Financiero y Tributario 1 Parcial

RAFANGEL
www.wuolah.com/student/RAFANGEL
12735
FYT II-PRIMER PARCIAL.pdf

FINANCIERO Y TRIBUTARIO II-PRIMER PARCIAL
3º Derecho Financiero y Tributario II (UNED)
Grado en Derecho
UNED - España
UNED - Universidad Nacional de Educación a Distancia
Reservados todos los derechos. No se permite la explotación económica ni la transformación de esta obra. Queda permitida la impresión en su
totalidad.
a64b0469ff35958ef4ab887a898bd50bdfbbe91a-506202
EL IRPF
¿QUÉ ES EL IMPUESTO SOBRE LA RENTA DE LAS PERSONAS FÍSICAS?

Es un tributo que grava la renta de las personas físicas de acuerdo con su naturaleza y sus circunstancias personales y
familiares, con independencia del lugar donde se hubiese producido y cualquiera que sea la residencia del pagador.
Actualmente, y a nivel estatal, el IRPF está regulado por la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del impuesto sobre la
renta de las personas físicas (LIRPF), así como por el Reglamento del impuesto sobre la renta de las personas físicas
aprobado por el Real Decreto 439/2007, de 30 de marzo (RIRPF).
¿DÓNDE SE APLICA EL IMPUESTO SOBRE LA RENTA DE LAS PERSONAS FÍSICAS?

El impuesto se aplicará en todo el territorio español, teniendo en cuenta que:
•País Vasco y Navarra aplicarán sus propias normas forales.
•El rendimiento del impuesto está parcialmente cedido a las restantes comunidades autónomas (50 %), que podrán
Reservados todos los derechos. No se permite la explotación económica ni la transformación de esta obra. Queda permitida la impresión en su totalidad.
regular, con sus propias normas, algunos aspectos del mismo.
¿QUÉ RENTAS DEBEN DECLARARSE?
•Los rendimientos del trabajo. Prestaciones recibidas del trabajo por cuenta ajena.
•Los rendimientos del capital. Prestaciones recibidas por la cesión de bienes y derechos integrantes del patrimonio
particular de la persona física.
•Los rendimientos de las actividades económicas. Resultado de la actividad empresarial o profesional que desarrolla
la persona física por cuenta propia.
•Las ganancias y pérdidas patrimoniales. Variaciones en el valor de patrimonio (empresarial o particular) de la

persona física que se computan cuando se altera la composición del mismo (transmisiones de elementos, pérdidas
justificadas, incorporación de elementos al patrimonio, etc.).
•Las imputaciones de renta establecidas en la ley.
¿QUÉ RENTAS NO DEBEN DECLARARSE?

No serán objeto de declaración las rentas no sujetas, por no realizarse el hecho imponible, y las rentas exentas que
gozan del beneficio fiscal de la exención.
A) Rentas no sujetas (incluye pérdidas no computables)

Destacamos, entre las contenidas en los artículos 6, 33 y 42 de la LIRPF:
•La renta que se encuentre sujeta al impuesto sobre sucesiones y donaciones (ISD).
•Las ganancias y las pérdidas que se pongan de manifiesto en la división de la cosa común o en la disolución de la
sociedad legal de gananciales.
•Las pérdidas debidas al consumo.
•Las pérdidas debidas al juego en la parte que exceda de las ganancias del juego en el mismo periodo. En ningún caso
se computarán las pérdidas derivadas de juegos sometidos al gravamen especial sobre los premios de loterías y
apuestas (disposición adicional trigésima tercera de la LIRPF).
•Las pérdidas debidas a transmisiones de elementos patrimoniales que en el plazo de un año vuelven a ser adquiridas
por el mismo contribuyente (dos meses tratándose de acciones con cotización). La pérdida se computará cuando se
produzca la posterior transmisión.
•Las rentas generadas por transmisiones lucrativas a favor del cónyuge, descendientes o adoptados de una empresa
individual, un negocio profesional o de participaciones en entidades del donante que reúnan los requisitos para no
declararse en el impuesto sobre el patrimonio (IP), cuando:
•El donante tuviese 65 o más años o se encontrase en situación de incapacidad permanente, en grado de absoluta o
gran invalidez.
•El donante dejará de ejercer y de percibir remuneraciones por el ejercicio de funciones de dirección desde el momento
de la transmisión.
•El donatario deberá mantener lo adquirido y tener derecho a la exención en el IP durante los 10 años posteriores, salvo
fallecimiento.
•Las variaciones patrimoniales que se pongan de manifiesto con ocasión de transmisiones lucrativas por causa de
muerte del contribuyente.
•Las entregas de productos a precios rebajados que se realicen en cantinas o comedores de empresa o economatos de
carácter social (incluidos los vales de comida hasta la cuantía de 9 € diarios).
•Las primas satisfechas a entidades aseguradoras por seguros de accidente laboral o responsabilidad civil del
trabajador o para la cobertura de enfermedad (en este último caso, el límite será de 500 € anuales por persona –1.500
en caso de discapacidad–, ya sea el trabajador, su cónyuge o sus descendientes).
•Las cantidades satisfechas a las entidades encargadas de prestar el servicio público de transporte colectivo de viajeros
con la finalidad de favorecer el desplazamiento de los empleados entre su lugar de residencia y el centro de trabajo, con
el límite de 1.500 euros anuales para cada trabajador.
B) Rentas exentas
Destacamos, entre las contenidas en los artículos 7 y 33 y las disposiciones adicionales trigésima cuarta, trigésima
sexta y trigésima séptima de la LIRPF:
•Las indemnizaciones como consecuencia de responsabilidad civil por daños personales, en la cuantía legal o
judicialmente reconocida.
•Las prestaciones públicas extraordinarias por actos de terrorismo.
•Las indemnizaciones por despido o cese del trabajador, en la cuantía establecida con carácter obligatorio en el Estatuto
de los Trabajadores (ET). En los supuestos de despidos colectivos que se deban a causas económicas, técnicas,
organizativas, de producción o por fuerza mayor quedará exenta la parte de indemnización percibida que no supere los
límites establecidos con carácter obligatorio en el mencionado ET para el despido improcedente. El importe de la
indemnización exenta tendrá como límite 180.000 euros.
Las prestaciones reconocidas al contribuyente por la Seguridad Social o por las entidades que la sustituyan como
consecuencia de incapacidad permanente absoluta o gran invalidez.
•Las becas públicas, las becas concedidas por entidades sin fines lucrativos (régimen especial de la Ley 49/2002) y las
becas concedidas por fundaciones bancarias, percibidas para cursar estudios reglados, tanto en España como en el
extranjero, en todos los niveles y grados del sistema educativo.
•Las anualidades por alimentos percibidas de los padres en virtud de decisión judicial.
•Los premios literarios, artísticos o científicos relevantes, así como los Premios Príncipe de Asturias, en sus distintas
modalidades, otorgados por la Fundación Príncipe de Asturias.
•Los rendimientos obtenidos por trabajos realizados en el extranjero, para una persona o entidad no residente o para el
establecimiento permanente de una entidad residente, siempre que en el país en el que se desarrolle el trabajo exista
un gravamen sobre la renta. Esta exención tiene un límite máximo de 60.100 euros anuales.
•Las ganancias patrimoniales que se pongan de manifiesto con ocasión de la transmisión por mayores de 65 años de su
vivienda habitual, o por personas en situación de dependencia severa o gran dependencia.
•Las ganancias patrimoniales derivadas de la transmisión de acciones o participaciones en empresas nuevas o

recientemente creadas, cuyo valor total de adquisición no exceda de 75.000 euros anuales para el conjunto de
entidades, ni de 25.000 euros por entidad, durante todo el periodo de 3 años siguientes a la constitución, contados de
fecha a fecha, de acuerdo con las condiciones establecidas en la disposición adicional trigésima cuarta.
•La ganancia patrimonial que se pudiera generar con ocasión de la dación en pago de la vivienda habitual en los
deudores hipotecarios sin recursos (disposición adicional trigésima sexta).
www.mastersevilla.com - Máster en Dirección y Gestión de Recursos Humanos

•El 50 % de las ganancias patrimoniales que se pongan de manifiesto con ocasión de la transmisión de inmuebles
adquiridos entre el 12 de mayo y el 31 de diciembre de 2012, siempre que:
•La adquisición se realice a título oneroso.
•El inmueble sea urbano.
•El inmueble no se adquiera o transmita al cónyuge, parientes hasta el segundo grado o a una entidad vinculada.
•¿QUIÉNES ESTÁN OBLIGADOS A PRESENTAR DECLARACIÓN POR EL IMPUESTO SOBRE LA RENTA DE LAS
PERSONAS FÍSICAS?
Con carácter general, estarán obligados a presentar y suscribir declaración por este impuesto los contribuyentes del
mismo:
A) Contribuyentes en el impuesto sobre la renta de las personas físicas

•Las personas físicas que tengan su residencia habitual en territorio español cuando se dé cualquiera de las siguientes
circunstancias:
•Que permanezca más de 183 días, durante un año natural, en territorio español. Para determinar este periodo, se
computarán las ausencias esporádicas, salvo que el contribuyente acredite su residencia fiscal en otro país. En el
supuesto de países o territorios considerados como paraíso fiscal, la Administración tributaria podrá exigir que se
pruebe la permanencia en este durante 183 días.
Que radique en España el núcleo principal o base de sus actividades empresariales o profesionales o de sus intereses
económicos, independientemente del lugar donde habitualmente resida.
Se presumirá, salvo prueba en sentido contrario, que el sujeto pasivo tiene su residencia habitual en territorio español
cuando residan habitualmente en España el cónyuge no separado legalmente y los hijos menores de edad que
dependan de él.
Las personas físicas de nacionalidad española que tuviesen su residencia en el extranjero por ser miembros de
misiones diplomáticas o de oficinas consulares españolas, representantes del Estado español en organismos
internacionales o funcionarios españoles destinados en el extranjero.
•No perderán la condición de contribuyentes las personas físicas de nacionalidad española que acrediten su nueva
residencia en un paraíso fiscal en el periodo en el que se efectúe el cambio y los cuatro periodos siguientes.
¿QUIÉNES NO ESTÁN OBLIGADOS A PRESENTAR DECLARACIÓN POR EL IMPUESTO SOBRE LA RENTA DE

LAS PERSONAS FÍSICAS?
•Contribuyentes en los que concurran todas y cada una de las siguientes circunstancias recogidas en el artículo 96 de la
LIRPF cuyas rentas procedan exclusivamente de las siguientes fuentes:
•Rendimientos del trabajo con los siguientes límites: 22.000 euros brutos anuales cuando las rentas procedan de un
único pagador y 12.000 euros brutos anuales cuando se perciban rendimientos de trabajo en los siguientes supuestos:
•Cuando procedan de varios pagadores, salvo que la suma de las cantidades percibidas del segundo y restantes
pagadores por orden de cuantía no supere 1.500 euros anuales.
•Cuando se perciban pensiones compensatorias del cónyuge o anualidades por alimentos de personas distintas de los
padres, o bien de estos cuando se perciban sin mediar decisión judicial.
•Cuando el pagador de los rendimientos del trabajo no esté obligado a retener.
•Cuando se perciban rendimientos íntegros del trabajo sujetos a tipo fijo de retención.
•Rendimientos del capital mobiliario (dividendos de acciones, intereses de cuentas, de depósitos, de valores de renta
fija, etc.) y ganancias patrimoniales (ganancias derivadas de reembolsos de participaciones en fondos de inversión,
premios por la participación en concursos o juegos, etc.) sometidos a retención o ingreso a cuenta, con el límite
conjunto de 1.600 euros brutos anuales.
Let´s Live USA - ¿Quieres vivir el sueño Americano este verano?

•Rentas inmobiliarias imputadas, rendimientos del capital mobiliario no sujetos a retención derivados de letras del Tesoro
y subvenciones para la adquisición de viviendas de protección oficial o precio tasado, con el límite conjunto de 1.000
euros brutos anuales.
Que no hayan realizado aportaciones a patrimonios protegidos de personas con discapacidad, planes de pensiones,
planes de previsión asegurados, planes de previsión social empresarial, seguros de dependencia o a mutualidades de
previsión social con derecho a reducción, inversiones en vivienda o en cuenta ahorro empresa con derecho a
deducciones de la cuota del impuesto, y no hayan obtenido rentas procedentes del extranjero con derecho a deducción
por doble imposición internacional.
•Contribuyentes que obtengan exclusivamente rendimientos del trabajo, de capital o de actividades profesionales, así
como ganancias patrimoniales, con el límite conjunto de 1.000 euros brutos anuales y pérdidas patrimoniales de cuantía
inferior a 500 euros.
Por último, hay que señalar que ninguna de las cuantías o límites anteriores se incrementará o ampliará en caso de
tributación conjunta de unidades familiares.
¿CÓMO Y CUÁNDO DEBE PRESENTARSE LA DECLARACIÓN?
•Modelos de declaración. Serán los aprobados por el Ministerio de Hacienda.
•Plazo y lugar de presentación de la declaración. El plazo de presentación abarca, con carácter general, desde el 2
de mayo hasta el 30 de junio, cualquiera que sea el resultado de la cuota diferencial. Este plazo lo determina en cada
ejercicio la orden que fija el modelo de presentación de la declaración del mismo.
El lugar de presentación será la delegación o administración de la Agencia tributaria en cuya demarcación territorial
tenga el contribuyente su domicilio fiscal; o bien en las oficinas de bancos o cajas de ahorros situados en la provincia
correspondiente a su domicilio fiscal.
Actualmente, la declaración se elabora con el programa de ayuda PADRE a través de la página de la Agencia
tributaria, www.aeat.es, y con los datos personales y fiscales que también se podrán obtener electrónicamente.
•Autoliquidación. Los contribuyentes, al tiempo de presentar su declaración, deberán determinar la deuda tributaria
correspondiente e ingresarla.
El ingreso podrá fraccionarse en dos plazos, sin recargos ni intereses:
•Al tiempo de presentar la declaración se ingresará el 60 % de la deuda.
•El 40 % restante se ingresará en el plazo reglamentario (del 1 al 5 de noviembre, generalmente).
El contribuyente casado y no separado legalmente que esté obligado a presentar declaración y cuya autoliquidación
resulte a ingresar podrá, al tiempo de presentar su declaración, solicitar la suspensión del ingreso de la deuda, sin
intereses de demora, en una cuantía igual o inferior a la devolución a la que tenga derecho su cónyuge. La
Administración compensará el importe a ingresar con el crédito reconocido por la devolución.
•Borrador de declaración. Los contribuyentes podrán solicitar que la Administración tributaria les remita, a efectos
meramente informativos, un borrador de declaración.
¿QUÉ RENTAS SE DECLARAN EN CADA PERIODO?

Periodo impositivo y devengo
•Regla general (art. 12 de la LIRPF):
•Periodo impositivo: el año natural (de 1 de enero a 31 de diciembre).
•Devengo: el último día del año natural (31 de diciembre).

•Regla especial (art. 13 de la LIRPF): el periodo impositivo será inferior al año natural cuando el contribuyente fallezca
en un día distinto al 31 de diciembre, produciéndose el devengo el día del fallecimiento.
Imputación temporal de ingresos y gastos
•Regla general (art. 14 de la LIRPF):
•Los rendimientos del trabajo y del capital se imputarán al periodo impositivo en que sean exigibles por su perceptor, con
independencia de los cobros.
•Los rendimientos de actividades económicas se imputarán conforme a lo dispuesto en la normativa reguladora del IS
(devengo).
•Las ganancias y pérdidas patrimoniales se imputarán al periodo impositivo en que tenga lugar la alteración patrimonial
(la transmisión, la pérdida, la recepción del premio, etc.).
Reglas especiales (art. 14 de la LIRPF). Destacamos, entre otras:
•Cuando por circunstancias justificadas no imputables al contribuyente los rendimientos derivados del trabajo se
perciban en periodos impositivos distintos a aquellos en que fueron exigibles, se imputarán a estos, practicándose, en
su caso, autoliquidación complementaria, sin sanción ni intereses de demora ni recargo alguno.
En el caso de operaciones a plazos o con precio aplazado, el contribuyente podrá optar por imputar proporcionalmente
las rentas obtenidas en tales operaciones, a medida que se hagan exigibles los cobros correspondientes.
•Las ganancias patrimoniales derivadas de ayudas públicas se imputarán, como regla general, al periodo impositivo en
que tenga lugar su cobro.
En el supuesto de que el contribuyente pierda su condición por cambio de residencia, todas las rentas pendientes de
imputación deberán integrarse en el último periodo impositivo que deba declararse. En su caso, se presentará una
autoliquidación complementaria sin sanción ni intereses de demora ni recargo alguno.
En caso de fallecimiento del contribuyente, todas las rentas pendientes de imputación deberán integrarse en la última
declaración que deba presentarse.
¿EN QUÉ CONSISTEN LAS MODALIDADES DE TRIBUTACIÓN INDIVIDUAL Y CONJUNTA?
Tributación individual
La tributación individual es el régimen general. A estos efectos, se establece que la renta se entenderá obtenida en
función de su fuente u origen, atendiendo a las normas de individualización que podemos concretar en:
•Rendimientos del trabajo. Obtenidos por quienes hayan generado el derecho a su percepción (trabajador o
pensionista).
•Rendimientos del capital. Obtenidos por los titulares jurídicos (según la legislación civil) de los elementos
patrimoniales de los que deriven.
•Rendimientos de actividades económicas. Obtenidos por quienes las realicen de forma personal, habitual y directa,
presumiéndose, salvo prueba en contrario, que las realizan quienes figuren como titulares de las mismas.
•Ganancias y pérdidas de patrimonio. Obtenidas por los titulares de los elementos patrimoniales de que provengan.
Las ganancias en el juego se considerarán ganancias patrimoniales de la persona a quien corresponda el derecho a su
obtención o que las haya ganado directamente.
•Imputación de rentas. Se imputan a los titulares de los bienes o derechos de donde procedan.

Opción por la tributación conjunta
Solo podrán optar por este régimen las personas físicas (contribuyentes) integrantes de una unidad familiar. La ley
establece dos únicas modalidades de unidad familiar:
•La integrada por los cónyuges no separados legalmente y, si los hubiere, los hijos menores, con excepción de los que,
con el consentimiento de los padres, vivan independientes de estos, y los hijos mayores de edad incapacitados
judicialmente sujetos a patria potestad prorrogada.
•La formada por el padre o la madre en los casos de separación legal o, cuando no existiera vínculo matrimonial, con los
hijos que convivan con cualquiera de ellos y sean menores de edad, con excepción de los que vivan
independientemente de estos con el consentimiento de sus padres, o mayores de edad incapacitados judicialmente y
sujetos a patria potestad prorrogada.
La determinación de los miembros de la unidad familiar se realizará atendiendo a la situación existente en la fecha del
devengo del impuesto (31 de diciembre de cada año).
La opción por la tributación conjunta deberá ejercitarse por todos los miembros de la unidad familiar.
La opción por la tributación deberá realizarse en el momento de presentar la o las declaraciones correspondientes al
periodo y no podrá ser modificada con posterioridad respecto del mismo una vez finalizado el plazo reglamentario de
declaración. Esta opción no vincula para los periodos posteriores, en los que puede volverse a ejercitar o no.
A) Normativa aplicable
La tributación conjunta consiste en que las rentas obtenidas por todas y cada una de las personas físicas integradas en
la unidad familiar se gravarán acumuladamente.
Con carácter general, la tributación conjunta se realizará conforme a las mismas reglas que la tributación individual,
aplicándose los mismos límites, porcentajes y cuantías, sin elevar ni multiplicar por el número de miembros de la unidad
familiar. No obstante, se establecen algunas especialidades que se estudiarán en el apartado que corresponda.
Rendimientos del trabajo
Están regulados en los artículos 17 a 20 de la LIRPF.
Se considerarán rendimientos íntegros del trabajo todas las contraprestaciones o utilidades, cualquiera que sea su
denominación o naturaleza, dinerarias o en especie, que deriven, directa o indirectamente, del trabajo personal o de la
relación laboral o estatutaria y no tengan el carácter de rendimientos de actividades económicas.
Son, entre otros, rendimientos del trabajo: los sueldos y salarios (excepto dietas y asignaciones para gastos de viaje en
las cuantías fijadas reglamentariamente), las prestaciones por desempleo, las remuneraciones en concepto de gastos
de representación, las contribuciones o aportaciones satisfechas por los promotores de planes de pensiones, etc.
El cálculo del rendimiento gravable se realiza según el siguiente esquema:
(+)
Rendimiento íntegro
(–)
(Reducciones art. 18)
(–)
(Gastos deducibles)
(=)
Rendimiento neto
(–)
(Reducciones art. 20)
(=)
Rendimiento neto reducido
CÓMPUTO DE LOS RENDIMIENTOS ÍNTEGROS DEL TRABAJO

Rendimientos dinerarios
Se computarán por el importe total de la contraprestación pactada (bruto), sin descontar retenciones ni gastos.
Rendimientos en especie
Se computarán por el valor de la retribución en especie más el importe del ingreso a cuenta no repercutido o trasladado
al perceptor de la renta.
Normas de valoración de las retribuciones en especie:
•Con carácter general, valor normal de mercado.
•Reglas especiales para utilización de vivienda o vehículo, préstamos con interés inferior al legal del dinero (3,5 %),
seguros, aportaciones a planes de pensiones, etc.
El ingreso a cuenta es el importe que el pagador de la retribución en especie (empresario) debe ingresar en concepto de
pago a cuenta de la autoliquidación del perceptor (trabajador).
.El ingreso a cuenta se calcula aplicando el porcentaje de retención que corresponda al trabajador al valor de la
retribución en especie.
REDUCCIONES DEL ARTÍCULO 18 DE LA LEY DEL IMPUESTO SOBRE LA RENTA DE LAS PERSONAS FÍSICAS
Como regla general, los rendimientos íntegros se computarán en su totalidad, salvo que les sea de aplicación alguno de
los porcentajes de reducción previstos en la ley:
•El 30 % de reducción, en el caso de rendimientos que tengan un periodo de generación superior a dos años, así como
aquellos que se califican reglamentariamente como obtenidos de forma notoriamente irregular en el tiempo (por
ejemplo, las indemnizaciones por traslado, por renuncia a derechos, por cese voluntario) y se imputen en un único
periodo impositivo, excepto indemnizaciones de carácter laboral. Esta reducción no resultará de aplicación a los
rendimientos que tengan un periodo de generación superior a dos años cuando, en el plazo de los cinco periodos
impositivos anteriores a aquel en el que resulten exigibles, el contribuyente hubiera obtenido otros rendimientos con
periodo de generación superior a dos años, a los que hubiera aplicado la reducción.
•La cuantía del rendimiento integro sobre la que se aplicará la reducción no podrá superar el importe de 300.000 euros
anuales.
En el caso de rendimientos del trabajo cuya cuantía esté comprendida entre 700.000,01 euros y 1.000.000 de euros, y
deriven de la extinción de la relación laboral, común o especial, o de la relación mercantil de los miembros del consejo
de administración o administradores, el importe sobre el que se aplicará la reducción del 40 % será el que resulte de
minorar 300.000 euros en la diferencia entre la cuantía del rendimiento y 700.000 euros.
•El 30 % cuando se trate de prestaciones recibidas en forma de capital procedentes de pensiones de la Seguridad
Social, clases pasivas, mutualidades de funcionarios y colegios de huérfanos, siempre que hayan transcurrido más de
dos años desde la primera aportación. Los dos años no serán exigibles en el caso de prestaciones por invalidez.
GASTOS DEDUCIBLES
El rendimiento neto del trabajo será el resultado de disminuir el rendimiento íntegro en el importe de los gastos
deducibles.
Tendrán la consideración de gastos deducibles exclusivamente los siguientes:
Las cotizaciones a la Seguridad Social o a mutualidades generales obligatorias de funcionarios.
Las detracciones por derechos pasivos.
Las cotizaciones a los colegios de huérfanos o entidades similares.
Las cuotas satisfechas a sindicatos y colegios profesionales cuando la colegiación tenga carácter obligatorio, en la parte
que corresponda a los fines esenciales de estas instituciones, y con el límite de 500 euros anuales.
Los gastos de defensa jurídica derivados directamente de litigios suscitados en la relación del contribuyente con la
persona de la que percibe los rendimientos, con el límite de 300 euros anuales y en concepto de otros gastos 2.000
euros anuales.

Tratándose de contribuyentes desempleados inscritos en la oficina de empleo que acepten un puesto de trabajo que
exija el traslado de su residencia habitual a un nuevo municipio, se incrementará dicha cuantía, en el periodo impositivo
en el que se produzca el cambio de residencia y en el siguiente, en 2.000 euros anuales adicionales.
Tratándose de personas con discapacidad que obtengan rendimientos del trabajo como trabajadores activos, se
incrementará dicha cuantía en 3.500 euros anuales. Dicho incremento será de 7.750 euros anuales, para las personas
con discapacidad que siendo trabajadores activos acrediten necesitar ayuda de terceras personas o movilidad reducida,
o un grado de discapacidad igual o superior al 65 %.
REDUCCIONES GENERALES
Los contribuyentes con rendimientos netos del trabajo inferiores a 14.450 euros siempre que no tengan rentas,
excluidas las exentas, distintas de las del trabajo superiores a 6.500 euros, minorarán el rendimiento neto del trabajo en
las siguientes cuantías:
Contribuyentes con rendimientos netos del trabajo iguales o inferiores a 11.250 euros: 3.700 euros anuales.
Contribuyentes con rendimientos netos del trabajo comprendidos entre 11.250 y 14.450 euros: 3.700 euros menos el
resultado de multiplicar por 1,15625 la diferencia entre el rendimiento del trabajo y 11.250 euros anuales.
Como consecuencia de la aplicación de la reducción anterior, el saldo resultante no podrá ser negativo.
Rendimientos del capital inmobiliario

Únicamente obtendrán este tipo de rendimientos los propietarios o los titulares de un derecho de uso y disfrute
(usufructo, uso y habitación, etc.) por: el arrendamiento de inmuebles rústicos y urbanos y la constitución o cesión
(cuando el titular lo sea ya de un derecho de uso) de derechos o facultades de uso o disfrute sobre inmuebles rústicos y
urbanos.
(+) Rendimiento íntegro

(–) (Gastos deducibles)
(–) (Reducciones)
(=) Rendimiento neto reducido
CÓMPUTO DE LOS RENDIMIENTOS ÍNTEGROS
Se incluyen como ingresos íntegros el importe que por todos los conceptos deba satisfacer del arrendatario o
subarrendatario, adquirente o cesionario, en los supuestos de constitución o cesión de derechos o facultades de uso o
disfrute, sobre inmuebles rústicos y urbanos.
Se excluye de entre los ingresos íntegros el importe del impuesto sobre el valor añadido (IVA) o impuesto general
indirecto canario (IGIC) repercutido al arrendatario.
GASTOS DEDUCIBLES
Los gastos necesarios para la obtención de los ingresos, siempre que estén debidamente justificados, entre otros:
•Los intereses de los capitales ajenos invertidos en la adquisición o mejora del bien. El importe total a deducir por estos
gastos no podrá exceder, para cada bien o derecho, de la cuantía de los rendimientos íntegros obtenidos. El exceso se
podrá deducir en los cuatro años siguientes.
•Los tributos y recargos no estatales, así como las tasas y recargos estatales, que no tengan carácter sancionador.
•Las cantidades devengadas por terceros en contraprestación directa o indirecta o como consecuencia de servicios
personales, tales como los de administración, vigilancia, portería o similares.
•Los ocasionados por la formalización del arrendamiento.
•Los saldos de dudoso cobro.
•El importe de las primas de contratos de seguro sobre los bienes o derechos productores de los rendimientos.
•Las cantidades destinadas a servicios o suministros.
•Las cantidades destinadas a la amortización de los bienes y derechos, siempre que respondan a su depreciación
efectiva.
Se considerará que las amortizaciones cumplen el requisito de efectividad:
•Inmuebles. Cuando anualmente no exceda de aplicar el 3 % sobre el mayor de los siguientes valores: el coste de
adquisición satisfecho o el valor catastral, excluido, en todo caso, el valor del suelo.
•Muebles. Cuando anualmente no exceda del resultado de aplicar a su valor de adquisición los coeficientes de
amortización determinados de acuerdo con la tabla de amortizaciones aplicable al régimen de estimación directa
simplificada (entre el 5 % y el 10 % anual).
REDUCCIONES
En los supuestos de arrendamiento de bienes inmuebles destinados a vivienda, el rendimiento neto positivo declarado
se reducirá en un 60 %. Por otra parte, se reducirá en un 30 % el rendimiento neto que corresponda a los rendimientos
netos con un periodo de generación superior a dos años y a los que se califican reglamentariamente como obtenidos de
forma notoriamente irregular en el tiempo (por ejemplo, las indemnizaciones percibidas del arrendatario, subarrendatario
o cesionario por daños o desperfectos en el inmueble) siempre que se imputen a un único periodo impositivo.
La cuantía del rendimiento neto a que se refiere este apartado sobre la que se aplicará la citada reducción no podrá
superar el importe de 300.000 euros anuales.
Rendimientos del capital mobiliario
Están regulados en los artículos 25 y 26 de la LIRPF.
(+)
Rendimiento íntegro
(–)
(Gastos deducibles)
(–)
(Reducciones)
(=)
CÓMPUTO DE LOS RENDIMIENTOS ÍNTEGROS
Tienen la consideración de rendimientos íntegros:
Rendimientos obtenidos por la participación en fondos propios de cualquier tipo de entidad:
Los dividendos.
Las primas de asistencia a juntas.
Las participaciones en los beneficios de cualquier tipo de entidad.
Rendimientos obtenidos por la cesión a terceros de capitales propios:
Los intereses y cualquier otra forma de retribución pactada como remuneración por tal cesión.
Las derivadas de la transmisión, reembolso, amortización, canje o conversión de cualquier clase de activos
representativos de la captación o utilización de capitales ajenos (bonos, obligaciones, letras, etc.).
Rendimientos procedentes de operaciones de capitalización, de contratos de seguro de vida o invalidez, salvo que
deban tributar como rendimientos de trabajo (seguros colectivos que instrumenten los compromisos por pensiones
asumidos por empresas) o en el ISD, y rentas derivadas de la imposición de capitales.
Otros rendimientos de capital mobiliario. Bajo este epígrafe se incluye una lista de supuestos inconexos, como son los
derivados de la propiedad intelectual que no pertenezca al autor, de la propiedad industrial, de la prestación de
asistencia técnica, del arrendamiento de bienes muebles, negocios y minas y los procedentes de la cesión del derecho

a la imagen o del consentimiento o autorización para su utilización.
REGLA GENERAL
Estos rendimientos deberán computarse por el importe total percibido por el contribuyente.
REGLAS ESPECIALES
Rendimientos derivados de la transmisión, reembolso, amortización, canje o conversión de los títulos que representan la
cesión de capitales (bonos, letras, pagarés, obligaciones, etc.). Se computan por la diferencia entre el valor de
transmisión, amortización, canje o conversión, minorado en los gastos accesorios a estas operaciones que estén
justificados, y su valor de adquisición o suscripción, incrementado en los gastos accesorios a la adquisición.
Rendimientos procedentes de operaciones de capitalización, de contratos de seguro de vida o invalidez y rentas

derivadas de imposición de capitales. La ley establece las siguientes reglas:
Cuando se perciba un capital diferido, el rendimiento del capital mobiliario vendrá determinado por la diferencia entre el
capital percibido y el importe de las primas satisfechas.
Cuando se perciban rentas inmediatas, temporales o vitalicias, se aplicarán los porcentajes establecidos en el artículo
25.3 al importe de la renta anual.
GASTOS DEDUCIBLES
Los gastos de administración y depósito de valores negociables. Cuando se trate de rendimientos derivados de la
prestación de asistencia técnica, del arrendamiento de bienes muebles, negocios o minas, se deducirán de los
rendimientos íntegros los gastos necesarios para su obtención y, en su caso, el importe del deterioro sufrido por los
bienes o derechos de que los ingresos procedan, es decir, los mismos que en el arrendamiento de inmuebles, pero sin
que sea de aplicación el límite para los intereses y demás gastos de financiación.
REDUCCIONES
El rendimiento neto del capital mobiliario se reducirá en el 30 % de su importe cuando los rendimientos se correspondan
con otros rendimientos de capital mobiliario (arrendamientos, cesión de propiedad intelectual o industrial, derechos de
imagen, etc.) y tengan un periodo de generación superior a dos años, así como cuando se califiquen
reglamentariamente como obtenidos de forma notoriamente irregular en el tiempo (indemnizaciones, constitución de
derechos de uso vitalicios, etc.), siempre que se imputen a un único periodo impositivo.
Rendimientos de actividades económicas
Se considerarán rendimientos íntegros de actividades económicas aquellos que, procediendo del trabajo personal y del
capital conjuntamente, o de uno solo de estos factores, supongan por parte del sujeto pasivo la ordenación por cuenta
propia de medios de producción y de recursos humanos o de uno de ambos, con la finalidad de intervenir en la
producción o distribución de bienes o servicios.
En particular, se consideran actividades económicas las actividades extractivas, de fabricación, de comercio, de

prestación de servicios, artesanía, actividad agrícola, actividad forestal, actividad ganadera, actividad pesquera,
actividad de construcción, ejercicio de profesiones liberales, ejercicio de profesiones artísticas y actividades deportivas.
No obstante, tratándose de rendimientos obtenidos por el contribuyente procedentes de una entidad en cuyo capital
participe derivados de la realización de actividades incluidas en la sección segunda de las tarifas del IAE, tendrán esta
consideración cuando el contribuyente esté incluido, a tal efecto, en el régimen especial de la Seguridad Social de los
trabajadores por cuenta propia o autónomos, o en una mutualidad de previsión social que actúe como alternativa al
citado régimen especial.
Un caso especial es el arrendamiento de inmuebles, que será actividad económica cuando en el desarrollo de la
actividad se cuente al menos con una persona empleada con contrato laboral y jornada completa.
RÉGIMEN DE DETERMINACIÓN DEL RENDIMIENTO NETO DE LA ACTIVIDAD ECONÓMICA
Estimación directa normal
Es el régimen general. Consiste en determinar la renta real y cierta obtenida por el sujeto pasivo por la diferencia entre
los ingresos y gastos computables.
El rendimiento neto de las actividades económicas se determinará según las normas del IS, teniendo en cuenta,
además, algunas reglas especiales y sin computar las ganancias o pérdidas patrimoniales derivadas de los elementos
patrimoniales afectos a las mismas.

