Вы находитесь на странице: 1из 62

Тема:

«Основные виды учета: бухгалтерский


(финансовый), управленческий и
налоговый. Введение в МСФО»

1/62
Конспект видеолекции
Оглавление
Введение в бухгалтерский учет................................................................................................4
Раздел 1. Виды учета на предприятии и их взаимосвязь .......................................................5
1.1. Разнонаправленные цели бухгалтерского учета .........................................................5
1.2. Основные виды учета....................................................................................................5
1.3. Пользователи бухгалтерской информации ..................................................................6
1.4. Взаимосвязь финансового, управленческого и налогового учета ..............................8
1.5. Понятие управленческого учета ...................................................................................8
1.5.1. Цели и методы управленческого учета ................................................................9
1.5.2. Объекты и функции управленческого учета ....................................................... 10
1.6. Налоговый учет............................................................................................................ 11
1.7. Финансовый учет ......................................................................................................... 12
1.8. Различия финансового, управленческого и налогового учета .................................. 14
Раздел 2. Основы международных стандартов финансовой отчетности ............................ 15
2.1. Стандартизация бухгалтерского учета ....................................................................... 15
2.2. Национальная система бухгалтерского учета (National GAAP) ................................ 16
2.3. Национальные системы бухгалтерского учета .......................................................... 17
2.4. Факторы, вызвавшие различия национальных систем бухгалтерского учета ......... 18
2.5. Три модели учетных систем ....................................................................................... 19
2.6. Необходимость стандартизации бухгалтерского учета ............................................. 21
2.7. Причины создания единых стандартов бухгалтерского учета: обеспечение
потребностей инвесторов .................................................................................................. 22
2.8. Введение в МСФО ....................................................................................................... 24
2.8.1. Перечень международных стандартов финансовой отчетности....................... 24
2.8.2. Новые стандарты и особенности применения МСФО ....................................... 26
2.8.3. Почему необходимо и целесообразно использовать МСФО? ........................... 27
2.8.4. Применение МСФО при составлении российской отчетности .......................... 27
2.9. Реформирование бухгалтерского учета в России ..................................................... 28
2.10. Цели Комитета по международным стандартам финансовой отчетности (КМСФО)
............................................................................................................................................. 31
2.11. Конвергенция стандартов финансовой отчетности ................................................. 36
2.12. Документы МСФО ...................................................................................................... 38
2.13. Общая характеристика принципов или концептуальных основ МСФО .................. 39

2/62
2.14. Первое применение МСФО ....................................................................................... 42
2.15. Подготовка входящего баланса по МСФО ............................................................... 43
2.16. Учетная политика в соответствии с МСФО .............................................................. 44
2.17. Сложность сближения РСБУ и МСФО ...................................................................... 45
2.18. Подготовка к составлению отчетности в формате МСФО ...................................... 46
2.19. Правила формирования учетной политики (правила МСФО 8) .............................. 48
2.20. Альтернативные варианты перехода на МСФО ...................................................... 49
2.21. Роль менеджмента компании в процессе подготовки отчетности по МСФО ......... 50
2.22. Роль независимых аудиторов в составлении финансовой отчетности .................. 53
2.23. Интеграция национальных экономик в мировую экономику ................................... 54
Глоссарий ................................................................................................................................ 56
Список рекомендуемой литературы ...................................................................................... 62

3/62
Введение в бухгалтерский учет

Бухгалтерский учет — язык знаков и правил их употребления, созданный для замены


реальных объектов их символами, позволяющими описать хозяйственную
деятельность и ее результаты.

Язык знаков — набор условных обозначений, представленный, прежде всего,


профессиональной терминологией и специальными кодами.

Правила употребления — те ограничения, которые вводятся в бухгалтерский язык и


которые, устанавливая информационные связи между знаками, обеспечивают
необходимую коммуникацию (общение) между участниками хозяйственного процесса.

Бухгалтерский учет включает сбор, накапливание и хранение информации об


объектах учета.

Бухгалтерский учет является вспомогательной функцией бизнеса. В отличие от других


подразделений бизнеса, бухгалтерия как служба не способствует притоку денежных
средств, однако выгода от функционирования бухгалтерской службы намного превышает
затраты на ее содержание. Грамотно работающая бухгалтерия позволит сэкономить
средства на штрафах, неустойках, правильно и экономно платить налоги, повысить
инвестиционную привлекательность компании. В зависимости от целей компании главный
бухгалтер правильно выберет учетную политику организации.

Например, компания планирует осуществить дополнительную эмиссию акций,


главный бухгалтер — произвести переоценку основных средств с целью повысить
чистые активы. Таким образом, инвестиционная привлекательность компании
поднимется.

Перед бухгалтерским учетом ставится большое количество задач, и оно умножается с


каждым годом.

4/62
Раздел 1. Виды учета на предприятии и их взаимосвязь

1.1. Разнонаправленные цели бухгалтерского учета

Рис 1. Разнонаправленные цели бухгалтерского учета

Цели, стоящие перед бухгалтерским учетом, носят разнонаправленный характер, поэтому


и инструменты их достижения отличаются друг от друга — используются различные
принципы, различные подходы.

Однако мировая экономика будет парализована, если под каждую цель организовывать
свой учет, ведь это потребует вовлечения колоссальных средств и огромного числа
человеческих ресурсов. С другой стороны, если пытаться достичь всех целей с помощью
только одной системы требований к исходящей информации, то ни одна из этих целей не
будет достигнута.

1.2. Основные виды учета


Для начала необходимо четко понимать, о каком учете идет речь. Существуют
следующие виды учета: бухгалтерский, управленческий, налоговый, оперативный,
производственный, финансовый учет по стандартам РСБУ, МСФО и/или GAAP.
По сути, все они по-разному отражают одну и ту же первичную информацию.

К примеру, в бухучете проценты по займам, направленным на создание

5/62
инвестиционного актива, будут формировать стоимость данного актива (расходами
будут признаваться через амортизацию в течение срока полезного использования), а
в налоговом учете проценты по данному займу будут признаваться расходами
периода.

Рис. 2. Виды учета

Такое разнообразие видов учета вызвано тем, что различным пользователям


нужна различная информация.

1.3. Пользователи бухгалтерской информации


Пользователями бухгалтерской информации являются:

1) администрация организации;
2) сторонние пользователи информации с прямым финансовым интересом;
3) сторонние пользователи информации с косвенным финансовым интересом.
Администрация организации — это совет директоров, высший управленческий
персонал, менеджеры, руководители и специалисты подразделений.

Менеджеры являются одними из основных пользователей бухгалтерской информации.


Состав информации определяется в зависимости от выполняемых менеджером функций
и уровня занимаемой должности. Собственников, совладельцев и первых руководителей
организации, например, больше всего интересуют прибыльность и ликвидность
организации (соотношение платежных средств и обязательств). Для менеджеров
наиболее важной является информация о сумме и норме прибыли, достаточности
денежных средств, себестоимости и рентабельности отдельных изделий и т.п.

6/62
Основными критериями при определении состава информации для каждого
работника администрации являются:

соответствие состава информации функциям работника;


необходимость соблюдения коммерческой тайны;
стоимость информации.
Необходимо избежать возрастания бремени издержек на предприятии по созданию
индивидуальной информации под каждого работника. Согласно принципу
рациональности, эффект от информации должен покрывать затраты на ее
формирование.

Сторонними пользователями бухгалтерской информации с прямым финансовым


интересом являются сегодняшние или потенциальные инвесторы, банки, поставщики
основных средств и производственных запасов и другие кредиторы. Они пользуются в
основном информацией, содержащейся в бухгалтерской отчетности. По данным
отчетности они делают выводы о финансовых перспективах, о ликвидности и
платежеспособности организации.

Сторонними пользователями бухгалтерской информации с косвенным финансовым


интересом являются налоговые органы, казначейство, контрольно-ревизионное
управление (КРУ) Министерства финансов Российской Федерации, аудиторские фирмы,
Госкомстат, Пенсионный фонд, Фонд социального страхования, органы, уполномоченные
управлять государственным и муниципальным имуществом, органы планирования
экономики и другие пользователи (фондовые биржи, работники профессиональных
союзов, научные консультанты, покупатели и др.).

Налоговые органы и казначейство, в отличие от других сторонних пользователей


информации, имеют право пользоваться не только отчетной, но и всей другой учетной
информацией, необходимой для проверки правильности уплаты федеральных,
республиканских и местных налогов на прибыль (доходы), налогов на добавленную
стоимость и на заработную плату, акцизов.

Вся учетная информация предоставляется в РФ ревизорам КРУ Министерства финансов


РФ и вышестоящих органов управления, а также аудиторам, осуществляющим по
договору аудиторскую проверку.

Работникам Пенсионного фонда и Фонда социального страхования также


предоставляется учетная информация, необходимая для проверки правильности
отчислений в указанные фонды.

Остальные сторонние пользователи информации используют в основном данные


бухгалтерской отчетности (как правило, для оценки финансового состояния). В органы
Госкомстата представляется статистическая отчетность, при составлении которой, как
правило, используются данные бухгалтерского учета.

7/62
1.4. Взаимосвязь финансового, управленческого и налогового
учета

Бухгалтерский учет включает сбор, накапливание и хранение информации об объектах


учета.

Общей информационной базой для составления регистров как финансового и


управленческого, так и налогового учета является первичный учетный документ
бухгалтерского учета. В различных видах финансовых, управленческих и налоговых
регистров данная информация лишь группируется по различным основаниям в
соответствии с задачами каждого вида учета. Областью пересечения финансового,
управленческого и налогового учета является определение и распределение расходов,
исчисление себестоимости готовой продукции, стоимости остатков незавершенного
производства и др.

Рис. 3. Взаимосвязь финансового, управленческого и налогового учета

Финансовый, управленческий и налоговый учет являются взаимосвязанными


подсистемами единого бухгалтерского учета.

Рассмотрим каждый вид бухгалтерского учета отдельно.

1.5. Понятие управленческого учета


В системе управленческого учета формируется информация о расходах, доходах и
результатах деятельности в необходимых для целей управления аналитических
разрезах. Менеджмент организации самостоятельно решает, в каких разрезах

8/62
классифицировать объекты управления и как осуществлять их учет. Информация
управленческого учета предназначена для руководства и менеджеров предприятия,
является коммерческой тайной и носит строго конфиденциальный характер. Вопросы
организации управленческого учета практически не регламентируются
законодательством.

В книге «Управленческий учет» под редакцией А.Д. Шеремета приводится следующее


определение:

«Управленческий учет — подсистема бухгалтерского учета, которая в рамках одной


организации обеспечивает ее управленческий аппарат информацией,
используемой для планирования, собственно управления и контроля за
деятельностью организации. Этот процесс включает выявление, измерение, сбор,
анализ, подготовку, интерпретацию, передачу и прием информации,
необходимой управленческому аппарату для выполнения его функций».

Официального определения управленческого учета в законодательных актах, входящих в


систему нормативного регулирования Российской Федерации, нет, поскольку организация
управленческого учета — внутреннее дело каждого предприятия, государство не может
обязать предприятия вести управленческий учет или предписать единые правила его
ведения.

Основными объектами управленческого учета являются расходы (затраты, издержки) и


доходы предприятия, а также результаты как сопоставление доходов и расходов.
Кроме того, в управленческом учете обязательно выделяются такие объекты учета, как
«центры ответственности» и система внутренней отчетности.

1.5.1. Цели и методы управленческого учета


Цель управленческого учета — помочь управляющим в принятии эффективных
управленческих решений — реализуется в его задачах, перечисленных ниже:

1) формирование достоверной и полной информации о внутрихозяйственных


процессах и результатах деятельности и предоставление этой информации
руководству предприятия путем составления внутренней управленческой
отчетности;
2) планирование и контроль экономической эффективности деятельности
предприятия и его центров ответственности;
3) исчисление фактической себестоимости продукции (работ, услуг) и определение
отклонений от установленных норм, стандартов, смет;
4) анализ отклонений от запланированных результатов и выявление причин
отклонений;
5) обеспечение контроля за наличием и движением имущества, материальных,
денежных и трудовых ресурсов;
6) формирование информационной базы для принятия решений;

9/62
7) выявление резервов повышения эффективности деятельности предприятия.
Методы, используемые в управленческом учете, весьма разнообразны, поскольку он
объединяет методы многих дисциплин: учета (оперативного, бухгалтерского,
статистического), анализа, стратегического и оперативного планирования и управления,
экономики предприятия, статистики, математики и т.д.

Бытует ошибочное мнение о второстепенном значении управленческого учета в


деятельности предприятия относительно финансового учета. Однако рост масштабов
бизнеса, изменения в технологиях, а также повышение образовательного уровня
менеджеров за последние десятилетия активизировали развитие управленческого учета,
привели к широкому признанию его как отдельной области учета, отличной от
финансового учета. В дальнейшем, по мере развития бизнеса, значение управленческого
учета в деятельности предприятия будет возрастать.

1.5.2. Объекты и функции управленческого учета


Управленческие воздействия реализуются с помощью основных функций управления,
взаимосвязь и взаимодействие которых образуют замкнутый повторяющийся цикл
управления.

Рис. 4. Цикл управления

Место управленческого учета проявляется на стадии подготовки и принятия


управленческих решений, таким образом, управленческий учет задействован во
всех функциях управления.

Специалист по управленческому учету выполняет следующие функции:

координация целей и планов подразделений и предприятия в целом;


содействие руководству в достижении поставленных целей;

10/62
организация работы по созданию и ведению системы управленческого учета;
бесперебойное осуществление процессов планирования и контроля
экономических результатов деятельности предприятия;
обеспечение прозрачности в отношении затрат и результатов по предприятию в
целом, а также по отдельным подразделениям и продуктам;
создание методической и инструментальной базы по управлению
рентабельностью и ликвидностью предприятия;
разработка материалов для принятия управленческих решений и представление
их руководству предприятия;
консультирование руководителей по вопросам выбора наиболее эффективных
вариантов действий, помощь в управлении затратами и результатами.
Все эти функции показывают, какую важную роль играет специалист по управленческому
учету в принятии управленческих решений.

Для выполнения данных функций специалист по управленческому учету должен:

владеть всей информацией, в том числе и информацией конфиденциального


характера;
иметь право подготовки своего особого мнения с аналитически обоснованными
оговорками;
иметь право отсрочки принятия решения с целью его профессиональной
подготовки.
Управленческий учет представляет собой систему учета, планирования,
контроля, анализа доходов, расходов и результатов хозяйственной
деятельности в необходимых аналитических разрезах, оперативного принятия
различных управленческих решений в целях оптимизации финансовых
результатов деятельности предприятия в краткосрочной и долгосрочной
перспективе.

1.6. Налоговый учет


Налоговый учет осуществляется организациями в соответствии с Налоговым
Кодексом РФ.

