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não podendo a contratante vir a utilizá-la em qualquer época, de forma integral ou


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Fundação Getulio Vargas. Todo o conteúdo deste material didático é de inteira
responsabilidade do(s) autor(es), que autoriza(m) a citação/divulgação parcial, por
qualquer meio convencional ou eletrônico, para fins de estudo e pesquisa, desde que
citada a fonte.

Adicionalmente, qualquer problema com sua turma/curso deve ser resolvido, em primeira
instância, pela secretaria de sua unidade. Caso você não tenha obtido, junto a sua
secretaria, as orientações e os esclarecimentos necessários, utilize o canal institucional da
Ouvidoria.

ouvidoria@fgv.br

www.fgv.br/fgvmanagement
1

1. PROGRAMA DA DISCIPLINA

1.1 Ementa

Contabilidade de Ativos Relevantes

Principais conceitos relativos às demonstrações contábeis. Contabilização de:


Instrumentos financeiros básicos, estoques, imobilizado, propriedade para investimentos,
Ativos Biológicos e intangíveis (exceto goodwill).

1.2 Carga horária total

24 horas-aula

1.3 Objetivo

Ao término do módulo, os participantes deverão estar em condições de

• Identificar os requerimentos dos International Financial Reporting Standards (full


IFRS) e do pronunciamento aplicável às pequenas e médias empresas (IFRS for SME) em
relação à contabilização de itens patrimoniais e de resultado recorrentes em grande parte
das entidades brasileiras (i.e., ativos financeiros básicos, passivos financeiros básicos,
estoques, imobilizado, intangível (exceto goodwill), propriedade para investimento.

• Elaborar demonstrações contábeis para propósito geral em conformidade com o


full IFRS e com o IFRS for SME em relação a transações recorrentes em grande parte as
empresas brasileiras, inclusive as notas explicativas.

• Identificar os julgamentos e estimativas significativas à aplicação dos full IFRS e


do IFRS for SME.

1.4 Conteúdo programático


1.1. Revisão das
demonstrações 1.1.1. Objetivo e alcance da Estrutura Conceitual da
contábeis - financeiras Contabilidade
para propósito geral
(DCFPG)
1.2.1. Reconhecimento inicial de ativos e passivos financeiros
1.2.2. Mensuração inicial
1.2. Instrumentos 1.2.3. Mensuração subsequente
Financeiros Básicos 1.2.4. Custo amortizado
1.2.5. Valor recuperável de instrumentos financeiros
1.2.6. Valor justo
1.3.1. Conceitos e Classificação
1.3.2. Momento de reconhecimento
1.3. Estoque 1.3.3. Mensuração inicial
1.3.4. Mensuração subsequente
1.3.5. Baixa

Contabilidade de Ativos Relevantes


2

1.4.1. Conceitos e Classificação


1.4. Propriedade 1.4.2. Momento de reconhecimento
para investimento 1.4.3. Mensuração inicial
1.4.4. Mensuração subsequente

1.5.1. Classificação
1.5.2. Momento de reconhecimento
1.5.3. Mensuração inicial
1.5. Imobilizado
1.5.4. Compra financiada
1.5.5. Estimativa do gasto para desmontagem e remoção
1.5.6. Mensuração subsequente
1.5.7. Depreciação
1.5.8. Perda por redução ao valor recuperável
1.6.1. Conceitos
1.6.2. Classificação
1.6. Intangível
1.6.3. Momento de reconhecimento
(exceto goodwill)
1.6.4. Mensuração inicial
1.6.5. Mensuração subsequente
1.7.1. Conceitos e Classificação
1.7. Ativo 1.7.2. Reconhecimento e mensuração inicial
biológico 1.7.3. Mensuração subsequente
1.7.4. Baixa
1.7.5. Apresentação das DCPG

1.5 Metodologia

Leia atentamente a metodologia que será aplicada para o desenvolvimento do processo


de ENSINO E APRENDIZAGEM.

O PROFESSOR é responsável pelo ENSINO (transmissão de INFORMAÇÕES)

O ALUNO é responsável pela APRENDIZAGEM (transformação da INFORMAÇÃO em


CONHECIMENTO).

A leitura prévia do material didático é fator essencial para o bom acompanhamento e


aproveitamento do módulo.

Os conceitos e exemplos serão apresentados através de palestras do professor com o


apoio de projeções e enriquecidas com contribuições, comentários e perguntas dos
alunos. Esta é a fase mais importante do processo Ensino e Aprendizagem.

O aprendizado obtido na fase de apresentações será exercitado e desenvolvido por meio


de casos práticos inerentes aos conceitos apresentados.

A revisão dos conceitos e exercícios desenvolvidos numa aula é fundamental para o


aproveitamento das aulas seguintes. Estude no período entre as aulas.

Sempre que tiver dúvidas transmita-as imediatamente ao professor.

Siga as orientações e instruções do professor e bom aproveitamento.

Contabilidade de Ativos Relevantes


3

1.6 Critérios de avaliação


 30% referentes a trabalhos;
 70% referentes à avaliação individual, sob a forma de prova, a ser realizada após
o término da disciplina.

1.7 Bibliografia recomendada

PEREZ JR, José Hernandez e OLIVEIRA, Luís M. Contabilidade Avançada. São Paulo: Atlas

PEREZ JR, José Hernandez e BEGALLI, Glaucos. Elaboração e Análise das Demonstrações
Financeiras. São Paulo: Atlas

Curriculum vitae do professor

Doutor em Philosophy in Administration pela Florida


Christian University (USA).
Mestre em Controladoria e Contabilidade Estratégica pela
Fundação Escola de Comércio Álvares Penteado e bacharel
em Ciências Contábeis pela Faculdade de Ciências
Econômicas de São Paulo.

Foi diretor, auditor e consultor da PWC


PriceWaterhouseCoopers.

Atualmente é sócio diretor do Instituto Hernandez de


Hernandez Desenvolvimento Profissional.

hernandez@hea.com.br Professor de diversas disciplinas relacionadas com a área


contábil da Fundação Getúlio Vargas e da Florida Christian
University USA).

É autor / coautor dos livros publicados pela Editora Atlas:

• Relatório Integrado
• Elaboração e Análise das Demonstrações Financeiras
• Auditoria de Demonstrações Contábeis - Normas e Procedimentos,
• Controladoria de Gestão - Teoria e Prática,
• Conversão de Demonstrações Contábeis - FASB USGAAP,
• Contabilidade Avançada,
• Elaboração e Análise das Demonstrações Financeiras,
• Gestão Estratégica de Custos,
• Contabilidade de Custos para não Contadores,
• Manual de Contabilidade Tributária e
• Controladoria Estratégica

Contabilidade de Ativos Relevantes


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2. TEXTO PARA ESTUDO

2 CONTABILIDADE DE ATIVOS RELEVANTES .................................................... 6

2.1 REVISÃO DAS DEMONSTRAÇÕES CONTÁBEIS - FINANCEIRAS PARA PROPÓSITO


GERAL (DCFPG)..................................................................................................... 6
2.1.1 OBJETIVO E ALCANCE DA ESTRUTURA CONCEITUAL DA CONTABILIDADE .................... 7
2.1.2 CONCEITOS BÁSICOS ..................................................................................... 8
2.1.3 CARACTERÍSTICAS QUALITATIVAS FUNDAMENTAIS DAS DEMONSTRAÇÕES CONTÁBEIS . 9
2.1.4 CARACTERÍSTICA QUALITATIVAS DE MELHORIA .................................................10
2.1.5 ELEMENTOS DAS DEMONSTRAÇÕES CONTÁBEIS ..................................................12
2.1.6 PREMISSA SUBJACENTE DA CONTINUIDADE .......................................................13
2.1.7 PRINCIPAIS DEMONSTRAÇÕES CONTÁBEIS FINANCEIRAS .....................................13
2.1.7.1 EXERCÍCIO SOCIAL E CICLO OPERACIONAL ...................................................................................... 13
2.1.7.2 CICLO OPERACIONAL .................................................................................................................. 14
2.1.7.3 FASES DO CICLO OPERACIONAL .................................................................................................... 14
2.1.8 DEMONSTRAÇÕES CONTÁBEIS ........................................................................15
2.1.9 EXEMPLO DE DEMONSTRAÇÕES CONTÁBEIS FINANCEIRAS ......................................16

2.2 INSTRUMENTOS FINANCEIROS BÁSICOS.................................................... 25


2.2.1 - CONCEITOS ..................................................................................................25
2.2.2 CLASSIFICAÇÃO DOS INSTRUMENTOS FINANCEIROS .....................................................25
2.2.4 MENSURAÇÃO INICIAL .....................................................................................27
2.2.5 MENSURAÇÃO SUBSEQUENTE .............................................................................28
2.2.5.1 CUSTO AMORTIZADO .................................................................................................................. 28
2.2.5.2 VALOR RECUPERÁVEL DE INSTRUMENTOS FINANCEIROS ................................................................... 29
2.2.5.3 VALOR JUSTO............................................................................................................................. 30
2.2.6 BAIXA DE INSTRUMENTOS FINANCEIROS.................................................................30
2.2.7 APRESENTAÇÃO DAS DCPG ...............................................................................30
2.2.8 EVIDENCIAÇÃO..............................................................................................31
2.2.9 VINCULAÇÃO A ESTRUTURA CONCEITUAL ...............................................................31
2.2.10 JULGAMENTOS E ESTIMATIVAS SIGNIFICATIVAS ......................................................32

2.3 ESTOQUES ................................................................................................ 34


2.3.1 CONCEITOS..................................................................................................34
2.3.2 CLASSIFICAÇÃO .............................................................................................34
2.3.3 MOMENTO DE RECONHECIMENTO .........................................................................34
2.3.4 MENSURAÇÃO INICIAL .....................................................................................35
2.3.5 MENSURAÇÃO SUBSEQUENTE .............................................................................36
2.3.6 BAIXA ........................................................................................................37
2.3.7 APRESENTAÇÃO DAS DCFPG .............................................................................37
2.3.8 EVIDENCIAÇÃO..............................................................................................38
2.3.9 VINCULAÇÃO À ESTRUTURA CONCEITUAL ...............................................................38
2.3.10 JULGAMENTOS E ESTIMATIVAS SIGNIFICATIVAS ................................................................................ 39

2.4 IMOBILIZADO ............................................................................................. 40


2.4.1 ..................................................................................................................40

Contabilidade de Ativos Relevantes


5

2.4.2 CLASSIFICAÇÃO .............................................................................................40


2.4.3 MOMENTO DE RECONHECIMENTO .........................................................................40
2.4.4 MENSURAÇÃO INICIAL .....................................................................................41
2.4.5 COMPRA FINANCIADA ......................................................................................41
2.4.6 ESTIMATIVA DO GASTO PARA DESMONTAGEM E REMOÇÃO.............................................42
2.4.7 MENSURAÇÃO SUBSEQUENTE .............................................................................42
2.4.8 DEPRECIAÇÃO ...............................................................................................42
2.4.9 PERDA POR REDUÇÃO AO VALOR RECUPERÁVEL .........................................................44
2.4.10 BAIXA ......................................................................................................46
2.4.11 APRESENTAÇÃO DAS DCPG .............................................................................47
2.4.12 EVIDENCIAÇÃO ............................................................................................47
2.4.13 VINCULAÇÃO À ESTRUTURA CONCEITUAL ..............................................................48
2.4.14 JULGAMENTOS E ESTIMATIVAS SIGNIFICATIVAS ................................................................................ 49

2.5 INTANGÍVEL (EXCETO GOODWILL) ................................................................ 50


2.5.1 CONCEITOS..................................................................................................50
2.5.2 CLASSIFICAÇÃO .............................................................................................51
2.5.3 MOMENTO DE RECONHECIMENTO .........................................................................51
2.5.4 MENSURAÇÃO INICIAL .....................................................................................51
2.5.5 MENSURAÇÃO SUBSEQUENTE .............................................................................52
2.5.6 BAIXA ........................................................................................................52
2.5.7 APRESENTAÇÃO DAS DCPG ...............................................................................53
2.5.8 EVIDENCIAÇÃO..............................................................................................53
2.5.9 VINCULAÇÃO À ESTRUTURA CONCEITUAL ...............................................................54
2.5.10 JULGAMENTOS E ESTIMATIVAS SIGNIFICATIVAS ................................................................................ 55

2.6 PROPRIEDADE PARA INVESTIMENTO .............................................................. 56


2.6.1 CONCEITOS..................................................................................................56
2.6.2 CLASSIFICAÇÃO .............................................................................................56
2.6.3 MOMENTO DE RECONHECIMENTO .........................................................................56
2.6.4 MENSURAÇÃO INICIAL .....................................................................................56
2.6.5 MENSURAÇÃO SUBSEQUENTE .............................................................................57
2.6.7 APRESENTAÇÃO DAS DCPG ...............................................................................57
2.6.8 EVIDENCIAÇÃO..............................................................................................57
2.6.9 VINCULAÇÃO À ESTRUTURA CONCEITUAL ...............................................................58
2.6.10 JULGAMENTOS E ESTIMATIVAS SIGNIFICATIVAS.......................................................59

2.7 ATIVO BIOLÓGICO ....................................................................................... 60


2.7.1 CONCEITOS..................................................................................................60
2.7.2 CLASSIFICAÇÃO .............................................................................................61
2.7.3 RECONHECIMENTO E MENSURAÇÃO INICIAL .............................................................61
2.7.4 MENSURAÇÃO SUBSEQUENTE .............................................................................62
2.7.5 BAIXA ........................................................................................................63
2.7.6 APRESENTAÇÃO DAS DCPG ...............................................................................63
2.7.7 SUMÁRIO DO PRONUNCIAMENTO CPC 29 / NBC TG 29 .............................................65

BIBLIOGRAFIA RECOMENDADA: ....................................................................... 69

Contabilidade de Ativos Relevantes


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2 CONTABILIDADE DE ATIVOS RELEVANTES

A contabilidade gerencial ou contabilidade de gestão desenvolvida pelo departamento de


Controladoria é uma ferramenta indispensável para a gestão de negócios. De longa data,
contadores, administradores e responsáveis pela gestão de empresas se convenceram
que amplitude das informações contábeis vai além do simples cálculo de impostos e
atendimento de legislações comerciais, previdenciárias e fiscais.

Além do mais, o custo de manter uma contabilidade completa (livros diário, razão,
inventário, conciliações, etc.) não é justificável para atender somente o fisco e a
legislação. Informações relevantes podem estar sendo desperdiçadas, quando a
contabilidade é encarada como um mero cumprimento da burocracia governamental.

Com o processo de convergência das Normas Brasileiras de Contabilidade para as


Normas Internacionais de Contabilidade a contabilidade brasileira passou a ser muito
mais próxima da Contabilidade Gerencial gerando informações úteis para tomada de
decisões.

Os gestores de empresas precisam aproveitar as informações geradas pela escrituração


contábil, pois obviamente este será um fator de competitividade perante seus
concorrentes: a tomada de decisões com base em fatos reais e dentro de uma técnica
comprovadamente eficaz – o uso da contabilidade.

A gestão de entidades é um processo complexo, inesgotável, mas pode ser facilitada


quando se tem uma adequada contabilidade.

Dentre as vantagens de utilizar-se de dados contábeis para gerenciamento, podemos


listar:

• Apuração de custos
• Projeção de orçamentos empresariais
• Análise de desempenho (índices financeiros)
• Cálculo do ponto de equilíbrio
• Determinação de preços de vendas
• Planejamento tributário
• Controles orçamentários
• Teoria das Restrições (TOC) Contabilidade por Ganho
• Balanced Scorecard
• ABM/GECON - Sistema de Informação de Gestão Econômica

Temos também como principal aspecto da contabilidade gerencial a tomada de decisões,


é de extrema importância para uma entidade obter um profissional extremamente
qualificado para o cargo que pode alavancar muito uma empresa.

2.1 REVISÃO DAS DEMONSTRAÇÕES CONTÁBEIS - FINANCEIRAS PARA PROPÓSITO GERAL (DCFPG)

Estrutura Conceitual representa o conjunto de normas que devem ser seguidas pela
contabilidade financeira para registro dos fatos contábeis e elaboração das
demonstrações contábeis. O entendimento dessa estrutura é fundamental para que o

Contabilidade de Ativos Relevantes


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analista interprete adequadamente as demonstrações sob análise e alcance


satisfatoriamente os objetivos da análise das demonstrações financeiras.

As DCFPG devem ser elaboradas de acordo com as NBC TG - Normas Brasileiras de


Contabilidade emanadas do CFC - Conselho Federal de Contabilidade.

A Lei das Sociedades por Ações nº 6.404 de 1.976 foi alterada pelas seguintes leis: Lei
nº 9.457, de 05.05.1997 Lei no 9.249/95, pela Lei 10.303 de 2001, Lei 11.638 de 2007 e
Lei 11.941 de 2009 com a finalidade de adaptação às Normas Internacionais de
Contabilidade.

A partir de 01 de janeiro de 2008 as DCFPG passaram a ser elaboradas e apresentadas


de acordo com as NBC TG que passaram por um processo de convergência para as
normas internacionais de contabilidade.

O IASB - International Accounting Standards Board - JNCI – Junta de Normas de


Contabilidade Internacional é o órgão internacional que emite as IFRS - International
Financial Reporting Standards - NRFI - Normas de Relatórios financeiros Internacionais.

O CPC - Comitê de Pronunciamentos Contábeis é o órgão técnico brasileiro que emite


Pronunciamentos, Interpretações e Orientações sempre em convergência com as IFRS
emitidas pelo IASB.

O CFC – Conselho Federal de Contabilidade emite Resolução aprovando NBC TG – Norma


Brasileira de Contabilidade – Técnica Geral cujo conteúdo é o mesmo dos
pronunciamentos emitidos pelo CPC. Cada pronunciamento do CPC gera uma NBC TG
com o mesmo número.

