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Conceptos en materia

TRIBUTARIA Y FINANCIERA TERRITORIAL

Conceptos en materia TRIBUTARIA Y FINANCIERA TERRITORIAL 42 e r d n r t a d

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Conceptos en materia TRIBUTARIA Y FINANCIERA TERRITORIAL 42 e r d n r t a d
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Conceptos en materia TRIBUTARIA Y FINANCIERA TERRITORIAL 42 e r d n r t a d

MINISTERIO DE HACIENDA Y CRÉDITO PÚBLICO

CONCEPTOS EN MATERIA TRIBUTARIAYFINANCIERA TERRITORIAL

DIRECCIÓN GENERAL DE APOYO FISCAL

BOGOTÁ, D. C., 2013

MINISTERIO DE HACIENDA Y CRÉDITO PÚBLICO

Mauricio Cárdenas Santamaría Ministro

Carolina Soto Losada Viceministra General

Andrés Restrepo Montoya Viceministro Técnico

Claudia Isabel González Sánchez Secretaria General

DIRECCIÓN GENERAL DE APOYO FISCAL Ana Lucía Villa Arcila Directora General de Apoyo Fiscal

Luis Fernando Villota Quiñones Subdirector de Fortalecimiento Institucional Territorial

Néstor Mario Urrea Duque Subdirector de Apoyo al Saneamiento Fiscal Territorial

Edis Amanda Peña González Coordinadora Grupo Administración de las Sobretasas

Elaboración:

Luz Alba Mosquera Aguilar

Delia María Bonilla Cortés

Hernán Rico Barbosa

César Segundo Escobar Pinto

Daniel Antonio Espitia Hernández

Esmeralda Villamil López

Claudia Helena Otálora Cristancho

Javier Mora González

María Alejandra Sarmiento Vallejo

María Bravo Cuéllar

Glenda María Quevedo Serrano

Colombia, Ministerio de Hacienda y Crédito Público, Dirección General de Apoyo Fiscal Conceptos en materia tributaria y financiera territorial — [no. 1] (jun) 1993 — Bogotá: Ministerio 200_ — y — (Conceptos en materia tributaria y financiera territorial — ISSN: 2011-0073 Publicación semestral excepto el año 1997. Variantes de título: Doctrina tributaria territorial, hasta no. 6 de 1995, Doctrina tributaria y financiera territorial, hasta no. 17 de 2001; Conceptos en materia tributaria y financiera territorial a partir de 2001 no. 18. 1. Derecho fiscal 2. Conceptos fiscales 3. Impuestos locales 4. Entidades territoriales 5. Publicaciones periódicas. CDD 20 ed 343.038615 CEP. Biblioteca “José María del Castillo y Rada”

Edición febrero de 2014 © Ministerio de Hacienda y Crédito Público Derechos exclusivos de publicación y distribución Carrera 8a No. 6-64 Bogotá, D. C. - Colombia Fax. 381 17 00 ext. 3558 atención_usuario@minhacienda.gov.co; www.minhacienda.gov.co Depósito legal efectuado de acuerdo con la Ley 44 de 1993. Se permite la reproducción parcial del contenido de esta obra, siempre y cuando se cite la fuente. Impreso y hecho en Colombia por Imprenta Nacional de Colombia 1.500 ejemplares impresos en papel bond de 75 g. Tahoma, 10 puntos

ÍNDICE

 

Pág.

Presentación

11

 

CAPÍTULO I IMPUESTOS DEPARTAMENTALES

1. IMPUESTO SOBRE VEHÍCULOS AUTOMOTORES

 

1.1. Asesoría No. 027799. Impuesto Sobre Vehículos Automotores. Tratamientos Preferenciales (exclusiones, exenciones, descuentos, etc.)

19

1.2. Asesoría No. 035517. Impuesto Sobre Vehículos Automotores. Administración y Control

19

1.3. Asesoría No. 045956. Impuesto Sobre Vehículos Automotores. Tratamientos Preferenciales. (exclusiones, exenciones, descuentos)

23

2. IMPUESTO DE REGISTRO

2.1.

Asesoría No. 024574. Impuesto de Registro. Hecho Generador

27

2.2.

Asesoría No. 030787. Impuesto de Registro. Devoluciones

30

2.3.

Asesoría No. 031559. Impuesto de Registro. Hecho Generador

34

2.4.

Asesoría No. 031696. Impuesto de Registro. Tarifas. Ley 1607 de 2012

38

2.5.

Asesoría No. 032357. Impuesto de Registro. Tarifas

41

2.6.

Asesoría No. 034754. Impuesto de Registro, Base Gravable, Hecho gene- rador. Fusión de Fiducias

45

2.7.

Asesoría No. 040330. Impuesto de Registro. Base Gravable

50

3. IMPUESTOS AL CONSUMO Y MONOPOLIOS

3.1. Asesoría No. 024873. Impuesto al Consumo de Cigarrillos y tabaco Elaborado. Hecho Generador

53

3.2. Asesoría No. 040542. Impuestos al Consumo. Régimen Sancionatorio

59

3.3. Asesoría No. 048469. Impuesto al Consumo de Licores. Iva de los Licores, Vinos, Aperitivos y similares

65

3.4. Asesoría No. 024776. Monopolio de Juegos de Suerte y Azar-Impuesto de Industria y Comercio, Régimen Impositivo. Actividad de Notarios

71

3.5. Asesoría No. 034554. Monopolios. Licores Destilados

75

3.6. Asesoría No. 043586. Monopolio de Licores

81

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Conceptos en Materia Tributaria y Financiera Territorial No. 42

 

Pág.

4. OTROS IMPUESTOS DEPARTAMENTALES.

 

4.1. Asesoría No. 028117. Estampillas Departamentales

85

4.2. Asesoría No. 028351. Estampillas

89

4.3. Asesoría No. 030874. Estampilla Pro-Desarrollo Universidad Sur Colombiana

Departamento del Huila. Sujeto Activo

93

4.4. Asesoría No. 024797. Beneficios Tributarios. Impuestos Territoriales y re- cursos para la Salud

99

 

4.5.

Asesoría No. 023810. Impuesto de degüello de ganado mayor. Desti- nación

106

 

CAPÍTULO II CONCEPTOS SOBRE IMPUESTOS MUNICIPALES

1.

IMPUESTO DE PREDIAL UNIFICADO

 

1.1.

Asesoría No. 024166. Impuesto Predial Unificado. Hecho Generador y Causación

111

1.2.

Asesoría No. 027744. Impuesto Predial Unificado. Sujetos pasivos Iglesias

114

1.3.

Asesoría No. 028077. Impuesto Predial Unificado. Límites en la Liquidación y Tarifas

117

1.4.

Asesoría No. 028085. Impuesto Predial Unificado. Compensación Res- guardos Indigenas

120

1.5.

Asesoría No. 033481. Impuesto Predial Unificado Sujetos Pasivos

122

1.6.

Asesoría No. 035629. Impuesto Predial Unificado. Sujetos Pasivos

126

1.7.

Asesoría No. 038750. Impuesto Predial Unificado. Sujetos Activo

130

1.8.

Asesoría No. 039673. Impuesto Predial Unificado. Tarifas

133

1.9.

Asesoría No. 040538. Impuesto Predial Unificado. Tarifas

139

1.20.

Asesoría No.036141.Impuesto Predial Unificado. Porcentaje con Destino Ambiental. Ley 44 de 1990

142

1.21.

Asesoría No.043168. Impuesto Predial Unificado. Límite artículo 6º de la Ley 44 de 1990

144

1.22.

Asesoría No, 043226. Impuesto Predial unificado. Porcentaje Ambiental. Corporaciones Destinatarias. Naturaleza del Recurso

150

1.23.

Asesoría No. 045986. Sobretasa Ambiental

154

1.23.

Asesoría No. 044775 Impuesto Predial Unificado. Exención

157

1.24.

Asesoría No. 048212 Impuesto Predial Unificado. Efectos de Decisiones Catastrales

161

1.25.

Asesoría No. 050070. Impuesto Predial Unificado

163

1.26.

Asesoría No. 050078. Impuesto Predial Unificado. Sujeto Pasivo

168

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Conceptos en Materia Tributaria y Financiera Territorial No. 42

 

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2. IMPUESTO DE INDUSTRIA Y COMERCIO

2.1. Asesoría No. 025661. Impuesto de Industria y Comercio. Periodo Grava- ble

175

2.2. Asesoría No. 028070. Impuesto de Industria y Comercio. Sujetos Pasivos

179

2.3. Asesoría No 028167. Impuesto de Industria y Comercio. Estampillas

182

2.4. Asesoría No. 028257. Impuesto de Industria y Comercio. Hecho Generador, Actividad Servicio de Transporte

185

2.5. Asesoría No. 030836. Impuesto de Industria y comercio. Asociaciones sin Animo de Lucro

190

2.6. Asesoría No. 034209. Impuesto de Industria y Comercio. Hecho Generador. 193

2.7. Asesoría No. 035715. Impuesto de Industria y Comercio. Base Gravable. Distribución de Combustibles Derivados del Petróleo. Estampillas. Base Gra- vable

195

2.8. Asesoría No. 036575. Impuesto de Industria y Comercio. Actividad de No- tarios

201

2.9. Asesoría No. 038563. Impuesto de Industria y Comercio. Retenciones

204

2.10. Asesoría No. 038570. Impuesto de Industria y Comercio. Propiedad Horizontal

207

2.11. Asesoría No. 040217 Impuesto de Industria y Comercio. Hecho Generador

210

2.12. Asesoría No. 040263. Impuesto de Industria y Comercio. Generalidades

214

2.13. Asesoría No. 040787. Impuesto de Industria y Comercio. Base Gravable

217

2.14. Asesoría No. 040864. Impuesto de Industria y Comercio. Hecho Generador

221

2.15. Asesoría No. 043238. Impuesto de Industria y comercio, Asociaciones sin ánimo de lucro

224

2.16. Asesoría No. 049820. Impuesto de Industria y Comercio, Tarifa Cooperativas Multiactivas de Ahorro y Crédito

227

2.17. Asesoría No. 050069. Impuestos Territoriales. Impuesto de Industria y Comercio. Hecho Generador

230

2.18. Asesoría No. 034205. Impuesto de Avisos y Tablero. Causación

232

2.19. Asesoría No. 046370. Impuesto de Industria y Comercio. Hecho Generador. Procedimiento Administrativo de Cobro Coactivo. Medidas Cautelares

235

2.20. Asesoría No. 047907. Impuesto de Industria y Comercio. Actividad de No- tarías

241

2.21. Asesoría No. 047908. Impuesto de Industria y Comercio. Actividad de No- tarios y Clubes Deportivos

244

3. OTROS IMPUESTOS MUNICIPALES

3.1. Asesoría No. 041434. Impuesto Sobre alumbrado Público

249

3.2. Asesoría No. 043026. Impuesto Sobre alumbrado público. Destinación

252

Ministerio de Hacienda y Crédito Público

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Conceptos en Materia Tributaria y Financiera Territorial No. 42

 

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3.3. Asesoría No. 036578. Sobretasa a la Gasolina, Declaración y Pago

255

3.4. Asesoría No. 041686. Sobretasa a La Gasolina y al ACPM. Hurto de Com- bustible

257

3.5. Asesoría No. 047665. Sobretasa a los Combustibles. Causación

260

3.6. Asesoría No. 049999. Sobretasa a la gasolina. Aspectos Generales

262

3.7. Asesoría No. 041591. Participación en la Plusvalía

265

3.8. Asesoría No. 022580. Impuesto de Delineación Urbana. Hecho Generador

268

3.9. Asesoría No. 048856. Impuesto de Delineación. Hecho Generador. Otros Temas Territoriales. Sanciones Urbanísticas

272

3.10. Asesoría No. 049988. Impuesto de Delineación. Hecho generador. Otros temas Territoriales. Expensas por Expedición de Licencias

275

3.11. Asesoría No. 023376. Estampilla Pro-Adulto Mayor. Destinación

280

3.12. Asesoría No. 028218. Estampilla Pro-Bienestar del Adulto Mayor. Hecho Generador

282

3.13. Asesoría No. 030833. Estampilla Pro-Bienestar del Adulto Mayor. Des- tinación

285

3.14. Asesoría No. 033809. Estampilla Pro-Bienestar del Adulto Mayor Ley 1276 de 2009. Retención por Estampillas Ley 863 de 2003

288

3.15. Asesoría No. 034716. Estampillas. ProBienestar del Adulto Mayor

295

3.16. Asesoría No. 028078. Estampillas Municipales. Contratos Interadministra. tivos

297

3.17. Asesoría No. 040284. Estampillas, Retención en la Fuente

299

3.18. Asesoría No. 043458. Estampillas. Base Gravable

302

3.19. Asesoría No. 045403. Estampillas. Hecho Generador

304

3.20. Asesoría No. 046313. Estampillas Base Gravable

307

3.21. Asesoría No. 047824. Estampillas. Hecho Generador

314

3.22. Asesoría No. 047906. Estampillas. Periodo Gravable

318

3.23. Asesoría No. 028099. Sobretasa Ambiental. Cobro

320

3.24. Asesoría No. 036141. Ley 44 de 1993. Porcentaje con Destino Ambiental

323

3.25. Asesoría No. 042108. Porcentaje para la Autoridad Ambiental. Exención

329

3.26. Asesoría No. 038440. Sobretasa Bomberil. Destinación

331

3.27. Asesoría No. 030228. Impuesto de Espectáculos Públicos e Industria y Comercio. Base Gravable

334

3.28. Asesoría No. 036184. Impuesto de Espectáculos Públicos. Hecho generador

337

3.29. Asesoría No. 032663. Contribución sobre Contratos de Obra Pública, Sujeto Activo

340

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Ministerio de Hacienda y Crédito Público

Conceptos en Materia Tributaria y Financiera Territorial No. 42

 

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3.30. Asesoría No.034911. Contribución sobre Contrato de Obra Pública. Hecho Generador

343

3.31. Asesoría No. 038540. Contribución Sobre Contratos de Obra Pública. Hecho Generador

346

3.32. Asesoría No. 047905. Contribución Sobre Contratos de Obra Pública. Adopción

349

3.33.

Asesoría No. 035518. Impuesto de Circulación y Tránsito Sobre Vehículos de Servicio Público. Tarifa

353

3.34.

Asesoría No. 039530. Impuesto de Circulación y tránsito Sobre vehículos de Servicio Público. Adopción

356

3.35.

Asesoría No. 042869. Impuesto de Degüello de Ganado Menor. Hecho Ge- nerador

359

3.36.

Asesoría No. 041590. Impuestos Territoriales. Base Gravable

363

3.37.

Asesoría No. 042983. Tributos Territoriales. Causación

367

3.37.

Asesoría No. 036099. Participación en la Plusvalía

377

3.38.

Asesoría No. 039678. Otros Temas Territoriales. Tasas Retributivas

379

3.39.

Asesoría No. 024389. Otros Temas Tributarios. Cobro de Expensas por Re- conocimiento de Obras

383

3.40.

Asesoría No. 033853. Multas y sanciones de Tránsito

385

3.41.

Asesoría No. 034907. Otros Temas Territoriales. Avalúos de Bienes In- muebles

389

4.

PROCEDIMIENTO TRIBUTARIO

4.1.

Asesoría No. 029134. Procedimiento Tributario y Régimen sancionatorio. Condición Especial de Pago, Ley 1607 de 2012

391

4.2.

Asesoría No. 028165. Procedimiento de Cobro. Contraloría Departamental

394

4.3.

Asesoría No. 032831. Procedimiento Administrativo de Cobro Coactivo. Remate

399

4.4.

Asesoría No. 033810. Procedimiento de Cobro Coactivo. Declaraciones que Se Tienen Por No Presentadas. Acuerdos de Pago

401

4.5.

Asesoría No. 02311. Procedimiento Tributario y Régimen Sancionatorio. Conciliación Contencioso Administrativa “Artículo 147 de la Ley 1607 de

 

2012

405

 

4.6.

Asesoría No. 027064. Procedimiento Tributario y Régimen Sancionatorio, Acuerdos de Pago

409

4.7.

Asesoría No. 030838. Procedimiento Tributario. Devoluciones

412

4.8.

Asesoría No. 031555. Aspectos generales de la tributación. Tratamientos Preferenciales (Exclusiones, Exenciones, Descuentos, etc.)

415

4.9.

Asesoría No. 036115. Procedimiento Tributario. Determinación Oficial

418

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Conceptos en Materia Tributaria y Financiera Territorial No. 42

 

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4.10. Asesoría No. 038337. Procedimiento Tributario y Régimen Sancionatorio Condición Especial para el Pago de Impuestos. “Artículo 149 de la Ley 1607 de 2012

422

4.11. Asesoría No. 038494. Procedimiento Tributario y Régimen Sancionatorio. Condición Especial para el Pago de Impuestos. Artículo 149 de la Ley 1607 de 2012

425

4.12. Asesoría No. 041953. Procedimiento Tributario. Devoluciones

428

4.13. Asesoría No. 042106. Facultades de Administración Tributaria. Ley 1386 de 2010

431

4.14. Asesoría No. 043031. Procedimiento Tributario y Régimen Sancionatorio. Facultades de Fiscalización y Cobro. Requerimiento de Información

433

4.15. Asesoría No. 043083. Procedimiento de Cobro. Remisión de Deudas

436

4.16. Asesoría No. 043206. Artículo 47 de la ley 1551 de 2012. Conciliación Pre- judicial

438

4.17. Asesoría No. 043459. Procedimiento Tributario. Corrección de Declaraciones por Menor Valor

440

4.18. Asesoría No. 045992. Procedimiento Tributario. Exención y Prescripción

442

4.19. Asesoría No. 047805. Procedimiento Tributario. Cobro Coactivo

446

4.20. Asesoría No. 049421. Otros Temas Tributarios. Amnistías y Condonaciones

451

4.21. Asesoría No. 050585. Procedimiento Tributario. Cobro Coactivo. Tasa de Aseo

454

CAPÍTULO II CONCEPTOS SOBRE TEMAS FINANCIEROS

1.

