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Procede la Sección a decidir los recursos de apelación interpuestos por EDGAR ALFREDO
QUINTERO CUERVO y la DIRECCIÓN DE IMPUESTOS Y ADUANAS NACIONALES, contra la
sentencia de 18 de junio de 2014, proferida por el Tribunal Administrativo de Cundinamarca Sección
Cuarta, Subsección A. En la sentencia se dispuso:
ANTECEDENTES
1. Hechos de la demanda
1.1. Previo Auto de Apertura No. 322392011000462 de 3 de febrero de 2011, la División de Gestión
de Fiscalización Personas Naturales profirió el Pliego de Cargos No. 322392011000236 de 11 de
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1.4. Contra la resolución sanción, el señor EDGAR ALFREDO QUINTERO interpuso recurso de
reconsideración. La Dirección de Gestión Jurídica resolvió el recurso por medio de la Resolución No.
900117 de 10 de octubre de 2012, modificando la Resolución Sanción No. 322412011000438 de 22 de
agosto de 2011, en el sentido de fijar la sanción en la suma de $330.810.000 4.
2. Pretensiones
El demandante citó como normas violadas los artículos 631, 651 y 683 del Estatuto Tributario; 29,
34, 58 y 363 de la Constitución Política; y 137 del Código Contencioso Administrativo
3.1. El propósito del artículo 631 del Estatuto Tributario es obtener una base de datos que permita
verificar si las personas informadas están cumpliendo con sus obligaciones tributarias, y fue
consagrada en principio para organizaciones empresariales. Posteriormente, la Administración
incluyó a las personas naturales para obligarlas a cumplir la respectiva obligación.
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Por lo anterior, carece de sentido que se le sancione por no enviar información. Si lo pretendido era
investigarlo, el procedimiento es el de un requerimiento ordinario, que permita aclarar eventuales
inconsistencias entre lo informado por las empresas y lo incluido en la declaración de renta.
3.2. Se violó el artículo 631 del Estatuto Tributario, al exigir la información a una persona no obligada.
La información exógena tiene como fin descubrir a los omisos o inexactos, y esa información la
generan las empresas y no un asalariado y/o accionista.
3.3. El artículo 363 de la Constitución Política, que consagra el principio de equidad, fue violado
porque debía aplicarse a la realidad concreta del demandante, y no es aceptable que se opte por
sancionar sin hacer un análisis ponderado en el que prime la equidad.
3.4. La Administración violó el artículo 651 del Ordenamiento Tributario, que prevé la graduación de
la sanción y consagra el principio de proporcionalidad, pues la imposición de una sanción debe
consultar la gravedad del daño causado. Si en gracia de discusión el accionante tuviera que presentar
la información, no se advierte el daño causado al Estado.
El demandante declaró los ingresos, pagó los impuestos y no hizo pagos o gastos deducibles que al
informarlos en el medio magnético permitiera investigar a los presuntos omisos, por lo que no hay
daño, de manera que en ese evento tendría que sancionarse con el porcentaje mínimo.
Se desconoció el artículo 651 del Estatuto Tributario, que señala que cuando no sea posible establecer
la base para tasar la sanción se tiene que tomar hasta el 0.5% de los ingresos netos, porque la DIAN
no podía suponer sobre un formulario de renta que tiene una información globalizada, cuál era la
base real y, por esto, la fijó de manera arbitraria.
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3.7. Finalmente, se violó el artículo 137 del Código Contencioso Administrativo, porque en los actos
demandados hay una falsa motivación, todo porque se hizo referencia a unas disposiciones, pero se
ignoraron los argumentos del accionante con los cuales se demostró que no estaba obligado a
informar.
4. Oposición
4.1 De acuerdo con los artículos 631 y 651 del Estatuto Tributario y la Resolución 3847 de 30 de abril
de 2008, la información en medios magnéticos o información exógena, debe presentarse en tiempo,
debe ser completa, estar acorde con lo solicitado y no debe presentar errores.
4.2 En el presente asunto, la información que debía suministrar el contribuyente era con corte a 31
de diciembre de 2007, y según el NIT del demandante que termina en 67, el plazo para presentarla
era el 1 de abril de 2009, fecha en la que no se presentó la información.
4.3 De acuerdo con la Resolución 3847 de 30 de abril de 2008, el primer presupuesto que se debe
cumplir para estar obligado a presentar información en medios magnéticos es que se trate de personas
naturales, o jurídicas, o sociedades, o asimiladas, o entidades públicas o de carácter privado, sin
distinguir un grupo de personas que no estén obligadas a presentar la información, atendiendo la
actividad que desarrolle o la naturaleza de los ingresos percibidos.