Налоговый учет — система обобщения информации для определения налоговой


базы по налогу на основе данных первичных документов, сгруппированных в
соответствии с порядком, предусмотренном Налоговым Кодексом РФ.

Налоговый учет осуществляется в целях формирования полной и достоверной


информации о порядке учета для целей налогообложения хозяйственных операций,
осуществленных налогоплательщиком в течение отчетного (налогового) периода, а также
обеспечения информацией внутренних и внешних пользователей для контроля

11/62
правильности исчисления, полноты и своевременности исчисления и уплаты в бюджет
налога.

Налоговый учет не осуществляет функций сбора и регистрации информации о фактах


хозяйственной деятельности. Эти операции остаются в ведении бухгалтерского учета. А
вот последующая обработка собранной информации в целях исчисления налоговой базы
составляет предмет налогового учета.

Это не означает, что налоговое законодательство полностью опирается на систему


первичной учетной документации и способы регистрации фактов хозяйственной
деятельности, предусмотренные бухгалтерским учетом. Налоговое законодательство
может вводить свои первичные документы, используемые в целях осуществления
контроля правильности исчисления налогов (например, счета-фактуры).

Налоговое законодательство предполагает применение налоговых регистров, в которых


обобщается информация. Так, в целях исчисления НДС формируются два таких регистра:
«Книга покупок» и «Книга продаж». Причем формы этих регистров установлены
законодательно.

В целях исчисления налога на прибыль систему налоговых регистров и их состав


организация разрабатывает самостоятельно, исходя из принципа последовательности
применения норм и правил налогового учета, то есть система регистров применяется
последовательно от одного налогового периода к другому. Порядок ведения налогового
учета устанавливается налогоплательщиком в учетной политике для целей
налогообложения.

Система должна обеспечить возможность осуществления контроля правильности


формирования тех или иных показателей, которые будут учтены при расчете налоговой
базы как при осуществлении внутреннего контроля, так и со стороны проверяющих
органов. То есть должна быть обеспечена «прозрачность» формирования показателей
налоговой декларации начиная с первичного документа. При этом организация должна
обеспечить определение набора регистров, аккумулирующих возникающие у нее доходы
и расходы, определяющие порядок формирования объектов учета (формирование
показателей, которые отражают данные о доходах, учитываемых в отчетном периоде, а
также затратах, учитываемых в составе признанных расходов отчетного периода, через
алгоритм расходов будущих периодов, формирование стоимости амортизируемого
имущества и т.п.)

1.7. Финансовый учет

Финансовый учет предназначен для характеристики финансового положения и


результатов финансовой деятельности. По сути это учет, направленный на
определение экономической эффективности деятельности организаций.

В финансовой бухгалтерии формируется информация о доходах и расходах организации,


о дебиторской и кредиторской задолженности, о финансовых инвестициях, состоянии

12/62
источников финансирования, взаимоотношениях с государством по уплате налогов и т.д.

Для принятия экономических решений необходима оценка:

способности предприятия генерировать денежные потоки;


сроков и определенности их генерирования.
Информация о результатах (прибыльности) необходима для оценки:

потенциальных изменений контролируемых ресурсов;


прогноза генерируемых денежных потоков;
эффективности использования дополнительных ресурсов.
Потребителями информации финансового учета являются в основном внешние по
отношению к предприятию пользователи: налоговые органы, банки, биржи, другие
финансовые институты, а также поставщики, покупатели, потенциальные и реальные
инвесторы, служащие предприятия. Финансовая отчетность в определенных случаях
должна быть заверена независимым аудитором или аудиторской фирмой.

В Российской Федерации Законом «Об аудиторской деятельности» установлено три


критерия обязательного аудита:

компания создана в виде открытого акционерного общества;


фирма является кредитной организацией, бюро кредитных историй, страховой
компанией или обществом взаимного страхования, товарной или фондовой
биржей, фондом;
объем выручки от реализации продукции (выполнения работ, оказания услуг) за
один год в 500 000 раз превышает МРОТ (50 000 000 руб.) или сумма активов
баланса на конец отчетного года превышает МРОТ в 200 000 раз (20 000 000 руб.).
Данное условие относится, в том числе, к государственным и муниципальным
унитарным предприятиям. При этом для них законом местных властей названные
финансовые показатели могут быть понижены.
Если выполняется хотя бы одно из вышеназванных условий, ежегодный аудит для
компании необходим.

Публичность финансовой отчетности

Финансовая отчетность не является коммерческой тайной, наоборот, она


предназначена для публикации, носит публичный характер.

Публичность индивидуальной бухгалтерской отчетности, по существу, становится


своеобразным способом рекламы деятельности той или иной коммерческой организации.
Буклеты с годовыми бухгалтерскими отчетами иллюстрируются графическим
материалом, в котором приведены расшифровки и текстовые пояснения к показателям
как форм отчетности, так и самой финансово-хозяйственной деятельности, связанным с
корпоративным управлением, стоимостью и рисками, технологией и охраной окружающей

13/62
среды, дочерними и зависимыми обществами, предложениями по выплате дивидендов и
пр.

Крупнейшие российские предприятия и банки одними из первых поняли рекламную


функцию индивидуальных годовых бухгалтерских отчетов и уже публикуют свои отчеты
не только в официальный прессе, но и в многотиражных буклетах и общедоступных
журналах, в достойном по международным меркам виде.

Нередко первым шагом фирмы-контрагента при установлении производственных


контрактов является запрос о возможности ознакомиться с индивидуальным годовым
бухгалтерским отчетом потенциального партнера.

Поэтому от того, насколько грамотно и привлекательно составлен индивидуальный


бухгалтерский отчет, может в значительной степени зависеть результат предстоящих
переговоров о сотрудничестве.

1.8. Различия финансового, управленческого и налогового учета

Таблица 1. Различия в характеристиках финансового, управленческого и


налогового учета.

Классификационные Управленческий
Финансовый учет Налоговый учет
признаки учет
Главным образом
Главные Менеджеры Главным образом
внешние
потребители предприятия налоговые органы
пользователи

Составление
Обеспечение Правильность
финансовой
процессов начисления и
Цели ведения учета отчетности для
управления внутри перечисления
внешних
предприятия налогов и сборов
пользователей

Никаких
Ограничена
ограничений, кроме
общепринятыми
стоимости, Ограничена
принципами
Свобода выбора сопоставляемой с рамками
ведения
методов ведения доходами от Налогового
бухгалтерского
учета принятия более законодательства
учета и
эффективных страны
национальным
управленческих
законодательством
решений

Любая полезная Любая полезная


Учетная система Двойная запись
система система

14/62
Нацеленность в Нацеленность на Нацеленность в
Временной аспект
прошлое будущее прошлое

Обычно год или Месяц, квартал,


Временной интервал Любой
квартал год

Измерители Денежные Любые Денежные

Определен точно.
Относительные
Набор до конца не
Набор показателей показатели Определен точно
определен
используются
незначительно

Не представляет
коммерческой Является
тайны. Является коммерческой
Не представляет
Степень открытости открытой, тайной, не полежит
коммерческой
информации публичной и в ряде публикации и носит
тайны
случаев заверяется конфиденциальный
независимыми характер
аудиторами

Основные В большей степени


В большей степени В большей
требования к скорость
точность степени точность
информации предоставления

Тесно связан с
другими
дисциплинами:
Основан главным микроэкономикой, Основан на
Связь с другими
образом на финансами, налоговом
дисциплинами
собственном методе экономическим законодательстве
анализом,
математической
статистикой и др.

Раздел 2. Основы международных стандартов финансовой


отчетности

2.1. Стандартизация бухгалтерского учета


Составление и представление финансовой отчетности любой страны регулируется
совокупностью набора стандартов. Цель регулирования — обеспечить пользователей
достоверной и доступной информацией о финансовом положении и результатах
финансовой деятельности организаций, полезной при принятии экономических решений.

15/62
Английская аббревиатура «GAAP» зачастую применяется только в сочетании с
приставкой «US». Между тем, для ее понимания достаточно перевести с английского
языка на русский словосочетание «Generally Accepted Accounting Principles» —
общепринятые принципы бухгалтерского учета.

GAAP — система правил, требований и практики подготовки финансовой отчетности,


принятых и применяемых в определенной юрисдикции, а обозначение государства
перед указанной аббревиатурой как раз и определяет эту юрисдикцию. US GAAP —
общепринятые принципы подготовки финансовой отчетности в США, UK GAAP —
общепринятые принципы подготовки финансовой отчетности в Соединенном
Королевстве и т.д.

Кроме того, в официальных документах Совета по МСФО принято использовать термин


«International GAAP», являющийся синонимом термина «МСФО».

Рис. 5. МСФО Взаимодействие национальных и международных принципов


ведения бухгалтерского учета

2.2. Национальная система бухгалтерского учета (National GAAP)


Национальная система бухгалтерского учета (National GAAP) представляет собой
систему национальных бухгалтерских стандартов, которые:

обеспечивают получение и использование достаточно полной информации для


принятия решений на микро- и макроуровнях;
разрабатываются специализированными организациями;
опираются на теоретические изыскания;

16/62
являются обязательными для выполнения на уровне страны в результате
правительственных законов, указов и директив;
определяют используемые методы учета и оценки производственных запасов и
других материальных ценностей;
регламентируют порядок учета и отражения в бухгалтерской отчетности
иностранной валюты;
определяют методы учета и начисления амортизации внеоборотных активов;
регламентируют отчетные формы и показатели;
определяют внешние способы контроля деятельности фирмы;
содержат национальный план счетов бухгалтерского учета и т.д.

2.3. Национальные системы бухгалтерского учета


Национальные системы бухгалтерского учета различны, они могут регламентировать
использование различных оценок объекта учета, способов и приемов определения
показателей отчетности.

Например, в Дании, Испании, России, Франции и ряде других стран основные средства
принимаются к учету по первоначальной стоимости, в Великобритании — либо по
первоначальной стоимости, либо по рыночной, в Бельгии — по наименьшей из
первоначальной и рыночной стоимостей.

Переоценка основных средств:

не применяется в Люксембурге, США, Японии и ряде других стран;


проводится эпизодически по инициативе государственных органов в Греции,
Испании, Италии, Португалии;
является постоянной практикой в Великобритании, Германии, Нидерландах,
России, Франции, Швеции и др.
Кроме того, переоценка может охватывать различный период, например, в
Великобритании недвижимость переоценивается не реже одного раза в 5 лет, а в Дании
— каждые 6 месяцев.

Различны и условия и сроки амортизации внеоборотных активов. Например, срок


амортизации деловой репутации в Бельгии составляет 5 лет, в Нидерландах — 10 лет, в
России и Франции — 20 лет, а в Великобритании производится немедленное полное
списание ее стоимости из средств предварительно начисляемых резервов.

В результате представляется невозможным сопоставление показателей различных


национальных систем. Так, доход на акцию, по данным отчетности одного из
отечественных предприятий, рассчитанный по национальным стандартам бухгалтерского
учета Великобритании, Германии и Франции, составил соответственно 6, 3 и 4 доллара
США.

17/62
2.4. Факторы, вызвавшие различия национальных систем
бухгалтерского учета
Различия национальных систем бухгалтерского учета вызваны различными
объективными обстоятельствами.

Во-первых, влияние теоретических концепций бухгалтерского учета, доминирующих в


стране. Системы национальных стандартов базируются на определенных научных
концепциях. В различных странах при этом могут доминировать разные концепции, что
определяет и разницу в подходах к созданию стандартов.

Например, в основе концепции бухгалтерского учета в США в настоящее время лежит


позитивная теория, отрицающая оценочные суждения и уделяющая большое внимание
финансовым потокам фирмы.

Национальная система бухгалтерского учета в России в период социализма


находилась под жестким прессом теорий политэкономии. В настоящее время на
формирование отечественной системы бухгалтерского учета оказывает большое
влияние Концепция бухгалтерского учета в рыночной экономике России,
ориентирующая на получение достоверной информации о деятельности предприятий,
полезной для пользователей.

Во-вторых, расстановка политических сил в обществе. Стандартизация бухгалтерского


учета в обществе все больше тяготеет к политическим явлениям. Принятие той или иной
системы бухгалтерского учета имеет экономические последствия, которые могут быть
выгодны или невыгодны тем или иным влиятельным группам общества. Доминирование
различных политических сил в стране оказывает влияние на решения в области
стандартизации бухгалтерского учета.

Например, высокая степень унификации учета характерна для стран, где государство
существенно влияет на экономику. При административно-командной системе в нашей
стране была иная система бухгалтерского учета, чем та, что потребовалась на
этапе перехода к рыночной экономике.

В-третьих, общая экономическая ситуация в стране также влияет на национальные


стандарты бухгалтерского учета. Регламентация бухгалтерского учета может
осуществляться и с целью регулирования экономических проблем общества.
Правительство может поддержать те стандарты бухгалтерского учета, которые поощряют
или, напротив, препятствуют использованию компаниями тех или иных методов учета
затрат на производство, начисления амортизации, учета обязательств и т.д. Это
особенно сказывается в тех странах, где налоговая система мало стимулирует
экономическую эффективность налоговых платежей, а налогоплательщик не
информируется или дезинформируется об использовании сумм налогов на всех уровнях
управления. Еще один аспект — уровень инфляции в стране. Высокий уровень инфляции
может привести к созданию так называемой инфляционной бухгалтерской системы, при
которой необходимы частые переоценки показателей отчетности.

18/62
Примером инфляционной бухгалтерии может являться требование обязательной
переоценки основных средств, которыми владели организации России до 1 января 1998
г.

В-четвертых, пользователи финансовой информации и цели, которые они ставят


перед собой. Информация, содержащаяся в финансовой отчетности предприятий,
отвечает потребностям определенных групп пользователей. От того, интересы каких
именно пользователей доминируют в стране, зависит набор показателей, раскрываемых
в финансовой отчетности.

Например, в США и Великобритании превалируют интересы инвесторов, в ряде


европейских стран — кредиторов. Во многих странах, в том числе в России,
превалируют интересы государственных, особенно налоговых, органов.

Доминирование тех или иных пользователей финансовой информации при установлении


набора показателей финансовой отчетности во многом зависит от основных источников
финансирования компаний.

Ориентированность компаний США и Великобритании на капитал инвесторов


обусловливает приоритет данной группы пользователей перед другими. Напротив,
финансы многих европейских компаний в большей степени зависят от кредитов
банков. Следовательно, и в отчетности этих стран приоритетом пользуется та
информация, которая необходима банкам, например, способность организации в
будущем генерировать определенные денежные потоки.