PRESUPUESTO

1.1. Asesoría No 023653. Normas orgánicas de Presupuesto. Excedentes Financieros

459

1.2. Asesoría No. 024395. Normas Orgánicas de Presupuesto. Ejecución Presupuestal

461

1.3. Asesoría No. 024398. Normas Orgánicas de Presupuesto. Ejecución Presupuestal. Capacitación y Viáticos

464

1.4. Asesoría No. 024583. Normas Orgánicas de Presupuesto. Ejecución Presupuestal. Gastos de Personal

467

1.5. Asesoría No. 027403. Normas Orgánicas de Presupuesto. Presupuesto de las Empresas Industriales y Comerciales del Estado

470

1.6. Asesoría No. 028163. Normas orgánicas de Presupuesto. Cuerpo de Bomberos

475

1.7. Asesoría No. 030788. Normas Orgánicas de Presupuesto. Personería

477

1.8. Asesoría No. 031262. Normas Orgánicas de Presupuesto. Otros Aspectos Presupuestales

481

1.9. Asesoría No. 032461. Normas Orgánicas de Presupuesto. Otros aspectos Presupuestales

483

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Ministerio de Hacienda y Crédito Público

Conceptos en Materia Tributaria y Financiera Territorial No. 42

 

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1.10. Asesoría No. 34877 Normas Orgánicas de Presupuesto. Otros Aspectos Presupuestales. Estatuto Orgánico de Presupuesto

487

1.11. Asesoría No. 035881. Normas Orgánicas Presupuestales

494

1.12. Asesoría No. 036419. Principio de Inembargabilidad de recursos Públicos, Prohibición de Decretar Embargos en la Fuente Sobre Recursos de Propie- dad de los Municipios. Artículo 45 de la Ley 1551 de 2012

498

1.13. Asesoría No.036824. Normas orgánicas de Presupuesto. Estampillas

505

1.14. Asesoría No. 038557. Normas Orgánicas de Presupuesto. Ejecución Presupuestal . 508

 

1.15. Asesoría No. 040469. Normas Orgánicas de Presupuesto

510

1.16. Asesoría No. 042628. Normas Orgánicas de Presupuesto. Vigencias Futuras

513

1.17. Asesoría No. 045405. Presupuesto. Cuentas por Pagar. Empresas Indus- triales y Comerciales del Estado

516

1.18. Asesoría No. 046467. Afectación Presupuestal Gastos Personería. Liquidación y Pago de Planilla Integrada de Liquidación de Aportes Funcionarios Per- sonería

521

1.19. Asesoría No. 047578. Normas Orgánicas de Presupuesto

524

1.20. Asesoría No. 048908. Normas Orgánicas de Presupuesto. Principios Presupuestales

531

1.21. Asesoría No. 048924. Normas Orgánicas de Presupuesto

536

1.22. Asesoría No. 049274. Normas Orgánicas de Presupuesto

539

1.23. Asesoría No. 049909. Normas Orgánicas de Presupuesto

541

2.

OTROS CONCEPTOS SOBRE LAS LEYES 617 DE 2000, 550 DE 1999 – LEY 715 DE 2001 Y LEY 819 DE 2003

2.1. Asesoría No. 036628. Ley 617 de 2000. Programas de Saneamiento Fiscal

545

2.2. Asesoría No. 040547. Otros temas Territoriales. Ordenamiento Territorial

549

2.3. Asesoría. No. 041471. Saneamiento Fiscal Territorial. Categorización de Entidades Territoriales

552

2.4. Asesoría No. 042097. Prestaciones Sociales de Diputados

557

2.5. Asesoría No. 049823. Ley 1416 de 2010. Límite de Gastos de Contralorías Departamentales

559

2.6. Asesoría No. 049825. Ley 617 de 2000. Ley 1416 de 2010. Cuotas de Fiscalización 561

2.7. Asesoría No. 027559. Ley 715 de 2001. Recursos y Competencias Territo- riales. Otros Sectores de Inversión

2.8. Asesoría No. 041490. Ley 550 de 1999 y Ley 617 de 2000. Categorización Municipal 565

563

2.9. Asesoría No. 042909. Ley 550 de 1999. Requisitos que debe cumplir una Entidad Territorial para ser Admitida en un Proceso de Reestructuración de Pasivos

567

2.10. Asesoría No. 050559. Ley 550 de 1999. Otros

569

Ministerio de Hacienda y Crédito Público

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Conceptos en Materia Tributaria y Financiera Territorial No. 42

 

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2.11. Asesoría No. 023121. Endeudamiento Federación Nacional de Departamentos

573

2.12. Asesoría No. 041432. Créditos de tesorería

575

2.13. Asesoría No. 050076. Otros Temas Territoriales. Registro de la Deuda

577

2.14. Asesoría No.038541. Otros Temas Territoriales. Facultades Pro Tempore

580

2.15. Asesoría No. 034715. Otros Temas Territoriales. Ordenamiento Territorial

585

2.16. Asesoría No.47830. Otros Temas Territoriales. Constitución de Cajas Me- nores Entidades Descentralizadas Territoriales

588

2.17. Asesoría No. 047894. Otros Temas Territoriales. Creación de Entidades Descentralizadas

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Conceptos en Materia Tributaria y Financiera Territorial No. 42

Presentación

En cumplimiento de las funciones de asesoría y asistencia técnica, la Dirección General de Apoyo Fiscal del Ministerio de Hacienda y Crédito Público presenta la Revista No. 42 donde se consolidaron todos los conceptos en materia tributaria y financiera territorial, emitidos durante el segundo semestre de 2013.

Al ser nuestros pronunciamientos de carácter general, pretendemos mantener la unidad de interpretación de las distintas normas tributarias y financieras de aplica- ción para las entidades territoriales y que son expedidas tanto por el Congreso de la República como por el Gobierno Nacional.

Ana Lucía Villa Arcila Directora General de Apoyo Fiscal

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Capítulo I Impuestos Departamentales

Conceptos en Materia Tributaria y Financiera Territorial No. 42

IMPUESTO SOBRE VEHÍCULOS AUTOMOTORES

Consultante:

ASESORÍA No. 027799 1º de agosto de 2013

LILIANA PANTOjA MESÍAS Subsecretaria de Rentas Gobernación de Nariño Pasto – Nariño

Tema: Impuesto sobre vehículos automotores

Subtema:

Tratamientos preferenciales (exclusiones, exenciones, descuentos, etc.)

Mediante escrito dirigido al buzón de atención al cliente de este Ministerio radicado con el número y en la fecha del asunto, efectúa usted una serie de interrogantes relacionados con un descuento aplicable al Impuesto sobre Vehículos Automotores por el traslado de matrícula a ese departamento, establecido en la Ordenanza 028 del 21 de diciembre de 2010, expedida por la Asamblea departamental de Nariño.

Previo a la atención de sus interrogantes, es menester efectuar las siguientes pre- cisiones:

La primera, los pronunciamientos ofrecidos por esta Dirección se efectúan de mane- ra general y abstracta, en los términos y con los alcances de los artículos 14-2 y 28 del Código de Procedimiento Administrativo y de lo Contencioso Administrativo, de manera que no son obligatorios ni vinculantes y no comprometen la responsabilidad de este Ministerio.

La segunda, en lo que hace al establecimiento de tratamientos preferenciales res- pecto del Impuesto sobre Vehículos Automotores, esta Dirección se ha pronunciado mediante Oficio 07905 del 22 de marzo de 2005, en el cual se expresó lo siguiente:

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“Para dar respuesta a su consulta, es preciso inicialmente efectuar algunas consideraciones en torno a la propiedad del impuesto sobre vehículos auto- motores, sus beneficiarios y el tema de las exoneraciones, así:

En cuanto a la propiedad del tributo, esta ha sido definida por vía jurispru- dencial por parte de la Corte Constitucional, quien estableció que el Impuesto sobre Vehículos Automotores se trata en suma de una renta nacional cedida a las entidades territoriales. De tal suerte expresó esa alta corporación:

“La contradicción planteada se resuelve acudiendo al tercero de los criterios antes mencionados, es decir, el criterio orgánico. En efecto, en un contexto de incertidumbre como el planteado, para definir si un tributo constituye una fuente endógena de financiación de las enti- dades territoriales es necesario identificar si el perfeccionamiento del régimen del tributo exige una manifestación de los órganos de repre- sentación política de dichas entidades.

La aplicación del criterio orgánico al caso que se estudia conduce a afirmar que el impuesto de vehículo automotor es un impuesto de ca- rácter nacional. Ciertamente, dicho tributo se encuentra establecido por la Ley 488 de 1998, sin que para su perfeccionamiento se re- quiera decisión alguna del concejo municipal o de la asamblea de- partamental. En consecuencia, el impuesto nacional de vehículos constituye una renta nacional cedida a las entidades territoriales en proporción a lo recaudado en la respectiva jurisdicción1 . (El resaltado es nuestro).

De acuerdo con lo anterior, cumple anotar que en tratándose de una renta de la Nación, el único llamado a establecer algún tipo de exone- ración o exención sobre la misma, no sería otro que el propio Legis- lador en uso de sus atribuciones constitucionales y legales. En con- secuencia, al pretender la administración departamental establecer exoneraciones sobre una renta cuya propiedad no le pertenece, esta- ría invadiendo la órbita del legislador al ejercer facultades que solo le competen a él.

Lo anterior, no obsta para el establecimiento de los descuentos por pronto pago, frente a los cuales se considera que pueden ser establecidos por los departamentos en ejercicio de las facultades de administración y control que les otorga los artículos 146 y 147 de la Ley 488 de 1998.

Sin perjuicio de lo anterior, y toda vez que existe una Ordenanza en la que se establece un beneficio respecto del Impuesto sobre Vehículos Automotores, es menester señalar que en tratándose de actos admi- nistrativos expedidos por la administración departamental, como en el presente caso, y teniendo en cuenta la autonomía que el artículo 287

1 Sentencia C-720 de 1999 - Corte Constitucional. Magistrado Ponente Dr. Eduardo Cifuentes Muñoz

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de la Constitución reconoce a las entidades territoriales, la competen- cia para pronunciarse respecto de la interpretación y alcance de tales actos corresponde, en principio, a la administración departamental, pues al decir de la Corte Constitucional, “un espacio propio y normal de dicha autonomía lo constituyen la libertad y la facultad de dichas autoridades para ejecutar y aplicar la ley y las normas que produz- can los órganos de aquellas dotados de competencia normativa, sin la injerencia o intervención de los órganos de la administra- ción centralizada.” 2 . Así las cosas, las respuestas a sus interrogantes deben ser resueltas por la propia administración departamental quien conoce de primera mano los antecedentes, criterios, y fundamentos de hecho y de derecho, que motivaron la expedición de las normas establecidas en el acto administrativo citado en su escrito de consulta.

Ahora bien, sea del caso anotar que las normas que regulan el Impuesto sobre Vehículos Automotores no establecen de manera puntual ningún tratamiento prefe- rencial en razón al traslado de la matrícula, razón por la cual desde esa perspectiva no es posible determinar el alcance de la norma dictada por la asamblea de ese de- partamento. De tal manera, suponemos que se trata de un mecanismo adoptado en ejercicio de la facultad impositiva que les reconoce la Constitución Política, razón de más para señalar que es a la administración departamental a quien le corresponde definir los criterios de interpretación que permitan su correcta aplicación y alcance.

En este contexto, en adelante efectuaremos algunas consideraciones con el ánimo de brindar elementos de apoyo para el caso en consulta. Sus interrogantes son los siguientes:

“1. Un vehículo que se encuentra matriculado en otro departamento y su dueño o poseedor desea beneficiarse con el descuento por traslado de cuenta, matricula su vehículo en el departamento de Nariño en el mes de agosto del año 2012, surgen los siguientes interrogantes:

• ¿El beneficio se le otorgaría en pago del impuesto del año 2013 o 2014? Y

• ¿El dueño o poseedor debe cancelar en el departamento de Nariño la fracción del año 2012?”

Respecto del primero de sus interrogantes, el mismo se resuelve a partir del análisis de lo normado en el artículo 159 de la Ordenanza 028 de 2010, trascrita en su con- sulta, según el cual “Los vehículos trasladados de otro departamento, tendrán un descuento del 50% del impuesto… correspondiente al año siguiente a aquel en que sean matriculados”, en tal virtud, en el ejemplo por usted planteado debe en- tenderse que el año siguiente correspondería a la vigencia 2013, y no al 2014, pues el beneficio se otorga expresamente sobre una única vigencia, esto es la siguiente a la matrícula, sin que sea posible extenderla a otras vigencias.

2 Corte Constitucional de Colombia Sentencia C-877 de 2000, M.P. Antonio Barrera Carbonell.

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En lo que hace al pago de la fracción correspondiente al año 2012, debe ponerse de presente que de la lectura de las normas que gobiernan el impuesto sobre vehículos automotores, particularmente el artículo 144 y el parágrafo 1º del artículo 145 de la Ley 488 de 1998, se puede colegir que el legislador estableció dos supuestos para el pago fraccionado del impuesto a saber: los vehículos nuevos y aquellos objeto de internación, bajo el entendido que entran en circulación por primera vez. Así, toda vez que en el caso del traslado de matrícula no se entiende que el vehículo entra en circulación por primera vez, y dicha situación no se estableció por el legislador como presupuesto para el pago fraccionado, no procedería el pago de esa manera en el supuesto de hecho planteado en su consulta.

De otra parte, conforme con el ya citado artículo 144 de la Ley 488 de 1998, el im- puesto se causa el 1º de enero de cada año, y conforme con el artículo 146 ibídem, se declarará y pagará anualmente, ante los departamentos o el Distrito Capital se- gún el lugar donde se encuentre matriculado el respectivo vehículo”, es decir que el impuesto correspondiente al año 2012, se causó el 1º de enero de ese año y debió ser declarado y pagado en su totalidad en el departamento en el cual, a esa fecha (1º de enero de 2012) se encontraba matriculado el vehículo. Adicionalmente, conforme con el artículo 148 ejusdem, el pago del impuesto es requisito para el traslado del registro. En ese orden de ideas, a juicio de esta Dirección, no procede el pago fraccionado del impuesto sobre vehículos automotores en el caso del traslado del registro o matrícula.

“2. Un dueño o poseedor de un vehículo que matriculó su vehículo en el departamento de Nariño en noviembre del año 2010, y cancela el impuesto sobre vehículos correspondiente a la vigencia 2011, de manera extemporánea en este año 2013:

• ¿Es correcto otorgarle y liquidarle en el formulario por el año

gravable 2011 el descuento por traslado de matrícula, así el pago

sea extemporáneo?

• ¿En caso de tener derecho al descuento, la base para liquidar

la sanción e intereses se calcularía sobre el total del impuesto o

sobre el valor resultante del impuesto menos el descuento?”

Frente a estos interrogantes, nos permitimos precisar que en materia de exclusio- nes, no sujeciones, exenciones, descuentos y en general todo tipo de beneficios tributarios no son de recibo interpretaciones analógicas o extensivas, es decir que la aplicación del beneficio deberá sujetarse estrictamente a lo señalado por la norma que lo establece. Así, lo que se pretende hacer ver es que si la norma que otorga el beneficio no estableció ningún tipo de condición o restricción relacionada con un factor temporal, esto es pago oportuno o extemporáneo, no habría razón para negarlo con sustento en ese factor.

En lo que hace al cálculo de la sanción de extemporaneidad y de los intereses por mora, de conformidad con los artículos 634, 641 y 642 del Estatuto Tributario Nacional se calculan sobre “el impuesto a cargo”, es decir que la base de cálculo corresponderá al valor del impuesto antes de aplicar el descuento.

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Consultante:

ASESORÍA No.035517 25 de septiembre de 2013

SECRETARÍA DE HACIENDA DEPARTAMENTAL Gobernación del Guaviare hacienda@guaviare.gov.co San josé del Guaviare – Guaviare

Tema: Impuesto sobre vehículos automotores

Subtema: Administración y Control

Mediante escrito radicado en este Ministerio con el número y en la fecha del asunto, expresa usted que “la Ley 1437 de 2011, artículo 47, establece que únicamente se aplicarán los procedimientos sancionatorios contenidos en Leyes Especiales, y que en los procedimientos no contenidos en estas, se aplicarán las disposiciones del CPACA, ahora bien, el Estatuto Tributario, Decreto 624 de 1989, no es una ley…” y

a renglón seguido efectúa dos interrogantes, los cuales serán absueltos en el mismo

orden de consulta, no sin antes precisar que las respuestas ofrecidas por esta Direc- ción se efectúan de manera general y abstracta, y se emiten en los términos y con los alcances de los artículos 14-2 y 28 del Código de Procedimiento Administrativo y

de lo Contencioso Administrativo, de manera que no son obligatorias ni vinculantes

y no comprometen la responsabilidad de este Ministerio.

Consulta usted:

¿Cómo debe la Administración desarrollar el procedimiento sancionatorio para los obligados a pagar el impuesto sobre vehículos?

¿Aun se pueden imponer sanciones en las liquidaciones oficiales?

Para dar respuesta a sus interrogantes, y toda vez que según su criterio por no ser el Estatuto Tributario una ley, no resultaría aplicable el procedimiento sancionatorio en él establecido, es necesario referirnos al concepto de “decretos con fuerza de ley”, para lo cual, en primer término acudimos a lo normado por el artículo numeral 10 del artículo 150 de la Constitución Política, así:

“Artículo 150. Corresponde al Congreso hacer las leyes. Por medio de ellas ejerce las siguientes funciones:

10. Revestir, hasta por seis meses, al Presidente de la República de pre- cisas facultades extraordinarias, para expedir normas con fuerza de ley cuando la necesidad lo exija o la conveniencia pública lo aconseje. Tales facultades deberán ser solicitadas expresamente por el Gobierno y su aprobación requerirá la mayoría absoluta de los miembros de una y otra Cámara.

