auditoría.- Planeación 42
17 Ejecución 46
18 Informe 54
19 El Sistema de Control Interno 55
20 Evaluación del control interno 59
21 Bibliografía 66
22 Anexos. Informes de Auditoría 67
23 Dictamen sin Salvedades 68
24 Dictamen con Salvedad 69
25 Dictamen Adverso 70
26 Dictamen con abstención de Opinión 71
27 Carta de Representación o Salvaguarda 72
28 Memorándum de Requerimientos 74
29 Carta Comunicación de Hallazgos 75
30 Informe de Control Interno 76
31 Ejemplo de Irregularidades 78
32 Ejercicio sobre Normas de Auditoría 79
33 Modelo de Programas de Auditoría 81
34 Ejercicio sobre Ejecución de Auditoría. Trabajo de Campo 86
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ELEMENTOS BÁSICOS DE AUDITORÍA

Elaborado por: Msc. Pablo Emilio Hurtado Flores
pabloehf@gmail.com; pehf2012@gmail.com

INTRODUCCIÓN

El presente trabajo tiene como propósito de servir de guía a los profesores de Auditoría
1, y contiene los conceptos fundamentales sobre la materia, incluyendo normas de
auditoría y control interno. Al final se presentan unos modelos de informes de auditoría
financiera, los cuales pueden perfectamente ser mejorados en su redacción.

I. Atributos Generales del Auditor

El Auditor, sea Gubernamental o privado debe tratar de ser el mejor en su
profesión y estar actualizándose constantemente alrededor de los
procedimientos, normas y leyes contables y de auditoría. Sus principales
atributos deben ser:

1) Capacidad profesional y técnica

2) Independencia de Criterio

3) Confidencialidad o Reserva

4) Honestidad a toda prueba (Ética).

5) Imparcialidad

6) objetividad

El auditor debe ante todo ser ético y muy responsable en el ejercicio de su trabajo.
Desde que planifica su trabajo debe hacer un análisis de riesgos que le puedan impedir
el cumplimiento de su plan de trabajo, saber escoger al equipo que asignará para
realizar el trabajo y supervisar constantemente el desarrollo de la auditoria.

Debe mantener una constante comunicación con los auditados para cumplir
debidamente con el debido proceso, de lo contrario un amparo del auditado puede
anular todo el esfuerzo realizado en la auditoria.

II. Importancia del contador público

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El mundo de los negocios depende en mayor grado, del grado de confiabilidad de la

información. El Estado necesita saber cuánto va a obtener producto de los tributos, el
inversionista necesita conocer la situación de los negocios donde piensa invertir, los
proveedores necesitan saber el grado de liquidez de las empresas, etc. Y toda esa
información requerida debe ser sumamente confiable y ahí entra el papel del auditor, el
garante de que los datos que presentan las entidades, ya sean privadas o públicas, son
razonables, creíbles, y que están expresadas y presentadas de acuerdo a normas
internacionales o nacionales, autorizadas por el órgano competente.

III. Surgimiento de la auditoría

La palabra “auditoría” viene del latin audire, que significa el que oye, y esto era debido a
que los documentos contables del gobierno eran aprobados solo después de una lectura
de los mismos de forma pública y en voz alta. Desde la Edad Media hasta la Revolución
Industrial se realizaban exámenes para verificar si los funcionarios públicos y
comerciantes eran honestos y que los datos que presentaban eran ciertos o creíbles.

A principios del Siglo XX, se practicaban auditorías con un objetivo muy diferente al de la
actualidad, pues buscaban fraudes, hechos irregulares o ilícitos. Este criterio venía
utilizándose desde que se tiene conocimiento de la existencia de exámenes a los libros
contables por parte de personas contratadas con este fin, que serían los actuales
auditores.

IV. Concepto de Auditoría

Auditoría: Es el examen profesional, objetivo e independiente, de las operaciones

financieras y/o Administrativas, que se realiza con posterioridad a su ejecución en
las entidades públicas o privadas y cuyo producto final es un informe conteniendo
opinión sobre la información financiera y/o administrativa auditada, así como
conclusiones y recomendaciones tendientes a promover la economía, eficiencia y
eficacia de la gestión empresarial o gerencial, sin perjuicio de verificar el
cumplimiento de las leyes y regulaciones aplicables.

Del concepto se aprecian los siguientes elementos principales:

1. Es un examen profesional, objetivo e independiente. Es decir, el informe del

auditor no debe estar sesgado por opiniones de otras personas, ajenas al
equipo de auditoría y debe plasmar exactamente la realidad, desde el punto
de vista del auditor.

2. De las operaciones financieras y/o Administrativas. Existen diferentes tipos

de auditorías, unas tratan de examinar las cifras económicas (auditoría
financiera), otras el desempeño de la entidad auditada (auditoría de
gestión), o el cumplimiento de las leyes y normativas (auditoría de
cumplimiento), o el funcionamiento de los sistemas informáticos (auditoría
de sistemas o auditoría informática), etc.
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3. Se realiza con posterioridad a su ejecución. Toda auditoría se debe realizar

a posteriori, es decir, después de haberse realizados las operaciones o
actividades. Lo que se trata es de verificar si lo actuado por los auditados,
se corresponde con las normas y leyes establecidas.

4. producto final es un informe. Toda auditoría culmina con un informe

(Informe de Auditoría), que presenta los resultados encontrados por el
equipo de auditoría. En ese informe se plasman los hallazgos y se dejan las
recomendaciones respectivas.

5. Conclusiones y recomendaciones. En la hoja de hallazgos se indica las

recomendaciones y las conclusiones a que llegó el equipo de auditoría.

6. Promover la economía, eficiencia y eficacia. En el caso de las auditorías de

gestión, se indica en el informe el grado de eficiencia y eficacia con que los
auditados están desarrollando su trabajo.

Este examen o Auditoría comprende:

1. Determinar el grado de cumplimiento de objetivos y metas de los planes

administrativos y financieros.

2. Forma de adquisición, protección y empleo de los recursos materiales y

humanos.

3. Racionalidad, economía, eficiencia y eficacia en el cumplimiento de los

planes financieros y administrativos.

Para poder determinar los puntos anteriores, el auditor debe comparar el trabajo
que han elaborado los funcionarios y empleados auditados con lo que establecen
las normas y leyes establecidas. En caso de que hayan diferencias, el auditor
recomendará las medidas a tomar para su corrección.

El Comité para Conceptos Básicos de Auditoría define Auditoría de la siguiente manera:

“Un proceso sistemático que consiste en obtener y evaluar objetivamente evidencia
sobre las afirmaciones relativas a los actos y eventos de carácter económico; con el fin
de determinar el grado de correspondencia entre esas afirmaciones y los criterios
establecidos, para luego comunicar los resultados a las personas interesadas”.

Esta definición es un poco restringida, por cuanto reduce la auditoría a eventos

solamente de carácter económico, siendo la labor de la auditoria mucho más amplia,
abarcando también aspectos administrativos, como el manejo de los recursos humanos,
recursos técnicos, informáticos, medio ambiente y otros.
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V. Características de la Auditoría

1- Es objetiva: significa que el examen es imparcial, sin presiones ni halagos,

con una actitud mental independiente, sin influencias personales ni
políticas. En todo momento debe prevalecer el juicio del auditor, que estará
sustentado por su capacidad profesional y conocimiento pleno de los
hechos que refleja en su informe.

2- Es Sistemática y profesional: La auditoría debe ser cuidadosamente

planeada y llevada a cabo por Contadores Públicos y otros profesionales
conocedores del ramo que cuentan con la capacidad técnica y profesional
requerida, los cuales se atienen a las normas de auditoría establecidas, a
los principios de Contabilidad establecidos en las NIC y al código de Etica
Profesional del Contador Publico.

El desarrollo de la auditoría se lleva a cabo cumpliendo en forma estricta

los pasos que contienen las fases del proceso de la auditoría: Planeación,
Ejecución e Informe.

3- Finaliza con la elaboración de un informe escrito (dictamen) que contiene

los resultados del examen practicado, el cual debe conocer de previo la
persona auditada, para que tenga a bien hacer las correspondientes
observaciones del mismo; además el informe contiene las conclusiones
tendientes a la mejora de las debilidades encontradas.

VI. Importancia de la Auditoría

Las auditorias en los negocios son muy importantes, por cuanto la gerencia sin la
práctica de una auditoria no tiene plena seguridad de que los datos económicos
registrados realmente son verdaderos y confiables. Es la auditoria la que define con
bastante razonabilidad, la situación real de la empresa.

Una auditoria además, evalúa el grado de eficiencia y eficacia con que se desarrollan las
tareas administrativas y el grado de cumplimiento de los planes y orientaciones de la
gerencia.

Es común que las instituciones financieras, cuando les solicitan préstamos, pidan a la
empresa solicitante los estados financieros auditados, es decir, que vayan avalados con
la firma de un CPA. De esta manera se aseguran que la información plasmada en esos
estados financieros es confiable.

Una auditoria puede evaluar, por ejemplo, los estados financieros en su conjunto o una
parte de ellos, el correcto uso de los recursos humanos, el uso de los materiales y
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equipos y su distribución, etc. Contribuyendo con la gerencia para una adecuada toma
de decisiones.

VII. Clasificación de la Auditoría

a) De acuerdo a quienes realizan el examen

1- Externa
2- Interna
3- Gubernamental

Es externa, cuando el examen no lo practica el personal que labora en la

la Entidad, es decir, en el caso del sector público, el examen lo practica la
Contraloría o Auditores independientes. En la empresa privada las
auditorías las realizan auditores independientes.

Es interna, cuando el examen lo practica el equipo de Auditoría de la

Entidad o empresa(Auditoría Interna).

Es gubernamental, cuando la practican auditores de la Contraloría

General de la Republica, o auditores internos del sector público o firmas
privadas que realizan auditorias en el Estado con la autorización o
delegadas por la Contraloría.

b) De acuerdo al área examinada o a examinar.

1- Financiera

2- Operacional o de Gestión

3- Integral

4- Especial

5- Ambiental

6- Informática

7- De Recursos Humanos

8- De Cumplimiento

9- De Seguimiento

10- Forense
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11- Etc.

La Auditoría Financiera es un examen a los estados financieros que tiene

por objeto determinar si los estados financieros auditados presentan
razonablemente la situación financiera de la empresa, de acuerdo a los
Principios de Contabilidad establecidos por las NIC. El auditor financiero
verifica si los estados financieros presentados por la gerencia se
corresponden con los datos encontrados por él.

Se entiende por estados financieros, los estados financieros básicos que

se elaboran en las empresas: como el Estado de Situación Financiera,
Estado de Resultados, Estado de Flujo del Efectivo y Estado del Capital
Contable o Patrimonio Neto. En las empresas industriales también se
elabora el Estado de Costo de Producción.

La auditoría Operacional o de Gestión es un examen objetivo,

sistemático y profesional de evidencias, llevado a cabo con el propósito de
hacer una evaluación independiente sobre el desempeño de una entidad,
programa o actividad, orientada a mejorar la efectividad, eficiencia y
economía en el uso de los recursos humanos y materiales para facilitar la
toma de decisiones.

La Auditoría Especial es el examen objetivo, profesional e independiente,

que se realiza específicamente en un área determinada de la entidad, ya
sea ésta financiera o administrativa, con el fin de verificar información
suministrada o evaluar el desempeño. Ejemplo: Auditoría de Efectivo,
Auditoría de Inversiones, Auditoría de Activos Fijos, examen a cheques
emitidos durante una semana, auditoría a los expedientes del personal,
auditoria al área de transporte, etc.

Auditoría Integral: es un examen total a la empresa, es decir, que se

evalúan los estados financieros, el desempeño o gestión de la
administración y otros asuntos o actividades, como uso de medios
informáticos, cumplimiento de las leyes ambientales, etc.

Auditoría Ambiental: es un examen a las medidas sobre el medio

ambiente contenidas en las leyes del país y si se están cumpliendo
adecuadamente.

Auditoría de Gestión Ambiental: examen que se le hace a las entidades

responsables de hacer cumplir las leyes, normas y regulaciones
relacionadas con el medio ambiente. Se lleva a cabo cuando se cree que la
entidad rectora o responsable de hacer cumplir las leyes ambientales, no lo
está haciendo adecuadamente.
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Auditoría Informática: examen que se practica a los recursos

computarizados de una empresa, comprendiendo: capacidad del personal
que los maneja, distribución de los equipos, estructura del departamento de
informática y utilización de los mismos así como la utilización de los
sistemas (Software) y su utilidad.

Auditoría de Recursos Humanos: examen que se hace al área de

personal, para evaluar su eficiencia y eficacia en el manejo del personal y
los controles que se ejercen con los expedientes, asistencia y puntualidad,
nóminas de pago, políticas de atención social, políticas de selección y
promociones, etc.

Auditoria de Cumplimiento: se hace con el propósito de verificar si se

están cumpliendo las metas y orientaciones de la gerencia y si se cumplen las leyes, las
normas y los reglamentos aplicables a la entidad.

Auditoria de Seguimiento: se hace con el propósito de verificar si se están

cumpliendo las medidas y recomendaciones dejadas por la auditoria anterior.

Auditoria Forense: Inicialmente la auditoría forense se definió como una auditoria

especializada en descubrir, divulgar y atestar sobre fraudes y delitos en el desarrollo de
las funciones públicas, considerándose un verdadero apoyo a la tradicional auditoria
gubernamental, en especial ante delitos tales como: enriquecimiento ilícito, peculado,
cohecho, soborno, desfalco, malversación de fondos, prevaricato, conflicto de intereses,
etc
Sin embargo, la auditoría forense no solo está limitada a los hechos de corrupción
administrativa, también el profesional forense es llamado a participar en actividades
relacionadas con investigaciones sobre:
- Crímenes fiscales
- Crimen corporativo y fraude.
- Lavado de dinero y terrorismo
- Discrepancias entre socios o accionistas.
- Siniestros asegurados.
- Disputas conyugales, divorcios y
- Pérdidas económicas en los negocios, entre otros

Sobre este tema, la actitud de los contadores y auditores ha generado un gran giro,
especialmente al comprender cómo su labor facilita el apoyo a las investigaciones
judiciales que mediante evidencias contables aclaran diferentes disputas legales.

La experiencia nos dice, que para complementar los conocimientos del contador y
auditor habitual y formarlo como auditor forense, se deben incluir aspectos de
investigación legal y formación jurídica, con énfasis en la recolección de pruebas y
evidencias, ya que sus habilidades en el manejo de evaluación de control interno y
procedimientos de auditoría, lo destacan como un profesional de alta idoneidad.
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VIII. Normas de Auditoría

Nota: para este acápite se ha considerado el contenido de las Normas de Auditoría
Gubernamental de Nicaragua (NAGUN), las cuales tienen un ordenamiento adecuado, para la
buena comprensión del estudiante.

Las normas de Auditoría son las indicaciones que en forma obligatoria los
auditores tienen que cumplir en el desempeño de sus funciones de
auditoría y presentan los requisitos personales y profesionales del auditor,
además de orientaciones para la uniformidad en el trabajo con el propósito
de lograr un buen nivel de calidad en el examen. Asì mismo indican lo
concerniente a la elaboración del informe de auditoria.

Las Normas de Auditoria Generalmente Aceptadas (NAGA) clasifica las

normas de auditoria así:

A. Normas Generales

Normas de
Auditoría B. Normas de Ejecución

C. Normas de Informe

A. Postulados Básicos

Los postulados básicos son principios lógicos y requerimientos relevantes que

contribuyen a la aplicación adecuada de las normas de auditoría y orientan a los
auditores en el desempeño práctico de sus funciones.

Son postulados básicos los siguientes:

1. Control Interno responsabilidad de la administración. Son los directivos de las

empresas los responsables de diseñar el sistema de control interno de la empresa
o entidad, y son los responsables de la ejecución del mismo. La administración lo
diseña y lo ejecuta y la auditoría evalúa su cumplimiento.
2. Obligatoriedad de rendir cuentas y acceso a la información. Los
requerimientos que solicita el equipo de auditoría, deben ser presentados sin
dilación.
3. Obligatoriedad de las normas de auditoría. Todo auditor está obligado a seguir
las normas de auditoría establecidas para el desempeño de su trabajo de
auditoría. Si no se siguen las normas de auditoría establecidas, el trabajo del
auditor será nulo y no tendrá, por tanto, valor legal.
4. Orientación positiva de la Auditoría. Las auditorías no se practican con el fin de
buscar culpables o hallar irregularidades, si no, con el fin de mejorar el
desempeño de los empleados y de la institución o empresa.
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5. Presunción de Probidad. En el desarrollo de la auditoría, el auditor no debe

estar prejuiciado con relación a los directivos o empleados de la empresa
auditada. Debe suponer que los empleados son honestos, correctos, eficientes y
eficaces. Eso no significa que si el auditor encuentra hechos irregulares, no lo va
a plasmar en su informe.
6. Importancia Relativa. La materialidad debe fijarse en correspondencia a la
fortaleza económica de la empresa. No se debe fijar un monto fijo para todas las
empresas, sino, de acuerdo a criterios establecidos en coordinación con los
directivos de la empresa. La importancia de las cifras es relativa, porque mientras
que para una empresa grande, un monto (materialidad) bajo es insignificante,
para una empresa pequeña, ese mismo monto puede ser muy importante.
7. Criterios de Medición. Se deben aplicar criterios de medición basados en las
disposiciones legales y normativas técnicas existentes; en los objetivos, metas e
indicadores definidos por las empresas. El criterio de medición es fundamental
para que una auditoría se pueda desarrollar. Si no existe un parámetro contra el
que se pueda comparar lo efectuado por el auditado, no se podría ejercer el
control.
8. Comunicación Constante con los auditados. El auditor debe estar
constantemente en contacto con los auditados, para esclarecer, para tomar
medidas en el camino, para prevenir irregularidades, etc. La comunicación
constante con las personas auditadas es parte del cumplimiento del debido
proceso.

B. Normas Generales

Existen dos tipos de Normas Generales

a) Normas Generales Aplicables al Auditor

b) Normas Generales Aplicables a todo Tipo de
Auditorías o Relacionadas con el trabajo de
Auditoría.

Establecen el ámbito y competencia de la auditoría, las primeras son de

naturaleza personal y están relacionadas con las cualidades morales, de
conocimiento y capacidad que debe tener el auditor y las segundas con la
calidad en el trabajo de auditoría.

1. Son Normas Generales Aplicables al Auditor:

1.1 Capacidad Profesional

El auditor debe tener suficiente capacidad profesional, experiencia

técnica y el entrenamiento adecuado para planear, organizar y
ejecutar de la manera más eficiente y económica el trabajo de
auditoría y con calidad profesional.
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Para mantenerse actualizado el auditor deberá estar capacitándose

constantemente en todas las áreas relacionadas con su carrera.

Además, los auditores deben reunir ciertos requisitos como:

a) conocimiento de métodos y técnicas aplicables

b) conocimiento de los principios de contabilidad y de las normas

internacionales de auditoría.

c) Habilidad para comunicarse.

d) Experiencia en el ramo.

e) Título profesional correspondiente.

f) Trabajo en equipo.

1.2. Objetividad e Independencia

El auditor deberá estar libre de impedimentos e influencias,

mantener una actitud objetiva y absoluta independencia de criterios
en la elaboración del informe de su examen.

La independencia objetiva y mental del auditor es la exigencia y

calidad más importante. La pérdida de tales condiciones elimina por
completo la validez de su informe y su cuestionamiento disminuye
considerablemente su credibilidad.

El auditor debe tener la suficiente autonomía de modo que pueda

desarrollar la auditoría con el máximo grado de imparcialidad.

En el caso de los auditores internos, se debe responder ante un

nivel jerárquico tal, que le permita a la actividad de auditoría interna
cumplir con sus responsabilidades sin tropiezo alguno.

Para el logro real de la independencia del auditor, éste no debe

tener conflicto de intereses en las áreas auditadas, que limiten su
accionar en forma imparcial y objetiva. Esto significa que se
abstendrán de evaluar operaciones en las cuales anteriormente
tuvieron responsabilidades.

1.3. Confidencialidad del trabajo de Auditoría

El personal de auditoría mantendrá absoluta reserva en el

desempeño de sus funciones, aún después de haber concluido sus
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labores y solo harán del conocimiento de su trabajo a su superior

inmediato.

1.4. Incompatibilidad de Funciones.

El personal de Auditoría no ejercerá ninguna labor administrativa ni

financiera en las entidades u organismos sujetos a su examen. Ni
practicarà auditorias en lugares donde tenga intereses, ya sean
económicos o personales.

1.5 Responsabilidad y Cuidado Profesional

Los auditores son responsables de cumplir con todas las

disposiciones legales y normativas existentes para el desarrollo de una auditoría y
emplear cuidadosamente su criterio profesional. Debe aplicar adecuadamente su criterio
para determinar el alcance de la auditoría, las técnicas y procedimientos de auditoría, el
equipo de trabajo y de elaborar o preparar los informes pertinentes.

1.6 Designación del personal para la Auditoría

Antes de iniciar una Auditoría o examen especial, se designará por

escrito, mediante una credencial, el equipo responsable de su
ejecución, el cual ejercerá su trabajo de acuerdo a los programas de
auditoría elaborados y preparados para ese fin.