Os órgãos reguladores (CVM - Comissão de Valores Mobiliários, CMN - Conselho


Monetário Nacional, SUSEP - Superintendência de Seguros Privados, ANEEL - Agência
Nacional de Energia Elétrica, ANS - Agência Nacional de Saúde Suplementar e ANTT -
Agência Nacional de Transportes Terrestres) emitem seus atos próprios adotando os do
CPC e definindo vigência.

A seguir será apresentado um resumo dos princípios contábeis com exemplos de


aplicações práticas da Norma Brasileira de Contabilidade - Estrutura Conceitual para
Elaboração e Divulgação de Relatório Contábil-Financeiro

2.1.1 Objetivo e alcance da Estrutura Conceitual da Contabilidade

O objetivo do Pronunciamento Conceitual Básico –“Estrutura Conceitual para Elaboração


e Divulgação de Relatório Contábil-Financeiro” referendado pelo CFC – Conselho Federal
de Contabilidade por meio da Resolução CFC 1.374/11 que deu nova redação à NBC TG
ESTRUTURA CONCEITUAL – Estrutura Conceitual para Elaboração e Divulgação de
Relatório Contábil-Financeiro é o de servir como fonte dos conceitos básicos e
fundamentais a serem utilizados:

• Na elaboração e na interpretação dos Pronunciamentos Técnicos,


• Na preparação e utilização das demonstrações contábeis das entidades
comerciais, industriais e outras de negócios e
• também para a elaboração de outros relatórios.

Contabilidade de Ativos Relevantes


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Objetivo do relatório contábil-financeiro de propósito geral

O objetivo das demonstrações contábeis é fornecer informações contábil-financeiras da


entidade que sejam úteis:

• a investidores existentes e em potencial,


• a credores por empréstimos e
• a outros credores, quando da tomada de decisão ligada ao fornecimento de
recursos para a entidade.

2.1.2 Conceitos básicos

Recursos econômicos, reivindicações e suas mudanças

Informação sobre a natureza e os montantes de recursos econômicos (bens) e


reivindicações (direitos e obrigações) da entidade que reporta a informação pode auxiliar
usuários a identificarem a fraqueza e o vigor financeiro da entidade que reporta a
informação, inclusive para auxiliar a avaliar sua liquidez e solvência, suas necessidades
em termos de financiamento adicional e o quão provavelmente bem-sucedido será seu
intento em angariar esse financiamento.

Informação sobre as mudanças nos recursos econômicos e reivindicações ajuda a avaliar


adequadamente a performance da entidade, mostrando o quão diligente a administração
tem sido no desempenho de suas responsabilidades (função confirmatória); são do
mesmo modo úteis para predição de retornos futuros da entidade sobre os seus recursos
econômicos (função preditiva).

Performance financeira refletida pelo regime de competência e pelos fluxos de


caixa

O regime de competência retrata com propriedade os efeitos de transações e outros


eventos e circunstâncias sobre os recursos econômicos e reivindicações da entidade que
reporta a informação nos períodos em que ditos efeitos são produzidos,
independentemente dos recebimentos e pagamentos.

Fornece melhor base de avaliação da performance passada e futura da entidade do que a


informação puramente baseada em recebimentos e pagamentos em caixa ao longo desse
mesmo período; e é útil para avaliar a capacidade passada e futura da entidade na
geração de fluxos de caixa líquidos.

O Regime de Competência exige a apropriação das receitas e das despesas, com suas
mutações nos ativos e passivos e, consequentemente, no patrimônio líquido, com
fundamento nos momentos em que seus fatos geradores contábeis ocorrem, e não
apenas quando de seus reflexos no caixa. O Regime de Competência exige também a
confrontação das despesas com as receitas realizadas a que se relacionam.

Exemplo de aplicação do Regime de Competência

Realização da Receita: As receitas devem ser reconhecidas no período em que a entidade


vendedora transfere para a entidade compradora os riscos e benefícios sobre os bens
comercializados.

Contabilidade de Ativos Relevantes


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Exemplo 1 - Nas vendas efetuadas com frete por conta do vendedor o reconhecimento da
receita ocorre somente no momento da entrega no estabelecimento do comprador.
Quando o frete é por conta do comprador, a receita é realizada no momento da saída da
mercadoria do estabelecimento do vendedor.

Exemplo 2 - As vendas a prazo realizadas em maio competem e devem ser apropriadas


como receitas de maio, mesmo que o efetivo recebimento ocorra em junho ou julho.

Confrontação das despesas: A despesa é incorrida quando a empresa consome bens e


serviços para geração de receitas.

Exemplo 1 - O salário dos funcionários relativo ao mês de maio deve ser apropriado
como despesa do mês de maio mesmo que o pagamento ocorra no mês de junho.

Exemplo 2 - O consumo de energia elétrica do mês de agosto compete e deve ser


apropriado como despesa do mês de agosto, mesmo que o pagamento da conta desse
consumo seja efetuado em setembro.

Informações sobre os fluxos de caixa da entidade também ajudam os usuários a avaliar


a capacidade de a entidade gerar fluxos de caixa futuros líquidos, indicando como a
entidade obtém e despende caixa, informações sobre seus empréstimos e resgate de
títulos de dívida, dividendos e outras distribuições para seus investidores, e outros
fatores que podem afetar a liquidez e a solvência da entidade.

Os pagamentos e recebimentos devem ser apresentados em três fluxos:

Atividades operacionais
Atividades de investimentos
Atividades de financiamentos

2.1.3 Características Qualitativas Fundamentais das Demonstrações Contábeis

São duas as características qualitativas obrigatoriamente presentes nas Demonstrações


Contábeis e reputadas como as mais úteis para os usuários e as únicas denominadas de
fundamentais: Relevância e Representação Fidedigna.

A Relevância diz respeito à influência de uma informação contábil na tomada de


decisões. As informações são relevantes quando fazem a diferença nas decisões
econômicas dos usuários, ajudando-os a avaliar o impacto de eventos passados ou
corrigindo as suas avaliações anteriores (valor confirmatório), ou ajudando-os nos
processos para predizer resultados futuros (valor preditivo). A Relevância depende da
natureza e também da materialidade (tamanho) do item em discussão.

Exemplo de aplicação da Característica – Relevância

O valor da receita de venda decorrente do lançamento de um novo produto pode não ter
sido significativo em relação ao volume total de vendas no período. Entretanto, a
informação pode ser relevante para projeção das vendas de período futuros.

Contabilidade de Ativos Relevantes


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A Representação Fidedigna diz respeito a três atributos: a informação precisa ser


completa, precisa ser neutra e precisa ser livre de erro.

Para ser completa precisa conter o necessário para que o usuário compreenda o
fenômeno sendo retratado.

Para ser neutra precisa estar desprovida de viés na seleção ou na apresentação, não
podendo ser distorcida para mais ou para menos. No julgamento de determinados fatos
deverá ser considerada a qualidade da informação e não os interesses da administração.
Por exemplo, ativos imobilizados cujo valor de custo supere seu valor recuperável pelo
uso ou pela venda deverão ser ajustados ao valor provável de recuperação por meio de
constituição de provisão para não recuperação mesmo que tal registro comprometa a
lucratividade da empresa e o desempenho de sua administração.

Ser livre de erro não significa total exatidão, mas sim que o processo para obtenção da
informação tenha sido selecionado e aplicado livre de erros. No caso de estimativa, ela é
considerada como tendo representação fidedigna se, além disso, o montante for
claramente descrito como sendo estimativa e se a natureza e as limitações do processo
forem devidamente reveladas.

Para a Representação Fidedigna estar presente é fundamental que seja sempre


respeitada a Primazia da Essência Sobre a Forma, ou seja, que as transações e eventos
devem ser contabilizados e apresentados de acordo com a sua realidade econômica e não
meramente sua forma legal.

Exemplo da Primazia da Essência Sobre a Forma: As operações de arrendamento


financeiro devem ser registradas pela essência da operação, ou seja, como compra
financiada e não pela forma contratual, ou seja, aluguel.

2.1.4 Característica Qualitativas de Melhoria

As características qualitativas que melhoram a utilidade da informação que é relevante e


que é representada com fidedignidade são: Comparabilidade, Verificabilidade,
Tempestividade e Compreensibilidade. Essas características podem também auxiliar
na escolha quando de alternativas equivalentes em termos de relevância e representação
fidedigna.

A Comparabilidade é a característica que permite a identificação e compreensão de


similaridades e diferenças entre os itens. É diferente da consistência que significa
aplicação dos mesmos métodos para os mesmos itens. Comparabilidade é o objetivo,
enquanto que a consistência é um auxílio na obtenção desse objetivo. Comparabilidade
implica também em fazer com que coisas diferentes não pareçam iguais ou coisas iguais
não pareçam diferentes.

Exemplo de aplicação da Característica – Comparabilidade

Os critérios contábeis adotados devem ser mantidos em outros períodos para não
prejudicar a comparabilidade de informações de diferentes períodos.

As empresas industriais devem definir critérios para apuração do custo de produção de


seus produtos. Caso esses critérios sejam alterados, o custo de produção apurado num
determinado período será diferente daquele apurado no período anterior prejudicando a
análise comparativa de valores.

Contabilidade de Ativos Relevantes


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A Verificabilidade implica em diferentes observadores poderem chegar a um consenso


sobre o retrato de uma realidade econômica, podendo, em certas circunstâncias,
representar uma faixa de possíveis montantes com suas respectivas probabilidades. Pode
ser direta ou indireta e, às vezes, se restringir à análise das premissas subjacentes a
uma estimativa sobre o futuro.

Tempestividade significa estar a informação disponível a tempo de influenciar o usuário


em sua decisão. A Tempestividade envolve Confiabilidade e Utilidade

Confiabilidade: Tempo torna a informação mais confiável.

Quanto maior for o tempo entre a data de encerramento das demonstrações contábeis e
a data de divulgação haverá mais informações para se fazer estimativas e,
consequentemente, serão mais precisas.

Utilidade: Tempo torna a informação menos útil para tomada de decisões.

Quanto maior for o tempo entre a data de encerramento das demonstrações contábeis e
a data de divulgação menor será a utilidade das demonstrações contábeis, pois os
usuários poderão já ter de tomar decisões e não terão disponibilidade das informações.

Exemplo de aplicação da Característica – Tempestividade

Ao elaborar demonstrações contábeis, havendo contas a receber é necessário fazer


estimativa de devedores duvidosos. Considerando que na data de encerramento haja
duplicatas que vencerão dentro dos próximos 90 dias, quanto maior for o tempo para se
fazer a estimativa, mais precisa ela será. Entretanto, caso as demonstrações sejam
divulgadas após o período em que o usuário a utilizaria para tomar decisões, será
divulgada uma informação precisa, porém inútil. Para resolver o problema, as
informações devem ser divulgadas o mais rápido possível com informações em notas
explicativas de que alguns fatos foram registrados com bases em estimativas e,
portanto, sujeitos a alterações.

Compreensibilidade significa que a classificação, a caracterização e a apresentação da


informação são feitas com clareza e concisão, tornando-a compreensível. Mas não é
admissível a exclusão de informação complexa e não facilmente compreensível se isso
tornar o relatório incompleto e distorcido. Os relatórios contábil-financeiros são
elaborados na presunção de que o usuário tem conhecimento razoável de negócios e que
age diligentemente, mas isso não exclui a necessidade de ajuda de consultor para
fenômenos complexos.

A Compreensibilidade se fundamenta no objetivo do pronto entendimento por parte de


usuário que tenha um conhecimento razoável dos negócios, atividades econômicas e
contabilidade e a disposição de estudar as informações com razoável diligência.

Exemplo de aplicação da Característica – Compreensibilidade

A complexidade de qualquer matéria não deve levar à falta de registro, falta de registro
adequado ou falta de evidenciação (publicação de informações) sob o argumento de
eventual dificuldade de entendimento por parte desse do usuário. Para tornar as
demonstrações contábeis o mais compreensível possível, serão elaboradas notas
explicativas que obrigatoriamente acompanharão as demonstrações.

Contabilidade de Ativos Relevantes


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Restrição de Custo

A informação é vital para um mercado mais eficiente e para a redução do custo do capital
para a economia como um todo, mas o custo está sempre presente na geração da
informação. Assim, não é possível a geração de toda a informação considerada relevante
para o usuário, o que leva à necessidade da análise da relação entre esse custo e o
benefício da informação por parte dos órgãos normalizadores.

O custo para obter a informação não deve exceder seu benefício.

Exemplo de aplicação da característica: Equilíbrio entre custo e benefício.

As pequenas e médias empresas podem elaborar suas demonstrações contábeis


aplicando a NBC TG 1000 Contabilidade para Pequenas e Médias Empresas que é uma
versão simplificada das normas contábeis aplicadas às empresas de grande porte.

Empresas de capital aberto e de grande porte devem aplicar as Normas Brasileiras de


Contabilidade completas. As pequenas e médias empresas (PME) porte podem aplicar a
Norma Brasileira de Contabilidade específica para PME que contém versão simplificada
das normas completas.

2.1.5 Elementos das Demonstrações Contábeis

Ativo é um recurso controlado pela entidade como resultado de eventos passados e do


qual se espera que fluam futuros benefícios econômicos para a entidade. Repare-se que
a figura do controle (e não da propriedade formal) e a dos futuros benefícios econômicos
esperados são essenciais para o reconhecimento de um ativo. Se não houver a
expectativa de contribuição futura, direta ou indireta, ao caixa da empresa, não existe o
ativo.

Exemplos de ativos: Caixa, Contas bancárias, duplicatas a receber, estoques, aplicações


financeiras, investimentos, imóveis, máquinas e equipamentos.

O ativo deve ser reconhecido quando for provável que benefícios econômicos futuros dele
provenientes fluirão para a entidade e seu custo ou valor puder ser mensurado com
confiabilidade.

Passivo é uma obrigação presente da entidade, derivada de eventos passados, cuja


liquidação se espera que resulte na saída de recursos da entidade capazes de gerar
benefícios econômicos.

Exemplos de passivos: Duplicatas a pagar, Obrigações fiscais, Obrigações trabalhistas,


Empréstimos e financiamentos, Contas a pagar.

O passivo deve ser reconhecido quando for provável que uma saída de recursos
detentores de benefícios econômicos seja exigida em liquidação de obrigação presente e
o valor pelo qual essa liquidação se dará puder ser mensurado com confiabilidade.

Patrimônio Líquido é o interesse residual dos ativos da entidade depois de deduzidos


todos os seus passivos.

O Patrimônio Líquido é composto de Capital Social, Reservas, Ajustes de Avaliação


Patrimonial e Resultados Acumulados.

Contabilidade de Ativos Relevantes


13

Receitas são aumentos nos benefícios econômicos durante o período contábil sob a forma
da entrada de recursos ou do aumento de ativos ou diminuição de passivos, que
resultam em aumentos do patrimônio líquido e que não estejam relacionados com a
contribuição dos detentores dos instrumentos patrimoniais (proprietários da entidade).

Exemplos de Receitas: Vendas à vista, Vendas a prazo, Prestação de serviços, receitas


financeiras.

A receita deve ser reconhecida quando resultar em aumento nos benefícios econômicos
futuros relacionado com aumento de ativo ou com diminuição de passivo, e puder ser
mensurada com confiabilidade.

Despesas são decréscimos nos benefícios econômicos durante o período contábil sob a
forma da saída de recursos ou da redução de ativos ou assunção de passivos, que
resultam em decréscimo do patrimônio líquido e que não sejam relacionados com
distribuições aos detentores dos instrumentos patrimoniais (distribuição de resultado ou
devolução de capital aos proprietários da entidade).

Exemplos de despesas: Custo dos produtos e Mercadorias vendidos, Custo dos serviços
prestados, Despesas operacionais, Despesas financeiras.

A despesa deve ser reconhecida quando resultar em decréscimo nos benefícios


econômicos futuros relacionado com o decréscimo de um ativo ou o aumento de um
passivo, e puder ser mensurada com confiabilidade.

2.1.6 Premissa subjacente da Continuidade

As Demonstrações Contábeis são preparadas sob o pressuposto da Continuidade das


atividades da entidade; se esse pressuposto não estiver presente, os conceitos básicos
estipulados por esta Estrutura para avaliação dos ativos e passivos precisam ser
modificados e a devida divulgação precisa ser dada.

Exemplo de aplicação do Pressuposto – Continuidade


A empresa é constituída com prazo de duração indeterminado. Em caso de falência ou
extinção da empresa, o patrimônio deve ser avaliado a valor de mercado os ativos e
passivos deverão ser avaliados pelos valores de liquidação.

2.1.7 Principais Demonstrações Contábeis Financeiras

Ao término de cada exercício social, a administração deve preparar demonstrações


contábeis com o objetivo de fornecer aos usuários da contabilidade, tanto internos
quanto externos, informações relativas ao desempenho financeiro e econômico da
empresa durante o período e a situação patrimonial ao final do mesmo.

2.1.7.1 Exercício Social e Ciclo Operacional

Exercício social é o período de geralmente um ano, ao término do qual a empresa deverá


elaborar demonstrações contábeis.

A Lei nº 6.404 define o exercício social em seu art. 175, como segue:
“Art. 175. O exercício social terá duração de um ano e a data do término será fixada no
estatuto.

Contabilidade de Ativos Relevantes


14

Parágrafo único. Na constituição da companhia e nos casos de alteração estatutária o


exercício social poderá ter duração diversa. ”

A lei define apenas o período do exercício social, mas não define a data de encerramento,
que deverá ser definida pelo estatuto social.

A maioria das empresas define a data de encerramento de seu exercício social em 31 de


dezembro para coincidir com o encerramento do exercício fiscal, o qual,
obrigatoriamente, deve abranger o período de 1 de janeiro a 31 de dezembro para todas
as empresas.