В-пятых, национальные исторические традиции. Национальные системы бухгалтерского


учета формировались в течение длительного периода времени и по-разному в каждой
стране. Общей тенденцией их развития является непрерывное изменение и
совершенствование, однако человеческому обществу, как известно, свойственно
стремление сохранять прежние традиции. Так, национальные стандарты стран Европы,
имеющих давние традиции, существенно различаются между собой. В то же время
многие из стран, тесно связанных с США, часто используют национальные американские
стандарты бухгалтерского учета GAAP US.

Таким образом, наличие упомянутых объективных причин, вызывающих различия в


национальных системах бухгалтерского учета, существенно препятствует их
стандартизации на международном уровне.

2.5. Три модели учетных систем


Российские специалисты выделяют, как правило, три модели учетных систем: англо-
американскую, континентальную (европейская), латиноамериканскую.

Таблица 2. Модели учетных систем

Англо-
Континентальная модель Латиноамериканская модель
американская

19/62
модель
Объединяет
национальные Объединяет национальные
учетные системы учетные системы таких стран,
таких стран, как как Австрия, Бельгия,
Австралия, Германия, Греция, Дания,
Великобритания, Испания, Италия, Норвегия, Объединяет национальные
Гонконг, Израиль, Португалия, Франция, учетные системы стран
Индия, Канада, Швейцария, Швеция и некоторых Южной Америки по общности
Кипр, Нидерланды, других стран Европы. языка, а также общему
Пакистан, Близка к этой модели прошлому.
Сингапур, США, национальная система ведения
ЮАР и некоторых бухгалтерского учета в России и
других Японии.
англоговорящих
стран.

Во всех
странах, относимы Отличительной особенность
Практика учета одной страны
х к данной модели, ю бухгалтерской отчетности
существенно отличается от
велико влияние этих стран является
практики учета другой.
США и корректировка на инфляцию.
Великобритании.

В ведущих странах
хорошо развиты
рынки ценных
бумаг, отмечается
высокий
профессионализм
не только Бизнес имеет тесные связи с
В целом учет ориентирован
бухгалтеров, но и банками.
на потребности
пользователей
Ориентация финансовой государственных плановых
учетной
отчетности на потребности органов и контроль над
информации.
инвесторов не является исполнением налоговой
Ориентация приоритетной задачей. политики.
отчетности
направлена, в
первую очередь, на
нужды инвесторов
и кредиторов
предприятия.

Особенно важно Бухгалтерский Способы бухгалтерского


исчисление учет регламентируется учета, используемые на

20/62
реального законодательно, отличается предприятиях, имеют высокий
финансового значительной консервативность уровень унификации.
результата ю и высокой степенью
деятельности вмешательства государства в
предприятия. учетную практику (то есть
обязательно применение плана
счетов, утвержденного
государством).

Задача
информационного
обеспечения
Бухгалтерская отчетность
государства в лице
ориентирована в большой
налоговых органов
степени на удовлетворение
выведена за рамки
информационных потребностей
системы
налоговых и иных органов
финансового учета
государственной власти.
и подготовки
финансовой
отчетности.

2.6. Необходимость стандартизации бухгалтерского учета


Процесс международной стандартизации бухгалтерского учета параллельно начал
осуществляться на двух уровнях: региональном и международном.

Стандартизация на региональном уровне представляет собой выработку


общих принципов и стандартов учета, применение которых обязательно для
стран, входящих в данный регион.

Европейский Союз (Сообщество) (ЕС) стал первой региональной организацией,


учрежденной Римским Соглашением 1957 г. в целях обеспечения полной свободы
движения товаров и рабочей силы между странами-участницами.

Одной из целей ЕС является создание единой среды для предпринимательской


деятельности путем стандартизации законодательства о компаниях и налогообложении, а
также создание общего рынка капитала. Для стандартизации бухгалтерского учета в
своих странах ЕС выпустило специальные Директивы, имеющие статус закона и
обязательные для исполнения фирмами европейских стран-членов ЕС.

Принятие Директив Европейского Сообщества — это попытка решения проблемы


стандартизации бухгалтерского учета в странах с различными бухгалтерскими
традициями.

Параллельно с этим процессом происходит процесс создания международной


системы бухгалтерского учета, которая базируется на общих учетных

21/62
принципах и вырабатывает единые стандарты финансового учета и
отчетности для сопоставимости деятельности предприятий всех стран мира.

Стандартизация бухгалтерского учета на международном уровне была продиктована


исторической необходимостью и напрямую связана с глобализацией экономик стран
мира.

Интернационализация экономик вызвала потребность в сопоставимости учетных данных,


получаемых корпорациями в различных странах, и в конечном итоге предопределила
актуальность международной стандартизации национальных систем бухгалтерского
учета.

Объект стандартизации:

подготовка и представление финансовой отчетности (не бухгалтерский учет в


целом);
финансовая отчетность — внешняя бухгалтерская отчетность, отчетность общего
назначения.
Специальная Финансовая Отчетность — эмиссионная, налоговая — не регулируется
МСФО.

2.7. Причины создания единых стандартов бухгалтерского учета:


обеспечение потребностей инвесторов
Существует несколько факторов, обуславливающих необходимость и преимущества
международной стандартизации бухгалтерского учета.

1. Обеспечение потребностей инвесторов.


Инвестор принимает решение о том, в какие из иностранных компаний сделать
инвестиции, продать или купить ценные бумаги компании, а также оценивает
правильность начисления дивидендов. Сравнимость международной финансовой
информации, полученная в результате стандартизации, устраняет сложности в
понимании данных иностранных финансовых отчетов и позволяет инвесторам
обеспечить:

оценку риска инвестиций;


прогнозирование показателей работы предприятия на основе анализа
бухгалтерской отчетности;
доступность бухгалтерской отчетности, заложенную в самих принципах
международных стандартов;
решение валютных проблем, поскольку устраняется необходимость
пересчитывать валюту разных стран;
понимание языка и терминологии.

22/62
2. Облегчение работы транснациональных корпораций (ТНК).
ТНК представляют собой международные корпорации, объединяющие предприятия
разных стран, а потому использование разнообразных национальных стандартов для них
неприемлемо. По имеющимся оценкам, для европейских ТНК дополнительные расходы,
вызываемые различными бухгалтерскими системами, оцениваются в 10-30% общих
расходов. При этом высока вероятность неосуществления идеи обобщения учетных
нормативов различных стран. Применение международных стандартов обеспечивает
ТНК:

уменьшение расходов на подготовку бухгалтерских отчетов, поскольку создается


отчетность по единым стандартам;
снижение количества необходимых корректировок бухгалтерских документов при
консолидации, что также уменьшает расходы предприятия;
объединение внутренних и внешних отчетных документов и разработку единых
показателей своей деятельности.

3. Совместное использование бухгалтерских знаний.


Еще одна выгода международной стандартизации бухгалтерского учета — реальная
возможность шире использовать помощь бухгалтеров из различных стран. В небольших и
развивающихся странах еще имеется дефицит квалифицированных специалистов,
известны факты помощи таким странам со стороны экономически развитых стран.

Необходимость международных стандартов в области бухгалтерского учета вызвана


рядом объективных обстоятельств. Эволюция бухгалтерского учета в различных странах
выявляет тенденцию постепенной отмены свободы выбора индивидуальной
национальной методологии бухгалтерского учета и составления бухгалтерской
(финансовой) отчетности. Это означает расширение процесса стандартизации
бухгалтерского учета, который сначала осуществляется в рамках страны, а затем —
становится необходимым на мировом уровне вследствие экономической интеграции
стран, появления транснациональных компаний и усиления их роли в мировом
производстве. Роль международных стандартов финансовой отчетности, создаваемых
специализированными международными организациями, возрастает с каждым годом.
Однако процесс стандартизации бухгалтерского учета на международном уровне непрост
и предполагает конструктивное решение целого ряда задач, связанных с разнообразием
национальных стандартов бухгалтерского учета.

В условиях рыночных отношений нормальное функционирование конкурентного рынка


капитала возможно только при условии, что участники этого рынка обеспечены
достоверной качественной информацией об объектах инвестиций. Основным источником
такой информации является финансовая отчетность организаций. Требования к
финансовой отчетности, делающие ее максимально полезной и удобной для принятия
экономических решений неограниченным кругом пользователей, нашли свое отражение с
начала 1970-х гг. в Международных стандартах финансовой отчетности.

23/62
2.8. Введение в МСФО
До 1 апреля 2001 г. стандарты МСФО имели английскую аббревиатуру «IAS» (International
Accounting Standards).

Русский перевод аббревиатуры «IAS» до 1998 г. звучал по-разному: международные


стандарты бухгалтерского учета (МСБУ), международные стандарты учета (МСУ). После
публикации первого перевода IAS на русском языке (1998 г.) стандарты стали называться
Международными стандартами финансовой отчетности (МСФО), что несколько не
соответствовало буквальному переводу, но подчеркивало общую ориентацию
Международных стандартов на финансовую отчетность. С 1 апреля 2001 г. были
переименованы и сами IAS.

В настоящее время наименование МСФО полностью совпадает с названием в


оригинале: International Financial Reporting Standards (IFRS) — Международные
стандарты финансовой отчетности.

В настоящее время МСФО используются:

как основа для национальных требований к финансовой отчетности во многих


странах;
как международный норматив для тех стран, которые разрабатывают свои
собственные требования к отчетности (включая основные развитые страны и
возрастающее число новых рынков, таких как Китай и многие другие страны Азии,
а также страны Центральной Европы, Россия и страны СНГ);
транснациональными компаниями;
фондовыми биржами, требующими от иностранных и национальных компаний
представлять финансовые отчеты в соответствии с Международными стандартами
финансовой отчетности;
региональными организациями, такими как Европейская комиссия, которая еще в
1995 г. объявила о том, что в значительной степени опирается на МСФО при
подготовке документов, отражающих потребности рынков капитала;
хозяйствующими субъектами в виде крупных объединений: холдингами,
корпорациями и т.п., имеющими иностранный капитал.

2.8.1. Перечень международных стандартов финансовой


отчетности

Таблица 3. Перечень международных стандартов финансовой отчетности

МСФО 1 Представление финансовой отчетности

МСФО 2 Запасы

24/62
МСФО 7 Отчет о движении денежных средств

МСФО 8 Учетная политика, изменения в бухгалтерских расчетах и ошибки

МСФО 10 События после отчетной даты

МСФО 11 Договоры подряда

МСФО 12 Налоги на прибыль

МСФО 14 Сегментная отчетность

МСФО 16 Основные средства

МСФО 17 Аренда

МСФО 18 Выручка

МСФО 19 Вознаграждения работникам

Учет государственных субсидий и раскрытие информации о


МСФО 20
государственной помощи

МСФО 21 Влияние изменений валютных курсов

МСФО 23 Затраты по займам

МСФО 24 Раскрытие информации о связанных сторонах

МСФО 26 Учет и отчетность по пенсионным планам

МСФО 27 Консолидированная и индивидуальная финансовая отчетность

МСФО 28 Учет инвестиций в ассоциированные компании

МСФО 29 Финансовая отчетность в условиях гиперинфляции

Раскрытие информации о финансовой отчетности банков и


МСФО 30
аналогичных финансовых институтов

МСФО 31 Финансовая отчетность об участии в совместной деятельностиости

МСФО 32 Финансовые инструменты: раскрытие и представление информации

МСФО 33 Прибыль на акцию

МСФО 34 Промежуточная финансовая отчетность

МСФО 36 Обесценивание активов

МСФО 37 Резервы, условные обязательства и условные активы

МСФО 38 Нематериальные активы

МСФО 39 Финансовые инструменты: признание и оценка

25/62
МСФО 40 Инвестиции в недвижимость

МСФО 41 Сельское хозяйство

МСФО (IFRS) 1 Первое применение МСФО

МСФО (IFRS) 2 Выплаты долевыми инструментами

МСФО (IFRS) 3 Объединения бизнеса

МСФО (IFRS) 4 Договоры страхования

Выбытие внеоборотных активов, удерживаемых для продажи, и


МСФО (IFRS) 5
прекращенная деятельность

МСФО (IFRS) 6 Геологоразведка и оценка минерально-сырьевых запасов

МСФО (IFRS)7 Финансовые инструменты — раскрытие

МСФО (IFRS)8 Операционные сегменты

2.8.2. Новые стандарты и особенности применения МСФО


В начале XXI века КМСФО работает над новыми стандартами: «Добывающие отрасли»,
«Страхование», «Дисконтирование», «Активы пенсионного плана».

Предполагается внести изменения в стандарты по раскрытию информации банками и


аналогичными финансовыми институтами, составлению отчета о финансовых
результатах, объединению компаний, отчетности малых и средних предприятий.

Подготовительный комитет начал работу по определению потребностей стран с


развивающейся рыночной экономикой. Правление рассмотрит вопрос о необходимости
разработки одного или нескольких стандартов для отражения особенностей финансовой
отчетности данных стран. Применение МСФО касается только финансового учета. МСФО
никак не связаны с решением бухгалтерских задач административного, налогового
характера.

Цель финансовой отчетности по МСФО — предоставление заинтересованным


пользователям информации о финансовом положении организации, о финансовых
результатах ее деятельности, об изменении финансового положения, а также о ее
денежных потоках.

Самое главное, что применение и тех, и других МСФО — как для коммерческого, так и
для общественного сектора — позволяет получить качественную экономическую
информацию об эффективности деятельности отчитывающегося субъекта.

Практика применения МСФО сложилась таким образом, что их действие


распространяется на крупные предприятия, деятельность которых признана общественно
значимой и (или) которые размещают свои ценные бумаги на финансовом рынке.

26/62
Возникает вопрос, как МСФО подходит к отчетности средних и небольших по масштабам
деятельности организаций, поскольку их расходы на составление отчетности в полном
соответствии с принципами МСФО будут несопоставимо высоки относительно масштабов
их деятельности. В настоящее время Советом по МСФО проводится работа по адаптации
отдельных стандартов к особенностям функционирования среднего и малого бизнеса.

2.8.3. Почему необходимо и целесообразно использовать МСФО?


1. МСФО — важнейший элемент современного корпоративного управления. Они
создают основу для своевременного и объективного представления информации
всем заинтересованным пользователям о финансовом положении компании.
2. Формирование отчетности в соответствии с МСФО дает возможность компаниям
приобщиться к рынкам капитала. Капитал в лице инвесторов требует открытости
компаний и полной прозрачности отчетности менеджмента перед инвесторами.
Если инвестор лишен возможности с помощью финансовой отчетности следить за
использованием вложенного в компанию капитала, то такая компания будет всегда
оставаться зоной повышенного риска для инвестиций и, соответственно, всегда
проигрывать другим компаниям в привлечении финансовых ресурсов с рынка
капитала. Если компания не имеет требуемой отчетности, то, с точки зрения
инвестора, она не заслуживает доверия и не может быть конкурентоспособна
наравне с другими соискателями капитала.
3. Финансовая отчетность, сформированная согласно МСФО, отличается высокой
информативностью и полезностью для пользователей.
4. Использование МСФО позволяет значительно сократить время и ресурсы,
необходимые для разработки национальных стандартов.