1.7 Control de Calidad.

Se debe garantizar un adecuado control de calidad del trabajo, a

través de una supervisón constante del trabajo, de la preparación
continua de los auditores, capacitándolos y dándoles las
herramientas necesarias para que puedan desarrollar su trabajo sin
presiones ni limitaciones.

2. Normas Aplicables a todo tipo de auditorias *

Las normas que conforman este grupo son de aplicación a todos los tipos de
auditorías y establecen los criterios técnicos generales que permitan una apropiada
planificación, ejecución y comunicación de los resultados de la auditoría practicada
en entidades sujetas al control y fiscalización por parte de los auditores
gubernamentales o por las firmas de Contadores Públicos Independientes..

Están relacionadas con la: Planeación general, planificación específica,

documentación, debido proceso, e informe
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Normas para la Planeación

2.1 PLAN ANUAL DE AUDITORIA

Los auditores deben planificar sus actividades de auditoría a través de sus Planes
Anuales, aplicando criterios de materialidad, economía, objetividad y oportunidad,
y evaluarán periódicamente la ejecución de sus planes.

El Plan Anual de Auditoría Gubernamental, es el documento que contiene el conjunto de

actividades de auditoría y el universo de entidades y/o áreas, según corresponda, a
examinar durante el período de un año y será elaborado en concordancia con las
políticas y disposiciones establecidas con la siguiente información mínima:

a) Entidades u organismos a auditarse

b) Objetivos generales del plan y de cada examen
c) Cronograma de Ejecución

En el sector público cada unidad orgánica de línea planificará anualmente sus acciones.
En el caso de las entidades públicas lo efectuará el Responsable de la Unidad de
Auditoría Interna, de acuerdo a las prioridades establecidas para el logro de los objetivos
y metas institucionales y deberá remitir el Plan a más tardar el 30 de septiembre de cada
año a la Contraloría General de la República.

En el sector privado resulta complicado o imposible que las firmas de CPI elaboren un
plan anual de auditoria, por cuanto su trabajo dependerá de los contratos que logren
firmar con este sector o con el sector público.

Los Planes Anuales de Auditoría serán flexibles a fin de permitir cambios que previa
autorización se considere necesario efectuar de acuerdo a las circunstancias.

En el sector público la Contraloría General y las Unidades de Auditoría Interna evaluarán

periódicamente la ejecución de los Planes Anuales de Auditoría, formulando el
correspondiente Informe.

2.2 PLANEACION ESPECIFICA

El propósito de esta Norma es proporcionar lineamientos sobre la planeación de

una auditoría. El auditor deberá planear de forma previa cada trabajo de auditoría
de modo que ésta sea desempeñada en una manera efectiva.

Para planificar el trabajo de auditoría, deberá tenerse en cuenta la finalidad del examen,
el informe a emitir, las características del ente sujeto a control y las circunstancias
particulares del caso. Esta actividad permite un adecuado acceso a cada una de las
etapas de la auditoría, facilitando la administración del trabajo, el control del tiempo en
ella empleado y una mejor utilización de los recursos humanos y materiales.
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Cuando se utilicen equipos multidisciplinarios, su participación en este nivel es

particularmente importante, para asegurar que las diferentes perspectivas, experiencias
y especialidades, sean apropiadamente utilizadas en el trabajo.

Las auditorías se deben planear de tal manera que asegure el cumplimiento eficiente y
eficaz del objetivo referido de la auditoría de que se trate y obtener suficiente
entendimiento del sistema de control interno y la evaluación del cumplimiento de las
disposiciones legales, reglamentarias y contractuales aplicables.

La información que necesita el auditor para planificar la auditoría varía de acuerdo con
los objetivos de la misma y con la entidad sujeta a examen. En determinados casos se
puede realizar un estudio preliminar de la entidad antes de preparar el plan para ejecutar
el trabajo de campo. El estudio preliminar constituye un método de apoyo eficaz para
seleccionar las áreas específicas donde se va a practicar la auditoría y para obtener
información que habrá de utilizarse en la planificación. Es un proceso que permite
conseguir rápidamente información sobre la organización, programas, actividades y
funciones de la entidad, aunque sin someterla a una verificación detallada

2.3 – Planificación previa

1. Reunión previa de los miembros del equipo de auditoría, para considerar los asuntos
importantes que deberán ser tomados en la auditoría.

2. Para trabajos continuos, el auditor actualizará y revaluará la información reunida

previamente, incluyendo información de los papeles de trabajo del año anterior. El
auditor también desarrollará procedimientos diseñados para identificar cambios
importantes que hayan tenido lugar desde la última auditoría.

3. Deberá obtenerse un suficiente entendimiento de la entidad a ser auditada, el que

comprende el conocimiento de la naturaleza operativa, su organización, servicios que
presta, las disposiciones legales, reglamentarias, contractuales y normativas
aplicables, considerando el efecto relevante que podría tener en la información
financiera sujeta a examen. Todo este entendimiento debe obtenerse con el
propósito de identificar eventos, transacciones y prácticas que, a juicio del auditor,
puedan tener un efecto importante sobre la auditoria o en el Informe del Auditor.

4. Obtener el conocimiento requerido de la Entidad, es un proceso continuo y

acumulativo de recolección y evaluación de la información y de relacionar el
conocimiento resultante con la evidencia de auditoría en todas las etapas de la
auditoría. El auditor puede obtener un conocimiento de la entidad de un número de
fuentes. Por ejemplo:

• Experiencia previa con la entidad.

• Entrevista con personas de la entidad (por ejemplo, directores, y personal

operativo).
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• Entrevista con personal de auditoría interna y revisión de dictámenes de

auditoría interna.

• Entrevista con otros auditores y con asesores legales o de otro tipo que hayan
proporcionado servicios a la entidad o dentro de la entidad.

• Entrevista con personas enteradas fuera de la entidad (por ejemplo, economistas,

clientes, abastecedores, competidores).

• Publicaciones relacionadas con la entidad (por ejemplo, estadísticas de gobierno,

encuestas, textos, revistas de comercio, reportes preparados por bancos y
corredores de valores, periódicos financieros).

• Legislación y reglamentos que afecten en forma importante a la entidad.

• Visitas a los locales de la entidad y a instalaciones de oficinas, delegaciones,

sucursales.

• Documentos producidos por la entidad (por ejemplo: informes anuales y financieros

de años anteriores, presupuestos, informes internos de la administración, informes
financieros provisionales, manual de políticas de la administración, manuales de
sistemas de contabilidad y control interno, catálogo de cuentas, descripciones de
puestos, planes operativos y planes estratégicos).

5. Se debe obtener una comprensión suficiente del control interno de la entidad como
base para su evaluación y determinar la naturaleza, extensión y oportunidad de los
procedimientos de auditoría a ser aplicados. La evaluación y calificación del riesgo
de control es un requerimiento obligatorio.

6. Entendimiento y comprensión del entorno de los sistemas de tecnología de la

información, sistemas en línea y bases de datos; el efecto de los sistemas y los
riesgos asociados por el tipo de transacciones financieras que procesan, la
naturaleza de los archivos, bases de datos y programas utilizados.

7. Los auditores gubernamentales y los servidores públicos que ejercen la labor de

auditoría, o las firmas de CPI al planear el trabajo deben evaluar el riesgo de errores
o irregularidades de importancia relativa.

8. Los auditores deben indagar con los funcionarios de la entidad auditada para
identificar anteriores auditorías financieras, auditorías operacionales u otros estudios
relacionados con los objetivos de la auditoría a realizar e identificar las acciones
correctivas que se tomaron para atender los hallazgos significativos y las
recomendaciones.

9. Deberán evaluar el riesgo de auditoria, el que comprende el riesgo inherente, el

riesgo de control y el riesgo de detección, los que deben ser evaluados en forma
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separada. Con base a la evaluación de los riesgos y la definición de la importancia

relativa se identificará la extensión y oportunidad de los procedimientos de auditoría,
se formularán los programas específicos y se considerarán los asuntos especiales
requeridos en los informes.

10. Al concluir la recolección y estudio de información el auditor documentará su trabajo

mediante:

a) Descripción de las actividades de la entidad, resumidas en los papeles de trabajo,

sustentadas con la documentación obtenida de la entidad, como flujogramas
sobre los procedimientos de las áreas más significativas, etc.

b) Elaboración de un Memorándum de Planificación cuya estructura básica

contendrá:

· Objetivos del examen, son los resultados que se espera alcanzar.

· Alcance del examen, grado de extensión de las labores de auditoría que
incluye áreas, aspectos y períodos a examinar.
· Descripción de las actividades de la entidad.
· Normativa aplicable a la entidad, especialmente relacionada con las áreas
materia de evaluación.
· Informes a emitir y fechas de entrega.
· Identificación de áreas críticas definiendo el tipo de pruebas a aplicar. Se
efectúa en los casos de objetivos predeterminados.
· Puntos de atención, situaciones importantes a tener en cuenta incluyendo
denuncias que se hubieran recibido.
· Personal, nombre y categoría de los auditores que conforman el equipo de
auditoría. Asimismo, las tareas asignadas a cada uno, de acuerdo a su
capacidad y experiencia.
· Funcionarios de la entidad a examinar.
· Presupuesto de tiempo, por categorías, áreas y visitas.
· Participación de otros profesionales y/o especialistas, de acuerdo a las áreas
materia de evaluación.
La responsabilidad por la preparación del Memorándum de Planificación
corresponde al auditor encargado y al supervisor; la revisión y la aprobación a
los niveles gerenciales competentes.

En el caso de las unidades de Auditoría interna, el Responsable de la Unidad

de Auditoría Interna aprobará el Memorándum de Planificación.
11. Cronograma de trabajo de la auditoría, identificando las fechas clave para su
ejecución en tiempo y forma, personal participante y definición si se requiere de
apoyo por especialistas de otra profesión por la complejidad del trabajo

2.4 – COMPRENSIÓN Y EVALUACIÓN DEL CONTROL INTERNO

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Los Auditores deberán obtener una comprensión suficiente de las actividades de

auditoría interna para ayudar a la planeación de la auditoría y al desarrollo de un
enfoque efectivo; cuando el auditor tiene intención de usar trabajo específico de
auditoría interna deberá evaluar y probar dicho trabajo para confirmar su
adecuación para propósitos de la auditoría.

1. El control interno tiene el propósito de proporcionar una seguridad razonable en la

consecución de los objetivos siguientes:

a) Administración eficaz, eficiente y transparente de los recursos del Estado

b) Confiabilidad de la rendición de cuentas
c) Cumplimiento de las leyes y regulaciones aplicables.

2. El conocimiento y la comprensión del sistema de control interno de la entidad en

general y de los aspectos contables en particular, facilitan al equipo realizar una
evaluación preliminar basada en su diseño conceptual. El estudio y evaluación del
control interno incluye dos fases:

a) Conocimiento y comprensión de los procedimientos establecidos en la entidad.

b) Comprobación de que los procedimientos relativos a los controles internos están

siendo aplicados tal como fueron diseñados u observados en la primera fase.

La naturaleza, extensión y oportunidad de las pruebas de auditoria será determinada

de conformidad con el grado de confianza dado a los procedimientos de control
establecidos y puestos en operación.

Las condiciones reportables resultantes de la evaluación del control interno de la

entidad sujeta a una auditoría financiera y de cumplimiento, serán presentadas a la
autoridad superior en un informe de auditoria sobre control interno, acompañada de
las respectivas recomendaciones. Dicho informe también incluirá las condiciones
reportables relacionadas con la evaluación de las disposiciones legales,
reglamentarias y contractuales.

2.5 - REVISIÓN DE INFORMACIÓN PROCESADA EN MEDIOS

INFORMÁTICOS.

El auditor deberá considerar cómo afecta a la auditoría un ambiente de

Información Tecnológica.

1. En toda auditoría, se debe considerar el uso de equipos de cómputo para procesar la

información, el uso de especialistas informáticos o de sistemas, y cuando sea
aplicable el empleo de programas especializados para la auditoría informática, a fin
18

de que el auditor gubernamental se cerciore de la confiabilidad del sistema de

información y la disponibilidad de datos para uso en la auditoría.

2. Cuando un miembro del equipo sea especialista en medios informáticos, debe tener
suficientes conocimientos para planear, dirigir, supervisar y revisar el trabajo
desarrollado en los sistemas de información computarizada, y si éstos cumplen con
las normas de control interno aplicables. Si la revisión es realizada por especialista
externo, debe considerarse las normas que se aplican para la utilización de expertos.

3. Si se requiere la cooperación técnica del personal de la entidad auditada, debe

asegurarse que no exista influencia en la aplicación de las técnicas de auditoría con
ayuda de la tecnología de la información.

4. Al planear las porciones de la auditoría que pueden ser afectadas por la Tecnología
de la información de la Entidad, el auditor debería obtener una comprensión de la
importancia y complejidad de las actividades de dicha tecnología y la disponibilidad
de datos para uso en la auditoría. Esta comprensión incluiría asuntos como:

a) La importancia y complejidad del procesamiento por computadora en cada

operación importante de contabilidad. Se puede considerar como compleja una
aplicación cuando, por ejemplo:
- El volumen de transacciones es tal que los usuarios encontrarían difícil
identificar y corregir errores en el procesamiento.
- La computadora automáticamente genera transacciones o entradas de
importancia relativa directamente a otra aplicación.
- La computadora desarrolla cómputos complicados de información financiera
y/o automáticamente genera transacciones o entradas de importancia relativa
que no pueden ser (o no son) validadas independientemente.
- Las transacciones son intercambiadas electrónicamente con otras
organizaciones (como en los sistemas electrónicos de intercambio de datos.

b) La estructura organizacional de las actividades SIC y el grado de concentración o

distribución del procesamiento por computadora en toda la entidad,
particularmente en cuanto pueden afectar la segregación de deberes.

c) La disponibilidad de datos. Los documentos fuente, ciertos archivos de

computadora, y otro material de evidencia que pueden ser requeridos por el
auditor, pueden existir por un corto periodo de tiempo o sólo en forma legible por
computadora. El sistema de información tecnológica de la Entidad puede generar
reportes internos que pueden ser útiles para llevar a cabo pruebas sustantivas
(particularmente procedimientos analíticos).

d) El potencial de uso de técnicas de auditoría con ayuda de computadora puede

permitir una mayor eficiencia en el desempeño de los procedimientos de
19

auditoría, o puede capacitar al auditor a aplicar en forma económica ciertos

procedimientos a una población completa de actividades, operaciones, cuentas o
transacciones.

5. El auditor gubernamental debe solicitar a la administración de las entidades

auditadas la entrega de información en los formatos requeridos para efectuar las
revisiones, comprobaciones y validación de la información. La entidad auditada está
obligada a permitir el acceso directo al sistema informático cuando el auditor lo
requiera con el objetivo de consultar información necesaria en el marco de la
auditoria.

2.6 - EVALUACIÓN Y CALIFICACIÓN DEL RIESGO DE

AUDITORÍA

Para cada auditoría se evaluará y calificará el riesgo de auditoría. El riesgo de la

auditoría consiste en que el auditor llegue a una conclusión equivocada acerca de
los aspectos sujetos de auditoría, es decir, que no exprese reservas sobre la
información, que de hecho contenga errores o irregularidades importantes.

Los componentes del riesgo de auditoría son:

- Riesgo inherente
- Riesgo de control
- Riesgo de detección

La calificación del riesgo, inherente, de control y de detección se realizará a base de los

siguientes niveles:

a) Riesgo bajo (B)

b) Riesgo medio (M)
c) Riego alto (A)

Al planear y desempeñar procedimientos de auditoría y al evaluar y reportar los

resultados consecuentes, el auditor debería considerar el riesgo de representaciones
erróneas de importancia relativa del área o aspectos sujetos a revisión.Los riesgos de
auditoría estarán influenciados por:
a) La probabilidad de que los sistemas de administración, registro y control estén
influidos por errores e irregularidades.

b) La probabilidad de que las pruebas de auditoría no sean suficientes para

identificar los errores o irregularidades que puedan existir.

c) La materialidad o importancia relativa de los errores e irregularidades.

d) Que la muestra de auditoría no haya sido seleccionada adecuadamente.

20

Cuando la aplicación de procedimientos de auditoría diseñados a partir de las

evaluaciones del riesgo, indica la posible existencia de irregularidades, fraude o error, el
auditor deberá considerar el efecto potencial sobre los aspectos sujetos de auditoría y en
el informe respectivo. Si el auditor cree que el fraude o error que se indica podría tener
un efecto de importancia sobre el objeto de su examen, deberá aplicar procedimientos
modificados o adicionales.

2.7 SUPERVISIÓN DE LA AUDITORÍA

El trabajo realizado por el equipo de auditoría será supervisado en forma

sistemática y oportuna por personal calificado en todos los niveles.

La función de supervisión debe ser realizada por profesionales experimentados en el

ejercicio de la auditoría. Los supervisores deberán asegurarse de que el personal
encargado de la auditoría reciba una adecuada orientación sobre:

· La ejecución correcta del examen.

· El logro de los objetivos de auditoría
· La oportuna asistencia y entrenamiento en el trabajo.

1. El miembro del Equipo de Auditoria del más alto nivel (Director General, Socio,
Gerente o Director/ jefe de Unidad de Auditoría Interna) deben asegurarse que los
miembros del equipo comprendan claramente los objetivos generales y específicos
del trabajo antes de iniciarlo. Esta reunión de inicio de trabajo debe documentarse en
los papeles de trabajo.

1. La supervisión de las actividades del equipo se documentará en los papeles de

trabajo, al menos en los siguientes momentos básicos de ejecución del trabajo:

a) Al planear y programar la auditoría.

b) Al determinar las muestras a ser examinadas
c) Al realizar las evaluaciones y programas de auditorías.
d) Al estructurar los informes y al revisar su contenido
e) Al comunicar los resultados a los usuarios.

2. La supervisión aplicada desde la planeación hasta la distribución del informe, es la

manera más eficaz de asegurar la calidad del trabajo y agilizar su proceso de
ejecución. La supervisión en las diferentes fases de la ejecución de la auditoría
comprende:

a) Revisión del Plan de auditoría y de los programas de auditoría, preparados con

base en el resultado del estudio y la evaluación del control interno.

b) Explicación a los auditores, de acuerdo con el grado de experiencia que cada uno
tenga, de la forma en que debe realizarse el trabajo, los elementos de información
21

de la dependencia o entidad con que se cuente para efectuarlo y el tiempo

estimado para la realización de las pruebas de auditoría.

c) Presentación de los auditores al personal del área a auditar y explicación de los

sistemas contables, registros y demás elementos con los que van a trabajar.

d) Vigilancia constante y estrecha del trabajo que están realizando los auditores,
además de la aclaración oportuna de las dudas que les van surgiendo en el
transcurso del trabajo.

e) las evaluaciones de los riesgos inherente y de control, incluyendo los resultados

de pruebas de control y las modificaciones, si las hay, hechas al plan global de
auditoría y al programa de auditoría como resultado consecuente;

f) revisión de la documentación de la evidencia de auditoría obtenida de los

procedimientos sustantivos y las conclusiones resultantes, incluyendo los
resultados de consultas; y

g) en la auditoría a los estados financieros, revisión de los ajustes de auditoría

propuestos, y el dictamen propuesto del auditor;

h) Control del tiempo invertido por cada uno de los auditores, analizando las
variaciones contra el estimado;

i) Revisión oportuna y minuciosa de todos los papeles de trabajo preparados por los
auditores de niveles inferiores.

j) Revisión final del contenido de los papeles de trabajo para cerciorarse de que
están completos y que se ha cumplido con las normas de auditoría.

k) Revisión antes de emitir el informe, por una persona del área ajena al trabajo
específico, que revise los borradores y ciertos papeles, a fin de verificar que han
cumplido con todas las normas de auditoría y que la opinión que se vaya a emitir
esté justificada y debidamente amparada por el trabajo realizado.

3. El personal que desempeña responsabilidades de supervisión desarrolla las

siguientes funciones durante la auditoría:

a) Monitorear el avance de la auditoría para considerar si:

· El personal asignado tienen la habilidad y competencia necesarias para llevar

a cabo sus tareas asignadas;
· comprenden las direcciones de auditoría; y
· el trabajo está siendo realizado de acuerdo con el plan global de auditoría y
el programa de auditoría;
22

b) resolver cualesquiera diferencias de juicio profesional entre el personal y

considerar el nivel de consulta que sea apropiado.

4. El trabajo desarrollado por el personal asignado necesita ser revisado por personal
de cuando menos igual competencia para considerar si:

a) el trabajo ha sido desarrollado de acuerdo con el programa de auditoría;

b) el trabajo desarrollado y los resultados obtenidos han sido adecuadamente

documentados;

c) todos los asuntos significativos de auditoría han sido resueltos o se reflejan en

conclusiones de auditoría;

d) los objetivos de los procedimientos de auditoría han sido logrados; y

e) las conclusiones expresadas son consistentes con los resultados del trabajo
desempeñado y soportan la opinión de auditoría.