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El Congreso podrá, en todo tiempo y por iniciativa propia, modificar los decretos leyes dictados por el Gobierno en uso de facultades extraor- dinarias. (…)”

Del análisis de la norma superior trascrita, se colige que el Presidente de la Repúbli- ca, previa solicitud y durante un plazo máximo de seis plazo máximo de seis meses, puede ser facultado para expedir normas con fuerza de ley.

De igual manera, los artículos 212, 213, 214 y 215 de la Constitución Política, me- diante los cuales se regulan los estados de excepción (guerra exterior, Estado de Conmoción Interior; Estado de Emergencia económica. Social o ambiental) autori- zan al Presidente de la República para expedir normas con fuerza de ley.

Es entonces, en ejercicio de las citadas facultades constitucionales que el Presidente de la República profiere los denominados “Decretos con fuerza de ley”, dentro de los cuales se encuentran los “decretos legislativos” y los “decretos leyes” cuya de- finición y efectos podemos abordar desde la jurisprudencia del Consejo de Estado, quien al respecto ha expresado:

“[…] Primero, es necesario resaltar que la naturaleza de los decretos que expide el Presidente de la República son clasificados de mane- ra general, en decretos administrativos y decretos con fuerza de ley. Los Decretos con Fuerza de Ley, son aquellos proferidos por el Presidente que tienen la naturaleza o connotación de ley, pues se expiden en ejercicio de funciones legislativas excepcionales. De tal manera, que esta clase de actos tienen la misma jerarquía de una ley expedida por el Congreso de la República. Los Decretos Ad- ministrativos, son aquellos proferidos por el Presidente de la República o el Gobierno Nacional que tienen la naturaleza de acto administrativo, pues son expedidos en ejercicio de funciones administrativas, cuya fi- nalidad es la reglamentación o aplicación concreta de una ley o la mis- ma Constitución Política. De esta clasificación, se colige entonces, que tanto los decretos legislativos, al igual que los decretos-le- yes hacen parte de aquellos decretos llamados con Fuerza de Ley, pues en ellos el Presidente actúa como legislador extraordinario, por tanto, que el control judicial de tales actos sea ejercido por la Corte Constitucional. […]” 1 (Negrillas ajenas al texto original)

Así pues, conforme con las normas y la jurisprudencia citadas a espacio líneas atrás, se infiere que a más de las leyes en sentido formal como acto propio del Congreso de la República, existen en nuestro ordenamiento constitucional y legal otras nor- mas que si bien no son leyes en sentido formal por no ser expedidas directamente por el Congreso de la República, sí son normas con fuerza material de ley, razón por la cual, según voces del Consejo de Estado “tienen la misma jerarquía de una ley expedida por el Congreso de la República”.

1 Consejo de Estado Sala de lo Contencioso Administrativo Sección Cuarta Consejero ponente: Juan Ángel Palacio Hincapié. Bogotá D.C., diciembre once (11) de dos mil siete (2007) Radicación núme- ro: 11001-03-24-000-2006-00205-00(16546).

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En este contexto, aterrizando lo expuesto al caso concreto del Estatuto Tributario Nacional, tenemos que fue expedido en ejercicio de las facultades otorgadas al Pre- sidente de la República por el numeral 5º de la Ley 75 de 1986, prorrogado por el artículo 41 de la Ley 43 de 1987, así:

Artículo 90. De conformidad con el ordinal 12 del artículo 76 de la Constitución Política, revístese al Presidente de la República de facultades extraordinarias contadas estas desde la fecha de publicación de la presente ley y hasta el 31 de diciembre de 1987 para adoptar las siguientes medidas:

1) (…)

5) Sin perjuicio de las facultades conferidas en los numerales anterio- res, expedir un Estatuto Tributario de numeración continua, de tal forma que se armonicen en un solo cuerpo jurídico las diferentes normas que regulan los impuestos que administra la Dirección General de Impuestos Nacionales. Para tal efec- to, se podrá reordenar la numeración de las diferentes disposiciones tributarias, modificar su texto y eliminar aquellas que se encuentran repetidas o derogadas, sin que en ningún caso se altere su contenido. Para tal efecto, se solicitará la asesoría de dos Magistrados de la Sala de Consulta y Servicio Civil del Consejo de Estado.

(…)” (Negrillas ajenas al texto original).

Así pues, en ejercicio de tales facultades se expidió por parte del Presidente de la República el Decreto 624 de 1989 “Por el cual se expide el Estatuto Tributario de los Impuestos Administrados por la Dirección General de Impuestos Nacionales”, el cual, conforme con lo expuesto antes, es un decreto con fuerza de ley, que en tal virtud goza de la misma jerarquía que una ley expedida por el Congreso de la República.

En este contexto, revisemos ahora lo normado por el artículo 146 de la Ley 488 de 1998, modificado por el artículo 106 de la Ley 633 de 2000, el cual ad literam establece:

“Artículo 146. Declaración y pago. El impuesto de vehículos automo- tores se declarará y pagará anualmente, ante los departamentos o el Distrito Capital según el lugar donde se encuentre matriculado el respectivo vehículo.

El impuesto será administrado por los departamentos y el Distrito Ca- pital. Se pagará dentro de los plazos y en las instituciones financieras que para el efecto estas señalen. En lo relativo a las declaraciones, determinación oficial, discusión y cobro, podrán adoptar en lo pertinente los procedimientos del Estatuto Tributario Nacio- nal. (…)”.

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Nótese cómo, el artículo en cita autoriza a los departamentos para que, de manera potestativa, a efectos de la administración y control del Impuesto sobre Vehículos Automotores, acudan a las normas del Estatuto Tributario Nacional.

Ahora bien, posteriormente se expide la Ley 788 de 2002, que en su artículo 59 estableció:

Artículo 59. Procedimiento tributario territorial. Los departamentos y mu- nicipios aplicarán los procedimientos establecidos en el Estatuto Tributario Nacional, para la administración, determinación, discusión, co- bro, devoluciones, régimen sancionatorio incluida su imposición, a los impuestos por ellos administrados. Así mismo aplicarán el procedimiento administrativo de cobro a las multas, derechos y demás recursos territoriales. El monto de las sanciones y el término de la aplicación de los procedimientos anteriores, podrán disminuirse y simplificarse acorde con la naturaleza de sus tributos, y teniendo en cuenta la proporcionalidad de estas respecto del monto de los impuestos.

En consecuencia, a diferencia del artículo 146 de la Ley 488 de 1998, el referido ar- tículo 59 de la Ley 788 de 2002, establece de manera imperativa que las entidades territoriales para la administración y control, así como para el régimen sancionatorio de sus tributos, deben remitirse a las normas del Estatuto Tributario Nacional.

Entonces, en materia de sanciones se precisa que las entidades territoriales deben aplicar el régimen sancionatorio y las sanciones establecidas en el Estatuto Tributa- rio Nacional. Cuando se trate de sanciones que no hacen referencia en el Estatuto Tributario Nacional a ningún impuesto en particular, la entidad territorial podrá apli- carla sin necesidad de acto administrativo territorial, como es el caso de la sanción de extemporaneidad, la sanción por mora, la sanción por corrección y la sanción mínima de que trata el artículo 639 del Estatuto Tributario Nacional, caso en el cual mediante ordenanza o acuerdo (según se trate de departamento o municipio) puede establecer los montos o parámetros de cálculo acorde con las cuantías, la naturaleza de sus impuestos y el hecho sancionable.

En el caso de aquellas sanciones previstas en el Estatuto Tributario Nacional que están diseñadas particularmente para los impuestos como renta e IVA, es criterio de esta Dirección que la corporación administrativa (concejo o asamblea), debe mediante acto administrativo, determinar las demás sanciones del citado Estatuto, ajustadas a los impuestos de nivel territorial, siempre dentro del marco del régimen de sanciones del Estatuto Tributario Nacional; lo anterior, por cuanto no es proce- dente una interpretación analógica o extensiva a los tributos del orden territorial.

Por último, frente a su segundo interrogante, esto es si “¿Aun se pueden imponer sanciones en las liquidaciones oficiales?, conforme con el criterio ofrecido en este escrito, es decir la aplicación del Estatuto Tributario Nacional le comunicamos que el artículo 637 de ese estatuto señala que “Las sanciones podrán imponerse mediante resolución independiente, o en las respectivas liquidaciones oficiales ”.

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Consultante:

ASESORÍA No. 45956 29 de noviembre de 2013

ERIKA TATIANA SÁNCHEZ GÓMEZ Directora de Asesoría Legal y de Control Gobernación de Antioquia

Tema: Impuesto sobre Vehículos Automotores

Subtema:

Tratamientos Preferenciales (exclusiones, exenciones, descuentos, etc.)

Mediante escrito radicado en este Ministerio con el número y en la fecha del asun- to, remite usted a esta Dirección la solicitud de concepto jurídico efectuada por el Director de Rentas a la Subsecretaría Jurídica de la Gobernación de Antioquia, rela- cionada con la condonación del impuesto sobre vehículos automotores establecida en ese departamento mediante Ordenanza 024 de 2012, toda vez que, a su juicio, es una asunto de competencia de esta Dirección.

Sea lo primero anotar que, si bien dentro de las funciones asignadas a esta Direc- ción por el Decreto 4712 de 2008, se encuentra la de prestar asesoría en materia tri- butaria a las entidades territoriales, esta no se extiende al análisis sobre la legalidad o ilegalidad de actos administrativos expedidos por sus autoridades administrativas, ya que tal competencia corresponde a la jurisdicción contenciosa administrativa. De igual forma, tampoco se extiende a definir la interpretación y/o alcance de ta- les actos, pues ello implicaría una intromisión en la autonomía que la constitución reconoce a las entidades territoriales, pues al decir de la Corte Constitucional, “un espacio propio y normal de dicha autonomía lo constituyen la libertad y la facultad de dichas autoridades para ejecutar y aplicar la ley y las normas que produzcan los órganos de aquéllas dotados de competencia normativa, sin la injerencia o intervención de los órganos de la administración centralizada.1 . Así las co- sas, la competencia para pronunciarse respecto de la interpretación y alcance de sus actos corresponde, en principio, a la administración departamental.

En virtud de lo anterior, contrario a lo que expresa en su oficio de remisión, la res- puesta a la solicitud de concepto respecto del alcance de la Ordenanza 024 de 2012, de la Asamblea departamental de Antioquia, es un asunto de competencia exclusiva de la administración departamental quien conoce de primera mano los anteceden- tes, criterios, y fundamentos de hecho y de derecho, que motivaron su expedición, competencia que deberá desplegarse por los funcionarios adscritos a las depen- dencias que dentro de la estructura administrativa departamental tengan la función de asesoría jurídica, quienes deberán emplearse en ofrecer, desde esa perspectiva (jurídica), una respuesta a las inquietudes de otras dependencias de la entidad.

1 Corte Constitucional de Colombia Sentencia C-877 de 2000, M.P. Antonio Barrera Carbonell.

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Sin perjuicio de lo anterior, con la única intención de ofrecerle elementos de juicio para la atención de la solicitud de concepto elevada por el Director de Rentas, le comunicamos que esta Dirección, a propósito del tema de las amnistías y condo- naciones se pronunció mediante Boletín No. 1 de Apoyo a la Gestión Tributaria de las Entidades Territoriales, del cual anexo copia para su conocimiento y los fines que estime pertinentes. De igual manera, en relación con el establecimiento de beneficios tributarios respecto del impuesto sobre vehículos automotores por parte de los departamentos mediante Oficio 07905 del 22 de marzo de 2005, se expresó lo siguiente:

“[…] Para dar respuesta a su consulta, es preciso inicialmente efectuar algunas consideraciones en torno a la propiedad del impuesto sobre vehículos automotores, sus beneficiarios y el tema de las exoneracio- nes, así:

En cuanto a la propiedad del tributo, esta ha sido definida por vía juris- prudencial por parte de la Corte Constitucional, quien estableció que el Impuesto sobre Vehículos Automotores se trata en suma de una renta nacional cedida a las entidades territoriales. De tal suerte expresó esa alta corporación:

“La contradicción planteada se resuelve acudiendo al tercero de los criterios antes mencionados, es decir, el criterio orgánico. En efecto, en un contexto de incertidumbre como el planteado, para definir si un tributo constituye una fuente endógena de financiación de las enti- dades territoriales es necesario identificar si el perfeccionamiento del régimen del tributo exige una manifestación de los órganos de repre- sentación política de dichas entidades.

La aplicación del criterio orgánico al caso que se estudia conduce a afirmar que el impuesto de vehículo automotor es un impuesto de ca- rácter nacional. Ciertamente, dicho tributo se encuentra establecido por la Ley 488 de 1998, sin que para su perfeccionamiento se re- quiera decisión alguna del concejo municipal o de la asamblea de- partamental. En consecuencia, el impuesto nacional de vehículos constituye una renta nacional cedida a las entidades territoriales en proporción a lo recaudado en la respectiva jurisdicción2 . (El resaltado es nuestro)

De acuerdo con lo anterior, cumple anotar que en tratándose de una renta de la Nación, el único llamado a establecer algún tipo de exone- ración o exención sobre la misma, no sería otro que el propio Legis- lador en uso de sus atribuciones constitucionales y legales. En con- secuencia, al pretender la administración departamental establecer

exoneraciones sobre una renta cuya propiedad no le pertenece, es-

2 Sentencia C-720 de 1999 - Corte Constitucional. Magistrado Ponente Dr. Eduardo Cifuentes Muñoz

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taría invadiendo la órbita del legislador al ejercer facultades que solo le competen a él. […]” (Negrillas originales, subrayas ajenas al texto).

Lo anterior, sin perjuicio del establecimiento de los descuentos por pronto pago, frente a los cuales se considera que pueden ser establecidos por los departamentos en ejercicio de las facultades de administración y control que les otorga los artículos 146 y 147 de la Ley 488 de 1998.

De otra parte, le sugerimos dar un repaso a lo normado por la recientemente ex- pedida Ley 1630 de 2013, ya que a través de esta norma, y en concordancia con lo expresado supra, el legislador establece una “exoneración tributaria sobre el impuesto de vehículos automotores” en aquellos casos de desintegración física de vehículos de modelos 2006 y anteriores, norma que puede ser aplicada por los departamentos.

Por último, es del caso precisar que los actos administrativos mediante los cuales se establecen los beneficios a los que hace referencia en el escrito de consulta, se encuentran amparados por la presunción de legalidad de que trata el artículo 88 del Código de Procedimiento Administrativo y de lo Contencioso Administrativo (Ley 1437 de 2011), por lo que serán de obligatorio cumplimiento hasta tanto no sean anulados o suspendidos por la jurisdicción de lo contencioso administrativo. Lo an- terior para indicar que en el evento de considerar que los mencionados actos aten- tan contra el ordenamiento jurídico, para hacer cesar sus efectos deberá acudirse, ya sea a la derogatoria del acto por parte de la misma autoridad que lo profirió, o en su defecto, a la acción de simple nulidad de que trata el artículo 137 del Código de Procedimiento Administrativo y de lo Contencioso Administrativo, para que sea la justicia contenciosa administrativa la que defina sobre su legalidad.

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IMPUESTO DE REGISTRO

ASESORÍA No. 024574 15 de julio de 2013

Consultante:

jUANA URIBE BOTERO Bogotá D. C.

Tema: Impuesto de Registro

Subtema: Hecho Generador

Mediante escrito radicado en este Ministerio con el número y en la fecha del asunto, refiriéndose al artículo 187 de la Ley 1607 de 2012, que adicionó al artículo 229 de la Ley 223 de 1995, expresa usted que “A diferencia de la norma anterior cuyo últi- mo inciso no mencionaba ni las fusiones ni escisiones entre otros actos, la norma modificada por la Ley 1607 de 2012 expresamente incluye entro los otros actos que se consideran sin cuantía las fusiones, escisiones, transformaciones, entre otras, que al tratarse de simples actos de reorganización empresarial no implican una enajenación. Es así como dicho título para el cambio de propietario debe regirse para efectos de establecer la base gravable del acto por una norma especial que en este caso consideró no era un acto con cuantía. No es casualidad que la adición traída por la Ley 1607 de 2012 de 2012 haya quedado insertada en el mismo inciso que regula la base gravable de los negocios jurídicos referidos a inmuebles, de ahí que pueda entenderse que el propósito era que dichas transferencias estuvieran gravadas como un acto sin cuantía”.

Sea lo primero anotar que, si bien dentro de la funciones asignadas a esta Dirección por el Decreto 4712 de2008, se encuentra la de prestar asesoría en materia tribu- taria y financiera, dicha función se dirige a las entidades territoriales, mas no a los particulares. No obstante, en ejercicio del derecho de petición que como ciudadano le asiste, en adelante efectuaremos algunas consideraciones respecto de su escri- to, no son antes precisar que los pronunciamientos emitidos por esta Dirección se ofrecen en los términos y con los alcances de los artículos 14-2 y 28 del Código de

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Procedimiento Administrativo y de lo Contencioso Administrativo, de manera que no son de obligatorio cumplimiento o ejecución, y no comprometen la responsabilidad de este Ministerio.

Del análisis de su escrito, debe señalarse que no se evidencia el planteamiento de ningún interrogante, sino por el contrario una afirmación, la cual consideramos como su particular interpretación respecto de lo normado por el artículo 187 de la Ley 1607 de 2012. Al parecer, dicha interpretación apunta a que en presencia de actos como la escisión, fusión y transformación de sociedades en los que se efectúe transferencia de bienes inmuebles, dicha transferencia ha de ser considerada, para efectos del impuesto de registro, como un acto sin cuantía. Pues bien, bajo ese su- puesto, es menester anotar que esta Dirección no comparte esa interpretación, por las razones que a continuación pasan a exponerse.