2.1.7.2 Ciclo operacional

Ciclo operacional é o intervalo de tempo compreendido entre a aplicação de recursos na


produção dos bens ou serviços e o respectivo recebimento do numerário destes,
caracterizada por sua realização.
Os recursos aplicados na produção de bens ou serviços, na linguagem financeira, são
denominados capital circulante e, contabilmente, correspondem ao grupo do balanço
patrimonial ativo circulante; podemos então dizer que o ativo circulante é a expressão
monetária do ciclo operacional da empresa.

2.1.7.3 Fases do ciclo operacional

O ciclo operacional de uma empresa industrial abrange as seguintes fases:

Compras de materiais em geral – geralmente, essas compras são efetuadas a prazo


gerando no ativo estoque de materiais e no passivo circulante obrigações com
fornecedores.

Produção – nessa fase, os materiais são transformados em produtos por meio da


aplicação de mão-de-obra que gera obrigações sociais, uso de equipamentos que gera
custos de depreciação e outros custos que geram contas a pagar.

Estocagem – os produtos acabados compõem o estoque pronto para venda e são


classificados no ativo circulante.

Venda – geralmente, as vendas são realizadas a prazo, gerando duplicatas a receber de


clientes no ativo circulante.

Recebimento de duplicatas – geralmente, o prazo de recebimento de duplicatas de


clientes deve ser inferior ao prazo de pagamento das duplicatas de fornecedores,
possibilitando uma folga financeira para a empresa. O recebimento das duplicatas gera
aumento nas disponibilidades.

Pagamento de duplicatas – finalmente, efetuamos o pagamento das duplicatas de


fornecedores, o que irá gerar uma diminuição nas disponibilidades e nas obrigações da
empresa.

As empresas têm um ciclo operacional diferenciado em função de diversas variáveis,


como:
• Natureza de operações, indústria, comércio, prestação de serviços, empresas de
construção civil;
• Segmento de mercado, atacadista, varejista;
• Porte, pequenas, médias e grandes empresas;

Contabilidade de Ativos Relevantes


15

e assim por diante, dificultando assim a tentativa de generalização conceitual do período


compreendido pelo ciclo operacional.

Ficou para a legislação formalizar e uniformizar o prazo de duração do ciclo operacional.

Nesse ponto, devem ser conhecidos os seguintes conceitos fixados pela lei:

a. o exercício social terá duração de doze meses. Os únicos exercícios sociais que
poderão fugir a essa regra são aqueles em que ocorrer a constituição da empresa ou em
que for modificada a data de encerramento do exercício;
b. nas empresas que o ciclo operacional for superior a um exercício, a classificação no
circulante ou longo prazo poderá ter por base esse ciclo.

2.1.8 Demonstrações Contábeis

As demonstrações e os relatórios constituem a fase de saída do sistema de informações


contábeis. Compreende as demonstrações contábeis, exigidas pelas normas brasileiras e
internacionais de contabilidade.

Para fins de elaboração e apresentação de demonstrações contábeis financeiras, as


empresas são classificadas de acordo com seu porte, como segue:

DEMONSTRAÇÕES CONTÁBEIS
EXTRAÍDAS DA ESCRITURAÇÃO CONTÁBIL – ITG 2000
Empresas de Capital fechado com PME com
Capital Aberto Receita Bruta menor RB menor que
ou que R$ 300 milhões R$ 3,6 milhões
Capital fechado com e ME Micro e EPP
Receita Bruta maior Ativo menor que Empresas de
que R$ 300 milhões R$ 240 milhões Pequeno Porte
ou
Ativo maior que
PME Pequena e
R$ 240 milhões Média Empresa
EGP Empresa de OPÇÃO
Grande Porte NBC TG PME ITG 1000
NBC TG 1 a 48 1000
35 seções
Versão simplificada das
Versão simplificada
Normas contábeis da NBC TG 1000
normas completas
completas

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16

São as seguintes as demonstrações contábeis exigidas para cada tipo de empresa de


acordo com o porte e obrigatoriedade de divulgação de demonstrações:

Conjunto de demonstrações contábeis CIA ABERTA OU EGP PME PEQUENAS E MÉDIAS


financeiras GRANDE PORTE EMPRESAS
SA Aberta SA / LTDA PME ME EPP
Lei Lei Código Código Civil
6404/76 11638/07 Civil
NBC TG NBC TG NBC TG NBC TG 1000 –
1 a 46 1 a 46 1000 opção ITG 1000
BP Balanço Patrimonial X X X X
DRE Demonstração do Resultado X X X X
DRA Demonstração do Resultado X X X
Abrangente
DMPL Demonstração das Mutações do
Patrimônio Líquido X X X
DFC Demonstração dos Fluxos de Caixa X X X
DVA Demonstração do Valor X
Adicionado
NE Notas Explicativas X X X X
Auditoria Independente X X

2.1.9 Exemplo de demonstrações contábeis financeiras

Para fins ilustrativos, apresentamos a seguir um exemplo das principais peças que
compõem o conjunto das Demonstrações contábeis financeiras.

No modelo apresentado a seguir são apresentados detalhes de contas que na divulgação


oficial podem ser apresentados de forma sintética e detalhadas apenas nas notas
explicativas.

Contabilidade de Ativos Relevantes


17

EMPRESA XYZ
Balanço Patrimonial
Posição Patrimonial e Financeira em 31 de dezembro
NOTA 2018 2017

ATIVO

Ativo Circulante
Caixa e Equivalentes 4 17.943 5.608
Títulos e Valores Mobiliários 5 2.151 2.354
Contas a Receber de Clientes 6 45.386 16.512
Estoques 7 31.650 5.350
Outros Ativos 1.855 2.270

Total do Circulante 98.985 32.094

Ativo Não-Circulante
Realizável Longo Prazo:
. Contas a Receber de Coligadas 8 2.670 4.380
. Ativo fiscal diferido 9 688 264
Subtotal 3.358 4.644

Investimentos 10 5.857 3.980


Imobilizado 11 31.098 15.670
Intangível 12 1.975 460
Total do Não circulante 42.288 24.754

Total do Ativo 141.273 56.848


As notas explicativas são partes integrantes das Demonstrações
Financeiras

Contabilidade de Ativos Relevantes


18

EMPRESA XYZ
Balanço Patrimonial
Posição Patrimonial e Financeira em 31 de dezembro
NOTA 2018 2017
PASSIVO E PATRIMÔNIO LÍQUIDO

Passivo Circulante
Fornecedores 13 21.660 7.450
Obrigações trabalhistas 14 3.444 900
Obrigações tributárias 9 10.601 2.680
Empréstimos e Financiamentos 15 39.300 12.230
Provisões 16 519 128
Outros Passivos 17 3.770 3.450
Passivo societário 18 8.922 890
Total do Circulante 88.217 27.728

Passivo Não-Circulante
Empréstimos e Financiamentos 15 2.900 3.640
Passivo fiscal diferido 9 1.700 0
Debêntures 19 1.200 0
Total do Não Circulante 5.800 3.640

Patrimônio Líquido 20
Capital Social 29.380 22.000
Reservas 4.658 3.480
Dividendos adicionais 9.657 0
Ajustes de Avaliação Patrimonial 3.561
Total do Patrimônio Líquido 47.256 25.480

Total do Passivo e Patrimônio Líquido 141.273 56.848


As notas explicativas são partes integrantes das Demonstrações
Financeiras

Observações sobre o Balanço Patrimonial:

Geralmente, as contas são apresentadas de forma sintética e detalhadas nas notas


explicativas. No exemplo acima, estão apresentadas de forma mais detalhada para
facilitar a identificação.

As contas retificadoras devem ser nomeadas de ajustes.


As duplicatas descontadas devem ser classificadas como Passivo.

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19

EMPRESA XYZ
DEMONSTRAÇÃO DO RESULTADO
Desempenho pela Competência
Período de 01 de janeiro a 31 de dezembro de

Operações continuadas Nota 2018 2017

Receita operacional líquida 21 215.800 175.752


Custo das vendas 22 (108.200) (80.500)
Lucro bruto 107.600 95.252
Despesas Administrativas 22 (46.419) (42.104)
Despesas Comerciais 22 (24.218) (18.876)
Outras despesas e receitas (62) -
Resultado de participação societária 10 1.800 1.760
Lucro das atividades operacionais 38.701 36.032
Despesas financeiras (8.469) (7.350)
Receitas financeiras 948 185
Resultado das atividades continuadas antes do IRCS 31.180 28.867
Despesa tributária 9 (8.570) (1.186)
Lucro das atividades continuadas após IRCS 22.610 27.681

Resultado das atividades descontinuadas após IRCS 112 -

Lucro Líquido do Exercício 22.723 27.681

As notas explicativas são parte integrante das demonstrações Financeiras

Observações sobre a Demonstração do Resultado do Exercício:

Geralmente, as contas são apresentadas de forma sintética e detalhadas nas notas


explicativas. No exemplo acima, estão apresentadas de forma mais detalhada para
facilitar a identificação.

De acordo com as normas brasileiras e internacionais, a Demonstração do Resultado


deve ser iniciada com a Receita Líquida de Vendas, pois os impostos incidentes sobre o
faturamento são receitas do governo e não da empresa.

Operações descontinuadas são decorrentes de atividades que não se ocorrerão no


próximo período, por exemplo, eliminação de linha de produtos, fechamento de unidade
de produção, etc.

Contabilidade de Ativos Relevantes


20

EMPRESA XYZ
Demonstração do Resultado Abrangente
Desempenho pela Competência
Período de 01 de janeiro a 31 de dezembro de
Nota 2018 2017

Lucro Líquido do Exercício 22.723 27.681


Custo atribuído - ICPC 10 11 5.000
Tributos diferidos sobre custo atribuído 11 (1.700)
Ajuste de Instrumentos Financeiros 87
Reclassificação de Instrumentos financeiros (43)
Variação cambial de Investimentos no exterior 10 217
Resultado Abrangente 26.284 27.681

As notas explicativas são parte integrante das demonstrações Financeiras

Observações sobre a Demonstração do Resultado do Abrangente:

Resultado abrangente total é a mudança no patrimônio líquido durante um período que


resulta de transações e outros eventos que não derivados de transações com os
proprietários na sua capacidade de proprietários.

Inclui o Resultado do Exercício e outros resultados abrangente registrado diretamente no


patrimônio Líquido no grupo de Ajustes de Avaliação Patrimonial.

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21

EMPRESA XYZ
DEMONSTRAÇÃO DAS MUTAÇÕES DO PATRIMÔNIO LÍQUIDO
Nota Capital Reservas Lucros Dividendos Outros Total
Adicionais resultados
abrangentes
Saldo inicial em 01 de 22.000 22.000
janeiro de 2.016
Lucro líquido 27.681 27.681
Destinações: -
Reservas 3.480 (3.480) -
Juros sobre capital próprio (13.800) (13.800)
Dividendos estatutários - (10.401) (10.401)
Saldo em 31 de 22.000 3.480 - - 25.480
dezembro de 2.016

Custo atribuído - ICPC 10 11 5.000 5.000


Tributos diferidos 11 (1.700) (1.700)
Capitalização de reservas 2.230 (2.230) -
Integralização em dinheiro 1.300 1.300
Integralização em bens 2.000 2.000
Capitalização de dívidas 1.850 1.850
Ajuste de Instrumentos 87 87
Financeiros
Reclassificação de (43) (43)
Instrumentos Financeiros
Variação cambial de 10 217 217
Investimentos no exterior
Lucro líquido 22.723 22.723
Destinações: -
Reservas = 15% 3.408 (3.408) -
Juros sobre capital próprio (3.890) (3.890)
Dividendos estatutários - (5.767) (5.767)
50%
Dividendos adicionais (9.657) 9.657 -
Saldo final em 31 de
dezembro de 2.017 29.380 4.658 - 9.657 3.561 47.256
As notas explicativas são parte integrante das demonstrações Financeiras

Observações sobre a Demonstração das Mutações do Patrimônio Líquido:

Nas sociedades por ações todo lucro deve ser destinado para reservas ou dividendos.

Caso o estatuto da empresa não determine toda distribuição, é constituída conta de


Dividendos Adicionais que será transferida para o Passivo após aprovação da assembleia
Geral.

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22

Demonstração dos Fluxos de Caixa

Para fins didáticos, esta demonstração está sendo apresentada com nível de detalhe
maior que o exigido pela legislação societária.

Esta demonstração também deve ser apresentada de forma comprada com o exercício
anterior.

O Fluxo de Caixa das Atividades Operacionais pode ser apresentado pelos métodos direto
(recebimentos e pagamentos) ou indireto (demonstrações contábeis). Caso a empresa
divulgue pelo método direto, em nota explicativa deve apresentar o método indireto.

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23

EMPRESA XYZ
DEMONSTRAÇÃO DOS FLUXOS DE CAIXA
Desempenho pelos Fluxos de Caixa
Período de 01 de janeiro a 31 de dezembro de
Fluxo de caixa proveniente: Nota 2018 2017
Das atividades operacionais - Método Direto
Recebido de clientes 250.560 238.032
Pagamentos a fornecedores (65.220) (61.959)
Pagamento de impostos (52.370) (49.752)
Pagamento de salários (49.200) (46.740)
Pagamento antecipado de seguros (245) (233)
Pagamento de contas (70.300) (66.785)
Pagamento de garantias (961) (913)
Pesquisa de novos produtos (127) (121)
Caixa gerado pelas operações 23 12.137 11.530
Pagamento de IRCS (3.230) (3.069)
Pagamento de aluguel (3.980) (3.781)
Adiantamentos diversos 390 371
Despesas financeiras - Desconto de duplicatas (9.440) (8.968)
Dividendos recebidos – Coligadas 1.700 1.615
Fluxo de caixa das atividades operacionais (2.423) (2.302)

Das atividades de investimentos


Receitas Financeiras - 750 713
Aplicações em Instrumentos financeiros 420 399
Novos empréstimos a coligadas - mútuo 1.710 1.625
Receita da venda de imobilizado 660 627
Receita de dividendos (Método de custo) 285 271
Aquisições de investimentos 10 (2.120) (2.015)
Adições de imobilizado - compras 11 (7.593) (7.213)
Pagamento de arrendamento financeiro (1.460) (1.387)
Despesas financeiras - Leasing (146) (139)
Aquisições de intangível 12 (2.105) (2.000)
Fluxo de caixa das atividades de investimentos (9.599) (9.119)

Fluxo de caixa das atividades de financiamentos


Integralização de capital em dinheiro 1.300 1.235
Pagamento de Juros sobre o capital próprio (735) (698)
Pagamento de dividendos (890) (846)
Novos empréstimos de curto prazo - R$ 15 16.970 14.122
Pagamentos de empréstimos de curto prazo - R$ 15 (10.788) (10.249)
Desconto de duplicatas 15 17.300 6.215
Emissão de debêntures 19 1.200 1.140
Fluxo de caixa das atividades de financiamentos 24.357 10.919
Aumento (Diminuição) líquido no caixa e equivalentes 12.335 (502)
Saldo inicial de caixa e equivalentes 4 5.608 6.110
Saldo final de caixa e equivalentes 4 17.943 5.608

As notas explicativas são parte integrante das demonstrações Financeiras

Contabilidade de Ativos Relevantes


24

Nota 23 Reconciliação do lucro contábil com o fluxo de caixa

Fluxo de caixa proveniente: Nota 2018 2017


Das atividades operacionais - Método Indireto
Lucro das atividades continuadas antes do IRCS 31.180 29.621
Lucro das atividades descontinuadas antes do IRCS 170 162
Lucro líquido do exercício antes do IRCS 31.350 29.783
Despesas (Receitas) Operacionais não Financeiras
Depreciações e amortizações 6.585 6.256
Devedores duvidosos 1.866 1.773
Despesas financeiras 8.444 8.022
Receitas financeiras (923) (877)
Despesas de aluguel 3.820 3.629
Resultado com investimentos (1.525) (1.449)
Resultado com imobilizado (510) (485)
Lucro líquido financeiro operacional - 49.107 46.652
(Acréscimo) Decréscimo em ativos operacionais
Clientes (29.490) (28.016)
Perdas com devedores duvidosos (1.250) (1.188)
Estoques - Acabados (5.800) (5.510)
Estoques - Processo (14.200) (13.490)
Estoques - Materiais (6.300) (5.985)
Seguros antecipados 25 24
(57.015) (54.164)
Acréscimo (Decréscimo) em passivos operacionais - -
Fornecedores 14.210 13.500
Salários a pagar 2.544 2.417
Contas a pagar 480 456
Provisão para garantias 391 371
Impostos a recolher 2.420 2.299
20.045 19.043
Caixa gerado pelas operações 12.137 11.530

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25

2.2 INSTRUMENTOS FINANCEIROS BÁSICOS

A NBC TG 1000 Contabilidade para Pequenas e Médias Empresas contém a Seção 11 da


Instrumentos Financeiros Básicos que é uma é uma versão simplificada das NBC TG 38,
39 e 40 Instrumentos Financeiros aplicáveis às Empresas de Grande Porte e de Capital
Aberto.

A NBC TG 38 foi substituída pela NBC TG 48 a partir de 01 de janeiro de 2018.

A principal diferença entre a NBC TG 38 e a NBC TG 48 é que a classificação dos


instrumentos financeiros e, consequentemente, a avaliação dependiam da intenção da
administração quanto à realização ou liquidação dos instrumentos financeiros enquanto
que pela NBC TG 48 a classificação passa a depender do modelo de negócio da entidade.

Neste capítulo serão apresentados os principais conceitos e exemplos aplicáveis aos


Instrumentos Financeiros Básicos das empresas em geral.

2.2.1 - Conceitos

De acordo com as NBC, um instrumento financeiro é um contrato que gera um ativo


financeiro para a entidade, e um passivo financeiro ou instrumento patrimonial para
outra entidade.