2.8.4. Применение МСФО при составлении российской отчетности


Впервые вопрос о применении МСФО при составлении российской отчетности был
поставлен в 1992 г. Среди первых компаний, применивших МСФО, были:

АвтоВАЗ, подготовивший отчет по МСФО уже в 1994 г.;


Газпром, вышедший в 1996 г. на Лондонскую биржу;
крупные нефтяные компании.
Аналогичные процессы шли и в банковском секторе, где сотрудничество с любым
западным финансовым институтом невозможно без предоставления отчетности,
составленной по международным стандартам.

Без прозрачной финансовой отчетности невозможно привлечение прямых иностранных


инвестиций, выход на рынок IPO. Таким образом, тяготение к Международным
стандартам финансовой отчетности является следствием участия российского бизнеса в
международной конкурентной борьбе и процессах глобализации, в том числе на
финансовых рынках.

27/62
Перед бизнесом, стремящимся к публичному статусу IPO, в основном встают следующие
вопросы:

Имеет ли компания привлекательную историю бизнеса?


Получала ли компания средства от венчурного капитала?
Достигла ли компания в своем развитии того момента, когда можно считать, что
перспективы дальнейших показателей в будущем достаточно хорошие?
Заметна ли компания на рынке отрасли? Представляет ли она интерес для
потребителя и инвесторов?
Готово ли руководство компании к IPO?
Готов ли рынок к IPO?
Готовы ли бизнесмены изменить юридическую структуру компании?
МСФО позволяют найти ответы на данные вопросы, учет и отчетность на основе
принципов международных стандартов дают возможность компаниям:

привлекать и удерживать как национальных, так и иностранных инвесторов и


кредиторов, в результате снижая затраты на привлечение капитала;
повышать конкурентоспособность организации;
принимать хорошо обоснованные управленческие решения;
иметь достоверную информацию для оценки результатов деятельности и
надлежащего планирования;
снижать издержки на анализ отчетности.

2.9. Реформирование бухгалтерского учета в России


Теоретически возможны два основных способа внедрения международных стандартов:

«метод шоковой терапии», заключающийся в том, что международным


стандартам придается статус силы актов национального законодательства;
«метод планомерного продвижения», при котором производится разработка
национальных стандартов, базирующихся на МСФО с заимствованием
значительной части принципов, и (или) изменение существующих национальных
стандартов также с переносом большинства принципов международных
стандартов в стандарты национальные.
Применение первого способа характерно в основном для некоторых развивающихся
стран, второй способ предпочли большинство развитых стран.

В России выбран один из наиболее рациональных способов применения МСФО — их


адаптация. Она предполагает постепенное совершенствование российских правил
учета и отчетности, направленное на формирование финансовой информации высокого
качества в соответствии с требованиями международных стандартов. Этот способ
внедрения МСФО соответствует подходу большинства европейских стран.

28/62
И хотя необходимость реформы бухгалтерского учета в России признавали все, однако
конкретные направления реформы вызывали широкую дискуссию специалистов.

Широко обсуждается вопрос, в какой мере следует использовать опыт зарубежных стран
в России. Было немало высказываний в пользу выбора в качестве ориентира для
реформирования бухгалтерского учета в России национальных стандартов тех
зарубежных стран-членов ЕС, совокупность экономических и политических условий
которых наиболее близка России (например, Франция или Германия). Другие мнения
сводились к тому, что ориентиром должны служить US GAAP в связи с наличием
большого числа компаний США на российском рынке. Высказывалось мнение и о том, что
российским организациям целесообразно использовать как US GAAP, так и Директивы ЕС
в зависимости от того, с какими иностранными партнерами они имеют дело.

Одним из центральных вопросов является степень соответствия регламентациям МСФО


национальных российских стандартов бухгалтерского учета. Высказывались мнения, что
Россия должна в кратчайшие сроки перейти на использование МСФО и что создавать
собственные стандарты бухгалтерского учета для нее нецелесообразно.

Общая позиция была определена в принятом 6 марта 1998 г. Постановлении


Правительства N 283 «Программа реформирования бухгалтерского учета в России в
соответствии с международными стандартами финансовой отчетности».

Официальные представители Министерства финансов РФ высказываются за


постепенную адаптацию отечественного учета к МСФО с учетом российской специфики,
тогда как Центробанк РФ поддерживает интенсивный переход к МСФО. Представители
компании «Лукойл» высказываются в пользу быстрого перехода, аргументируя свою точку
зрения серьезными недостатками российских стандартов для аналитиков. Представители
компании «Газпром», напротив, считают обоснованным лишь постепенный переход,
поскольку форсирование этого процесса сопряжено с повышенными затратами при
недостаточном спросе на отечественную отчетность, составленную по МСФО.

Различие мнений указывает на наличие факторов, как стимулирующих, так и


препятствующих адаптации российского бухгалтерского учета к требованиям МСФО.

Министерством финансов РФ был утвержден долгосрочный план развития


бухгалтерского учета в России на период до 2010 г. Целью этого плана является
создание «системы бухгалтерского учета, совместимой с МСФО».

Предполагается внедрение в российскую практику новых ПБУ. Программа


реформирования бухгалтерского учета в России в соответствии с Международными
стандартами финансовой отчетности предусматривает разработку новых и обновление
ранее утвержденных положений (стандартов) по бухгалтерскому учету. Таким образом,
система российских ПБУ будет охватывать все объекты, регламентируемые
международными стандартами.

Концепция развития бухгалтерского учета

29/62
Приказом министра финансов Российской Федерации от 01.07.2004 N 180 была одобрена
Концепция развития бухгалтерского учета и отчетности в Российской Федерации на
среднесрочную перспективу (2004-2010 гг.), которая направлена на активизацию
использования МСФО в процессе реформирования отечественного учета. Вместе с тем,
Концепцией не предусматривается форсирование внедрения МСФО в отечественную
практику и полная замена в среднесрочной перспективе отечественных стандартов по
бухгалтерскому учету на международные стандарты.

Напротив, в Концепции отмечается опасность подобного форсирования, поскольку любые


изменения в бухгалтерском учете и отчетности вне связи с изменениями в хозяйственном
механизме и реальным функционированием рыночных институтов могут привести к
снижению качества финансовой информации, дискредитации МСФО и ослаблению
финансовой дисциплины.

Изменения в российском бухгалтерском учете и переход на МСФО в соответствии с


Концепцией должны происходить постепенно, с учетом возможностей, потребностей и
готовности профессиональной общественности и органов государственной власти, что
может потребовать времени для практической отработки новых методов и процедур
сбора информации.

Вместе с тем, необходимость участия в интеграционном процессе на мировом уровне и


потребность крупных российских организаций в приобщении к международным рынкам
капитала обусловливают необходимость составления отчетности таких организаций в
соответствии с МСФО.

Эти реалии нашли отражение в Концепции, закрепившей обязательное составление по


МСФО консолидированной финансовой отчетности группы общественно значимых
хозяйствующих субъектов.

К общественно значимым относятся те хозяйствующие субъекты, в коммерческую


деятельность которых вовлечены средства неограниченного круга лиц, например,
открытые акционерные общества, организации, имеющие публично размещаемые
ценные бумаги, финансовые организации, работающие со средствами физических и
юридических лиц, и т.п.

К 2008-2010 гг. предусматривается обязательный переход к составлению в соответствии


с МСФО консолидированной отчетности и других хозяйствующих субъектов, ценные
бумаги которых обращаются на фондовых рынках других стран.

На сегодняшний день существует только два юридически значимых документа,


устанавливающих обязанность определенных хозяйствующих субъектов формировать
отчетность согласно принципам МСФО.

1. Указание Центрального банка РФ от 25.12.2003 N 1363-У «О составлении и


представлении финансовой отчетности кредитными организациями». Этим
документом на кредитные организации возложена обязанность составления и
представления финансовой отчетности по МСФО начиная с отчетности за 9

30/62
месяцев 2004 г. (в соответствии с Методическими рекомендациями о порядке
составления и представления кредитными организациями финансовой отчетности,
направленными Письмом Банка России).
2. Приказ Федеральной службы по финансовым рынкам от 15.12.2004 N 04-1245/пз-н
«Об утверждении Положения о деятельности по организации торговли на рынке
ценных бумаг». Этим документом установлена, в качестве одного из обязательных
условий для включения в котировальный список «А» первого уровня, обязанность
эмитента иметь подтвержденную аудиторским заключением годовую финансовую
отчетность, составленную в соответствии с МСФО и (или) US GAAP, а также
принятие эмитентом обязательства по ведению указанной отчетности и ее
раскрытию вместе с аудиторским заключением на русском языке.

2.10. Цели Комитета по международным стандартам финансовой


отчетности (КМСФО)
Разработка проблем МСФО началась в 1960-е гг. под эгидой Центра по
транснациональным корпорациям Организации Объединенных Наций. Выступая на
Генеральной Ассамблее ООН в начале 1960-х гг., президент США Джон Кеннеди обратил
внимание мирового сообщества на развитие глобальных экономических отношений,
возникающих на основе транснациональных корпораций. Для нормального
функционирования новых отношений необходим «универсальный язык общения
бизнесменов». В качестве такого языка он назвал бухгалтерский учет и финансовую
отчетность, доступную и понятную всем заинтересованным лицам.

Сегодня сложилась глобальная система бухгалтерского учета на базе МСФО.


Работающий с 1973 г. в Лондоне Комитет по международным стандартам финансовой
отчетности (КМСФО) является независимым органом, целью которого признается
унификация принципов бухгалтерского учета, используемых компаниями во всем мире
для составления финансовой отчетности. К концу XX века в КМСФО были
представлены более ста стран мира.

К началу XXI века КМСФО утвердил более 40 стандартов; некоторые из них претерпели
за время существования две-три редакции, некоторые — были настолько
модернизированы, что пришлось изменить их названия. Самый старый из них действует в
редакции 1992 г.

МСФО — это постоянно обновляемая живая система нормативного


регулирования бухгалтерского учета во всем мире.

В настоящее время финансовую отчетность в полном соответствии с МСФО добровольно


составляют более 40 тыс. транснациональных корпораций, имеющих более 200 тыс.
дочерних и зависимых организаций по всему миру.

Европейская комиссия заявила о том, что она рассматривает МСФО как подходящую

31/62
основу для гармонизации финансовой отчетности внутри Европейского Союза.

МСФО создаются в результате работы на международном уровне, в которую вовлечены


многочисленные международные организации, основными из которых являются:

Комитет по международным бухгалтерским стандартам (КМСФО, или IASC —


International Accounting Standards Committee);
Международная организация комиссий по ценным бумагам (МОКЦБ);
Международная федерация бухгалтеров (МФБ);
Организация Объединенных Наций (ООН);
Организация экономического сотрудничества и развития (ОЭСР).

Стандарты и члены КМСФО

Основную работу по разработке МСФО ведет Комитет по международным бухгалтерским


стандартам — International Accounting Standards Committee (IASC), который был учрежден
29 июня в 1973 г. в Лондоне в результате соглашения между профессиональными
бухгалтерскими организациями Австралии, Великобритании, Германии, Голландии,
Ирландии, Канады, США, Мексики, Франции и Японии.

С 1983 г. членами КМСФО стали все профессиональные бухгалтерские организации-


члены Международной федерации бухгалтеров (МФБ). В настоящее время
насчитывается почти 150 членов Комитета из более чем 100 стран, представляющих
свыше 2 миллионов бухгалтеров и аудиторов. В 2001 г. Комитет был переименован в
Управление — International Accounting Standards Board (IASB). В этом же году введена и
новая структура Комитета:

КМСФО принадлежат авторские права на международные стандарты, предварительные


проекты и другие публикации Комитета.

Утвержденным текстом МСФО считается их публикация Комитетом на английском языке.

Официальные переводы МСФО осуществляются на испанском, немецком, польском и


русском языках, неофициальные — более чем на 30 языках.

Доходы КМСФО состоят из средств от продажи публикаций, а также финансовой


поддержки профессиональных объединений, являющихся его членами, других компаний
и организаций.

Структура КМСФО. Правление и Консультативный совет. Порядок работы


КМСФО

Деятельность Комитета направляет и осуществляет Правление, которое назначается


Международной федерацией бухгалтеров.

В состав Правления включаются также до четырех представителей от международных

32/62
организаций, заинтересованных пользователей финансовой отчетности.

Каждый член Правления может направлять двух представителей и одного советника для
участия в заседаниях. Правление утверждает новые стандарты и их уточненные
редакции.

Представители Правления, организации, входящие в МСФО, и другие заинтересованные


юридические и физические лица могут направлять предложения по новым темам,
заслуживающим внимания КМСФО.

В 1995 г. был учрежден Консультативный совет из выдающихся деятелей, занимающих


высокое положение в бухгалтерской профессии и бизнесе. Консультативный совет
проводит экспертизу стратегии и планов Правления, способствует участию в работе
КМСФО профессиональных бухгалтеров и пользователей финансовой отчетности,
обеспечивает доверие к деятельности КМСФО, составляет годовой отчет об
эффективности работы Правления, проверяет бюджет и финансовую отчетность
Комитета.

Для разработки каждого конкретного стандарта Правление учреждает


подготовительный комитет, возглавляемый одним из членов Правления, из
представителей не менее трех стран, а также других организаций. Подготовительный
комитет изучает практику учета на национальном и региональном уровнях, определяет
круг спорных вопросов по теме, получает и анализирует замечания.

После обсуждения и одобрения Правлением подготовительный комитет разрабатывает и


представляет «Предварительный проект», который публикуется для комментариев от
всех заинтересованных сторон.

На основании анализа и обобщения полученных комментариев готовится проект МСФО,


утверждаемый к публикации при поддержке трех четвертей членов Правления.

Структура КМСФО. Постоянный комитет по интерпретациям (ПКИ)

Постоянный комитет по интерпретациям (ПКИ) сформирован Правлением КМСФО в


1997 г. для рассмотрения спорных вопросов бухгалтерского учета, самостоятельное
решение которых составителями финансовой отчетности может привести к
неприемлемой практике учета и отступлениям от МСФО.

ПКИ рассматривает назревшие вопросы, которые не находят удовлетворительного


разрешения в рамках действующих МСФО, и появившиеся проблемы, не принятые во
внимание при подготовке и утверждении отдельных МСФО.

ПКИ принимает решения консенсусом (при общем согласии). Если против


интерпретации голосуют не более трех членов ПКИ, документ направляется широким
кругам общественности для комментариев; после рассмотрения и обобщения замечаний
ПКИ просит Правление утвердить данную интерпретацию для официальной публикации.