Establece el artículo 187 de la Ley 1607 de 2012:

ARTÍCULO 187. IMPUESTO DE REGISTRO. Modifíquese el artículo 229 de la Ley 223 de 1995, el cual quedará así:

“Artículo 229. Base gravable. Está constituida por el valor incorporado en el documento que contiene el acto, contrato o negocio jurídico. Cuando se trate de inscripción de contratos de constitución de socie- dades, de reformas estatutarias o actos que impliquen el incremento del capital social o del capital suscrito, la base gravable está constituida por el valor total del respectivo aporte, incluyendo el capital social o el capital suscrito y la prima en colocación de acciones o cuotas sociales.

Cuando un acto, contrato o negocio jurídico deba registrarse tanto en la Oficina de Registro de Instrumentos Públicos como en la Cámara de Comercio, el impuesto se generará solamente en la instancia de ins- cripción en la Oficina de Registro de Instrumentos Públicos.

En los actos, contratos o negocios jurídicos sujetos al impuesto de registro en los cuales participen entidades públicas y particulares, la base gravable está constituida por el 50% del valor incorporado en el documento que contiene el acto o por la proporción del capital suscrito

o del capital social, según el caso, que corresponda a los particulares.

En los documentos sin cuantía, la base gravable está determinada de acuerdo con la naturaleza de los mismos.

Cuando el acto, contrato o negocio jurídico se refiera a bienes inmue- bles, el valor no podrá ser inferior al del avalúo catastral, el autoavalúo,

el valor del remate o de la adjudicación, según el caso. Para efectos de

la liquidación y pago del impuesto de registro, se considerarán actos sin cuantía las fusiones, escisiones, transformaciones de sociedades y consolidación de sucursales de sociedades extranjeras; siempre que no impliquen aumentos de capital ni cesión de cuotas o partes de interés.”

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Del análisis de la norma trascrita, particularmente lo normado en su inciso quinto, se colige que fija dos reglas para la determinación del impuesto de registro, una de carácter general, y otra de carácter específico, cada una de ellas completamente diferente y diferenciable, veamos:

• La primera, esto es la regla general, señala taxativa e imperativamente que frente a todos los actos, contratos o negocios jurídicos que versen sobre inmuebles la base gravable aplicable en esos casos no podrá ser inferior al avalúo catastral.

• La segunda, esto es la regla específica, señala que en presencia de fusiones, escisiones, transformaciones de sociedades y consolidación de sucursales de sociedades extranjeras, tales actos serán considerados como actos sin cuan- tía, sí y solo sí no implican aumentos de capital ni cesión de cuotas o partes de interés, sin hacer distinción alguna respecto de la transferencia o no de

bienes inmuebles en virtud de tales actos. Sea del caso anotar, que esta regla ya se encontraba contenida en el literal g) del artículo 6º del Decreto 650 de

1996.

En ese orden de ideas, a juicio de esta Dirección, y en concordancia con la norma sub examine la adición al artículo 229 de la Ley 223 de 1995, por parte del artículo 187 de la Ley 1607 de 2012, se circunscribió a elevar a rango de ley lo ya normado por el Decreto 650 de 1996, respecto de la condición de acto sin cuantía de la ins- cripción de reformas relativas a la escisión, fusión o transformación de sociedades que no impliquen aumentos de capital ni cesión de cuotas o partes de interés, sin que en momento alguno signifique que cuando dichos actos incorporen la transfe- rencia de bienes inmuebles dicha transferencia también deba ser considerada como acto sin cuantía, pues en esos eventos, debe aplicarse la norma establecida en el inciso segundo del artículo 2º del Decreto 650 de 1996, según la cual “Cuando un mismo documento contenga diferentes actos sujetos a registro, el impuesto se liquidará sobre cada uno de ellos, aplicando la base gravable y tarifa establecidas en la ley”, ya que una cosa son los actos de fusión, escisión y transformación y otra es la transferencia de inmuebles, es decir que cuando la misma escritura pública fusión, escisión y transformación envuelve el traspaso de bienes inmuebles, hay dos actos sujetos a registro, la inscripción de la reforma estatutaria (fusión, esci- sión y transformación), que debe surtirse en la cámara de comercio, y la tradición de dominio de los bienes inmuebles a favor de sociedades beneficiarias, que debe registrarse en la oficina de registro de instrumentos públicos. Así pues, la transfe- rencia del dominio de los inmuebles involucrados en ese acto si bien resulta de la fusión, escisión o transformación, no modifica para nada su carácter de reforma estatutaria, como acto sin cuantía, de lo que se desprende entonces que el acto que tiene cuantía no es la fusión, escisión o transformación misma sino el traspaso de los inmuebles.

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ASESORÍA No. 030787 23 de agosto de 2013

Consultante:

ERIKA TATIANA SÁNCHEZ Directora de Asesoría Legal y de Control Gobernación de Antioquia

Tema: Impuesto de Registro

Subtema: Devoluciones

En atención a su solicitud de concepto radicada con el número que parece en el asunto, nos permitimos manifestarle que de conformidad con el Decreto 4712 de 2008 la Dirección General de Apoyo Fiscal presta asesoría a las entidades territoria- les y a sus entes descentralizados en materia fiscal, financiera y tributaria, la cual no comprende el análisis de las actuaciones y actos administrativos específicos de dichas entidades, ni la asesoría a particulares. Por lo anterior, la respuesta se remite de conformidad con el artículo 28 del Código Contencioso Administrativo, de manera general y no tiene carácter obligatorio ni vinculante.

Consulta “sobre el término que se debe tener en cuenta para la devolución de los valores pagados y no debidos, en exceso o cancelados doblemente, por conceptos de tributos departamentales y la fecha inicial que se debe tomar específicamente para el impuesto de registro.”

En general, de conformidad con el artículo 59 de la Ley 788 de 2002, los departa- mentos y municipios deben aplicar el procedimiento del Estatuto Tributario Nacional en relación con los impuestos por ellos administrados:

“ARTÍCULO 59. PROCEDIMIENTO TRIBUTARIO TERRITORIAL. Los departamentos y municipios aplicarán los procedimientos estableci- dos en el Estatuto Tributario Nacional, para la administración, determi- nación, discusión, cobro, devoluciones, régimen sancionatorio inclui- da su imposición, a los impuestos por ellos administrados. Así mismo aplicarán el procedimiento administrativo de cobro a las multas, de- rechos y demás recursos territoriales. El monto de las sanciones y el término de la aplicación de los procedimientos anteriores, podrán disminuirse y simplificarse acorde con la naturaleza de sus tributos, y teniendo en cuenta la proporcionalidad de estas respecto del monto de los impuestos.” (Se subraya).

El procedimiento de devoluciones se encuentra regulado en el Estatuto Tributario Nacional en el Título X del Libro Quinto, en los artículos 850 y siguientes. A nivel nacional, el Decreto 2277 de 2012 reglamenta parcialmente el procedimiento de gestión de las devoluciones y compensaciones.

De conformidad con el artículo 850 del Estatuto Tributario Nacional, es obligación de la administración tributaria devolver a los contribuyentes los pagos en exceso o de

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lo no debido, cualquiera que fuere el concepto del pago, siguiendo el mismo proce- dimiento que se aplica para la devoluciones de los saldos a favor; pago en exceso, cuando se pagan impuestos mayores a los que corresponden legalmente, y, pago de lo no debido, cuando se efectúan pagos sin que exista causa legal para hacer exigible su cumplimiento. Así lo establece el artículo 850 del ETN:

“Artículo 850. DEVOLUCIÓN DE SALDOS A FAVOR. Artículo modifi- cado por el artículo 49 de la Ley 223 de 1995. Los contribuyentes o responsables que liquiden saldos a favor en sus declaraciones tributa- rias podrán solicitar su devolución.

La Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales deberá devolver oportunamente a los contribuyentes, los pagos en exceso o de lo no debido, que estos hayan efectuado por concepto de obligaciones tri- butarias y aduaneras, cualquiera que fuere el concepto del pago, si- guiendo el mismo procedimiento que se aplica para las devoluciones de los saldos a favor.

(…)”

De presentarse una solicitud de devolución, le corresponde a la administración mu- nicipal establecer la ocurrencia de estos hechos de acuerdo con la normatividad aplicable al respectivo caso particular.

El término para solicitar la devolución de saldos a favor originados en las declara- ciones tributarias es de dos años a partir de la fecha de vencimiento del plazo para declarar. (Artículo 854 del ETN).

El término para solicitar la devolución de lo pagado en exceso o indebidamente es el término de prescripción de la acción ejecutiva, es decir, cinco años. Lo anterior por cuanto, el procedimiento de devoluciones aplicable a los impuestos territoriales es el del Estatuto Tributario Nacional y las normas que lo reglamentan. Así lo con- cluyó el Consejo de Estado, Sección Cuarta, en Sentencia del 31 de julio de 2009, Expediente 16577:

“(…). En consecuencia, la Sala rectifica su posición, plasmada en va- rias sentencias proferidas en asuntos similares al que ahora se dis- cute, y precisa que al igual que en los demás tributos en los que de- ban aplicarse las normas del Estatuto Tributario sobre devoluciones y compensaciones, el término para pedir la devolución de los pagos en exceso o de lo no debido por concepto del impuesto de registro, es el fijado en los artículos 11 y 21 del Decreto 1000 de 1997 1 , reglamenta-

1 El Decreto 1000 de 1997 fue expresamente derogado por el Decreto 2277 de 2012, que en su artículo 11 dice: “Las solicitudes devolución y/o compensación por pagos en exceso, deberán presentarse dentro del término de prescripción de la acción ejecutiva, establecido en el artículo 2536 del Código Civil. Para el trámite de estas solicitudes, en los aspectos no regulados especialmente, se aplicará el mis- mo procedimiento establecido para la devolución de los saldos a favor liquidados en las declaracio- nes tributarias. En todo caso, el término para resolver la solicitud, será el establecido en el artículo 855 del Estatuto Tributario.”

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rio del trámite de devoluciones y compensaciones del Estatuto Tribu- tario, esto es, el de prescripción de la acción ejecutiva, establecido en el artículo 2536 del Código Civil. Así las cosas, mientras el término de prescripción de la acción ejecutiva del artículo 2356 (Sic) del Código Civil no esté vencido, y, por lo mismo, el contribuyente del impuesto de registro se encuentre en tiempo para pedir la devolución de lo pagado en exceso o indebidamente por concepto de dicho tributo, la situación jurídica del mismo no se encuentra consolidada, puesto que es sus- ceptible de ser discutida ante la Administración. Por lo tanto, procede la solicitud de devolución.”

El artículo 15 del Decreto 650 de 1996 establece unas causales especiales aplicables al impuesto de registro para solicitar la devolución:

Artículo 15. Devoluciones. Cuando el acto, contrato o negocio jurídico no se registre en razón a que no es objeto de registro de conformidad con las disposiciones legales, o por el desistimiento voluntario de las partes cuando este sea permitido por la ley y no se haya efectuado el registro, procederá la devolución del valor pagado.

Igualmente, procederá la devolución cuando se presenten pagos en exceso o pagos de lo no debido.

Para efectos de la devolución, el interesado elevará memorial de so- licitud a la entidad recaudadora, acompañada de la prueba del pago dentro del término que se señala a continuación:

En el caso de que el documento no se registre por no ser registrable, dentro de los cinco (5) días hábiles siguientes a la ejecutoria del acto

o providencia que rechaza o niega el registro.

En el desistimiento, dentro de los cinco (5) días hábiles siguientes a la fecha del desistimiento.

En los pagos en exceso y pago de lo no debido, dentro de los quince (15) días hábiles siguientes a la solicitud del registro.

La entidad recaudadora está obligada a efectuar la devolución dentro de los cinco (5) días hábiles siguientes a la fecha de la solicitud pre- sentada en debida forma, previa las verificaciones a que haya lugar. El término para devolver se ampliará quince (15) días calendarios, cuando la devolución deba hacerla directamente el Departamento.

Tanto en el caso en que la liquidación y el recaudo del impuesto hayan sido efectuados por el Departamento como en el caso en que hayan sido efectuados por las Oficinas de Registro de Instrumentos Públicos

o por las Cámaras de Comercio, si al momento de la solicitud de devo-

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lución, la liquidación y recaudo han sido asumidos por el Departamen- to, la solicitud de devolución se elevará ante este.

El inciso sexto que aparece tachado, fue declarado nulo en sentencia del 19 de mar- zo de 1999, del Consejo de Estado, Rad. 9203. CP. Daniel Manrique Guzmán, por tanto, frente a los pagos en exceso y pago de lo no debido, el término para solicitar la devolución el término de prescripción de la acción ejecutiva, es decir, cinco años, como se explicó atrás.

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Consultante:

ASESORÍA No. 031559 29 de agosto de 2013

MARÍA CECILIA FRASSER A. Directora Financiera con funciones en el grupo de Gestión de Ingresos Gobernación de Córdoba

Tema: Impuesto de Registro

Subtema: Hecho Generador

Mediante escrito radicado en este Ministerio con el número y en la fecha del asun- to, en relación con el impuesto de registro en el caso de una división material de un predio consulta usted si dicho acto “¿debe ser considerado como un acto sin cuantía? ¿Se causará el impuesto de Registro, como acto sin cuantía, por cada nuevo folio de matrícula que se apertura como consecuencia de la división material o el loteo? O si por el contrario, ¿la división material o el loteo causa el impuesto de Registro, como un único acto independientemente del número de lotes, que se pretendan derivar del de mayor extensión?”

En primer lugar, es menester señalar que las respuestas ofrecidas por esta Dirección se efectúan de manera general y abstracta, y se ofrecen en los términos y con los alcances de los artículos 14-2 y 28 del Código de Procedimiento Administrativo y de lo Contencioso Administrativo, de manera que no son obligatorias ni vinculantes y no comprometen la responsabilidad de este Ministerio.

Para dar 1 respuesta a su interrogante, es preciso dar un repaso al objetivo del re- gistro de la propiedad inmueble y a los actos sujetos a registro en las Oficinas de Registro de Instrumentos Públicos, al tenor de lo establecido por los artículos 2º y 4º respectivamente de la Ley 1579 de 2012, “Por la cual se expide el estatuto de registro de instrumentos públicos y se dictan otras disposiciones ”, así:

“Artículo 2º. Objetivos. El registro de la propiedad inmueble tiene como objetivos básicos los siguientes:

a) Servir de medio de tradición del dominio de los bienes raíces y de

los otros derechos reales constituidos en ellos de conformidad con el artículo 756 del Código Civil;

b) Dar publicidad a los instrumentos públicos que trasladen,

transmitan, muden, graven, limiten, declaren, afecten, modi- fiquen o extingan derechos reales sobre los bienes raíces;

c) Revestir de mérito probatorio a todos los instrumentos públicos su-

jetos a inscripción.

1 Esta norma derogó expresamente al Decreto Extraordinario 1250 de 1970, “Por el cual se expide el estatuto del registro de instrumentos públicos

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(…)

Artículo 4º. Actos, títulos y documentos sujetos al registro. Están su- jetos a registro:

a) Todo acto, contrato, decisión contenido en escritura públi- ca, providencia judicial, administrativa o arbitral que implique constitución, declaración, aclaración, adjudicación, modifica- ción, limitación, gravamen, medida cautelar, traslación o ex- tinción del dominio u otro derecho real principal o accesorio sobre bienes inmuebles;

b) Las escrituras públicas, providencias judiciales, arbitrales o adminis-

trativas que dispongan la cancelación de las anteriores inscripciones y la caducidad administrativa en los casos de ley;

c) Los testamentos abiertos y cerrados, así como su revocatoria o re-

forma de conformidad con la ley.

PARÁGRAFO 1º. Las actas de conciliación en las que se acuerde ena- jenar, limitar, gravar o desafectar derechos reales sobre inmuebles se cumplirá y perfeccionará por escritura pública debidamente registrada conforme a la solemnidad consagrada en el Código Civil Escritura Pú- blica que será suscrita por el Conciliador y las partes conciliadoras y en la que se protocolizará la respectiva acta y los comprobantes fiscales para efecto del cobro de los derechos notariales y registrales.

PARÁGRAFO 2º. El Gobierno Nacional reglamentará el Registro Central de Testamentos cuyo procedimiento e inscripciones corresponde a las Oficinas de Registro de Instrumentos Públicos.” (Negrillas ajenas al texto original).

De la lectura de las normas trascritas se colige que siempre que el acto, contrato o providencia judicial, administrativa o arbitral implique actuaciones frente al derecho de dominio estarán sujetos a registro en las Oficinas de Registro de Instrumentos Públicos y en consecuencia, sujetos al impuesto de registro. De igual modo opera la cancelación de dichas actuaciones.

Veamos ahora qué es la matrícula inmobiliaria, qué señala y cómo está conformada, para lo cual recurrimos al artículo 8º de la Ley 1579 de 2012, que establece:

“ARTÍCULO 8º. MATRÍCULA INMOBILIARIA. Es un folio destinado a la inscripción de los actos, contratos y providencias relaciona- dos en el artículo 4º, referente a un bien raíz, el cual se distingui- rá con un código alfanumérico o complejo numeral indicativo del orden interno de cada oficina y de la sucesión en que se vaya sentando.

Además, señalará, con cifras distintivas, la oficina de registro, el depar- tamento y el municipio, corregimiento o vereda de la ubicación del bien

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inmueble y el número único de identificación predial en los municipios que lo tengan o la cédula catastral en aquellos municipios donde no se haya implementado ese identificador.