(+)
Ingresos
(–)
(Gastos)
(–)
(Reducciones)
(=)
Las peculiaridades que en materia de gastos establece la LIRPF son:
No tendrán la consideración de gastos deducibles: las aportaciones a mutualidades de previsión social del propio
empresario o profesional, salvo las cantidades abonadas en virtud de contratos de seguro concertados con
mutualidades de previsión social por profesionales no integrados en el régimen especial de la Seguridad Social de los
trabajadores por cuenta propia o autónomos, en la parte que tenga por objeto la cobertura de contingencias atendidas
por la Seguridad Social, con el límite de la cuota máxima por contingencias comunes que esté establecida, en cada
ejercicio económico, en el citado régimen especial (por ejemplo, la Mutualidad General de la Abogacía).
Tendrá la consideración de gasto deducible cuando resulte debidamente acreditado, con el oportuno contrato laboral y
la afiliación al régimen correspondiente de la Seguridad Social, que el cónyuge o los hijos menores del contribuyente
que convivan con él trabajan habitualmente y con continuidad en las actividades económicas desarrolladas por el
mismo, las retribuciones estipuladas con cada uno de ellos, siempre que no sean superiores a las de mercado
correspondientes a su calificación profesional y trabajo desempeñado (dichas cantidades se considerarán obtenidas por
el cónyuge o los hijos menores en concepto de rendimientos de trabajo). Cuando el cónyuge o los hijos menores del
contribuyente que convivan con él realicen cesiones de bienes o derechos que sirvan al objeto de la actividad
económica de que se trate la contraprestación estipulada, siempre que no exceda del valor de mercado, y podrá
deducirse la correspondiente a este último a falta de aquella (dichas cantidades se considerarán rendimientos del capital
del cónyuge o los hijos menores).
Beneficios de las empresas de reducida dimensión. La LIS establece una serie de beneficios fiscales para las empresas
de reducida dimensión, es decir, aquellas que en el ejercicio anterior hubieran tenido una cifra de negocios inferior a
10.000.000 de euros. Estos beneficios serán de aplicación en el IRPF siempre que el contribuyente no supere la cifra de
negocios mencionada anteriormente para el conjunto de sus actividades económicas.
Reducciones
El 30 % de los rendimientos netos correspondientes a rentas generadas en más de dos años, así como aquellas que se
califiquen reglamentariamente como obtenidas de forma notoriamente irregular en el tiempo (por ejemplo, las
subvenciones de capital para la adquisición de elementos del inmovilizado no amortizables) cuando, en ambos casos,
se imputen en un único periodo impositivo.
En las actividades económicas en las que se cumplan los siguientes requisitos:
Que la totalidad de sus entregas de bienes o prestaciones de servicios se efectúe a única persona, física o jurídica, no
vinculada en los términos del artículo 18 de la LIS o que el contribuyente tenga la consideración de trabajador autónomo
económicamente dependiente.
Que el conjunto de gastos deducibles correspondientes a todas sus actividades económicas no exceda del 30 % de sus
rendimientos íntegros declarados.
Que se cumplan durante el periodo impositivo todas las obligaciones formales y de información, control y verificación
que reglamentariamente se determinen.
Que no perciban rendimientos del trabajo en el periodo impositivo.
Que al menos el 70 % de los ingresos del periodo impositivo estén sujetos a retención o ingreso a cuenta.
El rendimiento neto se minorará en 2.000 euros.
Adicionalmente, el rendimiento neto de estas actividades económicas se minorará en las siguientes cuantías:
Cuando los rendimientos netos de actividades económicas sean inferiores a 14.450 euros, siempre que no tengan

rentas, excluidas las exentas, distintas de las de actividades económicas superiores a 6.500 euros:
Contribuyentes con rendimientos netos de actividades económicas iguales o inferiores a 11.250 euros: 3.700 euros
anuales.
Contribuyentes con rendimientos netos de actividades económicas comprendidos entre 11.250 y 14.450 euros: 3.700
euros menos el resultado de multiplicar por 1,15625 la diferencia entre el rendimiento de actividades económicas y
11.250 euros anuales.
Cuando se trate de personas con discapacidad que obtengan rendimientos netos derivados del ejercicio efectivo de
estas actividades económicas, 3.500 euros anuales.
Dicha reducción será de 7.750 euros anuales para las personas con discapacidad que ejerzan de forma efectiva estas
actividades económicas y acrediten necesitar ayuda de terceras personas o movilidad reducida, o un grado de
discapacidad igual o superior al 65 %.
Cuando no se cumplan los requisitos previstos en el número anterior, los contribuyentes con rentas no exentas
inferiores a 12.000 euros, incluidas las de la propia actividad económica, podrán reducir el rendimiento neto de las
actividades económicas en las siguientes cuantías:
Cuando la suma de las citadas rentas sea igual o inferior a 8.000 euros anuales: 1.620 euros anuales.
Cuando la suma de las citadas rentas esté comprendida entre 8.000,01 y 12.000 euros anuales: 1.620 euros menos el
resultado de multiplicar por 0,405 la diferencia entre las citadas rentas y 8.000 euros anuales.
La reducción prevista en este apartado conjuntamente con la reducción prevista en el artículo 20 de la ley no podrá
exceder de 3.700 euros.
Como consecuencia de la aplicación de las reducciones previstas en los puntos 2 y 3, el saldo resultante no podrá ser
negativo.
Reducción por inicio de actividad. Los contribuyentes que inicien el ejercicio de una actividad económica y determinen el
rendimiento neto de la misma con arreglo al método de estimación directa podrán reducir en un 20 % el rendimiento
neto positivo declarado en el primer periodo impositivo en que el mismo sea positivo y en el periodo impositivo siguiente.
La cuantía de los rendimientos netos sobre la que se aplicará la citada reducción no podrá superar el importe de
No resultará de aplicación la reducción prevista en este apartado en el periodo impositivo en el que más del 50 % de los
ingresos del mismo procedan de una persona o entidad de la que el contribuyente hubiera obtenido rendimientos del
trabajo en el año anterior a la fecha de inicio de la actividad.
Estimación directa simplificada
La modalidad simplificada del régimen de estimación directa es un sistema alternativo a la modalidad normal de la
estimación directa. Se caracteriza por la reducción de las obligaciones formales (libros) y la simplificación del cómputo
de algunos gastos (especialmente aquellos que según las reglas generales tendrían mayores exigencias contables).
(+)
Ingresos computables
(–)
(Gastos deducibles)
(=)
Rendimiento neto previo
(–)
(5 % rendimiento neto previo, con un máximo de 2.000 €)
(–)
(Reducciones)
(=)
A) Ámbito de aplicación
Esta modalidad será de aplicación a las actividades económicas desarrolladas por personas físicas o entidades en
régimen de atribución de rentas, siempre que todos sus miembros sean personas físicas, cuando se cumplan las
siguientes condiciones:
Que no determinen el rendimiento neto de las mismas por el régimen de estimación objetiva.
Que el importe neto de la cifra de negocios del conjunto de todas sus actividades económicas, en el ejercicio anterior,
no supere los 600.000 euros anuales.
•Que no se haya renunciado a la modalidad simplificada del régimen de estimación directa.
B) Determinación del rendimiento neto reducido
Se aplican las mismas normas que en estimación directa normal, con las siguientes especialidades:
No tendrán la consideración de gastos deducibles las provisiones establecidas con carácter general en el IS (garantías),
ni tampoco la establecida con carácter especial para las empresas de reducida dimensión.
Especialidades en amortizaciones. Las amortizaciones del inmovilizado material se practicarán de forma lineal, en
función de la tabla de amortización aprobada por Orden del Ministerio de Economía y Hacienda de 27 de marzo de
1998.
Gastos de difícil justificación. El conjunto de las provisiones y los gastos de difícil justificación se sustituyen por la
aplicación de un porcentaje del 5 % sobre el rendimiento neto previo (diferencia entre ingresos y gastos) con un máximo
de 2.000 euros.
C) Reducciones
Son las mismas que en estimación directa normal, si bien la segunda reducción examinada anteriormente será
incompatible con el porcentaje del 5 % de gastos de difícil justificación.
Estimación objetiva
El régimen de estimación objetiva se aplicará a las actividades empresariales que reúnan los siguientes requisitos:
A) Requisitos subjetivos
Solo se aplica el método de estimación objetiva a las actividades empresariales desarrolladas por personas físicas y
entidades en régimen de atribución de rentas, siempre que todos sus socios, herederos, comuneros o partícipes sean
personas físicas.
B) Requisitos objetivos
Que se realicen las actividades enumeradas en la orden ministerial que desarrolla el régimen de estimación objetiva. La
Orden HFP/1823/2016, de 25 de noviembre, recoge, entre otras, comercio al por menor, bares, restaurantes, pequeña
industria, hoteles, taxis, etc.
No haber superado, en el año inmediato anterior, los límites fijados en la orden ministerial.
No haber sido excluido del régimen especial simplificado del IVA o del IGIC.
No haber renunciado al régimen
C) Determinación del rendimiento neto
El rendimiento neto resultará de la suma de los rendimientos netos que correspondan a cada una de las actividades, y
se ajustarán a las siguientes reglas:
En el cálculo del rendimiento neto de las actividades económicas en estimación objetiva se utilizarán los signos, índices

o módulos generales o referidos a determinados sectores de actividad que determine el ministro de Economía y
Hacienda, habida cuenta de las inversiones realizadas que sean necesarias para el desarrollo de la actividad.
La aplicación del método de estimación objetiva nunca podrá dar lugar al gravamen de las ganancias patrimoniales que,
en su caso, pudieran producirse por las diferencias entre los rendimientos reales de la actividad y los derivados de la
correcta aplicación de estos métodos.
Ganancias y pérdidas patrimoniales
Están reguladas en los artículos 33 a 39 de la LIRPF.
Son ganancias y pérdidas patrimoniales las variaciones en el valor del patrimonio del contribuyente que se pongan de
manifiesto con ocasión de cualquier alteración en la composición de aquel, salvo que por la LIRPF se califiquen como
rendimientos.
Son alteraciones en la composición del patrimonio, entre otras:
Las transmisiones.
Los premios.
Las pérdidas justificadas que no se deban al consumo o al juego.
TRANSMISIONES ONEROSAS Y LUCRATIVAS
(+)
Valor de transmisión
(–)
(Valor de adquisición)
(=)
Ganancia o pérdida patrimonial
Transmisiones a título oneroso (existe contraprestación)
Valor de transmisión:
(+) Importe real de enajenación (no podrá ser inferior al normal de mercado)
(–) Gastos accesorios a la enajenación (impuesto sobre el incremento del valor de los terrenos de naturaleza urbana ‒
IIVTNU‒)
Valor de adquisición. Será el sumatorio de las siguientes partidas:
(+) Importe real de la adquisición
(+) El coste de las mejoras
(+) Los gastos (notaría, registro, gestoría, etc.) y tributos inherentes a la adquisición, excluidos los intereses
(–) Las amortizaciones
Las amortizaciones que minoran el valor de adquisición son aquellas que en su momento constituyeron o pudieron

constituir gasto deducible, computándose, en todo caso, la amortización mínima, con independencia de la efectiva
consideración de esta como gasto.
Transmisiones a título lucrativo (sin contraprestación)

Se aplicarán los criterios establecidos para las transmisiones a título oneroso, tomando como importe real los valores
que resulten de aplicar las normas del ISD, tanto para establecer el valor de transmisión como el de adquisición, si la
adquisición fue también a título lucrativo, sin que puedan exceder del valor de mercado.
Reducción en función del periodo de permanencia
Exclusivamente aplicable a ganancias patrimoniales correspondientes a transmisiones de elementos patrimoniales no

afectos a actividades económicas y adquiridos antes del 31 de diciembre de 1994.
En general, la ganancia se calculará por diferencia entre el valor de transmisión y el valor de adquisición y se distinguirá:
La parte de ganancia generada con anterioridad al 20 de enero de 2006 se reducirá de la siguiente manera:
Se tomará como periodo de permanencia en el patrimonio del sujeto pasivo el número de años que medie entre la fecha
de adquisición del elemento y el 31 de diciembre de 1996, redondeado por exceso.
Si los elementos patrimoniales transmitidos fuesen bienes inmuebles, se reducirá en un 11,11 % por cada año de
permanencia que exceda de dos.
Si los elementos patrimoniales transmitidos fuesen acciones admitidas a negociación en alguno de los mercados
secundarios oficiales de valores, se reducirá en un 25 % por cada año de permanencia que exceda de dos.
Las restantes ganancias se reducirán en un 14,28 % por cada año de permanencia que exceda de dos.
Estará no sujeta la parte de la ganancia generada con anterioridad al 20 de enero de 2006 derivada de elementos
patrimoniales que a 31 de diciembre de 1996, y en función de lo señalado en los párrafos anteriores, tuviesen un
periodo de permanencia superior a 10, 5 y 8 años, respectivamente.
La reducción se aplicará de la siguiente forma:
Se calculará el valor de transmisión de todos los elementos patrimoniales a cuya ganancia patrimonial le hubiera
resultado de aplicación lo señalado en esta disposición, transmitidos desde el 1 de enero de 2015 hasta la fecha de
transmisión del elemento patrimonial.
Cuando sea inferior a 400.000 euros la suma del valor de transmisión del elemento patrimonial y la cuantía a que se
refiere el punto anterior, la parte de la ganancia patrimonial generada con anterioridad al 20 de enero de 2006 se
reducirá en el importe resultante de aplicar los porcentajes por cada año de permanencia.
Cuando sea superior a 400.000 euros la suma del valor de transmisión del elemento patrimonial y la cuantía del valor de
transmisión de todos los elementos patrimoniales transmitidos desde el 1 de enero de 2015, pero el resultado de lo
dispuesto en la letra a) anterior sea inferior a 400.000 euros, se practicará la reducción a la parte de la ganancia
patrimonial generada con anterioridad al 20 de enero de 2006 que proporcionalmente corresponda a la parte del valor
de transmisión que sumado a la cuantía de la letra a) anterior no supere 400.000 euros.
Cuando el resultado de lo dispuesto en la letra a) anterior sea superior a 400.000 euros, no se practicará reducción
alguna a la parte de la ganancia patrimonial generada con anterioridad al 20 de enero de 2006.
Se entenderá por parte de ganancia generada con anterioridad al 20 de enero de 2006:
Con carácter general, la que proporcionalmente corresponda al número de días transcurridos desde la fecha de
adquisición hasta el 19 de enero de 2006 sobre el número de días transcurridos desde la fecha de adquisición hasta la
fecha de transmisión.
En las transmisiones de acciones con cotización y en las transmisiones de acciones o participaciones en instituciones
de inversión colectiva (sociedades y fondos de inversión) se tomará la ganancia que, en su caso, resulte de comparar el
valor de los títulos en el IP del año 2005 (valor de cotización de las acciones o liquidativo de los títulos de las
instituciones de inversión colectiva) con el valor de adquisición de los mismos.
La parte de ganancia generada desde el 20 de enero de 2006 hasta la fecha de transmisión no tendrá reducción.
RESTANTES VARIACIONES PATRIMONIALES

Las variaciones patrimoniales que no consistan en transmisiones se valoran por el valor normal de mercado o parte
proporcional, en su caso. Tratándose de premios en especie, al valor de mercado de la retribución en especie se le
añadirá el importe del ingreso a cuenta no repercutido al perceptor.
NORMAS ESPECIALES DE VALORACIÓN
La LIRPF establece normas específicas en algunos supuestos:
Acciones con cotización en mercados regulados.
Acciones y participaciones no admitidas a negociación.
Aportaciones no dinerarias a sociedades, traspaso de locales de negocio.
Indemnizaciones o capitales asegurados por pérdidas o siniestros en elementos patrimoniales.
Permuta de bienes o derechos.
Transmisiones de elementos patrimoniales afectos a actividades económicas y participaciones en instituciones de

inversión colectiva.
Destaca la norma de diferimiento en la tributación del artículo 94 de la LIRPF:
«Cuando el importe obtenido como consecuencia del reembolso o transmisión de participaciones o acciones en
instituciones de inversión colectiva se destine a la adquisición o suscripción de otras acciones o participaciones en
instituciones de inversión colectiva, no procederá computar la ganancia o pérdida patrimonial, y las nuevas acciones o
participaciones suscritas conservarán el valor y la fecha de adquisición de las acciones o participaciones transmitidas o
reembolsadas [...]».
BENEFICIOS POR REINVERSIÓN
De conformidad con el artículo 38 de la LIRPF:
Podrán gozar de exención las ganancias patrimoniales que se pongan de manifiesto en la transmisión de la vivienda
habitual del contribuyente cuando el importe total obtenido se reinvierta en la adquisición de una nueva vivienda
habitual. A estos efectos, se asimila a la adquisición de vivienda su rehabilitación.
La reinversión del importe obtenido en la enajenación deberá efectuarse en los dos años anteriores o posteriores a la
fecha de la transmisión.
En el caso de que el importe de la reinversión fuera inferior al total obtenido en la enajenación, solamente se excluirá de
gravamen la parte proporcional de la ganancia patrimonial que corresponda a la cantidad efectivamente invertida.
Podrán excluirse de gravamen las ganancias patrimoniales que se pongan de manifiesto con ocasión de la transmisión
de elementos patrimoniales por contribuyentes mayores de 65 años, siempre que el importe total obtenido por la
transmisión se destine en el plazo de seis meses a constituir una renta vitalicia asegurada a su favor. La cantidad
máxima total que a tal efecto podrá destinarse a constituir rentas vitalicias será de 240.000 euros.
Cuando el importe reinvertido sea inferior al total de lo percibido en la transmisión, únicamente se excluirá de tributación
la parte proporcional de la ganancia patrimonial obtenida que corresponda a la cantidad reinvertida.
La anticipación, total o parcial, de los derechos económicos derivados de la renta vitalicia constituida determinará el
sometimiento a gravamen de la ganancia patrimonial correspondiente.
GANANCIAS PATRIMONIALES NO JUSTIFICADAS
Cuando la Administración descubra bienes o derechos cuya tenencia, declaración o adquisición no se corresponda con
la renta o el patrimonio declarados por el contribuyente, o la inclusión de deudas inexistentes en las declaraciones del
IRPF o del IP o en los libros o registros oficiales, incluirá su importe en la base liquidable general del periodo impositivo
respecto del que se descubran.
En todo caso, tendrán la consideración de ganancias de patrimonio no justificadas, y se integrarán en la base liquidable
general del periodo impositivo más antiguo de los no prescritos susceptible de regularización, la tenencia, declaración o
adquisición de bienes o derechos respecto de los que no se hubiera cumplido en plazo la obligación de información de
bienes en el extranjero (obligación de información regulada en la disposición adicional decimoctava de la LGT).
Regímenes especiales
Dentro de los regímenes especiales previstos en la LIRPF, desarrollaremos las imputaciones de rentas inmobiliarias y la
atribución de rentas.
IMPUTACIONES DE RENTAS INMOBILIARIAS (ART. 85 DE LA LIRPF)
Son inmuebles por los que se imputará renta:
Los inmuebles urbanos.
Los inmuebles rústicos con construcciones que no resulten indispensables para el desarrollo de explotaciones agrícolas,
ganaderas o forestales.
Son inmuebles excluidos de imputación:
Los afectos a actividades económicas.
Los generadores de rendimientos del capital inmobiliario (arrendados).
La vivienda habitual.
El suelo no edificado.
Los inmuebles rústicos, salvo aquellos con construcciones que no resulten indispensables para el desarrollo de las
explotaciones agrícolas, ganaderas o forestales.
Tendrá la consideración de renta imputada:
El 2 % del valor catastral del inmueble, con carácter general.
El 1,10 % del valor catastral del inmueble cuando hubiera sido revisado o modificado el periodo impositivo o en el plazo
de los 10 periodos impositivos anteriores.
En todo caso, la imputación de renta se determinará proporcionalmente al número de días que corresponda en cada
periodo impositivo.
Destacamos como reglas especiales de imputación:
Para aquellos casos en que a la fecha de devengo del impuesto los inmuebles carecieran de valor catastral o este no
hubiera sido notificado al titular, se tomará como valor de los mismos el 50 % del valor por el que deban computarse a
efectos del IP (por el mayor valor de los tres siguientes: el valor catastral, el comprobado por la Administración a efectos
de otros tributos o el precio, contraprestación o valor de la adquisición). El porcentaje a aplicar sobre dicha base será
del 1,10 %.
En los inmuebles en construcción, o en aquellos que por razones urbanísticas no son susceptibles de uso, no se
imputará renta alguna.
Hay que tener en cuenta que, en virtud del artículo 24 de la LIRPF, cuando el adquirente, cesionario, arrendatario o
subarrendatario del bien inmueble o del derecho real que recaiga sobre el mismo sea el cónyuge o un pariente,
incluidos los afines, hasta el tercer grado inclusive, del contribuyente, el rendimiento neto total del capital inmobiliario no
podrá ser inferior al que resulte de las reglas anteriores.
ATRIBUCIÓN DE RENTAS (ARTS. 86 a 90 DE LA LIRFP)
Tienen la consideración de entidades en régimen de atribución de rentas las sociedades civiles, tengan o no
personalidad jurídica, herencias yacentes, comunidades de bienes y demás entidades que carecen de personalidad
jurídica y, en particular, las entidades constituidas en el extranjero cuya naturaleza jurídica sea idéntica o análoga a la de
las entidades en atribución de rentas constituidas de acuerdo con las leyes españolas.
La idea general que preside la regulación de este régimen es la de que las rentas obtenidas por las entidades en
régimen de atribución de rentas no se imputan a estas, sino que se atribuyen al socio, heredero, comunero o partícipe.

Las rentas de las entidades en régimen de atribución de rentas atribuidas a los socios, herederos, comuneros o
partícipes tendrán la naturaleza derivada de la actividad o fuente de donde procedan para cada uno de ellos.
Clases de renta
Según los artículos 44 a 46 de la LIRPF, a efectos del cálculo del impuesto, las rentas del contribuyente se clasificarán
como renta general o como renta del ahorro.
RENTA GENERAL
Formarán la renta general:
Los rendimientos del trabajo.
Los rendimientos de capital inmobiliario.
Los rendimientos de capital mobiliario, calificados como otros rendimientos de capital mobiliario, y los obtenidos por la
cesión a terceros de capitales propios procedentes de entidades vinculadas con el contribuyente.
Los rendimientos de actividades económicas.
Las imputaciones de renta (inmobiliarias, derechos de imagen, etc.).
•Ganancias y pérdidas patrimoniales que no se pongan de manifiesto con ocasión de transmisiones de elementos
patrimoniales (premios, siniestros, etc.).
RENTA DEL AHORRO
Constituyen la renta del ahorro:
Los rendimientos del capital mobiliario obtenidos por la participación en los fondos propios de cualquier tipo de entidad.
Los rendimientos de capital mobiliario obtenidos por la cesión a terceros de capitales propios, excepto los procedentes
de entidades vinculadas con el contribuyente.
Los rendimientos de capital mobiliario obtenidos en operaciones de capitalización, seguros de vida o invalidez, y rentas
derivadas de imposición de capitales.
Las ganancias y pérdidas patrimoniales que se pongan de manifiesto con ocasión de transmisiones de elementos
patrimoniales.
BASE IMPONIBLE GENERAL. INTEGRACIÓN Y COMPENSACIÓN DE RENTAS
La base imponible general será el resultado de sumar los siguientes saldos:
El saldo resultante de integrar y compensar entre sí, sin limitación alguna, en cada periodo impositivo los rendimientos y
las imputaciones de renta que tienen la consideración de renta general.
El saldo positivo resultante de integrar y compensar, exclusivamente entre sí, en cada periodo impositivo las ganancias
y pérdidas patrimoniales que se incluyen en la renta general. Si el resultado de la integración y compensación arrojase
saldo negativo, su importe se compensará con el saldo positivo de las rentas previstas en el apartado anterior, con el
límite del 25 % de dicho saldo positivo. Si tras dicha compensación quedase saldo negativo, su importe se compensará
en los cuatro años siguientes en el mismo orden establecido anteriormente.
BASE IMPONIBLE DEL AHORRO. INTEGRACIÓN Y COMPENSACIÓN DE RENTAS
La base imponible del ahorro estará constituida por el saldo positivo de sumar los siguientes saldos:
El saldo positivo resultante de integrar y compensar, exclusivamente entre sí, en cada periodo impositivo los
rendimientos que forman parte de la base del ahorro.
Si el resultado de la integración y compensación arrojase saldo negativo, su importe se compensará con el saldo
positivo de las rentas previstas en la letra b), obtenido en el mismo periodo impositivo, con el límite del 15 % de dicho

saldo positivo.
Si tras dicha compensación quedase saldo negativo, su importe se compensará en los cuatro años siguientes en el
mismo orden establecido anteriormente.
El saldo positivo resultante de integrar y compensar, exclusivamente entre sí, en cada periodo impositivo las ganancias
y pérdidas patrimoniales obtenidas en el mismo a que se refiere el artículo 46 de esta ley.
Si el resultado de la integración y compensación a que se refiere este párrafo arrojase saldo negativo, su importe se
compensará con el saldo positivo de las rentas previstas en la letra a), obtenido en el mismo periodo impositivo, con el
límite del 15 % de dicho saldo positivo.
Si tras dicha compensación quedase saldo negativo, su importe se compensará en los cuatro años siguientes en el
mismo orden establecido anteriormente.
Base liquidable. Reducciones
Está regulada en los artículos 50 a 55 de la LIRPF. La base liquidable se dividirá en dos partes:
Base liquidable general.
Base liquidable del ahorro.
BASE LIQUIDABLE GENERAL
La base liquidable general estará constituida por el resultado de practicar en la base imponible general, exclusivamente
y por este orden, las reducciones siguientes, sin que pueda resultar negativa como consecuencia de dichas
disminuciones:
Por aportaciones y contribuciones a sistemas de previsión social.
Por aportaciones y contribuciones a sistemas de previsión social constituidos a favor de personas con discapacidad.
Por aportaciones a patrimonios protegidos de las personas con discapacidad.
Por pensiones compensatorias.
Si, por otros motivos, la base liquidable general resultase negativa, su importe podrá ser compensado con los de las
bases liquidables generales positivas que se obtengan en los cuatro años siguientes.
La compensación deberá efectuarse en la cuantía máxima que permita cada uno de los ejercicios siguientes y sin que
pueda practicarse fuera del plazo de los cuatro años mediante la acumulación a bases liquidables generales negativas
de años posteriores.
BASE LIQUIDABLE DEL AHORRO
La base liquidable del ahorro será el resultado de disminuir la base imponible del ahorro en el remanente, si lo hubiera,
de la reducción por pensiones compensatorias, sin que pueda resultar negativa como consecuencia de tal disminución.
REDUCCIONES
Dentro de las mismas haremos referencia a:
Reducciones por aportaciones y contribuciones a sistemas de previsión social
Podrán reducirse en la base imponible general las aportaciones y contribuciones a sistemas de previsión social (planes
de pensiones, planes de previsión asegurados, etc.).
Como límite máximo conjunto para las reducciones anteriores, se aplicará la menor de las cantidades siguientes:
El 30 % de la suma de los rendimientos netos del trabajo y de actividades económicas percibidos individualmente en el
ejercicio.