2.8 PROGRAMAS DE AUDITORÍA

El auditor gubernamental y los servidores públicos que ejercen labor de auditoría,

para cada auditoría desarrollarán y documentarán programas de auditoria que
tomen en cuenta los resultados de la evaluación del control interno y que
describan los objetivos y procedimientos para las principales cuentas de control
contable o ciclo de actividades, áreas a examinar, naturaleza, oportunidad y
alcance de los procedimientos de auditoria planeados.

1. Por cada auditoría y área de examen el Auditor y servidores públicos que ejercen
labores de auditoría, deben elaborar Programas de Auditoría que guíen su trabajo al
logro de los objetivos.

En consecuencia se deben elaborar para cada Auditoría y para cada área o rubro a
examinar un Programa de Trabajo que debe contener lo siguiente:

· Objetivos: relacionados con el área objeto de estudio

· Procedimientos que describan la metodología, pruebas y demás procedimientos a

aplicar.

2. La responsabilidad de la elaboración de los respectivos programas corresponde al

auditor encargado y supervisor.

3. Los programas de auditoría deben ser lo suficientemente flexibles para introducir

modificaciones, mejoras y ajustes acordados por el encargado del equipo y el
23

supervisor, durante la ejecución de la auditoría y debidamente soportados y

autorizados.

4. Al diseñar los procedimientos de auditoría, el auditor deberá determinar los medios

apropiados para seleccionar las partidas sujetas a prueba a fin de reunir evidencia en
la auditoría que cumpla los objetivos de ésta. Los medios disponibles al auditor son:

a) Seleccionar todas las partidas (examen del 100%);

b) Muestreo en la auditoría.

La decisión sobre cuál enfoque usar dependerá de las circunstancias y la aplicación

de cualquiera de los medios anteriores o una combinación puede ser apropiada en
circunstancias particulares. Si bien la decisión sobre cuáles medios o combinaciones
de medios a usar se hace con base en el riesgo de auditoría y en la eficiencia de la
auditoría, el auditor necesita sentirse satisfecho de que los métodos usados son
efectivos para proporcionar evidencia suficiente para cumplir con los objetivos de la
prueba.

5. Los programas de auditoría aplicados son parte importante del archivo corriente de
papeles de trabajo, constituyen evidencia sustantiva de la calidad técnica del trabajo
y la base para la evaluación de control de calidad, tanto interna como externa.

EXCEPCIONES:

Se exceptúa del cumplimiento de elaboración de programas de auditoría a los Asesores

Legales integrantes del equipo de auditoría, quienes brindarán su asistencia técnica a
través de opiniones legales y dictámenes solicitados.

2.9 NORMAS SOBRE EJECUCION DEL TRABAJO

El propósito de esta Norma es establecer y proporcionar lineamientos sobre la cantidad

y calidad de evidencia de auditoría que se tiene que obtener para documentar los
resultados de auditoría, así como para su archivo y resguardo adecuado.

2.9 – A Evidencia suficiente, competente y pertinente.

Debe obtenerse evidencia suficiente, competente y pertinente a través de la
aplicación de procedimientos de auditoria (pruebas de cumplimiento y
sustantivas), para sustentar de manera razonable sus opiniones, comentarios,
conclusiones y recomendaciones sobre una base objetiva.
24

"Evidencia de auditoría" significa la información obtenida por el auditor para llegar

a las conclusiones sobre las que se basa la opinión de auditoría

La “Evidencia de Auditoría", se obtiene de una mezcla apropiada de pruebas de control y

de procedimientos sustantivos.

Para que una evidencia sea considerada válida deberá, a juicio del auditor y servidores
públicos que ejercen labor de auditoría, cumplir los requisitos básicos de suficiencia,
competencia y pertinencia, como se detalla:

a) Suficiencia, referida a la cuantificación de la evidencia; esto es, la cantidad de

evidencia, objetiva y convincente que se requiere para sustentar el informe del
auditor. La evidencia será considerada suficiente cuando, por la aplicación de una
o más pruebas, el auditor se satisfaga de que los hechos revelados en su informe
se encuentran plenamente comprobados. Se trata de información que,
cuantitativamente, es suficiente y apropiada para lograr los resultados de la
auditoría.

b) Competencia, relacionada con su validez y confiabilidad, que cualitativamente,

tiene la imparcialidad necesaria para inspirar confianza y fiabilidad. Para evaluar
la competencia de la evidencia, el auditor deberá considerar si existen razones
para dudar de su validez o integridad. De considerarlo así, deberá obtener
evidencias adicionales o, de no ser esto posible, hacer la revelación pertinente en
el informe de auditoría.

c) Pertinencia, está referida a la relación que existe entre la evidencia y su

utilización. La evidencia que se utilice para demostrar o refutar una transacción,
actividad u operación, será pertinente si guarda una relación directa y lógica con
la misma. Si no es así, será irrelevante y no deberá ser considerada como
evidencia y por consiguiente ser retirada de los papeles de trabajo de la auditoría.

El tipo de prueba a realizar es importante para una adecuada aplicación de

procedimientos de auditoría al obtener evidencia de auditoría.

La confiabilidad de la evidencia de auditoría aumenta a medida que aumenta su

objetividad. En otras palabras, cuando se basa más en hechos que en criterios. La
confiabilidad de la evidencia de auditoría es influenciada por su fuente: interna o externa,
y por su naturaleza: visual, documentaria u oral.

Los criterios siguientes resultan útiles para juzgar si la evidencia obtenida es

competente:

a) La evidencia obtenida de fuentes independientes (terceros) es más confiable que

la obtenida de la entidad u organismo auditado.
25

b) La evidencia obtenida de la entidad auditada que ha establecido un control interno

apropiado, es más confiable que aquella obtenida cuando el control interno es
deficiente.

c) La evidencia obtenida en forma directa, mediante examen, observación, cálculo o

inspección es más confiable que aquella obtenida en forma indirecta.

d) Los documentos originales son más confiables que las copias de los mismos, las
que de obtenerse deberán ser certificadas por notario público.

e) La evidencia testimonial que se obtiene en circunstancias que permita a los

informantes expresarse libremente merece más crédito que aquella obtenida en
otras circunstancias (por ejemplo, cuando los informantes se sientan intimidados
o estén motivados contra la entidad o algún funcionario).

Deberá considerarse que generalmente los requisitos suficiencia y competencia

están interrelacionados. Una evidencia será suficiente y competente cuando los
resultados de una o más pruebas aplicadas proporcionen una base razonable para
proyectarlas, con un riesgo mínimo, al conjunto de actividades u operaciones de ese
tipo.

La asistencia legal es importante para cumplir los requerimientos formales y jurídicos,

por lo que se deberá considerar los siguientes procedimientos:

a) La documentación que constituye evidencia necesaria para una acción legal

deberá ser certificada por un Notario Público.

b) Durante el proceso de auditoría deberá obtenerse las consultas evacuadas del

asesor legal asignado, respecto a la existencia de indicios de responsabilidades
resultantes de los hallazgos detectados en la auditoría.

c) Las evidencias testimoniales deben constar en medios escritos validados por el

asesor legal.

2.9 - B Archivo de papeles de trabajo

Para cada auditoría se organizará un archivo corriente de papeles de trabajo que

acumule de manera ordenada la información importante como evidencia de la
ejecución del plan de auditoría, la aplicación de los programas específicos y el
desarrollo de la evidencia para emitir el informe respectivo, la evaluación del
sistema de control interno y del cumplimiento de las disposiciones legales,
reglamentarias y contractuales aplicables, según corresponda.

Los papeles de trabajo constituyen el vínculo entre el trabajo de planeamiento y

ejecución, y el informe de auditoría; por tanto, deberán contener la evidencia necesaria
26

para fundamentar los hallazgos, opiniones y conclusiones que se presenten en el

informe. El propósito de los papeles de trabajo es:
1. Contribuir a la planificación y realización de la auditoría;

2. Proporcionar el principal sustento del informe del auditor.

3. Permitir una adecuada ejecución, revisión y supervisión del trabajo de auditoría.

4. Constituir la evidencia del trabajo realizado y el soporte de las conclusiones,

comentarios y recomendaciones incluidas en el informe.

5. Permitir las revisiones de calidad de la auditoría.

6. Para garantizar la calidad y contenido de los papeles de trabajo éstos deben reunir
los siguientes requisitos:

a) Ser completos y exactos, con objeto de que permitan sustentar debidamente

los hallazgos, opiniones y conclusiones y demostrar la naturaleza y el alcance
del trabajo realizado. La concisión es importante, pero no deberá sacrificarse
la claridad y la integridad con el único fin de ahorrar tiempo o papel.

b) Deben ser lo suficientemente claros, comprensibles y detallados para que un

auditor experimentado, que no haya mantenido una relación directa con la
auditoría, esté en capacidad de fundamentar las conclusiones y
recomendaciones, mediante su revisión. No deben requerir de explicaciones
orales.

c) Ser legibles y ordenados, pues de lo contrario podrían perder su valor como

evidencia.

d) Deben contener información relevante, esto es, limitarse a los asuntos que
sean pertinentes e importantes para cumplir los objetivos del trabajo
encomendado.

2. El método de codificación y ordenamiento del archivo corriente de papeles de trabajo

parte de la hoja resumen, sumaria, u hoja de hallazgos, según el caso. El MAG
dispondrá de las guías de índices sugeridos para cada tipo de auditoría.

3. Mientras se ejecuta la auditoría el equipo encargado tendrá la responsabilidad de

actualizar el archivo permanente de la entidad que contiene información importante
sobre su creación, objetivos, organización, sistemas administrativos y financieros y
datos relevantes que son materia de acumulaciones por varios ejercicios financieros.
En caso de primera auditoría debe conformarse el archivo permanente.

4. En todas las auditorías en las que se determine responsabilidad administrativa,

responsabilidad civil o presunción de responsabilidad penal, se preparará
27

adicionalmente un expediente administrativo utilizando la estructura señalada en la

Ley de lo Contencioso Administrativo.

5. El expediente con la evidencia legal será preparado en el transcurso de la auditoría y

es la base para el trámite de las situaciones irregulares ante las autoridades
pertinentes.

2.9 -C CARTA DE SALVAGUARDA O REPRESENTACIÓN

Al finalizar la auditoría el auditor gubernamental encargado de la auditoría

obtendrá la “carta de salvaguarda” donde la máxima autoridad de la entidad
señala que ha puesto a disposición de los auditores toda la información solicitada,
respecto a todos los hechos significativos ocurridos y relacionados con la
auditoría, hasta la fecha de terminación del trabajo en el campo de los auditores.

En caso que la máxima autoridad se negara a proporcionar la carta de salvaguarda, se

deberá revelar este hecho en el informe de auditoría.

Un modelo de la carta de salvaguarda o representación se incluirá en el Manual de

Auditoría Gubernamental (MAG) de la Contraloría General de la República.

2.9 - D DEBIDO PROCESO

Los Auditores gubernamentales y los servidores públicos que ejercen la labor de

auditoría, al igual que las firmas de CPI que realicen auditorias delegadas por la
Contraloría están obligados a cumplir el debido proceso en las auditorías que
realicen, garantizando los derechos constitucionales de los auditados, y a tomar
las medidas necesarias para no crear su estado de indefensión, para lo cual
deberán documentar todas las diligencias en que participó el auditado.

El Debido Proceso es una garantía constitucional que tutela los derechos individuales,
básicos e inalienables que ostenta toda persona en u proceso administrativo

El debido proceso consiste en el trámite que debe realizarse en todo proceso administrativo
mediante el cual toda persona tiene derecho a:

1. Que se presuma su inocencia hasta que no se declara su responsabilidad conforme a

la ley.

2. Que se garantice su intervención y defensa desde el inicio del proceso, en relación a

esta garantía dispondrá de tiempo y medios adecuados para su ejerció.

3. Que toda resolución administrativa sea motivada

4. Que se le otorgue trato igualitario y sin discriminación.

28

5. Que se respete su dignidad humana.

Las diligencias mínimas del debido proceso son las siguientes:

1. Notificación inicial al auditado

2. Trámite de audiencias con el interesado o con funcionarios públicos o personas

naturales vinculadas con el alcance del proceso de auditoría, en el que se podrán
verificar entre otros: entrevistas, audiencias, declaraciones y recepción de documentos.

3. Acceder al derecho de hacerse asesorar y acompañar por abogados o técnicos

pertinentes.

4. Resolver las peticiones que el interesado haya realizado dentro del proceso de
auditoría.

5. Notificación de resultados preliminares.

6. Oportunidad al interesado par preparar sus alegatos lo que incluye necesariamente el

acceso a los papeles de trabajo en que se materializa el proceso de auditoría para lo
cual dispondrá de un plazo no menor de nueve días hábiles, prorrogables por ocho días
más.

7. Análisis de los alegatos para determinar el desvanecimiento total o parcial de los

resultados preliminares.

8. Notificación o comunicación legal de la resolución que se dicte derivado del proceso de

auditoría.

Las formalidades de toda notificación se harán de forma personal ajustándose a los

procedimientos y requisitos que establece el Código de Procedimiento Civil.

Los interesados en todo momento tendrán acceso a la información que radica en los
papeles de trabajo, podrán solicitar se incorpore en la misma documentación pertinente al
objeto, alcance y período del proceso de auditoría.

Cuando no se haya señalado domicilio o se ignore su paradero o se tratare de notificar a

los herederos del interesado, la notificación se hará mediante una publicación mediante
tres días consecutivos en un medio de comunicación escrito de circulación nacional.

En el curso del proceso de auditoría los auditores gubernamentales y los servidores

públicos que realizan labor de auditoría, mantendrán constante comunicación con los
servidores o ex servidores de la entidad u organismo auditado y con los terceros
relacionados con las actividades examinadas.
29

Las discrepancias de opinión entre los auditores auditores gubernamentales y los

servidores públicos que realizan labor de auditoría, serán resueltas en lo posible dentro del
curso del proceso de auditoría. De subsistir las opiniones divergentes se harán constar en
el informe de auditoría.

Para el cumplimiento del debido proceso es necesaria la participación del asesor legal.

La inclusión del debido proceso como norma de auditoria, refleja un salto muy importante
en el desarrollo de esta especialidad, por cuanto le indica al auditor que pasaron los
tiempos donde el auditor, abusando o yendo más allá de sus facultades, dejaba en
indefensión al auditado, resolviendo de forma unilateral la determinación de los hallazgos.

2.10 Normas para el Informe

2.10 A OPORTUNIDAD DEL INFORME DE AUDITORÍA.

El informe de auditoría se tramitará en el menor tiempo posible, previo su

aprobación formal.

a) La oportunidad del informe de auditoría está en relación con la fecha más próxima
posible a la que corresponden las actividades, áreas u operaciones examinadas.

b) Las razones más importantes por las cuales se deben presentar informes escritos
son:

a) Como un medio de comunicar los resultados de una auditoría a los funcionarios

que corresponda de la Entidad u Organismo auditado, y de los Organismos que
hayan solicitado la auditoría, a las personas presuntamente involucradas (en el
caso de hallazgos que puedan originar informes con responsabilidades) y a otros
estamentos interesados.

b) Para disminuir la posibilidad de que los resultados de la auditoría sean mal

entendidos y contribuir a que las Entidades puedan tomar medidas correctivas o
directivas en el manejo de los recursos del Estado.

c) Para facilitar a otras instancias del Estado, tomar o continuar acciones legales
contra Servidores Públicos u otras personas que presuntamente puedan haber
causado daño económico al Estado.

d) Para facilitar el trabajo posterior de seguimiento a las recomendaciones y

observaciones en general de la auditoría y corroborar que han sido tomadas en
cuenta por la Entidad.
30

2.10 B CUALIDADES DEL INFORME DE AUDITORÍA

El informe de auditoría debe ser completo, exacto y objetivo. En el sector público deben
utilizarse los modelos incluidos en el Manual de Auditoría Gubernamental (MAG) emitido
por la Contraloría General de República.

2.10 C ATRIBUTOS DE LOS HALLAZGOS DE AUDITORIA

Los Hallazgos de auditoría incluidos en los respectivos informes de auditoría

deben cumplir con los atributos siguientes:

1. La condición
Este término se refiere a la descripción de la situación irregular o deficiencia hallada,
cuyo grado de desviación debe ser demostrada.
La condición es la revelación de "lo que es", es decir la "deficiencia" o "excepción"
(errores o irregularidades) tal como fueron encontradas durante la auditoría. La
redacción incluye señalar en lo posible la cantidad de errores y si es posible su
incidencia en la muestra de auditoría, en forma breve pero suficiente.

2. El criterio

Son las normas transgredidas de carácter legal, operativo o de control que regulan el
accionar de la entidad auditada.

El criterio es la revelación de "lo que debe ser" es decir la referencia a: leyes,

Normas Técnicas de Control Interno, Normas Contables, manuales de funciones y
procedimiento, políticas, Planes y cualquier otro instructivo por escrito; en algunos
casos el sentido común y en otros el criterio del auditor.

3. La causa

Es la razón fundamental por la cual ocurrió la condición, o el motivo por el que no se

cumplió el criterio o norma. Su identificación requiere de la habilidad y juicio
profesional del auditor y es necesaria para el desarrollo de una recomendación
constructiva que prevenga la recurrencia de la condición. La causa es la revelación
de por qué sucedió la excepción. Puede haber una sola causa o pueden haber varias
que en conjunto provocaron la irregularidad o debilidad encontrada.

4. El efecto

Es la consecuencia real o potencial, cuantitativa o cualitativa, que ocasiona el

hallazgo, indispensable para establecer su importancia y recomendar a la
Administración que tome las acciones requeridas para corregir la condición. Siempre
31

y cuando sea posible, el auditor debe revelar en su informe la cuantificación del

efecto.

El efecto o consecuencia es el resultado adverso real o el riesgo de resultado

adverso (potencial) que resulta de comparar lo que es con lo que deberá ser
(condición Vs. criterio) la identificación del "efecto" es muy importante para resaltar la
significación del problema.

El efecto puede ser un daño que se ocasionó por causa del problema encontrado o la
posibilidad de que se pueda ocasionar un daño.

5. Comentarios de la Entidad

Se deberá incluir los comentarios dados por los auditados que durante el trabajo
fueron entrevistados y/o a quienes se les dio a conocer los resultados preliminares
durante las discusiones, en cuyo caso se podrán hacer referencias textuales en el
informe sobre dichos comentarios.

6. La recomendación

La recomendación constituye el criterio del auditor y debe reflejar el conocimiento y

buen juicio con relación a lo que más conviene a la Entidad. En gran parte una buena
recomendación se basa en el análisis de los recursos y en la consideración del
beneficio - costo de la misma.

Las recomendaciones deben estar encaminadas a superar las causas de los

problemas observados, se referirán a acciones específicas y estarán dirigidas a
quienes corresponde ejecutar esas acciones. Además, es necesario que las medidas
que se recomienden sean factibles de implantar y que su costo corresponda a los
beneficios esperados.

7. Comentarios del Auditor

Cuando se considere necesario para mayor claridad de los hallazgos y sus diferentes
atributos o para una aclaración de los comentarios del Auditado, una mejor comprensión
de la recomendación, se podrá incorporar en el informe los comentarios del auditor.

2.10 D APROBACION DE LOS INFORMES DE AUDITORÍA

Los informes de auditoría deberán ser aprobados por la instancia correspondiente

en dependencia de la entidad o unidad emisora del mismo, de conformidad con lo
siguiente:
32

1. Auditorías realizadas por la Contraloría General de la República, serán aprobados

por el Titular de este Órgano de Control.
2. Auditorías realizadas por las Unidades de Auditoría Interna de entidades estatales,
por el Auditor Interno responsable de dicha Unidad.
3. Auditorías realizadas por Firmas de Contadores Públicos Independientes, por el
socio representante legal de la misma previa obtención de la autorización de la
Contraloría General de la República.

Una vez aprobados se distribuirán a la máxima autoridad de la entidad examinada y a

los organismos relacionados, cumpliendo con lo siguiente:

1. Se documentará el envío y la recepción del informe a los diferentes usuarios. La

entrega a la máxima autoridad de la entidad examinada, en lo posible, debe realizarla
de manera personalizada.

2. Los informes de auditoría una vez aprobados por el Consejo Superior son
documentos de carácter público.

2.10 E SEGUIMIENTO A RECOMEDACIONES

La Contraloría General de la República y las Unidades de Auditoría Interna de las

entidades públicas, deben verificar oportunamente el grado de implantación de las
recomendaciones contenidas en informes de auditoría interna o externa.

El grado de implantación de las recomendaciones debe ser considerado de la siguiente

manera:

Implantada: cuando las causas que motivaron la recomendación fueron anuladas o

minimizadas, asegurando que los efectos no se repitan y, por otra parte, se hayan
cumplido los procesos institucionales para ponerlas en práctica.

Parcialmente implantada: cuando las medidas y acciones sobre la base de las

recomendaciones dadas, ejecutados por la entidad tienen la capacidad de anular o
minimizar la causa que motivó la recomendación (o sea que es eficaz), pero no se
concluyó el proceso para ponerla en práctica.

No implantada: cuando no se ha realizado ninguna actividad o cuando las actividades

realizadas no aseguran la eficacia de la solución planteada por la entidad.