Indicará también, si el inmueble es urbano o rural, designándolo por su número, nombre o dirección, respectivamente y describiéndolo por sus linderos, perímetro, cabida, datos del acto administrativo y plano donde estén contenidos los linderos, su actualización o modificación y demás elementos de identificación que puedan obtenerse.

En la matrícula inmobiliaria constará la naturaleza jurídica de cada uno de los actos sometidos a registro, así: tradición, gravámenes, limitaciones y afectaciones, medidas cautelares, tenencia, falsa tradición, cancelaciones y otros.

(…)” (Negrillas ajenas al texto original).

Ahora bien, en aquellos casos en los que se presenta la división de predios de mayor extensión, los artículos 50 y 51 ibídem, establecen:

“Artículo 50. Matrícula inmobiliaria y la cédula catastral. Cada folio de matrícula inmobiliaria corresponderá a una unidad catas- tral y a ella se referirán las inscripciones a que haya lugar. En consecuencia, cuando se divida materialmente un inmueble o se segregue de él una porción, o se realice en él una parcela- ción o urbanización, o se constituya en propiedad por pisos o departamentos, o se proceda al englobe de varios predios el Registrador dará aviso a la respectiva oficina catastral para que esta proceda a la formación de la ficha o cédula corres- pondiente a cada unidad. El incumplimiento de este deber constitu- ye falta disciplinaria del Registrador.

Artículo 51. Apertura de matrícula en segregación o englobe. Siempre que el título implique fraccionamiento de un inmueble en varias secciones o englobamiento de varias de estas en una sola uni- dad, se procederá a la apertura de nuevos folios de matrícula, en los que se tomará nota de donde se derivan, y a su vez se procederá al traslado de los gravámenes, limitaciones y afecta- ciones vigentes de los folios de matrícula de mayor extensión.”

De la normatividad trascrita, para el caso en consulta, se pretenden destacar dos situaciones a saber: i) el folio de matrícula es único por cada bien inmueble, y; ii) en él se debe registrar cualquier actuación que implique alguna afectación al dominio del bien, entre ellas y para el caso concreto, la segregación y la consecuente cance- lación de la matrícula del predio de mayor extensión, pues son actos que implican afectación al derecho de dominio.

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Así pues, toda vez que la segregación implica, según la norma en cita, la apertura

de nuevos folios en los que se habrá de registrar entre otras cosas, el predio del que derivan, forzoso se hace concluir que dicho acto de segregación es un acto sujeto

a registro que deberá efectuarse en cada uno de los folios de matrícula correspon-

dientes a cada uno de los nuevos predios que surgen fruto de la segregación. Ahora,

si bien es cierto que dicha actuación puede efectuarse mediante una única escritura,

es igualmente cierto que dicho acto implica la anotación, en cada folio de matrícula,

al tenor de lo dispuesto en las normas arriba trascritas, razón por la cual el impuesto

de registro se causará por cada anotación en cada uno de los folios de matrícula así afectados. En consecuencia, aunque se trate de un solo acto, resulta evidente que dentro del mismo se incorporan diversos actos sujetos a registro, por lo que deberá seguirse la regla establecida por el artículo 2º del Decreto 650 de 1996, según el cual “Cuando un mismo documento contenga diferentes actos sujetos a registro, el impuesto se liquidará sobre cada uno de ellos, aplicando la base gravable y tarifa establecidas en la ley .”

En lo que hace a la calidad de acto con o sin cuantía y la consecuente determinación de la base gravable, deberá para ello verificarse si el acto de segregación implica o no la transferencia del dominio de los bienes, caso en el cual se tratará de un acto con cuantía y habrá de aplicarse la base gravable de que trata el inciso final del artículo 229 de la Ley 223 de 1995, reglamentado por el artículo 4º del Decreto 650 de 1996. A contrario sensu, de no existir transferencia del dominio por tratarse de la simple segregación del predio conservándose el derecho de dominio en cabeza del dueño del predio segregado, deberá tenerse como acto sin cuantía por no incor- porar un derecho apreciable pecuniariamente.

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ASESORÍA No. 031696 30 de agosto de 2013

Consultante:

IVÁN CASTAÑO MEjÍA Bogotá D. C.

Tema: Impuesto de Registro

Subtema: Tarifas - Ley 1607 de 2012

Mediante escrito radicado en este Ministerio con el número y en la fecha del asunto, la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales remite a esta Dirección su escrito en el cual efectúa una serie de interrogantes respecto de la aplicación del artículo 188 de la Ley 1607 de 2012.

Sea lo primero anotar que, si bien dentro de la funciones asignadas a esta Dirección

por el Decreto 4712 de2008, se encuentra la de prestar asesoría en materia tribu- taria y financiera, dicha función se dirige a las entidades territoriales, mas no a los particulares. No obstante, en ejercicio del derecho de petición que como ciudadano

le asiste, en adelante efectuaremos algunas consideraciones respecto de su consul-

ta, no son antes precisar que los pronunciamientos emitidos por esta Dirección se ofrecen en los términos y con los alcances de los artículos 14-2 y 28 del Código de Procedimiento Administrativo y de lo Contencioso Administrativo, de manera que no son de obligatorio cumplimiento o ejecución, y no comprometen la responsabilidad de este Ministerio.

En relación con sus interrogantes, es menester precisar que excede el ámbito de nuestras competencias el “precisar” tanto las modificaciones como la aplicación en el tiempo de las leyes expedidas por el legislador, pues de un lado la existencia y aplicación de las modificaciones deberán ser evaluadas, en principio, por los desti- natarios de las normas, y de ser preciso por el servidor público (en vía administrati- va) o el operador jurídico (en sede judicial) al que le sean sometidas las eventuales diferencias que se susciten entre aquellos y, de otro, la entrada en vigencia y la

aplicación en el tiempo (retroactividad, ultractividad), estarán ligadas, por una parte

a lo que la ley establezca, y de otro al análisis particular de cada caso.

En este contexto, revisemos lo normado por los artículos 52 y 53 de la Ley 4ª de 1913, que ad literam establecen:

Artículo 52. La ley no obliga sino en virtud de su promulgación, y su observancia principia dos meses después de promulgada.

La promulgación consiste en insertar la ley en el periódico oficial, y se entiende consumada en la fecha del número en que termine la inser- ción.

Artículo 53. Se exceptúan de lo dispuesto en el artículo anterior los casos siguientes:

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1. Cuando la ley fije el día en que deba principiar a regir, o autorice al Gobierno para fijarlo, en cuyo caso principiará a regir la ley el día señalado.

2. Cuando por causa de guerra u otra inevitable estén interrumpidas las comunicaciones de algunos o algunos Municipios con la capital, y suspendido el curso ordinario de los correos, en cuyo caso los dos meses se contarán desde que cese la incomunicación y se restablezcan los comunicaciones.”

Conforme con las normas trascritas, la vigencia de la ley está ligada a su promul- gación y su obligatoriedad se predica tan solo después de dos meses de haber sido promulgada, para el efecto, publicada en el Diario Oficial, excepción hecha de aquellos casos en los que el legislador expresamente señala una fecha de vigencia, o en aquellos casos que por incomunicación se aplace el conteo de los referidos dos meses. Así pues, en el caso de la Ley 1607 de 2012, el legislador en el artículo 198 señaló expresamente que entraría a regir “a partir de su promulgación ”, la cual se efectuó en el Diario Oficial No. 48.655 de 26 de diciembre de 2012, es decir que las normas en ella incorporadas empezaron a regir a partir de dicha fecha. En lo que hace a la aplicación de las normas de carácter tributario debe tenerse en cuenta lo normado por el inciso final del artículo 338 de la Constitución Política, según el cual “Las leyes, ordenanzas o acuerdos que regulen contribuciones en las que la base sea el resultado de hechos ocurridos durante un período determinado, no pueden aplicarse sino a partir del período que comience después de iniciar la vigencia de la respectiva ley, ordenanza o acuerdo”, así como el inciso final del artículo 363 ibídem, según el cual “Las leyes tributarias no se aplicarán con retroactividad ”. En tal virtud, estas dos circunstancias deben ser tenidas en cuenta a efectos de determinar la aplicación de las normas tributarias, especialmente cuando se trate de tributos de periodo.

Ahora bien, en relación con artículo 188 de la Ley 1607 de 2012, debe tenerse en cuenta que el mismo se ocupa de modificar al artículo 230 de la Ley 223 de 1995, el cual establece los rangos dentro de los cuales las asambleas departamentales deben fijar las tarifas aplicables al Impuesto de Registro, es decir que a partir de la entrada en vigencia de la Ley 1607 de 2012, esas corporaciones administrativas de- berán adoptar dichas tarifas dentro de ese rango, y consecuentemente la aplicación de las tarifas así adoptadas se encuentra supeditada a dicha adopción.

En este orden de ideas, retomando el aspecto temporal de los tributos, que se re- fiere a la integración en el tiempo del hecho generador, pueden diferenciarse dos clases de tributos, los de periodo, y los de causación instantánea. Los primeros, son de aquellos en los que la realización del hecho generador se verifica de ma- nera continuada durante un periodo definido por el legislador (v. g. el impuesto de industria y comercio, el impuesto de renta); los segundos, son de aquellos en los que a realización del hecho generador se agota en un único momento, preciso y determinado (v. g. Las estampillas, impuestos al consumo, IVA). A este respecto, expresó la Corte Constitucional:

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“[…] Entendiéndose como impuesto de periodo, el impuesto que re- quiere de un determinado lapso de tiempo, por ejemplo el impuesto sobre la renta que requiere verificar cuál es el monto de la renta gra- vable existente entre el 1º de enero y el 31 de diciembre de cada año.

Como su nombre lo dice, este impuesto se cuantifica por periodos, igualmente se establece la obligación tributaria, esto es por ejemplo, enero a diciembre del año vigente. No se confunde el impuesto de un periodo a otro, son perfectamente independientes.

En contraposición a este impuesto, está el impuesto instantáneo, que es, en otras palabras, el que se causa de manera simultánea a la realización del hecho imponible, sucede como su nombre lo indica ins- tantáneamente. Un ejemplo de este, es el impuesto sobre las ventas, cada vez que se vende se causa el impuesto. […] 1

Así las cosas, en relación con el impuesto de registro, toda vez que de conformidad con el artículo 228 de la Ley 223 de 1995, “El impuesto se causa en el momento de la solicitud de inscripción en el registro”, forzoso se hace concluir que se trata de un impuesto de causación instantánea, es decir que las modificaciones que respecto de él se efectúen aplicarán de manera inmediata y sobre los hechos que se generen a partir de la expedición de la norma que las regula. En el caso concreto, y conforme con lo expresado a espacio líneas atrás, las modificaciones de las tarifas en los tér- minos del artículo 188 de la Ley 1607 de 2012, regirán a partir de la expedición de las ordenanzas que al efecto expidan las asambleas departamentales adoptándolas.

1 Corte Constitucional Sentencia C-1006 de 2003.

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ASESORÍA No. 032357 4 de septiembre de 2013

Consultante:

LUZ MIRIAM DÍAZ CARDONA Director Administrativo de Fiscalización Gobernación de Risaralda

Tema: Impuesto de Registro

Subtema: Tarifas

Mediante escrito radicado en este Ministerio con el número y en la fecha del asunto, respecto de la modificación de las tarifas del impuesto de registro establecida por el artículo 188 de la Ley 1607 de 2012, y en particular con las diversas interpreta- ciones a que ha dado origen acepción “con y/o” incorporada en la redacción de ese artículo, efectúa usted dos interrogantes que serán atendidos, no sin antes precisar que las respuestas efectuadas por esta Dirección se ofrecen en los términos y con los alcances de los artículos 14-2 y 28 del Código de Procedimiento Administrativo y de lo Contencioso Administrativo, de manera que no son de obligatorio cumplimien- to o ejecución, y no comprometen la responsabilidad de este Ministerio.

Consulta usted:

“1. El solo hecho de la constitución de una sociedad se le aplicaría la tarifa entre el 0,1% y 0,3% como lo establece el artículo 188 de la Ley (sic) 1602 de 2012? O en caso contrario se deberá seguir aplicando la tarifa del 0,7% para la constitución de sociedades como lo establece el literal b) de la citada ley?”

“2. Nos preguntamos de acuerdo a la tarifa (sic) a establecida para el impues- to de registro en el literal C del artículo 188 de la ley (sic) 1602 de 2012 (0,1% y el 0,3%), esta se debería aplicar a los siguientes actos:

• Constitución más el incremento de la prima de colocación de acciones.

• Constitución más cuotas sociales de sociedades con el incremento de la prima de colocación de acciones.

• ¿Incremento en las cuotas sociales de sociedades?”

Establece el artículo 188 de la Ley 1607 de 2012:

Artículo 188. Modifíquese el artículo 230 de la Ley 223 de 1995, el cual quedará así:

Artículo 230. Tarifas. Las asambleas departamentales, a iniciativa de los Gobernadores, fijarán las tarifas de acuerdo con la siguiente clasi- ficación, dentro de los siguientes rangos:

a) Actos, contratos o negocios jurídicos con cuantía sujetos a registro en las oficinas de registro de instrumentos públicos entre el 0.5% y el 1%;

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b) Actos, contratos o negocios jurídicos con cuantía sujetos a registro

en las Cámaras de Comercio, distintos a aquellos que impliquen la constitución con y/o el incremento de la prima en colocación de accio- nes o cuotas sociales de sociedades, entre el 0.3% y el 0.7%;

c) Actos, contratos o negocios jurídicos con cuantía sujetos a registro

en las Cámaras de Comercio, que impliquen la constitución con y/o el incremento de la prima en colocación de acciones o cuotas sociales de sociedades, entre el 0.1% y el 0.3%, y

d) Actos, contratos o negocios jurídicos sin cuantía sujetos a registro

en las oficinas de registro de instrumentos públicos o en las cámaras de comercio, tales como el nombramiento de representantes legales, revisor fiscal, reformas estatutarias que no impliquen cesión de dere- chos ni aumentos del capital, escrituras aclaratorias, entre dos y cuatro salarios mínimos diarios legales.”

Del análisis de la norma trascrita se infiere que la modificación introducida por el artículo 188 de la Ley 1607 de 2012, consistió básicamente en el establecimiento de un rango de tarifas especial para unos actos en particular sujetos a registro en las Cámaras de Comercio, actos que a su vez fueron expresamente excluidos de la tarifa general definida en el literal b) del artículo 230 de la Ley 223 de 1995. En

consecuencia, a partir de la vigencia de la citada norma, los actos sujetos a registro en Cámaras de Comercio “que impliquen la constitución con y/o el incremento de la prima en colocación de acciones o cuotas sociales de sociedades ”, estarán sujetos a la tarifa que dentro del rango del 0,1% al 0,3% defina la asamblea departamental

a través de ordenanza.

Ahora bien, la norma en cita dentro de su redacción incluye, las palabras “con y/o” de manera que, de un lado al usar la preposición “con1 implica un medio, modo

o instrumento para hacer algo, y; de otro denota, de una parte la existencia tanto

de una conjunción copulativa 2 y”, como una copulación disyuntiva “o3 . De tal ma- nera que, de una parte está condicionando la aplicación de la tarifa especial a que la constitución de sociedades implique adicionalmente el incremento, ya sea de la prima en colocación de acciones o de las cuotas sociales, según el caso, dentro de un mismo acto, explicado ello en el uso tanto de la preposición “con”, así como de la conjunción copulativa “y”. Quiere lo anterior decir que, no necesariamente debe leerse la preposición “con” seguida de la conjunción copulativa “y”, puesto que, a

1

2

3

Diccionario de la Real Academia de la Lengua Española Vigésima segunda edición 1. prep. Denota el medio, modo o instrumento que sirve para hacer algo.

Diccionario de la Real Academia de la Lengua Española Vigésima segunda edición - 1. conj. copulat. U. para unir palabras o cláusulas en concepto afirmativo. Si se coordinan más de dos vocablos o miembros del período, solo se expresa, generalmente, antes del último. Ciudades, villas, lugares y aldeas. El mucho dormir quita el vigor al cuerpo, embota los sentidos y debilita las facultades intelectuales.

Diccionario de la Real Academia de la Lengua Española Vigésima segunda edición - 1. conj. disyunt. Denota diferencia, separación o alternativa entre dos o más personas, cosas o ideas. Antonio o Francisco. Blanco o negro. Herrar o quitar el banco. Vencer o morir. 2. conj. disyunt. U. generalmente ante cada uno de dos o más términos contrapuestos. Lo harás o de grado o por fuerza.

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juicio de esta Dirección, la lectura con cualquiera de aquellas conducen a lo mismo, esto es a que la tarifa especial sea aplicable a actos que impliquen la “constitución con el incremento de la prima en colocación de acciones o cuotas sociales de sociedades”, como la “constitución y el incremento de la prima en colocación de acciones o cuotas sociales de sociedades”, bajo el presupuesto, se insiste, de que se efectúen en el mismo acto. De tal manera, la interpretación de la norma con la preposición “con”, o con la conjunción copulativa “y” conllevan el mismo efecto para la determinación de la tarifa aplicable a ese tipo de actos.

De otra parte, la tarifa especial también será aplicable a aquellos casos en que el acto sujeto a registro en la Cámara de Comercio implique únicamente el incremento de la prima de colocación de acciones o el incremento, ello explicado en la conjun- ción disyuntiva “o”, la cual separa la constitución “con”… “y” el incremento… , del simple “incremento…”.

En este orden de ideas, desde la óptica de esta Dirección, el rango tarifario estable- cido en el literal c) del artículo 230 de la Ley 223 de 1995, modificado por el artículo 188 de la Ley 1607 de 2012, aplica a los siguientes actos, contratos o negocios jurídicos con cuantía sujetos a registro en las Cámaras de Comercio:

• Aquellos que impliquen conjuntamente la constitución de sociedades y el in- cremento en la prima de colocación de acciones o cuotas sociales, según sea el caso.