Con independencia de las reducciones realizadas de acuerdo con los límites anteriores, los contribuyentes cuyo
cónyuge no obtenga rentas a integrar en la base imponible, o las obtenga en cuantía inferior a 8.000 euros anuales,
podrán reducir en la base imponible las aportaciones realizadas a planes de pensiones, a mutualidades de previsión
social y a planes de previsión asegurados de los que sea partícipe, mutualista o titular dicho cónyuge, con el límite
máximo de 2.500 euros anuales. Estas aportaciones no estarán sujetas al ISD.
Reducciones por pensiones compensatorias
Las pensiones compensatorias a favor del cónyuge y las anualidades por alimentos, con excepción de las fijadas en
favor de los hijos del contribuyente, satisfechas ambas por decisión judicial, podrán ser objeto de reducción en la base
imponible.
Reducciones en tributación conjunta (art. 84 de la LIRPF)
La base imponible, con carácter previo a las reducciones por atenciones a situaciones de dependencia y
envejecimiento, se reducirá en 3.400 euros anuales. En los supuestos de unidades familiares monoparentales, la
reducción será de 2.150 euros anuales.
Mínimo personal y familiar
El mínimo personal y familiar será el resultado de sumar el mínimo del contribuyente y los mínimos por descendientes,
ascendientes y discapacidad, incrementados o disminuidos a efectos de cálculo del gravamen autonómico en los
importes que hayan sido aprobados por la comunidad autónoma.
MÍNIMO DEL CONTRIBUYENTE (ART. 57 DE LA LIRPF)
Con carácter general, el mínimo del contribuyente será de 5.550 euros anuales.
Cuando el contribuyente tenga una edad superior a 65 años, el mínimo se aumentará en 1.150 euros anuales (6.700 €
anuales).
Si la edad es superior a 75 años, el mínimo se aumentará adicionalmente en 1.400 euros anuales (8.100 € anuales).
En tributación conjunta será de 5.550 euros anuales, con independencia del número de miembros, teniendo en cuenta
las circunstancias personales de cada cónyuge (edad, discapacidad, etc.).
MÍNIMO POR DESCENDIENTES (ART. 58 DE LA LIRPF)
El mínimo por descendientes será, por cada uno de ellos menor de 25 años o con discapacidad, cualquiera que sea su
edad, siempre que conviva con el contribuyente, no tenga rentas anuales, excluidas las exentas, superiores a 8.000
euros y no haya presentado declaración con rentas superiores a 1.800 euros, de:
2.400 euros anuales por el primero.
2.700 euros anuales por el segundo.
4.000 euros anuales por el tercero.
4.500 euros anuales por el cuarto y siguientes.
Cuando el descendiente sea menor de tres años, el mínimo se aumentará en 2.800 euros anuales.
MÍNIMO POR ASCENDIENTES (ART. 59 DE LA LIRPF)
El mínimo por ascendientes será de 1.150 euros anuales, por cada uno de ellos mayor de 65 años o con discapacidad,
cualquiera que sea su edad, que conviva con el contribuyente al menos seis meses, no tenga rentas anuales, excluidas
las exentas, superiores a 8.000 euros y no haya presentado declaración con rentas anuales superiores a 1.800 euros.
Cuando el ascendiente sea mayor de 75 años, el mínimo anterior se aumentará en 1.400 euros anuales (2.550 €
anuales).
MÍNIMO POR DISCAPACIDAD (ART. 60 DE LA LIRPF)

El mínimo por discapacidad será la suma del mínimo por discapacidad del contribuyente y del mínimo por discapacidad
de ascendientes y descendientes.
El mínimo por discapacidad del contribuyente será de 3.000 euros anuales y 9.000 euros anuales cuando acredite un
grado de minusvalía igual o superior al 65 %. Este mínimo se aumentará en 3.000 euros anuales cuando acredite
necesitar ayuda de terceras personas o movilidad reducida, o un grado de minusvalía igual o superior al 65 %.
El mínimo por discapacidad de ascendientes o descendientes será de 3.000 euros anuales y 9.000 euros cuando se
acredite un grado de minusvalía igual o superior al 65 %. Dicho mínimo se aumentará, en concepto de gastos de
asistencia, en 3.000 euros anuales por cada ascendiente o descendiente que acredite necesitar ayuda de terceras
personas o movilidad reducida, o un grado de minusvalía igual o superior al 65 %.
Tendrán la consideración de personas con discapacidad los contribuyentes que acrediten un grado de minusvalía igual o
superior al 33 %.
Cuando dos o más contribuyentes tengan derecho a la aplicación del mínimo por descendientes, ascendientes o
discapacidad, respecto de los mismos ascendientes o descendientes, su importe se prorrateará entre ellos por partes
iguales.
Determinación de la cuota íntegra
Debemos distinguir entre el gravamen estatal y el gravamen autonómico, siendo el punto de conexión de este último la
residencia habitual del contribuyente en el territorio de la comunidad autónoma correspondiente, es decir, cada
comunidad autónoma recibirá el gravamen autonómico de los residentes en su territorio. A estos efectos, el artículo 72
de la LIRPF considera residentes en el territorio de una comunidad autónoma a los residentes en territorio español:
Cuando permanezcan en su territorio un mayor número de días del periodo impositivo.
Cuando no sea posible determinar la residencia por el criterio anterior, será la comunidad autónoma donde tenga su
principal centro de intereses (donde obtenga la mayor parte de la base imponible del IRPF).
Cuando no sea posible determinar la residencia por los criterios anteriores, será el lugar de su última residencia
declarada a efectos del IRPF.
DETERMINACIÓN DE LA CUOTA ÍNTEGRA ESTATAL
La cuota íntegra estatal (arts. 62 a 66 de la LIRPF) será la suma de las siguientes cantidades:
Base liquidable general × Tarifa general estatal = Cuota íntegra general estatal
Base liquidable del ahorro × Tarifa ahorro estatal = Cuota íntegra del ahorro estatal
Cuota íntegra estatal = Cuota íntegra general estatal + Cuota íntegra del ahorro estatal
La cantidad resultante de aplicar la escala general del impuesto a la base liquidable general se minorará en el importe
derivado de aplicar al mínimo personal y familiar la escala general, determinando la cuota íntegra general estatal.
El tipo medio de gravamen estatal es el resultado de multiplicar por 100 el cociente obtenido de dividir la cuota
resultante de aplicar la escala general a la base liquidable general por la base liquidable general. Dicho tipo medio se
expresará con dos decimales.
DETERMINACIÓN DE LA CUOTA ÍNTEGRA AUTONÓMICA
La cuota íntegra autonómica (arts. 74 a 77 de la LIRPF) será la suma de las siguientes cantidades (ha de recordarse
que el IRPF se encuentra cedido en un 50 %):
Cuota íntegra general autonómica
Base liquidable general × Tarifa autonómica
Cuota íntegra del ahorro autonómica

Base liquidable del ahorro × Tipo autonómica
Cuota íntegra autonómica
Cuota íntegra general autonómica + Cuota íntegra del ahorro autonómica
La cantidad resultante de aplicar la escala autonómica del impuesto aprobada por la comunidad autónoma respectiva se
minorará en el importe derivado de aplicar al mínimo personal y familiar la escala anterior, determinando la cuota íntegra
general autonómica.
La cantidad resultante de aplicar el tipo de gravamen especial del impuesto a la base liquidable del ahorro se minorará
en el resultado de aplicar el tipo especial al remanente del mínimo personal y familiar no aplicado en la base liquidable
general por insuficiencia de esta, determinando la cuota íntegra especial estatal.
El tipo medio de gravamen autonómico es el resultado de multiplicar por 100 el cociente resultante de dividir la cuota
obtenida de aplicar la escala autonómica a la base liquidable general por la base liquidable general.
ESPECIALIDADES APLICABLES EN LOS SUPUESTOS DE ANUALIDADES POR ALIMENTOS A FAVOR DE LOS

HIJOS
Los contribuyentes que satisfagan anualidades por alimentos a sus hijos por decisión judicial sin derecho a la aplicación
por estos últimos del mínimo por descendientes aplicarán las escalas estatal y autonómica de forma separada al
importe de las anualidades por alimentos y al resto de la base liquidable general cuando el importe de las anualidades
por alimentos satisfechas por decisión judicial sea inferior a la base liquidable general. La cuantía total resultante se
minorará en el importe derivado de aplicar las escalas estatal y autonómica al mínimo personal y familiar, incrementado
en 1.980 euros anuales, sin que pueda resultar negativa como consecuencia de tal minoración.
Determinación de la cuota líquida
Hay que destacar que ni la parte estatal ni la parte autonómica de la cuota líquida pueden resultar negativas.
Cuota líquida estatal
Cuota líquida autonómica
(–)
Deducción por inversión en empresas de nueva o reciente creación (art. 68.1)
(–)
50 % deducciones (art. 68.2 a 5)
(–)
50 % deducciones (art. 68.2 a 5)
(–)
Deducciones autonómicas
(–)
Deducción por adquisición vivienda habitual, régimen transitorio tramo estatal
(–)
Deducción por adquisición vivienda habitual, régimen transitorio tramo autonómico

Cuota líquida estatal
Cuota líquida autonómica
Cuota líquida
DEDUCCIÓN POR INVERSIÓN EN EMPRESAS DE NUEVA O RECIENTE CREACIÓN (ART. 68.1 DE LA LIRPF)
Los contribuyentes que suscriban acciones o participaciones en empresas de nueva o reciente creación o que, además
de la aportación temporal al capital, aporten conocimientos empresariales o profesionales adecuados para el desarrollo
de la sociedad en la que invierten pueden deducirse el 20 % de las cantidades invertidas, siendo la base máxima de
deducción: 50.000 euros anuales.
Se trata de una deducción estatal aplicable en su totalidad (100 %) en la cuota íntegra estatal y que será de aplicación
respecto de las acciones o participaciones suscritas a partir del 29 de septiembre de 2013.
No forma parte de la base de deducción:
El importe de las acciones o participaciones adquiridas con el saldo de la cuenta ahorro-empresa (si dicho saldo hubiera
sido objeto de deducción).
Las cantidades satisfechas por la suscripción de acciones o participaciones si respecto de las mismas el contribuyente
practica una deducción establecida por una comunidad autónoma.
Las condiciones para disfrutar de la deducción son las siguientes:
Entidades cuyas acciones o participaciones resultan aptas para la deducción:
Debe tener forma de sociedad anónima, sociedad de responsabilidad limitada, sociedad anónima laboral o sociedad de
responsabilidad limitada laboral, y no estar admitida a negociación en ningún mercado organizado. Este requisito se
tiene que dar mientras se mantenga la acción o participación.
Tiene que desarrollar una actividad económica que cuente con los medios personales y materiales para poder
desarrollarla y no puede tener por actividad la gestión de un patrimonio mobiliario o inmobiliario, en ninguno de los
periodos impositivos de la sociedad concluidos con anterioridad a la transmisión de la participación.
El importe de los fondos propios no podrá ser superior a 400.000 euros en el inicio del periodo impositivo de la misma
en que el contribuyente obtenga las acciones o participaciones (en el caso de formar parte de un grupo de entidades,
ese importe se refiere a todas las entidades del grupo).
Condiciones relativas a la participación en la entidad:
El contribuyente deberá adquirir las acciones o participaciones en el momento de constitución de la sociedad o

mediante ampliación de capital efectuada en los 3 años siguientes a dicha constitución.
El tiempo de permanencia en el patrimonio del contribuyente de la acción o participación no puede ser inferior a 3 años
ni superior a 12 años.
Las participaciones directas o indirectas que posean en la misma sociedad el contribuyente, su cónyuge o familiares
(por parentesco –en línea recta o colateral– o por consanguinidad o afinidad –hasta el segundo grado incluido–) no
pueden ser superiores al 40 % del capital social de la sociedad o de sus derechos de voto, durante ningún día de los
años naturales en que se tenga la participación.
No puede tratarse de acciones o participaciones en una sociedad ejerciéndose la misma actividad que venía ejerciendo
anteriormente con otra titularidad.
Obligaciones formales:
La empresa en la que se han adquirido las acciones o participaciones tiene que emitir un certificado donde se indique el
cumplimiento de los requisitos que tiene que tener para que el contribuyente pueda acogerse a la deducción.
DEDUCCIÓN EN ACTIVIDADES ECONÓMICAS (ART. 68.2 DE LA LIRPF)
A los contribuyentes que ejerzan actividades económicas les serán de aplicación los incentivos y estímulos a la
inversión empresarial establecidos o que se establezcan en la normativa del IS con igualdad de porcentajes y límites de

deducción.
Adicionalmente, los contribuyentes que cumplan los requisitos para ser considerados empresa de reducida dimensión
podrán deducir los rendimientos netos de actividades económicas del periodo impositivo que se inviertan en elementos
nuevos del inmovilizado material o inversiones inmobiliarias afectos a actividades económicas desarrolladas por el
contribuyente.
Se entenderá que los rendimientos netos de actividades económicas del periodo impositivo son objeto de inversión
cuando se invierta una cuantía equivalente a la parte de la base liquidable general positiva del periodo impositivo que
corresponda a tales rendimientos, sin que en ningún caso la misma cuantía pueda entenderse invertida en más de un
activo.
La inversión en elementos patrimoniales afectos a actividades económicas deberá realizarse en el periodo impositivo en
que se obtengan los rendimientos objeto de reinversión o en el periodo impositivo siguiente.
La deducción se practicará en la cuota íntegra correspondiente al periodo impositivo en que se efectúe la inversión.
La base de la deducción será la cuantía invertida.
El porcentaje de deducción será del 5 %. No obstante, el porcentaje de deducción será del 2,5 % cuando el
contribuyente hubiera practicado la reducción por inicio de actividades o se trate de rentas obtenidas en Ceuta y Melilla
respecto de las que se hubiera aplicado la deducción prevista en el artículo 68.4 de la ley.
El importe de la deducción no podrá exceder de la suma de la cuota íntegra estatal y autonómica del periodo impositivo
en el que se obtuvieron los rendimientos netos de actividades económicas.
Los elementos patrimoniales objeto de inversión deberán permanecer en funcionamiento en el patrimonio del
contribuyente, salvo pérdida justificada, durante un plazo de cinco años, o durante su vida útil de resultar inferior.
No obstante, no se perderá la deducción si se produce la transmisión de los elementos patrimoniales objeto de inversión
antes de la finalización del plazo señalado en el párrafo anterior y se invierte el importe obtenido o el valor neto
contable, si fuera menor, en los términos establecidos en este artículo.
Los contribuyentes que ejerzan actividades económicas y determinen su rendimiento neto por el método de estimación
objetiva solo les serán de aplicación los incentivos cuando así se establezca reglamentariamente teniendo en cuenta las
características y obligaciones formales del citado método.
DEDUCCIÓN POR DONATIVOS (ART. 68.3 DE LA LIRPF)
Los contribuyentes podrán aplicar dos clases de deducciones por donativos:
Las previstas en la Ley de régimen fiscal de las entidades sin fines lucrativos y de los incentivos fiscales al mecenazgo
(Ley 49/2002), 25 % en general.
Deducción del 10 % de las cantidades donadas (donaciones en metálico) a:
Las fundaciones legalmente reconocidas que rindan cuentas al órgano del protectorado correspondiente.
Las asociaciones declaradas de utilidad pública.
El 20 % de las cuotas de afiliación y las aportaciones a partidos políticos, federaciones, coaliciones o agrupaciones de
electores. La base máxima de esta deducción será de 600 euros anuales.
DEDUCCIÓN POR RENTAS OBTENIDAS EN CEUTA Y MELILLA (ART. 68.4 DE LA LIRPF)

Los contribuyentes residentes en Ceuta o Melilla deducirán el 50 % de la parte de cuota íntegra total que
proporcionalmente corresponda a las rentas obtenidas en Ceuta o Melilla y el 50 % de la parte de cuota íntegra total que
proporcionalmente corresponda a las rentas obtenidas fuera de Ceuta o Melilla cuando, en este último caso, hayan
mantenido su residencia en Ceuta o Melilla durante al menos tres años y, al menos, una tercera parte del patrimonio
neto del contribuyente esté situado en dichas ciudades.
Los contribuyentes que no tengan su residencia habitual en Ceuta o Melilla deducirán el 50 % de la cuota íntegra total
que proporcionalmente corresponda a las rentas obtenidas en Ceuta o Melilla.
DEDUCCIÓN POR AACTUACIONES PARA LA PROTECCIÓN Y DIFUSIÓN DEL PATRIMONIO HISTÓRICO ESPAÑOL
Y DE LAS CIUDADES, CONJUNTOS Y BIENES DECLARADOS PATRIMONIO MUNDIAL (ART. 68.5 DE LA LIRPF)
Se deducirá el 15 % de las inversiones o gastos que se realicen en los mencionados bienes cuando se cumplan los
requisitos reglamentarios.
DEDUCCIÓN POR ALQUILER DE LA VIVIENDA HABITUAL (RÉGIMEN TRANSITORIO, DISP. TRANS.

DECIMOQUINTA DE LA LIRPF)
Podrán aplicar la deducción por alquiler de la vivienda habitual los contribuyentes que hubieran celebrado un contrato
de arrendamiento con anterioridad al 1 de enero de 2015 por el que hubieran satisfecho, con anterioridad a dicha fecha,
cantidades por el alquiler de su vivienda habitual.
En todo caso, resultará necesario que el contribuyente hubiera tenido derecho a la deducción por alquiler de la vivienda
habitual en relación con las cantidades satisfechas por el alquiler de dicha vivienda en un periodo impositivo devengado
con anterioridad al 1 de enero de 2015.
Se deducirá el 10,05 % de las cantidades satisfechas por el alquiler de la vivienda habitual, siempre que la base
imponible del contribuyente no supere 24.107,20 euros anuales. La base máxima de deducción será de 9.040 euros
anuales si la base imponible es inferior o igual a 17.707,20 euros y de 9.040 – [1,4125 × (base imponible – 17.707,20)]
cuando se encuentre entre 17.707,21 y 24.107,20.
DEDUCCIÓN POR INVERSIÓN EN VIVIENDA HABITUAL (RÉGIMEN TRANSITORIO, DISP. TRANS. DECIMOCTAVA
DE LA LIRPF)
Con carácter general, se considera vivienda habitual del contribuyente la edificación que constituya su residencia
durante un plazo continuado de al menos tres años (disposición adicional vigésima octava).
Los contribuyentes que hubieran adquirido su vivienda habitual con anterioridad al 1 de enero de 2013 podrán aplicar la
deducción por inversión en vivienda habitual conforme a lo dispuesto en la LIRPF, en su redacción vigente a 31 de
diciembre de 2012, es decir:
Constituye la base de cálculo de la deducción el importe efectivamente satisfecho en el periodo de la imposición.
Cuando se adquiera una vivienda habitual habiendo disfrutado de la deducción por adquisición de otras viviendas
habituales anteriores, no se podrá practicar deducción por la adquisición o rehabilitación de la nueva en tanto las
cantidades invertidas en la misma no superen las invertidas en las anteriores, en la medida en que hubiesen sido objeto
de deducción.
Cuando la enajenación de una vivienda habitual hubiera generado una ganancia patrimonial exenta por reinversión, la
base de deducción por la adquisición o rehabilitación de la nueva se minorará en el importe de la ganancia patrimonial a
la que se aplique la exención por reinversión.
Los porcentajes de deducción estatal de acuerdo con el reparto entre el Estado y las comunidades autónomas son:
El tramo estatal es el 7,5 %.
El tramo autonómico de la deducción por inversión en vivienda habitual será el resultado de aplicar a la base de la
deducción el porcentaje que haya sido aprobado por la comunidad autónoma. Si la comunidad autónoma no hubiese
aprobado porcentaje, será de aplicación el 7,5 %.
La base máxima de esta deducción, por declaración, será de 9.040 euros.
En los supuestos de nulidad matrimonial, divorcio o separación judicial, el contribuyente podrá seguir practicando esta
deducción por las cantidades satisfechas en el periodo impositivo para la adquisición de la que fue durante la vigencia
del matrimonio su vivienda habitual, siempre que continúe teniendo esta condición para los hijos comunes y el

progenitor en cuya compañía queden.
Este régimen transitorio no podrá aplicarse a las cuentas ahorro vivienda.
Hasta el 1 de enero de 2013, se consideraba que se habían destinado a la adquisición o rehabilitación de la vivienda
habitual del contribuyente las cantidades depositadas en entidades de crédito, en cuentas separadas de cualquier otro
tipo de imposición, siempre que los saldos de las mismas se destinasen exclusivamente a la primera adquisición o
rehabilitación de la vivienda habitual del contribuyente.
La deducción se practicaba sobre la cantidad depositada en el periodo, siendo la base máxima de esta deducción, por
declaración, de 9.040 euros.
Los porcentajes de deducción eran los siguientes:
Estatal: 7,5 %.
Autonómico: si la comunidad autónoma no fijase ningún tipo, se aplicará el 7,5 %.
No se pierden las deducciones practicadas en ejercicios anteriores, que siguen vinculadas al cumplimiento de todos los
requisitos de las cuentas viviendas vigentes en el momento en que se practicaron tales deducciones para consolidarse.
Debe recordarse que se perderá el derecho a la deducción:
Cuando el contribuyente disponga de cantidades depositadas en la cuenta vivienda para fines diferentes de la primera
adquisición o rehabilitación de la vivienda habitual.
Cuando transcurran cuatro años, a partir de la fecha en que fue abierta la cuenta, sin que se haya adquirido o
rehabilitado la vivienda.
Cuando la posterior adquisición o rehabilitación de la vivienda no cumpla las condiciones que determinan el derecho a la
deducción.
Los contribuyentes podrán optar por regularizar las deducciones practicadas en ejercicios anteriores, en la declaración
del IRPF 2012 sin intereses de demora.
Si no utilizan dicha opción y posteriormente incumplen alguno de los requisitos señalados, deberán incluir el importe de
las deducciones practicadas anteriormente en el ejercicio en que se incumpla, con intereses de demora.
LÍMITES
La base de las deducciones por donativos y por inversiones y actuaciones para la protección y difusión del patrimonio
histórico español y de las ciudades, conjuntos y bienes declarados patrimonio mundial (la inversión) no podrá exceder,
para cada una de ellas, del 10 % de la base liquidable total (general más ahorro).
Los límites de la deducción por inversiones en actividades económicas se aplicarán sobre la cuota que resulte de
minorar la suma de las cuotas íntegras, estatal y autonómica o complementaria en el importe total de las deducciones
por inversión en empresas de nueva o reciente creación y por actuaciones para la protección y difusión del patrimonio
histórico español y de las ciudades, conjuntos y bienes declarados patrimonio mundial.
DEDUCCIONES PROPIAS DE LAS COMUNIDADES AUTÓNOMAS
Determinadas comunidades autónomas (Madrid, Cataluña, Baleares, Galicia, La Rioja, etc.) han publicado deducciones
específicas aplicables a los contribuyentes residentes en su territorio, por lo que remitimos a la normativa de cada una
de ellas.
Cuota diferencial
La cuota diferencial será el resultado de minorar la cuota líquida total del impuesto (estatal más autonómica) en las
siguientes partidas:
Cuota líquida
(–) Deducción por doble imposición internacional
(–) Pagos a cuenta
Cuota diferencial

(–) Deducción por maternidad
(–) Deducción por familia numerosa y personas con discapacidad a cargo
Cuota resultante de la declaración
DEDUCCIÓN POR DOBLE IMPOSICIÓN INTERNACIONAL (ART. 80 DE LA LIRPF)
Cuando entre las rentas del contribuyente figuren rendimientos o ganancias patrimoniales obtenidos y gravados en el
extranjero, se deducirá la menor de las cantidades siguientes:
El importe efectivo de lo satisfecho en el extranjero por razón de un impuesto de naturaleza idéntica o análoga al IRPF o
al impuesto sobre la renta de no residentes sobre dichos rendimientos o ganancias patrimoniales.
El resultado de aplicar el tipo medio de gravamen a la parte de base liquidable gravada en el extranjero.
PAGOS A CUENTA
Se descontarán las retenciones, los ingresos a cuenta soportados por el contribuyente y los pagos fraccionados
efectuados, en su caso, por él mismo cuando realice actividades económicas.
DEDUCCIÓN POR MATERNIDAD
Podrán aplicar esta deducción las mujeres que cumplan simultáneamente dos requisitos:
Que tengan hijos menores de tres años con derecho a la aplicación del mínimo por descendientes.
Que realicen una actividad por cuenta propia o ajena por la cual estén dadas de alta en el régimen correspondiente de
la Seguridad Social o mutualidad.
La deducción será de 100 euros por cada hijo y por cada mes en que:
Los hijos sean menores de tres años el último día del mes.
La mujer que haya estado dada de alta en el correspondiente régimen de la Seguridad Social o mutualidad en cualquier
día del mes.
La deducción tendrá como límite para cada hijo las cotizaciones y cuotas totales, por sus importes íntegros, sin tomar en
consideración las bonificaciones que pudieran corresponder, devengadas en cada mes.
Por último, se establece la posibilidad de solicitar de la AEAT el abono anticipado de esta deducción para contribuyentes
que coticen los plazos mínimos establecidos reglamentariamente (cotización al régimen general de la Seguridad Social
al menos 15 días de cada mes). La solicitud se presentará (por correo, vía telemática o vía telefónica) con el «modelo
140» a partir del momento en que, cumpliéndose los requisitos, se opte por el abono anticipado. En estos supuestos, no
se minorará la cuota diferencial del impuesto.
DEDUCCIÓN POR FAMILIA NUMEROSA O PERSONAS CON DISCAPACIDAD A CARGO
Los contribuyentes que realicen una actividad por cuenta propia o ajena por la cual estén dados de alta en el régimen
correspondiente de la Seguridad Social o mutualidad podrán minorar la cuota diferencial del impuesto en las siguientes
deducciones:
Por cada descendiente con discapacidad con derecho a la aplicación del mínimo por descendientes, hasta 1.200 euros
anuales.
Por cada ascendiente con discapacidad con derecho a la aplicación del mínimo por ascendientes, hasta 1.200 euros
anuales.
Por ser un ascendiente, o un hermano huérfano de padre y madre, que forme parte de una familia numerosa, o por ser
un ascendiente separado legalmente, o sin vínculo matrimonial, con dos hijos sin derecho a percibir anualidades por
alimentos y por los que tenga derecho a la totalidad del mínimo por descendientes, hasta 1.200 euros anuales.
En caso de familias numerosas de categoría especial, esta deducción se incrementará en un 100 %.

Asimismo podrán minorar la cuota diferencial del impuesto en las deducciones previstas anteriormente los
contribuyentes que perciban prestaciones contributivas y asistenciales del sistema de protección del desempleo,
pensiones abonadas por el régimen general y los regímenes especiales de la Seguridad Social o por el régimen de
clases pasivas del Estado, así como los contribuyentes que perciban prestaciones análogas a las anteriores
reconocidas a los profesionales no integrados en el régimen especial de la Seguridad Social de los trabajadores por
cuenta propia o autónomos por las mutualidades de previsión social que actúen como alternativas al régimen especial
de la Seguridad Social mencionado, siempre que se trate de prestaciones por situaciones idénticas a las previstas para
la correspondiente pensión de la Seguridad Social.
Cuando dos o más contribuyentes tengan derecho a la aplicación de alguna de las anteriores deducciones respecto de
un mismo descendiente, ascendiente o familia numerosa, su importe se prorrateará entre ellos por partes iguales.
Por último, se establece la posibilidad de solicitar de la AEAT el abono anticipado de esta deducción.
IMPUESTO SOBRE SOCIEDADES
Principales novedades del impuesto sobre sociedades 2017
La necesidad de reducción del déficit público, con el fin de cumplir el objetivo marcado por las autoridades comunitarias,
ha impulsado la aprobación de dos normas tributarias en el ejercicio 2016 con incidencia en el IS, con el objeto de
incrementar la recaudación por el citado impuesto.
La primera de ellas, el Real Decreto-Ley 2/2016, de 30 de septiembre, por el que se introducen medidas tributarias
dirigidas a la reducción del déficit público, modificó el régimen legal de los pagos fraccionados en el IS.
En concreto, a través de la inclusión de una nueva disposición adicional en la Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del
impuesto sobre sociedades (LIS), la decimocuarta, se han introducido dos especialidades respecto a la determinación
de los pagos fraccionados cuando se realicen en la modalidad prevista en el artículo 40.3 de la LIS, para los
contribuyentes cuyo importe neto de la cifra de negocios en los 12 meses anteriores a la fecha en que se inicie el
periodo impositivo sea, al menos, de 10 millones de euros.
En primer lugar, se establece un pago fraccionado mínimo. En segundo lugar, se incrementa el coeficiente aplicable
para el cálculo del tipo de pago fraccionado.
Esto es, por una parte, se establece que la cantidad a ingresar no podrá ser inferior, en ningún caso, al 23 % del
resultado contable positivo de los 3, 9 u 11 primeros meses de cada año natural minorado exclusivamente en los pagos
fraccionados realizados con anterioridad, correspondientes al mismo periodo impositivo.
En el caso de las entidades de crédito, así como para las entidades que se dediquen a la exploración, investigación y
explotación de yacimientos y almacenamientos subterráneos de hidrocarburos, el porcentaje será del 25 %.
Por otra, se regula que el porcentaje de pago fraccionado será el resultado de multiplicar por diecinueve veinteavos el
tipo de gravamen, redondeado por exceso. En consecuencia, para una entidad que tribute según el tipo general del
impuesto, el porcentaje a aplicar sería el 24 %.
La segunda de ellas, el Real Decreto-Ley 3/2016, de 2 de diciembre, por el que se adoptan medidas en el ámbito
tributario dirigidas a la consolidación de las finanzas públicas y otras medidas urgentes en materia social. Dicho texto
legal incluyó diversas medidas, unas con efectos para el propio periodo impositivo 2016 y otras con efectos para
periodos impositivos iniciados a partir del 1 de enero de 2017. Por ello, a continuación, destacamos las principales
novedades aprobadas y con trascendencia para la liquidación del ejercicio 2017.
Modificaciones con efectos desde el ejercicio 2016
Se retoma la limitación a la compensación de las bases imponibles negativas en función del importe neto de la cifra de
negocios de las entidades. En este sentido, el límite general regulado en el artículo 26 de la LIS será del 50 % para los
contribuyentes cuyo importe neto de la cifra de negocios sea al menos de 20 millones de euros pero inferior a 60
millones de euros y del 25 % cuando el importe neto de la cifra de negocios sea al menos de 60 millones de euros. La
cifra de negocios a considerar es la habida durante los 12 meses anteriores a la fecha de inicio del periodo impositivo.
Los mismos límites comentados con anterioridad resultan de aplicación a la integración en la base imponible, regulada
en el artículo 11.12 de la LIS, de las dotaciones por deterioro de créditos derivados de posibles insolvencia de deudores
no vinculados con el contribuyente, no adeudados por entidades de derecho público y cuya deducibilidad no se
produzca por el transcurso de 6 meses, así como los derivados de aportaciones a sistemas de previsión social, que
hubieran generado activos por impuesto diferido, a los que resulte de aplicación el derecho establecido en el artículo
130 de la LIS.
Se regula un nuevo límite a la aplicación de las deducciones para evitar la doble imposición internacional, limitado a los
contribuyentes cuya cifra de negocios sea de, al menos, 20 millones de euros, durante los 12 meses anteriores a la
fecha de inicio del periodo impositivo. Un límite máximo que se sitúa para el total de las deducciones, generadas tanto
en el propio ejercicio como las acreditadas con anterioridad y pendientes de aplicar, en el 50 % de la cuota íntegra del
contribuyente. Obsérvese que con esta medida se pretende evitar que la aplicación de dichas deducciones absorba la
cuota íntegra en su totalidad, determinando una cuota cero a ingresar.
Se incorpora un nuevo régimen de reversión de las pérdidas por deterioro de participaciones y un nuevo tratamiento de
las rentas negativas obtenidas en el extranjero a través de un establecimiento permanente, generadas con anterioridad
al 1 de enero de 2013.
Modificaciones con efectos desde el ejercicio 2017
Se mantiene la no deducibilidad de las pérdidas por deterioro de los valores representativos de la participación en el
capital o en los fondos propios de entidades, si bien, se regula a través de un doble precepto de la LIS. Uno de ellos, en
concreto, el artículo 15 k) de la LIS, considera como gasto no deducible aquellas pérdidas por deterioro de los valores
representativos de la participación en el capital o en los fondos propios de entidades que, en el periodo impositivo en
que se registre el deterioro, cumplan los requisitos establecidos para la aplicación de la exención de dividendos
regulada en el artículo 21 de la LIS, o que, en caso de participación en el capital o en los fondos propios de entidades
no residentes en territorio español, en dicho periodo impositivo, la entidad participada no tribute al tipo nominal mínimo
establecido en la letra b) del apartado 1 del artículo 21 citado.
El otro, concretamente el artículo 13.2 b) de la LIS, regula la no deducibilidad de determinadas pérdidas por deterioro.
Dicho artículo permite su deducibilidad posterior conforme a lo dispuesto en el artículo 20 de la LIS cuando se cumplan
determinados requisitos. Este precepto queda reservado para las pérdidas por deterioro de los valores representativos
de la participación en el capital o en los fondos propios de entidades cuando no se cumpla el requisito establecido en la
letra a) del apartado 1 del artículo 21 de la LIS en el periodo impositivo en que se registre el deterioro, y que siendo la
participación de entidades no residentes cumpla el requisito de tributación mínima, regulado en la letra b) del citado
artículo.
Se configuran como nuevo gasto no deducible las disminuciones de valor originadas en la cartera de negociación por su
valoración a valor razonable.
Se elimina la posibilidad de integrar las rentas negativas derivadas de la transmisión de un establecimiento permanente
en el extranjero. Se mantiene únicamente, por tanto, la posibilidad de computar fiscalmente las rentas negativas
derivadas del cese del establecimiento. No obstante, dicha renta negativa será minorada en el importe de las rentas
positivas generadas en el mismo con derecho a la aplicación de la exención o a la deducción por doble imposición.
Se regula la no integración en la base imponible de las pérdidas derivadas de transmisiones de participaciones

significativas y en el caso de participaciones en entidades no residentes en territorio español que no cumplan el
requisito de tributación mínima del 10 %.
En coherencia con la modificación anterior se modifican las condiciones establecidas en el artículo 11.10 de la LIS para
la integración en la base imponible de la renta negativa puesta de manifiesto en la transmisión de participaciones a
entidades de un mismo grupo de sociedades.
¿QUÉ ES EL IMPUESTO SOBRE SOCIEDADES?
Es un tributo que grava la renta de las sociedades y demás entidades jurídicas, con independencia de su fuente u
origen.
Las notas que determinan la naturaleza de este impuesto son:
Tributo de carácter directo. Grava una manifestación directa de la capacidad de pago del contribuyente, la obtención de
renta.