33/62
Заседания Правления КМСФО открыты для посетителей. Информация о них
обычно заранее публикуется на странице КМСФО в Интернете.

Реорганизация структуры КМСФО

Предложения по структуре КМСФО готовились несколько лет Рабочей группой по


стратегии. В соответствии с рекомендациями данной группы изменяется Устав КМСФО,
он преобразуется в независимую организацию, управляемую Доверенными лицами.

Установлено, что Доверенные лица назначают членов Правления КМСФО, ПКИ и


Консультативного совета по стандартам. Доверенные лица осуществляют контроль
деятельности КМСФО, привлекают финансовые ресурсы, утверждают бюджет, вносят
изменения в Устав КМСФО.

Доверенные лица — это 19 человек: 6 представителей Северной Америки, 6 — Европы, 4


— стран Тихоокеанского региона, 3 — любых других регионов.

Правление КМСФО несет исключительную ответственность за разработку стандартов


бухгалтерского учета.

Рис. 6. Структура комитета по международным стандартам финансовой


отчетности (КМСФО)

Правление КМСФО формируется на профессиональной основе, по признакам


соответствующей квалификации. Не менее 5 членов Правления должны иметь опыт
работы практикующих аудиторов, не менее 3 — составителей финансовой отчетности, 3

34/62
— пользователей финансовой отчетности. Один член Правления должен иметь опыт
преподавательской работы.

Консультативный совет по стандартам формируется по региональному признаку с учетом


профессионального опыта для консультаций членов Правления и Доверенных лиц.

В реорганизованном виде КМСФО работает с 2001 г. После реорганизации структура


КМСФО преобразовалась и состоит из четырех основных подразделений (см. рис. 6).

Задачи КМСФО. Внесение поправок и изменение МСФО

КМСФО принципиально не навязывает свою волю всему международному сообществу.


Его цель — создание образца, которому легко следовать, стандартизация
национальных систем учета и отчетности, обеспечивающая высокое качество
бухгалтерской (финансовой) отчетности предприятий и, в первую очередь, ТНК,
влияние которых на мировую экономику становится все более и более ощутимым.

Задачами Комитета по международным стандартам финансовой отчетности


является разработка единого комплекта Бухгалтерских стандартов для
пользователей информации при принятии экономических решений, широкое их
распространение и обеспечение их единообразной интерпретации, конвергенция
(до 2000 года — гармонизация) национальных и международных стандартов.

Программа конвергенции МСФО с национальными бухгалтерскими системами сыграла


существенную роль в последних изменениях МСФО.

Выпущенный Правлением Комитета по международным стандартам финансовой


отчетности в марте 2004 г. Новый стандарт МСФО IFRS 5 «Выбытие внеоборотных
активов, удерживаемых для продажи, и прекращенная деятельность» заменил
действовавший ранее МСФО (IAS) 35 «Прекращаемая деятельность» и был разработан в
рамках программы конвергенции МСФО и US GAAP.

IFRS 5 является результатом изучения Правлением КМСФО американского стандарта


FAS 144 «Учет обесценения или выбытия долгосрочных активов», изданного в 2001 г.

Актуализация содержания положений документа является обычной практикой


Правления Комитета по МСФО.

Внесение поправок и изменение МСФО в новой редакции продиктовано не только


гармонизацией (или конвергенцией) учетной политики профессионального сообщества
бухгалтеров, но и другими факторами.

Содержание ряда формулировок МСФО находится под воздействием влиятельных


международных организаций и институтов из смежных сфер.

Влияние решений КМСФО на содержание общепризнанной финансовой


отчетности

35/62
Примерами влияния на содержание общепризнанной финансовой отчетности являются, в
частности, рекомендации Межправительственной рабочей группы экспертов по
международным стандартам учета и отчетности (ISАR), которая является органом
комиссии по инвестициям, технологиям и смежным финансовым вопросам в Совете по
торговле и развитию при ООН. Кроме того, здесь требуется согласованность с
методическими подходами, применяемыми в международных стандартах оценки (IVS,
МСО), международных стандартах аудита (IAS).

Ни одна экономически развитая страна в настоящее время не применяет напрямую


МСФО, а пользуется своими, национальными стандартами.

В полной мере международными стандартами руководствуются только ТНК, которые в


силу известных обстоятельств не могут применять национальные методы учета
отдельной страны.

Влияние МСФО постоянно растет. Так, фондовые биржи всего мира требуют от фирм,
сдающих свои ценные бумаги, представления отчетности в соответствии с МСФО.

Признанию МСФО во многом способствовало решение Комиссии ЕС (март 2001 г.),


согласно которому сводная отчетность европейских компаний, чьи ценные бумаги
котируются на фондовых биржах (около 7000 компаний), с 2005 г. должна составляться по
МСФО, так как Директивы ЕС не обеспечивают сопоставимости данных из-за
многообразия допустимых методов учета.

Это не означает отмену национальных стандартов, более 10 млн. европейских компаний


продолжают применять для составления индивидуальной отчетности национальные
бухгалтерские стандарты.

2.11. Конвергенция стандартов финансовой отчетности


В последнее время важным направлением деятельности Правления Комитета по МСФО
стала разработка проектов, связанных с конвергенцией стандартов финансовой
отчетности.

Под конвергенцией понимается взаимное стремление Комитета по МСФО и


национальных организаций, занимающихся разработкой национальных систем
финансового учета и отчетности, к сближению национальных и международной
систем финансового учета и финансовой отчетности. Особое внимание
уделяется конвергенции МСФО и общепринятых принципов бухгалтерского учета США —
US GAAP.

Сокращение различий между МСФО и US GAAP предполагает взаимное движение


навстречу друг другу, при котором предусматривается изменение как американских, так и
международных стандартов финансовой отчетности.

В ходе работы по устранению различий между МСФО и US GAAP планируется проводить


активные консультации с национальными организациями, регулирующими системы

36/62
бухгалтерского учета своих стран.

Ранее упоминалось о причинах, стимулирующих стандартизацию учета на


международном уровне. Возможность глобальной стандартизации учета обосновывается
в предисловии к МСФО. Эта возможность объясняется тем, что почти все пользователи
принимают экономические решения в отношении:

момента покупки и продажи акций;


порядка оценки качества и подотчетности управления;
критериев оценки способности предприятия оплачивать труд работников и
предоставлять им льготы;
обеспечения сумм полученных кредитов и займов;
определения налоговой политики;
порядка распределения прибыли и дивидендов;
подготовки и использования статистики валового национального доход.

Последние годы были ознаменованы интенсивной деятельностью Правления КМСФО,


направленной на улучшение международных стандартов.

В 2003 г. был принят и опубликован первый Стандарт с новой аббревиатурой — МСФО


(IFRS) 1 «Первое применение МСФО», устанавливающий требования к компаниям,
впервые применяющим МСФО в качестве основы для составления финансовой
отчетности. В 2004 г. были приняты 4 новых Стандарта: МСФО (IFRS) 2 «Выплаты
долевыми инструментами», МСФО (IFRS) 3 «Объединения бизнеса», МСФО (IFRS) 4
«Договоры страхования» и МСФО (IFRS) 5 «Выбытие внеоборотных активов,
удерживаемых для продажи, и прекращенная деятельность». В начале 2005 г. был
принят МСФО (IFRS) 6 «Геологоразведка и оценка минерально-сырьевых запасов».
Разработка новых стандартов сопровождалась пересмотром и совершенствованием уже
существующих. В течение 2003-2005 гг. были утверждены изменения к МСФО (IAS) 1, 2,
8, 10, 16, 17, 21, 24, 27, 28, 31, 32, 33, 38, 39, 40. Был отменен ряд действовавших ранее
МСФО (IAS) 15 «Информация, отражающая влияние изменения цен». МСФО (IAS) 22
«Объединение бизнеса» был заменен на вновь принятый МСФО (IFRS) 3 «Объединения
бизнеса», а утвержденный новый МСФО (IFRS) 5 «Выбытие внеоборотных активов,
удерживаемых для продажи, и прекращенная деятельность» заменил действовавший
ранее МСФО (IAS) 35 «Прекращаемая деятельность».

Следует отметить, что существенную роль в последних изменениях международных


стандартов финансовой отчетности сыграла программа конвергенции их с
национальными бухгалтерскими системами.

Так, например, выпуск Правлением Комитета по международным стандартам


финансовой отчетности в марте 2004 г. Нового Стандарта МСФО (IFRS) 5 был
осуществлен в рамках программы конвергенции МСФО и общепринятых принципов
бухгалтерского учета США — US GAAP. Этот стандарт является результатом

37/62
изучения Правлением КМСФО американского стандарта FAS 144 «Учет обесценения
или выбытия долгосрочных активов», изданного в 2001 г.

В целях разъяснения вопросов, связанных с практическим применением отдельных


положений перечисленных международных стандартов, предусмотрены интерпретации,
которые разрабатываются Постоянным комитетом по интерпретациям — ПКИ.

ПКИ был сформирован Правлением Комитета по международным стандартам


финансовой отчетности в 1997 г. в целях усиления строгого применения МСФО и
устранения спорных вопросов.

Интерпретации ПКИ — это важная составная часть международных


стандартов.

Интерпретации разрабатываются в контексте существующих МСФО и принципов их


применения; они разъясняют отдельные положения стандартов и регулируют вопросы
бухгалтерского учета там, где отсутствуют соответствующие стандарты.

2.12. Документы МСФО


МСФО представляют собой систему документов, состоящую из предисловий к
положениям по МСФО, разъяснений принципов подготовки и представления финансовой
отчетности, стандартов и разъяснений (интерпретаций) к ним. Каждый из указанных
документов имеет собственное значение, но, являясь элементом системы, не может
применяться отдельно от остальных ее составляющих. Описание самих стандартов
дополняется рядом вспомогательных материалов: введением в стандарт, уставом,
руководством по внедрению (вопросы и ответы), словарем терминов, историей МСФО,
алфавитно-предметным указателем.

В предисловиях к положениям изложены цели и задачи органа, занимающегося


разработкой МСФО, разъяснен порядок применения МСФО.

Принципы подготовки и представления отчетности определяют основы составления и


представления финансовой отчетности, в частности рассматривают цели отчетности, ее
качественные характеристики, порядок квалификации, признания и измерения элементов
отчетности. Принципы призваны помочь национальным органам стандартизации при
разработке национальных стандартов в соответствии с нормами МСФО, составителям
отчетности — в применении существующих стандартов и по вопросам, по которым
стандарты не приняты, а также аудиторам при выработке мнения о соответствии
отчетности принципам МСФО.

Каждый из принятых стандартов содержит требования к объекту учета для его


квалификации и признания, к порядку оценки объекта и раскрытию информации об
объекте в финансовой отчетности.

Необходимость интерпретаций (разъяснений) обусловлена тем, что в практике


хозяйственной деятельности встречаются операции, по которым МСФО не содержат

38/62
специальных стандартов. Кроме того, при применении МСФО может возникать
возможность неоднозначной трактовки отдельных положений стандартов. Поэтому
специальным органом — Постоянным комитетом по интерпретациям при
Комитете (Совете) по МСФО (International Financial Reporting Interpretations Committee
(IFRIC)) — подготавливаются документы, содержащие разъяснения по указанным
вопросам и механизмы единообразного применения стандартов.

Международные стандарты финансовой отчетности — система концептуальных


документов, устанавливающих принципы составления и представления финансовой
отчетности, но не порядок ведения учета, то есть они не содержат привычного для
российских финансовых работников плана счетов, типовых бухгалтерских проводок,
форм первичных учетных документов и учетных регистров.

Стандарт отвечает на вопросы:

Какие объекты хозяйственного учета и в какой момент подлежат


признанию в финансовой отчетности?
Как оценивать (измерять) объекты?
Какую информацию и как следует раскрывать в отчетности?

2.13. Общая характеристика принципов или концептуальных


основ МСФО
Российские ПБУ относятся к стандартам, основанным на правилах, а Международные
стандарты финансовой отчетности — к стандартам, основанным на принципах.

Международные стандарты финансовой отчетности являются набором


принципов, регулирующих составление финансовой отчетности.

МСФО не ставят своей целью урегулировать каждый нюанс составления финансовой


отчетности. Установить правила для всех случаев, возникающих в бизнес-практике,
невозможно.

Финансовая отчетность по МСФО должна составляться исходя из допущения


непрерывности деятельности организации в обозримом будущем, но не менее 12
месяцев после отчетной даты. Если администрация не имеет причин для прекращения
деятельности, то она должна объявить об этом в примечаниях. Если администрация
составляет финансовую отчетность, не применяя допущения непрерывности
деятельности, то она должна объяснить этот факт и его причины в примечаниях к
отчетности. Если есть веские основания считать, что у пользователей отчетности могут
возникнуть сомнения в устойчивой деятельности организации в ближайшем будущем, в
примечании к финансовой отчетности следует привести обоснованные фактами и
расчетами контрдоводы, опровергающие все возможные сомнения.

Базовым принципом при подготовке финансовой отчетности по МСФО является

39/62
принцип начисления. Он означает, что предприятие должно подготавливать
финансовую отчетность, за исключением отчета о движении денежных средств, на
основе принципа начисления, который состоит в признании операций и иных событий в
том периоде, в котором они имели место, независимо оттого, когда поступили или были
переданы денежные средства.

Например, сотрудник московской организации 28 декабря поговорил по телефону с


Парижем. 18 января организация от телефонной станции получила счет. 1 февраля
директор организации акцептовал этот счет, и только 2 апреля бухгалтер
перечислил деньги за разговор. Возникает вопрос: когда для бухгалтера возникает
обязанность по фиксации расходов? Согласно принципу начисления — 28 декабря, ведь
именно в этот день возникло обязательство оплатить разговор.

Международные стандарты все большее предпочтение отдают оценке по справедливой


стоимости, которая по определению представляет собой сумму денежных средств,
достаточную для приобретения активов или исполнения обязательств, при совершении
сделки между хорошо осведомленными, желающими совершить сделку и независимыми
друг от друга сторонами. Подобный подход используется при оценке объектов основных
средств (альтернативный подход), выручки, финансовых инструментов, нематериальных
активов, инвестиционной собственности, пенсионных выплат, аренды.

Цель оценки по справедливой стоимости заключается в том, чтобы дать пользователю


информацию о финансовом состоянии и результатах деятельности предприятия исходя
из реально существующей, а не исторической стоимости. Этот подход обеспечивает
значимость и полезность представляемой в отчетности информации, так как позволяет
определить истинную стоимость бизнеса. При оценке справедливой стоимости может
быть использован метод дисконтированной стоимости денежных потоков.

Принципы МСФО

МСФО является достаточно сложной системой требований, принципов, отчасти правил и


процедур подготовки полезной широкому кругу заинтересованных пользователей
финансовой информации.