• Aquellos que impliquen únicamente el incremento de la prima en colocación de acciones.

• Aquellos que impliquen únicamente el incremento de las cuotas sociales.

En este contexto, la constitución de sociedades que no implique el incremento en la prima de colocación de acciones o cuotas sociales, continuará gravada con la tarifa general establecida por la asamblea departamental dentro del rango señalado en el literal b) del artículo 230 de la Ley 223 de 1995, modificado por el artículo 188 de la Ley 1607 de 2012.

Sea del caso precisar que la posición aquí adoptada es compartida por la Oficina Asesora Jurídica de este Ministerio según Memorando 3-2013-018052 del 16 de julio de 2013, en el que expresa lo siguiente:

“[…] En relación con la consulta elevada por la Directora Administrati- va de Fiscalización de la Gobernación de Risaralda, en donde efectúa dos preguntas sobre las modificaciones que incluyó el artículo 188 de la Ley 1607 de 2012, a la Ley 223 de 1995, que trata sobre el impuesto de registro, esta Oficina comparte la opinión de la Dirección General de Apoyo Fiscal.

Lo anterior, teniendo en cuenta que la modificación introducida por el artículo 188 mencionado consistió en establecer un rango de tarifas aplicables a los actos, contratos o negocios jurídicos con cuantía su-

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jetos al registro en las Cámaras de Comercio que impliquen la cons- titución de sociedades con incremento de la prima de colocación de acciones o cuotas sociales, o el incremento de la prima de colocación en acciones o cuotas sociales que no se realice conjuntamente con la constitución de la sociedad.

Así las cosas, los actos o contratos que se registren en las Cámaras de Comercio y que impliquen únicamente la constitución de una socie- dad, seguirán sujetos al rango de tarifas establecidas en el literal b) del artículo 230 de la Ley 223 de 1995. […]”.

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Consultante:

ASESORÍA No. 034754 19 de septiembre de 2013

NURY VÁSQUEZ SOTO jairo Iván Peña Ayazo Bogotá D. C.

Tema: Impuesto de Registro

Subtema:

Base gravable. Hecho generador. Fusión de Fiduciarias

En atención a su consulta radicada con el número que aparece en el asunto, da- remos respuesta en los términos del artículo 28 del Código del Procedimiento Ad- ministrativo y de lo Contencioso Administrativo, es decir que la misma no tiene carácter obligatorio ni vinculante, y no compromete la responsabilidad del Ministerio de Hacienda y Crédito Público.

En concreto la solicitud se resume en que se adicione el oficio número 2-2013- 009993 de 22 de marzo de 2013 emitido por este Despacho “incluyendo la consi- deración relativa al impuesto de registro en las fusiones de sociedades fiduciarias, respecto de bienes inmuebles objeto de administración fiduciaria.”

En relación con el citado oficio 2-2013-00993 precisamos que el mismo se encuen- tra referido a la base gravable especial aplicable a los contratos de fiducia mercantil y encargo fiduciario contenida en el artículo 7º del Decreto 650 de 1996, por lo que no resulta procedente efectuar una adición al mismo como se solicita, dado que no podría hacerse extensiva o aplicable tal base gravable al acto de fusión de socie- dades fiduciarias respecto de bienes inmuebles objeto de administración fiduciaria que ahora nos ocupa.

La consulta está referida a un acto de fusión de sociedades fiduciarias en virtud del cual puede presentarse también la consolidación patrimonial de todos los bienes en la entidad absorbente, entre ellos el de la administración de los patrimonios autó- nomos que se encontraba en cabeza de la sociedad absorbida. A este respecto, y particularmente en lo que tiene que ver con la causación del impuesto de registro, es preciso considerar la regla fijada en el artículo 2º del Decreto reglamentario 650 de 1996 que señala:

ARTÍCULO 2º. Causación y pago. El impuesto se causa en el mo- mento de la solicitud y se paga por una sola vez por cada acto, contra- to o negocio jurídico sujeto a registro.

Cuando un mismo documento contenga diferentes actos sujetos a re- gistro, el impuesto se liquidará sobre cada uno de ellos, aplicando la base gravable y tarifa establecidas en la ley.

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PARÁGRAFO. No podrá efectuarse el registro si la solicitud no se ha acompañado de la constancia o recibo de pago del impuesto. Cuando se trate de actos, contratos o negocios jurídicos entre entidades públi- cas, dicho requisito no será necesario.

En consecuencia, siempre que el acto de fusión de sociedades fiduciarias contenga diferentes actos sujetos a registro, el impuesto se liquidará sobre cada uno de ellos según las reglas que pasaremos a enunciar.

El acto de fusión de sociedades fiduciarias, para efectos de la liquidación del im- puesto de registro, es un acto sin cuantía siempre que no implique aumentos de capital ni cesión de cuotas o partes de interés, en virtud del literal g) del artículo 6º del Decreto 650 de 1996 1 y ahora con motivo de la modificación introducida al inciso final del artículo 229 de la ley 223 de 1995.

Ahora bien, en relación con el mencionado acto de fusión de sociedades, a modo de ilustración, traeremos a colación apartes del fallo del Consejo de Estado, Sección Cuarta de fecha 7 de mayo de 2009 radicada con número 16795 Consejera Ponente Martha Teresa Briceño de Valencia, que señala:

“Para dilucidar el caso planteado resulta necesario analizar la figura jurídica de la fusión y concretamente las características de la fusión por absorción, para lo cual la Sala debe remitirse a las disposiciones comerciales y a la doctrina especializada sobre el tema que permitan determinar los efectos de la mencionada operación en relación con la composición del capital social de la sociedad absorbente.

La fusión está definida en el artículo 172 del Código de Comercio, así:

Art. 172. Habrá fusión cuando una o más sociedades se disuelvan sin liquidarse para ser absorbidas por otra o para crear una nueva.

La absorbente o la nueva compañía adquirirá los derechos y obligacio- nes de la sociedad o sociedades disueltas al formalizarse el acuerdo de fusión.

Respecto del concepto legal de fusión la Superintendencia de Socieda- des 2 ha expresado:

“La fusión que es en si misma una reforma estatutaria sujeta al trá- mite previsto en los artículos 158 y 162 ídem, está regulada en su concepción legal como una intrincada operación que no solamente re- presenta la extinción de una o varias sociedades, sin liquidar, sino que implica también la consolidación patrimonial en una sociedad nueva o en otra ya existente y, la consiguiente integración de dos sociedades.

1

2

El citado literal dispone: g.La inscripción de reformas relativas a la escisión, fusión o transformación de sociedades que no impliquen aumentos de capital ni cesión de cuotas o partes de interés.

Superintendencia de Sociedades. Oficio 220-5685, 19 de febrero de 2004.

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(…)”

En efecto, de conformidad con el artículo 162 del Código de Comercio, la naturaleza jurídica de la fusión es una reforma a los estatutos so- ciales toda vez que con tal operación la estructura de la sociedad “su- frirá una serie de modificaciones como la inclusión de nuevos socios, adhesión de un patrimonio destinado a la realización de una actividad empresarial que puede ser la misma o una diferente, y eventualmente otra serie de modificaciones en las cláusulas que regulan la socie- dad.” 3

La fusión puede realizarse por dos modalidades: la fusión por creación y la fusión por absorción y esta última –que es la que interesa para el caso concreto– ocurre cuando “una o más sociedades se extinguen para transferir en bloque sus patrimonios a otra sociedad ya existente que subsiste como persona jurídica.” 4

De la anterior definición se establece que a la sociedad absorbente se incorporan los patrimonios de las sociedades absorbidas por lo que la fusionante debe realizar alguna de las siguientes operaciones:

“a) Aumento del capital en cuantía que abarque la totalidad de los patri- monios netos que se le incorporan.

“b) Si la fusionante es una sociedad en comandita por acciones o una anónima que tiene suficientes acciones en cartera por no haberlas colo- cado o por virtud de la adquisición de acciones propias, quizá no tenga que reformar sus estatutos en el sentido de aumentar el capital autoriza- do sino simplemente emitir las acciones que tiene en cartera.

“c) Si la absorbente es titular de las acciones de una o de todas las ab- sorbidas, los valores correspondientes se compensarán y los títulos se anularán.” 5

(…)

En efecto, de las pruebas allegadas al proceso y de la certificación del revisor fiscal se observa que la que antes de la fusión por absor- ción el capital suscrito de la sociedad actora ascendía a la suma de $62.196.997.000 y el de la sociedad absorbida era de $60.000.000.000, por lo que el capital resultante de la operación y que se consolidó en cabeza de CARBONES DEL CERREJÓN S.A. fue de $122.196.997.124, lo que de manera clara demuestra el aumento del capital en la cuantía

3 Superintendencia de Sociedades. Oficio 220-10481, 30 de marzo del 2001.

4 REYES VILLAMIZAR, Francisco. Derecho Societario. Tomo II. Bogotá : Temis. 2004. p. 99.

5 NARVÁEZ GARCÍA, José Ignacio. Teoría General de las Sociedades. 6ª. Ed. Bogotá: Temis S.A. 1990. P. 244.

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sobre la cual la Cámara de Comercio de Barranquilla liquidó el corres- pondiente impuesto de registro.

La Sala precisa que como lo afirma el actor en el recurso de apelación cuando el artículo 6º del Decreto 650 de 1996 definió lo que para efectos de la ley debían considerarse actos, contratos o negocios sin cuantía y tarifa y en ellos incluye en el literal g) “La inscripción de re- formas relativas a la escisión, fusión o transformación de sociedades que no impliquen aumentos de capital ni cesión de cuotas o partes de interés”, tal situación obedece a que efectivamente existen fusiones que no generan aumentos de capital como podría citarse como ejem- plo la fusión por absorción cuando la totalidad de las acciones de la sociedad absorbida pertenecen a la absorbente y en tales condiciones se realizan las eliminaciones mutuas de las cuentas contables de las compañías, caso en el cual no existe intercambio de acciones ni el ca- pital de la absorbente resulta modificado.

Por lo antes analizado, esta Sala comparte el concepto del Ministe- rio Público en el sentido de señalar que en el sub examine el capital suscrito de la sociedad actora se incrementó con ocasión de la fusión por absorción de OREGANAL S.A. lo que originó que el revisor fiscal, en cumplimiento de su deber, informara tal situación que en términos del artículo 153 de la Ley 488 de 1998 esta sometido al impuesto de registro en concordancia con el artículo 226 de la Ley 223 de 1995.

Tenemos entonces que el acto de fusión de sociedades en determinadas ocasiones puede implicar aumentos de capital o cesión de cuotas o partes de interés, caso en el cual se liquidará el impuesto de registro sobre el valor de tales aumentos. En caso de que no implique dichos aumentos, se tratará de un acto sin cuantía.

De otro lado, si a propósito del ya citado acto de fusión de sociedades se presenta la transferencia en bloque del patrimonio de los bienes inmuebles propios de la sociedad absorbida a la sociedad absorbente, la base gravable para efectos de la liquidación del impuesto de registro será el avalúo catastral o el autoavalúo de los respectivos inmuebles de conformidad con el último inciso del artículo 229 de la ley 223 de 1995.

Ahora bien, en relación con los bienes inmuebles objeto de administración fiduciaria como usted lo llama en la consulta, precisamos lo siguiente:

De conformidad con el artículo 1233 del Código de Comercio “los bienes que consti- tuyen el fideicomiso son un patrimonio autónomo del fiduciario, independiente y di- ferente del resto de los bienes que conforman su patrimonio. 6 , por lo que respecto de los bienes inmuebles afectados a la constitución de patrimonios autónomos en principio no se presentaría la transferencia del derecho de dominio de la sociedad

6 Así lo expreso el Tribunal Administrativo de Cundinamarca a partir de las normas que gobiernan el contrato de fiducia mercantil.

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absorbida a la absorbente que sí se predica respecto de los bienes que hacen parte de su patrimonio como atrás se indicó.

En el entendido entonces de que lo que se presenta es el cambio de nombre en el administrador del inmueble afectado a la constitución de un patrimonio autónomo y no un traslado de dominio 7, el acto objeto de registro podría considerarse como un acto sin cuantía 8 en relación con el impuesto de registro, el cual se causará a instancias de la oficina de registro de instrumentos públicos respecto para cada uno de los inmuebles (folios de matrícula inmobiliaria) que afronten esta modificación.

7 En cuyo caso, esto es, en caso de que el acto implique la transferencia del derecho de dominio, para efectos de la liquidación del impuesto de registro la base gravable será el avalúo catastral o el autoavalúo de los respectivos inmuebles de conformidad con el último inciso del artículo 229 de la Ley 223 de 1995.

8 Bajo el supuesto de que aquel no incorpore derechos apreciables pecuniariamente en favor de los particulares.

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ASESORÍA No. 040330 28 de octubre de 2013

Consultante:

MAUEL TIBERIO MARÍN GALLEGO Técnico Operativo Unidad de Rentas Departamentales Gobernación de Caldas

Tema: Impuesto de Registro

Subtema: Base Gravable

En atención a su consulta radicada con el número que aparece en el asunto, da- remos respuesta en los términos del artículo 28 del Código del Procedimiento Ad- ministrativo y de lo Contencioso Administrativo, es decir que la misma no tiene carácter obligatorio ni vinculante, y no compromete la responsabilidad del Ministerio de Hacienda y Crédito Público.

Consulta

La unidad de rentas departamentales de Caldas les solicita el concepto legal sobre liquidación de sucesiones por notaria y juzgado y los remates por juz- gado cuando se hace de manera extemporánea. La consulta concreta es: Se debe solicitar los avalúos actualizados a la fecha para realizar la liquidación del impuesto de renta departamental o se liquida con el avalúo consignado en la escritura o en el fallo que da el juez?

Nos referiremos en términos generales a las disposiciones aplicables en materia de causación y base gravable del impuesto de registro para luego analizar el caso planteado en la consulta.

LEY 223 DE 1995

ARTÍCULO 226. Hecho generador. Está constituido por la inscripción de actos, contratos o negocios jurídicos documentales en los cuales sean parte o beneficiarios los particulares y que, de conformidad con las disposiciones le- gales, deban registrarse en las Oficinas de Registro de Instrumentos Públicos o en las Cámaras de Comercio.

Cuando un acto, contrato o negocio jurídico deba registrarse tanto en la Ofi- cina de Registro de Instrumentos Públicos como en la Cámara de Comercio, el impuesto se generará solamente en la instancia de inscripción en la Oficina de Registro de Instrumentos Públicos.

(

)

ARTÍCULO 228. Causación. El impuesto se causa en el momento de la so- licitud de inscripción en el registro, de conformidad con lo establecido en el artículo 231 de esta Ley.

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Cuando un contrato accesorio se haga constar conjuntamente con un contra- to principal, el impuesto se causará solamente en relación con este último.

El funcionario competente no podrá realizar el registro si la solicitud no se ha acompañado de la constancia o recibo de pago del impuesto.

ARTÍCULO 229. Base gravable. Está constituida por el valor incorporado en el documento que contiene el acto, contrato o negocio jurídico. Cuando se trate de inscripción de contratos de constitución o reforma de sociedades anónimas o asimiladas, la base gravable está constituida por el capital sus- crito. Cuando se trate de inscripción de contratos de constitución o reforma de sociedades de responsabilidad limitada o asimiladas, la base gravable está constituida por el capital social.

En los actos, contratos o negocios jurídicos sujetos al impuesto de registro en los cuales participen entidades públicas y particulares, la base gravable está constituida por el 50% del valor incorporado en el documento que contiene el acto o por la proporción del capital suscrito o del capital social, según el caso, que corresponda a los particulares.

En los documentos sin cuantía, la base gravable está determinada de acuerdo con la naturaleza de los mismos.

Cuando el acto, contrato o negocio jurídico se refiera a bienes inmuebles, el valor no podrá ser inferior al del avalúo catastral, el autoavalúo, el valor del remate o de la adjudicación, según el caso.

DECRETO REGLAMENTARIO 650 DEL 3 DE ABRIL DE 1996

ARTÍCULO 4º. Base gravable respecto de inmuebles. Para efectos de lo dispuesto en el inciso cuarto del artículo 229 de la Ley 223 de 1995, se entiende que el acto, contrato o negocio jurídico se refiere a inmuebles cuan- do a través del mismo se enajena o transfiere el derecho de dominio. En los demás casos la base gravable estará constituida por el valor incorporado en el documento, de conformidad con lo dispuesto en el inciso primero del mismo artículo.

En el entendido de que su consulta está referida a los actos, contratos o negocios jurídicos de sucesión, y de remate, en particular cuando en virtud de los mismos se adjudican bienes inmuebles, consideramos necesario precisar lo siguiente en rela- ción con la base gravable aplicable en el impuesto de registro:

De conformidad con el inciso final del artículo 229 de la Ley 223 de 1995, la trans- ferencia del derecho de dominio que se hace a título de adjudicación en sucesión o en remate, tiene una base gravable especial que consiste en el valor de remate o de la adjudicación. Solo en el caso que el acto, contrato o negocio jurídico no contenga dicho valor, se tomará como base gravable el avalúo catastral.

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En este sentido se modifica la posición expresada por este Despacho en relación con este preciso tema de la base gravable aplicable en actos, contratos o negocios jurídicos de sucesión, y de remate, en particular cuando en virtud de los mismos se adjudican bienes inmuebles, particularmente la contenida en el oficio 012605 de 18 de abril de 2013.

Ahora bien, en general, en relación con el valor del avalúo catastral que se toma cuando dicho valor constituye la base gravable remitiremos para su conocimiento copia del oficio 012978 de 22 de abril de 2013, en el que se resuelve la inquietud ahora planteada a partir del criterio jurídico según el cual lo relevante es el momen- to de causación del impuesto que corresponde a la fecha de solicitud del registro al margen de la fecha de constitución del acto o contrato.