3. Normas específicas de auditoría para diferentes tipos de

auditoría
33

Además de las normas Generales presentadas, existen normas específicas para cada
tipo de auditoría. Aquí les presento las relativas a la Auditoría Financiera y de
cumplimiento que reflejan las normas de auditoría gubernamental de Nicaragua, sin
embargo al igual que las normas anteriores, se han adecuado para que sirva de base
para cualquier tipo de auditoria, sea practicada por órganos de control o por firmas de
contadores públicos independientes.:

C. NORMAS DE AUDITORIA FINANCIERA Y

DE CUMPLIMIENTO

La auditoría financiera y de cumplimiento es el estudio, evaluación y verificación de los

estados financieros preparados por la administración de la entidad, con el propósito de
emitir una opinión respecto a la razonabilidad de dichos estados, de conformidad con las
Normas de Contabilidad establecidas por las NIC, o en ausencia de éstos, con las
Normas Internacionales de Información Financiera, o con una base general de
contabilidad que han sido establecidas por los colegios de contadores públicos.

Además, comprende la evaluación del control interno y del cumplimiento de las

disposiciones legales, reglamentarias y contractuales aplicables. Otros objetivos de las
auditorías financieras, con distintos niveles de seguridad y distintos alcances de trabajo,
pueden incluir presentar informes especiales para elementos, cuentas o partidas
específicos de un estado financiero y revisar información financiera intermedia.

La Auditoría Financiera y de Cumplimiento, deberá desarrollarse con apego a las

Normas Generales relacionadas con el trabajo de auditoría que incluye las normas 2.20
a la 2.90 arriba presentadas; adicionalmente se incorporan normas específicas a este
tipo de auditoría, las que se presentan clasificadas con base en las siguientes fases de
la auditoria:

a) Planeación de auditoria,
b) Ejecución del trabajo,
c) Informe y comunicación de resultados.

3. PLANEACION DE LA AUDITORIA

El propósito de este grupo de normas es identificar los requisitos básicos que

deben observarse en la planeación de la auditoría financiera y de cumplimiento,
como procedimientos de planeación adicionales a los contenidos en la Normas
Generales.

NAGUN 3.1 PLANEACION ESPECÍFICA

34

El auditor deberá planear y desempeñar la auditoria con una actitud de

escepticismo profesional reconociendo que pueden existir circunstancias que
causen que los estados financieros estén sustancialmente representados en forma
errónea.

En la planeación de cada auditoría Financiera el auditor debe considerar:

1. El auditor únicamente es responsable de formar y expresar una opinión sobre los

estados financieros, la responsabilidad de preparar y presentar los estados
financieros es de la administración de la entidad. La auditoria de los estados
financieros no releva a la administración de sus responsabilidades.

2. El auditor debe estudiar y evaluar las características del sistema de control interno de
la entidad, determinando el grado de confianza en el mismo y en base a ello
establecer la naturaleza, alcance y oportunidad de los procedimientos a aplicar.

Para cumplir dicha finalidad se deberán tener en cuenta los siguientes pasos:

a) Examinar los informes acerca del funcionamiento del control interno, emanados
de los organismos que integran tal sistema.

b) Conocimiento de las actividades formales de control de los sistemas que son

pertinentes a su revisión.

c) Comprobar que las actividades formales de control de los sistemas se apliquen

en la práctica,

d) Evaluar las actividades reales de control de los sistemas, comparándolas con las
que considere razonables.

Si el sistema adoleciera de controles importantes, la conclusión será que no se

puede confiar en los controles internos para determinar la naturaleza, alcance y
oportunidad de los procedimientos de auditoría, la cual deberá ser efectuada
íntegramente mediante procedimientos sustantivos.

3. El auditor debería obtener un comprensión del sistema de contabilidad suficiente

para identificar y entender:

a) Las principales clases de transacciones en las operaciones de la entidad;

b) Cómo se inician dichas transacciones;

c) Registros contables importantes, documentos de soporte y cuentas en los

estados financieros; y

d) El proceso contable y de informes financieros, desde el inicio de

35

transacciones importantes y otros eventos hasta su inclusión en los

estados financieros.

4. Determinación de la importancia, significatividad y riesgo: Se evaluará la significación

de lo que se debe examinar teniendo en cuenta la naturaleza, la importancia de los
posibles errores o irregularidades, como así también el riesgo involucrado.

5. Se considera significativo aquello que como consecuencia de su omisión o de una

inadecuada exposición podría provocar un cambio en la opinión del profesional sobre
el objeto examen de la auditoría. La decisión de qué es importante es un aspecto que
hace al juicio profesional, no obstante lo cual generalmente implica el juzgamiento de
montos ( cantidad ) y naturaleza ( calidad ) de los errores que se detecten.

En una auditoría de estados financieros, se debe tener un criterio para en conjunto

calificar el grado de exposición a riesgo de distorsión de los Activos, los Pasivos y el
Patrimonio y los Ingresos, Costos y Gastos La calificación del riesgo inherente y del
riesgo de control es la base para definir la naturaleza, alcance y oportunidad de los
procedimientos de auditoría a aplicar, mediante las pruebas sustantivas durante la
ejecución del examen.

6. Además de debilidades en el diseño de los sistemas de contabilidad y de control

interno y del no-cumplimiento con controles internos identificados, las condiciones o
eventos que aumentan el riesgo de error e irregularidades, incluyen:

a) Cuestiones con respecto de la integridad o competencia de la administración

b) Presiones inusuales dentro o sobre una entidad.
c) Transacciones inusuales.
d) Problemas para obtener suficiente evidencia apropiada de auditoría

7. En las Auditorías a la Ejecución de Presupuesto, el enfoque de la planificación

deberá considerar los aspectos siguientes:

a) Revisión de los controles internos administrativos relacionados con la

planificación, procedimientos, registro, y ejecución de la gestión de presupuesto,

b) Identificación de la base legal, criterios y demás regulaciones aplicables en el

examen, a efecto del estudio y evaluación de los controles internos de la Entidad
en las diferentes áreas afines al presupuesto, programas y proyectos.

c) Comprensión del área de planificación y presupuesto, procedimientos y

operaciones que intervienen en el proceso presupuestario, para la identificación
de riesgos.

d) Revisión General del Plan Operativo Anual, y sus correspondientes evaluaciones.

36

e) Obtención de los estados presupuestarios preparados por la entidad.

3.2 CUMPLIMIENTO DE DISPOSICIONES LEGALES Y

REGLAMENTARIAS

Los auditores gubernamentales y los servidores públicos que ejercen la labor de

auditoría, al igual que las firmas de CPI obtendrán seguridad razonable del
cumplimiento de las disposiciones legales, reglamentarias y contractuales
relevantes relacionadas con la presentación de los estados financieros o con los
resultados de la auditoría financiera. Se identificarán las condiciones reportables
en caso de existir.

Para planear la auditoría, el auditor deberá obtener una comprensión general del marco
de referencia legal y regulador aplicable a la entidad y cómo la entidad está cumpliendo
con dicho marco de referencia.

Para obtener esta comprensión general, el auditor reconocerá particularmente que

algunas leyes y reglamentos pueden tener un efecto fundamental sobre las operaciones
de la entidad.

Los procedimientos de auditoría para comprobar el cumplimiento de las disposiciones

legales, reglamentarias y contractuales se incluirán en los programas específicos de la
auditoría financiera.

La evaluación del cumplimiento legal, reglamentario y contractual deberá documentarse

en forma clara e independiente en los papeles de trabajo.

3.3 PROGRAMAS DE AUDITORÍA

El auditor para cada auditoría financiera y de cumplimiento, desarrollará y

documentará programas de auditoria que toman en cuenta los resultados de la
evaluación del control interno y que describan los objetivos y procedimientos para
las principales cuentas de control contable, naturaleza, oportunidad y alcance de
los procedimientos de auditoria planeados.

Los Auditores deberán ajustar los programas estándar de acuerdo a las necesidades
propias de cada auditoría financiera, de conformidad con la naturaleza de la entidad,
catálogo de cuentas, estrategia, procedimientos y alcance de auditoría
37

4. EJECUCIÓN DEL TRABAJO DE AUDITORÍA

4.1 EVIDENCIA SUFICIENTE, COMPETENTE Y PERTINENTE

Los auditores deben obtener evidencia suficiente, competente y pertinente a

través de la aplicación de procedimientos de auditoria (pruebas de cumplimiento y
sustantivas), para sustentar de manera razonable sus opiniones, comentarios,
hallazgos de auditoría que originan responsabilidades, conclusiones y
recomendaciones sobre una base objetiva.

La auditoría financiera está dirigida a examinar las “aseveraciones de la

administración” contenidas en los estados financieros a fin de obtener evidencia sobre
la adhesión a dichas afirmaciones y formular una opinión sobre los estados financieros,
obtener entendimiento, evaluar el sistema de control interno y hacer pruebas del
cumplimiento de las disposiciones legales, reglamentarias y contractuales aplicables.

La “Evidencia de Auditoría", se obtiene de una mezcla apropiada de pruebas de control y

de procedimientos sustantivos.

Se aplicarán procedimientos sustantivos a fin de obtener evidencia directa sobre la

validez de las transacciones y saldos incluidos en los registros contables o estados
financieros y, por consiguiente, sobre la validez de las afirmaciones.

A esos efectos podrán aplicarse los siguientes procedimientos de auditoría:

1. Cotejo de los estados financieros o de ejecución presupuestaria, con los

registros de contabilidad.
2. Revisión de la correlación entre registros y entre éstos y la correspondiente
documentación comprobatoria.
3. Inspecciones oculares
4. Obtención de confirmaciones directas de terceros
5. Comprobaciones matemáticas.
6. Revisiones conceptuales.
7. Comprobación de la información relacionada.
8. Comprobaciones globales de razonabilidad.
9. Examen de documentos importantes.
10. Preguntas a funcionarios y empleados del ente.
11. Obtención de una confirmación escrita de los responsables del ente de las
explicaciones e informaciones suministradas.

Además se deberán aplicar procedimientos para detectar irregularidades seleccionando

los procedimientos de auditoría que permitan obtener evidencia suficiente para identificar
situaciones de irregularidades, incumplimientos legales o actos ilícitos, que puedan tener
un efecto directo sobre las cifras de los estados financieros y en las operaciones e
información del ente auditado.
38

El auditor deberá prestar especial atención a aquellas situaciones o transacciones que

presenten indicios de fraude, abusos o actos ilegales. En ese sentido deberá identificar
las disposiciones y reglamentos aplicables al ente auditado y evaluar el riesgo de que los
incumplimientos a los mismos puedan influir directa o indirectamente en los estados
financieros o asuntos financieros en particular.

En base a los resultados de esa evaluación seleccionará los procedimientos que le

permitan asegurar, razonablemente, la detención de los abusos y actos ilícitos.

El auditor deberá considerar el efecto de hechos posteriores sobre los estados

financieros y sobre el dictamen del auditor. Son "hechos posteriores" los hechos que
ocurren entre el final del período y la fecha del dictamen del auditor, así como a los
hechos descubiertos después de la fecha del dictamen del auditor.

Se deberá dar tratamiento en los estados financieros de los hechos, tanto favorables
como desfavorables, que ocurren después del final del periodo e identifica dos tipos de
hechos:

a) Aquellos que proporcionan evidencia adicional de las condiciones que existían al

final del periodo; y

b) Aquellos que son indicativos de condiciones que surgieron subsecuentemente al

final del periodo.

4.2 ARCHIVO DE PAPELES DE TRABAJO

Para cada auditoría financiera se organizará un archivo corriente de papeles de

trabajo que acumule de manera ordenada la información importante como
evidencia de la ejecución del plan de auditoría, la aplicación de los programas
específicos y el desarrollo de la evidencia para emitir la opinión sobre los estados
financieros, la evaluación del sistema de control interno y del cumplimiento de las
disposiciones legales, reglamentarias y contractuales aplicables.

Los papeles de trabajo constituyen el vínculo entre el trabajo de planeamiento y

ejecución, y el informe de auditoría; por tanto, deberán contener la evidencia necesaria
para fundamentar los hallazgos, opiniones y conclusiones que se presenten en el
informe.

1. En auditoría existen dos clases o tipos de papeles de trabajo. Los papeles de trabajo
de tipo “cédulas” que son los elaborados directamente por los auditores y los de tipo
“documento” que son los elaborados por la entidad auditada, terceros o personas
diferentes a los auditores. A su vez las cédulas pueden ser entre otras:

a) Sumarias que contienen la información completa tomada de los estados

financieros en su conjunto,
39

b) Cédulas de Detalle son aquellas que contienen la integración de una cuenta

específica revelada en las cédulas sumarias, y

c) Cédulas de Análisis que contienen el análisis del auditor de una cuenta

determinada.

2. El método de codificación y ordenamiento del archivo corriente de papeles de trabajo

parte de la hoja de trabajo que resume el contenido de los estados financieros y los
rubros relevantes a verificar, considerando las “aseveraciones de la administración”
contenidas en dichos estados financieros.

5 INFORME Y COMUNICACIÓN DE RESULTADOS

5.1 CONTENIDO DEL INFORME DE AUDITORÍA FINANCIERA

El informe de auditoría financiera incluirá: Un resumen ejecutivo, la opinión sobre

los estados financieros, así como los estados financieros y sus notas, un informe
sobre el control interno y un informe sobre el cumplimiento de las disposiciones
legales, reglamentarias y contractuales aplicables.

1. El resumen ejecutivo contendrá: Una página con el título, una tabla de contenido, una
carta de envío a la Entidad Auditada, y un resumen que incluya:
a) Antecedentes,
b) Fundamento legal;
c) Los objetivos y alcance de la auditoria, los procedimientos más importantes
aplicados y cualquier limitación al alcance de la auditoria,
d) Un breve resumen de los resultados de auditoria, control interno, cumplimiento
con las leyes y regulaciones aplicables, y estado de las recomendaciones
anteriores;
e) Identificación de los hechos que originan responsabilidades;
f) Comentarios de la administración de la entidad respecto a la aceptación del
informe.

2. El dictamen del auditor sobre los estados financieros incluirá la siguiente información:

a) Destinatario

b) Fecha del Dictamen

c) Párrafo de introducción
40

d) Párrafo del alcance de la auditoría realizada

e) Párrafo con la opinión respecto a sí los estados financieros presentan

razonablemente, en todos los aspectos significativos, la situación financiera de la
entidad a la fecha del balance general o estado de situación financiera, así como
los resultados de sus operaciones y los flujos de efectivo del período terminado,
conforme los Principios de Contabilidad, o en ausencia de éstos, con los
Principios de Contabilidad internacionales.

f) Firma del funcionario que emite el dictamen.

3. El informe sobre el entendimiento del sistema de control interno. Como mínimo el

informe contendrá: a) el alcance del trabajo, b) una descripción de los controles más
importantes, c) las condiciones reportables.

4. El informe y la opinión con respecto al cumplimiento por parte de la Entidad de las

disposiciones legales, reglamentarias y contractuales.

5.2 DICTAMEN SOBRE LOS ESTADOS FINANCIEROS

El dictamen debe expresar si los estados financieros están presentados de acuerdo con
los Principios de Contabilidad vigentes en Nicaragua, y en caso de ser aplicables las
disposiciones establecidas en convenios y otras regulaciones aplicables.

El dictamen debe identificar aquellas circunstancias en las cuales no se han observado

consistentemente tales principios y disposiciones en la preparación de los estados
financieros examinados.

Las revelaciones en los estados financieros han de ser consideradas como

razonablemente adecuadas, a menos que se establezca lo contrario en el dictamen.

El dictamen debe contener la expresión de una opinión con respecto a los estados
financieros, tomados en su conjunto, o la expresión de que no se puede expresar una
opinión. Cuando no se pueda expresar una opinión en conjunto, se deben consignar las
razones para ello. En cualquier caso que se asocie el nombre de un auditor con los
estados financieros, el dictamen debe contener una indicación precisa sobre la
naturaleza del trabajo del auditor, si fuera el caso, y el grado de responsabilidad que
está asumiendo.

Como resultado de una auditoría financiera, el auditor puede adoptar una de las
siguientes alternativas para expresar su opinión sobre los estados financieros tomados
en su conjunto:
41

a) Opinión no calificada;

Una opinión sin reparos se da cuando el auditor está satisfecho con todo lo
esencial, esto implica:

· si las cuentas se han elaborado aplicando normas y directrices de contabilidad

aceptables y esa aplicación ha sido consecuente,

· si las cuentas han cumplido con las exigencias legales y con los reglamentos
pertinentes,

· si la situación de las cuentas concuerda con el conocimiento que el auditor

tiene de la entidad fiscalizada y,

· si existe una adecuada y completa presentación de las cuestiones importantes

relacionadas con las cuentas.

b) Opinión calificada;

La opinión calificada es una opinión con reparos o salvedades, que debe emitirse
una opinión cuando el auditor no está de acuerdo, o tiene dudas sobre algún
aspecto específico de las cuentas que sea importante pero no fundamental para
la adecuada comprensión de las mismas. Los términos de la opinión calificada
normalmente indican un resultado satisfactorio de la auditoría supeditado a una
declaración clara y concisa de las cuestiones en desacuerdo o sobre las que
existen dudas. Si los efectos financieros de la incertidumbre o desacuerdo están
cuantificados por el auditor, se facilita la labor de los usuarios de los estados
aunque ésto no es siempre practicable o pertinente.

c) Opinión adversa o negativa;

Una opinión adversa se da cuando el auditor es incapaz de formar una opinión

sobre los estados financieros como un todo, por un desacuerdo tan fundamental
que repercuta en la situación presentada hasta tal punto que una opinión
calificada en algunos aspectos no fuera adecuada. Los términos en que está
redactada la opinión deben indicar claramente un resultado no satisfactorio de la
fiscalización, seguido de una especificación clara y concisa de los aspectos con
los cuales está en desacuerdo. También en este caso es de gran utilidad que los
efectos financieros se cuantifiquen siempre que ello sea pertinente y factible.

d) Abstención de opinión.

Cuando el auditor no puede formarse una opinión sobre las cuentas,

consideradas en su conjunto, debido a alguna duda o defecto tan fundamentales
que una opinión con reparos no sería adecuada, se abstiene de pronunciarse. Los
42

términos de la abstención deben dejar claro que no puede emitirse una opinión,
especificando clara y concisamente todos los puntos de duda.

En circunstancias que lo ameriten, el auditor, sin afectar su opinión, puede enfatizar

ciertos aspectos relacionados con los estados financieros examinados que considere de
interés para los usuarios externos. La información aclaratoria de esta naturaleza se
incluirá en un párrafo separado final, a continuación del párrafo de la opinión.

5.3 OPORTUNIDAD DEL INFORME DE AUDITORÍA.

El informe de auditoría financiera se tramitará en el menor tiempo posible, previo

su aprobación formal.

1. La oportunidad del informe de auditoría financiera está en relación con la fecha más
próxima posible a la que corresponden los estados financieros examinados. Es
recomendable disponer de dichos estados auditados a más tardar tres meses
después de la fecha de corte de los estados.

2. La oportunidad del informe de auditoría financiera puede identificarse por las

condiciones establecidas en los convenios. Es recomendable disponerlos tres meses
después de la fecha de corte de los estados financieros. Previa aceptación de los
organismos relacionados puede ampliarse la fecha de presentación del informe.

VII. Proceso de la Auditoria

La práctica de la Auditoría se divide en tres fases:

1- Planeación

2- Ejecución

3- Informe

Planeación:

En esta fase se establecen las relaciones entre auditores y la entidad, para

determinar alcance y objetivos. Se hace un bosquejo de la situación
de la entidad, acerca de su organización, sistema contable, controles
internos, estrategias y demás elementos que le permitan al auditor
elaborar el plan de auditoría que se llevará a efecto.

Elementos Principales de esta Fase

43

1. Conocimiento y Comprensión de la Entidad

2. Objetivos y Alcance de la auditoría
3. Análisis Preliminar del Control Interno
4. Análisis de los Riesgos y la Materialidad
5. Planeación Específica de la auditoría
6. Elaboración de programas de Auditoría

1. Conocimiento y Comprensión de la Entidad a auditar.

Previo a la elaboración del plan de auditoría, se debe investigar todo lo relacionado con
la entidad a auditar, para poder elaborar el plan en forma objetiva. Este análisis debe
contemplar: su naturaleza operativa, su estructura organizacional, giro del negocio,
capital, estatutos de constitución, disposiciones legales que la rigen, sistema contable
que utiliza, volumen de sus ventas, y todo aquello que sirva para comprender
exactamente cómo funciona la empresa.

Para cumplir debidamente con esta parte de la fase de la planeación, el auditor debe
cumplir ciertos pasos, como. Recolección de información pertinente, hacer revisiones
analíticas (comparación de cifras, razones financieras, etc), hacer un estudio del FODA
del organismo a auditar, etc.

2. Objetivos y Alcance de la auditoría.

Los objetivos indican el propósito por lo que es contratada la firma de auditoría. Qué se
persigue con el examen, para qué y por qué. Si es con el objetivo de informar a la
gerencia sobre el estado real de la empresa, o si es por cumplimiento de los estatutos
que mandan efectuar auditorías anualmente, en todo caso, siempre se cumple con el
objetivo de informar a los socios, a la gerencia y resto de interesados sobre la situación
encontrada para que sirvan de base para la toma de decisiones. Generalmente una
auditoria financiera tiene como objetivo general el emitir una opinión sobre la
razonabilidad de los estados financieros presentados por la administración.