Понятность. Отчетность должна составляться таким образом, чтобы быть понятной


подготовленным пользователям (обладающим знаниями, необходимыми для понимания
отчетности). Но сложная информация, которая должна быть включена в финансовую
отчетность вследствие ее уместности для принятия пользователями экономических
решений, не должна исключаться лишь по той причине, что она может оказаться слишком
трудной для понимания определенных пользователей.

Уместность. Информация считается уместной, когда она влияет на экономические


решения пользователей, помогая им оценивать прошлые, настоящие и будущие события,
подтверждать или исправлять их оценки. Уместность информации определяется по двум
критериям:

существенность;

40/62
своевременность.
Существенность является основой, составляющей требование уместности. Информация
является существенной, если ее отсутствие или неправильная оценка могут повлиять на
решения пользователя, принимаемые на основе финансовой отчетности..

Своевременность является характеристикой уместности, и это означает, что вся


значимая информация своевременно, без задержки включается в финансовую
отчетность, и эта финансовая отчетность предоставлена вовремя, без задержки.

Достоверность. Сведения считаются достоверными, если не содержат существенных


ошибок и пристрастных оценок, а также правдиво отражают хозяйственную деятельность
предприятия. Достоверность определяется как свойство информации, предполагающее
ее достаточную свободу от ошибок и пристрастности, а также то, что она точно
представляет то, что предполагалось представить. Важное свойство достоверности
следующее: пользуясь одними и теми же данными, различные эксперты придут к одним и
тем же выводам. Подразумевается, что существует прямая связь между явлением и его
оценкой и нет никаких опосредующих факторов, которые способны исказить оценку
явления, при этом само явление остается неизменным. Также подразумевается, что на
оценку явления не оказывает влияния то, каких целей хочет добиться данный
пользователь или эксперт с помощью данной оценки. Таким образом, искаженная
интерпретация финансового учета при формировании финансовой отчетности с целью
повысить кредитоспособность предприятия нарушает, в том числе, и нейтральность
представляемой информации.

Сопоставимость. Информация должна быть сопоставима с данными других компаний,


действующих в той же отрасли, как и предприятий за предыдущие годы.

Соблюдение принципа сравнимости необходимо для возможного определения


направления экономического развития предприятия.

С другой стороны, необходима также и возможность сравнения предприятий между


собой. С этой целью при составлении финансовой отчетности необходимы раскрытие
учетной политики предприятия, изменений в ней, а также оценка в стоимостном
выражении последствий этих изменений.

Все качественные характеристики финансовых отчетов должны соблюдаться с учетом


ограничения «затраты — выгоды», то есть выгода от полученной информации должна
быть больше затрат на ее получение.

Во исполнение данного принципа в российском бухгалтерском учете была отменена такая


категория учета, как малоценные быстроизнашивающиеся предметы, поскольку, как
правило, речь шла о несущественных для организации суммах, а систематический учет
данных объектов требовал существенных затрат. Было принято решение признавать
расходы на их приобретение сразу, что позволило организациям сократить свои расходы
на учет данных активов.

41/62
2.14. Первое применение МСФО
Приоритетные цели МСФО (IFRS) 1 — сопоставимость данных финансовой отчетности
организации, применяющей МСФО впервые, за все представленные в отчетности
периоды и сопоставимость данных отчетности других организаций, впервые
применяющих МСФО.

Согласно МСФО (IFRS) 1 компании должны осуществить следующее:

определить, какая финансовая отчетность будет первой по МСФО;


подготовить вступительный бухгалтерский баланс по МСФО на дату перехода на
эти стандарты;
выбрать учетную политику, соответствующую МСФО, и применить ее
ретроспективно ко всем периодам, представленным в первой финансовой
отчетности по МСФО;
принять решение о применении каких-либо из 6 возможных добровольных
исключений, освобождающих от ретроспективного применения стандартов;
применить 3 обязательных исключения, когда ретроспективное применение
стандартов не разрешается;
раскрыть подробно в финансовой отчетности информацию, поясняющую
особенности перехода на МСФО.
Первой отчетностью, составленной по МСФО, является первая годовая финансовая
отчетность, представляя которую, организация ясно и безоговорочно заявляет о ее
соответствии международным стандартам финансовой отчетности. МСФО необходимо
применять также к каждой промежуточной отчетности, составленной за часть периода,
который является отчетным для финансовой отчетности, впервые подготовленной в
соответствии с требованиями МСФО. Например, если организация установила и заявила
публично, что в 2008 г. (то есть в отчетном году, который завершается по
состоянию на 31 декабря 2008 г.) она представит годовую финансовую отчетность в
полном соответствии с МСФО, то вся промежуточная отчетность, представляемая
в течение 2008 г., должна составляться также в полном соответствии с МСФО.

Согласно стандарту «Представление финансовой отчетности» в ней должны быть


представлены сравнительные ретроспективные данные за один или несколько отчетных
периодов. Все данные ретроспективной отчетности пересчитываются в соответствии с
требованиями МСФО и ПКИ, действовавшими на отчетную дату первой финансовой
отчетности, представляемой по МСФО. Требования всех применимых на отчетные даты
стандартов используются в учетной политике организации по МСФО и во входящем
балансе по МСФО, который она обязана составить, но не обязана представлять в своей
первой отчетности, составленной по МСФО.

Дата перехода к МСФО является важной компонентой данной процедуры, так как она
определяется по начальной дате самого раннего периода, за который организация
представляет полную сравнительную информацию в соответствии с МСФО в своей

42/62
первой финансовой отчетности по МСФО. Это значит, что входящий баланс по МСФО
составляется на эту дату. Все МСФО, требования которых будут признаны применимыми
при представлении первой финансовой отчетности по МСФО, будут применяться начиная
с этой даты.

Дата перехода к МСФО определяется ретроспективно, относительно даты первого


представления отчетности, составленной по требованиям МСФО.

Например, организация заявила о том, что она представит свою отчетность по


МСФО в отчетном году, завершаемом 31 декабря 2008 г., и будет отражать в ней
сравнительную информацию за один год. Следовательно, дата перехода к МСФО
определяется с 1 января 2007 г. Если организация объявит, что она будет
представлять сравнительную информацию за два года, то датой перехода к МСФО
следует считать 1 января 2006 г.

Входящий баланс по МСФО составляется на дату перехода к МСФО. Организация может


его опубликовать, но МСФО этого не требует, его публикация производится по
усмотрению руководства организации.

Входящий баланс составляется в качестве первого шага, отправной точки перехода к


применению МСФО.

Компания применяет МСФО (IFRS) 1 обязательно:

если финансовую отчетность готовили по МСФО для внутренних целей, но не


представляли такую отчетность для внешних пользователей;
если готовили консолидационный отчет по МСФО, но не представляли полный
комплект финансовой отчетности по МСФО;
если не готовили финансовую отчетность вовсе.

2.15. Подготовка входящего баланса по МСФО


Подготовка входящего баланса по МСФО предусматривает необходимость:

признать все активы и обязательства, признание которых требуется МСФО;


не признавать активы и обязательства, признание которых не разрешено МСФО;
переклассифицировать статьи отчетности из национальных правил в МСФО;
применить МСФО при оценке всех признанных активов и обязательств.
Что значит не признавать активы и обязательства, признание которых не разрешено
МСФО?

Компании должны будут прекратить признание некоторых активов и обязательств,


которые они признавали в соответствии с ранее использовавшимися национальными
правилами, например, резервов при отсутствии юридических или вытекающих из
практики обязательств (например, резервов на ремонт основных средств), резервов

43/62
общего характера, внутренне созданных нематериальных активов (например, созданный
организацией программный продукт для расчета заработной платы своим сотрудникам),
отложенных налоговых требований, когда возмещение не является вероятным.

Активы и обязательства, которые могут быть реклассифицированы:

инвестиции в соответствии с МСФО 39;


некоторые финансовые инструменты (например, привилегированные акции,
подлежащие обязательному выкупу), которые ранее были классифицированы как
капитал;
все активы и обязательства, в отношении которых был произведен зачет, не
учитывающий требований к зачету, предусмотренный МСФО (например, зачет
страхового возмещения, резерва).
Активы и обязательства, оценка которых может измениться:

дебиторская задолженность МСФО 18 «Выручка»;


обязательства по вознаграждению работников МСФО 19 «Вознаграждения
работникам»;
отложенные налоги МСФО 12 «Налоги на прибыль»;
финансовые инструменты МСФО 39 «Финансовые инструменты — признание и
оценка»;
резервы МСФО 37 «Оценочные обязательства, условные обязательства и
условные активы»;
обесценение ОС и НМА МСФО 36 «Обесценение активов».
Результаты корректировок в связи с различиями в учетной политике в соответствии с
МСФО и до начала применения МСФО признаются в нераспределенной прибыли (либо в
капитале) на дату перехода на МСФО.

При подготовке первой финансовой отчетности по МСФО применяется учетная политика,


соответствующая требованиям МСФО на отчетную дату.

2.16. Учетная политика в соответствии с МСФО


Организации могут составлять отчетность в соответствии с МСФО следующими
основными методами:

трансформацией данных российского учета в соответствии с МСФО;


параллельным ведением бухгалтерского учета по национальным и
международным стандартам.
Трансформация представляет собой «перевод» российской финансовой отчетности в
международную путем корректировки отдельных показателей (способы получения
которых по российским стандартам отличаются от МСФО).

44/62
Метод основан на подходе, в соответствии с которым информация, сформированная по
российским стандартам, анализируется и корректируется для приведения ее в
соответствие с МСФО. Именно такой метод сегодня используется повсеместно в Европе
и неевропейских государствах, поскольку в подавляющем большинстве стран в
отношении индивидуальной отчетности действуют национальные стандарты.

Использование метода трансформации на первом этапе перехода российской системы


учета к МСФО можно считать оптимальным. В настоящий момент ситуация, вызванная
использованием метода трансформации, оптимальна тем, что позволяет, с одной
стороны, сохранять систему бухгалтерского учета по российским законам (в соответствии
с Положениями по бухгалтерскому учету), и с другой — перекладывать ее на
международные стандарты. За рубежом метод трансформации отчетности применяется
достаточно активно. Но рассматривать метод трансформации как долгосрочное решение
проблемы вряд ли будет правильным.

Какой из двух способов составления отчетности по МСФО — параллельный учет или


трансформация — более предпочтителен — однозначно сказать сложно. Параллельный
учет стоит организации намного дороже, чем трансформация. Трансформация же, хотя и
считается достаточно дешевым вариантом, не отличается особой точностью. А
неточность может повлечь за собой принципиальные ошибки. Поэтому ни параллельный
учет, ни трансформация не являются идеальными методами.

2.17. Сложность сближения РСБУ и МСФО


Организации, которым необходима отчетность по МСФО, стараются максимально
сблизить учет по национальным стандартам и МСФО, что позволяет снизить объем
ошибок в применении метода трансформации. Однако данная задача чрезвычайно
трудна. Дело в том, что Международные стандарты финансовой отчетности
рассматривают целый ряд объектов бухгалтерского учета в ином ключе по сравнению с
тем, как они трактуются, например, в российском (бухгалтерском и гражданском)
законодательстве. Гражданский кодекс Российской Федерации оперирует понятием
«имущество». Что такое имущество? Это собственность физического или юридического
лица. Международные же стандарты оперируют понятием «активы». Активы — это не
только собственность и даже не столько собственность, сколько то, что сегодня
находится в распоряжении предприятия или организации и может быть им использовано
для получения прибыли. Беря в аренду какое-либо оборудование и используя его для
производства товаров, предназначенных для продажи, необходимо это оборудование
рассматривать как актив. По российскому законодательству данное оборудование нельзя
считать своим имуществом, потому что оно является чужой собственностью. Такого рода
нестыковка, связанная с использованием разных понятий («актив» и «имущество»), очень
часто приводит к серьезным разногласиям и, как следствие, к невозможности
максимального сближения ПБУ и МСФО.

Надо решить ряд вопросов, в том числе два главных: что выгоднее предприятию —
вести параллельный учет или делать трансформацию и кто будет заниматься
составлением отчетности в формате МСФО (или ведением учета, если выбор сделан

45/62
в пользу параллельного учета) — специально приглашенная команда (аудиторская
(консалтинговая и т.п.) фирма) или собственные сотрудники.

Можно найти достаточно много доводов «за» и «против» каждого из четырех вариантов
составления отчетности согласно МСФО.

2.18. Подготовка к составлению отчетности в формате МСФО


Существуют международные компании, накопившие большой опыт на европейском рынке
и успешно использующие его в Россию. Они оказывают услуги на основании специально
разработанных стандартов и инструкций. Есть компании с российским капиталом,
которые также выполняют услуги по трансформации отчетности на серьезном уровне. В
любом случае, для успешной трансформации необходимо создать методическую базу.

В настоящее время некоторые крупные фирмы уже могут трансформировать отчетность


собственными силами. Они, во-первых, накопили солидный опыт, во-вторых, подготовили
высококвалифицированные кадры и, в-третьих, имеют специальные отделы, которые
занимаются трансформацией отчетности. В таких компаниях трансформация отчетности
ведется на достаточно высоком уровне. В дальнейшем число таких предприятий
возрастет.

Методика трансформации отчетности официально нигде и никем не установлена, каждая


фирма, занимающаяся трансформацией, применяет собственную методику, часто
конфиденциальную, хотя общие принципы и правила, безусловно, у всех одинаковые.

Для составления отчетности в формате МСФО необходимо провести соответствующую


подготовку общего характера, которая обычно включает следующие мероприятия:

последовательное обучение работников бухгалтерии по курсу «Основы МСФО», а


также более углубленное изучение МСФО;
подготовку к сдаче экзамена на знание МСФО;
освоение трансформации отчетности в формат МСФО (основы трансформации,
продвинутый курс трансформации);
постоянное изучение изменений МСФО;
обучение менеджмента компании основам МСФО.
Для того чтобы трансформировать отчетность в формат МСФО, необходимо не только
хорошее знание национальных правил учета и составления отчетности, международных
стандартов финансовой отчетности, но и заинтересованность руководства компании,
которое должно вовлечь в процесс трансформации всех менеджеров компании. От одних
менеджеров потребуется информация, важная для осуществления трансформации, от
других — помощь в обосновании некоторых расчетов. Важно, чтобы все руководители
понимали выгоды для предприятия от получения отчетности в формате МСФО.
Отчетность, составленная по МСФО, позволяет увидеть реальное положение дел в
компании. В условиях рынка это неоспоримое преимущество, значение которого будет
только возрастать по мере поступательного развития экономики Российской Федерации.

46/62
Техника составления отчетности

Как ведение параллельного учета, так и трансформация требуют составления плана


счетов в формате, соответствующем МСФО, переноса остатков из российских счетов на
счета нового плана (с одновременными корректировками). Далее при параллельном
учете необходимо вести ежедневное отражение операций на счетах.