Tributo personal. El hecho imponible se define por referencia a una persona determinada, que es la persona jurídica
receptora de la renta.
Tributo que grava la renta total del contribuyente.
Tributo que grava la renta de sociedades y demás entidades jurídicas, así como la de cualquier entidad jurídica
calificada como contribuyente por la ley que lo regula.
Tributo de devengo periódico, al establecerse cortes temporales, periodos impositivos, para autoliquidar las obligaciones
con la Hacienda pública.
NORMATIVA APLICABLE
El IS está regulado por la Ley 27/2014, de 27 de noviembre, así como por el Reglamento del impuesto sobre
sociedades, aprobado por el Real Decreto 634/2015, de 10 de julio (RIS).
ÁMBITO DE APLICACIÓN
El artículo 2 de la LIS determina que el impuesto se exigirá en todo el territorio español.
No obstante, la exigencia no es uniforme en todo el territorio nacional, ya que nos encontramos con regímenes
especiales por razón del territorio, bien por la existencia de regímenes forales, como es el caso del País Vasco y
Navarra, bien por la existencia de incentivos fiscales regulados en determinados territorios, véase Canarias, Ceuta y
Melilla.
HECHO IMPONIBLE
Definición
La LIS, en su artículo 4.1, establece que constituirá hecho imponible en el IS la obtención de renta por el contribuyente,
cualquiera que fuese su fuente u origen.
Delimitación negativa del hecho imponible
Si bien, junto a la configuración general del hecho imponible, la LIS señala una serie de supuestos que no constituyen
renta, entre otros, cabe destacar:
Las reducciones de capital, cuya finalidad no sea la de devolver aportaciones, no determinan rentas a integrar en la
base imponible del socio.
La entrega de bienes integrantes del patrimonio histórico español que estén inscritos en el Inventario General de Bienes
Muebles o en el Registro General de Bienes de Interés Cultural, en tanto que tales entregas tengan por objeto el pago
de deudas tributarias.
CONCEPTO DE ACTIVIDAD ECONÓMICA Y ENTIDAD PATRIMONIAL
La LIS, en su artículo 5, define estos dos conceptos de especial trascendencia en el impuesto por la relevancia que
poseen a los efectos de la regulación del mismo y de la aplicación de ciertas reglas especiales.
Se entiende por actividad económica la ordenación por cuenta propia de los medios de producción y de recursos
humanos o de uno de ambos con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios.
Y en concreto, para que la actividad de arrendamiento de inmuebles tenga la consideración de actividad económica se
requiere que su ordenación se realice, al menos, a través de una persona empleada con contrato laboral y jornada
completa.
Por su parte, será una entidad patrimonial y, por tanto, no realizará una actividad económica, aquella en la que más de
la mitad de su activo esté constituido por valores o no esté afecto a una actividad económica. Esto es, cuando su
actividad principal consista en la gestión de un patrimonio mobiliario o inmobiliario.
La consideración de una entidad como patrimonial tiene trascendencia a efectos de la compensación de bases
imponibles negativas, tipo de gravamen o aplicación del régimen especial para las entidades de reducida dimensión,
entre otros.
CONTRIBUYENTES
El criterio fundamental de delimitación de los contribuyentes en el IS es la personalidad jurídica. Si bien, existe una serie
de excepciones a la regla general mencionada:

Las sociedades civiles que no tengan objeto mercantil, aunque posean personalidad jurídica, no son contribuyentes del
IS. A este respecto, cabe señalar que se entenderá por objeto mercantil la realización de una actividad económica de
producción, intercambio o prestación de servicios para el mercado en un sector no excluido del ámbito mercantil.
Quedarán, por tanto, excluidas de ser contribuyentes del IS las entidades que se dediquen a actividades agrícolas,
ganaderas, forestales, mineras y de carácter profesional, por cuanto dichas actividades son ajenas al ámbito mercantil.
Los fondos de inversión, las uniones temporales de empresas, los fondos de capital-riesgo, de pensiones, de regulación
del mercado hipotecario o los de titulización de inversión colectiva de tipo cerrado, los fondos de garantía de inversiones
o los de activos bancarios, las comunidades titulares de montes vecinales en mano común y los grupos de sociedades,
aun careciendo de personalidad jurídica, son contribuyentes del IS.
Otro criterio delimitador de la condición de contribuyentes por el IS es la posesión de la residencia en territorio español.
A este respecto, el artículo 8 de la LIS considera que son residentes en territorio español las sociedades en las que
concurra alguno de los siguientes requisitos:
Estar constituida conforme a las leyes españolas. Tener el domicilio social en territorio español. Tener la sede de
dirección efectiva en territorio español. Se entiende cumplido este requisito cuando radique en territorio español la
dirección y control del conjunto de las actividades de la entidad.
Así, las rentas obtenidas por entidades residentes en territorio español tributarán por el IS, mientras que las rentas que
obtengan las entidades no residentes no tributarán por el IS, sino por el impuesto sobre la renta de no residentes
(IRNR).
EXENCIONES
La exención consiste en un beneficio fiscal por el cual, aun cuando el contribuyente realice el presupuesto de hecho
calificado por el legislador como hecho imponible, no se generan los efectos de este último. Es decir, una exención no
impide que se realice el hecho imponible, sino que, realizado el mismo, no se produce el nacimiento de la obligación
tributaria.
En la normativa del IS existen dos tipos de exenciones:
Objetivas: para cierto hecho imponible no se produce el nacimiento de la obligación tributaria. Destacan en este
supuesto las exenciones para evitar la doble imposición, reguladas en los artículos 21 y 22 de la LIS.
Subjetivas: para ciertos contribuyentes no se produce el nacimiento de la obligación tributaria. La LIS ha establecido una
lista de entidades exentas, si bien, algunas de ellas solo parcialmente. Entre las entidades totalmente exentas cabe
destacar: el Estado, las comunidades autónomas y las entidades locales (art. 9 de la LIS).
PERIODO IMPOSITIVO Y DEVENGO DEL IMPUESTO
El artículo 10.1 de la LIS señala que la base imponible «estará constituida por el importe de la renta obtenida en el
periodo impositivo...». Un periodo impositivo que coincidirá con el ejercicio económico de la entidad, sin poder exceder
en ningún caso de 12 meses. El devengo del impuesto, es decir, el nacimiento de la obligación tributaria, corresponde al
último día del periodo impositivo (arts. 27 y 28 del la LIS).
ESQUEMA DE LIQUIDACIÓN
El esquema liquidatorio del IS es el siguiente:

BASE IMPONIBLE
El artículo 10 de la LIS establece que la base imponible «estará constituida por el importe de la renta obtenida en el
periodo impositivo minorada por la compensación de bases imponibles negativas de periodos impositivos anteriores».
La base imponible del IS se determinará, con carácter general, en régimen de estimación directa, previendo el apartado
segundo del artículo 10 que pueda utilizarse el régimen de estimación objetiva en aquellos casos en que se precise, así
como de forma subsidiaria el régimen de estimación indirecta conforme a lo dispuesto en la Ley General Tributaria
(LGT).
La LIS, en su artículo 10.3, establece que:
«En el método de estimación directa, la base imponible se calculará, corrigiendo, mediante la aplicación de los
preceptos establecidos en esta ley, el resultado contable determinado de acuerdo con las normas previstas en el Código
de Comercio, en las demás leyes relativas a dicha determinación y en las disposiciones que se dicten en desarrollo de
las citadas normas».
El Plan General de Contabilidad (PGC), aprobado por el Real Decreto 1514/2007, es válido a efectos de determinar la
base imponible del IS en su calidad de norma reglamentaria del Código de Comercio en materia de contabilidad.
Una vez determinado el resultado contable, la base imponible se obtendrá corrigiéndolo con los ajustes establecidos en
la propia LIS. Si el gasto contabilizado conforme al PGC y demás normas aplicables no resulta fiscalmente deducible, el
contribuyente deberá realizar un ajuste positivo, incrementando su base imponible en el importe del gasto que no sea
deducible. Igual tratamiento ha de tener un ingreso imputable mayor que el registrado contablemente.
Por el contrario, cuando la ley del impuesto permita considerar, en ciertos casos, que el gasto fiscalmente deducible es
mayor que el que se ha contabilizado, o que el ingreso imputable es menor que el registrado contablemente, el
contribuyente realizará un ajuste negativo reduciendo su base imponible en el importe correspondiente. Por su parte,
cuando el resultado contable y el fiscal coincidan, no procederá efectuar ajuste extracontable alguno.
Resumen de ajustes extracontables
Ajuste extracontable
Gasto contable > Gasto fiscal
Positivo
Gasto contable < Gasto fiscal
Negativo
Ingreso contable > Ingreso fiscal
Negativo
Ingreso contable < Ingreso fiscal
Positivo
IMPUTACIÓN TEMPORAL DE INGRESOS Y GASTOS
El artículo 11 de la LIS señala los criterios de imputación de ingresos y gastos a la base imponible, estableciendo lo que
es el criterio general, el de devengo, junto con algunas excepciones, entre las que destacamos las operaciones a plazo
o con precio aplazado
A) Principio de devengo
La regla general de imputación temporal coincide contable y fiscalmente. En los dos ámbitos se aplica el principio de
devengo, al regularse en el IS la imputación de los ingresos y gastos derivados de las transacciones o hechos
económicos al periodo impositivo en que se produzca su devengo, con arreglo a la normativa contable, con
independencia de la fecha de su pago o de su cobro, respetando la debida correlación entre unos y otros. En el mismo
sentido, el PGC establece que los hechos económicos se han de registrar cuando ocurren, esto es, se han de imputar
los gastos e ingresos al ejercicio que afecten con independencia de la fecha de su pago o cobro.
B) Operaciones a plazos o con precio aplazado
Se encuentran reguladas en el artículo 11.4 de la LIS. Dicha regla especial de imputación temporal consiste en que las
rentas derivadas de la realización de dichas operaciones se entenderán obtenidas proporcionalmente a medida que
sean exigibles los correspondientes cobros, salvo que la entidad decida aplicar el criterio del devengo.
Se consideran operaciones a plazos o con precio aplazado aquellas cuya contraprestación sea exigible, total o
parcialmente, mediante pagos sucesivos o mediante un solo pago, siempre que el periodo transcurrido entre el devengo
y el vencimiento del último o único plazo sea superior al año.
El PGC no reconoce el principio de caja en las operaciones a plazos o con precio aplazado. Por tanto, contablemente
deberá reconocerse la totalidad del resultado en el momento de la venta, independientemente de que se haya cobrado
o no la totalidad del precio.
C) Principio de inscripción contable
Este principio establece que los gastos que no hayan sido imputados contablemente en una cuenta de pérdidas y
ganancias o en una cuenta de reservas, si así lo establece una norma legal o reglamentaria, no serán fiscalmente
deducibles, esto es, no serán deducibles en periodos impositivos anteriores a su contabilización.
No obstante, y como excepción a lo anteriormente expuesto, dicho principio no se aplica respecto de los elementos que

puedan amortizarse libremente o de forma acelerada, así como aquellos otros casos previstos en la normativa.
La LIS establece las normas a seguir en caso de discrepancia entre las normas previstas de imputación temporal y las
de inscripción contable:
Si hay discrepancia entre el principio del imputación temporal y el de inscripción contable, prevalece el del imputación
temporal, es decir, si hay algún gasto o ingreso que fiscalmente corresponda a un periodo impositivo diferente, se
imputará desde el punto de vista fiscal al periodo que corresponda según la LIS, efectuándose, por tanto, los
correspondientes ajustes.
No obstante, prevalece el principio de inscripción contable en dos casos:
Cuando un gasto se contabilice en periodo impositivo posterior a aquel en que proceda su imputación temporal, se
imputará fiscalmente en el que figure contabilizado.
Cuando un ingreso se contabilice en periodo impositivo anterior a aquel en que se hubiera imputado temporalmente, se
imputará fiscalmente en aquel en el que figure contabilizado
La prevalencia del principio de inscripción contable sobre el de imputación temporal está condicionado, en ambos
casos, a un hecho: no puede derivarse una tributación inferior a la que hubiera correspondido de aplicar las normas de
imputación temporal..
AMORTIZACIONES
Requisitos para la deducibilidad de las amortizaciones
Las reglas relativas a las amortizaciones se encuentran recogidas en los artículos 12 de la LIS y del 3 al 7 del RIS.
Según lo dispuesto en el primer apartado del citado artículo 12, serán deducibles las cantidades que, en concepto de
amortización del inmovilizado material, intangible y de las inversiones inmobiliarias, correspondan a la depreciación
efectiva que sufran los distintos elementos por funcionamiento, uso, disfrute u obsolescencia.
Por tanto, la LIS está exigiendo como requisito de deducibilidad de la amortización que la depreciación sea efectiva,
entendiendo que tal depreciación es efectiva cuando se practique conforme a alguno de los métodos establecidos en la
LIS y desarrollados reglamentariamente.
Asimismo, han de respetarse las siguientes reglas recogidas en el artículo 3 del RIS:
Será amortizable el precio de adquisición o el coste de producción, excluido, en su caso, el valor residual (tratándose de
edificaciones, no será amortizable la parte del precio que corresponda al valor del suelo).
La amortización comenzará para el inmovilizado material e inversiones inmobiliarias desde su puesta en condiciones de
funcionamiento, y para el inmovilizado intangible desde el momento en que esté en condiciones de producir ingresos.
Los elementos patrimoniales deberán amortizarse dentro del periodo de su vida útil.
Métodos de amortización legalmente establecidos
A) Amortización según tabla de amortización establecida en la LIS
Este método se fundamenta en la aplicación de los coeficientes de amortización fijados en la tabla recogida en el
artículo 12.1 a) de la LIS. Dicha tabla establece para cada elemento patrimonial un coeficiente de amortización lineal
máximo y un periodo máximo de amortización (del que se deriva el coeficiente de amortización lineal de carácter
mínimo).
Se entiende, por tanto, cumplido el requisito de depreciación efectiva cuando se aplique cualquiera de estos dos
coeficientes o cualquier otro comprendido entre ellos.
Además, el RIS recoge dos especialidades respecto a la aplicación del método de tablas:
Amortización de elementos utilizados en más de un turno diario. Se trata de un supuesto especial dentro del régimen de
amortización según la tabla de amortización para cubrir las situaciones de utilización de elementos del inmovilizado en
más de un turno normal de trabajo.
El artículo 4.2 del RIS indica una alternativa consistente en el cálculo de un nuevo coeficiente máximo. Según dicho
artículo, cuando un bien es utilizado en más de un turno diario de trabajo, el coeficiente de amortización aplicable
vendrá dado por la suma de:
El coeficiente mínimo según tabla, es decir, el coeficiente que se deriva de aplicar el periodo máximo de amortización.

El resultado de multiplicar la diferencia entre el coeficiente de amortización lineal máximo y el mínimo por el cociente
entre las horas diarias habitualmente trabajadas y ocho horas.
Amortización de elementos patrimoniales adquiridos usados. Cuando se trata de elementos patrimoniales del
inmovilizado material e inversiones inmobiliarias usados, definidos estos como aquellos que no sean puestos en
condiciones de funcionamiento por primera vez, el cálculo de la amortización podrá efectuarse por cualquiera de los
métodos existentes.
Si bien, el artículo 4.3 del RIS establece varias alternativas, aplicables a opción del contribuyente, para la determinación
de la amortización fiscalmente deducible por el método de tabla. Una de ellas calcula la amortización sobre el precio de
adquisición del elemento usado. La otra, en cambio, se basa en el precio de adquisición o coste de producción originario
del bien.
El cálculo de la amortización de los citados elementos será:
Si se opta por el precio de adquisición del elemento usado, el coeficiente a aplicar será, como máximo, el resultado de
multiplicar por dos el coeficiente máximo que fije la tabla de amortización.
Si se conociera el precio de adquisición o coste de producción originario, este podrá tomarse como base para la
aplicación del coeficiente máximo según tabla.
Si no se conociera el precio de adquisición o coste de producción originario, este podrá determinarse por el
contribuyente pericialmente y aplicarse sobre el mismo el coeficiente máximo según tabla.
B) Amortización según porcentaje constante sobre el valor pendiente de amortización
Se encuentra regulado en la letra b) del artículo 12.1 de la LIS y en el artículo 5 del RIS. Tal y como su propio nombre
indica, se trata de aplicar un porcentaje constante sobre la base de amortización de cada ejercicio, constituida esta por
el valor pendiente de amortización. Es por esto por lo que este método determina cuotas de amortización decrecientes.
Los pasos a seguir para su cálculo son:
El contribuyente escogerá el periodo en el cual desea amortizar el bien. Dicho periodo estará comprendido, como límite
superior, por el que fije la tabla de amortización, y como límite inferior, por el tiempo en el cual estaría amortizado el
correspondiente bien en caso de aplicar el coeficiente máximo que para el mismo fija la tabla.
Escogido el periodo, determinamos el coeficiente de amortización lineal como resultado de dividir 100 entre el número
de años escogido.
El coeficiente de amortización lineal elegido se ponderará en función de los siguientes parámetros:
Periodo de amortización inferior a cinco años: 1,5.
Periodo de amortización igual o mayor a cinco años e inferior a ocho: 2,0.
Periodo de amortización igual o mayor a ocho años: 2,5.
El coeficiente así obtenido no podrá ser menor del 11 %.
El coeficiente obtenido se aplicará sobre el valor pendiente de amortización, obteniendo así la cuota correspondiente. El
valor pendiente de amortización será la diferencia entre el valor de adquisición y la amortización practicada hasta ese
ejercicio.
El saldo pendiente de amortizar en el último periodo de vida útil se amortizará íntegramente en ese periodo.
Este método de amortización no será aplicable a edificios, mobiliario y enseres.
C) Método de números dígitos
Se encuentra regulado en la letra c) del artículo 12.1 de la LIS y en el artículo 6 del RIS. Dicho método permite
determinar cuotas de amortización tanto decrecientes como crecientes. Los pasos a seguir para su cálculo son:
La sociedad escogerá el periodo en el que se desea amortizar el bien, que podrá ser cualquiera de entre los
comprendidos entre el mínimo y el máximo según tabla de amortización.
Se calcula la suma de dígitos. Para ello, previamente se asigna un valor numérico, a partir de la unidad, a cada uno de
los años en los que se vaya a amortizar el elemento patrimonial. La suma de dichos valores determinará la suma de
dígitos.

A continuación, dividiremos el valor a amortizar entre la suma de dígitos obtenida, determinándose así la cuota por
dígito.
La cuota de amortización anual se obtendrá como resultado de multiplicar la cuota por dígito por el valor numérico que
corresponda a cada periodo.
Si la asignación de cada valor numérico a cada uno de los años de la vida útil se realiza de forma creciente,
obtendremos cuotas de amortización crecientes.
En caso contrario, y por tanto, orden decreciente, obtendremos unas cuotas de amortización por números dígitos
decrecientes.
Este método de amortización no será aplicable a edificios, mobiliario y enseres.
D) Inmovilizado intangible
La LIS indica que el inmovilizado intangible se amortizará atendiendo a su vida útil. Cuando la misma no pueda
estimarse de manera fiable, la amortización será deducible con el límite anual máximo de la veinteava parte de su
importe.
Por su parte, la amortización del fondo de comercio será deducible con el límite anual máximo de la veinteava parte de
su importe.
E) Libertad de amortización
No obstante lo anteriormente expuesto, el artículo 12.3 de la LIS señala la posibilidad de amortizar libremente los
siguientes elementos:
Los elementos del inmovilizado material, intangible e inversiones inmobiliarias de las sociedades anónimas laborales y
de las sociedades limitadas laborales, afectos a la realización de sus actividades, adquiridos durante los cinco primeros
años a partir de la fecha de su calificación como tales.
Los elementos del inmovilizado material e intangible afectos a las actividades de investigación y desarrollo, excluidos los
edificios. Los edificios pueden amortizarse de forma lineal durante un periodo de 10 años, en la parte en que se hallen
afectos a las actividades de investigación y desarrollo.
Los gastos de investigación y desarrollo activados como inmovilizado intangible, excluidas las amortizaciones de los
elementos que disfruten de libertad de amortización.
Los elementos de inmovilizado material o intangible de las entidades que tengan la calificación de explotaciones
asociativas prioritarias de acuerdo con lo dispuesto en la Ley 19/1995, de 4 de julio, de modernización de las
explotaciones agrarias, adquiridos durante los cinco primeros años a partir de la fecha de su reconocimiento como
explotación prioritaria.
Los elementos del inmovilizado material nuevos, cuyo valor unitario no exceda de 300 euros, hasta el límite de 25.000
euros referido al periodo impositivo. Si el periodo impositivo tuviera una duración inferior a un año, el límite señalado
será:
25.000 euros ×
Duración en dias del periodo impositivo
365
Estamos pues ante una libertad de amortización que permite que la sociedad decida libremente en cada ejercicio las
dotaciones a la amortización que tendrán la consideración de fiscalmente deducibles.
E) Planes de amortización
Para los supuestos en los que el contribuyente considere que la depreciación efectiva de alguno de los elementos de su
inmovilizado material, intangible y de inversiones inmobiliarias no se corresponde con la amortización que pudiera
resultar de la aplicación de los métodos anteriormente estudiados, la Administración ofrece la posibilidad de computar
como amortización el importe de dicha depreciación. Para ello, deberá formularse un plan de amortización que tendrá
que ser aceptado por esta.
Amortización de bienes adquiridos mediante contrato de arrendamiento financiero
El artículo 106 de la LIS recoge un régimen especial para determinados contratos de arrendamiento financiero que
viene a suponer un verdadero beneficio fiscal, puesto que va a permitir una amortización acelerada de los bienes
adquiridos.
Para la aplicación de dicho incentivo se exige el cumplimiento de determinados requisitos subjetivos, así como
objetivos.
Respecto a los requisitos subjetivos, el arrendador ha de ser una entidad de crédito o un establecimiento financiero de
crédito. Por su parte, la LIS señala como requisitos objetivos a cumplir los siguientes:
El contrato deberá tener una duración de al menos dos años para bienes muebles, o de 10 años para inmuebles o
establecimientos industriales.
Las cuotas de recuperación del coste deberán expresarse separadamente de las cuotas financieras y de la opción de
compra.
Las cuotas de recuperación del coste del bien deberán ser constantes o crecientes a lo largo de todo el contrato.
Fiscalmente, las cuotas satisfechas en este tipo de contrato se tratarán de la siguiente manera:
La carga financiera tendrá la consideración de gasto deducible.
Las cuotas de recuperación del coste tendrán la consideración de gasto deducible, con el límite del doble del coeficiente
de amortización lineal que figure en la tabla aprobada.
La parte no deducida por exceder del límite antes fijado podrá deducirse en los periodos impositivos posteriores con el
mismo límite.
La deducción de las cantidades antes señaladas no estará condicionada a su imputación a la cuenta de pérdidas y
ganancias, es decir, supone una ruptura del principio de inscripción contable.
No serán deducibles las cuotas de recuperación del coste del bien que correspondan a terrenos, solares y otros activos
no amortizables.
Este régimen especial señala que, para las entidades de reducida dimensión (véase epígrafe 10.1 de este capítulo), el
límite de la deducción de la parte de la cuota satisfecha correspondiente a la recuperación del coste del bien será el
resultado de aplicar el triple del coeficiente máximo de amortización previsto en la tabla de amortización, en lugar del
doble establecido con carácter general para el resto de las entidades.
PÉRDIDAS POR DETERIORO DEL VALOR DE LOS ELEMENTOS PATRIMONIALES
El deterioro de valor es la expresión contable de las correcciones de valor motivadas por las pérdidas debidas al
deterioro de los elementos del activo, corriente o no corriente.
En primer lugar, cabe señalar que a efectos de determinar su deducibilidad fiscal rige el principio de inscripción contable
(art. 11.3 de la LIS), lo que supone que cualquier pérdida no contabilizada, con carácter general, no podrá ser en ningún
caso gasto fiscalmente deducible.
En segundo lugar, cabe destacar que la LIS es una norma especialmente restrictiva con la deducibilidad de las pérdidas
por deterioro al regularse en el apartado 2 del artículo 13 de la LIS la no deducibilidad de:
Las pérdidas por deterioro del inmovilizado material, inversiones inmobiliarias e inmovilizado intangible, incluido el fondo
de comercio.
Las pérdidas por deterioro de los valores representativos de la participación en el capital o en los fondos propios de
entidades cuando, en el periodo impositivo en que se registre el deterioro, no se cumpla el requisito establecido en la
letra a) del apartado 1 del artículo 21 de la LIS y que, en caso de que la participación lo sea en el capital o en los fondos
propios de entidades no residentes en territorio español, en dicho periodo impositivo, se cumpla el requisito de
tributación mínima establecido en la letra b) del apartado 1 del citado artículo.
Las pérdidas por deterioro de los valores representativos de deuda.
Téngase en cuenta que esta no deducibilidad de las pérdidas por deterioro es temporal en la medida en la que podrán
ser deducibles en los términos establecidos en el artículo 20 de la LIS. No obstante, ha de tenerse en consideración que
las pérdidas por deterioro recogidas en el segundo de los puntos expuestos serán deducibles siempre que las
circunstancias señaladas se den durante el año anterior al día en que se produzca la transmisión o baja de la
participación.
Habremos de analizar además la deducibilidad de las pérdidas por deterioro derivadas de partidas a cobrar y de las

existencias.
A) Existencias
La LIS no establece ninguna limitación específica por lo que las mismas serán deducibles atendiendo a su regulación
contable.
B) Insolvencias
El artículo 13.1 de la LIS establece la deducibilidad de las pérdidas por deterioro de los créditos derivadas de posibles
insolvencias de deudores, siempre y cuando concurra, a la fecha del devengo del impuesto, alguna de las siguientes
circunstancias:
Hayan transcurrido 6 meses desde el vencimiento de la obligación.
El deudor esté declarado en situación de concurso o procesado por el delito de alzamiento de bienes.
Las obligaciones hayan sido reclamadas judicialmente o sean objeto de un litigio judicial o procedimiento arbitral de
cuya solución dependa su cobro.
Sin embargo, aun cuando se dé alguna de las circunstancias anteriores, no tienen la consideración de deducibles las
pérdidas por deterioro de créditos derivadas por insolvencias de deudores correspondientes a:
Créditos adeudados por entidades de derecho público, excepto que sean objeto de un procedimiento arbitral o judicial
que verse sobre su existencia o cuantía.
Créditos adeudados por personas o entidades vinculadas, salvo que estén en situación de concurso y se haya
producido la apertura de la fase de liquidación por el juez, en los términos establecidos en la Ley 22/2003, de 9 de julio,
Concursal.
Estimaciones globales del riesgo de insolvencias de clientes y deudores. Si bien, la LIS sí permite, como excepción, la
deducción de dotaciones globales por insolvencias a las entidades de reducida dimensión (art. 104 de la LIS), hasta el
límite del 1 % sobre los deudores existentes a la conclusión del periodo impositivo.
PROVISIONES
Desde el punto de vista contable, las provisiones son pasivos que representan obligaciones expresas o tácitas,
claramente especificadas en cuanto a su naturaleza, pero en la fecha del cierre del ejercicio, indeterminadas en cuanto
a su importe exacto o a la fecha en que se producirán.
Frente a este concepto de provisión proporcionado por la normativa contable, la normativa reguladora del IS establece
un carácter más restrictivo. De este modo, una provisión contabilizada puede no ser gasto deducible fiscalmente. A ello
hay que añadir que, mientras que una provisión no esté contabilizada, nunca podrá ser gasto deducible desde un punto
de vista fiscal, al regir el principio de inscripción contable.
Es la propia LIS la que limita la deducibilidad fiscal de las provisiones, límites que se regulan en el artículo 14 de la
citada ley.
Como criterio general se puede destacar la no deducibilidad de los gastos derivados de obligaciones implícitas o tácitas.
Es decir, la deducibilidad exige que el gasto realizado se refiera a obligaciones legales o contractuales, frente a la
normativa contable que permite el nacimiento de una provisión por disposición legal, contractual o por una obligación
implícita o tácita, situándose en este último caso en la expectativa válida creada por la empresa frente a terceros, de
asunción de una obligación por parte de aquella.
Se observa, por tanto, el carácter más restrictivo de la LIS, ya que los gastos derivados de obligaciones tácitas, es decir,
las asumidas por la empresa, bien por haberlas hecho públicas o bien por haberlas señalado a terceros, no son gasto
fiscalmente deducible para esta.
Junto a esta restricción se establecen otros supuestos de provisiones no deducibles fiscalmente. Estos son:
Los concernientes a los costes de cumplimiento de contratos que excedan a los beneficios económicos que se esperan
recibir de los mismos.
Los derivados de reestructuraciones, excepto si se refieren a obligaciones legales o contractuales y no meramente

tácitas.
Los relativos al riesgo de devoluciones de ventas.