Otro de los presupuestos para el cumplimiento de la obligación formal es que el presunto responsable
se encuentre obligado a presentar declaración del impuesto sobre la renta y complementarios, y que
los ingresos brutos que se hubieren percibido durante el año 2007, sean superiores a $1.100.000.000.
La información que debía suministrar de acuerdo con el artículo 2 de la Resolución No. 3847 de 30
de abril de 2008, corresponde a la señalada en los literales b), c), d), e), f), h), i) y k) del artículo 631
del Estatuto Tributario, y solo se puede eximir de presentar dicha información cuando no se superen
los topes de operaciones realizadas durante el año gravable.
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SENTENCIA APELADA
En el acto concurren los requisitos que le obligan a presentar la información, toda vez que i) se trata
de una persona que se encuentra obligada a presentar la declaración de renta y complementarios,
deber que ha cumplido en los años 2007 y 2008 y ii) para el año 2007 sus ingresos brutos superaron
los $1.100.000.000 exigidos por el artículo 1 de la Resolución 03847 del 30 de abril de 2008.
El plazo para presentar la información según los dos últimos dígitos del Nit del informante (67), era
el 1 de abril de 2009, sin que para esa fecha haya cumplido la obligación formal.
Por lo anterior, estaba obligado a presentar la información en medios magnéticos, sin que la
imposición de la sanción dependa de las operaciones realizadas por los contribuyentes en el periodo
gravable o que toda la información a reportar sea necesaria para el control de los tributos.
Si bien el demandante incurrió en la conducta que tipifica la sanción por no enviar información, su
actividad económica en el año 2008 con terceros fue escasa, pues no realizó retenciones a terceros, ni
solicitó costos, gastos o impuestos descontables, aspecto que debió considerar la Administración,
antes de imponer la sanción. Por lo tanto, no encuentra justificada la imposición de la sanción al tope
máximo, razón por la cual la gradúa al 0.5%, para un total como sanción por no informar de
$41.842.345.
RECURSOS DE APELACIÓN
El demandante apeló la sentencia. Como fundamentos del recurso expuso que para precisar el
propósito del legislador en el artículo 631 del Estatuto Tributario, se debe tener en cuenta lo siguiente:
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Siempre que una persona natural o jurídica realiza o recibe ingresos la ley le permite
restar los costos o gastos incurridos, para así establecer la base gravable sobre la cual
determina el impuesto a cargo. Surgen dos extremos, uno el que recibe el ingreso, que
depura con sus costos y gastos, que a su vez también es contribuyente, es decir, frente a
cada gasto hay ingreso del tercero que recibe, es una cadena un circulo en el que el Estado
quiere y necesita investigar para poder investigar a cada receptor de los ingresos y
establecer si ha liquidado los impuestos que le corresponden.
Por lo que entiende la razón del Estado de captar información por medios magnéticos.
El mandato consagrado en el artículo 631 del Estatuto Tributario, que obliga a enviar
información, no es correcto aplicarlo de manera absoluta y mecánica. La ley hay que
interpretarla para aplicarla con acierto a los hechos y que no derive en actuaciones
inequitativas e injustas. …”
En el presente caso el demandante no tiene costos, ni gastos, ni lleva contabilidad, por esto, no
entiende qué información debía enviar a la Administración. La sociedad Quintal S.A. remitió la
información del accionante por su condición de asalariado y accionista.
De otra parte, no advierte cual fue el daño que se le causó al Estado por no enviar información.
Aclara que la responsabilidad que se genera para el contribuyente por no entregar la información
solicitada es de carácter objetivo, porque basta con el incumplimiento para hacerse merecedor de la
sanción contenida en la norma, otra cosa es el monto de la misma. Cuando el contribuyente no
suministra la información se produce un daño que afecta automáticamente el proceso de fiscalización,
y la recaudación de tributos.
Se aparta de la graduación de la sanción que realizó el A quo, por cuanto el contribuyente nunca allegó
pruebas que ameritaran la disminución de la sanción y siempre mantuvo la tesis de que no estaba
obligado a suministrar la información.
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El demandante presentó alegatos de conclusión, en los que se ratifica de los argumentos expuestos
a lo largo del proceso gubernativo y contencioso administrativo.