Exemplos de instrumentos financeiros:

Ativos Financeiros Passivos financeiros


Caixa
Contas bancárias Depósitos à vista
Aplicações financeiras Depósitos a prazo fixo
Títulos e letras negociáveis; Debêntures a pagar
Contas, títulos e empréstimos a Contas, títulos e empréstimos a
receber pagar;
Títulos de dívida e instrumentos Títulos de dívida e instrumentos
semelhantes a receber; semelhantes a pagar;

Instrumento Patrimonial
Investimentos em participações Capital Social
societárias

2.2.2 Classificação dos Instrumentos financeiros

Os instrumentos financeiros devem ser classificados de acordo com a natureza dos


papéis e o modelo de negócio da entidade.

A forma de avaliação e apropriação dos ajustes dependerá da classificação.

Basicamente, os instrumentos financeiros podem ser classificados em três categorias.

Contabilidade de Ativos Relevantes


26

TÍTULOS E VALORES MOBILIÁRIOS


Ativos e Passivos financeiros
DESTINADOS à DISPONÍVEIS PARA MANTIDOS ATÉ
NEGOCIAÇÃO VENDA VENCIMENTO
Modelo de • Objetivo não é • Receber fluxos de • Manter ativos para
Negócios manter ativos para caixa contratuais e de receber fluxos de caixa
receber fluxos de venda do instrumento contratuais
caixa contratuais são integrais ao objetivo • Vendas são
Obter fluxos de do modelo de negócios secundárias ao objetivo
caixa contratuais é • Vendas mais do modelo
secundário ao frequentes e com volume As vendas não são
objetivo do modelo maior fluxos de caixa
frequentes ou em alto
contratuais
volume
CONCEITO TVM adquiridos TVM que não se TVM para os quais haja
com o propósito enquadrem como para intenção ou
de serem negociação nem como obrigatoriedade e
negociados mantidos até o capacidade financeira
vencimento para sua manutenção
em carteira até o
vencimento
EXEMPLOS Ações de Ações de companhias Aplicações em
companhias abertas adquiridas para Certificados de
abertas adquiridas serem negociadas depósitos Bancários
para serem quando o mercado com a intenção de
negociadas no estiver favorável ou mantê-los até o
curto prazo surgir necessidade de vencimento
realização financeira
Valor justo por Valor justo por meio de Custo amortizado (CA),
meio do outros resultados
abrangentes (VJORA)
resultado
(VJR).

APROPRIAÇÃO RESULTADO DO PL – Outros Resultados Não há ajuste


DO AJUSTE PERÍODO – Abrangentes – GANHO
GANHO OU PERDA OU PERDA

A NBCTG 48 determina que os instrumentos financeiros devem ser classificados e


avaliados de acordo com o modelo de negócio da entidade, como segue:

Classificação de:

Ativos financeiros avaliados:


• ao custo amortizado (CA),
• ao valor justo por meio de outros resultados abrangentes (VJORA) e
• ao valor justo por meio do resultado (VJR).

Passivos financeiros avaliados:


• ao custo amortizado (CA) e

Contabilidade de Ativos Relevantes


27

• ao valor justo por meio do resultado (VJR).

A avaliação dependerá do modelo de negócio adotado pela entidade:

MODELO DE NEGÓCIOS: Maneira pela qual uma entidade administra seu ativo financeiro
para gerar fluxos de caixa.
O modelo de negócios determina se os fluxos de caixa resultarão da:
• Obtenção dos fluxos de caixa contratados (CA),
• Venda do ativo financeiro (VJR) ou
• Ambos (VJORA).

A tabela a seguir apresenta um resumo da classificação e avaliação dos instrumentos


financeiros:

Modelo de negócios Características-chave Categoria de


mensuração

Modelo de negócios cujo • Manter ativos para receber Custo amortizado


objetivo é manter ativos fluxos de caixa contratuais
financeiros para receber • Vendas são secundárias ao
fluxos de caixa objetivo do modelo
• As vendas não são frequentes
ou em alto volume
Mantidos tanto para • Receber fluxos de caixa VJORA = Valor Justo por
obtenção de fluxos de caixa contratuais e de venda do meio de Outros
contratuais e como pela instrumento são integrais ao Resultados Abrangentes
venda objetivo do modelo de negócios
• Vendas mais frequentes e com
volume maior fluxos de caixa
contratuais
Outros modelos de negócio, • Objetivo não é manter ativos VJR = Valor Justo por
incluindo: para receber fluxos de caixa meio do Resultado
• Negociação contratuais
• Gestão de ativos com • Obter fluxos de caixa
base no valor justo contratuais é secundário ao
• Maximização dos fluxos objetivo do modelo
de caixa por meio de venda

2.2.3 Reconhecimento inicial de ativos e passivos financeiros

A entidade reconhece um ativo ou um passivo financeiro somente quando tornar-se parte


das disposições contratuais do instrumento, ou seja, quando tiver um direito e
consequentemente, a contraparte uma obrigação financeira.

2.2.4 Mensuração inicial

Quando um ativo ou um passivo financeiro é reconhecido, a entidade deve avaliá-lo pelo


custo da operação, ou seja, o valor aplicado que gera um Ativo financeiro ou o valor
captado que gera um passivo financeiro.

Contabilidade de Ativos Relevantes


28

Exemplos incluídos na NBC TG 1000:

– Ativos financeiros

1 Para empréstimo a longo prazo feito a outra entidade, um recebível é reconhecido


com base no valor presente do recebível à vista (incluindo os pagamentos de juros e
amortizações do principal) dessa entidade.

2 Para produtos vendidos a um cliente a crédito de curto prazo, um recebível é


reconhecido com base no recebível à vista não descontado dessa entidade, que
normalmente é o preço da nota fiscal.

3 Para um item vendido a um cliente, a crédito, parcelado em 24 meses, sem juros,


um recebível é reconhecido com base no preço de venda corrente à vista. Se o preço de
venda corrente à vista não é conhecido, pode ser estimado com base no valor presente
do recebível descontado pela taxa de juros predominante no mercado para recebível
semelhante.

4 Para uma compra à vista de ações ordinárias de outra entidade, o investimento é


reconhecido com base no montante pago para adquirir as ações.

– Passivos financeiros

1 Para um empréstimo recebido de banco, uma conta a pagar é reconhecida,


inicialmente, com base no valor presente da conta a ser paga ao banco (por exemplo,
incluindo pagamentos de juros e amortização do principal).

2 Para bens comprados de fornecedor a crédito de curto prazo, uma conta a pagar é
reconhecida com base no valor não descontado devido ao fornecedor, que é
normalmente o da nota fiscal.

2.2.5 Mensuração subsequente

Ao final de cada exercício social, a entidade avalia os instrumentos financeiros, conforme


segue:

(a) Os instrumentos de dívida são avaliados com base no custo amortizado, usando o
método da taxa efetiva de juros.
(b) Compromissos de receber empréstimo são avaliados com base no custo menos
reduções ao valor recuperável.
(c) Os investimentos em ações preferenciais e ações ordinárias:

(i) se as ações são negociadas publicamente, ou se seu valor justo pode ser medido
de forma confiável, o investimento é avaliado com base no valor justo, com as mudanças
no valor justo reconhecidas no resultado;
(ii) todos os outros investimentos deste tipo são avaliados com base no custo menos
reduções ao valor recuperável.

2.2.5.1 Custo amortizado

O custo amortizado de ativo financeiro ou passivo financeiro, na data das demonstrações,


é o valor líquido das quantias seguintes:

Contabilidade de Ativos Relevantes


29

(a) A quantia com base na qual o ativo ou passivo financeiro é avaliado no


reconhecimento inicial;
(b) Menos qualquer amortização do principal;
(c) Mais ou menos a amortização cumulativa, usando o método da taxa efetiva de
juros, de qualquer diferença entre o valor no reconhecimento inicial e o valor no
vencimento;
(d) Menos, no caso de ativo financeiro, qualquer redução (diretamente ou por meio do
uso de conta de provisão) para redução ao valor recuperável ou reconhecimento de
perda por provável não recebimento.

Exemplo apresentado na NBC TG 1000 de determinação do custo amortizado para


empréstimo de cinco anos, usando o método da taxa efetiva de juros.

No dia 1 de janeiro de 20X0, a entidade adquire um título por $ 900, incorrendo


em $ 50 de custos da transação. Os juros no valor de $ 40 são recebidos anualmente, no
final do período, nos próximos cinco anos (de 31 de dezembro de 20X0 a 31 de
dezembro de 20X4). O título possui resgate obrigatório de $ 1.100 em 31 de dezembro
de 20X4.

Ano Valor contábil Rendimento de Fluxo de caixa Valor contábil


no início do juros a 6,9583%* no fim do
exercício exercício
$ $ $ $
20X0 950,00 66,10 (40,00) 976,11
20X1 976,11 67,92 (40,00) 1.004,03
20X2 1.004,03 69,86 (40,00) 1.033,89
20X3 1.033,89 71,94 (40,00) 1.065,83
20X4 1.065,83 74,16 (40,00) 1.100,00
20X4 1.100,00 (1.100,00) 0

* A taxa efetiva de juros de 6,9583% é a taxa que desconta os fluxos de caixa


esperados, em relação ao título, sobre o valor contábil inicial:

$ 40/(1.069583)1 + $ 40/(1.069583)2 + $ 40/(1.069583)3 + $ 40/(1.069583)4 +


1,140/(1.069583)5 = $ 950

2.2.5.2 Valor recuperável de instrumentos financeiros

No final de cada exercício social, a entidade avalia a existência de evidências objetivas


quanto ao valor recuperável dos ativos financeiros avaliados com base no custo ou custo
amortizado. Se houver, a entidade reconhece, imediatamente, uma redução do valor
contábil ao valor recuperável por meio de uma conta de ajuste em contrapartida de uma
perda no resultado.

A avaliação da necessidade ou não de efetuar ajustes deve ser aplicada quando houver
evidências objetivas de que um ativo financeiro, ou grupo de ativos, sofreu redução no
valor recuperável.

Exemplos de evidência de perdas que exigem avaliação de perda de valor recuperável:

(a) Dificuldade financeira significativa do emissor ou devedor;


(b) Quebra de contrato, como não pagamento ou inadimplência em relação ao

Contabilidade de Ativos Relevantes


30

pagamento dos juros ou do principal;


(c) O credor, por razões econômicas ou legais relacionadas à dificuldade financeira do
devedor, concede a este algo que, em outro caso, nem consideraria;
(d) Tornou-se provável que o devedor declare falência ou outra forma de
reorganização financeira;
(e) Dados observáveis indicando que houve redução mensurável nos fluxos de caixa
futuros estimados de grupo de ativos financeiros desde seu reconhecimento inicial,
mesmo que essa redução ainda não possa ser identificada em relação aos ativos
financeiros do grupo, individualmente, tais como condições econômicas negativas, locais
ou nacionais, ou mudanças negativas nas condições do setor.

2.2.5.3 Valor justo

As NBC determinam que o investimento em ações ordinárias ou ações preferenciais deve


ser avaliado com base no valor justo se esse valor puder ser avaliado de modo confiável.

Hierarquia para estimar o valor justo das ações:

(a) A melhor evidência do valor justo é o preço cotado para ativo idêntico em
mercado ativo. Este normalmente é o preço de compra corrente.

(b) Quando os preços cotados estão indisponíveis, o preço de transação recente para
ativo idêntico fornece evidência de valor justo, enquanto não houver mudanças
significativas nas circunstâncias econômicas ou significativo decurso de tempo desde a
ocorrência da transação. Se a entidade pode demonstrar que o preço da última transação
não é uma boa estimativa do valor justo (por exemplo, porque reflete o valor que a
entidade pode receber ou pagar em transação forçada, liquidação involuntária ou venda
por dificuldade), esse preço é ajustado.

(c) Se o mercado para o ativo não está ativo, e as transações recentes envolvendo
ativo idêntico por si só não são uma boa estimativa de valor justo, a entidade estima o
valor justo utilizando uma técnica de avaliação. O objetivo de usar uma técnica de
avaliação é estimar qual seria o preço da transação na data da avaliação em uma troca
entre partes não relacionadas, motivadas por considerações normais de negócios.

2.2.6 Baixa de instrumentos financeiros

Os instrumentos financeiros devem ser baixados quando forem liquidados ou quando não
representarem possibilidades de geração de benefícios futuros (ativos financeiros) ou
obrigações (passivos financeiros)

2.2.7 Apresentação das DCPG

No Balanço patrimonial devem ser evidenciadas as seguintes categorias de ativos


financeiros e passivos financeiros:

(a) Ativos financeiros avaliados pelo valor justo com ajustes ao resultado;
(b) Ativos financeiros avaliados pelo custo amortizado;
(c) Ativos financeiros que são instrumentos patrimoniais avaliados pelo custo menos
redução ao valor recuperável;
(d) Passivos financeiros avaliados pelo valor justo com ajustes ao resultado;

Contabilidade de Ativos Relevantes


31

(e) Passivos financeiros avaliados pelo custo amortizado;


(f) Empréstimos recebíveis avaliados pelo custo menos redução ao valor recuperável.

Em nota explicativa, a entidade deve divulgar informação que permita que os usuários de
suas demonstrações contábeis avaliem o significado de instrumentos financeiros para sua
posição financeira e desempenho. Por exemplo, para débito a longo prazo tal informação
inclui, normalmente, os termos e condições do instrumento de dívida (tal como taxa de
juros, vencimento, programação de reembolso e restrições que o instrumento de dívida
impõe à entidade).

2.2.8 Evidenciação

Na Demonstração do Resultado do Exercício devem ser evidenciados os seguintes itens


de receita, despesa, ganhos ou perdas:

(a) Receita, despesa, ganhos ou perdas, incluindo mudanças no valor justo,


reconhecidos em:

(i) ativos financeiros avaliados pelo valor justo por meio do resultado;
(ii) passivos financeiros avaliados pelo valor justo por meio do resultado;
(iii) ativos financeiros avaliados pelo custo amortizado;
(iv) passivos financeiros avaliados pelo custo amortizado;

(b) Receita total de juros e despesa total de juros (calculadas usando o método de
juros efetivos) para ativos financeiros ou passivos financeiros que não são avaliados pelo
valor justo;
(c) o valor de qualquer perda por redução no valor recuperável para cada classe de
ativo financeiro.

Exemplo de Nota Explicativa:

Nota 05 – Títulos e Valores Mobiliários

2018 2017
Aplicações financeiras mensuradas pelo valor justo por meio do 794
resultado
Aplicações financeiras mensuradas pelo valor justo por meio de 1.357 2.354
outros resultados abrangentes.
Total de Títulos e Valores Mobiliários 2.151 2.354

As aplicações são feitas em títulos públicos e estão avaliadas pelo seu valor justo de
acordo com a cotação no mercado financeiro e rendem juros iguais a TJLP – Taxa de
Juros a Longo Prazo.

2.2.9 Vinculação a Estrutura Conceitual

Assim como todos os ativos e passivos, os instrumentos financeiros somente devem


ser reconhecidos quando atenderem aos critérios de Controle, Evento Passado e
Benefício Futuro (ativo financeiro) e obrigações presentes (passivo financeiro) e
observadas as:

Contabilidade de Ativos Relevantes


32

Características Qualitativas Fundamentais das Demonstrações Contábeis

Relevância: divulgar tudo que for relevante para os usuários tomarem decisões que
envolvam os instrumentos financeiros.

A Representação Fidedigna diz respeito a três atributos: a informação precisa ser


completa, precisa ser neutra e precisa ser livre de erro.

Para ser completa precisa conter o necessário para que o usuário compreenda o
fenômeno sendo retratado. Portanto, a entidade deve divulgar todos os componentes
dos instrumentos financeiros nas demonstrações contábeis financeiras e nas notas
explicativas.

Para ser neutra precisa estar desprovida de viés na seleção ou na apresentação, não
podendo ser distorcida para mais ou para menos. Portanto, os instrumentos
financeiros devem ser avaliados pelo valor considerado mais justo nas circunstâncias,
independentemente, do efeito nas demonstrações financeiras.

Ser livre de erro não significa total exatidão, mas sim que o processo para obtenção
da informação tenha sido selecionado e aplicado livre de erros. A avaliação dos
instrumentos financeiros dependerá de estimativas de valor de realização, de critérios
de avaliação e outros itens que deverão ser estimados da melhor forma possível nas
circunstancias.

Característica Qualitativas de Melhoria

Comparabilidade é a característica que permite a identificação e compreensão de


similaridades e diferenças entre os itens. Os critérios devem ser mantidos ao longo do
tempo para que as informações sejam comparáveis.

A Verificabilidade implica em diferentes observadores poderem chegar a um


consenso sobre o retrato de uma realidade econômica, podendo, em certas
circunstâncias, representar uma faixa de possíveis montantes com suas respectivas
probabilidades. Tudo que for apresentado os instrumentos financeiros deve ser
verificável de forma direta (confirmação de terceiros) ou indireta (controles e
documentação pertinente).

Tempestividade significa estar a informação disponível a tempo de influenciar o


usuário em sua decisão. Os controles sobre os instrumentos financeiros devem
permitir a obtenção de informações nos prazos adequados para serem utilizados
pelos usuários na tomada de decisões.

Compreensibilidade significa que a classificação, a caracterização e a apresentação


da informação são feitas com clareza e concisão, tornando-a compreensível. As notas
explicativas devem conter todas as informações necessárias para que os usuários
compreendam adequadamente a natureza e relevância os instrumentos financeiros
para a posição patrimonial e desempenho das operações.

2.2.10 Julgamentos e estimativas significativas

Contabilidade de Ativos Relevantes


33

As notas explicativas devem evidenciar os julgamentos e estimativas aplicados na


avaliação e classificação dos instrumentos financeiros.