Los de personal que se correspondan con pagos basados en instrumentos de patrimonio, utilizados como fórmula de
retribución a los empleados, y se satisfagan en efectivo.
Junto a ellos, la LIS determina la no deducibilidad de los gastos por provisiones y fondos internos para la cobertura de
las contingencias idénticas o análogas a las que son objeto del texto refundido de la Ley de regulación de los planes y
fondos de pensiones, así como los gastos relativos a retribuciones a largo plazo al personal mediante sistemas de
aportación definida o prestación definida, salvo las contribuciones de los promotores de planes de pensiones, así como
las realizadas a planes de previsión social empresarial, los cuales tendrán la consideración de deducibles.
Por otra parte, los gastos de personal que se correspondan con pagos basados en instrumentos de patrimonio,
utilizados como fórmula de retribución a los empleados, y se satisfagan mediante la entrega de los mismos, serán
fiscalmente deducibles cuando se produzca esta entrega.
Además, el artículo 14 señala la deducibilidad, con límites, de los gastos por actuaciones medioambientales, gastos
relativos a provisiones técnicas realizadas por entidades aseguradoras, así como el importe de la dotación a la reserva
de estabilización, gastos relativos a provisiones técnicas efectuados por las sociedades de garantía recíproca y por
sociedades de reafianzamiento cuyo objeto social comprenda el reaval de las operaciones de garantía otorgadas por las
sociedades de garantía recíproca y los inherentes a los riesgos derivados de garantías de reparaciones y revisiones.
GASTOS NO DEDUCIBLES
Los requisitos que, con carácter general, debe reunir un gasto para que sea deducible se concretan en los siguientes:
Contabilización.
Justificación.
Imputación al ejercicio.
La contabilización exige que los gastos aparezcan reflejados contablemente en la cuenta de pérdidas y ganancias del
ejercicio, o en una cuenta de reservas, si así lo establece una norma legal o reglamentaria, para que tengan la
consideración de deducibles. No obstante, existe una serie de excepciones que permiten deducir un gasto aunque no se
haya contabilizado. Entre ellos cabe destacar los supuestos de libertad de amortización, de amortización acelerada en
el ámbito de entidades de reducida dimensión y en los contratos de arrendamiento financiero.
La justificación del gasto es un requisito imprescindible para poder deducir el mismo. Esta justificación se debe realizar
mediante documento (como recibos, nóminas, escritura pública...) o factura, que deberá ser completa conforme a lo
dispuesto en el Real Decreto 1619/2012, de 30 de noviembre, por el que se aprueba el reglamento por el que se
regulan las operaciones de facturación. Ahora bien, la simple tenencia de la factura completa no implica que el gasto ya
esté justificado sin más, ya que la factura debe respaldar una operación real y no ficticia, de tal manera que si la
Administración cuestiona fundadamente su efectividad podrá exigir de quien la exhibe para poder ejercer un derecho (el
de deducibilidad del gasto en el IS) que acredite la realidad de la misma, esto es, acudiendo al artículo 105 de la LGT en
el que se establece que «en los procedimientos de aplicación de los tributos quien haga valer su derecho deberá probar
los hechos constitutivos del mismo».
La imputación al ejercicio exige que el gasto contabilizado se pueda imputar al periodo impositivo por ser este el
ejercicio en el que se haya devengado el mismo. Con carácter general, son aplicables los criterios de imputación
contable, principalmente el del devengo, que significa que la imputación de los ingresos y los gastos deberá hacerse en
función de la corriente real de bienes y servicios, con independencia del momento en que se produzca la corriente
monetaria o financiera derivada de ellos. No obstante, la LIS establece ciertas reglas especiales que permiten la
deducción conforme a otros criterios (criterio de caja o pago, diferimiento de gastos y anticipación de ingresos), como se
ha indicado con anterioridad.
Por otra parte, aun cumpliéndose estas tres premisas, todavía existen determinadas partidas que no tendrán, en ningún
caso, la consideración de deducibles en el IS. Estas partidas son:
Retribución de fondos propios: dividendos y otras formas de retribución a los socios por su participación en el capital
social. A estos efectos considera la LIS que tendrá la consideración de retribución de fondos propios la correspondiente
a los valores representativos del capital o de los fondos propios de entidades, con independencia de su consideración
contable.
El gasto del IS. En el mismo sentido, tampoco tendrá consideración de ingreso fiscal su posible registro como ingreso
contable.
Las multas y sanciones penales y administrativas, los recargos del periodo ejecutivo y el recargo por declaración

extemporánea sin requerimiento previo.
Las pérdidas en el juego.
Los donativos y liberalidades, sin que se consideren como tales gastos a los siguientes:
Los que se correspondan con atenciones a clientes y proveedores. Dichos gastos serán deducibles con el límite del 1 %
del importe neto de la cifra de negocios del periodo impositivo de la entidad.
Los que, con arreglo a los usos y costumbres, se efectúen con respecto al personal de la empresa.
Los realizados para promocionar, directa o indirectamente, las ventas de bienes y prestaciones de servicios.
Los que se hallen correlacionados con los ingresos.
Las retribuciones a los administradores por el desempeño de funciones de alta dirección, u otras funciones derivadas de
un contrato de carácter laboral con la entidad.
Los gastos de actuaciones contrarias al ordenamiento jurídico.
Los gastos por servicios prestados desde paraísos fiscales o pagados a través de personas o entidades allí residentes,
salvo que el contribuyente pruebe que el gasto devengado corresponde a una operación o transacción efectivamente
realizada.
Los gastos financieros generados en el seno de un grupo mercantil derivados de deudas destinadas a la adquisición, a
otras entidades del grupo, de participaciones en el capital o fondos propios de cualquier tipo de entidades, o a la
realización de aportaciones en el capital o fondos propios de otras entidades del grupo, salvo que el contribuyente
acredite que existen motivos económicos válidos para la realización de dichas operaciones.
Los gastos derivados de la extinción de la relación laboral, común o especial, o de la relación mercantil, o de ambas,
aun cuando se satisfagan en varios periodos impositivos, que excedan, para cada perceptor, del mayor de los siguientes
importes:
1.000.000 de euros.
El importe establecido con carácter obligatorio en el Estatuto de los Trabajadores (ET), en su normativa de desarrollo o,
en su caso, en la normativa reguladora de la ejecución de sentencias, sin que pueda considerarse como tal la
establecida en virtud de convenio, pacto o contrato. No obstante, en los supuestos de despidos colectivos realizados de
conformidad con lo dispuesto en el artículo 51 del ET, o producidos por las causas previstas en la letra c) del artículo 52
del citado estatuto, siempre que, en ambos casos, se deban a causas económicas, técnicas, organizativas, de
producción o por fuerza mayor, será el importe establecido con carácter obligatorio en el mencionado estatuto para el
despido improcedente.
En relación con las operaciones híbridas, entendiendo como tales aquellas que tienen distinta calificación fiscal en las
partes intervinientes, tienen la consideración de no deducibles los gastos correspondientes a operaciones realizadas
con personas o entidades vinculadas que, como consecuencia de una calificación fiscal diferente en estas, no generen
ingreso o generen un ingreso exento o sometido a un tipo de gravamen nominal inferior al 10 %.
Las pérdidas por deterioro de los valores representativos de la participación en el capital o en los fondos propios de
entidades que cumplan, en el periodo impositivo en que se registre el deterioro, los requisitos para aplicar la exención
de dividendos regulada en el artículo 21 de la LIS. Igualmente se establece la no deducibilidad de las pérdidas por
deterioro respecto de las participaciones en entidades no residentes en territorio español que, en dicho periodo, no
cumplan el requisito mínimo de tributación regulado en el artículo 21.1 b) de la LIS.
Por último, tienen la consideración de no deducibles las disminuciones de valor originadas por aplicación del criterio del
valor razonable correspondientes a valores representativos de las participaciones en el capital o en los fondos propios
de entidades a que se refiere el punto anterior, que se imputen en la cuenta de pérdidas y ganancias, salvo que, con
carácter previo, se haya integrado en la base imponible, en su caso, un incremento de valor correspondiente a valores
homogéneos del mismo importe.
LIMITACIÓN EN LA DEDUCCIÓN DE GASTOS FINANCIEROS
Los gastos financieros netos serán deducibles con el límite del 30 % del beneficio operativo del ejercicio. Si bien, en
todo caso, serán deducibles los gastos financieros netos del periodo impositivo por importe de 1.000.000 de euros.
No obstante, esta limitación se convierte en la práctica en una regla de imputación temporal, puesto que se permite para
aquellos gastos financieros que no hayan podido ser objeto de deducción su deducibilidad en los periodos impositivos
siguientes, conjuntamente con los del periodo impositivo correspondiente, y con el límite anteriormente señalado.
REGLA DE VALORACIÓN GENERAL
El artículo 17.1 de la LIS establece una regla general para la valoración de los elementos patrimoniales. Esto es,
establece que los bienes serán valorados de acuerdo con los criterios establecidos en el Código de Comercio, el cual
remite a los principios de contabilidad generalmente aceptados, corregidos por la aplicación de los preceptos
establecidos en la LIS.
OPERACIONES VINCULADAS
El artículo 18 de la LIS establece la obligación de valorar a valor de mercado las operaciones con personas o entidades
vinculadas, entendiéndose por valor normal de mercado aquel que se habría acordado por personas o entidades
independientes en condiciones que respeten el principio de libre competencia.
A) Supuestos de vinculación
Los supuestos de vinculación están recogidos en el artículo 18.2 de la LIS. Son los siguientes:
Operaciones entre entidad y socios o partícipes o administradores [letras a) a c) del art. 18.2]
Operaciones entre una entidad y sus socios o partícipes.
Operaciones entre una entidad y sus consejeros o administradores, salvo en lo correspondiente a la retribución por el
ejercicio de sus funciones.
Operaciones entre una entidad y los cónyuges o personas unidas por relaciones de parentesco, en línea directa o
colateral, por consanguinidad o afinidad hasta el tercer grado de los socios o partícipes, consejeros o administradores
Para los casos en los que la vinculación se defina en función de la relación de los socios o partícipes con la entidad, la
participación deberá ser igual o superior al 25 %.
Operaciones entre entidades de un mismo grupo [letras d) y e) del art. 18.2]
Dos entidades que reúnan las circunstancias requeridas para formar parte de un mismo grupo.
Una entidad y los consejeros o administradores de otra entidad, cuando ambas pertenezcan al mismo grupo.
Existen, además de los citados, otros supuestos de vinculación recogidos en el artículo 18.2 de la LIS.
B) Determinación del valor de mercado
Para la determinación del valor normal de mercado se aplicará cualquiera de los siguientes métodos enumerados,
debiendo atenderse para la elección del mismo, entre otras circunstancias, a la naturaleza de la operación vinculada, a
la disponibilidad de información fiable y al grado de comparabilidad entre las operaciones vinculadas y no vinculadas.
Método del precio libre comparable: por el que se compara el precio del bien o servicio en una operación entre personas
o entidades vinculadas con el precio de un bien o servicio idéntico o de características similares en una operación entre
personas o entidades independientes en circunstancias equiparables.
Método del coste incrementado: por el que se añade al valor de adquisición o coste de producción del bien o servicio el
margen habitual en operaciones idénticas o similares con personas o entidades independientes o, en su defecto, el
margen que personas o entidades independientes aplican a operaciones equiparables.
Método del precio de reventa: por el que se sustrae del precio de venta de un bien o servicio el margen que aplica el
propio revendedor en operaciones idénticas o similares con personas o entidades independientes o, en su defecto, que
personas o entidades independientes aplican a operaciones equiparables.
Método de la distribución del resultado: por el que se asigna a cada persona o entidad vinculada que realice de forma
conjunta una o varias operaciones la parte del resultado común derivado de dicha operación u operaciones, en función
de un criterio que refleje adecuadamente las condiciones que habrían suscrito personas o entidades independientes en
circunstancias similares.
Método del margen neto operacional: por el que se atribuye a las operaciones realizadas con una persona o entidad
vinculada el resultado neto, calculado sobre costes, ventas o la magnitud que resulte más adecuada en función de las
características de las operaciones idénticas o similares realizadas entre partes independientes.
No obstante, si no fuera posible aplicar ninguno de los métodos anteriores, se permite la utilización de otros métodos y

técnicas de valoración generalmente aceptados que respeten el principio de libre competencia
C) Documentación de las operaciones
Las personas o entidades vinculadas, con objeto de justificar que las operaciones efectuadas se han valorado por su
valor de mercado, deben mantener a disposición de la Administración tributaria, de acuerdo con principios de
proporcionalidad y suficiencia, la documentación específica regulada reglamentariamente.
No obstante, existe una serie de operaciones que quedan exceptuadas de dicha obligación, siendo estas las
operaciones realizadas entre entidades que se integren en un mismo grupo de consolidación fiscal, las operaciones
realizadas con sus miembros o con otras entidades integrantes del mismo grupo de consolidación fiscal por las
agrupaciones de interés económico y las uniones temporales de empresas, las operaciones realizadas en el ámbito de
ofertas públicas de venta o de ofertas públicas de adquisición de valores y aquellas que no superen conjuntamente
250.000 euros con una misma persona o entidad vinculada.
Además de lo anterior, dicha documentación tendrá un contenido simplificado, salvo algunas excepciones, en relación
con las personas o entidades vinculadas cuyo importe neto de la cifra de negocios sea inferior a 45.000.000 de euros.
VALORACIÓN A MERCADO DE ELEMENTOS PATRIMONIALES OBJETO DE NEGOCIOS JURÍDICOS
Por su parte, el artículo 17.4 de la LIS determina que se valorarán por su valor normal de mercado los siguientes
elementos patrimoniales:
Los que se adquieran o transmitan a título gratuito.
Los aportados a entidades y los valores recibidos en contraprestación.
Los que se transmitan a los socios en los supuestos de disolución, separación de los mismos, reducción de capital con
devolución de aportaciones, reparto de prima de emisión y distribución de beneficios.
Los transmitidos en virtud de fusión y escisión total o parcial.
Los adquiridos por permuta.
Los adquiridos por canje o conversión.
Salvo que en los supuestos recogidos en los puntos 2, 4 y 6, resulte de aplicación el régimen especial de
reestructuración empresarial.
EFECTOS DE LA VALORACIÓN CONTABLE DIFERENTE DE LA FISCAL
Como hemos estudiado en epígrafes anteriores, pueden darse situaciones en las cuales la norma fiscal exige valorar las
operaciones realizadas según valores de mercado, o supuestos en los que se determina la no deducibilidad de un gasto
(pérdida por deterioro), lo que determina una diferente valoración de los bienes a nivel fiscal y a nivel contable.
Pues bien, ante estos supuestos, el artículo 20 de la LIS establece que cuando un elemento patrimonial o un servicio
tengan diferente valoración contable y fiscal, la entidad adquirente de aquel integrará en su base imponible la diferencia
entre ambas de la siguiente manera:
Tratándose de elementos patrimoniales integrantes del activo circulante, en el periodo impositivo en que estos motiven
el devengo de un ingreso o un gasto.
Tratándose de elementos patrimoniales no amortizables integrantes del inmovilizado, en el periodo impositivo en que
estos se transmitan o se den de baja.
Tratándose de elementos patrimoniales amortizables integrantes del inmovilizado, en los periodos impositivos que
resten de vida útil, aplicando a la citada diferencia el método de amortización utilizado respecto de los referidos
elementos, salvo que sean objeto de transmisión o baja con anterioridad, en cuyo caso, se integrará con ocasión de la
misma.
Tratándose de servicios, en el periodo impositivo en que se reciban, excepto que su importe deba incorporarse a un
elemento patrimonial en cuyo caso se estará a lo previsto en los puntos anteriores.
EXENCIÓN EN VALORES REPRESENTATIVOS DE LOS FONDOS PROPIOS DE ENTIDADES Y

ESTABLECIMIENTOS PERMANENTES
Los artículos 21 y 22 de la LIS establecen unos supuestos de exención para los dividendos o participaciones en
beneficios percibidos y para los beneficios obtenidos en la transmisión de participaciones, tanto de entidades españolas

como de extranjeras, así como de las rentas obtenidas en el extranjero a través de un establecimiento permanente.
Con este método de exención se corrige la doble imposición para las rentas amparadas en dichos supuestos, puesto
que al aplicarse la exención a las rentas obtenidas y, por lo tanto, no integrarse en la base imponible del IS, no se
produce dicha doble imposición
A) Dividendos y participaciones en beneficios
El artículo 21.1 de la LIS regula la exención de los dividendos y participaciones en beneficios procedentes de entidades
tanto residentes como no residentes en España, siempre y cuando se cumpla que el porcentaje de participación, directa
o indirectamente, en el capital o en los fondos propios de la entidad sea, al menos, del 5 % o bien que el valor de
adquisición de la participación sea superior a 20.000.000 de euros, y que la misma se posea de manera ininterrumpida
durante el año anterior al día en que sea exigible el beneficio que se distribuya o, en su defecto, se mantenga
posteriormente durante el tiempo necesario para completar dicho plazo (letra a). Adicionalmente, en el caso de
participaciones en el capital o en los fondos propios de entidades no residentes en territorio español, se exige que la
entidad participada haya estado sujeta y no exenta por un impuesto extranjero de naturaleza idéntica o análoga a este
impuesto a un tipo nominal de, al menos, el 10 % en el ejercicio en que se hayan obtenido los beneficios que se
reparten o en los que se participa, con independencia de la aplicación de algún tipo de exención, bonificación, reducción
o deducción sobre aquellos (letra b).
B) Rentas derivadas de la transmisión de participaciones
El artículo 21, apartado 3, de la LIS incorpora un régimen de exención aplicable a la renta positiva obtenida en la
transmisión de la participación en una entidad, cuando se cumplan los requisitos establecidos para la exención de los
dividendos, debiendo cumplirse el requisito relativo al porcentaje de participación, tiempo de tenencia o valor de
adquisición, el día en que se produzca la transmisión, y el requisito exigido en el caso de entidades no residentes
relativo al tipo mínimo nominal del 10 %, en todos y cada uno de los ejercicios de tenencia de la participación.
El mismo régimen se aplicará a la renta obtenida en los supuestos de liquidación de la entidad, separación del socio,
fusión, escisión total o parcial, reducción de capital, aportación no dineraria o cesión global de activo y pasivo.
Por su parte, el apartado 6 del artículo 21 de la LIS está dedicado a analizar el tratamiento a otorgar a las rentas
negativas derivadas de la transmisión de las participaciones. En este sentido, se señala que no tendrán la consideración
de fiscalmente deducibles las rentas negativas derivadas de la transmisión de la participación en una entidad que
cumpla los requisitos establecidos en el apartado 3 de dicho artículo, anteriormente señalados, o que en el caso de
tratarse de participaciones en el capital o en los fondos propios de entidades no residentes en territorio español, que no
se cumpla el requisito de tributación mínima establecido en el artículo 21.1 b) de la LIS.
C) Rentas obtenidas en el extranjero a través de un establecimiento permanente
El artículo 22 de la LIS regula una exención para las rentas positivas obtenidas en el extranjero a través de un
establecimiento permanente situado fuera del territorio español, siempre y cuando el mismo haya estado sujeto y no
exento a un impuesto de naturaleza idéntica o análoga a este impuesto con un tipo nominal de, al menos, un 10 %.
Estarán exentas, igualmente, las rentas positivas derivadas de la transmisión de un establecimiento permanente o cese
de su actividad cuando se cumpla el requisito de tributación señalado.
Por otra parte, la LIS no permite integrar en la base imponible del impuesto las rentas negativas obtenidas en el
extranjero a través de un establecimiento permanente ni las derivadas de la transmisión del mismo. Únicamente serán
fiscalmente deducibles las rentas negativas generadas en caso de cese del establecimiento permanente. No obstante,
en este caso, el importe de las rentas negativas se minorará en el importe de las rentas positivas netas obtenidas con
anterioridad y que hayan tenido derecho a la aplicación de un régimen de exención o de deducción para la eliminación
de la doble imposición, por el importe de la misma.
Reducciones en la base imponible
Dentro del capítulo dedicado en la LIS a las reducciones en la base imponible se recogen cuatro situaciones que
pueden dar lugar a tal reducción, de entre las que destacamos a continuación dos de ellas. La primera, la reserva de
capitalización, beneficio fiscal novedoso en la LIS, y la segunda, la compensación de bases imponibles negativas.
RESERVA DE CAPITALIZACIÓN
Con el objeto de incentivar la financiación propia por parte de las sociedades, se establece el presente beneficio fiscal
que permite minorar la base imponible en el 10 % del importe del incremento de sus fondos propios, a los contribuyentes
sujetos al tipo de gravamen general del impuesto o al tipo del 30 %, siempre que se cumplan los siguientes requisitos:

Mantenimiento del incremento de los fondos propios de la entidad durante un plazo de cinco años desde el cierre del
periodo impositivo al que corresponda esta reducción, salvo por la existencia de pérdidas contables.
Dotación de una reserva por el importe de la reducción, que deberá figurar en el balance con absoluta separación y
título apropiado y será indisponible durante el plazo de mantenimiento de cinco años.
Dicha medida, que se establece sin exigencia relativa a la inversión de la reserva en ningún tipo de activos específicos,
presenta como límite máximo el 10 % de la base imponible positiva del periodo impositivo previa a esta reducción, a la
integración a que se refiere el apartado 12 del artículo 11 de la LIS (dotaciones por deterioro de los créditos u otros
activos derivadas de las posibles insolvencias de los deudores no vinculados con el contribuyente y de las aportaciones
a planes de pensiones) y a la compensación de bases imponibles negativas.
No obstante, en caso de insuficiente base imponible para aplicar la reducción, las cantidades pendientes podrán ser
objeto de aplicación en los periodos impositivos que finalicen en los dos años inmediatos y sucesivos al cierre del
periodo impositivo en que se haya generado el derecho a la reducción, conjuntamente con la reducción que pudiera
corresponder, en su caso, por aplicación de lo dispuesto en este artículo en el periodo impositivo correspondiente, y con
el límite anteriormente señalado.
El incremento de fondos propios vendrá determinado por la diferencia positiva entre los fondos propios existentes al
cierre del ejercicio sin incluir los resultados del mismo y los fondos propios existentes al inicio del mismo, sin incluir los
resultados del ejercicio anterior. Si bien, a los efectos de determinar el referido incremento, no se tendrán en cuenta
como fondos propios al inicio y al final del periodo impositivo, entre otros, las aportaciones de los socios y las reservas
de carácter legal o estatutario.
COMPENSACIÓN DE BASES IMPONIBLES NEGATIVAS
El artículo 26.1 de la LIS señala que las bases imponibles negativas que hayan sido objeto de liquidación o
autoliquidación podrán ser compensadas con las rentas positivas de los periodos impositivos siguientes, sin establecer
límite temporal alguno. De esta manera, la normativa del IS permite instrumentar una compensación de pérdidas
fiscales hacia delante, esto es, permite la minoración de los beneficios fiscales de un ejercicio con pérdidas fiscales de
ejercicios anteriores.
Si bien, la ausencia de límite temporal se acompaña con la regulación de un límite cuantitativo, que se sitúa en el 70 %
de la base imponible previa a la aplicación de la reserva de capitalización y a su integración. No obstante, y en todo
caso, se podrán compensar en el periodo impositivo bases imponibles negativas hasta el importe de 1.000.000 de euros
o la parte proporcional en el caso en el que el periodo impositivo sea inferior al año.
Dicha limitación a la compensación de bases imponibles negativas no resultará de aplicación en el importe de las rentas
correspondientes a quitas o esperas consecuencia de un acuerdo con los acreedores con el contribuyente.
El derecho de la Administración para iniciar el procedimiento de comprobación de las bases imponibles negativas
compensadas o pendientes de compensación prescribirá a los 10 años a contar desde el día siguiente a aquel en que
finalice el plazo establecido para presentar la declaración o autoliquidación correspondiente al periodo impositivo en que
se generó el derecho a su compensación.
Transcurrido dicho plazo, el contribuyente deberá acreditar que las bases imponibles negativas cuya compensación
pretenda resultan procedentes, mediante la exhibición de la liquidación o autoliquidación y de la contabilidad, con
acreditación de su depósito durante el citado plazo en el Registro Mercantil.
Cabe señalar, por otra parte, que junto al régimen general de compensación de las bases imponibles negativas
expuesto, la disposición adicional decimoquinta de la LIS ha establecido unos límites diferenciados y aplicables a las
grandes empresas para periodos impositivos iniciados a partir del 1 de enero de 2016.
En concreto, se establece que los contribuyentes cuyo importe de la cifra de negocios sea al menos de 20 millones de
euros durante los 12 meses anteriores a la fecha en que se inicie el periodo impositivo aplicarán los siguientes límites
en lugar del límite general, cuantificado según lo expuesto con anterioridad, en el 70 %:
Importe neto de la cifra de negocios durante los 12 meses anteriores a la fecha en que inicie el periodo impositivo
Límite a la compensación de bases imponibles negativas
≥ 20.000.000 euros y < 60.000.000 euros
50 % de la base imponible previa a la aplicación de la reserva de capitalización y a su compensación.
≥ 60.000.000 euros
25 % de la base imponible previa a la aplicación de la reserva de capitalización y a su compensación.
De esta manera, se regula un nuevo régimen de compensación determinado en función del importe de la cifra de
negocios de la entidad.
TIPO DE GRAVAMEN
La LIS establece un tipo general de gravamen y una serie de tipos especiales, más reducidos que el tipo general, salvo
excepciones.
Tipo general
Para periodos impositivos iniciados a partir del 1 de enero de 2016, el tipo general aplicable para los contribuyentes de
este impuesto es del 25 %.
No obstante, se regula un tipo de gravamen reducido para entidades de nueva creación. Así, las entidades de nueva
creación que realicen actividades económicas tributarán, en el primer periodo impositivo en que la base imponible
resulte positiva y en el siguiente, al tipo del 15 %, excepto si deben tributar a un tipo inferior.
Si bien, la ley restringe de la aplicación de este tipo reducido a las entidades que tengan la consideración de entidad
patrimonial.
Tipos de gravámenes especiales
Tipo del 30 %. Tributarán al 30 % las entidades de crédito, así como las entidades que se dediquen a la exploración,
investigación y explotación de yacimientos y almacenamientos subterráneos de hidrocarburos.
Tipo del 20 %. Resulta aplicable a las sociedades cooperativas fiscalmente protegidas, excepto por lo que se refiere a
los resultados extracooperativos, que tributan al tipo general.
Tipo del 10 %. Tributarán al 10 % las entidades a las que sea aplicable el régimen fiscal establecido en la Ley 49/2002,
de 23 de diciembre, de régimen fiscal de las entidades sin fines lucrativos y de los incentivos fiscales al mecenazgo. En
particular, se aplicará a las fundaciones inscritas en el registro correspondiente y a las asociaciones declaradas de
utilidad pública.
Tipo del 1 %. Resulta aplicable a:
Las sociedades de inversión de capital variable reguladas por la Ley 35/2003, de 4 de noviembre, de instituciones de
inversión colectiva, siempre que el número de accionistas requerido sea, como mínimo, de 100.
Los fondos de inversión de carácter financiero, siempre que el número de partícipes requerido sea, como mínimo, de
100.
Las sociedades de inversión inmobiliaria y los fondos de inversión inmobiliaria, siempre que el número de accionistas o
partícipes sea como mínimo de 100 y que tengan por objeto exclusivo la inversión en cualquier tipo de inmueble de
naturaleza urbana para su arrendamiento.
Las sociedades de inversión inmobiliaria y los fondos de inversión inmobiliaria que, además de reunir los requisitos
expuestos en el guion anterior, desarrollen la actividad de promoción exclusivamente de viviendas para destinarlas a su
arrendamiento, cuando cumplan determinadas condiciones recogidas en la LIS.
El fondo de regulación de carácter público del mercado hipotecario.
Tipo del 0 %. Se aplicará a los fondos de pensiones regulados por el texto refundido de la Ley de regulación de los
planes y fondos de pensiones.
CUOTA ÍNTEGRA
La cuota íntegra del IS será la cantidad resultante de aplicar a la base imponible el tipo de gravamen. En el supuesto de
entidades que apliquen lo dispuesto en el artículo 105 de la LIS relativo a la reserva de nivelación de bases imponibles
aplicable en el régimen especial de entidades de reducida dimensión (véase epígrafe 10.4 de este capítulo), la cuota
íntegra vendrá determinada por el resultado de aplicar el tipo de gravamen a la base imponible minorada o
incrementada, según corresponda, por las cantidades derivadas del citado artículo 105. Siguiendo el esquema
liquidatorio del impuesto, el importe de las deducciones para evitar la doble imposición internacional que pudieran
existir, las bonificaciones, así como otras deducciones para incentivar la realización de determinadas actividades,
minorarán el importe de la cuota íntegra.
DEDUCCIONES PARA EVITAR LA DOBLE IMPOSICIÓN INTERNACIONAL

El problema principal que plantean las rentas obtenidas en el extranjero proviene del exceso de imposición que soportan
las mismas, al ser objeto de imposición en diferentes países atendiendo al Estado fuente de las mismas, y que vuelven
a ser objeto de imposición al integrarse en la base imponible del IS en la entidad perceptora residente en España, por
tratarse del Estado de residencia de la entidad. ç
Pues bien, los artículos 31 y 32 de la LIS tratan de corregir esta doble imposición generada. En concreto, el primero de
ello trata de evitar la doble imposición jurídica y el segundo la doble imposición económica internacional sobre
dividendos y participaciones en beneficios, configurándose los mismos como un método alternativo a la exención
regulada en los artículos 21 y 22 de la LIS.
Este tratamiento se enmarca en un sistema de corrección de la doble imposición basado en deducciones en la cuota,
esto es, integrando en la base imponible las rentas obtenidas, pero permitiendo una deducción sobre la cuota íntegra
resultante.
A) Deducción para evitar la doble imposición jurídica: impuesto soportado por el contribuyente (art. 31 de la LIS)
Trata de corregir la doble imposición jurídica, es decir, el hecho de que una renta obtenida por un contribuyente del
impuesto sea gravada en dos Estados diferentes.
Así, el artículo 31 indica que cuando en la base imponible del contribuyente se integren rentas positivas obtenidas y
gravadas en el extranjero, se deducirá de la cuota íntegra la menor de las dos cantidades siguientes:
El importe efectivo de lo satisfecho en el extranjero por razón de gravamen de naturaleza idéntica o análoga a este
impuesto, si bien:
No podrán deducirse los impuestos que no se hubieran pagado como consecuencia de una exención, bonificación o
cualquier otro beneficio fiscal.
En los casos en los que fuera aplicable un convenio para evitar la doble imposición, la deducción no podría superar al
impuesto que resultara de dicho convenio.
El importe de la cuota íntegra que en España correspondería pagar por las mencionadas rentas si se hubiesen obtenido
en territorio español.
A los efectos de determinar la base de deducción conviene matizar que el importe del impuesto satisfecho en el
extranjero se incluirá en la renta a los efectos de la aplicación de la deducción e, igualmente, formará parte de la base
imponible, aun cuando no fuese plenamente deducible.
No obstante, en el caso en el cual el importe satisfecho en el extranjero sea superior a la deducción por doble
imposición internacional aplicable, dicho exceso tendrá la consideración de gasto deducible, siempre que se
corresponda con la realización de actividades económicas en el extranjero.
Las cantidades que no hayan podido ser aplicadas por insuficiencia de cuota podrán deducirse en los periodos
impositivos siguientes, sin establecerse límite temporal alguno.
Por último, cabe señalar que el derecho de la Administración para iniciar el procedimiento de comprobación de las
deducciones por doble imposición aplicadas o pendientes de aplicar prescribe a los 10 años a contar desde el día
siguiente a aquel en que finalice el plazo establecido para presentar la declaración o autoliquidación correspondiente al
periodo impositivo en que se generó el derecho a su aplicación.
Transcurrido dicho plazo, el contribuyente deberá acreditar las deducciones cuya aplicación pretenda, mediante la
exhibición de la liquidación o autoliquidación y la contabilidad, con acreditación de su depósito durante el citado plazo en
el Registro Mercantil.
B) Deducción para evitar la doble imposición económica internacional: dividendos y participaciones en beneficios (art.
32 de la LIS)
Trata de corregir la doble imposición económica, resultado del hecho de que una misma renta es objeto de imposición
en dos sujetos en dos Estados diferentes. Regula una deducción en caso de percibir dividendos o participaciones en los
beneficios pagados por una entidad no residente en territorio español, siempre que se cumpla una serie de requisitos
relativos al porcentaje de participación (al menos del 5 %) y al periodo de tenencia de la misma (un año ininterrumpido).
En concreto, permite deducir el impuesto efectivamente pagado por la entidad no residente en territorio español
respecto de los beneficios con cargo a los cuales se abonan los dividendos.
Esta deducción, conjuntamente con la regulada en el artículo 31 de la LIS respecto de los dividendos o participaciones

en los beneficios, no podrá exceder de la cuota íntegra que correspondería pagar en España por estas rentas si se
hubieren obtenido en territorio español.
Por último, en los mismos términos que en los establecidos para la deducción por doble imposición internacional
jurídica, las cantidades que no hayan podido ser aplicadas por insuficiencia de cuota podrán deducirse en los periodos
impositivos siguientes y el derecho de la Administración para iniciar el procedimiento de comprobación de las
deducciones por doble imposición aplicadas o pendientes de aplicar prescribe a los 10 años.
C) Límite cuantitativo aplicable a las grandes empresas (disp. adic. decimoquinta de la LIS)
Atendiendo a lo anteriormente expuesto, las deducciones estudiadas se podrán aplicar hasta el importe de la cuota
íntegra. No obstante, se establece una excepción para las entidades con un importe neto de la cifra de negocios de al
menos 20 millones de euros durante los 12 meses anteriores a la fecha en la que se inicie el periodo impositivo. Para
estas entidades se limita la aplicación de las deducciones para evitar la doble imposición internacional previstas en los
artículos 31 y 32 de la LIS, las cuales de manera conjunta no podrán exceder del 50 % de la cuota íntegra del
contribuyente.
BONIFICACIONES
Las bonificaciones tienen una naturaleza diferente a la de las deducciones para evitar la doble imposición internacional,
ya que, si bien estas últimas pretenden un objetivo claro de técnica impositiva, evitar la doble imposición internacional,
las bonificaciones pretenden incentivar determinados comportamientos económicos.
Las bonificaciones suponen una minoración de la cuota íntegra consistente en aplicar un porcentaje sobre la misma
derivada de las rentas bonificadas. En caso de insuficiencia de cuota íntegra, la bonificación no se podrá trasladar a
ejercicios futuros perdiéndose, por tanto, el derecho a la bonificación generada.
Las bonificaciones aplicables son las siguientes:
Bonificación por rentas obtenidas en Ceuta o Melilla. Se aplica una bonificación del 50 % sobre la parte de la cuota
íntegra que corresponda a rentas obtenidas en Ceuta o Melilla por entidades que operen efectiva y materialmente en
dichos territorios (art. 33 de la LIS).
Bonificación por prestación de servicios públicos locales. Se aplica una bonificación del 99 % sobre la parte de la cuota
íntegra que corresponda a las rentas derivadas de la prestación de determinados servicios públicos locales (art. 34 de la
LIS).
Deducciones para incentivar la realización de determinadas actividades
Como su nombre indica, estas deducciones tienen como objetivo fomentar la realización de determinadas conductas por
parte del contribuyente del impuesto en la medida en que los resultados derivados de las mismas repercuten no solo en
la entidad que las desarrolla, sino que también tienen efectos beneficiosos para el conjunto de la sociedad. Para los
ejercicios iniciados a partir del 1 de enero de 2017 resultan aplicables las siguientes:
DEDUCCIÓN POR ACTIVIDADES DE INVESTIGACIÓN Y DESARROLLO E INNOVACIÓN TECNOLÓGICA
Dentro de esta deducción podemos distinguir dos tipos de actividades: investigación y desarrollo (I+D) e innovación
tecnológica (i). El conjunto de estas actividades viene a denominarse actividades I+D+i, y se definen en el artículo 35 de
la LIS.
Para la aplicación de estas deducciones se requiere que los gastos de I+D o de innovación tecnológica estén
directamente relacionados con dichas actividades y se apliquen efectivamente a la realización de estas, y se refieran a
proyectos individualmente especificados.
Por otra parte, en los supuestos en los que existieran subvenciones destinadas al desarrollo de este tipo de actividades,
la LIS establece que la base de la deducción habrá de minorarse en el importe de las subvenciones recibidas cuando
hubieran sido imputadas como ingreso en el periodo impositivo.
A) Actividades de I+D
La base de la deducción estará constituida por el importe de los gastos de I+D y por las inversiones en elementos del
inmovilizado material e intangible excluidos los edificios y terrenos.
Con carácter general, el porcentaje de deducción será el 25 % de los gastos efectuados en el periodo impositivo por
este concepto. No obstante, si los gastos fuesen superiores a la media de los efectuados en los dos años anteriores, se
aplicará el 25 % hasta dicha media y el 42 % sobre los gastos que excedan de esa media.