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IMPUESTOS AL CONSUMO Y MONOPOLIOS

Consultante:

ASESORÍA No. 024873 16 de julio de 2013

VLADIMIR GONZÁLEZ GONZÁLEZ Subdirector de Impuestos al Consumo y Monopolio Rentístico Gobernación de Cundinamarca

Tema:

Impuesto al consumo de cigarrillos y tabaco elaborado

Subtema: Hecho Generador

Mediante escrito radicado en este Ministerio con el número y en la fecha del asun- to, efectúa usted interrogantes relacionados con los productos que se encuentran sujetos al Impuesto al consumo de cigarrillos y tabaco elaborado, los cuales serán atendidos no sin antes precisar que las respuestas ofrecidas por esta Dirección se efectúan de manera general y abstracta, y se ofrecen en los términos y con los al- cances de los artículos 14-2 y 28 del Código de Procedimiento Administrativo y de lo Contencioso Administrativo, de manera que no son obligatorias ni vinculantes y no comprometen la responsabilidad de este Ministerio.

Consulta usted:

“1. Qué debe entenderse por chicote y por tabaco

2. Cómo se determina si un tabaco es artesanal o por el contrario el producto ha sido procesado.

3. Existe tabaco artesanal a la luz de las normas y qué tratamiento legal debe darse.

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4. El tabaco elaborado propiamente dicho puede entenderse bajo la categoría de chicote de tabaco de producción nacional de que trata el artículo 132 de la Ley 488 de 1998, o debe entenderse como un producto gravado por el im- puesto al consumo”.

Para dar respuesta a sus interrogantes, es necesario en principio dar un repaso al artículo 203 de la Ley 223 de 1995, que establece:

“ARTÍCULO 207. HECHO GENERADOR. Está constituido por el consumo de cigarrillos y tabaco elaborado, en la jurisdicción de los departamen- tos.”

De conformidad con la norma trascrita, se colige que el impuesto recae sobre sobre el consumo de cigarrillos y tabaco elaborado. No obstante, es imperativo precisar que el legislador en ningún momento se ocupó de definir lo que para efectos del impuesto al consumo habría de entenderse por “tabaco elaborado ”, y mucho me- nos se ocupó de definir cada uno de los productos que alrededor de ese concepto pueden encontrarse, tal como el “chicote o tabaco artesanal” que menciona en su consulta. En ese orden de ideas, esta Dirección no conoce de la existencia de un definición legal para el término “chicote” o “tabaco artesanal” para efectos del im- puesto al consumo de cigarrillos y tabaco elaborado.

Sin perjuicio de lo anterior, en adelante efectuaremos algunas consideraciones en torno a la definición de tabaco elaborado y sus alcances respecto del citado im- puesto, a partir de las cuales pretendemos únicamente brindarle criterios para los efectos que estime pertinentes.

Así, respecto del término “tabaco elaborado” se pronunció la Corte Constitucional mediante Sentencia C-197 de 1997, con ponencia de la Dra. Carmenza Isaza De Gomez, así:

“[…] En esta materia, es importante recordar que la facultad impositiva que se reconoce al Estado, y que ejerce por intermedio del legislador, no solo busca el recaudo de ingresos en favor del fisco, sino incentivar o desestimular determinadas actividades.

De esta manera, la Corte al efectuar la revisión constitucional, en re- lación con este tipo de impuestos, no puede asumir una función que es propia del legislador, determinando, por ejemplo, cuál es el sujeto pasivo o la tarifa que este debe cancelar, pues ese órgano puede con- siderar que, en relación con cierto producto o actividad, por política económica, por conveniencia, por salud pública, etc., es necesario desestimular su producción o desarrollo.

Por tanto, en cumplimiento de su función, la Corte, en este caso específico, no puede suplantar la voluntad del legislador, y es- tablecer que solo el tabaco elaborado con la ayuda de métodos técnicos, y cuya producción es a gran escala, es el que debe es-

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tar gravado con el impuesto de que trata el artículo 207 de la ley 223 de 1995, pues, dada la naturaleza de este tributo, el legislador bien pudo considerar que una de las formas de desestimular el consumo del cigarrillo y tabaco, en sus distintas presentaciones, era establecer un tributo sobre su consumo, sin importar las con- diciones del sujeto que lo elabora. Igualmente, el legislador pudo establecer tarifas diferenciales para gravar uno y otro producto. Sin embargo, optó por fijar una misma tarifa, hecho que no vulnera pre- cepto alguno de la Constitución.

Al respecto, vale la pena mencionar que el proyecto de ley que pre- sentó el Gobierno, y que dio origen a la ley acusada, establecía como tarifa para el impuesto al consumo de cigarrillo y tabaco, la del 100%.

De esta manera, en concepto de la Corte, el principio de equidad de los tributos, entendido como la obligación del legislador de gravar en igual forma a todos los sujetos que se hallen en la misma condición, no se desconoce en el caso en análisis, pues dada la naturaleza del impuesto al consumo, el legislador se limitó a gravar un hecho obje- tivo: el consumo de cigarrillo y tabaco elaborado, para lo cual no era necesario hacer distinción alguna entre las formas o métodos utilizados para su elaboración.

(…)

Quinta. El término “tabaco elaborado” no es ambiguo.

En el caso en estudio, aunque el legislador no definió el término “tabaco elaborado”, ello en nada afecta la determinación de los suje- tos pasivos del impuesto al consumo de que trata el artículo 207 de la ley 223 de 1995, como parecen entenderlo los demandantes. Veamos:

Según la definición del Diccionario de la Lengua Española, el adjetivo elaborado debe entenderse como lo “Que ha sido preparado o dis- puesto para una finalidad”, y el término “elaborar” está definido como “transformar una cosa por medio de un trabajo adecuado”.

En el caso específico del tabaco, existe un proceso de transformación de la hoja de esta planta, que es la materia prima utilizada para la ela- boración de picadura, cigarrillos y cigarros puros, productos estos que son los más comunes. Sin embargo, no puede hacerse distinción alguna en las técnicas de producción de cada uno de estos, para inferir que solo los productores a gran escala, están gravados por el impuesto de que trata la norma acusada.

El Gobierno nacional, por su parte, expidió el decreto 630 de 1996, para reglamentar la Ley 223 de 1995, de cuyo texto hacen parte las

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normas parcialmente acusadas. Este decreto, en su artículo 17, esta- blece:

“Artículo 17: Tabaco elaborado: Para efectos del impuesto al consu-

mo de que trata el capítulo IX de la ley 223 de 1995, se entiende por tabaco elaborado aquel que se obtiene de la hoja de tabaco sometida

a un proceso de transformación industrial, incluido el proceso denomi- nado curado.”

Industrial, es relativo a industria, y este término, en su segunda acepción significa “conjunto de operaciones materiales ejecuta- das para la obtención, transformación o transporte de uno o va- rios productos naturales”. Sin que ello implique el uso de medios técnicos o manuales.

Como puede observarse, es fácil determinar que la norma hace refe- rencia al tabaco elaborado, para significar el proceso al que se somete

la hoja de tabaco, para transformarla en cigarros, cigarrillos, picadura,

o todas aquellas presentaciones que se tienen de esta materia prima, sin que se pueda hacer distinción alguna en relación con los me- dios empleados para su transformación.

Por tanto, independientemente de la constitucionalidad del artí- culo 17 del decreto (sic) 630 de 1996, cuyo estudio escapa a la competencia de esta Corporación, por hacer parte de un decreto reglamentario, él no permite excluir de la obligación tributaria a determinados sujetos, bajo la distinción de los medios utilizados para la producción de un mismo producto, como parecen enten- derlo el Ministerio Público y los demandantes.

Para concluir este análisis, basta decir, entonces, que el término “taba- co elaborado” que emplean las normas parcialmente acusadas de la ley 223 de 1995, no es contrario a la Constitución, y específicamente, no vulnera el principio a la igualdad consagrado en el artículo 13. […]” (Negrillas ajenas al texto original).

Del análisis del citado aparte jurisprudencial puede evidenciarse como la Corte Constitucional es enfática al señalar que la calidad de tabaco elaborado no puede ser determinada a partir de los medios utilizados para la transformación del taba- co, sean estos manuales o mecánicos, y sin importar las condiciones del sujeto que la realiza a efectos de diferenciar los sujetos que resultan gravados o no con el impuesto. Es decir que, indistintamente de la modalidad de producción y de las condiciones de su productor, pues el hecho objetivamente gravado es el consumo.

De otro lado, si bien la Corte hace mención al artículo 17 del Decreto 650 de 1996, es necesario precisar que dicha norma fue expresamente derogada por el Decreto 2903 de 2006, el cual ofrece una definición de tabaco elaborado, así:

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“Artículo 1º. Tabaco elaborado. Para efectos del impuesto al consumo de que trata el capítulo IX de la Ley 223 de 1995, se entiende por ta- baco elaborado aquel producto terminado apto para consumo humano que se obtiene a partir del procesamiento de la hoja de tabaco o de materias primas derivadas de la misma.

Parágrafo. Para los mismos efectos, se excluye de la definición de ta- baco elaborado a aquellos productos, obtenidos a partir del procesa- miento de la hoja de tabaco, utilizados como materia prima para la fabricación o manufactura de productos gravados con el impuesto al consumo de cigarrillos y tabaco elaborado.

La norma trascrita, establece una definición de tabaco elaborado para efectos del impuesto al consumo, a partir de la cual, a renglón seguido, establece una exclusión para los mismos efectos. De tal manera, conforme con el citado Decreto 2903 de 2006, ha de entenderse como tabaco elaborado a los productos terminados aptos para el consumo elaborados a partir de la hoja de tabaco, y se excluye de dicha definición a productos elaborados a partir de la hoja de tabaco que son utilizados como materia prima, es decir productos no terminados. Nótese que la definición aparejada en la norma sub examine no liga la calidad de tabaco elaborado con la las formas o métodos utilizados para su elaboración, esto es manuales o mecanizados, lo que resulta coherente con la posición asumida por la Corte Constitucional.

Ahora bien, hace usted mención al artículo 132 de la Ley 488 de 1998, el cual esta- blece una exclusión del impuesto al consumo para el “chicote de tabaco producción artesanal”, frente a lo que debemos señalar que sin perjuicio de la definición de tabaco elaborado establecida en el Decreto 2903 de 2006, y toda vez que a partir de la misma no es posible determinar lo que ha de entenderse por “chicote de pro- ducción artesanal”, consideramos que debe acudirse a las reglas de interpretación fijadas en el Código Civil, específicamente en su artículo 28 según el cual “Las pa- labras de la ley se entenderán en su sentido natural y obvio, según el uso general de las mismas palabras; pero cuando el legislador las haya definido expresamente para ciertas materias, se les dará en estas su significado legal”. De tal manera, toda vez que esta Dirección desconoce una definición legal de “chicote artesanal” acu- dimos a la definición ofrecida por el Diccionario de la Real Academia de la Lengua Española, así:

“chicote2. (Del fr. chicot).

1. m. Cabo o punta de un cigarro puro ya fumado.

2. m. coloq. puro (‖ cigarro liado sin papel).

3. m. Mar. Extremo, remate o punta de cuerda, o pedazo pequeño

separado de ella.

4. m. Am. látigo (‖ azote).

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5. m. Pan. trabilla (‖ tira de tela que sujeta el cinturón).”

Para los efectos del presente escrito, consideramos que la acepción que más se

ajusta es la ofrecida en el numeral 2, esto es “puro (cigarro liado sin papel) ”, la que

a su vez puede delimitarse a partir del concepto de cigarro, así:

“cigarro. (Del maya siyar).

1. m. Rollo de hojas de tabaco, que se enciende por un extremo y se

chupa o fuma por el opuesto.

2. m. cigarrillo. 1. m. Cigarro pequeño de picadura envuelta en un

papel de fumar.”

En lo que hace a la producción artesanal, tenemos

“artesanal.

adj. artesano (‖ perteneciente a la artesanía).

artesano, na. (Del it. artigiano).

1. adj. Perteneciente o relativo a la artesanía.

2. m. y f. Persona que ejercita un arte u oficio meramente mecánico.

U. modernamente para referirse a quien hace por su cuenta objetos de uso doméstico imprimiéndoles un sello personal, a diferencia del

obrero fabril.”

De las definiciones en cita, podría colegirse que un chicote de tabaco artesanal es en suma un rollo de hojas de tabaco liadas y sin papel que se enciende por un lado

y se chupa por el otro, fabricado por una persona considerada como un artesano dada la forma de elaborarlo.

Por último, es imperativo señalar que la identificación de la calidad del producto es una tarea a cargo de la administración departamental, quien a partir de su propio criterio deberá determinar la sujeción o no del producto al impuesto al consumo.

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Consultante:

ASESORÍA No. 040542 25 de octubre de 2013

VLADIMIR GONZÁLEZ GONZÁLEZ Subdirector de Impuestos al Consumo y Monopolio Rentístico Gobernación de Cundinamarca

Tema: Impuestos al consumo

Subtema: Régimen sancionatorio

Mediante escrito radicado en este Ministerio con el número y en la fecha del asun- to, expone usted la manera como esa entidad territorial ha venido aplicando la sanción por no declarar y la sanción por extemporaneidad con posterioridad al emplazamiento respecto de los impuestos al consumo, y a renglón seguido efectúa dos interrogantes, los cuales serán absueltos en el mismo orden de consulta, no sin antes precisar que las respuestas ofrecidas por esta Dirección se efectúan de manera general y abstracta, y se emiten en los términos y con los alcances de los artículos 14-2 y 28 del Código de Procedimiento Administrativo y de lo Contencioso Administrativo, de manera que no son obligatorias ni vinculantes y no comprometen la responsabilidad de este Ministerio.

Consulta usted:

“1. ¿Puede la Subdirección de Impuestos al Consumo y Monopolio Rentístico del Departamento de Cundinamarca aplicar como sanción por no declarar la del inciso primero del artículo 643 del Estatuto Tributario Nacional sobre el valor total de las operaciones de ventas realizadas por el responsable en el periodo o periodos reportadas por infoconsumo de Departamento de Cundi- namarca bajo el principio de proporcionalidad?

2. Puede la Subdirección de Impuestos al Consumo y Monopolio Rentístico

del Departamento de Cundinamarca aplicar como sanción por no declarar con otro porcentaje diferente al de impuesto sobre la renta y complementa- rios, esto es, ¿el porcentaje que señala en esta norma de impuesto sobre las ventas o del impuesto de timbre?

3. ¿Para la aplicación de esta sanción en cuanto a operaciones de ventas se

refiere, el departamento de Cundinamarca debe solicitar alguna información adicional al sujeto pasivo, contribuyente o responsable del impuesto?”

Para dar respuesta a su consulta, debe partirse señalando que de conformidad con lo normado por el artículo 59 de la Ley 788 de 2002, para efectos de la adminis- tración, determinación (fiscalización y liquidación), discusión, cobro, devoluciones, régimen sancionatorio y su imposición de los tributos a su cargo, el departamento debe aplicar los procedimientos del Estatuto Tributario Nacional y solamente le es dado, disminuir el monto de las sanciones y simplificar los procedimientos de acuer- do con la naturaleza de sus tributos. De esta forma, el Estatuto Tributario Nacional, constituye el marco de ley en materia sancionatoria y procedimental para la admi- nistración de impuestos territoriales.

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Ahora bien, en lo que hace puntualmente al tema de las sanciones, se precisa que las entidades territoriales deben aplicar el régimen sancionatorio y las sanciones aparejadas en el Estatuto Tributario Nacional, por lo que no le es dado diseñar san- ciones diferentes a las allí establecidas. Así, cuando se trate de sanciones que no hacen referencia en el Estatuto Tributario Nacional a ningún impuesto en particular, la entidad territorial podrá aplicarla sin necesidad de acto administrativo territorial, como es el caso de la sanción de extemporaneidad, la sanción por mora, la sanción por corrección y la sanción mínima de que trata el artículo 639 del Estatuto Tribu- tario Nacional, caso en el cual mediante acto expedido por la corporación adminis- trativa respectiva (asamblea o concejo) puede establecer los montos o parámetros de cálculo acorde con las cuantías, la naturaleza de los impuestos municipales y el hecho sancionable.

En el caso de aquellas sanciones previstas en el Estatuto Tributario Nacional que están diseñadas particularmente para los impuestos como renta, IVA, timbre, etc., es criterio de esta Dirección que la corporación administrativa, debe mediante acto administrativo, determinar las demás sanciones del citado Estatuto, ajustadas a los impuestos de nivel territorial, siempre dentro del marco del régimen de sanciones del Estatuto Tributario Nacional; lo anterior, por cuanto no es procedente una inter-

pretación analógica o extensiva a los tributos del orden territorial. Así, por ejemplo, en el Estatuto Tributario Nacional la sanción por no declarar establecida en el artí- culo 643 es específica para los impuestos de renta, ventas y de timbre, de manera que, a nuestro juicio deberá adoptarse la sanción por no declarar específicamente para aquellos impuestos que en la respectiva entidad territorial tengan establecida

la obligación de presentar declaración, como es el caso de los impuestos al consumo

en el nivel departamental, y tasar el monto de la misma o los parámetros para su

cálculo de manera proporcionada y acorde con la naturaleza del impuesto corres- pondiente.

En este contexto, esta Dirección considera que, para efectos de los tributos del orden territorial, no resulta procedente la aplicación directa de la sanción por no declarar de que trata el artículo 643 del Estatuto Tributario Nacional, debiendo entonces adoptarse por parte del respectivo cuerpo colegiado mediante acto ad- ministrativo la sanción por no declarar de manera específica para cada uno de los impuestos que exijan el cumplimiento del deber formal de presentar declaración.