Трансформация же проводится после окончания отчетного периода разово, поэтому


складывается впечатление, что этот вариант выгоднее, так как не требует ежедневных
усилий в течение отчетного периода по ведению учета согласно МСФО. Однако это не
совсем так. Если компания заинтересована в результатах своей деятельности, то,
безусловно, следует всегда заранее думать о том, каким образом та или иная операция
повлияет на показатели отчетности, в итоге даже при трансформации надо постоянно
отслеживать порядок отражения операции в отчетности. Даже если процедура
трансформации будет осуществляться независимыми внешними специалистами с
участием персонала компании, менеджменту компании также необходимо обладать
знаниями о процедуре трансформации для того, чтобы контролировать действия
исполнителей и понимать причины, вызвавшие несоответствие данных отчетности,
подготовленной по Российским стандартам бухгалтерского учета и картины финансового
положения компании, представленной в отчетности в формате МСФО. Вместе с тем
следует помнить, что ответственность за достоверность финансовой отчетности в любом
случае несет руководитель организации.

Решение вопроса, задействовать собственные силы или нет, зависит от сложившейся в


компании ситуации, а также от ряда внешних факторов. Если выбор делается в пользу
варианта «собственных сил», то необходимо установить, как будет организован процесс
либо ведения параллельного учета, либо трансформации. Параллельный учет либо
трансформацию целесообразно осуществлять силами работников бухгалтерии или
работников специально организованного отдела (на основе бухгалтерии и планово-
экономического отдела).

Далее для выбранного варианта требуется составить программу и подробный план


проведения всех работ, с указанием: источников и объемов финансирования; сроков и
объемов необходимых работ; перечня документов, которые следует подготовить;
источников информации, которые будут использованы. Также необходимо выделить
участки работы и назначить ответственных по ним, довести до сведения всех
сотрудников принятый план работы.

Таким образом, руководству компании после вынесения решения о составлении


отчетности в формате МСФО потребуется принять еще значительное количество
различных сопутствующих решений.

Учетная политика по МСФО должна предусматривать единый порядок отражения


информации во входящем балансе и во всех периодах, информация о которых
включается в первую финансовую отчетность по МСФО. Учетная политика должна
отвечать требованиям каждого стандарта, действующего на отчетную дату ее первой

47/62
финансовой отчетности по МСФО, и любых других стандартов, досрочное применение
которых разрешается, а организация сочтет их досрочное применение возможным.

2.19. Правила формирования учетной политики (правила МСФО


8)
Правила формирования учетной политики установлены в МСФО 8. Они несколько
отличаются от норм российских стандартов бухгалтерского учета. Учетная политика в
МСФО трактуется как конкретные принципы, основы, соглашения, правила и практика,
принятые предприятием для подготовки и представления финансовой отчетности. При
выборе учетной политики и в случае отсутствия МСФО или КИМФО менеджмент
применяет профессиональное суждение таким образом, чтобы получаемая информация
обладала всеми качественными характеристиками.

При применении суждения при выборе учетной политики менеджмент должен принимать
во внимание:

требования и рекомендации МСФО и ПКИ (КИМФО) относительно схожих сделок;


определения, критерии признания и методы оценки, изложенные в Принципах
подготовки и представления отчетности;
иные источники (национальные стандарты, бухгалтерскую литературу и пр.), если
они не противоречат МСФО.
При выборе учетной политики необходимо, прежде всего, изучив все МСФО, установить
для отражения конкретных операций или элементов отчетности тот или иной
разрешенный метод (признания, оценки, расчета и т.п.), если в стандартах предлагается
несколько методов. В случае отсутствия метода в стандартах нужно выбрать какую-либо
методику, не противоречащую принципам и правилам МСФО.

Учетная политика должна применяться последовательно и соответствовать всем МСФО,


действующим на отчетную дату первой финансовой отчетности по МСФО, кроме случаев,
указанных в МСФО (IFRS).

Правила МСФО 8 обязывают компанию изменить учетную политику в случае, если такое
изменение установлено стандартом или интерпретацией или обеспечит предоставление
в отчетности более уместной и надежной информации о влиянии операций, прочих
событий или условий на финансовое положение, финансовые результаты или движение
денежных средств предприятия.

Если изменение обусловлено требованием МСФО, то в соответствующем стандарте или


интерпретации будет показано, каким образом следует его отразить в отчетности.

Для отражения изменений в учетной политике, которые компании осуществляют по


собственной инициативе, применяется ретроспективный метод (ретроспективное
применение) — применение новой учетной политики и к сделкам, и к событиям так, как
если бы она применялась всегда. При невозможности определить эффект изменений в

48/62
отдельных периодах следует использовать ретроспективное применение, начиная с того
периода, в котором такое применение возможно.

В ряде случаев для составления отчетности в формате МСФО потребуется


дополнительная информация, не используемая и, соответственно, не собираемая при
ведении учета и формировании отчетности по РСБУ.

2.20. Альтернативные варианты перехода на МСФО

Таблица 4. Сравнительная характеристика альтернативных вариантов


перехода на МСФО
Трансформация (метод
Критерий Конверсия (метод параллельного
корректировки
сравнения независимого ведения учета)
предшествующих периодов)
Осуществляется, как
Необходимость
правило, независимыми Осуществляется только
привлечения
внешними специалистами с сотрудниками компании с
дополнительных
участием персонала привлечением внешних
специалистов и
компании и не требует специалистов, требует
изменений в
изменений в реорганизации многих
структуре
организационной структуре подразделений в компании
организации
компании
Более дорогостоящий и
Стоимость может быть
обременительный для бюджета
Стоимостная заранее определена и
компании способ,
оценка внедрение может быть
внедрение может
выполнено быстро
потребовать много времени
Представляет финансовые
отчеты, составленные в
Периодичность Представляет текущую
соответствии с МСФО, на
получения финансовую информацию в
определенную дату, когда
текущей соответствии с МСФО на
существует четкая
информации постоянной основе
потребность в ее
составлении
Финансовую отчетность в
Финансовую отчетность в
соответствии с МСФО можно
соответствии с МСФО
представить в то же время, что и
Периодичность можно представить только
финансовую отчетность,
получения после отчетности,
составленную по
отчетной составленной в
национальным стандартам
информации соответствии с
бухгалтерского учета без затрат
национальными стандартами
времени на корректировку
бухгалтерского учета
финансовой отчетности,

49/62
составленной в соответствии с
российскими правилами учета
Точность формируемой
финансовой информации в
соответствии с МСФО
максимальная, близкая к
абсолютной. Это достигается за
счет того, что в учетную базу
включается вся информация, в
том числе и та, которая по тем или
Степень точности Точность формируемой иным причинам не была отражена
формируемой финансовой информации в в российской отчетности. Кроме
учетной соответствии с МСФО, как того, если в качестве валюты
информации правило, наименьшая отчетности по МСФО выбрана
валюта, отличная от российского
рубля, то в учете будет
отсутствовать надобность в
формировании таких статей, как
«Общая курсовая разница»
и «Трансляционная поправка»,
которые являются достаточно
существенными

Важно понимать положительные и отрицательные аспекты применения международных


стандартов.

2.21. Роль менеджмента компании в процессе подготовки


отчетности по МСФО
Для предприятий, не попадающих под критерии обязательного применения МСФО,
использование международно признанных принципов составления отчетности является
(и, судя по всему, будет в среднесрочной перспективе являться) делом добровольным, и
принять то или иное решение каждое из таких предприятий может, взвесив все аргументы
«за» и «против».

Главным «внешним» аргументом в пользу перехода к составлению отчетности на


основании МСФО для российских компаний является то, что такой переход должен стать
важным шагом на пути обеспечения открытости и прозрачности российских компаний,
повышения их конкурентоспособности (в том числе в борьбе за источники
финансирования на отечественном и международном рынках капитала), снижения
стоимости привлекаемых ими заемных средств, а также общего улучшения состояния
финансового рынка России.

Практика применения МСФО доказала, что они позволяют обеспечить максимальную


полезность финансовой отчетности для широкого круга пользователей, поскольку

50/62
изначально разрабатываются как стандарты, способные раскрывать достаточный для
всех участников рынка объем информации о компании, ее финансовом положении и
финансовых результатах. Вследствие этого МСФО-отчетность в большей степени, чем
отчетность, составленная по национальным стандартам, может использоваться для
оценки и прогнозирования развития компаний, принятия инвестиционных решений,
оценки деятельности менеджмента, то есть всех тех факторов, в информации о которых
заинтересованы инвесторы.

Очевидно, что наиболее актуальным является данный аргумент для крупных компаний,
которые, как было отмечено выше, уже составляют отчетность, основанную на
международных стандартах, а также для предприятий среднего бизнеса, строящих планы
развития с привлечением дополнительных источников финансирования.

Что касается «внутренних» стимулов для перехода конкретного хозяйствующего субъекта


к составлению отчетности по МСФО, то обычно называют два основных.

Первый состоит в том, что отчетность, отвечающая международным стандартам,


позволяет дать более объективную оценку не только финансовому состоянию компании,
но и эффективности системы управления компанией в целом и отдельными сегментами
ее бизнеса в частности, а это необходимо не только внешним пользователям, но и
менеджменту компании.

Второй положительный момент, ожидаемый от российских компаний (точнее, от


финансово-бухгалтерских служб российских компаний) при переходе на МСФО, состоит в
том, что применение международно признанных принципов составления отчетности
дисциплинирует компанию, составляющую и представляющую отчетность, поскольку
переход на МСФО предполагает при формировании отчетных форм применение всех
стандартов по совокупности. Переход на МСФО ― достаточно длительный процесс,
требующий кардинального перелома уже сложившегося у большинства бухгалтеров
понимания того, как следует работать. МСФО отводят принципам особую роль, для
западного бухгалтера они являются своего рода каноном, а российскому ― предстоит
перестройка мышления. На основе принципов МСФО формируется профессиональное
бухгалтерское суждение, а уже исходя из объективной необходимости того или иного
предприятия и профессионального суждения бухгалтера определяются перечень статей
финансовой отчетности, уровень существенности, уместность информации для
пользователей.

Кроме того, МСФО предусматривают, что при решении значительной части вопросов,
возникающих в процессе подготовки отчетности, следует ориентироваться на
профессиональное суждение. Это возлагает существенную ответственность на
специалиста, занимающегося подготовкой отчетности, и требует от него значительно
большего профессионализма, чем в ситуациях, когда необходимо применить четко
регламентированную норму.

В процессе составления финансовой отчетности по МСФО профессиональное суждение


требуется, прежде всего, при решении вопроса о признании объекта, то есть включении

51/62
его в бухгалтерский баланс или отчет о прибылях и убытках.

При этом определяется:

заключены ли в объекте будущие экономические выгоды;


насколько вероятен приток или отток этих выгод;
насколько надежно может быть измерена себестоимость или стоимость объекта.
Профессиональное суждение также необходимо при оценке конкретных фактов и
событий:

соотношения экономического содержания и правовой формы;


возможного срока полезной службы основных средств и нематериальных активов
или процесса потребления заключенных в них экономических выгод, возможности
устаревания материальных запасов;
возможности погашения сомнительной дебиторской задолженности, числа
возможных обращений по гарантийным обязательствам компании;
возможного исхода судебного разбирательства, в которое вовлечена компания;
и во многих других случаях.
Рассмотрим подход к формированию профессионального суждения на примере
установления срока полезной службы объекта основных средств. Экономические выгоды,
заключенные в таком объекте, потребляются компанией, главным образом, посредством
использования его в ее деятельности. Однако в момент признания объекта компания
сталкивается с неопределенностью в отношении того, как будет происходить
потребление экономических выгод. Тем не менее, уже в этот момент необходимо принять
решение о сроке полезной службы объекта. Такое решение становится результатом
профессионального суждения. Согласно МСФО 16 «Основные средства», последнее
должно основываться на анализе следующих факторов:

1) ожидаемого срока использования объекта компанией. Этот срок оценивается


исходя из ожидаемой производительности объекта или физического объема
продукции, производимой с его помощью;
2) ожидаемого физического износа, который зависит от операционных факторов. В
частности, количества смен использования объекта, планов ремонта и
обслуживания его, условий хранения и обслуживания объекта во время простоя;
3) морального износа, связанного с изменениями или совершенствованием
производственного процесса либо изменениями в рыночном спросе на
продукцию/услугу, производимую/оказываемую с использованием данного
объекта;
4) юридических или иных аналогичных ограничений на использование данного
объекта (например, срока аренды).

Срок полезного использования объекта

52/62
Кроме того, компания должна исходить из имеющегося собственного опыта работы с
объектами, подобными данному. Например, опыт компании может подсказывать, что срок
полезного использования рассматриваемого актива значительно короче экономического
срока его службы: по истечении определенного времени или с потреблением
определенной части экономических выгод, заключенных в нем, объект нецелесообразно
дальше учитывать на бухгалтерском балансе — он должен быть списан с баланса.
Мнение профессионального бухгалтера в условиях рыночной экономики — это именно то,
что он думает, а не то, что думает кто-то другой. Однако довольно часто российский
бухгалтер полагает, что бухгалтер «не должен сметь свое суждение иметь». Они требуют,
чтобы Минфин, непременно Минфин как орган исполнительной власти, дал четкую
инструкцию, как поступать в каждом конкретном случае, какую корреспонденцию счетов
выбрать, какие заполнить регистры и т.д., и т.п. И Минфин даже прописал в стандарте
ПБУ 6/01, что «определение срока полезного использования объекта основных средств
производится исходя из:

ожидаемого срока использования этого объекта в соответствии с ожидаемой


производительностью или мощностью;
ожидаемого физического износа, зависящего от режима эксплуатации (количества
смен), естественных условий и влияния агрессивной среды, системы проведения
ремонта;
нормативно-правовых и других ограничений использования этого объекта
(например, срок аренды)». Как правило, бухгалтера все равно игнорируют данное
требование и определяют срок полезного использования для целей
бухгалтерского учета, исходя из сроков амортизации, определенных для целей
налогообложения.

2.22. Роль независимых аудиторов в составлении финансовой


отчетности
Использование профессионального суждения при подготовке финансовой отчетности
само по себе не отражается на надежности информации, содержащейся в ней. Важная
роль в подтверждении обоснованности профессионального суждения бухгалтера
принадлежит независимому аудитору. В процессе аудита финансовой отчетности
компании он обязан рассмотреть и оценить все значительные профессиональные
суждения бухгалтера, подготовившего эту отчетность. При этом определяется полнота
информации, на основе которой бухгалтер вынес свое суждение по конкретному вопросу,
применимость и обоснованность подходов и допущений, используемых бухгалтером,
корректность полученных бухгалтером выводов. Мнение аудитора о финансовой
отчетности компании, выраженное по итогам аудита, среди прочего отражает и
результаты оценки профессиональных суждений, использованных при подготовке
финансовой отчетности. Иными словами, в ходе аудита профессиональное мнение
бухгалтера, подготовившего финансовую отчетность компании, поверяется
профессиональным суждением независимого аудитора. Тем самым пользователи данной
финансовой отчетности получают определенную уверенность в объективности
использованного в отчетности профессионального суждения.