Nota 25 – Instrumentos Financeiros

a) Considerações Gerais e Gerenciamento de Riscos

A Empresa X mantém operações com instrumentos financeiros, cujos riscos são


administrados através de estratégias de posições financeiras e sistemas de controles de
limites de exposição aos mesmos. Todas as operações estão reconhecidas na
contabilidade e os principais instrumentos financeiros são:
• Caixa e equivalentes de caixa: apresentados na nota 04;
• Títulos e valores mobiliários: apresentados na nota 05;
• Contas a receber: apresentadas na nota 06;
• Empréstimos e financiamentos: apresentados na nota 13.

b) Valor Justo

Instrumentos Financeiros 2018 2017


Valor Valor Valor Valor
Contá
Justo Contábil Justo
bil
Caixa e Equivalentes de Caixa
Títulos e Valores Mobiliários
Contas a Receber
Empréstimos e Financiamentos

c) Fatores de Risco que Podem Afetar os Negócios

Risco de Taxas de Juros: esse risco é oriundo da possibilidade de a empresa vir a


sofrer perdas (ou ganhos) por conta de flutuações nas taxas de juros que são aplicadas
aos seus passivos e ativos captados (aplicados) no mercado. Para minimizar possíveis
impactos advindos de oscilações em taxas de juros, a empresa adota a política de
diversificação, alternando a contratação de taxas fixas e variáveis (como a Libor e o
CDI), com repactuações periódicas de seus contratos, visando adequá-los ao mercado.

Risco de Taxas de Câmbio: esse risco está atrelado à possibilidade de alteração nas
taxas de câmbio, afetando a despesa financeira (ou receita) e o saldo passivo (ou ativo)
de contratos que tenham como indexador uma moeda estrangeira.

Risco de Crédito: advém da possibilidade da Empresa X não receber valores


decorrentes de operações de comercialização de seus produtos e mercadorias ou de
créditos detidos junto a instituições financeiras gerados por operações de aplicação
financeira.

Risco de Gerenciamento de Capital: advém da escolha da Empresa X em adotar uma


estrutura de financiamentos para suas operações.

Contabilidade de Ativos Relevantes


34

2.3 ESTOQUES

As normas contábeis aplicáveis aos estoques estão definidas na NBC TG 16 Estoques e


NBC TG 1000 - Seção 13 - Estoques, cujos principais conceitos serão apresentados a
seguir.

2.3.1 Conceitos

Estoques são ativos (recursos sob controle da entidade, decorrentes de eventos passados
dos quais deverão fluir benefícios futuros para a entidade):

(a) Mantidos para venda no curso normal dos negócios;


• Mercadorias para revenda
• Produtos acabados

(b) No processo de produção para venda;


• Produtos em processo
• Peças e componentes
• Produtos semiacabados

(c) Na forma de materiais ou suprimentos a serem consumidos no processo de


produção ou na prestação de serviços.
• Matéria prima
• Material de embalagem
• Material auxiliar de produção
• Material de consumo

2.3.2 Classificação

Os estoques devem ser classificados no Ativo Circulante quando a entidade pretender


realiza-los até o final do próximo exercício social ou ciclo operacional, dos dois o maior.

Caso o prazo de realização supere o término do próximo exercício social ou ciclo


operacional, devem ser classificados no Ativo Não circulante - subgrupo - Realizável a
Longo Prazo.

2.3.3 Momento de reconhecimento

Como todos os ativos, o reconhecimento deve ocorrer quando a empresa tiver um evento
passado que transfira a ela o controle e os benefícios sobre os bens.

Por exemplo, nas compras em que a responsabilidade sobre o frete seja do comprador, o
estoque deve ser reconhecido com Ativo em Trânsito no momento da saída do
estabelecimento do vendedor.

Caso o vendedor seja responsável pelo frete, o comprador somente reconhecerá o


estoque no momento do recebimento.

Contabilidade de Ativos Relevantes


35

Há várias circunstâncias que podem determinar o momento do reconhecimento, tais


como:

O comprador recebeu o estoque, mas a aceitação dependerá de uma inspeção de


qualidade. Nesse caso, o reconhecimento ocorrerá quando a qualidade for aprovada.

O comprador recebeu mercadoria em consignação. Nesse caso é ativo do fornecedor e


somente será vendido para o comprador quando o mesmo vender para terceiros.

2.3.4 Mensuração inicial

De forma simplificada, os estoques devem ser mensurados inicialmente como segue:

Custo de aquisição: Saída imediata ou futura de recursos financeiros para aquisição de


bens e serviços, menos impostos recuperáveis e mais gastos necessários para transporte
e colocação em condições de venda ou consumo.

Custo de transformação: Gasto (consumo de bens e serviços) efetuados com o objetivo


de gerar novos bens e ou prestação de serviços para consumo ou venda

Custo de aquisição

Os estoques devem ser reconhecidos pelo custo de aquisição composto pelo preço de
compra, tributos de importação e outros tributos (com exceção daqueles posteriormente
recuperáveis pela entidade), transporte, manuseio e outros custos diretamente
atribuíveis à aquisição de bens acabados, materiais e serviços.

Nos casos de compras a prazo, cujo prazo seja relevante, deve ser considerado que o
fornecedor embutiu no preço de venda uma despesa financeira que, caso seja
considerada relevante, deverá ser segregada do custo de aquisição. Exemplo:

CUSTO DE AQUISIÇÃO DE ATIVOS $

Valor total da NF do fornecedor 16.000


AVP – Ajuste a Valor Presente (4.000)
Valor presente 12.000
Impostos recuperáveis (3.600)
8.400
Frete pago separadamente 380
Custo do estoque 8.780

LANÇAMENTO CONTÁBIL

Débito: Ativo - Estoque – Valor nominal 12.780


Crédito: Ativo – Estoque - AVP - conta redutora (4.000)
Valor líquido 8.780
Débito: Ativo - Impostos a recuperar 3.600 12.380

Crédito: Passivo - Duplicatas a pagar 16.000


Débito: Passivo - Duplicatas a pagar - AVP - conta (4.000)
redutora
Crédito: Passivo - Fretes a pagar 380 12.380

Custos de transformação

Contabilidade de Ativos Relevantes


36

Os estoques de produtos acabados ou em processo ou em elaboração devem ser


reconhecidos pelos custos de transformação diretamente relacionados às unidades de
produção, tal como mão-de-obra direta.

Também compõem o custo da transformação os custos indiretos de produção, fixos e


variáveis, que são incorridos na conversão de materiais em bens acabados.

De acordo com as NBC, Custos indiretos fixos de produção são aqueles custos indiretos
de produção que permanecem relativamente constantes apesar do volume de produção,
tal como depreciação e manutenção de instalações e equipamentos de fábrica, e o custo
de gerenciamento e administração de fábrica. Custos indiretos variáveis de produção são
aqueles custos indiretos de produção que variam diretamente, ou quase diretamente,
com o volume de produção, tais como materiais indiretos, algumas vezes energia etc.

2.3.5 Mensuração subsequente

Fórmula de custo: identificação específica, PEPS, custo médio ponderado móvel, custo
médio ponderado fixo.

Os estoques podem ser mensurados subsequentemente pelo método PEPS - primeiro a


entrar, o primeiro a sair (PEPS ou FIFO), ou o método do custo médio ponderado. A
escolha deve ser feita de acordo com o tipo de estoque. Por exemplo:

Bens de pequena quantidade e valor unitário elevado: custo individual


Ex: Estoque de veículos para venda ou revenda

Bens similares de grande quantidade, adquiridos periodicamente e valor


unitário baixo: custo médio ponderado.
Ex: Produtos químicos a granel, peças e componentes similares.

Bens similares adquiridos e controlados fisicamente em lotes diferenciados:


PEPS - Primeiro a entrar, primeiro a sair.
Ex: Produtos perecíveis

Perda por redução ao valor recuperável

Os estoques devem ser mensurados pelo menor valor entre o custo e o valor realizável
líquido.

Para estoques de mercadorias e produtos acabados, o valor realizável líquido


corresponde ao valor estimado do preço de venda no curso normal dos negócios menos
as despesas necessárias estimadas para a realização da venda. Exemplo:

Contabilidade de Ativos Relevantes


37

Produto Acabado / Mercadoria Alfa Beta


Preço bruto 12.000 12.000
Impostos (3.000) (3.000)
Comissões (1.000) (1.000)
Fretes (500) (500)
Valor realizável Líquido 7.500 7.500

Custo de aquisição / Produção 8.000 6.000

Ajuste ao valor de realização (Impairment) (500)


Contrapartida: Resultado - Outras despesas
Valor contábil 7.500 6.000

2.3.6 Baixa

Os estoques devem ser baixados quando realizados ou quando não for provável que
gerarão benefícios econômicos para a entidade.

No caso de venda de produtos ou mercadorias, a baixa do ativo deve ser feita quando a
empresa transferir para seus clientes os riscos, controle e benefícios sobre os bens
vendidos.

No caso de estoque de material utilizado na produção, a baixa do estoque de materiais


deve ser feita em contrapartida da conta que representa o processo de transformação de
material em produtos os produtos e dessa conta para a conta de produtos acabados. A
baixa para o Resultado deve ser feita somente no momento da realização da venda.

Os estoques de bens inservíveis (deteriorados, vencidos, obsoletos) devem ser baixados


do ativo quando não houver expectativa de gerar benefícios futuros.

2.3.7 Apresentação das DCFPG

Os estoques devem apresentados nas demonstrações contábeis financeiras de propósito


geral, como segue:

Contabilidade de Ativos Relevantes


38

Ativo
Ativo Circulante - realização no próximo exercício
Ativo não circulante - realização após o final do próximo exercício
Estoque: Objetivo: Custo de:
Mercadorias Revenda Aquisição
Matéria prima Consumo na produção
Embalagens Consumo na produção
Material de Consumo na produção ou
consumo administração
Produtos em Transformar matéria Transformação (material, mão de obra e
processo prima em produto custos gerais) até a fase do processo em
acabado que se encontra.
Produtos Venda Transformação (material, mão de obra e
acabados custos gerais) total.

2.3.8 Evidenciação

Em Nota Explicativa devem ser evidenciados:

(a) As práticas contábeis adotadas ao avaliar estoques, incluindo o método de custo


utilizado;
(b) O valor contábil total de estoques e o detalhe das categorias de estoques
apropriadas à entidade;
(c) O valor de estoques reconhecidos como despesa durante o período;
(d) Perdas por redução ao valor recuperável reconhecidas ou revertida para o
resultado;
(e) O valor contábil total de estoques dados como garantia de passivos.

Exemplo de Nota Explicativa

Nota 07 Estoques

2018 2017
Produtos Acabados 9.080 3.280
Produtos em Elaboração 15.070 870
Matérias-Primas 7.500 1.200
Total de Estoques 31.650 5.350

Os estoques estão avaliados ao custo médio de aquisição ou produção que são inferiores
aos valores estimados de realização.

Não há estoques vinculados a garantias de empréstimos.

2.3.9 Vinculação à Estrutura Conceitual

Assim como todos os ativos, os estoques somente devem ser reconhecidos quando
atenderem aos critérios de Controle, Evento Passado e Benefício Futuro e observadas as:

Contabilidade de Ativos Relevantes


39

Características Qualitativas Fundamentais das Demonstrações Contábeis

Relevância: divulgar tudo que for relevante para os usuários tomarem decisões que
envolvam os estoques.

A Representação Fidedigna diz respeito a três atributos: a informação precisa ser


completa, precisa ser neutra e precisa ser livre de erro.

Para ser completa precisa conter o necessário para que o usuário compreenda o
fenômeno sendo retratado. Portanto, a entidade deve divulgar todos os componentes do
estoque nas demonstrações contábeis financeiras e nas notas explicativas.

Para ser neutra precisa estar desprovida de viés na seleção ou na apresentação, não
podendo ser distorcida para mais ou para menos. Portanto, os estoques devem ser
avaliados pelo valor considerado mais justo nas circunstâncias, independentemente, do
efeito nas demonstrações financeiras.

Ser livre de erro não significa total exatidão, mas sim que o processo para obtenção da
informação tenha sido selecionado e aplicado livre de erros. A avaliação dos estoques
dependerá de estimativas de valor de realização, de critérios de rateio de custos indiretos
e outros itens que deverão ser estimados da melhor forma possível nas circunstancias.

Característica Qualitativas de Melhoria

Comparabilidade é a característica que permite a identificação e compreensão de


similaridades e diferenças entre os itens. Os critérios devem ser mantidos ao longo do
tempo para que as informações sejam comparáveis.

A Verificabilidade implica em diferentes observadores poderem chegar a um consenso


sobre o retrato de uma realidade econômica, podendo, em certas circunstâncias,
representar uma faixa de possíveis montantes com suas respectivas probabilidades. Tudo
que for apresentado no estoque deve ser verificável de forma direta (inventário físico) ou
indireta (controles e documentação pertinente).

Tempestividade significa estar a informação disponível a tempo de influenciar o usuário


em sua decisão. Os controles sobre o estoque devem permitir a obtenção de informações
nos prazos adequados para serem utilizados pelos usuários na tomada de decisões.

Compreensibilidade significa que a classificação, a caracterização e a apresentação da


informação são feitas com clareza e concisão, tornando-a compreensível. As notas
explicativas devem conter todas as informações necessárias para que os usuários
compreendam adequadamente a natureza e relevância dos estoques para a posição
patrimonial e desempenho das operações.

2.3.10 Julgamentos e estimativas significativas

Todos as informações relativas aos estoques que decorrerem de julgamentos e


estimativas devem ser claramente evidenciadas nas notas explicativas para que os
usuários sejam alertados que determinados valores foram estimados, portanto não são
exatos, mas foram obtidos de forma verificável e que os valores reais poderão ser
diferentes dos apresentados.

Contabilidade de Ativos Relevantes


40

2.4 IMOBILIZADO

As normas contábeis aplicáveis aos estoques estão definidas na NBC TG 27 Imobilizado e


NBC TG 1000 - Seção 17 - Imobilizado, cujos principais conceitos serão apresentados
neste capítulo.

2.4.1 Conceitos

Ativos imobilizados são ativos (recursos sob controle da entidade, decorrentes de


eventos passados e dos quais deverão fluir benefícios futuros para a entidade) tangíveis
(corpóreos) que:
(a) São mantidos para uso na produção ou fornecimento de bens ou serviços, para
aluguel (negócio da entidade) a terceiros ou para fins administrativos; e
(b) Que se espera sejam utilizados durante mais do que um período.

2.4.2 Classificação

Ativos imobilizados são classificados no Ativo Não Circulante de acordo com a natureza
dos itens:

• Máquinas e Equipamentos
• Móveis e utensílios
• Veículos
• Equipamentos de informática
• Edificações
• Terrenos

2.4.3 Momento de reconhecimento

A entidade deve reconhecer o custo de item de ativo imobilizado como ativo se, e apenas
se:

(a) for provável que futuros benefícios econômicos associados ao item fluirão para a
entidade; e
(b) o custo do item puder ser mensurado de maneira confiável.
Portanto, os recursos aplicados no Imobilizado que ainda não estejam em condições de
gerar benefícios para a entidade devem ser classificados no subgrupo Imobilizações em
desenvolvimento, construção ou geração, dentro do próprio imobilizado e serem
reclassificados para imobilizado em uso a partir do momento que passar a gerar
benefícios para a entidade.

Contabilidade de Ativos Relevantes


41

2.4.4 Mensuração inicial

De acordo com as NBC, a entidade deve mensurar um item do ativo imobilizado no


reconhecimento inicial pelo seu custo.

O custo de item do ativo imobilizado compreende todos os seguintes custos:

(a) seu preço de compra, incluindo taxas legais e de corretagem, tributos de


importação e tributos de compra não recuperáveis, depois de deduzidos os descontos
comerciais e abatimentos;
(b) quaisquer custos diretamente atribuíveis para colocar o ativo no local e em
condição necessária para que seja capaz de funcionar da maneira pretendida pela
administração. Esses custos podem incluir os custos de elaboração do local, frete e
manuseio inicial, montagem e instalação e teste de funcionalidade;
(c) a estimativa inicial dos custos de desmontagem e remoção do item e de
restauração da área na qual o item está localizado, a obrigação que a entidade incorre
quando o item é adquirido ou como consequência de ter utilizado o item durante
determinado período para finalidades que não a produção de estoques durante esse
período.

2.4.5 Compra financiada

O custo de item do ativo imobilizado é o equivalente ao preço à vista na data do


reconhecimento. Se o pagamento é postergado para além dos termos normais de
transação a prazo, o custo é o valor presente de todos os pagamentos futuros.

Caso a entidade adquira o imobilizado para pagamento a prazo superior aos prazos
normais de operações comerciais por valor fixo, as parcelas devem ser mensuradas a
valor presente e o AVP - Ajuste a Valor Presente deve ser considerado como despesa
financeira em regime de competência.