CONSIDERACIONES
1. Problema jurídico
En los términos de los recursos de apelación, y de acuerdo con el ámbito de competencia del ad quem,
le corresponde a la Sección determinar i) Si el demandante estaba obligado a presentar la información
en medios magnéticos de que trata el artículo 631 del Estatuto Tributario; ii) si era improcedente la
imposición de la sanción por no haberse ocasionado daño al Estado y iii) si procedía la gradualidad
de la sanción.
La Sala precisa que si bien el demandante fundamentó, de manera principal, su calidad de no obligado
a presentar la información en sus precisas condiciones personales (asalariado – accionista), este
argumento también conduce a establecer si de acuerdo a los ingresos brutos obtenidos en el año 2007,
el demandante se encontraba obligado a presentar la información.
2.1. El fundamento legal que impone la obligación de presentar la información en medios magnéticos
es el artículo 631 del Estatuto Tributario, el cual dispone:
5 Sentencia de 13 de agosto de 2015, Exp. 20214, M.P. Carmen Teresa Ortiz de Rodríguez
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De conformidad con el inciso transcrito, el Director General de la DIAN está facultado para requerir
información a las personas o entidades, contribuyentes y no contribuyentes, con el fin de realizar
estudios y cruces de información necesarios para el debido control de los tributos.
2.2 En ejercicio de la facultad mencionada, el Director General de la DIAN expidió la Resolución 3847
del 30 de abril de 2008, por medio de la cual estableció, para el año 2008, las personas naturales y
jurídicas que debían suministrar la información. Dicha resolución dispuso, además, el contenido y las
características técnicas para la presentación de la información, así como los plazos para la entrega.
En efecto, el literal a) del artículo 1 de la resolución en mención estableció que eran sujetos obligados
a presentar la información por el año gravable 2008 “las personas naturales, personas jurídicas,
sociedades y asimiladas y demás entidades públicas y privadas obligadas a presentar declaración
del impuesto sobre la Renta y Complementarios o de Ingresos y Patrimonio, cuando sus ingresos
brutos del año gravable 2007, sean superiores a mil cien millones de pesos ($
1.100.000.000)”. (Negrillas fuera de texto).
En el Parágrafo del artículo 1 de la citada resolución, se precisó que: Para efectos de establecer la
obligación de informar prevista en la presente resolución, los “ingresos brutos” incluyen todos
los ingresos ordinarios y extraordinarios, de conformidad con lo establecido en el artículo 26 del
estatuto tributario.
2.3. La doctrina oficial de la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales venía considerando que
la ganancia ocasional, como ingreso extraordinario, formaba parte de todos los ingresos de que trata
el citado artículo 26 ídem y que, por lo mismo, debía tenerse en cuenta dentro de los ingresos brutos
a los que se sujetaba la obligación de informar, y que la remisión a esa norma legal se hacía en el
contexto de la reglamentación sobre los obligados a presentar la información y no en el de la
determinación del impuesto sobre la renta.
Como se advierte en los Oficios DIAN 016445 del 26 de febrero de 2009 y 013446 del 29 de febrero
de 2012, se puntualizó que la ganancia ocasional formaba parte de los ingresos brutos señalados en
el parágrafo del artículo 1 de la Resolución 3847 del 30 de abril de 2008.
2.4. Los citados oficios fueron demandados ante esta Corporación en acción de simple nulidad, por
violación de los artículos 1 de la Resolución No. 3847 de 2008 y su parágrafo; 2 y 29 de la Constitución
Política; 2 del Código Contencioso Administrativo; 26, 299, 300, 301, 302, 304 y 305 del Estatuto
Tributario, al que le correspondió el número interno 19566.
“…
6 Sentencia de 16 de diciembre de 2014, exp. 19566. C.P. Carmen Teresa Ortiz de Rodríguez
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Si bien los ingresos constitutivos de dichas ganancias son extraordinarios por no provenir
del giro ordinario de los negocios del contribuyente de renta, no pueden incluirse entre
los ingresos brutos que establece la norma legal comentada, precisamente porque ésta se
previó para la determinación de los ingresos base de la renta líquida gravable con el
impuesto principal de renta, es decir, los que sí provienen del giro ordinario de los
negocios del contribuyente.
En este orden de ideas y a la luz del artículo 30 del CC 8, la Sala estima que las respuestas
de los oficios demandados se apartan de los parámetros de legalidad en cuanto
extralimitaron las funciones interpretativas que le corresponden a la Subdirección de
Gestión de Normativa y Doctrina de la DIAN, con la modificación de la base de ingresos
determinantes de la obligación de informar por el año 2008.