Ahora bien, en lo que hace a los criterios para la adopción de las sanciones, prolija

y reiterativa ha sido la jurisprudencia en el sentido de señalar que la imposición de

sanciones debe adecuarse a los principios de justicia y equidad, en consonancia con los principios de proporcionalidad y razonabilidad. Al efecto, el Tribunal Admi- nistrativo de Cundinamarca, Sección Cuarta, Sentencia del 16 de octubre del 2008, Expediente 25000-23-27-000-2007-00243-01, ha expresado:

“[…] Respecto a la violación de los artículos 95-9 y 363 de la Car- ta, que imponen la obligación a los asociados de contribuir con las cargas públicas, dentro de los conceptos de justicia y equi- dad, cabe señalar, que efectivamente el principio constitucional de equidad se concreta en la razonabilidad y proporcionalidad

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de las sanciones por infracciones tributarias, cuya observancia no solamente rige en lo atinente a la obligación principal o sus- tancial, sino en la consagración de las respectivas sanciones, las que deben ser razonables y proporcionadas al hecho que se re- prime. La proporcionalidad equivale a que la acción represiva guarde

equivalencia con la conducta infractora, en otras palabras, que reflejen proporcionalidad los parámetros de graduación y los de corrección. La norma contenida en el artículo 60, como lo acusa el actor, eligió una alternativa de sanción, que ya no se tasa en relación con el impuesto, sino por el valor de los ingresos, la que en el contexto de la relación entre la omisión y el monto de la sanción resulta claramente desproporcionada frente al posible impuesto. Propor- ción que no se logra cuando aquél se expresa en miles porcentuales

y la sanción en cientos.

Aplicando los principios enunciados a situaciones como la que nos ocupa en principio debe afirmarse que si la administración distrital admite que no todos los ingresos percibidos por la parte actora son gravados con el tributo, así mismo, para guardar la proporcionalidad y razonabilidad al momento de liquidar la sanción, la base de esta debe corresponder con la base del tributo puesto que de no ser así, la sanción resultaría desproporcionada e injusta respecto al monto del tributo.

En idéntico sentido ese mismo Tribunal mediante Sentencia del 17 de mayo del 2007, Expediente 250002327000200601181-01(68), señaló:

“[…] La sanción por no declarar el impuesto de Azar y Espectáculos,

a que se refiere el artículo 60 del Decreto Distrital 807 de 1993, será

equivalente al 10% de los ingresos brutos percibidos por la actividad gravada con el mencionado impuesto, es decir, los percibidos por la rifa, sorteo, juego, espectáculo, etc. De la resolución sanción, se evi- dencia que para el cálculo de la sanción se tomaron “los ingresos bru- tos mensuales ponderados declarados en el impuesto de ICA por los respectivos períodos”. Aspecto este que le llama la atención a la Sala, en la medida que no resulta acertado tomar como base para el cálculo de la sanción impuesta, los ingresos brutos mensuales ponderados declarados en el impuesto de ICA por los períodos bajo estudio, sino que en caso de ser procedente la sanción prevista en el numeral

5º del artículo 60 del Decreto Distrital 807 de 1993, se debió tomar teniendo como base el valor de los premios autorizados por Ete- sa. […]” (Negrillas ajenas al texto).

Conforme con los apartados jurisprudenciales trascritos, se puede colegir que indis- tintamente de la manera como la norma establezca la aplicación de la sanción, su imposición debe siempre consultar los conceptos de justicia y equidad, y por sobre todos los criterios de razonabilidad y proporcionalidad, en punto a evitar excesos en la facultad sancionadora.

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De otra parte, no puede además perderse de vista que la proporcionalidad de la sanción, más allá de ser un asunto decantado por la jurisprudencia nacional 1 , es un imperativo legal reconocido por las normas constitucionales y legales que rigen la materia, dentro de las cuales debemos hacer nuevamente mención al artículo 59 de la Ley 788 de 2002, al cual, según ya se ha señalado antes, están remitidas las entidades territoriales para la administración y control de los tributos a su cargo lo cual incluye el régimen sancionatorio, establece la norma:

“ARTÍCULO 59. PROCEDIMIENTO TRIBUTARIO TERRITORIAL. Los departamentos y municipios aplicarán los procedimientos estableci- dos en el Estatuto Tributario Nacional, para la administración, determi- nación, discusión, cobro, devoluciones, régimen sancionatorio inclui- da su imposición, a los impuestos por ellos administrados. Así mismo aplicarán el procedimiento administrativo de cobro a las multas, de- rechos y demás recursos territoriales. El monto de las sanciones y el término de la aplicación de los procedimientos anteriores, podrán disminuirse y simplificarse acorde con la naturaleza de sus tributos, y teniendo en cuenta la proporcionalidad de estas respecto del monto de los impuestos.

Es entonces, el propio legislador, de manera imperativa, que no potestativa, ordena

a las entidades territoriales que al aplicar el régimen sancionatorio regulado en el

Estatuto Tributario Nacional lo haga de manera proporcional “respecto del monto de los impuestos”, es decir que debe existir un nexo de causalidad entre la sanción y el impuesto que la genera, es decir que, en el caso objeto de consulta, debería existir

una relación de proporcionalidad entre la sanción y el impuesto al consumo, lo que

sirve para decir que la base para la aplicación de la sanción debería calcularse desde

el contenido del citado impuesto y no acudiendo a la base gravable de otro impuesto

diferente como el impuesto de renta o ventas pues con ello se desconocería el man- dato legal trascrito arriba, y podría tornar la sanción en irracional y desproporcionada.

La posición acogida por el Tribunal Administrativo de Cundinamarca expresada su-

pra, fue reiterada por el Consejo de Estado en sentencia del 18 de agosto de 2011,

a propósito de la declaratoria de nulidad del numeral 5 del artículo 60 del Decreto

Distrital 807 de 1993 2 , que establece la sanción por no declarar la sobretasa a la gasolina, así:

“[…] Frente al supuesto regulado por la modificación que dispuso el artículo 33 del Decreto 362 del 2002, surge la pregunta: el total de las consignaciones o de los ingresos brutos que figuren en la última declaración presentada por concepto de la sobretasa a la gasolina, corresponde al impuesto a la sobretasa declarado en el periodo gra- vable inmediatamente anterior del que habla el artículo 7º de la Ley 681 del 2001?

1

2

Pues como se ha evidenciado, ella ha sido reconocida desde los Tribunales Administrativos, hasta el Consejo de Estado y la Corte Constitucional

Artículo modificado por el artículo 33 del Decreto Distrital 362 de 2002, “Por el cual se actualiza el proce- dimiento tributario de los diferentes impuestos distritales, de conformidad con su naturaleza y estructura funcional”.

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Si se considera la unidad de materia que perfila la disposición del artí- culo 33, la respuesta a ese interrogante será necesariamente asertiva, pues su regulación recae sobre la sanción por no declarar sobre- tasa a la gasolina, y el castigo de esa omisión presupone la efecti- va ocurrencia del hecho generador de dicho impuesto, pues solo a partir de ello puede predicarse el deber de declarar incumplido.

Bajo esa lógica, las consignaciones e ingresos brutos que prevé el artículo señalado deben entenderse relacionados con la mis- ma actividad generadora del impuesto, y en tal sentido tendrían que hacerse las comprobaciones y depuraciones pertinentes, dado que, para efectos tributarios, el producto de las ventas de gasolina o ACPM realizadas durante el periodo constituye los “ingresos brutos” del responsable de la sobretasa frente a la actividad que desarrolla, pues aquéllos, en términos de la doctrina, corresponden a todos los ingresos obtenidos en un período gravable o, dicho de otro modo, a los “incrementos patrimoniales obtenidos antes de deducir cualquier concepto de gastos” 3 . […]”. 4

Nótese cómo, esa alta corporación comparte la posición asumida por el Tribunal Administrativo de Cundinamarca, y expresada en este escrito, a propósito de la relación que debe existir entre la sanción y el impuesto a que se apareja, teniendo incluso en cuenta el periodo gravable al cual corresponde la obligación formal que se omite. Es así como, corresponde a la administración al momento de adoptar la sanción respetar el nexo de causalidad y la proporcionalidad, teniendo en cuenta tanto el impuesto específico al que se apareja la conducta sancionada, como el periodo gravable y el monto del mismo impuesto relacionado igualmente con la conducta sancionada. Es así como, aterrizando lo antedicho al caso en consulta, debería imponerse una sanción que tenga como criterio el impuesto al consumo, y que resulte proporcional con el impuesto a cargo, de manera que la base de cálculo de la sanción sea el ingreso bruto originado por concepto de las declaraciones su- puestamente omitidas y no la base gravable de un impuesto diferente como el de renta o ventas como lo sugiere en su consulta, pues de esta manera se respetarían los principios y criterios, así como la normatividad que regula la materia y los pro- nunciamientos jurisprudenciales a que se ha venido haciendo mención.

En lo que hace a aplicación de la sanción de que trata el artículo 642 del Estatuto Tributario Nacional, su aplicación corresponderá estrictamente a la configuración de los elementos materiales que la conforman, esto es que se produzca el empla- zamiento, y que con ocasión de este el contribuyente decida cumplir con su deber formal de declarar, caso en el cual deberá aplicarse la sanción en los términos establecidos en la citada norma, o en la norma departamental, según el caso. Por

3 Diccionario Técnico Contable. Briceño de Valencia, Marta Teresa y Hoyos de Ordóñez, Olga Espe- ranza –Editorial Legis– 1998, p. 273.

4 CONSEJO DE ESTADO SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO SECCIÓN CUARTA. Consejera Ponente: Carmen Teresa Ortiz de Rodríguez. Bogotá, D. C, dieciocho (18) de agosto del dos mil once (2011).

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último, no nos referiremos a la posibilidad de aplicación del artículo 329 del Estatuto de Rentas del Departamento de Cundinamarca, toda vez que excede el ámbito de nuestras competencias el emitir juicios de valor respecto de la vigencia y legalidad de normas nacionales o territoriales.

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Consultante:

ASESORÍA No. 048469 3 de diciembre de 2013

GIOVANNY MENDOZA QUESSEP Director Instituto Departamental de Deportes y Recreación de Sucre INDER SUCRE

Tema: Impuesto al consumo de licores

Subtema: IVA de los licores, vinos, aperitivos y similares

Mediante escrito dirigido por correo electrónico a esta Dirección, previa exposición de su interpretación respecto de la distribución y giro de los recursos correspondien- tes al IVA cedido incorporado en la tarifa del impuesto al consumo de licores, vinos, aperitivos y similares, con destino al deporte, expresa usted que el departamento de Sucre no ha efectuado los giros correspondientes a este Instituto por el precitado concepto. Ahora bien, no obstante hacer referencia a una solicitud de consulta, es menester señalar que de la lectura de su escrito no se evidencia interrogante algu- no sobre el cual emitir concepto, de manera que nos pronunciaremos de manera general sobre el tema objeto de su oficio.

Previo a la atención de su solicitud, precisamos que las respuestas ofrecidas por esta Dirección se efectúan de manera general y abstracta, y se ofrecen en los tér- minos y con los alcances de los artículos 14-2 y 28 del Código de Procedimiento Ad- ministrativo y de lo Contencioso Administrativo, de manera que no son obligatorias ni vinculantes y no comprometen la responsabilidad de este Ministerio.

En primer término, es necesario poner de presente que el porcentaje que del IVA cedido incorporado en la tarifa del impuesto al consumo de licores con destino al deporte, corresponde al 30% del nuevo IVA cedido, de manera que su cálculo debe hacerse distinguiendo el recaudo por concepto de antiguo y de nuevo IVA cedido, más no de la totalidad del IVA cedido recaudado por el departamento. Para mayor ilustración al respecto, trascribimos apartados del Concepto 015 de 2003, en el cual esta Dirección señaló los criterios para determinar la aplicación y distribución del IVA cedido a partir de la vigencia de la Ley 788 de 2002, así:

“[…] Establece el primer inciso del artículo 54 de la Ley 788 de 2002:

“Artículo 54. Cesión del IVA. Mantiénese la cesión del IVA de licores a cargo de las licoreras departamentales de que tratan los artículos 133 y 134 del Decreto Extraordinario 1222 de 1986. (…)”

De tal forma, revisemos lo normado por los artículos 133 y 134 del Decreto 1222 de 1986:

Artículo 133. El Gobierno Nacional cederá a los departamentos el valor del impuesto a cargo de las licoreras departamentales.

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Artículo 134. La cesión de que trata el artículo anterior se hará tam- bién a favor de las intendencias, las comisarías y el Distrito Especial de Bogotá.

El valor de esta cesión se destinará por sus beneficiarios a sufragar los gastos de funcionamiento de los hospitales universitarios y regio- nales. Los fondos serán administrados por los respectivos servicios seccionales de salud, organismos a los cuales hará la nación los giros correspondientes.

La distribución de los fondos cedidos se hará en proporción al con- sumo de cada entidad territorial. Con tal fin, se enviará a la Dirección General del Presupuesto los contratos que entre dichas entidades se celebren para la compra y venta de productos de las licoreras departa- mentales y las constancias de los despachos o entregas efectuados.”

De las normas trascritas se colige que el IVA que se encuentra por ellas cedido, a los departamentos y el Distrito Capital, hace referen- cia, exclusivamente, a aquel IVA que se causa en la venta de licores producidos por las licoreras departamentales, de lo cual se deduce que se trata de licores nacionales. Igualmente, los recursos corres- pondientes a la cesión a que nos referimos, se destinarán en un 100% al sector salud de cada uno de los beneficiarios, a través de los fondos seccionales de salud.

Ahora bien, el artículo 60 de la Ley 488 de 1998, establece:

“Artículo 60. A partir de la vigencia de la presente Ley el impuesto sobre las ventas determinado en la venta de licores destilados de pro- ducción nacional, ya sea directamente por las licoreras departamenta- les, o por quienes se les haya concedido el monopolio de producción o de distribución de esta clase de licores, deben girar directamente a los fondos seccionales de salud, conforme con las disposiciones vigentes, el impuesto correspondiente. (…)” (Se subraya).

De lo trascrito podemos inferir que la cesión a que se refieren los ar- tículos 133 y 134 del Decreto 1222 de 1986, supra, cobija tanto a los licores destilados vendidos por las licoreras departamentales como a los licores destilados nacionales vendidos por terceros a los cuales se les haya concedido, en ejercicio del monopolio, la producción y distri- bución de tales productos. Así las cosas, de lo hasta aquí expuesto, podemos concluir, que el IVA que grava a los licores destilados nacio- nales, producidos y vendidos, ya por las licoreras departamentales, ya por terceros en desarrollo de un convenio de producción y distribución, en ejercicio del monopolio, se encuentra cedido a los departamentos y al Distrito Capital, con destino a financiar en un 100% el sector salud.

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Entendido pues, a que productos se refiere la cesión del IVA de que trata el inciso primero del artículo 54 de la Ley 788 de 2002, arriba trascrito y que para los efectos llamaremos “antiguo IVA cedido”, es menester continuar con el análisis del inciso segundo del mismo, a fin de dilucidar a que productos afecta la cesión del que llamaremos en adelante “nuevo IVA cedido”. Establece, el inciso segundo:

“Artículo 54. Cesión del IVA. (…)

A partir del 1º de enero de 2003, cédese a los departamentos y al

Distrito Capital, en proporción al consumo en cada entidad territorial,

el Impuesto al Valor Agregado IVA sobre los licores, vinos, aperitivos y

similares, nacionales y extranjeros, que actualmente no se encontraba cedido. (…)” (Se subraya).

Nótese como la norma se refiere a aquel IVA “que actualmente no se encontraba cedido”, de lo que se deduce, en concordancia con lo

anotado, que antes del 1º de enero de 2003, el IVA que gravaba a los licores, vinos, aperitivos y similares, nacionales y extranjeros, diferen- tes a los licores destilados de las licoreras departamentales y a los licores destilados nacionales producidos y vendidos por terceros bajo

el régimen de monopolio, no se encontraba cedido, y, que fue solo a

partir del 1º de enero de los corrientes, que dicho IVA se cedió a favor de los departamentos y el Distrito Capital.

Ahora, es preciso efectuar algunas claridades en relación con los li- cores sujetos a monopolio, la primera: el monopolio se ejerce sobre licores “destilados”, más no sobre todos los licores en general; la se- gunda: lo que determina el porcentaje para salud y/o deporte no es, en todos los casos, el ejercicio del monopolio propiamente dicho, lo que determina tales porcentajes es, además, el momento a partir del cual fue cedido, es decir, su característica de “antiguo” o “nuevo”. De tal manera, el hecho de que el departamento ejerza el monopolio sobre licores extranjeros, no significa, para el caso, que el IVA de dichos pro- ductos se destine en un 100% a la salud, puesto que, como lo vimos, con anterioridad a la Ley 788 de 2002, el IVA de dichos productos no estaba cedido y solo a partir del 1º de enero de 2003, fue cedido, junto con el de otros licores nacionales, estos sí, no sujetos a monopolio (no destilados), vinos, aperitivos y similares, nacionales y extranjeros.

En conclusión, el antiguo IVA cedido, es aquel que grava a los licores destilados nacionales de las licoreras departamentales y a los licores destilados nacionales producidos o distribuidos por terceros sujetos

al régimen de monopolio y se destina en un 100% a financiar el sector

salud de sus beneficiarios (Art. 133 y 134 Decreto 1222 de 1986 – Art. 60 Ley 488 de 1998). En cuanto al “nuevo IVA cedido”, es aquel que grava a los licores, vinos, aperitivos y similares, nacionales y extranje-

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ros diferentes a los antes mencionados y del total recaudado por este concepto se destina un 70% para financiar el sector salud y un 30% para financiar el deporte.

Veamos en un gráfico lo expuesto anteriormente:

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