Portanto, o custo de aquisição do imobilizado tem a mesma composição do custo do


estoque:
CUSTO DE AQUISIÇÃO DE ATIVO IMOBILIZADO $

Valor total da NF do fornecedor 16.000


AVP – Ajuste a Valor Presente (4.000)
Valor presente 12.000
Impostos recuperáveis (3.600)
8.400
Frete pago separadamente 380
Custo do imobilizado 8.780

LANÇAMENTO CONTÁBIL

Débito: Ativo - Imobilizado – Valor nominal 12.780


Crédito: Ativo – Imobilizado - AVP - conta redutora (4.000)
Valor líquido 8.780
Débito: Ativo - Impostos a recuperar 3.600 12.380

Crédito: Passivo - Duplicatas a pagar 16.000


Débito: Passivo - Duplicatas a pagar - AVP - conta redutora (4.000)
Crédito: Passivo - Fretes a pagar 380 12.380

Contabilidade de Ativos Relevantes


42

2.4.6 Estimativa do gasto para desmontagem e remoção

Quando a entidade instala o bem em imóvel alugado ou em local que posteriormente


deverá ser colocado nas mesmas condições atuais, a estimativa inicial dos custos de
desmontagem e remoção do item e de restauração da área na qual o item está localizado
deve ser registrada como uma obrigação da entidade com base numa estimativa do
custo a valor presente da remoção e restauração do local em contrapartida do custo o
imobilizado. Portanto, o custo inicial do imobilizado pode ser composto como segue:

CUSTO DE AQUISIÇÃO DE ATIVO IMOBILIZADO $


Valor total da NF do fornecedor 16.000
AVP – Ajuste a Valor Presente (4.000)
Valor presente 12.000
Impostos recuperáveis (3.600)
8.400
Frete pago separadamente 380
Estimativa de gasto de remoção e restauração do local 3.000
Custo do imobilizado 11.780

LANÇAMENTO CONTÁBIL
Débito: Ativo - Imobilizado – Valor nominal 15.780
Crédito: Ativo – Imobilizado - AVP - conta redutora (4.000)
Valor líquido 11.780
Débito: Ativo - Impostos a recuperar 3.600
Acréscimo total do ativo 15.380

Crédito: Passivo Circulante - Duplicatas a pagar 16.000


Débito: Passivo Circulante - Duplicatas a pagar - AVP - conta (4.000)
redutora
Crédito: Passivo Circulante - Fretes a pagar 380
Crédito: Passivo Não Circulante - Obrigações de Imobilizado 3.000
Acréscimo total do ativo 15.380

2.4.7 Mensuração subsequente

A entidade deve mensurar todos os itens do ativo imobilizado, após o reconhecimento


inicial, pelo custo menos depreciação acumulada e quaisquer perdas por redução ao valor
recuperável de ativos acumuladas.

A entidade deve reconhecer os custos de operação dia-a-dia (conservação e


manutenção) de item de ativo imobilizado como despesa do resultado no período em que
são incorridos.

Somente deverão ser ativados gastos que aumentem a vida útil ou produtividade do
ativo.

2.4.8 Depreciação
A entidade deve alocar o valor depreciável de ativo em base sistemática ao longo da sua
vida útil. Valor depreciável é a diferença entre o custo de aquisição, conforme definido
antermente e o valor residual do ativo.

Contabilidade de Ativos Relevantes


43

Valor residual é a estimativa do valor que a entidade obteria com a venda do bem caso
ele já tivesse a idade e condições esperadas para o fim de sua vida útil.

Vida útil é a estimativa de tempo ou outra base de avalição que a entidade espera obter
benefícios conômicos pela utilização do bem.
Por exemplo:

Empresa compra veículo 0 KM


Custo de aquisição $ 50.000
Vida útil estimada – Política da entidade = tempo de garantia 2 anos
Valor de mercado de veículo similar com dois anos de uso
conforme Tabela FIPE $ 35.000
Para vender empresa concede desconto de 10% = $ 3.500
Valor residual estimado $ 31.500

A depreciação do ativo se inicia quando o ativo está disponível para uso, isto é, quando
está no local e em condição necessária para funcionar da maneira pretendida pela
administração. A depreciação do ativo termina quando o ativo é baixado. A depreciação
não termina quando o ativo se torna ocioso ou quando é retirado do uso produtivo, a não
ser que o ativo esteja totalmente depreciado. Entretanto, sob os métodos de depreciação
pelo uso, a despesa de depreciação pode ser zero quando não existe produção.

Na determinação da vida útil de ativo,a entidade deve considerar todos os seguintes


fatores:

(a) uso esperado do ativo. O uso é avaliado com base na capacidade esperada do
ativo ou na produção física;
(b) desgaste e quebra física esperada, que depende de fatores operacionais, como,
por exemplo, o número de turnos para os quais o ativo é utilizado, programas de reparo
e manutenção e o cuidado e a manutenção do ativo enquanto estiver ocioso;
(c) obsolescência técnica ou comercial proveniente de mudanças ou melhorias na
produção, ou de mudança na demanda do mercado para o produto ou serviço resultante
do ativo;

(d) limites legais ou semelhantes no uso do ativo, tais como as datas de término dos
arrendamentos mercantis relacionados.
Exemplos de cálculo da depreciação:

Método da linha reta – linear


Distribui o valor depreciável uniformemente ao longo do tempo
Vida útil estimada: 2 anos 24 meses
Valor contábil $ 50.000
Valor residual estimado $ 31.500
Valor depreciável $ 18.500
Vida útil estimada: 2 anos 24 meses
Depreciação mensal $ 18.500 / 24 meses
Depreciação mensal $ 770,83

Contabilidade de Ativos Relevantes


44

Método de unidades produzidas


Vida útil estimada: produção de 23.125 unidades
O valor da depreciação será proporcional ao volume da produção
Custo de aquisição $ 50.000
Valor residual $ 31.500
Valor depreciável $ 18.500
Produção estimada durante a vida útil = unidades 23.125
Depreciação por unidade $ 0,80
Depreciação 1º período $ 0,80 X 1.000 unidades $ 800
Depreciação 2º período $ 0,80 X 1.100 unidades $ 880
Depreciação 3º período $ 0,80 X 1.050 unidades $ 800

2.4.9 Perda por redução ao valor recuperável

A entidade deve aplicar verificar se um item ou um grupo de itens do ativo imobilizado


está desvalorizado e, nesse caso, como reconhecer e mensurar a perda pela redução ao
valor recuperável do ativo.

Valor recuperável é o maior valor entre o valor em uso e o valor líquido de venda de
um ativo ou UGC - Unidade Geradora de Caixa.

Ativo é um recurso controlado pela entidade como resultado de eventos passados e do


qual se espera que resultem futuros benefícios econômicos para a entidade. EX: Edifício,
máquina injetora, torno, veículo, prensa.

UGC - Unidade Geradora de Caixa é o menor grupo identificável de ativos que gera as
entradas de caixa, que são em grande parte independentes das entradas de caixa de
outros ativos ou de grupos de ativos. EX: Linha de produção, frota de veículos, filial,
agência bancária, sala de aula...

Valor em uso = o valor presente de fluxos de caixa futuros estimados, que devem
resultar do uso de um ativo ou de uma UGC.

Valor líquido de venda é o valor de venda de um ativo ou de uma UGC menos as


despesas estimadas de venda.

Exemplo de teste de valor recuperável (Impairment)

Determinada Empresa de Táxi tem uma UGC - Unidade Geradora de Caixa formada por
ativos tangíveis e intangíveis:

Contabilidade de Ativos Relevantes


45

EMPRESA DE TÁXI
UGC Unidade Geradora de Caixa 31/12/X1

IMOBILIZADO
Custo de aquisição dos veículos 200.000
Depreciação acumulada (120.000)
Valor contábil dos veículos 80.000

INTANGÍVEL
Custo da licença 20.000

Valor contábil da UGC 100.000

No período 1 a entidade comparou o VC - Valor Contábil com o VR - Valor Recuperável e


constatou que o VC era menor que VR. Portanto, não houve reconhecimento de ajuste e
perda.

No período 2, devido a aumento de preço do combustível, as despesas aumentaram e


reduziram o fluxo de caixa fazendo com que o VR ficasse menor que o VC. Nesse caso, a
empresa reconheceu uma Perda de Valor Recuperável no Resultado do Exercício em
contrapartida de conta retificadora do ativo AVR - Ajuste ao Valor Recuperável.

No período 3 o governo autorizou aumento nas tarifas do táxi provocando aumento no


fluxo de caixa e fazendo com que o valor recuperável ficasse maior que o VC. Nesse
período foi contabilizada a reversão do AVR em contrapartida do Resultado do Exercício.

Contabilidade de Ativos Relevantes


46

Períodos
UGC = Unidade Geradora de Caixa 1 2 3

Custo de Aquisição 220 220 220


Depreciação Acumulada (120) (130) (140)
VC = Valor contábil 100 90 80
AVR = Ajuste ao Valor Recuperável (5)
VC = Valor Contábil 85 80

VR = Valor Recuperável
VEU = Valor em Uso – Fluxo de Caixa 130 70 120
VDV = Valor de Venda 90 85 75
VR = VEU ou VDV = dos dois, o maior. 130 85 120

VC ou VR = dos dois, o menor. 100 80 80

Perda de valor recuperável NÃO SIM NÃO

Perda de valor recuperável (5) R5


VC = Valor Contábil 100 85 100

2.4.10 Baixa

A entidade deve baixar um item do ativo imobilizado:

(a) por ocasião de sua alienação; ou


(b) quando não existir expectativa de benefícios econômicos futuros pelo seu uso ou
alienação.
A baixa do custo e da depreciação acumulada dos ativos deve ser feita no Resultado do
Exercício em que for constatado que o bem foi vendido ou que não vai gerar benefícios
para a entidade. Exemplo:

ATIVO NÃO CIRCULANTE


ATIVO IMOBILIZADO MÁQUINA A MÁQUINA B
Custo de aquisição 10.000 10.000

Depreciação acumulada (7.000) (4.000)


Valor contábil 3.000 6.000

Receita da venda 2.000 8.000


Ganho ou (Perda) (1.000) 2.000

Contabilidade de Ativos Relevantes


47

2.4.11 Apresentação das DCPG

O Ativo Imobilizado deve ser apresentado no Balanço Patrimonial pelo seu Valor Contábil
(Custo menos Depreciação e Ajuste ao Valor Recuperável).

Em Nota Explicativa deve ser apresentada a composição do Imobilizado, como segue:

Nota 11 . Imobilizado

a) Valor Contábil do Imobilizado

Custo Depreciação Valor Contábil


Acumulada 2018 2017
Terrenos 5.000 5.000 5.000
Edifícios 12.000 (2.300) 9.700 3.340
Máquinas e Equipamentos 21.000 (11.895) 9.105 3.780
Móveis e Utensílios 3.200 (1.230) 1.970 1.800
Veículos 4.690 (1.480) 3.210 1.750
Obras em andamento 2.113 2.113
Total do Imobilizado 48.003 (16.905) 31.098 15.670

b) Resumo da Movimentação do Imobilizado

Resumo da Movimentação do Imobilizado R$


Saldo em 1 de janeiro de 2016 14.790
Aquisições 5.200
Depreciação (4.320)

Saldo em 31 de dezembro de 2017 15.670


Ajustes do saldo inicial – ICPC 10 5.000
Aquisições 5.480
Aplicações em obras em andamento 2.113
Integralização de capital em bens 2.000
Arrendamento mercantil financeiro 7.300
Alienações por substituições (60)
Baixas por descontinuidade (410)
Depreciação apropriada ao custo da produção (5.200)
Depreciação apropriada como despesa operacional (795)

Saldo em 31 de dezembro de 2018 31.098

2.4.12 Evidenciação
Em complemento a composição do saldo apresentada no item anterior, a entidade deve
divulgar, para cada classe de ativo imobilizado que foi considerado apropriado:

• as bases de mensuração utilizadas para determinação do valor contábil bruto;


• os métodos de depreciação utilizados;
• as vidas úteis ou as taxas de depreciação utilizadas;
• o valor contábil bruto e a depreciação acumulada (somadas às perdas acumuladas

Contabilidade de Ativos Relevantes


48

por redução ao valor recuperável de ativos) no início e no final do período de divulgação;


• Conciliação do saldo deste período com o período anterior.

b) Resumo da Movimentação do Imobilizado

Resumo da Movimentação do Imobilizado R$


Saldo em 1 de janeiro de 2017 14.790
Aquisições 5.200
Depreciação (4.320)

Saldo em 31 de dezembro de 2017 15.670


Ajustes do saldo inicial – ICPC 10 5.000
Aquisições 5.480
Aplicações em obras em andamento 2.113
Integralização de capital em bens 2.000
Arrendamento mercantil financeiro 7.300
Alienações por substituições (60)
Baixas por descontinuidade (410)
Depreciação apropriada ao custo da produção (5.200)
Depreciação apropriada como despesa operacional (795)

Saldo em 31 de dezembro de 2018 31.098

2.4.13 Vinculação à Estrutura Conceitual

Assim como todos os ativos, os ativos imobilizados somente devem ser reconhecidos
quando atenderem aos critérios de Controle, Evento Passado e Benefício Futuro e
observadas as:

Características Qualitativas Fundamentais das Demonstrações Contábeis

Relevância: divulgar tudo que for relevante para os usuários tomarem decisões que
envolvam os ativos imobilizados.

A Representação Fidedigna diz respeito a três atributos: a informação precisa ser


completa, precisa ser neutra e precisa ser livre de erro.

Para ser completa precisa conter o necessário para que o usuário compreenda o
fenômeno sendo retratado. Portanto, a entidade deve divulgar todos os componentes do
imobilizado nas demonstrações contábeis financeiras e nas notas explicativas.

Para ser neutra precisa estar desprovida de viés na seleção ou na apresentação, não
podendo ser distorcida para mais ou para menos. Portanto, os bens imobilizados devem
ser avaliados pelo valor considerado mais justo nas circunstâncias, independentemente,
do efeito nas demonstrações financeiras.

Ser livre de erro não significa total exatidão, mas sim que o processo para obtenção da
informação tenha sido selecionado e aplicado livre de erros. A avaliação dos bens
imobilizados dependerá de estimativas de valor de realização, de vida útil e de critérios
de depreciação e outros itens que deverão ser estimados da melhor forma possível nas

Contabilidade de Ativos Relevantes


49

circunstancias.

Característica Qualitativas de Melhoria

Comparabilidade é a característica que permite a identificação e compreensão de


similaridades e diferenças entre os itens. Os critérios devem ser mantidos ao longo do
tempo para que as informações sejam comparáveis.

A Verificabilidade implica em diferentes observadores poderem chegar a um consenso


sobre o retrato de uma realidade econômica, podendo, em certas circunstâncias,
representar uma faixa de possíveis montantes com suas respectivas probabilidades. Tudo
que for apresentado no imobilizado deve ser verificável de forma direta (inventário físico)
ou indireta (controles e documentação pertinente).

Tempestividade significa estar a informação disponível a tempo de influenciar o usuário


em sua decisão. Os controles sobre o imobilizado devem permitir a obtenção de
informações nos prazos adequados para serem utilizados pelos usuários na tomada de
decisões.

Compreensibilidade significa que a classificação, a caracterização e a apresentação da


informação são feitas com clareza e concisão, tornando-a compreensível. As notas
explicativas devem conter todas as informações necessárias para que os usuários
compreendam adequadamente a natureza e relevância dos ativos imobilizados para a
posição patrimonial e desempenho das operações.

2.4.14 Julgamentos e estimativas significativas

Em Nota Explicativa devem ser divulgados todos os valores contábeis decorrentes de


estimativas e julgamentos, como segue:

a) Vidas Úteis e Taxas de Depreciação

A depreciação dos ativos imobilizados foi realizada pelo método linear com base nas
vidas úteis estimadas pela Administração da empresa.

b) Redução ao Valor Recuperável -Impairment

A Administração da Empresa revisa o valor contábil dos ativos de vida longa,


principalmente o imobilizado a ser mantido e utilizado nas operações, com o objetivo de
determinar e avaliar sempre que eventos ou mudanças nas circunstâncias indicarem que
o valor contábil de um ativo ou grupo de ativos não poderá ser recuperado.

São realizadas análises para identificar as circunstâncias que possam exigir a avaliação
da recuperabilidade dos ativos de vida longa e medir a taxa potencial de deterioração. Os
ativos são agrupados e avaliados segundo a possível deterioração, com base nos fluxos
futuros de caixa projetados descontados do negócio durante a vida remanescente
estimada dos ativos, conforme o surgimento de novos acontecimentos ou novas
circunstâncias.

Nesse caso, uma perda seria reconhecida com base no montante pelo qual o valor
contábil excede o valor provável de recuperação de um ativo de vida longa. O valor
provável de recuperação é determinado como sendo o maior valor entre (a) o valor de
venda estimado dos ativos menos os custos estimados para venda e (b) o valor em uso,

Contabilidade de Ativos Relevantes


50

determinado pelo valor presente esperado dos fluxos de caixa futuros do ativo ou da
unidade geradora de caixa.

A Administração não verificou evidências claras na data do balanço patrimonial de


desvalorização de ativos imobilizados. Diante disso, a Empresa não identificou
necessidade de constituição de ajuste para perdas prováveis por impairment.

A Empresa adotou a prática de revisão dos custos históricos dos bens imóveis do ativo
imobilizado e utilização da prática do “custo atribuído” (“deemed cost”), conforme opção
prevista na adoção inicial da NBC TG 1000.

A Administração entende que os demais bens do seu ativo imobilizado estão registrados
a valores próximos aos valores justos de mercado, haja vista que nos últimos anos foram
feitos investimentos significativos na ampliação e remodelagem dos parques fabris,
incluindo substituição e aquisição de novos equipamentos industriais. Com base em
informações desenvolvidas por profissionais qualificados e pertencentes ao quadro de
colaboradores da Companhia, não se constatou a necessidade de ajustar os valores dos
ativos da Empresa.

2.5 INTANGÍVEL (EXCETO GOODWILL)

As normas contábeis aplicáveis aos estoques estão definidas na NBC TG 4 Intangível e


NBC TG 1000 - Seção 18 - Intangível, cujos principais conceitos serão apresentados
neste capítulo.

2.5.1 Conceitos

De acordo com as NBC, Ativo intangível é um ativo não monetário (não é dinheiro nem
recebível) identificável sem substância física (incorpóreo). Tal ativo é identificável
quando:

(a) for separável, isto é, puder ser dividido ou separado da entidade e vendido,
transferido, licenciado, alugado ou trocado, individualmente ou junto com contrato
relacionado, ativo ou passivo; ou
(b) for proveniente de direitos contratuais ou outros direitos legais,
independentemente de tais direitos serem transferíveis ou separáveis da entidade ou de
outros direitos e obrigações.
Basicamente, o ativo intangível pode ser classificado em duas categorias:

Categoria 1 - Gerado internamente - por exemplo, empresas de software desenvolvem


programas para serem vendidos ou licenciados. O Ativo Intangível reconhecido é a
Patente ou Registro sobre o qual a entidade tenha o controle, possa identificar o evento
passado que gerou o ativo e ele seja gerador de benefícios futuros. A reputação de uma
entidade é um bem intangível, mas não pode ser reconhecido como ativo porque a
empresa não tem controle sobre a mesma.