El alcance tiene que ver por un lado, con la extensión del examen, es decir, si se van a
examinar todos los estados financieros en su totalidad, o solo uno de ellos, o una parte
de uno de ellos, o más específicamente solo un grupo de cuentas(Activos Fijos, por
ejemplo) o solo una cuenta(cuentas x cobrar, o el efectivo, etc.)

Por otro lado el alcance también puede estar referido al período a examinar: pude ser de
un año, de un mes, de una semana, y podría ser hasta de varios años.

3. Análisis Preliminar del Control Interno

Este análisis reviste de vital importancia en esta etapa, porque de su resultado se

comprenderá la naturaleza y extensión del plan de auditoría y la valoración y
oportunidad de los procedimientos a utilizarse durante el examen. El observar
44

estrictamente las normas de control interno, permite que la entidad o empresa se

desarrolle con eficiencia, efectividad y transparencia. En esta parte se averigua si hay
manuales, reglamentos y otras normativas existentes.

Si se encuentra que el control interno aparenta ser deficiente, los riesgos de encontrar
anomalías es mayor y por tanto el examen deberá ser más riguroso o de mayor alcance.
Lo contrario si se encuentra con controles internos existentes muy consistentes o
eficientes.

4. Análisis de los Riesgos y la Materialidad.

El Riesgo en auditoría representa la posibilidad de que el auditor exprese una opinión

errada en su informe debido a que los estados financieros o la información suministrada
a él estén afectados por una distorsión material o normativa.

En auditoría se conocen cuatro tipos de riesgos: Inherente, de Control, de Detección y

de Auditoria.
El riesgo inherente es la posibilidad de que existan errores significativos en la
información auditada, al margen de la efectividad del control interno relacionado; son
errores que pueden ocurrir en los estados financieros del cliente antes de aplicar
controles internos.
El riesgo de control está relacionado con la posibilidad de que los controles internos
imperantes no prevean o detecten fallas que se están dando en sus sistemas y que se
pueden remediar con controles internos más efectivos. Son errores que se pueden
prevenir o detectar a través de controles aplicados en la entidad, pero que habrá errores
que no se pueden detectar con esos controles.
El riesgo de detección está relacionado con el trabajo del auditor, y es que éste en la
utilización de los procedimientos de auditoría, detecte errores en la información que le
suministran.
El Riesgo de Auditoria: son errores que a pesar de los procedimientos aplicados
de auditoría, aun no se pudieron detectar.

Es el resultado de relacionar los tres riesgos anteriores: RA= RI x RC x RD y

representa el porcentaje de errores que el examen del auditor no pudo conocer. Sin
embargo, como ya existe una norma para la firma de auditores, ejemplo de no tolerar un
riesgo de auditoría mayor del 5%, la incógnita está en calcular el riesgo de detección, es
decir, los riesgos que seremos capaces de detectar a través de los procedimientos o
técnicas de auditoría.

RD = RA/ RI X RC; Ejemplo: si RA=5%; RI=60% y RC=40%, entonces RD= 5% entre

60%x40%; RD= 0.05/0.6x0.4; es decir, 0.05/0.24=20.8%, este es el riesgo de detección.

Esta clasificación de los riesgos en auditoría puede tener sus variantes; por ejemplo, en
Taylor y Glezzen se mencionan el riesgo alfa(riesgo del rechazo indebido) y el riesgo
beta(riesgo de la aceptación indebida)
45

La SAS No 39. Menciona el Riesgo Ultimo como una combinación de dos riesgos: el
que se cometan errores de importancia en el proceso contable y el de que estos errores
no sean detectados por el auditor. Se describe también como el riesgo de que en el
saldo de una cuenta, exista un error monetario mayor que el que se pueda
tolerar(Materialidad) y que el auditor no pueda detectarlo.

La Materialidad es el error monetario máximo que puede existir en el saldo de una

cuenta sin dar lugar a que los estados financieros estén sustancialmente deformados y
puede variar de una entidad a otra. Se puede tomar como base un por ciento de los
activos o de los pasivos, o de las ventas, de los gastos, etc.

A la materialidad también se le llama Importancia Relativa, por cuanto la materialidad

puede cambiar de entidad a entidad. Es decir, no en todas las entidades la materialidad
es la misma. Dependerá de muchos factores, siendo el más determinante el monto del
capital de dicha empresa o entidad. Ejemplo: no puede ser la misma materialidad de una
empresa con capital de millones de dólares, que el de una micro empresa, porque para
la primera US$1,000 pueden ser insignificantes, pero para la segunda este monto es
muy significativo.

La materialidad por tanto, definirá cuál es el monto permitido para no enunciar un

hallazgo de auditoría. Si la materialidad es de US$1,000, solo se determinarán hallazgos
cuando las diferencias encontradas en el examen de auditoría sobre pase esa cantidad.

5. Planeación Específica de la Auditoría.

Para cada auditoría que se va a practicar, se debe elaborar un plan. Esto lo

contemplan las Normas para la ejecución. Este plan debe ser técnico
y administrativo.
Se deberá calcular horas hombres a utilizar, materiales, costos de la auditoría,
etc.

Un aspecto fundamental en esta parte es la elaboración del Memorandum de

Planeación (MP), que se elabora para cada auditoría a realizar. Este
documento contiene todos los aspectos relacionados al desarrollo de
la auditoría.

6. Elaboración del Programa de Auditoría

Cada miembro del equipo de auditoría debe tener en sus manos el programa
detallado de los objetivos y procedimientos de auditoría objeto de su
examen. Ejemplo: si un auditor va a examinar el efectivo y otro va a
examinar las cuentas x cobrar, cada uno debe tener los objetivos que
se persiguen con el examen y los procedimientos que se
corresponden para el logro de esos objetivos planteados. Es decir,
que debe haber un programa de auditoría para la auditoría del
46

efectivo y un programa de auditoría para la auditoría de cuentas x

cobrar, y así sucesivamente.

Un programa de auditoria consta de dos elementos fundamentales: Objetivos

Específicos de la auditoria y los procedimientos a seguir para cumplir
con esos objetivos específicos.

Deberá existir correspondencia entre los objetivos específicos y los

procedimientos, es decir, que para cada objetivo se deben plantear
los procedimientos de auditoria necesarios para el cumplimiento de
cada uno de ellos. Lo lógico es que el primer objetivo sea el de
determinar el grado de cumplimiento de las normas de control interno
para el área a auditar y que los primeros procedimientos estén en
función de cumplir este primer objetivo.

Un modelo simple de Programa de Auditoría puede ser el siguiente:

PROGRAMA DE AUDITORÍA
Empresa del Pueblo
Auditoría: Efectivo en Caja y Bancos Fecha: ______

Objetivos Específicos
1
2
Procedimientos de Auditoría
1
2

Ejecución:

En esta fase se realizan diferentes tipos de pruebas y análisis a los estados

financieros para determinar su razonabilidad. Se detectan los
errores, si los hay, se evalúan los resultados de las pruebas y se
identifican los hallazgos. Se elaboran las conclusiones y
recomendaciones y se las comunican a las autoridades de la entidad
auditada.

Aunque las tres fases son importantes, esta fase viene a ser el centro
de lo que es el trabajo de auditoría, donde se realizan todas las
pruebas y se utilizan todas las técnicas o procedimientos para
encontrar las evidencias de auditoría que sustentarán el informe de
auditoría.
47

Elementos Principales de la Fase de Ejecución.

1. Las Pruebas de Auditoría

2. Técnicas de Muestreo
3. Evidencias de Auditoría
4. Papeles de Trabajo
5. Hallazgos de Auditoría

1. Las Pruebas de Auditoría

Son técnicas o procedimientos que utiliza el auditor para la obtención de

evidencia comprobatoria.

Las pruebas pueden ser de tres tipos:

1.5.1 Pruebas de Control

1.5.2 Pruebas Analíticas
1.5.3 Pruebas Sustantivas

Las pruebas de control están relacionadas con el grado de efectividad del control interno
imperante.

Las pruebas analíticas se utilizan haciendo comparaciones entre dos o más estados
financieros o haciendo un análisis de las razones financieras de la entidad para observar
su comportamiento.

Las pruebas sustantivas son las que se aplican a cada cuenta en particular en busca de
evidencias comprobatorias. Ejemplo, un arqueo de caja chica, circulación de saldos de
los clientes, etc.

2. Técnicas de Muestreo.

Se usa la técnica de muestreo ante la imposibilidad de efectuar un examen a la

totalidad de los datos. Por tanto esta técnica consiste en la utilización
de una parte de los datos(muestra) de una cantidad de datos
mayor(población o universo).

El muestreo que se utiliza puede ser Estadístico o No Estadístico.

Es estadístico cuando se utilizan los métodos ya conocidos en estadística para la

selección de muestras:

a) Aleatoria: cuando todos los datos tienen la misma oportunidad de ser escogidos
o seleccionados. Ejemplo se tiene una lista de 1000 clientes y se van
a examinar 100 de ellos. Se introducen los números del 1 al mil en
48

una tómbola y se sacan 100. Los 100 escogidos serán los clientes
revisados.

b) Sistemática: se escoge al azar un número y luego se designa un intervalo para

los siguientes números. Ejemplo: se tiene una lista de 1000 clientes, entre los
primeros 20 se escoge al azar uno de ellos. Si resulta el 12, se puede designar
los siguientes 4 números de la lista con intervalos de 50. los clientes a
examinarse serían: 12(escogido al azar), 13, 14, 15 y 16. Luego el 62(12 +50),
63,64,65 y 66. Luego el 112(62 + 50), 113,114,115 y 116. Luego el 162, 163,
164, 165 y 166, y así sucesivamente hasta completar los 100 de la muestra.

c) Selección por Celdas: se elabora una tabla de distribución estadística y luego

se selecciona una de las celdas. Ejemplo:

Una lista de 1000 clientes puede dividirse en 5 grupos(celdas) de 200:

1 2 3 4 5
Del 1 al 200 Del 201 al 400 Del 401 al 600 Del 601 al 800 Del 801 al 1000

Se puede escoger en forma aleatoria una de las celdas como muestra para ser
examinadas. Ejemplo, si aleatoriamente sale el 3, entonces se examinan los clientes de
la celda tres, es decir, del 401 al 600.

d) Al Azar: es el muestreo basado en el juicio o la apreciación. Viene a ser un

poco subjetivo, sin embargo es utilizado por algunos auditores. El auditor
puede pensar que los errores podrían estar en las partidas grandes, y de estas
revisar las que resulten seleccionadas al azar. Este sistema no es muy
confiable.

e) Selección por bloques: se seleccionan las transacciones similares que ocurren dentro
de un período dado. Ejemplo: seleccionar 100 transacciones de ventas ocurridas en la
primera semana de Enero, o 100 de la tercera semana, etc.

3. Evidencia de Auditoría

Se llama evidencia de auditoría “ Cualquier información que utiliza el auditor para

determinar si la información cuantitativa o cualitativa que se está auditando, se presenta
de acuerdo al criterio establecido”.

La Evidencia para que tenga valor de prueba, debe ser Suficiente, Competente y
Pertinente.

También se define la evidencia, como la prueba adecuada de auditoría. La evidencia

adecuada es la información que cuantitativamente es suficiente y apropiada para lograr
los resultados de la auditoría y que cualitativamente, tiene la imparcialidad necesaria
para inspirar confianza y fiabilidad..
49

La evidencia es suficiente, si el alcance de las pruebas es adecuado. Solo una evidencia

encontrada, podría ser no suficiente para demostrar un hecho.

La evidencia es pertinente, si el hecho se relaciona con el objetivo de la auditoría.

La evidencia es competente, si guarda relación con el alcance de la auditoría y además

es creíble y confiable.

Además de las tres características mencionadas de la evidencia(Suficiencia, Pertinencia

y Competencia), existen otras que son necesarias mencionar, porque están ligadas
estrechamente con el valor que se le da a la evidencia: Relevancia, Credibilidad,
Oportunidad y Materialidad.

Tipos de Evidencias:

1. Evidencia Física: muestra de materiales, mapas, fotos.

2. Evidencia Documental: cheques, facturas, contratos, etc.
3. Evidencia Testimonial: obtenida de personas que trabajan en el negocio o que
tienen relación con el mismo.
4. Evidencia Analítica: datos comparativos, cálculos, etc.

Técnicas para la Recopilación de Evidencias

Existen varios procedimientos para la obtención de evidencias:

1. Observación: ver el desarrollo del levantamiento del inventario físico.

2. Inspección Física: examinar el estado de los vehículos
3. Confirmación: Con personas ajenas a la empresa: clientes de la empresa.
Ejemplo confirmar los saldos de las cuentas por cobrar.
4. Indagación o Consulta al Cliente: con personas que laboran en la empresa.
Cliente se refiere al que contrató a la firma de auditoría.
5. Análisis Documental: revisar una póliza de importación.
6. procedimientos Analíticos: revisar balances comparativos.
7. Recálculo o Desempeño: volver a sumar hojas de cálculo o facturas.

5. Papeles de Trabajo

Son los archivos o legajos que maneja el auditor y que contienen todos los documentos
que sustentan su trabajo efectuado durante la auditoría.

Estos archivos se dividen en Permanentes y Corrientes;

50

El archivo permanente está conformado por todos los documentos que tienen el
carácter de permanencia en la empresa, es decir, que no cambian y que por lo tanto se
pueden volver a utilizar en auditorías futuras; como los Estatutos de Constitución,
contratos de arriendo, informe de auditorías anteriores, etc.

El archivo corriente está formado por todos los documentos que el auditor va utilizando
durante el desarrollo de su trabajo y que le permitirán emitir su informe previo y final.

Los papeles de trabajo constituyen la principal evidencia de la tarea de auditoria

realizada y de las conclusiones alcanzadas que se reportan en el informe de auditoria.

Los papeles de trabajo son utilizados para:

a) Registrar el conocimiento de la entidad y su sistema de control interno.

b) Documentar la estrategia de auditoria.
c) Documentar la evaluación detallada de los sistemas, las revisiones de
transacciones y las pruebas de cumplimiento.
d) Documentar los procedimientos de las pruebas de sustentación aplicadas a las
operaciones de la entidad.
e) Mostrar que el trabajo de los auditores fue debidamente supervisado y revisado
f) Registrar las recomendaciones para el mejoramiento de los controles observados
durante el trabajo.

El formato y el contenido de los papeles de trabajo es un asunto relativo al juicio

profesional del auditor; no hay sentencias disponibles que indiquen lo que se debe
incluir en ellos, sin embargo, es esencial que contengan suficiente evidencia del
trabajo realizado para sustentar las conclusiones alcanzadas. La efectividad de los
papeles de trabajo depende de la calidad, no de la cantidad.

En las cédulas que se utilizan para soportar el trabajo realizado se debe considerar la
Referenciaciòn de los papeles de trabajo, los índices y las Marcas, estos elementos
deben reflejarse siempre en rojo.

Requisitos de los papeles de trabajo

De acuerdo con las citadas normas “los papeles de trabajo habrán de ser:

– Completos y exactos, de manera que puedan documentar los hechos comprobados,

los juicios y conclusiones y mostrar la naturaleza y alcance de la auditoría.

Sin perjuicio de ser completos y exactos, deben ser presentados de forma concisa.

Los análisis deben resumir e interpretar los datos y no constituir una copia o trascripción
de la información objeto de análisis.

– Claros, comprensibles y detallados, de forma que no necesiten aclaraciones

adicionales, que cualquiera pueda entender su finalidad, sus fuentes, la naturaleza
y alcance del trabajo y las conclusiones alcanzadas por quien los preparó.
51

Deben ser confeccionados de forma que sea posible su rápida comprensión por quien
haya de revisarlos, o por quien, sin haber participado en su elaboración, deba utilizarlos
en futuros controles o consultarlos, sin necesidad de solicitar aclaraciones verbales
adicionales. Por ello, deben exponerse de forma clara los elementos de juicio obtenidos,
las explicaciones o comentarios y las descripciones.

– Relevantes, es decir, que solamente incluyan aquellos asuntos de importancia para el

objetivo que se pretende alcanzar.”

Deben resultar de utilidad para la comprensión de los hechos analizados. No deben

extenderse a cuestiones que no sean estrictamente necesarias para el propósito
perseguido. Cada papel debe incluir, solamente, los datos necesarios para la obtención de la
evidencia, sin adicionar detalles irrelevantes a estos efectos.

En consecuencia, los papeles de trabajo deben elaborarse procurando que no sea

necesaria la aportación de datos adicionales a la hora de extraer las conclusiones que
de los mismos se deriven, para el informe. No deben contener puntos o dudas
pendientes de aclaración.

Contenido de los papeles de trabajo

El contenido concreto de los papeles de trabajo vendrá determinado por la naturaleza y

circunstancias de la auditoría o del control financiero al que correspondan y por las
características concretas de la prueba que soportan.

Como mínimo los papeles de trabajo deben contener:

– Encabezamiento: incluirá el nombre de la entidad pública, ejercicio económico,

número de codificación y referencia y breve descripción del contenido de la cédula.
– Identificación: iniciales de las personas que han contribuido a su elaboración, fecha
de realización, así como constancia de la revisión efectuada.

– Fuente: indicación de la manera como se ha obtenido la información, con referencia a

los documentos base y las personas que la facilitaron.

– Explicación: comentarios al trabajo realizado, señalando los objetivos perseguidos y

las pruebas llevadas a cabo para su consecución.

– Referencias: cada papel de trabajo tendrá su propia referencia, y deberá indicar las
hojas de trabajo relacionadas de acuerdo con un sistema de referencias cruzadas que
permita la revisión.

– Alcance del trabajo: indicando el tamaño de las muestras y la forma de su obtención.

– Información general: sobre problemas planteados, deficiencias encontradas,

etcétera.
52

– Conclusiones: exposición sucinta de los resultados logrados con el trabajo, una vez
finalizado.”

La identificación de la persona que ha elaborado el papel de trabajo y la constancia, de

la revisión del mismo sirven para determinar los responsables del trabajo y sirve de
registro para el futuro. La inclusión de la fecha resulta útil para poder fijar los hechos en
un momento determinado. Los índices y las marcas de auditoria resultan determinantes
para identificar tanto las cuentas o rubros como explicaciones adicionales.

La fuente de la información que se contiene en un papel de trabajo puede resultar, en

muchos casos evidente, por el encabezamiento o por la descripción del trabajo. Si no es
así, debe hacerse constar claramente el nombre y cargo de la persona y el registro o
cualquier otra fuente de la que se obtuvieron los datos analizados.

Teniendo en cuenta que los trabajos de auditoría se realizan de acuerdo con un

programa de trabajo, no será necesario indicar en los papeles los procedimientos
aplicados o las pruebas realizadas. Cuando sea oportuno completar lo previsto en el
programa, se describirán en la hoja de trabajo los objetivos y los procedimientos
aplicados.

Organizados con un orden lógico mediante un sistema de referencias que facilite su

manejo y su archivo. Esto precisa que cada papel deba identificarse con una referencia
en la parte superior derecha del mismo, que permita su identificación individual. Por otro
lado, los datos que figuran en un papel de trabajo se relacionan con los recogidos en
otros papeles para corroborar su exactitud, o explicar con detalle su origen. Por medio
del cruce de referencias se aclaran los datos que se incluyen en un papel de trabajo
mediante su remisión a otro en el que se realiza el análisis necesario.

Cuando en el papel de trabajo se realiza una prueba selectiva, debe indicarse el

alcance de la misma, especificando la proporción que la muestra seleccionada supone
sobre el total y el criterio de selección.

Deben explicarse de forma clara las incidencias que se derivan de las comprobaciones
efectuadas, así como extraer una conclusión sucinta sobre el objetivo perseguido con
dichas comprobaciones.

Cédulas y Documentos que integran los papeles de trabajo

Hojas matrices: son los documentos que muestran la información sujeta a revisión,
como son el presupuesto, estados financieros, cuadros de indicadores de eficacia y
eficiencia, etcétera.

– Hojas sumarias: para cada rúbrica de la cédula matriz debe abrirse una cédula
sumaria que desarrolle la información de la cédula matriz.
53

– Cédulas analíticas o de detalle: su finalidad es la de proporcionar detalle sobre

determinados conceptos incluidos en las cédulas sumarias.

– Documentos probatorios y accesorios: cuando la importancia de los hechos así lo

requiera, debe adjuntarse toda la documentación posible sobre los hechos descritos en
las hojas de trabajo.”

6. Hallazgos:

Se considera que los hallazgos en auditoria son las diferencias significativas

encontradas en el trabajo de auditoria con relación a lo normado o a lo presentado
por la gerencia. Se dice normalmente que los hallazgos son las debilidades o
irregularidades encontradas por el auditor en correspondencia con las normas,
políticas o leyes aplicables.

Atributos del hallazgo:

En la Auditoria Gubernamental de Nicaragua(NAGUN), se presentan los siguientes

atributos del hallazgo;

1. Condición: la realidad encontrada, que es diferente al criterio.

2. Criterio: cómo debe ser: la norma, la ley, el reglamento, lo que debe ser.
3. Causa: lo que dio origen a las diferencias encontradas, es decir, lo que casó
que no se cumpliera con las normas establecidas o criterio.
4. Efecto: qué efectos pueden ocasionar u ocasionaron las diferencias encontradas.
Ejemplo: pérdidas, deterioros, etc.
5. Opinión del auditado: qué dice el auditado sobre el hallazgo encontrado.
6. Recomendaciones del Auditor: lo que se recomienda para corregir.