…”
7 Dice el artículo 26 del ET. “La renta líquida gravable se determina así: de la suma de todos los ingresos ordinarios y
extraordinarios realizados en el año o período gravable, que sean susceptibles de producir un incremento neto del patrimonio
en el momento de su percepción, y que no hayan sido expresamente exceptuados, se restan las devoluciones, rebajas y
descuentos, con lo cual se obtienen los ingresos netos. De los ingresos netos se restan, cuando sea el caso, los costos realizados
imputables a tales ingresos, con lo cual se obtiene la renta bruta. De la renta bruta se restan las deducciones realizadas, con lo
cual se obtiene la renta líquida. Salvo las excepciones legales, la renta líquida es renta gravable y a ella se aplican las tarifas
señaladas en la ley.
8 “El contexto de la ley servirá para ilustrar el sentido de cada una de sus partes, de manera que haya entre todas ellas la
debida correspondencia y armonía.”
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3. Caso Concreto
3.1. Se observa que la División de Gestión de Fiscalización, profirió al señor QUINTERO CUERVO
EDGAR ALFREDO el Pliego de Cargos No. 322392011000236 de 11 de febrero de 2011, mediante el
cual propone imponer sanción por no presentar información, ya que estaba obligado por superar los
topes establecidos por ingresos brutos, los cuales fueron de $1.820.378.000 9.
“…
Acorde con el parágrafo del artículo 1º de la Resolución 003847 de 2008 el cual señala:
(…)
Como lo aclara el Oficio No. 16455 del 26 de febrero de 2009, debe adicionarse a los
ingresos brutos del periodo gravable 2007, los ingresos extraordinarios correspondientes
a las Ganancias Ocasionales del mismo periodo, que como se determinó en el pliego de
cargos suman $1.820.378.000, valor que supera ampliamente la base de $1.100.000.000
establecida en la Resolución 3847 de 2008, obligando al contribuyente a presentar
información exógena por el año gravable 2008.
…”
3.3. En la Resolución No. 900117 de 10 de octubre de 2012, que resuelve el recurso de reconsideración,
la DIAN señaló:
“…
El contribuyente QUINTERO CUERVO EDGAR ALFREDO presentó la declaración del
impuesto sobre la renta y complementarios correspondiente al año gravable 2007 en
formulario No. 2107003435382 y sticker No. 1049050608215 en la cual declaró el total
de ingresos recibidos por concepto de renta, por valor de $670.378.000 y la suma de
$1.150.000 (sic) de ingresos por ganancia ocasional, de manera que al superar el monto
de los $1.100.000 (sic) señalados en la Resolución 3847 de 2008 se encontraba obligado
a presentar la información correspondiente al año 2008 a más tardar el día 1 de abril de
2009.
…”
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Como quedó visto de la sentencia 19566 de 16 de diciembre de 2014, de esta Corporación, los ingresos
brutos que determinan la obligación de presentar la información por el año 2008, solo incluyen los
ingresos ordinarios y extraordinarios que se depuran conforme con el artículo 26 del Estatuto
Tributario, no los ingresos extraordinarios que se utilizan para establecer el impuesto
complementario de ganancias ocasionales.
Por consiguiente, el demandante no tenía el monto de ingresos brutos para suministrar información
tributaria ($1.100.000.000), prevista en el artículo 1 de la Resolución 003847 de 30 de abril de 2008,
pues el monto de estos ascendía a $670.378.000.
En consecuencia y en aras de garantizar el principio de legalidad y seguridad jurídica por cuya guarda
le corresponde velar a la jurisdicción de lo contencioso administrativo, deben anularse los actos
demandados en cuanto extralimitaron las funciones interpretativas que le corresponden a la DIAN y
modificaron la base de ingresos determinantes de la obligación de informar por el año 2008. Además
el fundamento de la resolución sanción, es el Oficio No. 016455 del 26 de febrero de 2009, el que fue
anulado en la sentencia de 16 de diciembre de 2014.
Por las razones expuestas, la Sala revoca la decisión del a quo que anuló parcialmente los actos
demandados. En su lugar, se anulan y, a título de restablecimiento del derecho, declara que el
demandante no debe suma alguna por concepto de la sanción por no enviar información que se
impuso en los actos demandados.
FALLA
10 Fl. 2, c.a.
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Cuarto: Se RECONOCE personería para actuar al abogado Herman Antonio González Castro, como
apoderado judicial de la U.E.A. DIAN, de conformidad con el poder que obra a folio 127 del
expediente.
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