Categoria 2 - Adquirido de terceiros - por exemplo, licença para uso de um sistema de


desenvolvido por
outra empresa.

Contabilidade de Ativos Relevantes


51

2.5.2 Classificação

Os ativos intangíveis são classificados no Ativo Não Circulante e as principais contas são:

Marcas registradas
Patentes de sistemas, fórmulas, desenhos, propriedade intelectual.
Licenças de uso de sistemas de gestão

2.5.3 Momento de reconhecimento

A entidade deve aplicar os critérios de reconhecimento ao decidir se reconhece um ativo


intangível ou não. Portanto, a entidade deve reconhecer um ativo intangível como ativo
apenas se:

(a) for provável que benefícios econômicos futuros esperados atribuíveis ao ativo
fluirão para a entidade;
(b) o custo ou o valor do ativo puder ser mensurado de maneira confiável; e
(c) o ativo não resultar de gastos incorridos internamente em item intangível.

Como todo Ativo, o intangível somente pode ser reconhecido quando a entidade tiver
controle sobre o mesmo e haja expectativa de geração de benefícios futuros pela geração
de receita ou uso.
Os gastos incorridos na fase de pesquisa de ativos intangíveis devem ser reconhecidos
como despesas do período, pois nessa fase ainda não existe um ativo identificável.

Um ativo intangível resultante de desenvolvimento (ou da fase de desenvolvimento de


projeto interno) deve ser reconhecido somente se a entidade puder demonstrar todos os
aspectos a seguir enumerados:

(a) Viabilidade técnica para concluir o ativo intangível de forma que ele seja
disponibilizado para uso ou venda;
(b) Intenção de concluir o ativo intangível e de usá-lo ou vendê-lo;
(c) Capacidade para usar ou vender o ativo intangível;
(d) Forma como o ativo intangível deve gerar benefícios econômicos futuros. Entre
outros aspectos, a entidade deve demonstrar a existência de mercado para os produtos
do ativo intangível ou para o próprio ativo intangível ou, caso este se destine ao uso
interno, a sua utilidade;
(e) Disponibilidade de recursos técnicos, financeiros e outros recursos adequados para
concluir seu desenvolvimento e usar ou vender o ativo intangível; e
(f) Capacidade de mensurar com confiabilidade os gastos atribuíveis ao ativo
intangível durante seu desenvolvimento.

2.5.4 Mensuração inicial

A entidade deve mensurar um ativo intangível inicialmente pelo:

Intangíveis adquiridos de terceiros: custo de aquisição acrescido de todos os gastos


diretamente atribuídos e considerados necessários para colocação do bem em condições
de funcionamento. Por exemplo, a entidade adquiriu a licença de uso de sistema de
Gestão e contratou consultoria para implantação. O custo do intangível será composto
pelo custo de aquisição da licença acrescido do custo da consultoria de implantação.

Contabilidade de Ativos Relevantes


52

Intangíveis desenvolvidos internamente: custo de todos os gastos diretamente


atribuídos a partir da identificação do bem e considerados necessários para colocação do
bem em condições de funcionamento ou geração de receitas. Por exemplo, laboratório
farmacêutico patenteia a fórmula de um novo remédio. A fórmula é o ativo identificado
sobre o qual a entidade tem o controle. Entretanto, para poder comercializar o remédio
produzido a partir dessa fórmula é necessário desenvolve-la por meio de testes. Todos os
gastos incorridos na fase de desenvolvimento comporão o custo do intangível.

2.5.5 Mensuração subsequente

A entidade deve mensurar os ativos intangíveis pelo custo menos qualquer amortização
acumulada e qualquer perda acumulada por redução ao valor recuperável.

Os critérios para amortização e redução ao valor recuperável são os mesmos aplicáveis


ao imobilizado. A diferença é que o imobilizado é corpóreo e mais fácil de ser identificado
e controlado.

A entidade deve avaliar se a vida útil de ativo intangível é definida ou indefinida e, no


primeiro caso, a duração ou o volume de produção ou unidades semelhantes que formam
essa vida útil. A entidade deve atribuir vida útil indefinida a um ativo intangível quando,
com base na análise de todos os fatores relevantes, não existe um limite previsível para
o período durante o qual o ativo deverá gerar fluxos de caixa líquidos positivos para a
entidade.

Amortização

Uma vez definidos o custo de aquisição ou geração interna e a vida útil poderá ser
calculada a amortização que será a alocação do valor amortizável ao longo da vida útil.

Como o valor residual do intangível geralmente é zero, pois não há expectativa de venda,
o valor amortizável é igual ao custo reconhecido.

O critério de amortização (linear, unidades de produção, etc.) dependerá da forma como


o intangível será consumido ao longo de sua vida útil. Por exemplo, determinada
empresa pode ter registrado marcas de produtos relacionados com a Copa Fifa 2. 014.
Nesse caso, a vida útil está diretamente relacionada com o tempo de duração do
campeonato.

Para as entidades classificadas como Pequenas e Médias, a norma determina tempo


máximo de vida útil em dez anos.

Perda por redução ao valor recuperável

O valor contábil dos intangíveis devem ser testados ao valor recuperável sempre que
houver evidência de que seu valor não possa ser recuperado ao longo da vida útil.

Os critérios para realização do teste de recuperabilidade (impairment) são os mesmos


aplicados ao imobilizado.

2.5.6 Baixa

A entidade deve desreconhecer o ativo intangível, e deve reconhecer o ganho ou a perda


no resultado:

Contabilidade de Ativos Relevantes


53

(a) por ocasião de sua alienação; ou


(b) quando não existir expectativa de benefícios econômicos futuros pelo seu uso ou
alienação.
Quando a baixa ocorrer por alienação, o valor contábil baixado deverá ser confrontado
com a receita obtida para apuração de ganho ou perda na alienação.

2.5.7 Apresentação das DCPG

O Intangível deve ser apresentado no Ativo Não circulante pelo seu valor contábil (custo
menos amortização acumulada e eventual perda por desvalorização). Em nota explicativa
deve ser apresentada a composição do saldo, como segue:

Nota 12 – Intangível

a) Valor Contábil do Intangível

Custo Amortização Valor Contábil


Acumulada 2018 2016
Licenças de software 2.370 (790) 1.580 460
Desenvolvimento de novos 395
395
produtos
Total do Intangível 2.765 (790) 1.975 460

2.5.8 Evidenciação

A entidade deve divulgar as seguintes informações para cada classe de ativo intangível:

(a) as vidas úteis ou as taxas de amortização utilizadas;


(b) os métodos de amortização utilizados;
(c) o valor contábil bruto e qualquer amortização acumulada (somada às perdas
acumuladas por desvalorização) no início e no final do período de divulgação;
(d) a linha da demonstração do resultado na qual qualquer amortização de ativos
intangíveis é incluída;
(e) conciliação do valor contábil no início e no final do período de divulgação,
demonstrando separadamente:

(i) adições;
(ii) baixas;
(iii) aquisições por meio de combinação de negócios;
(iv) amortização;
(v) perdas por redução ao valor recuperável de ativos;
(vi) outras alterações.

Contabilidade de Ativos Relevantes


54

Exemplo de resumo de movimentação:

b) Resumo da Movimentação do Intangível

Resumo da Movimentação do Intangível R$


Saldo em 1 de janeiro de 2017
Aquisições 460
Saldo em 31 de dezembro de 2017 460
Aquisições 1.710
Desenvolvimento de novos produtos 395
Amortização (590)
Saldo em 31 de dezembro de 2018 1.975

Os ativos intangíveis são avaliados ao custo de aquisição, deduzido da amortização


acumulada e perdas por redução do valor recuperável, quando aplicável. Os ativos
intangíveis são amortizados considerando a sua utilização efetiva ou um método que
reflita os seus benefícios econômicos.

2.5.9 Vinculação à Estrutura Conceitual

Assim como todos os ativos, os ativos intangíveis somente devem ser reconhecidos
quando atenderem aos critérios de Controle, Evento Passado e Benefício Futuro e
observadas as:

Características Qualitativas Fundamentais das Demonstrações Contábeis

Relevância: divulgar tudo que for relevante para os usuários tomarem decisões que
envolvam os ativos intangíveis.

A Representação Fidedigna diz respeito a três atributos: a informação precisa ser


completa, precisa ser neutra e precisa ser livre de erro.

Para ser completa precisa conter o necessário para que o usuário compreenda o
fenômeno sendo retratado. Portanto, a entidade deve divulgar todos os componentes do
intangível nas demonstrações contábeis financeiras e nas notas explicativas.

Para ser neutra precisa estar desprovida de viés na seleção ou na apresentação, não
podendo ser distorcida para mais ou para menos. Portanto, os ativos intangíveis devem
ser avaliados pelo valor considerado mais justo nas circunstâncias, independentemente,
do efeito nas demonstrações financeiras.

Ser livre de erro não significa total exatidão, mas sim que o processo para obtenção da
informação tenha sido selecionado e aplicado livre de erros. A avaliação dos ativos
intangíveis dependerá de estimativas de valor de realização, de critérios de amortização
e outros itens que deverão ser estimados da melhor forma possível nas circunstancias.

Característica Qualitativas de Melhoria

Comparabilidade é a característica que permite a identificação e compreensão de


similaridades e diferenças entre os itens. Os critérios devem ser mantidos ao longo do
tempo para que as informações sejam comparáveis.

Contabilidade de Ativos Relevantes


55

A Verificabilidade implica em diferentes observadores poderem chegar a um consenso


sobre o retrato de uma realidade econômica, podendo, em certas circunstâncias,
representar uma faixa de possíveis montantes com suas respectivas probabilidades. Tudo
que for apresentado no intangível deve ser verificável de forma indireta (controles e
documentação pertinente), pois como são incorpóreos não há como realizar inspeção
física.

Tempestividade significa estar a informação disponível a tempo de influenciar o usuário


em sua decisão. Os controles sobre o intangível devem permitir a obtenção de
informações nos prazos adequados para serem utilizados pelos usuários na tomada de
decisões.

Compreensibilidade significa que a classificação, a caracterização e a apresentação da


informação são feitas com clareza e concisão, tornando-a compreensível. As notas
explicativas devem conter todas as informações necessárias para que os usuários
compreendam adequadamente a natureza e relevância dos ativos intangíveis para a
posição patrimonial e desempenho das operações.

2.5.10 Julgamentos e estimativas significativas

Em Nota Explicativa devem ser divulgados todos os valores contábeis decorrentes de


estimativas e julgamentos, como segue:

(g) Intangível

Os ativos intangíveis são avaliados ao custo de aquisição, deduzido da amortização


acumulada e perdas por redução do valor recuperável, quando aplicável. Os ativos
intangíveis são amortizados considerando a sua utilização efetiva ou um método que
reflita os seus benefícios econômicos. Os valores determinados por meio de estimativas
podem apresentar resultados reais diferentes.

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56

2.6 PROPRIEDADE PARA INVESTIMENTO

As normas contábeis aplicáveis as Propriedades para Investimento estão definidas na


NBC TG 28 Propriedade para Investimento e NBC TG 1000 - Seção 16 - Propriedade para
Investimento, cujos principais conceitos serão apresentados neste capítulo.

2.6.1 Conceitos

Propriedade para investimento é a propriedade (terra ou edifício, ou parte de edifício, ou


ambos) mantida pelo proprietário ou pelo arrendatário em arrendamento mercantil
financeiro para auferir aluguéis ou para valorização do capital, ou para ambas, e não
para:

(a) Utilização na produção ou fornecimento de bens ou serviços ou por propósitos


administrativos; ou
(b) Venda no curso normal dos negócios.

A propriedade para investimento é um imóvel que não será vendido (estoque) nem
utilizado nas operações (imobilizado).

A entidade pode ter um imóvel que parte esteja sendo utilizada para as atividades e
outra parte tenha sido alugada para terceiros. Neste caso, parte será classificada como
imobilizado e parte como propriedade para investimento.

2.6.2 Classificação

As propriedades para investimento devem ser classificadas no Ativo Não Circulante no


subgrupo Investimentos.

2.6.3 Momento de reconhecimento

A entidade deve reconhecer o custo de item de uma propriedade para investimento como
ativo se, e apenas se:

(a) For provável que futuros benefícios econômicos associados ao item fluirão para a
entidade; e
(b) O custo do item puder ser mensurado de maneira confiável.

2.6.4 Mensuração inicial

No reconhecimento inicial, a entidade avalia a propriedade para investimento pelo seu


custo.

O custo de propriedade para investimento comprada abrange seu preço de compra e


quaisquer custos diretamente imputáveis, tais como honorários legais e de corretagem,
tributos de transmissão imobiliária e outros custos de transação. Se o pagamento for

Contabilidade de Ativos Relevantes


57

diferido além das condições normais de crédito, o custo é o valor presente de todos os
pagamentos futuros.

2.6.5 Mensuração subsequente

Na mensuração subsequente, as propriedades para investimento podem ser avaliadas


pelo método de custo ou pelo valor justo.

A escolha do método deve ser coerente com o tipo de renda esperado. Por exemplo, se a
renda esperada for o aluguel, o método mais adequado será o de custo. Caso a renda
esperada seja a valorização, o método valor justo será mais adequado.

Custo-depreciação-perda por redução ao valor recuperável

As propriedades para investimento mensuradas pelo método de custo devem ser


depreciadas e ajustadas ao valor recuperável da mesma forma que as propriedades
reconhecidas como imobilizado.

Valor justo

As propriedades mensuradas pelo valor justo não devem ser depreciadas.

2.6.6 Baixa

A baixa da propriedade para investimento deve ser efetuada quando for alienada ou
quando não gerar mais benefícios para a entidade.

2.6.7 Apresentação das DCPG

As propriedades para investimentos devem ser classificadas no Ativo Não Circulante -


Subgrupo - Investimentos.

Em nota explicativa devem ser apresentadas todas informações julgadas necessárias


para adequada avaliação dos usuários.

2.6.8 Evidenciação

A entidade deve divulgar, para todas as propriedades para investimento contabilizadas


pelo valor justo reconhecidos no resultado do período, o que se segue:

(a) Os métodos e pressupostos significativos aplicados na determinação do valor justo


da propriedade para investimento;

(b) À medida que o valor justo da propriedade para investimento (como avaliado ou
divulgado nas demonstrações contábeis) é baseado em avaliação por avaliador
independente que possua uma qualificação profissional reconhecida e relevante e tem
experiência recente na localização e classe de propriedade para investimento a ser
avaliada. Se não houver tal avaliação, aquele fato deve ser divulgado;

Contabilidade de Ativos Relevantes


58

(c) A existência e as quantidades de restrições na realização da propriedade para


investimento ou a remessa de rendimentos e valores de alienação;

(d) Obrigações contratuais para comprar, construir ou desenvolver propriedade para


investimento ou para consertos, manutenção ou melhoramento;

(e) Conciliação entre as quantias escrituradas da propriedade para investimento no


começo e no fim do período mostrando separadamente:

(i) adições, divulgando separadamente aquelas adições resultantes de aquisições por


meio de combinações de negócios;
(ii) ganhos líquidos de ajustes de valor justo;
(iii) transferências para ativos imobilizados quando a mensuração confiável de valor
justo não está mais disponível sem custo ou esforço excessivos;
(iv) transferências de e para estoques e propriedade ocupada pelo proprietário;
(v) outras alterações.

2.6.9 Vinculação à Estrutura Conceitual

Assim como todos os ativos, as propriedades para investimento somente devem ser
reconhecidas quando atenderem aos critérios de Controle, Evento Passado e Benefício
Futuro e observadas as:

Características Qualitativas Fundamentais das Demonstrações Contábeis

Relevância: divulgar tudo que for relevante para os usuários tomarem decisões que
envolvam as propriedades para investimento.

A Representação Fidedigna diz respeito a três atributos: a informação precisa ser


completa, precisa ser neutra e precisa ser livre de erro.

Para ser completa precisa conter o necessário para que o usuário compreenda o
fenômeno sendo retratado. Portanto, a entidade deve divulgar todos os componentes as
propriedades para investimento nas demonstrações contábeis financeiras e nas notas
explicativas.

Para ser neutra precisa estar desprovida de viés na seleção ou na apresentação, não
podendo ser distorcida para mais ou para menos. Portanto, as propriedades para
investimento devem ser avaliadas pelo valor considerado mais justo nas circunstâncias,
independentemente, do efeito nas demonstrações financeiras.

Ser livre de erro não significa total exatidão, mas sim que o processo para obtenção da
informação tenha sido selecionado e aplicado livre de erros. A avaliação das propriedades
para investimento dependerá de estimativas de valor justo, de critérios de depreciação e
outros itens que deverão ser estimados da melhor forma possível nas circunstancias.

Característica Qualitativas de Melhoria

Comparabilidade é a característica que permite a identificação e compreensão de


similaridades e diferenças entre os itens. Os critérios devem ser mantidos ao longo do
tempo para que as informações sejam comparáveis.

Contabilidade de Ativos Relevantes


59

A Verificabilidade implica em diferentes observadores poderem chegar a um consenso


sobre o retrato de uma realidade econômica, podendo, em certas circunstâncias,
representar uma faixa de possíveis montantes com suas respectivas probabilidades. Tudo
que for apresentado como propriedades para investimento deve ser verificável de forma
direta (inspeção física) ou indireta (controles e documentação pertinente).