Al plasmar el hallazgo el auditor primeramente indicará el título del hallazgo, luego los
atributos: condición, criterio, causa, efecto, opinión de la personas auditadas sobre el
hallazgo encontrado y por último indicará las recomendaciones pertinentes. Es
conveniente que los hallazgos sean presentados en hojas individuales y que una vez
presentadas al auditado éste las firme, para garantía del auditor de que fueron
comunicados en su oportunidad.

Solamente las diferencias significativas encontradas se pueden considerar como

hallazgos (generalmente determinadas por la Materialidad), aunque en el sector público
se deben dar a conocer todas las diferencias, aun no siendo significativas.

Una vez concluida la fase de Ejecución, se debe solicitar la carta de salvaguarda o carta
de gerencia, donde la gerencia de la empresa auditada da a conocer que se han
entregado todos los documentos que oportunamente fueron solicitados por los auditores.
 54

Informe:

1. Contenido del Informe

Finalmente es elaborado el informe de Auditoría conteniendo:

1- Dictamen sobre los Estados Financieros o del área

administrativa auditada.

2- Informe sobre la estructura del Control Interno de la entidad.

3- Conclusiones y recomendaciones resultantes de la Auditoría.

4- Deben detallarse en forma clara y sencilla, los hallazgos

encontrados.

2. Comunicaciones

En esta fase se analizan las comunicaciones que se dan entre la entidad auditada y
los auditores, es decir:

a) Comunicaciones de la Entidad, y
b) Comunicaciones del auditor

Si en el transcurso del trabajo de auditoria surgen hechos o se encuentran

algunos o algún hallazgo que a juicio del auditor es grave, se deberá hacer un
informe especial, dando a conocer el hecho en forma inmediata, con el propósito
de que sea corregido o enmendado a la mayor brevedad.

Así mismo, si al analizar el sistema de control interno se encuentran serias

debilidades en su organización y contenido, se debe elaborar por separado un
informe sobre la evaluación del control interno.

El informe final del auditor, debe estar elaborado de forma sencilla y clara, ser
constructivo y oportuno.

Las personas auditadas deben estar siendo informadas de todo lo que acontezca
alrededor de la auditoria, por tanto, podrán tener acceso a cualquier
documentación relativa a algún hecho encontrado.

En el sector público esta indicación es más estricta, por cuanto la Contraloría

puede sancionar a los auditores que dejen en indefensión al auditado,
garantizándoles el debido proceso.
55

VIII. El Sistema de Control Interno

A. Concepto

El examen al Sistema de Control Interno es fundamental para determinar la

profundidad del examen de auditoría. El Control Interno es una expresión
que se utiliza para describir las acciones que adoptan las autoridades
superiores de una empresa o entidad para evaluar y dar seguimiento a las
operaciones financieras o administrativas. Se puede definir de la siguiente
manera:

El control Interno “Es un proceso continuo realizado por las autoridades

superiores y otros funcionarios o empleados de la entidad, para
proporcionar seguridad razonable de que se están cumpliendo los
siguientes objetivos:

1- Promoción de la eficiencia eficacia y economía en las operaciones y

calidad en los servicios.

2- Lograr información válida y confiable y presentarla con

oportunidad”.

3- Cumplir las leyes, reglamentos y otras normas reguladoras de las

actividades de la entidad.

Con relación al Sector Público, es obligatorio el establecimiento de métodos y

procedimientos propios del Control Interno en las entidades.

B.- El Control Interno comprende:

a) Un plan de Organización que prevea una separación apropiada de

funciones.

b) Métodos y procedimientos de autorización y registro que hagan

posible el control financiero y administrativo sobre los recursos,
obligaciones, ingresos, gastos y patrimonio, así como de cualquier
proyecto de inversión.

c) Prácticas sanas para el cumplimiento de los deberes y funciones de

cada oficina o unidad.

d) Asignación de personal idóneo para el cumplimiento de sus

atribuciones y deberes.

e) Una unidad efectiva de Auditoría Interna.

56

f) Etc.

C. Principios del Control Interno.

Los Principios del Control Interno son:

a) Equidad
b) Etica
c) Eficiencia
d) Eficacia
e) Economía
f) Rendición de Cuentas
g) Preservación del Medio Ambiente

D. Elementos o Componentes del Control Interno

1- Ambiente de Control

2- Evaluación del riesgo.

3- Actividades de control.

4- Información y comunicación.

5- Supervisión o monitoreo.

Establecer y mantener un control interno adecuado es una responsabilidad

de la administración. El control interno facilita el logro de los objetivos propuestos,
permite el uso adecuado de los recursos e identifica los riesgos probables, lo que hace
posible el evitar errores e irregularidades.

1. Ambiente de control

Son normas de Ambiente de Control las siguientes:

1. Integridad y valores éticos

2. Competencia del personal
3. Filosofía y estilo de operación de la Administración
4. Máxima Autoridad y Comité de Auditoría
5. Auditoría Interna

2. Evaluación de Riesgos

Son normas de Evaluación de Riesgos las siguientes:

 57

7. Definición de Objetivos
8. Definición de Riesgos
9. Evaluación de riesgos.
En todas las empresas debe haber un diccionario de riesgos elaborado por los
principales directivos de la empresa, considerando los planes de trabajo del personal y
los indicadores de desempeño correspondientes.

Se debe analizar riesgos internos, externos, al igual que los factores positivos y
negativos que puedan influenciar el cumplimiento de los objetivos empresariales.

3. Actividades de Control

Las principales actividades de Control Interno constituyen los

fundamentos específicos que basados en la eficiencia demostrada y
su aplicación práctica en las actividades financieras y
administrativas, son reconocidas en la actualidad como esenciales
para el Control de los recursos humanos, financieros y materiales de
las entidades públicas o privadas.

El propósito de las actividades de control son las de minimizar

riesgos, es decir, los riesgos se mitigan a través de actividades de
control. Todas las actividades de control persiguen evitar pérdidas
de recursos o daños al patrimonio de la entidad.

Las más importantes actividades de Control son las siguientes:

1. Responsabilidades delimitadas
2. Segregación de funciones incompatibles
3. Ningún empleado debe ser responsable para una transacción
completa.
4. En lo posible, rotación periódica de deberes y funciones.
5. Fianzas para protección de los recursos
6. Instrucciones por escrito.
7. Contabilidad por Partida doble
8. Control y uso de formularios prenumerados
9. Evitar el uso de dinero en efectivo
10. Uso de un mínimo de cuentas bancarias y con firmas
mancomunadas.
11. Depósitos oportunos e intactos.
12. Archivo de la documentación
13. Solicitud de cheque por escrito
14. Establecer indicadores de gestión
15. Etc.

4. Información y Comunicación

Son normas de información y comunicación las siguientes:

 58

a) Información
b) Comunicación

El propósito es el de implementar un sistema de información y comunicación que brinde

a la gerencia el apoyo necesario para el cumplimiento de sus objetivos.

Los elementos de la Información son:

1. Personas
2. Unidad de tecnología de la información
3. Infraestructura tecnológica
4. Infraestructura de comunicación
5. Entrada, proceso y salida de la información, y
6. Sistemas o Aplicativos
:

Los elementos de la Comunicación son los siguientes:

1. Organización e infraestructura de la comunicación

2. Comunicación interna
3. Comunicación externa.

Supervisión o Monitoreo

El monitoreo es la última de las normas generales o componentes del control interno,

pero no por eso menos importante. Todos los componentes del control interno están
concatenados, de modo que forman un todo en la estructura del control interno

Son normas de Monitoreo las siguientes:

1. Monitoreo sobre la Marcha

2. Monitoreo por evaluaciones separadas.

Visto lo anterior, se puede deducir que el Sistema de Control Interno es primordial

en las empresas, por la seguridad que presta para el buen desarrollo de las tareas
diarias, y para la auditoría se convierte en algo necesario, para decidir hacia
donde deberá dirigirse los mayores esfuerzos durante su examen y si el Sistema
presenta debilidades se puede incidir en su mejoramiento, aunque este no sea el
fin de la auditoría.
59

XIX. EVALUACIÓN DEL CONTROL INTERNO

Uno de los aspectos más importantes dentro del trabajo de la auditoría es evaluar
el cumplimiento de las normas de control interno por parte de la entidad y de cada
uno de los empleados o funcionarios. Para esta tarea se presentan algunos
cuestionarios modelos, que pueden servir al estudiante para comprender esta
actividad importante dentro del proceso de la auditoria.

Los cuestionarios se presentan por área, cuentas o ciclos, dependiendo de la

auditoria. En los ejemplos que presento van por sistemas.

SISTEMA DE TESORERIA

S N N/A
CUESTIONARIO DE CONTROL INTERNO
I O

1. ¿Se ha constituido una unidad o dependencia con nivel jerárquico y

autoridad suficiente para la administración financiera de los recursos de la
Entidad? Las funciones que allí se realizan son independientes de las de
registro contable y autorización y aprobación de pagos?

2. ¿Los funcionarios responsables del manejo del efectivo y las que

firman cheques están debidamente afianzados? Las fianzas son
razonables en relación con el volumen de recursos que manejan?

3. ¿En el caso de los ingresos (a) se emite el respectivo recibo oficial pre-
numerado al momento de recibirlo? (b) se deposita inmediatamente en
el banco? (c) se registra oportunamente en el sistema de contabilidad
gubernamental?

4. ¿En el caso de los desembolsos: (a) solo se tramitan cuando reúne toda
la documentación necesaria? (b) se efectúan mediante cheque excepto
los pagos por caja menor? (c) se tramitan cuando han sido previamente
autorizados por el funcionario designado para tal fin y cuentan con el
respectivo crédito presupuestario? (d) Se registran oportunamente en el
sistema de contabilidad gubernamental?

5. ¿Se preparan regularmente presupuestos de caja, que integren las

necesidades de recursos de toda la Entidad y considere los diferentes
conceptos (transferencias, ingresos por venta de bienes o servicios,
donaciones etc.)?

6. ¿Se analiza periódicamente la ejecución del presupuesto de caja? ¿Se

deja evidencia de tales análisis?

7. ¿Se cuenta con registros e información suficientemente detallada para el

60

control de las operaciones relacionadas con el manejo de los

recursos de la Entidad?

8. ¿Se practican arqueos periódicos sorpresivos a los fondos y valores

manejados por el área de tesorería? ¿Dichos arqueos son practicados por
funcionarios independientes de quienes tienen la responsabilidad por su
manejo, registro y custodia? ¿Se deja evidencia de los resultados
obtenidos en los arqueos y se concilian con los registros contables?

9. ¿Están todas las cuentas bancarias abiertas a nombre exclusivo de la

Entidad? ¿Toda apertura de una cuenta bancaria requiere autorización
previa de la Máxima Autoridad?

10. ¿Los bancos tienen instrucciones de pagar los cheques

únicamente cuando están firmados mancomunadamente por
funcionarios acreditados legalmente ante ellos?
11. ¿La Entidad cancela oportunamente ante los bancos las firmas
de funcionarios retirados o trasladados?

12. ¿Se ha asignado la responsabilidad por el manejo de fondos fijos de

caja chica a funcionarios independientes del cajero principal y de
otros funcionarios que lleven a cabo funciones contables o
financieras?

13. ¿Los fondos de caja chica se utilizan para atender gastos menores y
se respaldan y autorizan apropiadamente?

14. ¿Las transacciones de financiamiento, así como las de inversión

temporal, son autorizadas previamente por la Máxima Autoridad o por
un funcionario de nivel apropiado al que le ha sido delegada dicha
función? ¿Dichas operaciones se realizan conforme a disposiciones
y normas legales?

15. ¿Se deja evidencia de la evaluación que se realiza para

escoger la alternativa de financiamiento o inversión temporal, más
favorable?

16. ¿Se han dispuestos registros detallados que reflejen el

movimiento de obligaciones y/o inversiones temporales, que faciliten el
control de vencimientos, cálculos del costo de financiamiento y/ o
rendimientos?
61

17. ¿Se han diseñado e implantado procedimientos de manejo y

custodia de los títulos y valores representativos de inversión que los
proteja de pérdidas?

18. ¿Se realizan constataciones periódicas de los títulos y valores

representativos de inversión por servidores independientes de las
funciones de registro y custodia de las mismas?

19. ¿Si la Entidad otorga crédito: (a) se han definido políticas en cuanto a
montos, plazos y condiciones de crédito, (b) se hace un estudio de la
capacidad de pago del cliente antes de concederle el crédito? (c) se
cuenta con registros detallados para controlar los vencimientos? (d)
se realiza la gestión de cobro oportunamente? (e) se analiza
periódicamente la antigüedad de los saldos y se constituyen las
previsiones del caso?

Relacionados con Actividades de Control Sistemas Administrativos

No. DESCRIPCION SI NO N/A

1 Organización Administrativa

1.1 Estructura Organizacional

¿Está organizada la Entidad en función de su visión,

misión y objetivos institucionales, y es concordante con
las disposiciones emanadas de su Ley Creadora?

¿Está la estructura organizacional de la Entidad

subordinada a su Planeación Estratégica y formalizada
en un Manual de Organización a la medida de la
naturaleza de sus actividades y operaciones?

El Manual de Organización de la Entidad incluye:

¿Un organigrama autorizado en el cual se aprecian

visualmente las relaciones jerárquicas o de autoridad,
funcionales y de comunicación?

¿La descripción de las funciones para cada cargo

existente, permiten identificar claramente las
62

responsabilidades de cada Trabajador y/o empleado de la

Entidad?

¿Se establecen los requisitos mínimos o el perfil de

conocimientos y experiencia que debe reunir cada cargo?

¿Existe constancia firmada por cada trabajador y/o

empleado, sobre el conocimiento y entendimiento de sus
funciones y responsabilidades?

¿Se actualizan anualmente las constancias, referidas en el

numeral anterior?.

1.2 Delegación de Autoridad y Unidad de Mando

¿Se tiene fijada la autoridad en los distintos niveles de

mando separados adecuadamente los que correspondan a
actividades incompatibles, de manera que cada ejecutivo
asuma la responsabilidad del área de su competencia?

¿Delegan los ejecutivos de los niveles superiores la

autoridad necesaria a los niveles inferiores para que estos
puedan tomar decisiones en los procesos de operación y
cumplir las funciones o responsabilidades que les sean
asignadas?

¿Mantiene la estructura organizacional el principio de unidad

de mando en todos los niveles?

1.3 Canales de Comunicación

¿Se establecen y mantienen líneas definidas y recíprocas de

comunicación entre los diferentes niveles?

¿Las líneas de comunicación son accesibles a todos los

estamentos de la Entidad, de manera que le permitan la
adopción de decisiones oportunas?

1.4 Gerencia por Excepción

63

¿Decide la autoridad solamente sobre asuntos que no se

puedan decidir en los niveles inferiores?

1.5 Gerencia por Resultados

¿Tiene establecido la Entidad un enfoque conceptual de
gerencia por resultados?
¿Puede ser aplicado al conjunto o a una parte de la
organización, en concordancia con la Planeación
Estratégica y la programación de operaciones?

1.6 Separación de Funciones Incompatibles

¿Existe independencia y separación entre funciones

incompatibles como son las de autorización, ejecución,
registro, custodia de fondos, valores y bienes, y control de
las operaciones?

1.7 Supervisión
¿Se tiene establecido en todos los niveles de mando un
adecuado nivel y alcance de supervisión?

¿Garantiza esa supervisión el logro de los objetivos del

control interno?

La supervisión se realiza mediante:

¿La indicación de las funciones y responsabilidades

atribuidas a cada trabajador de la Entidad?

¿El examen sistemático del trabajo de cada trabajador

de la Entidad, en la medida que sea necesario?

¿La aprobación del trabajo en puntos críticos del desarrollo

para asegurar que avanza según lo previsto?

1.8 Procedimientos

¿La estructura organizacional de la Entidad funciona

mediante Manuales de Procedimientos que regulan la
ejecución de las operaciones?

¿Los Manuales son de fácil compresión y aplicación?

64

¿Han sido ampliamente difundidos dichos manuales

entre los trabajadores respectivos?

1.9 Documentos de Respaldo

¿Toda operación, cualquiera sea su naturaleza, que
se realiza en la Entidad, cuenta con la documentación
necesaria y suficiente que la respalda y demuestra?

¿Dicha documentación contiene la información

adecuada para identificar la naturaleza, finalidad y
resultados de cada operación y facilita su análisis?

1.10 Control y Uso de Formularios Pre numerados

¿Tiene la Entidad establecido el uso permanente de

formularios pre numerados al momento de su impresión, para
todas sus operaciones normales?

¿El sistema de formularios prevé el número de copias, el

destino de cada una y las firmas de autorización necesarias?

¿Prevé los procedimientos de control adecuados para

sustentar toda operación financiera o administrativa?

¿Los formularios pendientes de uso son controlados?

¿Se asigna la responsabilidad por su custodia y control de

entrega y recibo a un trabajador determinado?

1.11 Archivo de Documentación

¿La documentación de respaldo de las operaciones

que realiza la Entidad, es archivada siguiendo un orden
lógico, de fácil acceso y utilización?

¿Es conservada adecuadamente, preservándola de

cualquier contingencia, por el tiempo mínimo que señalan
las disposiciones legales sobre la materia?

1.12 Control de Sistemas Automatizados de

65

Información

¿La Entidad cuenta con un sistema de información, que

permite obtener, registrar, computar, compilar, controlar y
comunicar información en forma correcta y oportuna
relativa a la actividad que realiza, acorde con la
dimensión, características y especialidad de la Entidad?

Por tener automatizados parcialmente sus operaciones

¿La Entidad tiene en cuenta los mecanismos de

autorización y prueba de los sistemas; la documentación
adecuada de los programas y aplicaciones; la validación
de la información que ingresa y sale del sistema; la
restricción del acceso al computador; la protección física
del equipo y de los programas y aplicaciones, y la
seguridad de los archivos?

1.13 Unidad de Sistemas

¿Existe una Unidad de apoyo a la Máxima Autoridad

Ejecutiva de acuerdo a la magnitud y complejidad de la
Entidad?

¿La estructura orgánica justifica que haya una encargada

del diseño e implantación de la estructura organizacional
y de los reglamentos específicos para el funcionamiento
de los Sistemas de Administración, Información y
Control Interno?

1.14 Custodia de los Recursos y Registros

¿En la Entidad el acceso a los recursos y registros está

limitado a los Funcionarios y empleados autorizados para
ello, quienes están obligados a rendir cuenta de la
custodia o utilización de los mismos?

¿Para el cumplimiento de dicha responsabilidad se

comparan periódicamente los recursos con los registros
contables?
66

RESUMEN.

Este trabajo tiene como objeto, intrducir al lector en los conocimientos

sobre auditoría, los cuales le pueden servir de base para estudios
posteriores sobre el tema.

Para ampliar los conocimientos sobre auditoría se puede utilizar

cualquier texto sobre auditoría, de cualquier autor o editorial, así
también el manual de Auditoría Gubernamental emitido por las
Contralorías y las Normas Técnicas de Control Interno, también
emitidas por las Contralorías.

Se ha pretendido hacer un bosquejo de la parte teórica relacionada

con las normas de auditoría: Normas Generales, Normas de Ejecución
y Normas del Informe, ampliando un poco lo referente al Control
Interno por la importancia que este reviste en la vida cotidiana de los
negocios.
Al final hemos presentado ejemplos de informes con el fin de que sirva
como guía al estudiante.

Para este trabajo se ha tomado como base las Normas de Auditoria

Gubernamental de Nicaragua, lo mismo que el Manual de Auditoria
Gubernamental, pero se han hecho algunas adecuaciones para que
sean útiles para cualquier tipo de auditoria practicadas ya sea por
auditores gubernamentales o por contadores públicos independientes.

x. BIBLIOGRAFÍA

1) Manual de Auditoria Gubernamental de Nicaragua

2) Normas de Auditoria Gubernamental de Nicaragua
3) Normas Técnicas de Control Interno emitidas por la CGR de Nicaragua.
4) Curso de Auditoria Financiera y de Cumplimiento. IDI-OLACEFS
5) Curso de Auditoria de Gestión. IDI-OLACEFS
6) Organización de los Papeles de Trabajo. Ministerio de Hacienda. Chile
7) Principios de Auditoria. Holmes.- Quinta Edición (2000)
8) Principios de Auditoria.-Whittinton. Pany. Décimo Cuarta Edición.
9) Auditoria. Taylor y Glezen.
10) Auditoria Gubernamental. Audite 3.0 Colombia.
67

ANEXOS

INFORME DE AUDITORÍA
31 de marzo del año 2012

Dra. Zoila Cabezas de Baca

Presidente
BANCO CENTRAL DE xxxx
Presente

Estimada Doctora:

Hemos realizado la auditoría de los sistemas de administración y evaluado

el cumplimiento de los controles internos en dichos sistemas vigentes en el Banco
Central de Nicaragua, en el período entre el 31 de Marzo de 1999 y el 31 de
Marzo del año 2000.