Con independencia de estos porcentajes de deducción, podrá practicarse otra deducción adicional del 17 % sobre los
gastos del personal de la entidad correspondientes a investigadores cualificados adscritos en exclusiva a actividades de
I+D.
Además, será aplicable una deducción del 8 % de las inversiones en elementos de inmovilizado material e intangible,
excluidos los edificios y terrenos, siempre y cuando se encuentren afectos de forma exclusiva a las actividades de I+D.
B) Actividades de innovación tecnológica (i)
El porcentaje de deducción será el 12 % aplicado sobre los gastos de innovación tecnológica, en los conceptos
enumerados en la LIS, efectuados en el periodo impositivo.
DEDUCCIÓN POR INVERSIONES EN PRODUCCIONES CINEMATOGRÁFICAS, SERIES AUDIOVISUALES Y
ESPECTÁCULOS EN VIVO DE ARTES ESCÉNICAS Y MUSICALES
Las inversiones en producciones españolas de largometrajes cinematográficos y de series audiovisuales de ficción,

animación o documental, que permitan la confección de un soporte físico previo a su producción industrial seriada darán
derecho al productor a una deducción del 20 % respecto del primer millón de base de la deducción y del 18 % sobre el
exceso de dicho importe, estando la base de la deducción constituida por el coste total de la producción, así como por
los gastos para la obtención de copias y los gastos de publicidad y promoción a cargo del productor hasta el límite para
ambos del 40 % del coste de producción, siendo minorada por el importe de las subvenciones recibidas (art. 36.1 de la
LIS).
Asimismo, se establece una deducción del 15 % de los gastos realizados en territorio español, en el caso de
producciones internacionales, siempre que dichos gastos sean, al menos, de 1.000.000 de euros. En este caso, la base
de la deducción estará constituida por los gastos de personal creativo, siempre que tenga residencia fiscal en España o
en algún Estado miembro del Espacio Económico Europeo, con el límite de 50.000 euros por persona, y por los gastos
derivados de la utilización de industrias técnicas y otros proveedores (art. 36.2 de la LIS).
Por último, el apartado 3 del artículo 36 de la LIS regula una deducción del 20 % sobre gastos realizados en la
producción y exhibición de espectáculos en vivo de artes escénicas y musicales, estando constituida la base de
deducción por los costes directos de carácter artístico, técnico y promocional incurridos en las referidas actividades,
minorada en el importe de las subvenciones recibidas para financiar dichos gastos.
DEDUCCIONES POR CREACIÓN DE EMPLEO
Regulada en el artículo 37 de la LIS, esta deducción permite deducir de la cuota íntegra la cantidad de 3.000 euros a
aquellas entidades que contraten a su primer trabajador, que sea menor de 30 años, a través de un contrato por tiempo
indefinido de apoyo a los emprendedores, definido en el artículo 4 de la Ley 3/2012, de 6 de julio.
Sin perjuicio de lo dispuesto anteriormente, las entidades que tengan una plantilla inferior a 50 trabajadores en el
momento en que concierten contratos por tiempo indefinido de apoyo a los emprendedores con desempleados
beneficiarios de una prestación contributiva por desempleo podrán deducir de la cuota íntegra el 50 % del menor de los
dos importes siguientes:
Importe de la prestación por desempleo que el trabajador tuviera pendiente de percibir en el momento de la
contratación.
Importe correspondiente a 12 mensualidades de la prestación por desempleo que tuviera reconocida.
Esta deducción resultará de aplicación respecto de:
Aquellos contratos realizados en el periodo impositivo hasta alcanzar una plantilla de 50 trabajadores,
y siempre que, en los 12 meses siguientes al inicio de la relación laboral, se produzca, respecto de cada trabajador, un
incremento de la plantilla media total de la entidad en, al menos, una unidad respecto a la existente en los 12 meses
anteriores.
Además, la aplicación de esta deducción estará condicionada a que el trabajador contratado hubiera percibido la
prestación por desempleo durante, al menos, tres meses antes del inicio de la relación laboral.
Dichas deducciones se aplicarán en la cuota íntegra del periodo impositivo correspondiente a la finalización del periodo
de prueba de un año exigido en el correspondiente tipo de contrato y estarán condicionadas al mantenimiento de esta
relación laboral durante al menos tres años desde la fecha de su inicio.
En el supuesto de contratos a tiempo parcial, las citadas deducciones se aplicarán de manera proporcional a la jornada
de trabajo pactada en el contrato.
Por último, ha de tenerse en cuenta que el trabajador que diera derecho a alguna de las deducciones anteriores no se
computará a efectos del incremento de plantilla para la libertad de amortización de las entidades de reducida dimensión
(art. 102 de la LIS).
DEDUCCIÓN POR CREACIÓN DE EMPLEO PARA TRABAJADORES CON DISCAPACIDAD
Será deducible de la cuota íntegra la cantidad de:
9.000 euros por cada persona/año de incremento del promedio de plantilla de trabajadores con discapacidad en un
grado igual o superior al 33 % e inferior al 65 %, contratados por el contribuyente, experimentado durante el periodo
impositivo, respecto a la plantilla media de trabajadores de la misma naturaleza del periodo inmediato anterior.
12.000 euros por cada persona/año de incremento del promedio de plantilla de trabajadores con discapacidad en un
grado igual o superior al 65 %, contratados por el contribuyente, experimentado durante el periodo impositivo, respecto a
la plantilla media de trabajadores de la misma naturaleza del periodo inmediato anterior.
Es posible, por tanto, que una empresa que en su conjunto no cree empleo, sino que sustituya a trabajadores sin
discapacidad por otros que sí la posean, tenga derecho al disfrute del incentivo fiscal, e incluso es posible que tenga
derecho al mismo una sociedad que, aunque de forma global hubiera llegado a destruir empleo, sin embargo, generara
puestos de trabajo para trabajadores con discapacidad (art. 38 de la LIS).
Cabe destacar, por otra parte, que los trabajadores contratados que dieran derecho a esta deducción no se computarán
a efectos de la libertad de amortización con creación de empleo regulada en el artículo 102 de la LIS.
NORMAS COMUNES A TODAS LAS DEDUCCIONES PARA INCENTIVAR LA REALIZACIÓN DE DETERMINADAS

ACTIVIDADES
El artículo 39 de la LIS establece una serie de normas comunes de aplicación a todas las deducciones para incentivar
determinadas actividades.
En primer lugar, regula que estas deducciones se practicarán una vez realizadas las deducciones por doble imposición
internacional y las bonificaciones previamente estudiadas, para a continuación establecer la aplicación de dos límites,
uno cuantitativo y otro temporal.
Respecto al límite temporal para practicar las deducciones inaplicadas, el citado artículo dispone que las cantidades no
deducidas podrán aplicarse en las liquidaciones de los periodos impositivos que concluyan en los 15 años inmediatos y
sucesivos. Sin embargo, las cantidades correspondientes a la deducción por actividades de I+D+i podrán aplicarse en
las liquidaciones de los periodos impositivos que concluyan en los 18 años inmediatos y sucesivos.
Seguidamente establece un límite cuantitativo para la aplicación de las mismas, con lo que impide que las citadas
deducciones puedan absorber la totalidad de la cuota íntegra del contribuyente. En este sentido dispone que el importe
de las deducciones para incentivar la realización de determinadas actividades, aplicadas en el periodo impositivo, no
puede exceder conjuntamente del 25 % de la cuota íntegra minorada en las deducciones para evitar la doble imposición
internacional y en las bonificaciones. El citado coeficiente límite se eleva hasta el 50 % cuando el importe de la
deducción por actividades de I+D+i, que corresponda a gastos e inversiones efectuadas en el propio periodo impositivo,
exceda del 10 % de la cuota íntegra del ejercicio, minorada en las deducciones para evitar la doble imposición
internacional y las bonificaciones.
A ello hay que añadir que la deducción recogida en el apartado 2 del artículo 36 de la LIS, relativa a las producciones
extranjeras de largometrajes cinematográficos y de obras audiovisuales, queda excluida del límite anteriormente
expuesto. Asimismo, esta deducción no se computará a los efectos del cálculo de dicho límite.
No obstante lo anterior, en el caso de entidades a las que resulte de aplicación el tipo general de gravamen o el tipo del
30 %, las deducciones por actividades de I+D+i podrán, opcionalmente, quedar excluidas del límite del 25 o 50 %, y
aplicarse en su totalidad pero con un descuento del 20 % de su importe. En virtud de esta segunda opción, que podrá
aplicarse bajo el cumplimiento de determinados requisitos, se podrá absorber la totalidad de la cuota íntegra ajustada
positiva, e incluso una mayor, generándose un derecho a devolución de la deducción aplicada, junto con las retenciones
y los pagos a cuenta efectuados en el periodo impositivo. Si bien el importe de la deducción aplicada o abonada no
podrá superar:
En el caso de las actividades de innovación tecnológica (conjuntamente) el importe de 1.000.000 de euros anuales.
Por las actividades de I+D+i (en su conjunto), los 3.000.000 de euros anuales.

Adicionalmente, la LIS permite aplicarse o abonarse con el citado descuento del 20 % un importe adicional de hasta
2.000.000 de euros correspondiente a la actividad de I+D cuando los gastos de investigación y desarrollo del periodo
impositivo excedan del 10 % del importe neto de la cifra de negocios del mismo.
Por otra parte, y en relación con la deducción del 15 % de los gastos realizados en territorio español para la ejecución
de una producción extranjera, regulada en el artículo 36.2 de la LIS y, en caso de insuficiencia de cuota, se establece la
posibilidad de solicitar su abono a la Administración tributaria a través de la declaración de este impuesto.
Asimismo, el artículo 39 de la LIS establece un requisito de mantenimiento de los elementos patrimoniales afectos a las
deducciones, estableciendo en cinco años el periodo en el que deben permanecer en funcionamiento los bienes
inmuebles, en tres si se trata de bienes muebles, o durante su vida útil, si fuera inferior.
Finalmente, se ha fijado en 10 años el plazo para iniciar el procedimiento de comprobación de las deducciones
estudiadas, aplicadas o pendientes de aplicar, por parte de la Administración. Transcurrido ese periodo de 10 años a
contar desde el día siguiente a aquel en que finalice el plazo establecido para presentar la declaración o autoliquidación
correspondiente al periodo impositivo en que se generó el derecho a su aplicación, dicho derecho estará prescrito. Con
posterioridad al transcurso del citado plazo, el contribuyente deberá acreditar que las deducciones cuya aplicación
pretenda resultan procedentes mediante la exhibición de la liquidación o autoliquidación y de la contabilidad, con
acreditación de su depósito durante el citado plazo en el Registro Mercantil.
RETENCIONES E INGRESOS A CUENTA. PAGOS FRACCIONADOS
El artículo 41 de la LIS señala la deducción de la cuota íntegra del impuesto de los pagos a cuenta efectuados a lo largo
del periodo impositivo, siendo estos:
Las retenciones e ingresos a cuenta.
Los pagos fraccionados.
Retenciones e ingresos a cuenta
La retención o ingreso a cuenta es una obligación legal que nace a cargo de quien abona rentas sujetas al IS. Entre
otras, son rentas sujetas a dicha obligación las siguientes:
Las rentas derivadas de la participación en fondos propios de cualquier tipo de entidad, de la cesión a terceros de
capitales propios y las restantes rentas comprendidas en el artículo 25 de la Ley 35/2006, del IRPF.
Los premios derivados de la participación en juegos, concursos, rifas o combinaciones aleatorias, estén o no vinculados
a la oferta, promoción o venta de determinados bienes, productos o servicios.
Las contraprestaciones obtenidas como consecuencia de la atribución de cargos de administrador o consejero en otras
sociedades.
Las rentas procedentes de la cesión del derecho a la explotación de la imagen o del consentimiento o autorización para
su utilización, aun cuando constituyan ingresos derivados de explotaciones económicas.
Las rentas procedentes del arrendamiento o subarrendamiento de inmuebles urbanos, aun cuando constituyan ingresos
derivados de explotaciones económicas.
Las entidades sujetas al IS van a estar frecuentemente obligadas a retener o ingresar a cuenta al incluir la LIS entre los
sujetos obligados a retener a las entidades, incluidas las comunidades de bienes, que satisfagan o abonen rentas
sujetas al impuesto.
La obligación de retener consiste en detraer, con ocasión de los pagos de las rentas, las cantidades fijadas por la ley,
presentando una declaración con indicación de las retenciones practicadas e ingresando el importe correspondiente. La
obligación de efectuar el ingreso a cuenta es una obligación equiparable a la de retención, aplicable en aquellos casos
en los que los rendimientos no se satisfacen en dinero, sino en especie.
Con carácter general, el porcentaje de retención o ingreso a cuenta para 2017 es el 19 %.
Pagos fraccionados
La finalidad de los pagos fraccionados es anticipar el impuesto que será definitivamente satisfecho por el contribuyente,
siendo, por ello, la propia entidad que obtiene las rentas la que realiza el ingreso de las cantidades correspondientes.
La LIS establece que los contribuyentes deberán efectuar tres pagos a cuenta durante el ejercicio, en los primeros 20
días naturales de los meses de abril, octubre y diciembre.

Dichos pagos fraccionados, que tendrán la naturaleza de deuda tributaria, se realizarán a cuenta de la liquidación que
corresponda al periodo impositivo en curso el día primero de cada uno de los meses citados.
No obstante, no deberán efectuar el referido pago fraccionado ni estarán obligadas a presentar la correspondiente
declaración las entidades que tributen al tipo del 1 % o del 0 %, según lo expuesto con anterioridad.
Para la determinación de su importe se puede optar por uno de estos dos sistemas:
Aplicando el 18 % a la cuota íntegra del último periodo impositivo cuyo plazo reglamentario de declaración estuviese
vencido el día en que comience el plazo para realizar el pago fraccionado, minorada dicha cuota íntegra en las
deducciones y bonificaciones que le fueren de aplicación al contribuyente, así como en las retenciones e ingresos a
cuenta correspondientes a aquel (art. 40.2 de la LIS).
Aplicando, sobre la parte de la base imponible del periodo de los 3, 9 u 11 primeros meses de cada año natural, el
porcentaje que resulte de multiplicar por cinco séptimos el tipo de gravamen redondeado por defecto. Por tanto, si
atendemos al tipo general del impuesto, la base imponible del contribuyente habrá de ser multiplicada por 17 % (5/7 ×
25 %, redondeado por defecto).
De la cuota resultante se deducirán las bonificaciones que le fueren de aplicación al contribuyente, las retenciones e
ingresos a cuenta practicados sobre los ingresos del contribuyente, y los pagos fraccionados efectuados
correspondientes al periodo impositivo.
Esta modalidad permite, por tanto, ajustar los pagos fraccionados a la base imponible obtenida en el periodo impositivo
al que resulten aplicables.
Esta segunda modalidad de cuantificar los pagos fraccionados tendrá carácter opcional, pero será obligatoria para
aquellos contribuyentes cuyo importe neto de la cifra de negocios haya superado la cantidad de 6.000.000 de euros
durante los 12 meses anteriores a la fecha en que se inicie el periodo impositivo al que corresponda el pago
fraccionado.
La opción por la segunda modalidad deberá ser comunicada mediante la correspondiente declaración censal durante el
mes de febrero del año natural en que deba surtir efectos. El contribuyente quedará vinculado a esta modalidad para el
periodo impositivo en curso y los siguientes mientras no renuncie expresamente a su aplicación.
No obstante lo expuesto con anterioridad, la LIS, concretamente su disposición adicional decimocuarta, efectúa una
regulación específica en relación con los pagos fraccionados que se realicen en la modalidad prevista en el artículo 40.3
de la LIS, para los contribuyentes cuyo importe neto de la cifra de negocios en los 12 meses anteriores a la fecha en
que se inicie el periodo impositivo sea al menos de 10 millones de euros.
En concreto, se establece un pago fraccionado mínimo, en virtud del cual la cantidad a ingresar no podrá ser inferior, en
ningún caso, al 23 % del resultado contable positivo de los 3, 9 u 11 primeros meses de cada año natural minorado
exclusivamente en los pagos fraccionados realizados con anterioridad, correspondientes al mismo periodo impositivo.
En el caso de las entidades de crédito, así como para las entidades que se dediquen a la exploración, investigación y
explotación de yacimientos y almacenamientos subterráneos de hidrocarburos, el porcentaje será del 25 %.
Por otra parte, el porcentaje de pago fraccionado será el resultado de multiplicar por diecinueve veinteavos el tipo de
gravamen, redondeado por exceso. En consecuencia, para una entidad que tribute según el tipo general del impuesto,
el porcentaje a aplicar sería 24 %.
OBLIGACIONES FORMALES
Obligaciones contables. Los contribuyentes de este impuesto deberán llevar su contabilidad de acuerdo con lo previsto
en el Código de Comercio o con lo establecido en las normas por las que se rigen.
Declaración-autoliquidación.Los contribuyentes del IS deberán presentar la declaración e ingresar la deuda determinada

que corresponda dentro del plazo de los 25 días naturales siguientes a los seis meses posteriores a la conclusión del
periodo impositivo, con la única excepción de los contribuyentes totalmente exentos.
Por su parte, las entidades parcialmente exentas, a que se refiere el artículo 9.2, 3 y 4 de la LIS, estarán obligadas a
declarar la totalidad de sus rentas, exentas y no exentas.
No obstante, los contribuyentes a que se refiere el apartado 3 del artículo 9, esto es, aquellas entidades parcialmente
exentas del impuesto en los términos previstos en el capítulo XIV del título VII de la LIS, no tendrán obligación de
presentar declaración cuando cumplan los siguientes requisitos:

Que sus ingresos totales no superen 75.000 euros anuales.
Que los ingresos correspondientes a rentas no exentas no superen 2.000 euros anuales.
Que todas las rentas no exentas que obtengan estén sometidas a retención.
Devoluciones. Si la cuota resultante de la declaración es inferior a los pagos anticipados efectuados por el
contribuyente, la Administración deberá devolver el exceso de oficio en el plazo de seis meses. Si no se ha efectuado la
devolución en el plazo indicado por causa no imputable al contribuyente, se aplicará a la cantidad pendiente de
devolución el interés de demora en la cuantía y forma prevista en los artículos 26.6 y 31 de la LGT.
Régimen especial: incentivos fiscales para las entidades de reducida dimensión
ÁMBITO DE APLICACIÓN
El régimen de incentivos fiscales a las entidades de reducida dimensión es de aplicación a las entidades cuya cifra de
negocios en el periodo impositivo inmediato anterior sea inferior a 10.000.000 de euros (art. 101 de la LIS), salvo que la
entidad tenga la consideración de entidad patrimonial, en cuyo caso dichos incentivos no resultarán de aplicación.
No obstante lo expuesto anteriormente, los incentivos fiscales establecidos para este tipo de entidades serán aplicables
en los tres periodos impositivos inmediatos y siguientes a aquel periodo impositivo en que la entidad alcance la referida
cifra de negocios de 10.000.000 de euros, siempre que las mismas hayan cumplido las condiciones para ser
consideradas como de reducida dimensión tanto en aquel periodo como en los dos periodos impositivos anteriores a
este último. Resultarán igualmente aplicables cuando dicha cifra de negocios se alcance como consecuencia de haber
realizado una operación de reestructuración acogida al régimen fiscal especial regulado para ellas, siempre que las
entidades que hayan realizado tal operación cumplan con el mismo requisito que el exigido para el supuesto anterior.
Respecto al cálculo de dicho importe, téngase en cuenta que, cuando la entidad forme parte de un grupo de
sociedades, con independencia de la residencia y de la obligación de formular cuentas anuales consolidadas, el importe
se referirá al conjunto de entidades que se incluyan en este.
El importe neto de la cifra anual de negocios se determina deduciendo del importe de las ventas de los productos y de
las prestaciones de servicios u otros ingresos correspondientes a las actividades ordinarias de la empresa, el importe de
cualquier descuento (bonificaciones y demás reducciones sobre las ventas) y el del IVA y otros impuestos directamente
relacionados con las mismas, que deban ser objeto de repercusión (norma 11.ª de elaboración de las cuentas anuales
recogida en la tercera parte del PGC).
AMORTIZACIONES
Una de las principales características de este régimen fiscal especial se aprecia en las normas relativas a la
amortización, que vienen a suponer una aceleración en el ritmo de la misma:
Libertad de amortización para inversiones generadoras de empleo.
Amortización acelerada para inversiones en elementos nuevos.
Libertad de amortización para inversiones generadoras de empleo
Los elementos nuevos del inmovilizado material y de las inversiones inmobiliarias, afectos a actividades económicas,
puestos a disposición del contribuyente en el periodo impositivo en que se cumplan las condiciones del artículo 101 de
la LIS para considerar a una entidad como de reducida dimensión, podrán ser amortizados libremente siempre y
cuando, durante los 24 meses siguientes a la fecha del inicio del periodo impositivo en que los bienes adquiridos entren
en funcionamiento, la plantilla media total de la compañía se incremente respecto de la plantilla media de los 12 meses
anteriores, y dicho incremento se mantenga durante un periodo adicional de otros 24 meses. La cuantía de la inversión
que podrá beneficiarse del régimen de libertad de amortización será la que resulte de multiplicar la cifra de 120.000
euros por el referido incremento calculado con dos decimales (art. 102 de la LIS).
Amortización acelerada para inversiones en elementos nuevos
Los contribuyentes del IS podrán amortizar los elementos nuevos del inmovilizado material y de las inversiones
inmobiliarias, así como de los elementos del inmovilizado intangible, afectos en ambos casos a actividades económicas,
que se encuentren recogidos en la tabla oficial de amortización como, por ejemplo, los programas informáticos o
producciones cinematográficas, con base en el coeficiente que resulte de multiplicar por dos el coeficiente máximo
derivado de la tabla de amortización (art. 103 de la LIS).
PÉRDIDAS POR DETERIORO DE LOS CRÉDITOS POR POSIBLES INSOLVENCIAS DE DEUDORES

En relación con las pérdidas por deterioro de los créditos por posibles insolvencias de deudores, la LIS permite deducir
la misma basándose en un porcentaje sobre el saldo a final de año de las cuentas de deudores. En concreto, el artículo
104 de la LIS establece la posibilidad de que este tipo de entidades puedan deducir la pérdida por deterioro de los
créditos para la cobertura del riesgo derivado de las posibles insolvencias hasta el límite del 1 % sobre los deudores
existentes a la conclusión del periodo impositivo en que sea de aplicación este régimen fiscal especial.
La deducción de esta pérdida por deterioro se rige por las siguientes reglas:
No podrán incluirse en el cálculo del 1 % los saldos de dudoso cobro sobre los que se hubiese reconocido la pérdida por
deterioro individualizada a la que se refiere el artículo 13.1 de la LIS, que exige para su deducibilidad el transcurso de
un plazo de seis meses desde el vencimiento de la obligación, que el deudor se encuentre declarado en situación de
concurso o hubiera sido procesado por el delito de alzamiento de bienes, o que las obligaciones hubiesen sido
reclamadas judicialmente o sean objeto de un litigio judicial o procedimiento arbitral de cuya solución dependa su cobro.
Tampoco podrán incluirse en el cálculo del 1 % aquellos créditos que no tengan el carácter de deducibles sobre la base
del mismo precepto (por corresponderse a créditos adeudados por entidades de derecho público, excepto que sean
objeto de un procedimiento arbitral o judicial que verse sobre su existencia o cuantía, o a créditos adeudados por
personas o entidades vinculadas, salvo que estén en situación de concurso y se haya producido la apertura de la fase
de liquidación por el juez).
RESERVA DE NIVELACIÓN DE BASES IMPONIBLES
Configurado como un incentivo fiscal, permite minorar la base imponible obtenida hasta en un 10 % de su importe, con
un límite máximo anual de 1.000.000 de euros. En el supuesto en el que el periodo impositivo tuviera una duración
inferior a un año, el importe de la minoración no podrá superar el resultado de multiplicar 1.000.000 de euros por la
proporción existente entre la duración del periodo impositivo respecto del año.
Este incentivo permite minorar la tributación de un determinado periodo impositivo, con el objeto de establecer la
posibilidad de desplazar la compensación de bases negativas hacia periodos impositivos anteriores al que se genera,
para aquellas entidades que cumplan las condiciones establecidas para tener la consideración de reducida dimensión
en el periodo impositivo y apliquen el tipo general de gravamen.
Una vez practicada la reducción, dicha reducción se tendrá que integrar en las bases imponibles de los periodos
impositivos que concluyan en los cinco años inmediatos y sucesivos a la finalización del periodo impositivo en que se
realice dicha minoración, conforme el contribuyente vaya generando bases imponibles negativas, y hasta el importe de
las mismas. En el supuesto en el que transcurrido los cinco ejercicios siguientes, quedara saldo sin aplicar de la
reserva, el mismo se adicionará a la base imponible del periodo impositivo correspondiente a la fecha de conclusión del
referido plazo.
Como requisito para su aplicación se exige que el contribuyente dote una reserva por el importe de la minoración, que
será indisponible hasta el periodo impositivo en que se produzca la adición a la base imponible de la entidad.
Cabe reseñar que, en el caso de que la entidad aplique dicha reserva de nivelación de bases imponibles, la cuota
íntegra vendrá determinada por el resultado de aplicar el tipo de gravamen a la base imponible minorada o
incrementada, según corresponda, por las cantidades derivadas de su aplicación.
Asimismo, la LIS recoge que las cantidades destinadas a la dotación de esta reserva no podrán aplicarse,
simultáneamente, al cumplimiento de la reserva de capitalización establecida en el artículo 25 de la LIS.
RÉGIMEN ESPECIAL DE ARRENDAMIENTO FINANCIERO
El régimen especial de arrendamiento financiero, regulado en el artículo 106 de la LIS, señala que, para las entidades
de reducida dimensión, el límite de la deducción de la parte de la cuota satisfecha correspondiente a la recuperación del
coste del bien será el resultado de aplicar el triple del coeficiente máximo de amortización previsto en la tabla de
amortización, en lugar del doble establecido con carácter general para el resto de las entidades.
EL IMPUESTO SOBRE SUCESIONES Y DONACIONES
¿DÓNDE ESTÁ REGULADO EL IMPUESTO?

En lo que se refiere a la legislación estatal, el impuesto sobre sucesiones y donaciones (ISD) se encuentra regulado en
la Ley 29/1987, de 18 de diciembre (ley del impuesto), y en el Real Decreto 1629/1991, de 8 de noviembre (reglamento
del impuesto).
¿QUÉ GRAVA EL IMPUESTO?
La adquisición de bienes y derechos por herencia, legado o cualquier otro título sucesorio.
La adquisición de bienes y derechos por donación o cualquier otro negocio jurídico a título gratuito e inter vivos (por
ejemplo, la condonación de deuda con ánimo de liberalidad o la renuncia de derechos a favor de persona determinada).
La percepción de cantidades por los beneficiarios de contratos de seguros sobre la vida cuando el contratante (el que
paga la prima) sea persona distinta del beneficiario (el que recibe el capital), salvo que estas cantidades deban tributar
como rendimientos del trabajo en el IRPF.
En cuanto a las relaciones del ISD con otros impuestos, debemos decir que, en cuanto al IRPF, la relación con el ISD es
de total incompatibilidad (no se puede gravar una misma renta por los dos impuestos).
En virtud de lo anterior, en caso de duda sobre la tributación por uno de los dos impuestos, debemos acudir en primer
lugar a los conceptos gravados en el ISD y, en su defecto, a la normativa del IRPF, de manera que el IRPF opera como
cajón de sastre o gravamen de cierre.
Por lo que respecta al IS, los incrementos de patrimonio a los que se refiere el ISD, obtenidos por personas jurídicas, no
están sujetos al mismo y se someterán al IS (así, por ejemplo, la donación de 15.000 € a una sociedad mercantil tributa
en el IS).
SUJETO PASIVO
Están obligados al pago del impuesto a título de contribuyentes, cuando sean personas físicas:
En las transmisiones mortis causa, los causahabientes.
En las donaciones y demás transmisiones lucrativas e inter vivos, el donatario o el favorecido por ellas.
En los seguros sobre la vida, los beneficiarios.
A los contribuyentes que tengan su residencia habitual en España (determinada según las reglas del IRPF) se les
exigirá el impuesto por obligación personal, con independencia de dónde se encuentren situados los bienes o derechos
que integren el incremento de patrimonio gravado.