Tempestividade significa estar a informação disponível a tempo de influenciar o usuário


em sua decisão. Os controles sobre as propriedades para investimento devem permitir a
obtenção de informações nos prazos adequados para serem utilizados pelos usuários na
tomada de decisões.

Compreensibilidade significa que a classificação, a caracterização e a apresentação da


informação são feitas com clareza e concisão, tornando-a compreensível. As notas
explicativas devem conter todas as informações necessárias para que os usuários
compreendam adequadamente a natureza e relevância das propriedades para
investimento para a posição patrimonial e desempenho das operações.

2.6.10 Julgamentos e estimativas significativas

As propriedades para investimento são avaliadas ao custo de aquisição, deduzido da


depreciação acumulada e perdas por redução do valor recuperável, quando aplicável ou
pelo valor justo.

Os valores justos, vida útil e depreciação determinados por meio de estimativas podem
apresentar resultados reais diferentes.

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60

2.7 ATIVO BIOLÓGICO

As normas contábeis aplicáveis aos arrendamentos mercantis estão definidas na NBC TG


29 (R2) – ATIVO BIOLÓGICO E PRODUTO AGRÍCOLA, cujos principais conceitos serão
apresentados neste capítulo.

2.7.1 Conceitos

A NBC TG 29 – Ativo biológico e Produto Agrícola apresenta as seguintes definições:

Planta portadora é uma planta viva que:


(a) é utilizada na produção ou no fornecimento de produtos agrícolas;
(b) é cultivada para produzir frutos por mais de um período; e
(c) tem uma probabilidade remota de ser vendida como produto agrícola, exceto para
eventual venda como sucata. (Definição incluída pela NBC TG 29 (R2))
Atividade agrícola é o gerenciamento da transformação biológica e da colheita
de ativos biológicos para venda ou para conversão em produtos agrícolas ou em ativos
biológicos adicionais, pela entidade.
Produção agrícola é o produto colhido de ativo biológico da entidade.
Ativo biológico é um animal e/ou uma planta, vivos.
Transformação biológica compreende o processo de crescimento, degeneração,
produção e procriação que causam mudanças qualitativa e quantitativa no ativo
biológico.
Despesa de venda são despesas incrementais diretamente atribuíveis à venda
de ativo, exceto despesas financeiras e tributos sobre o lucro.
Grupo de ativos biológicos é um conjunto de animais ou plantas vivos
semelhantes.
Colheita é a extração do produto de ativo biológico ou a cessação da vida desse
ativo biológico.
Valor contábil é o montante pelo qual um ativo é reconhecido no balanço.
Valor justo é o preço que seria recebido pela venda de um ativo ou que seria
pago pela transferência de um passivo em uma transação não forçada entre participantes
do mercado na data de mensuração. (Ver NBC TG 46 – Mensuração do Valor Justo).
(Alterada pela NBC TG 29 (R1))

Contabilidade de Ativos Relevantes


61

Exemplos de Ativos Biológicos e Produtos Agrícola


Produtos resultantes
Ativos biológicos Produto agrícola do processamento após
a colheita
Carneiros Lã Fio, tapete
Plantação de árvores
Árvore abatida Tora, madeira serrada
para madeira
Gado de leite Leite Queijo
Porcos Carcaça Salsicha, presunto
Planta de algodão Algodão colhido Fio de algodão, roupa
Cana-de-açúcar Cana colhida Açúcar
Plantação de fumo Folha colhida Fumo curado
Arbusto de chá Folha colhida Chá
Videira Uva colhida Vinho
Árvore frutífera Fruta colhida Fruta processada
Palmeira de dendê Fruta colhida Óleo de palma
Seringueira Látex colhido Produto da borracha
Algumas plantas, por exemplo, arbustos de chá, videiras, palmeira de
dendê e seringueira, geralmente, atendem à definição de planta portadora
e estão dentro do alcance da NBC TG 27. No entanto, o produto de planta
portadora, por exemplo, folhas de chá, uvas, óleo de palma e látex, está
dentro do alcance da NBC TG 29. (Alterado pela NBC TG 29 (R2))
Fonte: NBC TG 29 R2)

A mensuração, classificação e reconhecimento dependerá da essência sobre a forma.

2.7.2 Classificação

Ativos biológicos podem ser classificados como maduros ou imaturos. Os maduros são
aqueles que alcançaram a condição para serem colhidos (ativos biológicos consumíveis)
ou estão aptos para sustentar colheitas regulares (ativos biológicos de produção).

2.7.3 Reconhecimento e mensuração inicial

A entidade deve reconhecer um ativo biológico ou produto agrícola quando, e somente


quando:

(a) Controla o ativo como resultado de eventos passados: portanto, a semente que foi
plantada ou o feto que está na barriga da vaca não estão sob controle da entidade e
não podem ser reconhecidos como ativos.

Contabilidade de Ativos Relevantes


62

(b) For provável que benefícios econômicos futuros associados com o ativo fluirão para
a entidade: a partir do momento da colheita ou do nascimento do bezerro a
entidade passa a julgar provável que obterá benefícios futuros; e

(c) o valor justo ou o custo do ativo puder ser mensurado confiavelmente: após atender
aos critérios de controle e probabilidade de benefícios futuros, o bem será mensurado
a partir do momento que possa ser comercializado e exista um mercado ativo como
fonte de valor justo.

Em atividade agrícola, o controle pode ser evidenciado, por exemplo, pela propriedade
legal do gado e a sua marcação no momento da aquisição, nascimento ou época de
desmama. Os benefícios econômicos futuros são, normalmente, determinados pela
mensuração dos atributos físicos significativos.

O ativo biológico deve ser mensurado ao valor justo menos a despesa de venda no
momento do reconhecimento inicial e no final de cada período de competência,
exceto para os casos descritos no item 30, em que o valor justo não pode ser
mensurado de forma confiável.

Na mensuração inicial, o ativo biológico deve ser mensurado pelo valor de mercado,
menos as despesas que a empresa terá para vender. Portanto, o mesmo ativo poderá
ser avaliado de forma diferente por entidades que estejam, por exemplo, mais
distantes do mercado ativo e, portanto, terão uma despesa maior de frete.

O produto agrícola colhido de ativos biológicos da entidade deve ser mensurado ao valor
justo, menos a despesa de venda, no momento da colheita. O valor assim atribuído
representa o custo, no momento da aplicação da NBC TG 16 – Estoques, ou outra norma
aplicável.

Entidades, frequentemente, fazem contratos para vender seus ativos biológicos ou


produtos agrícolas em data futura. Os preços contratados não são, necessariamente,
relevantes na mensuração do valor justo porque este reflete as condições do mercado
corrente em que compradores e vendedores participantes do mercado realizariam a
transação. Como consequência, o valor justo de ativo biológico ou produto agrícola não é
ajustado em função da existência do contrato. Em alguns casos, um contrato para venda
de ativo biológico ou produto agrícola pode ser um contrato oneroso, como definido na
NBC TG 25 – Provisões, Passivos Contingentes e Ativos Contingentes e que se aplica aos
contratos onerosos.

O texto anterior precisar ser bem analisado para ser entendido. Mesmo que a colheita já
esteja contratada por preço fixo o ativo será avaliado pelo valor de mercado menos as
despesas de venda. Caso o valor contratual seja menor que o valor de mercado, a
entidade apurará um prejuízo no momento da efetiva comercialização.

2.7.4 Mensuração subsequente

O ativo biológico ou produto agrícola destinados a venda serão ajustados ao valor de


mercado até o momento da venda e o ganho ou a perda proveniente da mudança no
valor justo menos a despesa de venda de ativo biológico reconhecido no momento inicial
até o final de cada período deve ser incluído no resultado do exercício em que tiver
origem.

Contabilidade de Ativos Relevantes


63

A perda pode ocorrer no reconhecimento inicial de ativo biológico porque as despesas de


venda são deduzidas na determinação do valor justo. O ganho pode originar-se no
reconhecimento inicial de ativo biológico, como quando ocorre o nascimento de bezerro.

Considerando que a atividade da entidade é plantar e colher produtos agrícolas ou criar


ativos biológicos, o ganho ou a perda proveniente do reconhecimento inicial do produto
agrícola ao valor justo, menos a despesa de venda, deve ser incluído no resultado do
período em que ocorrer.

O ganho ou a perda pode originar-se no reconhecimento inicial do produto agrícola como


resultado da colheita.

2.7.5 Baixa

Os ativos biológicos e os produtos agrícolas devem ser baixados do ativo no momento da


venda ou quando não houver mais expectativa de benefícios futuros.

2.7.6 Apresentação das DCPG


A título ilustrativo, apresentamos a seguir nota explicativa divulgada pela BRFOODS em
suas demonstrações financeiras do primeiro trimestre de 2016.

A entidade deve divulgar a movimentação do ativo biológico conforme exemplo a seguir:

Contabilidade de Ativos Relevantes


64

Contabilidade de Ativos Relevantes


65

2.7.7 Sumário do pronunciamento CPC 29 / NBC TG 29

Este Sumário, divulgado pelo CPC – Comitê de Pronunciamentos Contábeis, que não faz
parte do Pronunciamento, está sendo apresentado apenas para identificação dos
principais pontos tratados, possibilitando uma visão geral do assunto.
Introdução

O objetivo deste Pronunciamento é o de estabelecer o tratamento contábil e as


respectivas divulgações, pertinentes à avaliação dos estoques dos ativos biológicos e dos
produtos agrícolas, como parte do registro das atividades agrícolas.

O produto agrícola é definido como o produto colhido ou, de alguma forma, obtido a
partir de um ativo biológico de uma entidade. O ativo biológico, por sua vez, refere-se a
um animal ou a uma planta, vivos, que produz produto agrícola. A transformação
biológica compreende o processo de crescimento, degeneração, produção e procriação
que causa mudança qualitativa e quantitativa no ativo biológico. Assim, por exemplo, o
gado para produção de leite é ativo biológico que produz o produto agrícola “leite”, e está
sujeito a nascimento, crescimento, produção, degeneração, procriação; se os bezerros

Contabilidade de Ativos Relevantes


66

machos que nascem são destinados à venda, eles são considerados produto agrícola, e
se as fêmeas se destinam à futura produção de leite, são consideradas ativos biológicos.
Noutros exemplos, o pé de café é o ativo biológico que produz o produto agrícola “café”;
o eucalipto é o ativo biológico que produz o produto agrícola “madeira”, a ser utilizada
como matéria-prima para a obtenção da celulose, etc.

O valor justo compreende o montante pelo qual um ativo pode ser negociado entre
partes interessadas, conhecedoras do negócio e independentes entre si, com a ausência
de fatores que pressionem para a liquidação da transação ou que caracterizem uma
transação compulsória. Para fins deste Pronunciamento, o valor justo do ativo biológico e
do produto agrícola estão, como regra, ligados ao conceito de valor de mercado, o que
exige a existência de mercado ativo para esse ativo biológico ou produto agrícola, ou
mercado ativo de bens similares. É normal que o mercado ativo exista com base em
determinados padrões, como é o caso de preço expresso por arroba de carne, por saca
de um produto com uma determinada especificação base, etc.

Pode haver situações em que o valor justo somente seja obtido confiavelmente a partir
de fluxos de caixa futuros ajustados a valor presente ou a partir de cálculos que
considerem a presença de outros ativos, como terra nua, etc.

Avaliação do ativo biológico

O CPC 29 estabelece o tratamento contábil para os ativos biológicos durante o período de


crescimento, degeneração, produção e procriação. Ele requer a contabilização pelo valor
justo menos as despesas de vender, desde o reconhecimento inicial, exceto quando o
valor justo não estiver disponível. As variações no valor justo do ativo biológico são
receitas ou despesas na demonstração do resultado do período.

O determinado no item anterior implica ser normalmente necessária a existência de


mercado para esse ativo biológico. Assim, o gado leiteiro é continuamente avaliado a
valor justo menos despesas de venda, com as oscilações desse valor justo afetando o
resultado, já que o normal é a existência de mercado ativo para esse ativo biológico. As
bezerras ao nascerem também são imediatamente avaliadas ao valor justo contra o
resultado. Já no caso de certas árvores em crescimento para futura produção de
madeira, por exemplo, pode não haver valor de mercado enquanto nessa fase. Nesse
caso, a avaliação desse ativo biológico é feita pelo custo. Noutro exemplo, pode não
haver valor de mercado para os pés de café tomados isoladamente e nem outra forma
confiável de obtê-lo e, nesse caso, serão avaliados ao custo também.

Se passar a haver mercado e condição de avaliação ao valor justo menos despesas de


venda para um ativo biológico que vinha sendo avaliado ao custo, esse valor justo líquido
deve passar a ser utilizado desse momento em diante.

Quando da avaliação ao valor justo menos despesas de venda, todos os gastos relativos
ao ativo biológico são considerados como despesa do período quando incorridos.

Contabilidade de Ativos Relevantes


67

Avaliação do produto agrícola

Imediatamente após a colheita, o nascimento ou qualquer outra forma de sua obtenção,


os produtos agrícolas são avaliados ao valor justo menos despesas de venda, com a
contrapartida desse registro afetando o resultado. Presume-se que sempre há valor de
mercado para o produto agrícola. Daí para frente, enquanto na forma de produtos
agrícolas, esses estoques continuam a ser avaliados ao valor justo menos despesas de
venda, com todas as variações reconhecidas no resultado, conforme esclarecido no item
3 do Pronunciamento Técnico CPC 16 – Estoques.

Todos os gastos relativos à obtenção do produto agrícola derivado de ativo biológico


avaliado a valor justo menos despesas de venda são considerados como despesa do
período quando incorridos. Já os gastos relativos à obtenção do produto agrícola de ativo
biológico avaliado ao custo são contabilizados como ativo também ao custo e
reconhecidos como despesa assim que o produto agrícola surge e é avaliado ao valor
justo menos despesas de venda. Gastos derivados da estocagem e manutenção de
produtos agrícolas são despesas do período juntamente com as variações de valor justo
líquido desses produtos.

A partir de qualquer utilização do produto agrícola em processo de transformação,


deixam de ser tratados conforme as determinações deste Pronunciamento Técnico CPC
29 e passam a ser tratados pelo Pronunciamento Técnico CPC 16 – Estoques, ou outro
mais apropriado. Consequentemente, por exemplo, no caso de um processamento
industrial do leite extraído do gado leiteiro, o valor justo menos despesas de venda
atribuído ao leite quando extraído passa, a partir do início do processamento, a ser
considerado como o custo desse material, ao qual serão adicionados os demais custos
industriais. Esse estoque a partir do processamento estará, quer como produto em
elaboração, quer como produto acabado, sujeito à avaliação pelo custo conforme o
Pronunciamento Técnico CPC 16.

Outros pontos

As determinações do Pronunciamento Técnico CPC 29 não alteram as determinações dos


Pronunciamentos Técnicos CPC 27 – Ativo Imobilizado e CPC 28 – Propriedade para
Investimento. Estes exigem a utilização do custo de aquisição menos depreciação e
perda por irrecuperabilidade acumuladas para mensuração de terrenos. Os ativos
biológicos devem ser avaliados separadamente de tais ativos pelos seus valores justos
líquidos das despesas de venda. Todavia, se se tratar de ativo biológico avaliado ao
custo, aplicam-se a ele as determinações daqueles outros Pronunciamentos.

O Pronunciamento Técnico CPC 29 trata, ainda, das subvenções governamentais. As


incondicionais, relacionadas com ativos biológicos mensurados pelo valor justo menos a
despesa de venda, somente podem ser registradas quando estiverem disponíveis para
recebimento ou uso. As subvenções condicionais serão contabilizadas somente depois
que as exigências forem satisfeitas e os valores estiverem disponíveis para recebimento.
As subvenções governamentais associadas com ativos biológicos e produtos agrícolas são
tratadas de acordo com o CPC 07 – Subvenção e Assistência Governamentais.

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Divulgação

14. Exigências quanto à divulgação do ativo biológico e do produto agrícola, das


variações de seus valores, da conciliação entre saldos iniciais e finais, de restrições à sua
livre manipulação, dos métodos e premissas utilizados na determinação do valor justo,
de ônus e compromissos vinculados a tais ativos, de riscos climáticos, de subvenções
governamentais e outros estão contidas nesse Pronunciamento. Atenção especial é dada
ao ativo biológico avaliado ao custo. Exemplos de divulgação (e de avaliação) estão
contidos ao final do Pronunciamento.

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BIBLIOGRAFIA RECOMENDADA:

Contabilidade Avançada
Editora Atlas
Autores: José Hernandez Perez Junior e Luís Martins de Oliveira

Elaboração e Análise das Demonstrações Contábeis


Editora Atlas
Autores: José Hernandez Perez Junior e Glaucos Begalli

Normas Brasileiras de Contabilidade emitidas pelo CFC - Conselho Federal de


Contabilidade

NBC TG - Estrutura Conceitual para Elaboração e Divulgação de Relatório Contábil-


Financeiro

NBC TG 01 - Redução ao Valor Recuperável de Ativos

NBC TG 03 - Demonstração dos Fluxos de Caixa

NBC TG 04 - Ativo Intangível

NBC TG 06 - Operações de Arrendamento Mercantil

NBC TG 09 - Demonstração do Valor Adicionado (DVA)

NBC TG 12 - Ajuste a Valor Presente

NBC TG 16 - Estoques

NBC TG 25 - Provisões, Passivos Contingentes e Ativos Contingentes

NBC TG 26 - Apresentação das Demonstrações Contábeis

NBC TG 27 - Ativo Imobilizado

NBC TG 28 - Propriedade para Investimento

NBC TG 47 – Receita de Contrato com cliente

NBC TG 48 - Instrumentos Financeiros: Reconhecimento e Mensuração

NBC TG 39 - Instrumentos Financeiros: Apresentação

NBC TG 40 - Instrumentos Financeiros: Evidenciação

NBC TG 1000 - Contabilidade para Pequenas e Médias Empresas

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