El propósito de la auditoría fue establecer si los sistemas de administración

fueron desarrollados considerando las Normas Técnicas de Control Interno para
el Sector Público, emitidas por la Contraloría General de la República el 15/6/95.

El examen se efectuó de conformidad con Normas de Auditoría

Gubernamental de Nicaragua (NAGUN) y cubrió los siguientes sistemas:
Presupuesto, Contabilidad, Tesorería, Crédito Público, Contrataciones, Auditoría
Interna, Organización Administrativa y Administración de Personal.

El trabajo se realizó en dos etapas:

1- Se examinó el diseño de los sistemas de administración para

verificar si la estructura de dichos sistemas fue desarrollada
considerando las Normas Técnicas de Control Interno.

2- Se comprobaron selectivamente las transacciones ocurridas durante

el período comprendido entre el 31 de Marzo de 1999 y el 31 de
Marzo del 2000, para verificar el cumplimiento de los controles y la
legalidad de las operaciones examinadas.

Cabe señalar que el presente informe contiene únicamente los aspectos

importantes que llamaron nuestra atención, relacionado con el diseño y funcionamiento
de los sistemas de administración.

De acuerdo con los resultados de la auditoría practicada, concluimos que:

68

· Los sistemas de administración del Banco Central de Nicaragua han sido

diseñados, considerando las Normas Técnicas de Control Interno para el
Sector Público.
· Como resultado de la comprobación del funcionamiento de los controles
identificados, consideramos que son eficaces en la práctica, teniendo en
cuenta que se cumplieron para las transacciones examinadas.

Para mayor comprensión de este informe, los resultados de la auditoría se

exponen secuencialmente para cada uno de los sistemas examinados. Dichos
resultados fueron explicados al Lic. José Hernández, Director Administrativo-
Financiero, en reunión efectuada el 31 de Marzo del 2000, incluyendo sus
comentarios a continuación de cada recomendación.

Atentamente,

Contraloría General de la Republica.

Modelo de dictamen sin salvedades

Señores Empresa X

Hemos auditado el balance general de la Empresa X al 31 de Diciembre del año

2012, el estado de resultados, estado de cambios en el patrimonio neto y el
estado de flujo del efectivo del año que terminó en esa fecha. La preparación de
estos estados financieros es responsabilidad de la gerencia de la empresa y
nuestra responsabilidad consiste en emitir una opinión sobre ellos basada en la
auditoría que efectuamos.

Nuestra auditoría fue realizada de acuerdo a normas de auditoría generalmente

aceptadas. Estas normas requieren que planifiquemos y realicemos nuestro
trabajo con la finalidad de obtener seguridad de que los estados financieros no
presentan errores de importancia; una auditoría comprende el examen basado en
comprobaciones selectivas de las evidencias que respaldan la información y los
importes presentados en los estados financieros. También comprende la
evaluación de los Principios de Contabilidad aplicados y de las principales
estimaciones efectuadas por la gerencia, así como una evaluación de la
presentación general de los estados financieros. Consideramos que la auditoría
que hemos efectuado constituye una base razonable para nuestra opinión.

En nuestra opinión, los estados financieros antes indicados, presentan

razonablemente, en todos sus aspectos de importancia, la situación financiera de
la empresa X al 31 de Diciembre de 2012, al igual que su estado de resultados,
estado de cambios en el patrimonio neto y estado de flujo del efectivo del año
69

terminado en esa fecha, de conformidad con Principios de Contabilidad

Generalmente Aceptados.

Managua, 20 de Marzo del 2013.

CPA Dolores v. de Cabezas

Si el dictamen es con salvedades, se puede utilizar el mismo modelo anterior en

los primeros dos párrafos, al igual que en el dictamen adverso o negativo.

Ejemplo

DICTAMEN CON SALVEDAD

Señores Empresa X

Hemos auditado el balance general de la Empresa X al 31 de Diciembre del año

2002, el estado de resultados, estado de cambios en el patrimonio neto y el
estado de flujo del efectivo del año que terminó en esa fecha. La preparación de
estos estados financieros es responsabilidad de la gerencia de la empresa y
nuestra responsabilidad consiste en emitir una opinión sobre ellos basada en la
auditoría que efectuamos.

Nuestra auditoría fue realizada de acuerdo a normas de auditoría generalmente

aceptadas. Estas normas requieren que planifiquemos y realicemos nuestro
trabajo con la finalidad de obtener seguridad de que los estados financieros no
presentan errores de importancia; una auditoría comprende el examen basado en
comprobaciones selectivas de las evidencias que respaldan la información y los
importes presentados en los estados financieros. También comprende la
evaluación de los Principios de Contabilidad Generalmente Aceptados aplicados y
de las principales estimaciones efectuadas por la gerencia, así como una
evaluación de la presentación general de los estados financieros. Consideramos
que la auditoría que hemos efectuado constituye una base razonable para nuestra
opinión.

Al 31 de Diciembre de 2002, la empresa X tenía registrada en sus inventarios la

cantidad de C$130,000 que corresponden a inventarios obsoletos y sin valor
realizable que deberían haber sido ajustados cuando fueron conocidos por la
Administración, de acuerdo a principios de contabilidad generalmente aceptados.

En nuestra opinión, excepto por el efecto del ajuste del asunto referido en el
párrafo anterior, los estados financieros adjuntos, presentan razonablemente la
situación financiera de la empresa X al 31 de Diciembre de 2002, el estado de
70

resultados, el estado de cambios en el patrimonio neto y el estado de flujo de

efectivo por el año terminado en esa fecha, de acuerdo con principios de
contabilidad generalmente aceptados.

Managua, a los 20 días del mes de Marzo 2003

Firma del CPA

Modelo de Dictamen Adverso

Señores: _________

1. Hemos auditado el balance general de la Empresa X al 31 de Diciembre del año

2012, el estado de resultados, estado de cambios en el patrimonio neto y el estado
de flujo del efectivo del año que terminó en esa fecha. La preparación de estos
estados financieros es responsabilidad de la gerencia de la empresa y nuestra
responsabilidad consiste en emitir una opinión sobre ellos basada en la auditoría que
efectuamos.

2. Nuestra auditoría fue realizada de acuerdo a normas de auditoría generalmente

aceptadas. Estas normas requieren que planifiquemos y realicemos nuestro trabajo
con la finalidad de obtener seguridad de que los estados financieros no presentan
errores de importancia; una auditoría comprende el examen basado en
comprobaciones selectivas de las evidencias que respaldan la información y los
importes presentados en los estados financieros. También comprende la evaluación
de los Principios de Contabilidad Generalmente Aceptados aplicados y de las
principales estimaciones efectuadas por la gerencia, así como una evaluación de la
presentación general de los estados financieros. Consideramos que la auditoría que
hemos efectuado constituye una base razonable para nuestra opinión.

3. Al 31de diciembre de 2012 la entidad no ha registrado $400,125 de intereses

devengados sobre pasivos a largo plazo. Asimismo las cuentas por cobrar corrientes
a esa fecha están sobre estimadas en $ 241,112 al haberse considerado en 2012
intereses que se devengarán en ejercicios futuros. Estas prácticas no son
concordantes con principios de contabilidad generalmente aceptados y han tenido el
efecto de incrementar inapropiadamente los resultados de las operaciones del
ejercicio 2012 en $821,210 y distorsionar la situación financiera de la empresa al
término de dicho año.

4. En nuestra opinión, debido al efecto del asunto indicado en el párrafo anterior, los
estados financieros adjuntos, no presentan razonablemente, la situación financiera
de la entidad XYZ al 31 de diciembre de 2012, ni los resultados de sus operaciones
71

y los flujos de efectivo, por el año terminado en esa fecha, de conformidad con
principios de contabilidad generalmente aceptados.

Montevideo, XX de marzo de 2012

Firmas

Modelo de dictamen con Abstención de opinión

A los señores………..

1. Hemos auditado el balance general de la Empresa X al 31 de Diciembre del

año 2012, el estado de resultados, estado de cambios en el patrimonio
neto y el estado de flujo del efectivo del año que terminó en esa fecha. La
preparación de estos estados financieros es responsabilidad de la gerencia
de la empresa y nuestra responsabilidad consiste en emitir una opinión
sobre ellos basada en la auditoría que efectuamos.

2. Nuestra auditoría fue realizada de acuerdo a normas de auditoría

generalmente aceptadas. Estas normas requieren que planifiquemos y
realicemos nuestro trabajo con la finalidad de obtener seguridad de que los
estados financieros no presentan errores de importancia; una auditoría
comprende el examen basado en comprobaciones selectivas de las
evidencias que respaldan la información y los importes presentados en los
estados financieros. También comprende la evaluación de los Principios de
Contabilidad Generalmente Aceptados aplicados y de las principales
estimaciones efectuadas por la gerencia, así como una evaluación de la
presentación general de los estados financieros. Consideramos que la
auditoría que hemos efectuado constituye una base razonable para nuestra
opinión.

3. En nuestro examen comprobamos que la empresa no practicó el inventario

físico de activos fijos, el cual asciende a $ 1,252,380 al 31 de diciembre de
2012 . Asimismo no nos fue posible comprobar el valor de los ítems que
comprende el rubro maquinaria, maquinaria y equipo, debido a que la
entidad no dispone de registros auxiliares adecuados.

4. Teniendo en cuenta que la entidad no practicó el inventario físico del rubro

inmuebles, maquinaria y equipo, y no fue posible aplicar otros
procedimientos de auditoría que nos hubiesen permitido satisfacernos
acerca del saldo al 31 de diciembre de 2012 y la ausencia de los registros
auxiliares no permitió asegurarnos del valor de los activos incluidos en el
indicado rubro, consideramos que el alcance de nuestra revisión, no fue lo
72

suficiente amplia para permitirnos expresar, y no expresamos opinión

sobre los estados financieros arriba indicados.

Lugar Managua 25 de marzo de 2012

Firmas

Carta de Representación o de Salvaguarda

(Lugar y fecha)

Señores
(Nombre de la Firma de Auditores)
(Dirección y/o Localidad)
Presente.-

A nuestro mejor saber y entender les confirmamos las siguientes informaciones y

opiniones que les suministramos durante el examen de los estados financieros del 01 de
enero al 31 de diciembre de 200X, con el propósito de expresar una opinión sobre si
dichos estados presentan razonablemente la situación financiera, los resultados de las
operaciones y flujos de efectivo a esa fecha, de acuerdo con principios de contabilidad
generalmente aceptados.

1. Reconocemos la responsabilidad de la administración en cuanto a presentar

razonablemente en los estados financieros, la situación financiera, los resultados de
las operaciones y los flujos de efectivo, de acuerdo con principios de contabilidad
generalmente aceptados (u otra base contable razonable).

2. Hemos puesto a su disposición todo(a)s:

- Las actas de juntas de sesiones del órgano colegiado respectivo (aplicable

para empresas estatales y entidades autónomas); y,
- Los registros contables y la información relativas les han sido facilitadas.

3. No conocemos la existencia de saldos, operaciones o contratos de importancia que no

estén relativamente expuestos o debidamente contabilizados en los registros
contables que amparan los estados financieros.

4. Desconocemos la existencia de irregularidades que involucren a la administración o a

empleados que desempeñan roles de importancia dentro del sistema de control
73

interno contable o cualquier irregularidad en que de alguna forma esté vinculado otro
personal y que podría afectar en forma significativa, los estados financieros, o alguna
violación o posibles violaciones a leyes o reglamentos cuyos efectos debieran ser
considerados para su exposición en los estados financieros.

5. No existen notificaciones de organismo superior de control con respecto al

incumplimiento de, o deficiencias en. la preparación de información financiera que
podrían tener un efecto significativo sobre los estados financieros.

6. La entidad ha cumplido con todos los aspectos contractuales que podrían tener un
efecto importante sobre los estados financieros.

7. No existen:

- Violaciones o posibles violaciones de leyes o regulaciones, cuyos efectos

deberían ser considerados en los estados financieros o como una base de
registro de una pérdida contingente.
- Otros pasivos importantes que requieran ser registrados o revelados.

8. Todos los fondos de caja y bancos y otros bienes y activos de la entidad, según
nuestros conocimientos, han sido incluidos en los estados financieros.

9. La entidad tiene a su nombre los correspondientes títulos de propiedad de los activos.

Los gravámenes y/o garantías de importancia sobre cualquier activo se exponen en
los anexos o en las notas correspondientes.

10. Las cuentas por cobrar al 31 de diciembre de 200X por un total de $__________
representan ventas u otros conceptos hasta esa fecha y no están sujetos a
descuentos con excepción de los pagos en efectivo.

11. Las existencias al 31 de diciembre de 200X por un total de $ ___________ están

valuadas a su costo o valor neto de realización, el que fuere menor, sobre la base
promedio de manera uniforme con relación al ejercicio anterior.

12. Las existencias al 31 de diciembre de 200X han sido determinadas sobre la base de
los registros permanentes de control de la entidad, los cuales fueron ajustados de
acuerdo con los resultados de los recuentos físicos efectuados al cierre del ejercicio
por empleados capacitados para ello, efectuándose las estimaciones necesarias en
cuanto a los inventarios obsoletos.

13. No existen deudas, según nuestro entender, al 31 de diciembre de 200X, que no

estén incluidas en los estados financieros. No existen otros pasivos de importancia,
utilidades o pérdidas contingentes no previstas o expuestas.
74

14. No existen compromisos de compras por cantidades y precios que pudieran originar
pérdidas para la entidad. El cumplimiento de los compromisos contraídos o la
imposibilidad de hacerlo, no generarán mayores pérdidas que las ya contabilizadas.

15.Los estados financieros y notas adjuntas incluyen todas las exposiciones necesarias
para una presentación razonable de la situación financiera y los resultados de
operaciones de la entidad de acuerdo con principios de contabilidad generalmente
aceptados, así como aquellas exposiciones exigidas por la legislación o
reglamentaciones a las cuales esté sujeta la entidad..

16. No conocemos la existencia de acontecimientos producidos con posterioridad al cierre

y hasta la fecha que, pese a no afectar los mencionados estados financieros, e haya
provocado o es probable que lo hagan , algún cambio de importancia en la situación
financiera o en los resultados de la entidad.

17. No tenemos planes que afecten significativamente la clasificación de los activos y

pasivos.

18. No hay afirmaciones negativas sobre reclasificaciones informada por nuestros

abogados como probables aseveraciones que deberían ser reveladas.

Muy atentamente.

________________________
Titular de la entidad
(y/o Representante legal)

Memorando de Requerimientos

(Lugar y fecha)

Señores
(Titular de la entidad)
(Dirección y/o Localidad)
Presente.-

En relación al examen que está realizando esta Entidad sobre los estados financieros al
31 de diciembre de 200X de su representada, agradeceremos a Uds. que en un término
no mayor de 7 días se sirvan enviarnos la documentación e informes siguientes:
75

1. Acta de Constitución de la Empresa

2. Estados Financieros al 31/12 de los últimos tres años

3. Detalle de las cuentas x cobrar al 31/12/x

4. Documentación de respaldo sobre la adquisición de activos fijos,

5. etc

Así mismo, agradeceremos informar y/o formular sus comentarios sobre los aspectos y/o
eventos siguientes incidiendo en el área de cobranza:

1. Políticas de venta establecidas

2. Firmas autorizadas para los créditos

3. Etc,

Atentamente.

________________________
Jefe Equipo de Auditoría

Comunicación de Hallazgos

(Lugar y fecha)

Señores
(Titular de la entidad auditada)
(Dirección y/o Localidad)
Presente.-

En relación con el examen que está realizando esta firma de auditores sobre los estados
financieros al 31 de diciembre de 200X de su representada, cumplimos con poner en su
conocimiento los hallazgos de auditoría que a continuación se describen a fin que en un
término no mayor de nueve días se sirvan enviarnos sus comentarios debidamente
sustentados con la documentación respectiva que corresponda. Debemos significarles
que en caso de no recibir respuesta a la presente en el término indicado, tales hallazgos
serán incluidos en el informe definitivo.
76

1. Diferencias en arqueo de caja chica

2. Incumplimiento en la normativa de compras en el área de adquisiciones.

Atentamente.

________________________
Jefe Equipo de Auditoría

LOS HALLAZGOS DEBEN PRESENTARSE INDICÁNDOSE LOS ATRIBUTOS, QUE SON: CRITERIO,
CONDICIÓN, CAUSA, EFECTO, OPINIÓN DEL AUDITADO Y RECOMENDACIONES. SI ES
NECESARIO, SE PODRÁ INCLUIR EL PÁRRAFO DE COMENTARIOS DEL AUDITOR.

Informe de Control Interno

(Nombre de la Entidad)

Al Titular de la Entidad X Y Z

1. Hemos auditado el balance general y los estados de resultados y de flujos de efectivo de la

Entidad XYZ por el período comprendido entre el 01 de enero y el 31 de diciembre de 200X , y
hemos emitido nuestro informe sobre el mismo con fecha XX de marzo de 200X . La
administración de la entidad es responsable de establecer y mantener el sistema de control
interno. Para cumplir con esta responsabilidad, se requiere de estimaciones y opiniones de la
dirección de la entidad para determinar y evaluar los beneficios esperados y costos
relacionados de las políticas y procedimientos del sistema de control interno.

2. En el planeamiento y realización de la auditoría a los estados financieros de la entidad XYX,

por el año terminado al 31 de diciembre de 200X, consideramos su sistema de control interno
para determinar nuestros procedimientos de auditoría, con el propósito de expresar una
opinión sobre tales estados, más no para proporcionar una seguridad del funcionamiento del
control interno. Sin embargo, notamos ciertos asuntos relacionados con el funcionamiento de
dicho sistema, que consideramos deben ser incluidos en este informe por estar de acuerdo
con las normas de auditoría generalmente aceptadas, las normas de auditoría gubernamental
emitidas por la EFS (Nombre de la EFS) y por el INTOSAI. Los asuntos que nos llaman la
atención y que están relacionados con deficiencias importantes en el diseño y operación del
control interno, en nuestra opinión, podrían afectar en forma negativa la capacidad de la
entidad para registrar, procesar, resumir y reportar información financiera consistente con las
afirmaciones de la administración en los estados financieros. Los objetivos del control interno
son proporcionar a la administración de la entidad una base razonable, pero no absoluta de
seguridad, que los activos están protegidos contra pérdidas debido al uso o disposiciones no
autorizadas, y que las transacciones son ejecutadas de acuerdo con autorizaciones de la
administración de la entidad y registradas adecuadamente para permitir la preparación de los
estados financieros. Debido a las limitaciones inherentes a cualquier sistema de control
interno, pueden ocurrir errores o irregularidades, y no ser detectados. También la proyección
de alguna evaluación de este sistema para períodos futuros está sujeta al riesgo de que los
77

procedimientos lleguen a ser inadecuados debido a cambios en las condiciones o que el

grado de cumplimiento de los procedimientos se haya deteriorado.

3. Para fines de este informe, hemos clasificado las políticas y procedimientos significativos del
control interno en las categoría siguientes:

A. Aspectos generales
B. Aspectos Contables, Financieros y Operativos
C. Tesorería (recepción, custodia y pago de fondos)
D. Adquisición de Bienes y Servicios
E. Gastos de Personal
F. Activos Fijos
G. Otros Gastos e Ingresos Extraordinarios
Para todas las categorías antes descritas obtuvimos un entendimiento de las políticas y
procedimientos relevantes y si es que han sido puestas en operación, y evaluamos los
riesgos de control.

4. Una debilidad material es una condición en la cual el diseño y operación de los elementos
específicos del control interno no reducen a un nivel relativamente bajo el riesgo de errores o
irregularidades, en montos que podrían ser importantes en relación con los estados
financieros auditados, puedan ocurrir y no ser detectados oportunamente por los empleados
en el cumplimiento de sus funciones asignadas. Notamos ciertos aspectos que involucran el
sistema de control interno y sus operaciones, que consideramos como hallazgos de auditoría
bajo las normas de auditoría establecidas en el país, las normas de auditoría gubernamental
emitidas por la EFS (Nombre de la EFS) y por el INTOSAI. Los hallazgos de auditoría
comprenden aspectos relacionados con deficiencias en el diseño u operación de la sistema de
control interno, que a nuestro juicio, podrían afectar en forma negativa la habilidad de la
entidad XYZ para registrar, procesar, resumir y reportar información financiera consistente
con las afirmaciones de la administración de la entidad sobre el contenido de los estados
financieros, por el período comprendido entre el 01 de enero y el 31 de diciembre de 200X .
Los hallazgos de auditoría están descritos con mayor detalle en las páginas siguientes y se
resumen a continuación:

a. El ambiente de control durante el período examinado fue débil (ver página...).

b. No se ha implementado un sistema contable, ni de información gerencial que
permita controlar efectivamente las actividades financieras y contables, a fin
de proteger adecuadamente los activos fijos de la entidad XYZ (ver página...).

5. Nuestra consideración sobre el control interno no revela necesariamente todos los aspectos
del sistema de control interno que podrían ser situaciones reportables, y consecuentemente,
no revelará todos los hallazgos de auditoría que también sean considerados como debilidades
materiales como se definió antes. Sin embargo, creemos que los hallazgos de auditoría
descritos constituyen debilidades materiales. Otros asuntos relacionados con el control interno
y su operación, que consideramos de menor significación han sido informados a la
administración de la entidad XYZ, por separado, en carta de fecha XX de XXXX de 200X.