53/62
Определенный перелом в отношении к процессу составления отчетности потребуется
также от руководителей предприятий и внешних пользователей отчетности, привыкших к
тому, что каждый этап подготовки отчетности, начиная с первичного документа и
заканчивая составлением отчетных форм, нормативно отрегулирован. Теперь они
вынуждены будут привыкать к тому, что решение большинства значимых вопросов
«отдано на откуп» конкретному специалисту, каким бы профессионалом он ни был.

Существенной является также необходимость несения дополнительных финансовых


затрат. Переход к составлению отчетности на основе международных принципов —
весьма дорогостоящий процесс не только для отдельных предприятий (расходы на
оплату услуг сторонних консультантов, переобучение персонала, наем нового персонала,
приобретение и отладка соответствующего программного обеспечения, перестройка
систем внутреннего документооборота и контроля, обязательный аудит МСФО-
отчетности и т.п.), но и для государственных органов, выполняющих надзорные функции
(расходы на переподготовку кадров, приобретение и отладка программного обеспечения
для анализа представляемой хозяйствующими субъектами информации). Однако
влияние указанного отрицательного фактора определенным образом нивелируется
ожидаемыми экономическими выгодами от введения МСФО.

2.23. Интеграция национальных экономик в мировую экономику


Стандартизация бухгалтерского учета на международном уровне была продиктована
исторической необходимостью и напрямую связана с глобализацией экономик стран
мира. Глобализация экономик, начавшаяся во второй половине XX в., выразилась в
появлении новых мировых рынков капиталов, увеличении объемов иностранных
инвестиций, экспортных поставок товаров и услуг, операций на международном
кредитном рынке, усилении роли транснациональных корпораций.
Национальные экономики стали интегрироваться в единый мировой экономический
организм. Последнее десятилетие XX в. характеризуется усилением темпов роста
показателей интернационализации экономик всех стран мира. По данным специалистов
ООН, прямые иностранные инвестиции за последние 20 лет XX в. возросли в 6 раз.
Заметно повысилось влияние транснациональных корпораций, которых в настоящее
время насчитывается более 37 000, а их филиалов — более 200 000. Транснациональные
корпорации владеют третью всех производственных фондов планеты, производят более
40% мирового продукта, осуществляют свыше половины внешнеторгового оборота, 80%
торговли высшими технологиями и контролируют более 90% вывоза капитала. ООН
считает глобализацию экономик наиболее характерной чертой современного мира.
Необходимость международных стандартов в области бухгалтерского учета вызвана
экономической интеграцией стран, усилением роли транснациональных компаний в
мировом производстве. Эволюция бухгалтерского учета в различных странах выявляет
тенденцию постепенной отмены свободы выбора индивидуальной национальной
методологии бухгалтерского учета и составления бухгалтерской (финансовой)
отчетности.

Межправительственной группой экспертов Центра по транснациональным корпорациям


ООН было проведено исследование практики бухгалтерского учета и отчетности по 46

54/62
национальным учетным системам, которое выявило несопоставимость национальных
учетных систем по многим показателям.

Интернационализация хозяйственной жизни, усиление роли транснациональных


корпораций, необходимость в сопоставимости учетных данных, получаемых
корпорациями различных стран, ускоряют процесс международной стандартизации
бухгалтерского учета.

55/62
Глоссарий

А
Активы предприятия

собственность предприятия, отражаемая в активе баланса. Существуют три вида


активов: 1) текущие активы, состоящие из денежного капитала и средств, которые могут
быть быстро трансформированы в наличные деньги (обычно в течение одного года); 2)
основной капитал с длительным сроком службы, используемый предприятием при
производстве товаров и услуг; 3) прочие активы, которые включают нематериальные
активы, не имеющие натурально-вещественной формы, но ценные для предприятия,
капиталовложения в другие компании, долгосрочные ценные бумаги, расходы будущих
периодов и другие различные активы.

Акциз

вид косвенного налога, взимаемого в цене товара.

Амортизация

(от лат. amortisatio — «погашение») исчисленный в денежном выражении износ основных


средств в процессе их применения, производственного использования; способ
возмещения капитала, затраченного на создание и приобретение амортизируемых
активов путем постепенного перенесения стоимости основных фондов на производимую
продукцию.

Аудиторский контроль

проведение ревизии бухгалтерских отчетов независимыми внешними аудиторскими


фирмами или отдельными аудиторами, имеющими лицензию на осуществление
аудиторской деятельности.

Б
Бухгалтерский учет

язык знаков и правил их употребления, созданный для замены реальных объектов их


символами, позволяющими описать хозяйственную деятельность и ее результаты.
Бухгалтерский учет включает сбор, накапливание и хранение информации об объектах
учета.

В
Внеоборотные активы

собственные средства фирм, изъятые ими из хозяйственного оборота, но отражаемые в


бухгалтерском балансе. К внеоборотным активам относят отвлеченные средства,

56/62
текущие изъятия оборотных средств, основные средства, переданные филиалам и
подразделениям фирмы.

Д
Дебиторская задолженность

сумма долгов, причитающихся предприятию, фирме, компании со стороны других


предприятий, фирм, а также граждан, являющихся их должниками.

Деловая репутация предприятия

(в бухгалтерском учете) разница между покупной ценой предприятия (как приобретенного


имущественного комплекса в целом) и стоимостью по бухгалтерскому балансу всех его
активов и обязательств.

Дисконтирование

определение стоимости на некоторый (текущий) момент времени при условии, что в


будущем она составит заданную величину.

И
Инвестор

(от англ. investor — «вкладчик») юридическое или физическое лицо, осуществляющее


инвестиции, вкладывающее собственные заемные или иные привлеченные средства в
инвестиционные проекты. Инвестиционный капитал, вкладываемый инвестором, может
быть представлен в виде финансовых ресурсов, имущества, интеллектуального продукта.

К
Казначейство

специальный государственный финансовый орган, существующий обычно при


министерстве финансов страны или в его составе. В функции казначейства входит
управление кассовым исполнением государственного бюджета, а также управление
государственным долгом и эмиссия государственных ценных бумаг.

Комитет по международным стандартам финансовой отчетности (КМСФО)

независимая организация, целью которой является унификация принципов


бухгалтерского учета, используемых компаниями во всем мире для составления
финансовой отчетности.

Конвергенция

(от лат. convergens — «сходящийся») сближение различных экономических систем,

57/62
стирание различий между ними, обусловленное общностью социально-экономических
проблем и наличием единых объективных закономерностей развития.

Кредитор

субъект (юридическое или физическое лицо), предоставляющий ссуду и имеющий право


на этой основе требовать от дебитора ее возврата или исполнения других обязательств.

Кредиторская задолженность

денежные средства, временно привлеченные предприятием, фирмой, подлежащие


возврату юридическим или физическим лицам, у которых они заимствованы и которым
они не выплачены. Кредиторскую задолженность составляют в основном
неосуществленные платежи поставщикам за отгруженные товары, неоплаченные налоги,
невыплаченная начисленная заработная плата, невнесенные страховые взносы,
неоплаченные долги.

Корректировка на инфляцию

при оценке активов, обязательств и хозяйственных операций в денежном выражении


инфляционные процессы приводят к тому, что одни и те же затраты имеют разное
денежное выражение в зависимости от времени возникновения. Такие расхождения могут
существенно исказить отчетные данные, лишить пользователя возможности
сопоставлять их по периодам и с данными других компаний. Чтобы избежать этого,
фирмы, составляющие финансовую отчетность, должны корректировать показатели
отчетности по определенным правилам. Например, запасы сырья, приобретенные в
начале года, отражают в отчетности за этот год по стоимости годичной давности.

М
Микроэкономика

(от греч. micros — «малый») часть экономической науки, связанная с изучением


относительно маломасштабных экономических процессов, субъектов, явлений, в
основном предприятий, фирм, предпринимателей, потребителей, их хозяйственной
деятельности, экономических отношений между ними, отдельных рынков.

МСФО

(от англ. International Financial Reporting Standards (IFRS) — «Международные Стандарты


Финансовой Отчетности») набор принципов, регулирующих составление финансовой
отчетности и использующихся как основа для национальных требований к финансовой
отчетности во многих странах.

Н
Налоговый учет

58/62
подсистема бухгалтерского учета, включающая обобщение информации для
определения налоговой базы по налогу на основе данных первичных документов,
сгруппированных в соответствии с порядком, предусмотренном Налоговым Кодексом РФ.

НДС (налог на добавленную стоимость)

взимаемый с предприятий налог на сумму прироста стоимости на данном предприятии,


исчисляемую в виде разности между выручкой от реализации товаров и услуг и суммой
на сырье, материалы, полуфабрикаты, полученные от других производителей. Ряд
товаров, услуг, видов деятельности частично или полностью освобождается от налога на
добавленную стоимость.

О
Оперативный учет

более быстрый и детальный в сравнении с бухгалтерским учет производства, закупок,


продаж, денежных, кредитных, расчетных операций, проводимый компаниями, банками в
дополнение к бухгалтерскому учету и в целях его обеспечения входной информацией.
Такой учет ведется в производственных и торговых подразделениях компании
самостоятельно, работниками этих служб.

Оценочное суждение

суждение, выработанное на основе самой свежей доступной и надежной информации. В


результате неопределенностей, свойственных предпринимательской деятельности,
многие статьи финансовой отчетности не могут быть точно рассчитаны, а могут быть
лишь оценены. Расчетная оценка может пересматриваться, если меняются
обстоятельства, на которых она основывалась, или в результате появления новой
информации или накопления опыта.

П
Профессиональное суждение (professional judgement)

мнение, заключение определенного лица, являющееся основанием для принятия им


решения в условиях неопределенности. Применительно к финансовой отчетности
неопределенность может быть связана с отсутствием однозначных требований и правил
в МСФО, неясностью всех деталей свершившегося факта хозяйственной жизни,
несоответствием правовой формы факта хозяйственной жизни его экономическому
содержанию и т.п. В этой ситуации бухгалтер должен определить порядок своих
действий: как идентифицировать, оценить, признать в отчетности объект, какую
информацию о нем и в каком объеме раскрыть в отчетности. При выработке
профессионального суждения в отношении применения стандартов и разъяснений к ним
необходимо руководствоваться принципами подготовки и представления финансовой
отчетности (в частности, требованием осмотрительности), стандартов и разъяснений.
Профессиональное суждение базируется на знаниях, опыте и квалификации бухгалтера,

59/62
доступной ему в данной момент информации, а иногда и на заключении независимого
эксперта.

Р
Регистры бухгалтерского (налогового) учета

документы, предназначенные для систематизации и накопления информации,


содержащейся в принятых к учету первичных документах, для отражения на счетах
бухгалтерского учета и в бухгалтерской (налоговой) отчетности. Регистры бухгалтерского
(налогового) учета могут вестись в специальных книгах (журналах), на отдельных листах
и карточках, в виде машинограмм, полученных при использовании вычислительной
техники, а также на магнитных лентах, дисках, дискетах и иных машинных носителях.

РСБУ (Российские Стандарты Бухгалтерского Учета)

совокупность норм федерального законодательства России и Положений по


бухгалтерскому учету (ПБУ), издаваемых Министерством Финансов РФ, которые
регулируют правила бухгалтерского учета.

У
Управленческий учет

подсистема бухгалтерского учета, которая в рамках одной организации обеспечивает ее


управленческий аппарат информацией, используемой для планирования, собственно
управления и контроля за деятельностью организации.

Учетная политика организации

принятая организацией совокупность способов ведения бухгалтерского учета —


первичного наблюдения, стоимостного измерения, текущей группировки и итогового
обобщения фактов хозяйственной деятельности. К способам ведения бухгалтерского
учета относятся способы группировки и оценки фактов хозяйственной деятельности,
погашения стоимости активов, организации документооборота, инвентаризации, способы
применения счетов бухгалтерского учета, системы регистров бухгалтерского учета,
способы обработки информации и иные способы и приемы.

Ф
Финансовые инструменты

те статьи баланса, которые связаны с инвестициями в ценные бумаги и срочные


контракты, взаиморасчетами с поставщиками и покупателями и иной кредиторской и
дебиторской задолженностью, с операциями по изменению собственного капитала.

Финансовый учет

60/62
подсистема бухгалтерского учета, направленная на определение экономической
эффективности деятельности организации и предназначенная для характеристики ее
финансового положения и результатов финансовой деятельности.

G
GAAP (Generally Accepted Accounting Principles)

система правил, требований и практики подготовки финансовой отчетности, принятых и


применяемых в определенной юрисдикции. Обозначение государства перед указанной
аббревиатурой как раз и определяет эту юрисдикцию, например, US GAAP —
общепринятые принципы подготовки финансовой отчетности в США, UK GAAP —
общепринятые принципы подготовки финансовой отчетности в Соединенном
Королевстве и т.д.

I
IPO

([ай-пи-о], также редко [и ]; от англ. Initial Public Offering — «Первичное Публичное


Предложение (ППП)») первая публичная продажа акций частной компании, в том числе в
форме продажи депозитарных расписок на акции. Продажа акций может осуществляться
как путем размещения дополнительного выпуска акций через открытую подписку, так и
путем публичной продажи акций существующего выпуска акционерами частной компании.

61/62
Список рекомендуемой литературы
1. Аверчев И. В. МСФО. Практика применения. — М., 2008.
2. Бабченко И. А., Бабченко Т. Н. Трансформация отчетности кредитных организаций
от РСБУ к МСФО. — М., 2005.
3. Гладкий А. Бухучет и финансы для руководителей и менеджеров. — СПб., 2007.
4. Звездин А., Пантелеев А. МСФО: Что нужно знать бухгалтеру. Практическое
руководство. — М., 2008.
5. Муравицкая Н. К., Лукьяненко Г. И. Бухгалтерский учет. Финансовый учет.
Управленческий учет. Финансовая отчетность / Учебное пособие. — М., 2005.
6. Соснаускене О.И. Бухгалтерская отчетность: различные хозяйственные операции,
учет, оформление, налоги; основные формы бухгалтерской отчетности. /
Практическое пособие. — М., 2008.
7. Хорнгрен Ч., Фостер Дж., Дата Ш. Управленческий учет. — СПб., 2007.
8. Щадилова С. Особенности ведения бухгалтерского учета с применением МСФО.
— М., 2007.

62/62