¿CUÁL ES EL ÁMBITO DE APLICACIÓN TERRITORIAL DEL IMPUESTO?
El ISD se exigirá en todo el territorio español. No obstante lo anterior, en el País Vasco las distintas diputaciones forales
han aprobado su propia normativa, estableciendo amplias exenciones a favor de determinados familiares tanto en
materia de adquisiciones hereditarias y seguros como en materia de donaciones. En la Comunidad Foral de Navarra,
también con normativa propia distinta de la estatal, se ha hecho uso de un tipo de gravamen del 0,80 % para facilitar las
transmisiones lucrativas de familiares directos sin coste fiscal. Para determinar la aplicación de estas normas, habrá que
acudir al concierto económico con el País Vasco y al convenio económico con Navarra.
Por lo que respecta al resto de las comunidades autónomas (las llamadas comunidades autónomas de régimen común),
el ISD es un impuesto estatal, cuyo rendimiento se cede a las mismas, haciéndose cargo por delegación del Estado de
la gestión y liquidación, recaudación, inspección y revisión en vía administrativa. También pueden asumir determinadas
competencias normativas.
Así, pueden regular las reducciones de la base imponible la tarifa del impuesto, las cuantías y coeficientes del
patrimonio preexistente, las deducciones y bonificaciones de la cuota y aspectos de gestión y liquidación (pueden
aprobar, por ejemplo, sus propios modelos de autoliquidación).
Desde el 1 de enero de 2010 el legislador estatal ha hecho coincidir que la normativa aplicable y la recaudación del ISD
correspondan a la misma comunidad autónoma.
Liquidación de una herencia
Esquema de liquidación

Valor real de todos los bienes y derechos Económicamente coincide con el valor de mercado (las comunidades
autónomas y el Estado tienen obligación de informar en caso de inmuebles de dicho valor a efectos fiscales).
Ajuar doméstico Presunción que admite prueba en contrario. Se valora en un 3 % del valor real y, en caso de dejar
cónyuge viudo, se permite la posibilidad de restar el 3 % del valor catastral de la vivienda habitual del matrimonio.
Adición de bienes Presunción que admite prueba en contrario. Consiste en adicionar a la masa o la porción
hereditaria individual, según los casos, determinados bienes y derechos. Así, por ejemplo, se adicionan a la masa
hereditaria los bienes que hubieren pertenecido al causante durante 1 año antes del fallecimiento, salvo prueba de que
tales bienes fueron transmitidos por aquel y no se hallan en poder de determinadas personas, como los herederos,
entre otros.
Masa hereditaria bruta Es el resultado de sumar al valor real de los bienes y derechos heredados el ajuar doméstico
y los bienes adicionables, en su caso.
Cargas, deudas y gastos deducibles Las cargas son poco habituales; en relación con las deudas, deben ser del
causante, estar justificadas y no ser el acreedor ninguna de las personas que la ley excluya (por ejemplo, un heredero);
por lo que se refiere a los gastos deducibles, se refieren fundamentalmente a los gastos de última enfermedad del
causante, entierro y funeral, satisfechos por los herederos.
Masa hereditaria neta Es el resultado de restar las cargas, deudas y gastos a la masa hereditaria bruta.
Porción hereditaria individual Es el resultado de aplicar las disposiciones testamentarias o de la sucesión ab

intestato, en defecto de testamento, a la masa hereditaria neta. Debemos tener en cuenta la existencia además del
Código Civil, de muchos derechos civiles forales en materia sucesoria.
Seguros de vida Solo en aquellos casos en los que el causahabiente resulte además beneficiario de un seguro sobre
la vida. El contratante y el asegurado deben coincidir en la misma persona y además fallecer.
Base imponible Es el resultado de sumar a la porción hereditaria individual los seguros de vida percibidos por el
beneficiario-causahabiente.
Reducciones Las comunidades autónomas tienen competencia normativa sobre las mismas para regularlas y, en
cuanto a la normativa estatal, las establece por razón de parentesco; por ejemplo, para cónyuges y descendientes
mayores de 21 años (15.956,87 €), minusvalía (47.858,59 o 150.253,03 €, según grado de discapacidad), seguros de
vida (para determinados parientes y límite de 9.195,49 €), vivienda habitual del causante (95 %, para determinados
parientes y con límite máximo de 122.606,47 €), empresa familiar (95 %, para determinados parientes, sin límite y
siempre que al causante le hubiera sido de aplicación la exención de la empresa en el IP) y bienes del patrimonio
histórico.
Base liquidable Es el resultado de minorar la base imponible en las reducciones que fuesen aplicables.
Tarifa del impuesto Las comunidades autónomas tienen competencia normativa para establecer la tarifa del impuesto.
La normativa estatal, en su defecto, establece una tarifa del 7,65 al 34 %. Cataluña o la Comunidad Valenciana tienen,
por ejemplo, tarifa distinta de la del Estado.
Cuota íntegra Es el resultado de aplicar a la base liquidable la tarifa del impuesto.
Coeficiente multiplicador En este impuesto se tiene en cuenta no solo la cantidad heredada, sino también el patrimonio
preexistente del heredero valorado según las reglas del IP a la fecha del fallecimiento. Las comunidades autónomas
tienen competencia normativa sobre el mismo para regularlo y, en cuanto a la normativa estatal, también se regula
teniendo en cuenta como factores de corrección el importe del patrimonio del causahabiente y el grado de parentesco
con el causante. Los coeficientes van del 1,0000 al 2,4000.
Cuota tributaria Es el resultado de aplicar a la cuota íntegra el coeficiente multiplicador.
Deducciones y bonificaciones Las comunidades autónomas tienen competencias normativas para regularlas y, en
cuanto a la normativa estatal, se establece una deducción por doble imposición internacional y una bonificación en la
cuota en Ceuta y Melilla. La Comunidad de Madrid, por ejemplo, ha establecido una bonificación del 99 % en la cuota
para adquisiciones por descendientes del causante menores de 21 años desde el 1 de enero de 2006 y, a partir de
2007, se amplió al cónyuge, ascendientes y descendientes mayores de 21 años.
Total a ingresar La liquidación del impuesto puede ser a ingresar o cuota cero.
Liquidación de una donación
Valor real de todos los bienes y derechos Igual que en el impuesto sucesorio.
Cargas y deudas deducibles Las cargas son poco importantes; en relación con las deudas, solo serán deducibles las
que estuviesen garantizadas con derechos reales que recaigan sobre los mismos bienes transmitidos, en el caso de que
el donatario haya asumido fehacientemente la obligación de pagar la deuda garantizada.
Base imponible Es el resultado de restar al valor real de los bienes y derechos donados las cargas y deudas
deducibles.
Reducciones Las comunidades autónomas tienen competencia normativa sobre las mismas para regularlas, y en
cuanto a la normativa estatal, se establece una reducción del 95 % por adquisición de empresa familiar y bienes del
patrimonio histórico.
Base liquidable Igual que en el impuesto sucesorio.
Escala del impuesto Igual que en el impuesto sucesorio.
Cuota íntegra Igual que en el impuesto sucesorio.
Coeficiente multiplicador Igual que en el impuesto sucesorio.
Cuota tributaria Igual que en el impuesto sucesorio.
Deducciones y bonificaciones Igual que en el impuesto sucesorio. La Comunidad de Madrid, por ejemplo, ha
establecido una bonificación del 99 % en la cuota para adquisiciones inter vivos por descendientes (tanto mayores como
menores de 21 años), ascendientes, cónyuge y miembros de uniones de hecho (con cumplimiento de los requisitos de
la Ley de uniones de hecho de la Comunidad de Madrid) siempre que la donación se realice en documento público.
Cuota a ingresar Igual que en el impuesto sucesorio.
Reglas especiales. Gestión del impuesto
REGLAS ESPECIALES
De las muchas especialidades que presenta el ISD (renuncia a la herencia, sustituciones fideicomisarias, particiones y
excesos de adjudicaciones, entre otras), hacemos referencia a continuación a cuatro casos muy habituales en la
práctica del impuesto.
Acumulación de donaciones
Con el objeto de evitar que se eluda la progresividad del impuesto fraccionando en el tiempo las transmisiones, las
donaciones y demás transmisiones inter vivos equiparables que se otorguen por un mismo donante a un mismo
donatario dentro del plazo de tres años, a contar desde la fecha de cada una, se considerarán como una sola
transmisión a los efectos de la liquidación del impuesto.
Para determinar la cuota tributaria se aplicará, al valor de los bienes y derechos actualmente transmitidos, el tipo medio
correspondiente a la base liquidable teórica del total de las adquisiciones acumuladas.
Lo dispuesto anteriormente, a efectos de la determinación de la cuota tributaria, será igualmente aplicable a las
donaciones y demás transmisiones inter vivos equiparables acumulables a la sucesión que se cause por el donante a
favor del donatario, siempre que el plazo que medie entre esta y aquellas no exceda de 4 años.
Donación de bienes comunes de la sociedad conyugal
Es una operación muy habitual en la práctica, y si bien, dada la progresividad de la tarifa del impuesto, es más
conveniente fiscalmente la existencia de dos donaciones, según el reglamento del impuesto, en la donación de bienes
comunes de la sociedad conyugal existe una sola donación. No obstante lo anterior, el Tribunal Supremo entiende que
existen dos donaciones.

Otros supuestos son el de donación de finca hipotecada y el de desmembración y consolidación del dominio.
GESTIÓN DEL IMPUESTO
Sistemas de liquidación del impuesto
Los sujetos pasivos vendrán obligados a presentar una declaración tributaria comprensiva de los hechos imponibles a
que se refiere el impuesto. No obstante lo anterior, podrán optar por presentar una autoliquidación, en cuyo caso
deberán practicar las operaciones necesarias para determinar el importe de la deuda tributaria y acompañar el
documento o declaración en el que se contenga o se constate el hecho imponible.
En relación con la presentación de autoliquidación en el impuesto, el legislador estatal lo ha establecido con carácter
obligatorio en las comunidades autónomas de Andalucía, Aragón, Asturias, Baleares, Castilla y León, Galicia, Murcia,
Cataluña, Canarias y Comunidad Valenciana. La implantación de la obligatoriedad de la autoliquidación para el resto de
las comunidades autónomas será establecida por el Estado a medida que las comunidades autónomas vayan
estableciendo un servicio de asistencia al contribuyente para cumplimentar dicha autoliquidación.
Plazos de presentación
Los documentos o declaraciones se presentarán en los siguientes plazos:
Cuando se trate de adquisiciones por causa de muerte, incluidas las de los beneficiarios de contratos de seguro de vida,
en el de seis meses, contados desde el día del fallecimiento del causante o desde aquel en que adquiera firmeza la
declaración de fallecimiento, día de devengo del impuesto. El mismo plazo será aplicable a las adquisiciones del
usufructo pendientes del fallecimiento del usufructuario, aunque la desmembración del dominio se hubiese realizado por
acto inter vivos.
En los demás supuestos (por ejemplo, en una donación), en el de 30 días hábiles, a contar desde el siguiente a aquel
en que se cause el acto o contrato. No obstante, algunas comunidades autónomas, en uso de sus competencias
normativas, han aprobado un plazo distinto. Así, por ejemplo, en Cataluña se ha establecido un plazo de un mes a
contar desde la fecha del acto o contrato. En caso de adquisiciones por causa de muerte, cabe una prórroga de seis
meses más, debiendo solicitarse dentro de los cinco primeros meses del plazo de presentación, pero devengará
intereses de demora.
Por último, cuando se promueva litigio o juicio voluntario de testamentaría, se interrumpirán los plazos establecidos para
la presentación de los documentos y declaraciones, empezando a contarse de nuevo desde el día siguiente a aquel en
que sea firme la resolución definitiva que ponga término al procedimiento judicial.
Pago
Si bien existen supuestos especiales de aplazamiento y fraccionamiento de pago, debemos mencionar que el sujeto
pasivo podrá hacer uso del mecanismo de la solicitud de disposición de bienes de la herencia, consistente en solicitar a
los intermediarios financieros, entidades de seguros o mediadores en la transmisión de títulos valores la disposición de
depósitos, garantías, cuentas corrientes, seguros o títulos valores que figuraban a nombre del causante con el fin de
abonar el ISD. De esta manera se consigue pagar el impuesto con dinero de la herencia y se evita satisfacer el mismo
con dinero de los propios causahabientes.
Obligaciones formales
La obligación principal es presentar una declaración tributaria o, por el contrario, autoliquidar el impuesto («modelo 650»
para adquisiciones mortis causa y «modelo 651» para las donaciones).
Además, para liquidar el ISD, en la modalidad sucesiones, no es necesario hacer una escritura pública de aceptación y
adjudicación de herencia. Basta para liquidar el impuesto con hacer referencia en un papel común a la persona fallecida
(certificado del Registro Civil del fallecimiento), al testamento o a que no existe (aportación del certificado de actos de
última voluntad), una relación de los herederos o legatarios, de los bienes, derechos y deudas del fallecido y su
valoración a efectos fiscales. En caso de autoliquidación del impuesto se acompañará el impreso oficial
correspondiente, donde se calculará la cuota a ingresar.
Normativa de las comunidades autónomas
A continuación señalamos las medidas más destacadas de la normativa aprobada por las comunidades autónomas de
régimen común relativa al ISD, haciendo referencia fundamentalmente a los beneficios fiscales aprobados en cada
comunidad autónoma para los sujetos pasivos de los grupos I y II y a las medidas relacionadas con la adquisición de la

vivienda habitual y la empresa familiar.
Andalucía
Reducción grupos I y II: cantidad variable que determina una base liquidable = 0:
Base imponible sujeto pasivo < 250.000 euros. O en una cantidad variable que, sumada a las restantes reducciones
aplicables, no podrá exceder de 200.000 euros (en las adquisiciones superiores a 250.000 € y hasta 350.000 €).
Patrimonio preexistente primer tramo.
Reducción propia del 99 % por la donación de dinero a descendientes menores de 35 años o discapacitados para la
adquisición de la vivienda habitual (límites: 120.000 y 180.000 respectivamente).
Mejora de la reducción por adquisición mortis causa de empresa individual, negocio profesional o participaciones
(requisito de permanencia de 5 años):
En el caso de entidades con domicilio social en Andalucía, se eleva el porcentaje del 95 % al 99 %.
Aragón
Reducción 100 %:
Grupo I: límite de 3.000.000 de euros.
Grupo II: límite de 150.000 de euros.
Mejora de la reducción estatal en adquisiciones mortis causa de empresa individual, negocio profesional o
participaciones en entidades (requisito de permanencia de 5 años): 99 %.
Reducción 100 % adquisiciones inter vivos por cónyuge o hijos del donante:
Límite de 75.000 euros, teniendo en cuenta las «donaciones» recibidas en los últimos 5 años con derecho a reducción.
El patrimonio preexistente no superior a 402.678,11 euros.
Bonificación del 65 % en adquisiciones mortis causa e inter vivos de cónyuge y descendientes para bases imponibles y
patrimonios preexistentes no superiores a 100.000 euros.
Asturias
Coeficientes patrimonio preexistente grupo I: 0,0000; 0,0200; 0,0300; 0,0400.
La Ley 6/2016, de 30 de diciembre, ha sustituido la bonificación del 100 % de la cuota, para los herederos comprendidos
en el grupo II de parentesco, por una reducción en la base imponible de 200.000 euros, manteniéndose la primera
vigente, no obstante, para los herederos que presentan una discapacidad reconocida del 65 % o superior y no tienen un
patrimonio preexistente no superior a 402.678,11 euros.
Para corregir la progresividad del impuesto, se ha aumentado el tipo aplicable a los beneficiarios de dicha reducción,
para lo cual se ha separado de la tarifa general del impuesto a los sucesores que se encuentran comprendidos en los
grupos I y II de parentesco.
Baleares
Bonificaciones en cuota para sucesiones:
Grupo I: 99 %.
Grupo II: cuota bonificada – 1% (base imponible).
Bonificaciones en donaciones (grupos I y II): cuota líquida – 7 % (base liquidable).
Reducción del 57 % (límite: 60.000 €) en las donaciones dinerarias de padres a hijos u otros descendientes menores de
36 años para la adquisición de la primera vivienda habitual.
Con efectos de 1 de enero de 2016, se deroga la deducción autonómica aplicable a los grupos I y II, limitando en todo
caso este gravamen al 1 % para el primer tramo de 700.000 euros.
Canarias Reducción parentesco:

Grupo I: 100 % base imponible, sin que la reducción pueda exceder de las siguientes cuantías:
< 10 años de edad: 138.650 euros.
< 15 años y ≥ 10 años de edad: 92.150 euros.
Grupo II:
Cónyuge: 40.400 euros.
Hijos o adoptados: 23.125 euros.
Con efectos desde el 1 de enero de 2016:
Se añade una bonificación en la cuota por parentesco para los sujetos pasivos incluidos en los grupos I y II del 99,9 %
de la cuota tributaria derivada de las adquisiciones mortis causa y de cantidades percibidas por los beneficiarios de
seguros sobre la vida que se acumulen al resto de bienes y derechos que integran la porción hereditaria del beneficiario.
Se añade una bonificación en la cuota por parentesco para los sujetos pasivos incluidos en los grupos I y II del 99,9 %
de la cuota tributaria derivada de las adquisiciones inter vivos, siempre que la donación se formalice en documento
público. No será necesaria esta formalización cuando se trate de contratos de seguros que deban tributar como
donación. Esta bonificación no será aplicable a aquellas adquisiciones inter vivos que en los 3 años anteriores se hayan
beneficiado de la bonificación prevista en este artículo, salvo que, en dicho plazo, se produzca su adquisición mortis
causa.
Cantabria
Reducción parentesco:
Grupo I: 50.000 euros más 5.000 euros por cada año < 21 años.
Grupo II: 50.000 euros.
Grupo III: 8.000 euros.
Bonificación adquisiciones mortis causa para grupos I y II: 99 %.
Bonificación del 99 % con límites para donaciones vivienda y empresa.
Reducción del 99 % en adquisiciones de empresa individual, negocio profesional o participaciones en entidades
(requisito de permanencia: 3 años).
Castilla y León
Supresión desde el 1 de enero de 2013:
Bonificación 99 % sucesiones grupos I y II.
Bonificación 99 % donaciones grupos I y II.
Reducción por parentesco:
Grupo I: 60.000 euros más 6.000 euros por cada año < 21 años.
Grupo II: 60.000 euros.

Reducción variable grupos I y II hasta 250.000 euros.
Castilla-La Mancha
Sucesiones grupos I y II: no tributación para bases inferiores a 175.000 euros y bonificación variable descendente: 80 %
para bases liquidables superiores a 300.000 euros.
Donaciones grupos I y II: deducción descendente (95 % para bases inferiores a 120.000 € y 85 % para bases superiores
a 240.000 €).
Cataluña
Ley 2/2014, de 27 de enero, de la comunidad autónoma de Cataluña, de medidas fiscales, administrativas, financieras y
del sector público.
Reducciones parentesco:
Grupo I: 100.000, más 12.000 euros por cada año de menos de 21 que tenga el causahabiente hasta un límite de
196.000 euros.
Grupo II:
Cónyuge: 100.000 euros.
Hijo: 100.000 euros.
Resto de descendientes: 50.000 euros.
Ascendientes: 30.000 euros.
Se mantiene la bonificación del 99 % para los cónyuges, mientras que para el resto de parientes de los grupos I y II se
establecen diferentes porcentajes en función de la base imponible: para estos últimos se mantiene la bonificación del 99
% para las herencias de valor más bajo (hasta 100.000 € de base imponible) y se introduce progresividad en la
bonificación, de modo que, a menos valor de base imponible, la bonificación es más elevada.
Extremadura
Sucesiones grupos I y II: bonificación del 99 % al 90 % en función de que las bases no superen 175.000-325.000-
600.000, con límite de patrimonio preexistente.
La Ley 8/2016, de 12 de diciembre, de medidas tributarias, patrimoniales, financieras y administrativas, suprime las
bonificaciones autonómicas del 99, 95 y 90 % establecidas para las adquisiciones inter vivos.
Galicia
Reducción grupo I: 1.000.000 – 1.500.000 euros.
Reducciones especiales grupo II menores de 24 años.
Tarifa grupo I y II sucesiones (tipo máximo del 18 % y 6 tramos).
Tarifa grupo I y II donaciones (tipo máximo del 9 % y 3 tramos).
2016: se incrementa la reducción para el grupo II, de los 18.000 euros actuales a los 400.000 euros, para adquisiciones
por descendientes y adoptados de 25 o más años, cónyuges, ascendientes y adoptantes. Con esta medida se pretende
eliminar, en el 99 % de los casos, casi en su totalidad, la tributación de las herencias de padres a hijos y mantener la
reducción incrementada para los descendientes de 21 a 24 años, que se sitúa entre 900.000 euros y 600.000 euros. Se
elimina, por tanto, la deducción del 100 % para aquellos contribuyentes que no superaban 125.000 euros de base
imponible.

La Rioja
Deducción del 99 % en sucesiones de los grupos I y II de la cuota que resulte después de aplicar las deducciones
estatales y autonómicas que, en su caso, resulten procedentes, si la base liquidable es ≤ 500.000 euros.
La deducción será del 98 % para las bases liquidables que superen los 500.000 euros.
Deducción variable en determinadas donaciones relacionadas con la vivienda habitual.
Reducción del 99 % en adquisiciones de empresa individual, explotación agraria.
Madrid
Bonificación sucesiones del 99 % en grupos I y II.
Bonificación donaciones del 99 % en grupos I y II.
Reducción del 95 % en adquisiciones de empresa individual, negocio profesional o participaciones en entidades: plazo
mantenimiento adquisición 5 años.
Murcia
Deducción del 99 % aplicable a los sujetos pasivos incluidos en el grupo I.
Ley 1/2017: deducción en la cuota del 60 % para las adquisiciones por herencia o donación de cualquier tipo de bien a
favor de los descendientes o adoptados de 21 o más años, cónyuges y ascendientes o adoptantes, y del 99 % si
miembros de familia numerosa de categoría especial (entrada en vigor el
12 de enero de 2017).
Reducción del 99 % en adquisiciones de empresa individual, explotación agraria.
Valencia
La Ley 13/2016, de 29 de diciembre, reduce la bonificación para sucesiones del grupo II: del 75 % al 50 % y suprime la
bonificación del 75 % en el caso de donaciones.
IMPUESTO SOBRE EL PATRIMONIO
¿Qué es el impuesto sobre el patrimonio?
El impuesto sobre el patrimonio (IP) es un tributo directo, general y personal que grava la propiedad o posesión del
patrimonio, recayendo sobre su valor neto, con carácter periódico. Se trata de un tributo estrictamente individual que
recae sobre las personas físicas y es complementario del IRPF.
Es un tributo estatal, establecido y regulado por el Estado, cuyo rendimiento total se cede a las comunidades
autónomas, así como también se han cedido determinadas competencias normativas, de acuerdo con la Ley orgánica
8/1980, de 22 de septiembre, de financiación de las comunidades autónomas, y conforme al nuevo modelo de
financiación establecido en la Ley 22/2009, de 18 de diciembre, por la que se regula el sistema de financiación de las
comunidades autónomas de régimen común y ciudades con estatuto de autonomía, y se modifican determinadas
normas tributarias. La titularidad de las competencias de gestión, liquidación, recaudación, inspección y revisión del
impuesto corresponde al Estado, sin perjuicio de lo dispuesto en las respectivas leyes de cesión a las comunidades
autónomas.
Aunque este impuesto nace con carácter transitorio, lo cierto es que se ha mantenido en nuestro sistema tributario hasta

nuestros días. Debe mencionarse que durante los años 2008 a 2010 fue suprimido por la Ley 4/2008, de 23 de
diciembre, por la que se suprime el gravamen del IP, se generaliza el sistema de devolución mensual en el IVA, se
introducen otras modificaciones en la normativa tributaria y se elimina la obligación efectiva de contribuir por el IP.
Mediante el Real Decreto-Ley 13/2011, de 16 de septiembre, por el que se restablece el IP con carácter temporal, ya
que se contempla exclusivamente en 2011 y 2012, debiéndose presentar las consiguientes declaraciones,
respectivamente, en 2012 y 2013, aunque para excluir del gravamen a los contribuyentes con un patrimonio medio, se
aumenta significativamente el límite para la exención de la vivienda habitual, así como el mínimo exento que se venía
aplicando en el impuesto antes de 2008, sin perjuicio de las competencias normativas que sobre esta materia ostentan
las comunidades autónomas. Es a través de esta norma cuando se extiende la aplicación del mínimo exento respecto
de los contribuyentes que tributen por obligación real.
Durante 2014, 2015 y 2016, este impuesto sigue exigiéndose, puesto que las correspondientes leyes de presupuestos
generales (la Ley 22/2013, de 23 de diciembre, de presupuestos generales del Estado para 2014; la Ley 36/2014, de 26
de diciembre, de presupuestos generales del Estado para el año 2015, y la Ley 48/2015, de 28 de octubre, de
presupuestos generales del Estado para el año 2016) prorrogaron para 2014, 2015 y 2016 la vigencia del impuesto,
eliminándose, igual que ocurrió en 2013, la reimplantación de la bonificación del 100 % sobre la cuota íntegra del
impuesto que se había previsto en el Real Decreto-Ley 13/2011, de 16 de septiembre, por el que se restablece el IP.
Para el año 2017, una vez más, el Real Decreto-Ley 3/2016, de 2 de diciembre, por el que se adoptan medidas en el
ámbito tributario dirigidas a la consolidación de las finanzas públicas y otras medidas urgentes en materia social,
mantiene para este ejercicio la vigencia del impuesto, eliminándose, por tanto, para este año la reimplantación de la
bonificación del 100 % sobre la cuota íntegra del impuesto que se había previsto en el Real Decreto-Ley 13/2011, de 16
de septiembre, por el que se restablece el IP.
Actualmente, el IP está regulado en la Ley 19/1991, de 6 de junio, del impuesto sobre el patrimonio (LIP).
Naturaleza, objeto y ámbito de aplicación
A) Naturaleza
El artículo 1 de la LIP señala que es un tributo de carácter directo y naturaleza personal que grava el patrimonio neto de
las personas físicas.
Es un impuesto estrictamente individual sobre las personas físicas, en el que se excluye cualquier alternativa de
imposición familiar conjunta.
Se trata de un impuesto de carácter directo que grava exclusivamente aquellos bienes o derechos de los que el sujeto
pasivo sea titular.
Es personal, puesto que se tienen en cuenta las circunstancias personales del sujeto pasivo, si bien para aquellos que
tributen por obligación real se trata de un impuesto de carácter real.
Es un impuesto periódico con devengo anual.
Es un impuesto general en cuanto que grava el patrimonio neto de las personas físicas, todos sus bienes y derechos de
contenido económico.
Es un impuesto que recae únicamente sobre las personas físicas, no grava bienes o derechos de personas jurídicas.
Es un impuesto progresivo por tramos, si bien los tipos aplicables a estos son muy bajos, ya que el efecto recaudatorio
de este impuesto está dirigido a obtener la contribución de un número relativamente reducido de contribuyentes, con
una especial capacidad económica.
B) Objeto
El objeto de este impuesto lo constituirá el patrimonio neto de la persona física, el conjunto de bienes y derechos de
contenido económico de los que sea titular, con deducción de las cargas y gravámenes que disminuyan su valor, así
como de las deudas y obligaciones personales de las que deba responder.
C) Ámbito de aplicación
El IP se aplicará en todo el territorio español, sin perjuicio de los regímenes tributarios forales de concierto y convenio
económico vigentes en los territorios históricos del País Vasco y de la Comunidad Foral de Navarra, respectivamente, y
de lo dispuesto en los tratados o convenios internacionales que hayan pasado a formar parte del ordenamiento interno,
de acuerdo con el artículo 2 de la LIP. Debemos destacar que en el territorio histórico de Gipuzkoa se ha optado por no

reimplantar de nuevo el IP. Mediante la Norma Foral 10/2012, de 18 de diciembre, del impuesto sobre la riqueza y las
grandes fortunas, se creó un nuevo impuesto que persigue subsanar las carencias que tenía el IP precedente. Tiene por
objeto la imposición sobre la riqueza de las personas físicas, entendida esta como el conjunto de los bienes y derechos
de contenido económico de las que sean titulares, deducidas las deudas y obligaciones. Este impuesto guipuzcoano fue
objeto de reforma mediante la Norma Foral 6/2015, de 23 de diciembre, de reforma del impuesto sobre la riqueza y las
grandes fortunas, en la que se sustituye la bonificación del 75 % por la exención en el impuesto de los elementos
afectos y participaciones mencionados, cuando se cumplan determinados requisitos, se sustituye la regla de valoración
de los inmuebles por otro sistema en el que se va a tener en cuenta un único valor, el catastral, y se revisa la tarifa del
impuesto, acercándola a las vigentes en Bizkaia y Álava, aunque se mantiene el mínimo exento de 700.000 euros. A
pesar de esta reforma, se anuncia la futura aprobación en este territorio de un nuevo IP.
En el resto de los territorios forales del País Vasco se aprobaron nuevas normas que regulan este impuesto, ya que la
coyuntura económica aconseja su exigencia y no se prevé su eliminación. Así, tenemos que el territorio histórico de
Bizkaia aprobó la Norma Foral 2/2013, de 27 de febrero, del territorio histórico de Bizkaia, del IP, y en el caso de Álava
encontramos la Norma Foral 9/2013, de 11 de marzo, del territorio histórico de Álava, del IP. Con respecto a estos dos
territorios habría que apuntar únicamente que el mínimo exento es de 800.000 euros.
En la Comunidad Foral de Navarra, este impuesto se encuentra regulado en la Ley Foral 13/1992, de 19 de noviembre,
de la Comunidad Foral de Navarra, del IP, y al igual que en Gipuzkoa, fue objeto de reforma mediante la Ley Foral
23/2015, de 28 de diciembre, de la Comunidad Foral de Navarra, de modificación de diversos impuestos y otras
medidas tributarias, pero al contrario que en Gipuzkoa, los bienes y derechos afectos a una actividad empresarial o
profesional, así como de las participaciones en entidades que realicen actividades empresariales y en las que el sujeto
pasivo realice funciones de dirección, que pasan a estar sujetos y no exentos en la base imponible, si bien podrá
aplicarse sobre ellos una deducción en la cuota íntegra del 100 % de la parte proporcional que corresponda al primer
1.000.000 de euros del valor de esos bienes, derechos y participaciones, y del 80 % de la cuota que corresponda al
importe que exceda de 1.000.000 de euros y se reduce el mínimo exento del importe actual de 800.000 euros hasta
550.000 euros y el llamado escudo fiscal.
El IP se aplica en función del principio de territorialidad, estableciéndose como punto de conexión la residencia habitual
del sujeto pasivo, conforme a los criterios establecidos en el IRPF (art. 5 de la LIP).
Los residentes en territorio español tributan por obligación personal, exigiéndose la tributación por la totalidad de su
patrimonio neto con independencia del lugar donde se encuentren situados los bienes o puedan ejercitarse los
derechos. Incluso si el residente en territorio español pasa a tener su residencia en otro país, puede optar por seguir
tributando por obligación personal en España.
Sin embargo, mediante la Ley 26/2014, de 27 de noviembre, por la que se modifican la Ley 35/2006, de 28 de
noviembre, del impuesto sobre la renta de las personas físicas, el texto refundido de la Ley del impuesto sobre la renta
de no residentes, aprobado por el Real Decreto legislativo 5/2004, de 5 de marzo, y otras normas tributarias, con el fin
de garantizar la equiparación tributaria entre los contribuyentes residentes en España y los que lo son en la Unión
Europea y en el Espacio Económico Europeo, se establece que a los contribuyentes residentes en el territorio de la
Unión Europea y en el Espacio Económico Europeo les será de aplicación, no como hasta ahora la regulación estatal
del impuesto, sino la establecida por la comunidad autónoma en la que radique el mayor valor de los bienes y derechos
de que sean titulares y que estén sometidos al impuesto.
Tributará por obligación real cualquier otra persona física por los bienes y derechos de los que sea titular cuando los
mismos estuvieran situados, pudieran ejercitarse o hubieran de cumplirse en territorio español.
Hay que tener en cuenta los correspondientes convenios de doble imposición, que prevalecen sobre la normativa
interna de cada Estado. Conforme a dichos convenios, los residentes en Alemania o en el Reino Unido que posean
propiedades en España deberán pagar en España el IP por los bienes inmuebles que posean, pero no por otros bienes
como, por ejemplo, el dinero en cuentas bancarias españolas o acciones o participaciones de sociedades españolas.
Devengo
El IP se devenga el 31 de diciembre de cada año y afecta al patrimonio del sujeto pasivo que sea titular en dicha fecha
(art. 29 de la LIP).
Se trata de un impuesto estático, de forma que el fallecimiento del sujeto pasivo no determina el devengo del mismo y el
patrimonio del causante se gravará, en su caso, como parte integrante del patrimonio de sus herederos.
Esquema de liquidación
El procedimiento a seguir para liquidar este impuesto es el siguiente:
(+)
Valor de bienes y derechos (patrimonio bruto)
(–)
Importe de deudas
(=)
Base imponible (patrimonio neto)
(–)
Reducción mínimo exento
(=)
Base liquidable
(×)
Tipo de gravamen aplicable según escala
(=)
Cuota íntegra
Hecho imponible
El hecho imponible consiste en la titularidad del patrimonio neto del sujeto pasivo a 31 de diciembre.
El impuesto grava todos los bienes y derechos de contenido económico que sean susceptibles de valoración monetaria
y, además, establece una presunción en el sentido de que se entiende que forman parte del patrimonio los bienes y
derechos que hubieran pertenecido al sujeto pasivo en el momento del anterior devengo, salvo prueba de transmisión o
pérdida patrimonial. Se trata de una presunción iuris tantum, de forma que será el sujeto pasivo el que deba demostrar
que un determinado bien o derecho del que era titular con anterioridad al devengo ya no forma parte de su patrimonio.
Exenciones y supuestos de no sujeción
La ley del impuesto no recoge expresamente una batería de supuestos de no sujeción, pero debemos entender como
no sujetos todos aquellos bienes o derechos que no tengan valor económico o carezcan de valoración.
En contraposición, en el artículo 4 de la LIP se recoge un gran número de bienes y derechos exentos:
Los bienes muebles e inmuebles integrantes del patrimonio histórico español y de las comunidades autónomas inscritos
en el Registro General de Bienes de Interés Cultural o en el Inventario General de Bienes Muebles y que hayan
obtenido la calificación formal correspondiente por el órgano administrativo competente.
Los objetos de arte y antigüedades cuyo valor sea inferior a las cantidades establecidas en la Ley 16/1985, de 25 de
junio, del patrimonio histórico español. La definición de objetos de arte y antigüedades la encontramos en la Ley
37/1992 (LIVA). Si superan estas cantidades máximas, estarán exentos si han sido cedidos por sus propietarios en
depósito permanente por un periodo no inferior a tres años a museos o instituciones culturales sin fin de lucro para su
exhibición pública, mientras se encuentren depositados, o sea una obra propia de los artistas mientras permanezca en
el patrimonio del autor.
El ajuar doméstico, entendiéndose por tal los efectos personales y del hogar, utensilios domésticos y demás bienes
muebles de uso particular del sujeto pasivo, excepto joyas, pieles de carácter suntuario y vehículos, embarcaciones y
aeronaves, otros objetos de arte y antigüedades.
Los derechos consolidados de los partícipes y los derechos económicos de los beneficiarios en un plan de pensiones.
Los derechos de contenido económico que correspondan a primas satisfechas a los planes de previsión asegurados
definidos en el artículo 51.3 de la Ley 35/2006 (LIRPF).
Los derechos de contenido económico que correspondan a aportaciones realizadas por el sujeto pasivo a los planes de