6. El presente informe esta destinado sólo para uso de la administración de la entidad XYZ. Esta
restricción no pretende limitar la distribución de este informe que, con autorización de la
propia entidad, se considere un asunto de interés público.

(Lugar y fecha)
78

Atentamente.

Jefe Equipo de Auditoría

“

EJEMPLO DE IRREGULARIDADES

v Durante una auditoría, un auditor detectó que el cajero de una entidad elaboraba la copia de
algunos recibos de caja con el monto de US$10.00 y los originales por US$1,000.00.”
v “Un auditor detectó que en la nómina de personal activo de la entidad auditada aparecían
funcionarios ficticios”
v “Un funcionario público utilizaba el dinero de la caja menor para abonar el colegio de sus
hijos”
v “ Un auditor detectó que el Director de Compras de un Organismo recibía prebendas tales
como viajes, regalos. Etc. por adjudicar las licitaciones a la empresa XYZ”
v “Un funcionario público obtuvo un crédito valiéndose de su cargo de Gerente General de
una entidad, dicho préstamo superó los límites de crédito establecidos”.
v “ El Director de Almacén del Hospital del Pueblo, en connivencia con el Director General,
y un funcionario del Departamento financiero, daban de baja lotes de medicamentos en
buen estado, como obsoletos con el propósito de venderlos en provecho personal”
v “Un auditor detectó que con fondos de la entidad se compraron materiales de
construcción que fueron utilizados en la casa habitación del Gerente de la entidad”
v En una circulación de saldos se comprobó que los responsables de cobranza no reportaban
en un 100% los pagos efectuados por los clientes
v Como al responsable de almacén también le asignan la función de compras, se encontró
que parte de los productos comprados estaban en la casa del mismo.
v La auditoría encontró que en la empresa auditada alteraban los estados financieros con el
propósito de dar falsa información al sistema financiero y al sistema impositivo.

· Ejemplos de situaciones irregulares que no son fraude:

v “Un Gerente contrató en forma directa con la firma YUN, la compra de un bien, de menor
cuantía, por desconocer que existía otra firma que proveía el mismo producto”.
v “Un funcionario digitó un número diferente de cuenta a la del organismo y los fondos fueron
a dar a la cuenta de un particular”
v “Un funcionario registró en forma numéricamente incorrecta el importe de una compra”.
v El contador por error anotó C$4,000 en el libro de bancos, en vez de C$400.
v Por emergencia, se hicieron compras obviando los procedimientos de ley, pero los gastos están
debidamente soportados.
79

Test sobre Postulados Básicos

A continuación se presentan postulados básicos y contenido de ellos, Usted deberá relacionar a
cada uno con su contenido.
Contenido Postulado Básico
Los auditores deben enfocarse hacia la mejora de los 1. Control interno, responsabilidad de la
sistemas operativos, administrativos y financieros de las Administración
actividades, áreas, programas y entidades u organismos
públicos.

Los auditores al planear el trabajo deberán tomar en 2. OBLIGATORIEDAD DE RENDIR

consideración la materialidad de los riesgos asociados al CUENTAS Y ACCESO A LA
objetivo de las actividades o procesos sujetos a la revisión. INFORMACIÓN

Las personas que administran o custodian recursos de las 3. OBLIGATORIEDAD DE LAS

entidades públicas tienen la obligación ineludible de rendir (NAGUN)
cuentas en el tiempo y forma, de acuerdo a lo establecido en las
disposiciones legales, reglamentarias y normativas aplicables.

Los auditores no deben ir prejuiciados a la realización de una 4. PRESUNCIÓN DE PROBIDAD

auditoría.
Los auditores ofrecerán mediante el respectivo informe 5. ORIENTACIÓN PROSPECTIVA Y
conclusiones y sugerencias para mejorar el sistema de control POSITIVA DE LA AUDITORÍA
interno de las operaciones, y la gestión de las actividades, áreas, GUBERNAMENTAL
programas o entidades públicas examinadas
La existencia de un sólido sistema de control interno reduce el
riesgo de errores e irregularidades y contribuye al fortalecimiento 6. IMPORTANCIA RELATIVA
y transparencia de las operaciones
los auditores, están obligados a mantener constante comunicación 7. CRITERIOS DE MEDICIÓN
con los servidores de la Entidad de que se trate.
La Contraloría General de la República elaborará manuales y 8. FUNCIÓN DE LA AUDITORÍA
otros tipos de guías e instrucciones escritas referentes a la GUBERNAMENTAL
realización de las auditorías.
Si no existen parámetros o indicadores los auditores
gubernamentales y los servidores públicos que ejercen la labor de 9. Comunicación con el auditado
auditoría desarrollarán y aplicarán indicadores basados en
situaciones similares, experiencias anteriores, datos históricos,
estadísticas de producción y otros
Las NAGUN aprobadas y promulgadas por la Contraloría 10. MANUAL DE AUDITORIA
General de la República son de cumplimiento obligatorio para GUBERNAMENTAL
todos los auditores gubernamentales y los servidores públicos que
ejercen la labor de auditoría

Texto base: NAGUN

 80

Test sobre Normas Generales Aplicables al Auditor

Contenido de la Norma Norma
Los auditores gubernamentales deben Además observar una
actitud positiva y constructiva.
1. INDEPENDENCIA Y
2. Los auditores mantendrán absoluta reserva en el manejo de la OBJETIVIDAD
información y los hechos conocidos en el desempeño de sus
funciones, aún después de haber concluido sus labores.

Los auditores se pueden acompañar de profesionales que poseen

idoneidad, conocimiento y experiencia en determinado campo
técnico distinto al ejercicio de la auditoría gubernamental, cuyos
servicios podrán ser utilizados de acuerdo a los objetivos y alcance 2. CAPACIDAD
del examen. PROFESIONAL

En el caso de los Auditores Internos su independencia puede ser

afectada por su posición en la estructura organizativa de la entidad y
su dependencia jerárquica; en este caso, deben informar sobre la
afectación de su independencia a la Contraloría General de la
República.

Se deben establecer los criterios básicos y la metodología para

asegurar la calidad del servicio de auditoría gubernamental,
emitiendo:
3. RESPONSABILIDAD Y
Los auditores gubernamentales y los servidores públicos que CUIDADO PROFESIONAL
ejercen la labor de auditoría deben acreditar anualmente la
educación y capacitación recibida para mantener su
competencia profesional. Se requerirán como mínimo 60 horas
de capacitación y desarrollo profesional.

Los auditores deberán emplear su criterio profesional para aplicar

las NAGUN en cada trabajo asignado
Para la realización de auditorías .además se debe contratar 4. CONTROL DE CALIDAD
personal de apoyo con conocimientos y experiencia aceptables
en áreas como: ingeniería, administración, estadística,
economía, derecho, medicina, y otras especialidades.

Los auditores tienen la responsabilidad de preservar su

independencia a fin de que sus comentarios, conclusiones, 5. PARTICIPACION DE
opiniones y recomendaciones sean imparciales y considerados de PROFESIONALES
esta manera por terceros
1. La supervisión debe ejercerse en todos los niveles o categorías
del personal que intervenga en el trabajo de auditoría y en
proporción inversa a la experiencia, la preparación técnica y la
capacidad profesional del auditor supervisado
81

PROGRAMAS DE AUDITORÍA

SISTEMAS CONTABLES

Objetivos de auditoria

Utilizar las técnicas de auditoría para verificar que el sistema contable produzca
sistemática y estructuradamente información oportuna y confiable de tipo
presupuestario, financiero, patrimonial y administrativa.

Procedimientos de auditoria

Contabilidad Financiera y Administrativa

Los Principales procedimientos de auditoría, son los siguientes:

1. Prepare una descripción y evalúe el cumplimiento, confiable y suficiencia del

control interno del sistema de contabilidad financiero y administrativo;

2. Seleccione una muestra de cada tipo principal de registros contables y

administrativos;

3. Compruebe que el sistema permita que todas las transacciones financieras y

administrativas se registren correcta y oportunamente;

4. Observe sí la unidad de contabilidad dispone de los manuales correspondientes;

5. Investigue sin son la unidades típicas de registro en información, principalmente la

unidad de contabilidad y la de cómputo independiente de las unidades que realizan
funciones de operación o de custodia;

6. Compruebe cuando el número de empleados lo permita, si existe una adecuada

segregación de funciones entre el personal de contabilidad que aseguren que una
operación completa no recaiga en una sola persona;

7. Revise selectivamente si se respaldan y justifica suficientemente con documentos

originales y prenumerados todas las operaciones financieras y administrativas;

8. Investigue si se revisan y a los es diario por empleados responsables;

9. Inspeccione y observo si los registros de contabilidad son:

a) De acuerdo con el sistema de contabilidad de la Entidad u Organismo;

b) Conciliado mensualmente;
c) Registrados al día;
d) Protegidos contra destrucción o pérdida;
82

e) Restringidos a solo personal autorizado;

f) Sin borrones, tachaduras o alteraciones.

10. Compruebe si los auxiliares son conciliados con las respectivas cuentas de
control;

11. Investigue si los funcionarios correspondientes reciben y utilizan oportunamente

los estados financieros para la toma de decisiones;

12. Compruebe si el sistema contable proporciona el control y los informes de la

ejecución de los ingresos y gastos previstos en el presupuesto de la Entidad u
Organismo;

13. Compruebe si el control contable permite lo evaluación de los resultados

obtenidos respecto de los objetivos previstos al iniciar el periodo presupuestario;

14. Compruebe si los cambios del sistema contable están debidamente autorizados
por las personas responsables del mantenimiento del sistema;

15. Compruebe si la Entidad u Organismo dispone informes estadísticos,

operacionales y estados financieros adecuados y periódicos para informar a cada nivel
administrativo el estado y los resulta de cada función o proyecto bajo su responsabilidad.

16. Compruebe si son archivados los documentos y se originan de operaciones

administrativo financieras siguiendo un orden lógico y se conservan por el tiempo que
estipulan las leyes.

CUENTAS DE ACTIVO

Caja y Bancos

Objetivos

Los objetivos de los procedimientos de auditoría, entre otros, son los siguientes:

a) Determinar el cumplimiento, confiabilidad y suficiencia del control interno vigente;

b) Determinar si los saldos presentados en el balance general representan debidamente
el efectivo o su equivalente en poder de la Entidad u Organismo, en tránsito o en
bancos;
c) Determinar que el balance incluye todo los fondos;
d) Determinar la correcta valuación de monedas Extranjeras;
e) Determinar si los ingresos diarios han sido depositados y registrados íntegra y
oportunamente;
f) Determinar si los cheques fueron debidamente autorizados, emitidos y registrados;
83

g) Determinar si el efectivo se encuentra debidamente clasificado en el balance general

y si claramente se señalan mediante segregación u otra forma los saldos restringidos o
comprometidos y existencia de moneda extranjera.
h) Determinar cumplimiento de normativas de uso de fondos

Procedimientos de auditoria

Los principales procedimientos que usualmente son aplicables en la auditoría de efectivo

son los siguientes:

1. Evalúe la estructura de control interno vigente y cerciórese de su aplicación,

cumplimiento y suficiencia, asegurándose de que comprenda lo prescrito en las Normas
Técnicas de Control Interno.

2. Prepare una cédula sumaria que resuma los saldos del efectivo en caja y bancos; y
las cedulas de detalle de Caja córdobas y dólares, Caja chica, Fondos comprometidos,
Fondos para Pago de Salarios y Fondos en Tránsito y Fondos en Avance y ligar con los
estados financieros.

3. Prepara cedula de relación que refleje los saldos que integran la cuenta a la
fecha de la auditoría

4. Cotejar el saldo de la relación vrs. registros contables y verifique la sumatoria

aritmética

5. Practique arqueo sorpresivo en los diferentes fondos existentes seleccionado a una

fecha determinada y compruebe el cierre anual conforme procedimientos establecidos.

6. Efectúe corte de la documentación de todos los formatos con numeración impresa

por un período anterior y posterior al cierre del ejercicio para comprobar su correcta
utilización y registro;

7. Efectúe revisión del efectivo y compruebe:

a) Verifique la documentación que ampara las entradas y salida de efectivo, a fin de

comprobar que se han cumplido las políticas y procedimientos de control aprobados;
b) Verifique que los ingresos recaudados se depositen íntegramente el día hábil
posterior a su recepción, mediante el cotejo de las facturas, recibos liquidaciones de
cobradores, cintas de cajas registradoras y otros medios que controlan ingresos contra
los depósitos bancarios;
c) Cerciórese que si la Entidad u Organismo acepta cheques post datados, estos sean
registrados y depositados inmediatamente;
d) Verifique que los créditos a las cuentas de ingresos se identifiquen con la naturaleza
de los mismos;
e) Verifique que todas las personas que participan en la recepción o desembolso de
efectivo, estén debidamente afianzadas;
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8. A la fecha de cierre revisar los traspasos entre bancos durante los diez días
anteriores y posteriores a dicho cierre; así como el cumplimiento del cierre

9. Examine las conciliaciones bancarias, investigando las partidas incluidas en las

mismas y comprobando que se hayan registrado los ajustes que procedan, poniendo
énfasis en las partidas importantes y poco usuales, ejecutando al menos los siguientes
pasos:
a) Compare contra el estado de cuenta del Banco del mes o período que se concilia, el
saldo según Banco que refleja la conciliación;
b) Obtenga las minutas respectivas por los depósitos en tránsito y coteje la fecha de
registro en libros y la fecha en que fue correspondido por el Banco, según el estado del
período siguiente;
c) Compruebe que los cheques flotantes fueron pagados por el Banco en el período
posterior, mediante examen de las fechas de pago que aparecen en el estado de cuenta.
Por aquellos cheques no pagados en el período posterior, compare con el registro
auxiliar, a No. de cheque y su valor y examine la documentación justificativa;
d) Por cualquier otra partida de conciliación, examine la documentación justificativa u
otros documentos que respalden tal partida.

10. Verifique la rendición de cuentas oportuna de los fondos en avance de

conformidad a las normativas establecidas

Cuentas y documentos por cobrar

Objetivos de auditoria

Los objetivos de los procedimientos de auditoría tienen como propósito determinar lo

siguiente:
a) Determinar el cumplimiento, aplicación y suficiencia de la estructura del control interno
que se tiene establecido;
b) Evaluar los procedimientos y disposiciones legales utilizados para la concesión de
créditos, incluyendo los términos y plazos;
c) Determinar que los saldos que se muestran en el balance general representan
adeudos legítimos a favor de la empresa auditada;
d) Determinar si se han establecido los controles y registros adecuados para los
anticipos a contratistas y proveedores, etc.
e) Determinar su adecuada presentación, clasificación y revelación en los estados
financieros.

Procedimientos de auditoria

Los principales procedimientos que son aplicables en la auditoría de esta cuenta son los
siguientes:

1. Evalúe el control interno vigente y compruebe su cumplimiento, validez y

suficiencia;
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2. Elabore la cédula sumaria de la cuenta

3. Solicite al auditor interno los informes de exámenes que haya realizado sobre este
rubro. Coordine este estudio con la evaluación que sobre esta cuenta haya realizado la
auditoría interna;

4. Realice un análisis de los saldos que integren esta cuenta, tabulado por
antigüedad de saldos, para verificar la rendición d.

5. Coteje en base a un alcance, saldos de deudores, proveedores y que han

recibido anticipos contra los registros auxiliares; y compruebe:

a) Rendición de cuentas oportuna

b) Cancelación de los anticipos en base a recepción a conformidad de los bienes y
servicios.
c) Devolución de los fondos no ejecutados

6. Diseñe e implante un plan de trabajo para la confirmación escrita de anticipos a

proveedores y contratistas:

a) Prepare un resumen de las solicitudes de confirmación enviadas y las contestaciones

recibidas, debiendo este controlarse en los papeles de trabajo especificando el alcance y
procedimientos y los resultados obtenidos;
b) Por todas aquellas solicitudes no contestadas efectúe trabajo alternativo, tal como
examen de cobros posteriores y documentación que sustente el adeudo, etc.
c) Cuando la aplicación de procedimientos de confirmación no sea posible o
aconsejable, el auditor podrá sustituir tal procedimiento con métodos alternativos que le
proporcionen la satisfacción necesaria con respecto a la autenticidad de los saldos;
d) Obtenga un detalle de las cancelaciones ocurridas en el año y compruebe la
autorización por parte del funcionario competente, observando que la cancelación se
efectuó previa una acción consistente y persistente de cobro hacia el deudor;

7. Efectúe verificación de los procedimientos cumplidos en la concesión y registro de

adelantos a contratistas y proveedores de bienes y servicios

8. Efectúe confirmación de saldos con los empleados de las cuentas por pagar, en
conceptos de préstamo, adelantos y compruebe la deducción oportuna, que los plazos
no excedan el periodo del presupuesto y los adelantos se cancelen en el mes
subsiguiente.

9. Concluya en la cédula sumaria conforme a los resultados de los objetivos de

auditorías propuestos para esta área.
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Ejercicio Ejecución de la Auditoría

Preparado por: Msc. Pablo Emilio Hurtado Flores

El Ministerio XXX tiene una empresa adscrita, cuyo nombre es “La Constructora”. El Estado de
Situación Financiera al 31 de Diciembre de 2011 de dicha empresa presenta lo siguiente:

Activos Pasivo y Capital

Caja …………………….. C$35,000 Cuentas x pagar a CP …… C$ 90,000

Bancos …………………. 125,000 Salarios x pagar …………. 30,000
Cuentas x cobrar ……….. 100,000 Cobros anticipados ………… 20,000
Inventarios de Merc. …… 240,000 Cuentas x pagar a LP ……. 110,000
Activos Fijos …………… 800,000 Total Pasivos ………….. C$ 250,000
Depreciación de AF …… (200,000) Capital Social …………. 1,000,000
Inversión en valores ::::::: 400,000 Utilidades retenidas ……… 150,000
Reservas …………………… 100,000

Total Activos C$ 1,500,000 Total Pasivo + Capital ……C$1,500,000

Del examen realizado los auditores encontraron lo siguiente:

1) En la conciliación bancaria se viene reflejando desde Agosto 2010, un cheque en

tránsito por valor de C$12,000, sin embargo el cheque consta en los archivos como
anulado.

2) El anexo de las cuentas x cobrar detalla lo siguiente:

Cliente o Deudor Monto Cliente o Deudor Monto

Blanca García Flores C$4,000 Yamileth López Fuentes C$12,000

Ricardo Picado Cerda 16,000 Claudia García Zeledón 8,000
Roberto Hernández Morales 10,000 José Alexis Salgado 5,000
Deyanira Tórrez Castillo 5,000 Juana María Alvarez 15,000
Verónica Acevedo 8,000 José Ramón Salgado 7,000
Claudio Eliseo Guillén 3,000 José Denis García 7,000

Totales C$46,000 C$54,000

Por el método de circulación de saldos (Confirmación), se comprobó que los clientes Roberto
Hernández Morales y Juana María Álvarez ya habían cancelado sus deudas con la empresa y que
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el problema surge porque contabilidad no realiza los arqueos diarios a los cobradores, no
controlando los recibos en blanco que les sobran. El dinero no fue enterado a caja por el cobrador
Juan Manual Charrasqueado.

3) Los auditores no encontraron tarjetas de control de las depreciaciones de los activos

fijos, ni indicaciones que digan cómo calculan las tasas de depreciación. Contabilidad
aplica en forma arbitraria las tasas respectivas. En las normativas de control interno
para el área de AF no se encuentran regulaciones sobre las depreciaciones.

En anexo sobre AF se encuentra el siguiente detalle:

TIPO DE ACTIVO FIJO VALOR FECHA ADQUISIC.

Mobiliario C$45,000 01/01/2,010

Vehículos 255,000 01/01/2,009
Edificios 500,000 01/01/2,002

La Ley de Concertación Tributaria permite aplicar en promedio las siguientes tasas de

depreciación:

Mobiliario 10% Anual Vehículos 20% Anual Edificios 5% Anual

4) El anexo de las cuentas x pagar refleja lo siguiente:

a. En las CxP a CP se refleja la deuda con el acreedor José Noel González por un monto de
C$20,000, sin embargo su fecha de pago será hasta el 25 de Marzo de 2014.
b. En las CxP a LP se refleja un préstamo de C$40,000, sin embargo la fecha de pago es el 5
de Abril del 2012.

De acuerdo a los datos arriba señalados, elabore las cédulas sumarias y de detalle
pertinentes con sus marcas e índices respectivos y elabore las hojas de hallazgos
que contengan los atributos de condición, criterio, causa, efecto, opinión del
Auditado y las recomendaciones respectivas para cada caso.

Para el presente trabajo, el estudiante deberá elaborar el expediente o papeles de

trabajo con el siguiente orden: carátula, lista de índices a utilizar, marcas de
auditoría, estados financieros presentados por la empresa, cédula sumaria, cédulas
de detalle, hojas de hallazgos, otros anexos necesarios. Cada folio del expediente
debe estar debidamente identificado (foliado).