previsión social empresarial regulados en el artículo 51.4 de la LIRPF, incluyendo las contribuciones del tomador.
Los derechos de contenido económico derivados de las primas satisfechas por el sujeto pasivo a los contratos de
seguro colectivo, distintos de los planes de previsión social empresarial, que instrumenten los compromisos por
pensiones asumidos por las empresas, en los términos previstos en la disposición adicional primera del texto refundido
de la Ley de regulación de los planes y fondos de pensiones, y en su normativa de desarrollo, así como los derivados de
las primas satisfechas por los empresarios a los citados contratos de seguro colectivo.
Los derechos de contenido económico que correspondan a primas satisfechas a los seguros privados que cubran la
dependencia definidos en el artículo 51.5 de la LIRPF.
Los derechos derivados de la propiedad intelectual o industrial mientras permanezcan en el patrimonio del autor y en el
caso de la propiedad industrial que no estén afectos a actividades empresariales.
Los valores cuyos rendimientos estén exentos en virtud de lo dispuesto en el artículo 13 de la Ley del impuesto sobre la
renta de no residentes y normas tributarias.
Los bienes y derechos de las personas físicas necesarios para el desarrollo de su actividad empresarial o profesional,
siempre que esta se ejerza de forma habitual, personal y directa por el sujeto pasivo y constituya su principal fuente de
renta. A efectos del cálculo de la principal fuente de renta, no se computarán ni las remuneraciones de las funciones de
dirección que se ejerzan en las entidades con o sin cotización en mercados organizados que cumplan las condiciones
establecidas, ni cualesquiera otras remuneraciones que traigan su causa de la participación en dichas entidades.
Los bienes y derechos comunes a ambos miembros del matrimonio cuando se utilicen en el desarrollo de la actividad
empresarial o profesional de cualquiera de los cónyuges, siempre que esta se ejerza de forma habitual, personal y
directa por el sujeto pasivo y constituya su principal fuente de renta.
La plena propiedad, la nuda propiedad y el derecho de usufructo vitalicio sobre las participaciones en entidades, con o
sin cotización en mercados organizados, siempre que la entidad, sea o no societaria, no tenga por actividad principal la
gestión de un patrimonio mobiliario o inmobiliario, que la participación del sujeto pasivo en el capital de la entidad sea al
menos del 5 % computado de forma individual, o del 20 % conjuntamente con su cónyuge, ascendientes, descendientes
o colaterales de segundo grado, ya tenga su origen el parentesco en la consanguinidad, en la afinidad o en la adopción,
y que el sujeto pasivo ejerza efectivamente funciones de dirección en la entidad, percibiendo por ello una remuneración
que represente más del 50 % de la totalidad de los rendimientos empresariales, profesionales y de trabajo personal. La
exención solo alcanzará al valor de las participaciones, determinado conforme a las reglas del impuesto, en la parte que
corresponda a la proporción existente entre los activos necesarios para el ejercicio de la actividad empresarial o
profesional, minorados en el importe de las deudas derivadas de la misma, y al valor del patrimonio neto de la entidad,
aplicándose estas mismas reglas en la valoración de las participaciones de entidades participadas para determinar el
valor de las de su entidad tenedora.
La vivienda habitual del contribuyente, según se define en el artículo 68.1.3.º de la LIRPF, hasta un importe máximo de
300.000 euros.
Al tratarse de un impuesto cedido, nos encontramos con que Canarias, haciendo uso de su facultad normativa, en el
artículo 29 bis del Decreto legislativo 1/2009, de 21 de abril, por el que se aprueba el texto refundido de las
disposiciones legales vigentes dictadas por la comunidad autónoma en materia de tributos cedidos, y Castilla y León,
mediante el artículo 11 del Decreto legislativo 1/2013, de 12 de septiembre, de la comunidad autónoma de Castilla y
León, por el que se aprueba el texto refundido de las disposiciones legales de la Comunidad de Castilla y León en
materia de tributos propios y cedidos, han establecido la exención de los patrimonios especialmente protegidos de los
contribuyentes con discapacidad y los bienes y derechos de contenido económico computados para la determinación de
la base imponible que formen parte del patrimonio especialmente protegido del contribuyente, constituido al amparo de
la Ley 41/2003, de protección patrimonial de las personas con discapacidad y de modificación del Código Civil, de la Ley
de enjuiciamiento civil y de la normativa tributaria con esta finalidad.
Sujeto pasivo
El sujeto pasivo es la persona física individualmente considerada; conforme al criterio de territorialidad, se establecen
dos modalidades (art. 5 de la LIP):
Por obligación personal. Las personas físicas que tengan su residencia habitual en territorio español, exigiéndose el
impuesto por la totalidad de su patrimonio neto con independencia del lugar donde se encuentren situados los bienes o
puedan ejercitarse los derechos.
Por obligación real. Cualquier otra persona física por los bienes y derechos de los que sea titular cuando los mismos

estuvieran situados, pudieran ejercitarse o hubieran de cumplirse en territorio español. En este caso, el impuesto se
exigirá exclusivamente por estos bienes o derechos del sujeto pasivo y solo serán deducibles las cargas y gravámenes
que afecten a los bienes y derechos que radiquen en territorio español o puedan ejercitarse o hubieran de cumplirse en
el mismo, así como las deudas por capitales invertidos en los indicados bienes. A estos les será de aplicación, no como
hasta ahora la regulación estatal del impuesto, sino la establecida por la comunidad autónoma en la que radique el
mayor valor de los bienes y derechos de los que sean titulares y que estén sometidos al impuesto.
Los sujetos pasivos no residentes en territorio español estarán obligados a nombrar a una persona física o jurídica con
residencia en España para que les represente ante la Administración tributaria, en relación con sus obligaciones por el
IP, cuando operen por mediación de un establecimiento permanente o cuando por la cuantía y características del
patrimonio del sujeto pasivo situado en territorio español así lo requiera la Administración tributaria, y a comunicar dicho
nombramiento, debidamente acreditado, antes del fin del plazo de declaración del impuesto.
Cuando un residente en territorio español pase a tener su residencia en otro país, podrá optar por seguir tributando por
obligación personal en España. La opción deberá ejercitarla mediante la presentación de la declaración por obligación
personal en el primer ejercicio en el que hubiera dejado de ser residente en el territorio español.
Para la determinación de la residencia habitual, se estará a los criterios establecidos en las normas del IRPF: que
permanezca durante el año natural más de 183 días en territorio español y que radique en España el núcleo principal o
la base de sus actividades o intereses económicos. Se presume que una persona es residente habitual en España si el
cónyuge no separado legalmente e hijos menores de edad que dependan de él residen en territorio español.
Los representantes y funcionarios del Estado español en el extranjero y de organismos, instituciones o de Estados
extranjeros en España quedarán sujetos a este impuesto por obligación personal o real, atendiendo a las mismas
circunstancias y condiciones que las establecidas para tales sujetos pasivos en las normas del IRPF.
Finalmente, también están sujetas al IP por obligación real de contribuir aquellas personas físicas que adquieran su
residencia en España como consecuencia de su desplazamiento a territorio español, durante el periodo impositivo en el
que se produzca el cambio y los cinco siguientes.
El IP es un tributo cedido a las comunidades autónomas, por lo que también resulta necesario determinar la residencia
habitual en el territorio de una comunidad, y una vez más, para ello se siguen los criterios establecidos en la normativa
del IRPF: residencia en una comunidad autónoma un mayor número de días al año, principal centro de intereses en una
comunidad, la comunidad autónoma donde resida el cónyuge no separado legalmente e hijos menores de edad que
dependan de él o la última residencia declarada en el IRPF.
Las personas físicas residentes en el territorio de una comunidad autónoma que pasasen a tener su residencia habitual
en el de otra cumplirán sus obligaciones tributarias de acuerdo con la nueva residencia cuando esta actúe como punto
de conexión. La ley prevé que «no producirán efecto los cambios de residencia que tengan por objeto principal lograr
una menor tributación efectiva en los tributos total o parcialmente cedidos». La ley presume que, salvo que la nueva
residencia se prolongue de manera continuada durante, al menos, tres años, no ha existido cambio en relación con el
rendimiento cedido del IRPF e IP.
Normas de atribución
El IP se plantea como un impuesto estrictamente individual sobre las personas físicas en el que se excluye cualquier
alternativa de imposición familiar conjunta.
El objeto de este impuesto es el patrimonio neto de la persona física, el conjunto de bienes y derechos de contenido
económico de los que sea titular, con deducción de las cargas y gravámenes que disminuyan su valor, así como de las
deudas y obligaciones personales de las que deba responder. Para la individualización de los bienes y derechos, estos
se atribuirán a los sujetos pasivos según las normas sobre titularidad jurídica aplicables en cada caso y en función de
las pruebas aportadas por aquellos o de las descubiertas por la Administración. Serán de aplicación las normas sobre
titularidad jurídica de los bienes y derechos contenidas en las disposiciones reguladoras del régimen económico del
matrimonio, así como en los preceptos de la legislación civil aplicables en cada caso a las relaciones patrimoniales entre
los miembros de la familia (art. 7 de la LIP).
La titularidad de los bienes y derechos que, conforme a las disposiciones o pactos reguladores del correspondiente
régimen económico matrimonial, sean comunes a ambos cónyuges se atribuirá por mitad a cada uno de ellos, salvo que
se justifique otra cuota de participación. Cuando no resulte debidamente acreditada la titularidad de los bienes o
derechos, la Administración tributaria tendrá derecho a considerar como titular a quien figure como tal en un registro
fiscal u otros de carácter público.
Las cargas, gravámenes, deudas y obligaciones se atribuirán a los sujetos pasivos según las mismas reglas que se

establecen para los bienes y derechos.
En el caso de bienes o derechos con contraprestación aplazada, en todo o en parte, el valor del elemento patrimonial
que resulte de las normas del impuesto se imputará íntegramente al adquirente del mismo, quien incluirá entre sus
deudas la parte de la contraprestación aplazada. El vendedor incluirá entre los derechos de su patrimonio el crédito
correspondiente a la parte de la contraprestación aplazada. En caso de venta de bienes con reserva de dominio,
mientras la propiedad no se transmita al adquirente, el derecho de este se computará por la totalidad de las cantidades
que hubiera entregado hasta la fecha del devengo del impuesto, constituyendo dichas cantidades deudas del vendedor,
que será a quien se impute el valor del elemento patrimonial que resulte de las normas del impuesto (art. 8 de la LIP).
Base imponible
El objeto de este impuesto lo constituye el patrimonio neto de la persona física, el conjunto de bienes y derechos de
contenido económico de que sea titular, con deducción de las cargas y gravámenes que disminuyan su valor, así como
de las deudas y obligaciones personales de las que deba responder. La base imponible es el valor de los bienes y
derechos de contenido económico que integran el patrimonio del sujeto pasivo a fecha de 31 de diciembre, establecido
conforme a las normas de valoración previstas en los artículos 10 a 24 de la ley del impuesto.
Constituye la base imponible de este impuesto el valor del patrimonio neto del sujeto pasivo (art. 9 de la LIP). El
patrimonio neto se determinará por la diferencia entre el valor de los bienes y derechos de los que sea titular el sujeto
pasivo, determinado conforme a las reglas de los artículos siguientes, las cargas y gravámenes de naturaleza real,
cuando disminuya el valor de los respectivos bienes o derechos, y las deudas u obligaciones personales de las que
deba responder el sujeto pasivo.
No se deducirán para la determinación del patrimonio neto las cargas y gravámenes que correspondan a los bienes
exentos.
En los supuestos de obligación real de contribuir, solo serán deducibles las cargas y gravámenes que afecten a los
bienes y derechos que radiquen en territorio español o puedan ejercitarse o hubieran de cumplirse en el mismo, así
como las deudas por capitales invertidos en los indicados bienes.
Para la cuantificación de la base imponible, se establece como régimen general el de la estimación directa, de forma
que deberemos valorar todos los bienes y derechos que conforman el patrimonio del sujeto pasivo a fecha de 31 de
diciembre. Como regímenes supletorios, debemos acudir, conforme a lo establecido en la LGT, al método de estimación
indirecta o la aplicación de cualquiera de los siguientes medios o de varios de ellos conjuntamente: aplicación de los
datos y antecedentes disponibles que sean relevantes al efecto; utilización de aquellos elementos que indirectamente
acrediten la existencia de los bienes y de las rentas, así como de los ingresos, ventas, costes y rendimientos que sean
normales en el respectivo sector económico, atendidas las dimensiones de las unidades productivas o familiares que
deban compararse en términos tributarios; valoración de las magnitudes, índices, módulos o datos que concurran en los
respectivos obligados tributarios, según los datos o antecedentes que se posean de supuestos similares o equivalentes.
Normas de valoración
La ley establece una serie de normas o criterios de valoración del patrimonio neto en función de la naturaleza o
características de los bienes y derechos que lo conforman. La ley se aparta del criterio unitario de valoración referido al
valor de mercado en aras de facilitar la gestión del impuesto y de la coordinación con otras figuras tributarias. El criterio
del valor de mercado aparece en el IP de forma residual para los bienes y derechos de contenido económico, atribuibles
al sujeto pasivo, que no cuenten con una valoración específica en la ley del impuesto, y que se valorarán por su precio
de mercado en la fecha de devengo del impuesto. En otras ocasiones, la ley se remite a la valoración con arreglo a los
criterios señalados en el ITP y AJD y en el ISD. En estos impuestos, la base imponible se refiere al valor real de los
bienes adquiridos o transmitidos, valor que puede comprobarse por la Administración tributaria conforme a los medios
previstos en el artículo 57 de la LGT. Esta facultad de la Administración se hace extensiva respecto del IP, ya que el
valor así obtenido será aplicable a los bienes y derechos transmitidos a efectos de este último impuesto. Así, cuando
debamos integrar bienes y derechos adquiridos en transmisiones sujetas al ITP y AJD e ISD, el valor por el que deben
computarse en la base imponible del IP será el real, comprobado por la Administración, y no el que resulte de la
aplicación de los criterios específicos establecidos en la LIP. Además, los interesados podrán promover la tasación
pericial contradictoria conforme al procedimiento establecido en el artículo 135 de la LGT.
A continuación vamos a ver las reglas específicas de aplicación automática que establecen los artículos 10 a 24 de la
ley del impuesto para los distintos elementos patrimoniales:
Bienes inmuebles. Los bienes de naturaleza urbana o rústica se computarán por el mayor valor de los tres siguientes: el
valor catastral, el comprobado por la Administración a efectos de otros tributos o el precio, contraprestación o valor de la
adquisición. Cuando los bienes inmuebles estén en fase de construcción, se estimarán como valor patrimonial las
cantidades que efectivamente se hubieran invertido en dicha construcción hasta la fecha del devengo del impuesto,
además del correspondiente valor patrimonial del solar. En caso de propiedad horizontal, la parte proporcional en el
valor del solar se determinará según el porcentaje fijado en el título. Los derechos sobre bienes inmuebles adquiridos en
virtud de contratos de multipropiedad, propiedad a tiempo parcial o fórmulas similares, si suponen la titularidad parcial
del inmueble, se valorarán según la regla general; si no comportan la titularidad parcial del inmueble, por el precio de
adquisición de los certificados u otros títulos representativos de los mismos.
Actividades empresariales y profesionales. Los bienes y derechos de las personas físicas, afectos a actividades
empresariales o profesionales según las normas del IRPF, se computarán por el valor que resulte de su contabilidad,
por diferencia entre el activo real y el pasivo exigible, siempre que aquella se ajuste a lo dispuesto en el Código de
Comercio. Si se trata de bienes inmuebles afectos a actividades empresariales o profesionales, se valorarán conforme a
las reglas establecidas para estos bienes, salvo que formen parte del activo circulante y el objeto de aquellas consista
exclusivamente en el desarrollo de actividades empresariales de construcción o promoción inmobiliaria. En defecto de
contabilidad, la valoración será la que resulte de la aplicación de las demás normas de este impuesto, es decir, se
valorará cada elemento patrimonial conforme a las normas de valoración establecidas en función de su categoría.
Depósitos en cuenta corriente o de ahorro a la vista o a plazo. Los depósitos en cuenta corriente o de ahorro, a la vista
o a plazo, que no sean por cuenta de terceros, así como las cuentas de gestión de tesorería y cuentas financieras o
similares, se computarán por el saldo que arrojen en la fecha del devengo del impuesto, salvo que aquel resultase
inferior al saldo medio correspondiente al último trimestre del año, en cuyo caso se aplicará este último. Para el cálculo
de dicho saldo medio, no se computarán los fondos retirados para la adquisición de bienes y derechos que figuren en el
patrimonio o para la cancelación o reducción de deudas. Cuando el importe de una deuda originada por un préstamo o
crédito haya sido objeto de ingreso en el último trimestre del año en alguna de las cuentas a las que se refiere el párrafo
primero, no se computará para determinar el saldo medio y tampoco se deducirá como tal deuda.
Valores representativos de la cesión a terceros de capitales propios negociados en mercados organizados. Los valores
representativos de la cesión a terceros de capitales propios, negociados en mercados organizados, se computarán
según su valor de negociación media del cuarto trimestre de cada año, cualquiera que sea su denominación,
representación y la naturaleza de los rendimientos obtenidos. A estos efectos, por el Ministerio de Hacienda y Función
Pública se publicará anualmente la relación de valores que se negocien en bolsa, con su cotización media
correspondiente al cuarto trimestre de cada año.
Otros valores representativos de la cesión a terceros de capitales propios. Los valores representativos de la cesión a
terceros de capitales propios, distintos de negociados en mercados organizados, se valorarán por su nominal, incluidas,
en su caso, las primas de amortización o reembolso, cualquiera que sea su denominación, representación y la
naturaleza de los rendimientos obtenidos.
Valores representativos de la participación en fondos propios de cualquier tipo de entidad negociados en mercados
organizados. Las acciones y participaciones en el capital social o fondos propios de cualesquiera entidades jurídicas
negociadas en mercados organizados, salvo las correspondientes a instituciones de inversión colectiva, se computarán
según su valor de negociación media del cuarto trimestre de cada año. Deberemos atender a la publicación anual por el
Ministerio de Hacienda y Función Pública de la relación de los valores que se negocien en mercados organizados, con
su cotización media correspondiente al cuarto trimestre del año. Cuando se trate de suscripción de nuevas acciones no
admitidas todavía a cotización oficial emitidas por entidades jurídicas que coticen en mercados organizados, se tomará
como valor de estas acciones el de la última negociación de los títulos antiguos dentro del periodo de suscripción. En
los supuestos de ampliaciones de capital pendientes de desembolso, la valoración de las acciones se hará de acuerdo
con las normas anteriores, como si estuviesen totalmente desembolsadas, incluyendo la parte pendiente de desembolso
como deuda del sujeto pasivo.
Demás valores representativos de la participación en fondos propios de cualquier tipo de entidad. Las acciones y
participaciones distintas de las acciones y participaciones en el capital social o fondos propios de cualesquiera
entidades jurídicas negociadas en mercados organizados se valorarán por el valor teórico resultante del último balance
aprobado, siempre que este, bien de manera obligatoria o voluntaria, haya sido sometido a revisión y verificación y el
informe de auditoría resultara favorable. En el caso de que el balance no haya sido auditado o el informe de auditoría no
resultase favorable, la valoración se realizará por el mayor valor de los tres siguientes: el valor nominal, el valor teórico
resultante del último balance aprobado o el que resulte de capitalizar al tipo del 20 % el promedio de los beneficios de
los tres ejercicios sociales cerrados con anterioridad a la fecha del devengo del impuesto. A este último efecto, se
computarán como beneficios los dividendos distribuidos y las asignaciones a reservas, excluidas las de regularización o
de actualización de balances. Las acciones y participaciones en el capital social o en el fondo patrimonial de las

instituciones de inversión colectiva se computarán por el valor liquidativo en la fecha del devengo del impuesto,
valorando los activos incluidos en balance de acuerdo con las normas que se recogen en su legislación específica y
siendo deducibles las obligaciones con terceros. La valoración de las participaciones de los socios o asociados en el
capital social de las cooperativas se determinará en función del importe total de las aportaciones sociales
desembolsadas, obligatorias o voluntarias, resultante del último balance aprobado, con deducción, en su caso, de las
pérdidas sociales no reintegradas. La ley establece la obligación para las entidades de suministrar a los socios,
asociados o partícipes certificados con las valoraciones correspondientes.
Seguros de vida y rentas temporales o vitalicias. Los seguros de vida se computarán por su valor de rescate en el
momento del devengo del impuesto, es decir, a fecha de 31 de diciembre. Las rentas temporales o vitalicias,
constituidas como consecuencia de la entrega de un capital en dinero, bienes muebles o inmuebles, deberán
computarse por su valor de capitalización en la fecha del devengo del impuesto, aplicando las mismas reglas que para
la constitución de pensiones se establecen en el ITP y AJD.
Joyas, pieles de carácter suntuario, vehículos, embarcaciones y aeronaves. Las joyas, pieles de carácter suntuario,
automóviles, vehículos de dos o tres ruedas cuya cilindrada sea igual o superior a 125 centímetros cúbicos,
embarcaciones de recreo o de deportes náuticos, aviones, avionetas, veleros y demás aeronaves se computarán por el
valor de mercado en la fecha de devengo del impuesto. Los sujetos pasivos podrán utilizar para determinar el valor de
mercado las tablas de valoración de vehículos usados aprobadas por el Ministerio de Hacienda y Función Pública, a
efectos ITP y AJD e ISD, que estuviesen vigentes a 31 de diciembre..
Objetos de arte y antigüedades. Los objetos de arte o antigüedades se computarán por el valor de mercado en la fecha
de devengo del impuesto. La ley engloba bajo la definición de objetos de arte las pinturas, esculturas, dibujos, grabados,
litografías u otros análogos siempre que, en todos los casos, se trate de obras originales. Se consideran antigüedades a
efectos del impuesto los bienes muebles, útiles u ornamentales, excluidos los objetos de arte, que tengan más de 100
años de antigüedad y cuyas características originales fundamentales no hubieran sido alteradas por modificaciones o
reparaciones efectuadas durante los 100 últimos años.
Derechos reales. Los derechos reales de disfrute y la nuda propiedad se valorarán con arreglo a los criterios señalados
en el ITP y AJD tomando como referencia, en su caso, el valor asignado al correspondiente bien de acuerdo con las
reglas contenidas en la presente ley.
Concesiones administrativas. Las concesiones administrativas para la explotación de servicios o bienes de dominio o
titularidad pública, cualquiera que sea su duración, se valorarán con arreglo a los criterios señalados en el ITP y AJD.
Derechos derivados de la propiedad intelectual e industrial. Los derechos derivados de la propiedad intelectual e
industrial, adquiridos de terceros, deberán incluirse en el patrimonio del adquirente por su valor de adquisición.
Opciones contractuales. Las opciones de contratos se valorarán de acuerdo con lo que establece el ITP y AJD.
Por lo que se refiere a la valoración de deudas o cargas que disminuyen el valor de los bienes y derechos que integran
el patrimonio del sujeto pasivo, estas deben valorarse para así obtener el valor del patrimonio neto que constituye la
base imponible del impuesto (art. 25 de la LIP). El valor de estas cargas disminuye directamente el valor de los bienes y
derechos. Las deudas se valorarán por su nominal en la fecha del devengo del impuesto y solo serán deducibles
siempre que estén debidamente justificadas. La justificación de las deudas podrá hacerse por cualquier medio de
prueba admitido en derecho. Así, conforme al artículo 1.227 del Código Civil, se entienden en todo caso justificadas
aquellas que consten en un documento público o privado incorporado o inscrito en un registro público o entregado a un
funcionario público por razón de su oficio. Las deudas deben ser computadas por su nominal a la fecha del devengo del
impuesto, por lo que no podrán deducirse aquellos intereses devengados que no sean exigibles a 31 de diciembre. Así,
solo podrán minorar el patrimonio bruto aquellos intereses liquidados, exigibles, pendientes de pago a la fecha del
devengo.
No son deducibles las hipotecas que garanticen el precio aplazado en la adquisición de un bien, sin perjuicio de que sí
lo sea el precio aplazado o deuda garantizada. Tampoco serán objeto de deducción las cantidades avaladas, hasta que
el avalista esté obligado a pagar la deuda, por haberse ejercitado el derecho contra el deudor principal y resultar este
fallido. En el caso de obligación solidaria, las cantidades avaladas no podrán deducirse hasta que se ejercite el derecho
contra el avalista. Finalmente, en ningún caso serán objeto de deducción las deudas contraídas para la adquisición de
bienes o derechos exentos. Cuando la exención sea parcial, será deducible, en su caso, la parte proporcional de las
deudas.
Sí podrán computarse como deuda deducible las deudas fiscales devengadas y no liquidadas a la fecha del devengo;

así, se considera deuda deducible el importe de la cuota del IRPF pendiente de liquidación, pues se ha devengado el 31
de diciembre, o con anterioridad en los casos en los que el periodo impositivo sea inferior al año natural. Como
contrapartida, si el resultado de la liquidación fuera a devolver, se deberá incluir esta cantidad como un derecho
económico integrante del patrimonio del sujeto pasivo. Sin embargo, no se considera deducible la propia cuota del IP
porque se grava el patrimonio neto existente antes de pagar el impuesto.
Cuando el importe de una deuda originada por un préstamo o crédito haya sido objeto de ingreso en el último trimestre
del año, no se computará para determinar el saldo medio de la cuenta del sujeto pasivo en que se haya ingresado y
tampoco se deducirá como tal deuda.
Por el contrario, en los supuestos de ampliaciones de capital pendientes de desembolso, sí se incluye la parte pendiente
de desembolso como deuda del sujeto pasivo.
Por lo que se refiere a los sujetos pasivos que tributan por obligación real de contribuir, solo serán deducibles las cargas
y gravámenes que afecten a los bienes y derechos que radiquen en territorio español o puedan ejercitarse o hubieran
de cumplirse en el mismo, así como las deudas por capitales invertidos en los indicados bienes.
Base liquidable y mínimo exento
La base liquidable es el resultado que se obtiene de minorar la base imponible con las reducciones establecidas en la
ley. El artículo 28 de la LIP establece una reducción general que responde al concepto de mínimo exento. Es preciso
recordar que nos encontramos ante un tributo cedido a las comunidades autónomas con capacidad normativa que hace
que nos encontremos divergencias en los distintos territorios autonómicos, como veremos más adelante. La ley prevé
esta posibilidad y establece que en el supuesto de obligación personal, la base imponible se reducirá, en concepto de
mínimo exento, en el importe que haya sido aprobado por la comunidad autónoma.
Si la comunidad autónoma no hubiese regulado el mínimo exento, la base imponible se reducirá a 700.000 euros. El
mínimo exento de 700.000 euros será aplicable en el caso de sujetos pasivos no residentes que tributen por obligación
personal de contribuir y de los sujetos pasivos sometidos a obligación real de contribuir.
El mínimo exento general de 700.000 euros se vio incrementado considerablemente desde el ejercicio 2011, ya que con
anterioridad a los años 2008 a 2010, en los que fue suprimido por la Ley 4/2008, de 23 de diciembre, por la que se
suprime el gravamen del IP, se generaliza el sistema de devolución mensual en el IVA y se introducen otras
modificaciones en la normativa tributaria, el importe del mínimo exento era de 108.182,18 euros con carácter general.
Como ya se ha apuntado anteriormente, las comunidades autónomas pueden fijar un mínimo exento diferente. Algunas
comunidades autónomas han ejercido su potestad normativa respecto al mínimo exento. Todas excepto Cataluña,
Aragón, Extremadura y la Comunidad Valenciana han mantenido el mínimo general establecido en la ley del impuesto
de 700.000 euros. Cataluña lo ha reducido hasta 500.000 euros; Aragón, a 400.000 euros; la Comunidad Valenciana lo
ha establecido en 500.000 euros con carácter general, aunque para los sujetos pasivos con discapacidad será de
1.000.000 de euros, y Extremadura también lo ha reducido a 500.000 euros, aunque ha establecido cantidades
superiores para sujetos pasivos con discapacidad. Baleares, mediante la Ley 13/2014, de 29 de diciembre, de la
comunidad autónoma de las Illes Balears, de presupuestos generales de la comunidad autónoma de las Illes Balears
para el año 2015, lo aumentó hasta los 800.000 euros, pero volvió a establecerlo en 700.000 euros mediante la Ley
12/2015, de 29 de diciembre, de la comunidad autónoma de las Illes Balears, de presupuestos generales de la
comunidad autónoma de las Illes Balears para el año 2016, con efectos desde el día 31 de diciembre de 2015.
Andalucía. Se ha equiparado el mínimo exento general, 700.000 euros, al mínimo exento para sujetos pasivos que
tengan la consideración legal de persona con discapacidad. Igualmente, este es el mínimo aplicable para los sujetos
pasivos que tengan dicha consideración legal (art. 16 del Decreto legislativo 1/2009, de 1 de septiembre, por el que se
aprueba el texto refundido de las disposiciones dictadas por la comunidad autónoma de Andalucía en materia de
tributos cedidos).
Aragón. Con efectos desde el 31 de diciembre de 2016, la base imponible se reducirá, en concepto de mínimo exento,
en 400.000 euros (art. 150.2 del Decreto legislativo 1/2005, de 26 de septiembre, del Gobierno de Aragón, que aprueba
el texto refundido de las disposiciones dictadas por la comunidad autónoma de Aragón en materia de tributos cedidos).
Islas Baleares. Mediante la Ley 13/2014, de 29 de diciembre, de la comunidad autónoma de las Illes Balears, de
presupuestos generales de la comunidad autónoma de las Illes Balears para el año 2015, lo aumentó hasta los 800.000
euros, pero volvió a establecerlo en 700.000 euros mediante la Ley 12/2015, de 29 de diciembre, de la comunidad
autónoma de las Illes Balears, de presupuestos generales de la comunidad autónoma de las Illes Balears para el año
2016, con efectos desde el día 31 de diciembre de 2015.

Canarias. El mínimo exento en el supuesto de obligación personal es de 700.000 euros (art. 29 del Decreto legislativo
1/2009, de 21 de abril, de la comunidad autónoma de Canarias, por el que se aprueba el texto refundido de las
disposiciones legales vigentes dictadas por la comunidad autónoma de Canarias en materia de tributos cedidos).
Cantabria. El mínimo se fija con carácter general en 700.000 euros (art. 3 del Decreto legislativo 62/2008, de 19 de
junio, de la comunidad autónoma de Cantabria, por el que se aprueba el texto refundido de la Ley de medidas fiscales
en materia de tributos cedidos por el Estado).
Cataluña. Previamente, con la Ley 5/2012, de 20 de marzo, de la comunidad autónoma de Cataluña, de medidas
fiscales, financieras y administrativas y de creación del impuesto sobre las estancias en establecimientos turísticos, se
había establecido un mínimo exento de 700.000 euros, pero finalmente, el mínimo exento fue rebajado a 500.000 euros
con efectos desde el 31 de diciembre de 2012 (art. 1 del Decreto-Ley 7/2012, de 27 de diciembre, de medidas urgentes
en materia fiscal que afectan al IP).
Extremadura. Con carácter general, el mínimo exento es de 500.000 euros (art. 12 del Decreto legislativo 1/2013, de 21
de mayo, de la comunidad autónoma de Extremadura, por el que se aprueba el texto refundido de las disposiciones
legales de la comunidad autónoma de Extremadura en materia de tributos cedidos por el Estado), sin embargo, en este
mismo artículo se establece que para los contribuyentes que fueren discapacitados físicos, psíquicos o sensoriales, ese
mínimo exento será el siguiente:
600.000 euros si el grado de discapacidad fuera igual o superior al 33 % e inferior al 50 %.
700.000 euros si el grado de discapacidad fuera igual o superior al 50 % e inferior al 65 %.
800.000 euros si el grado de discapacidad fuera igual o superior al 65 %.
Galicia. El mínimo exento se establece en 700.000 euros (art. 13 del Decreto legislativo 1/2011, de 28 de julio, de la
comunidad autónoma de Galicia, por el que se aprueba el texto refundido de las disposiciones legales de la comunidad
autónoma de Galicia en materia de tributos cedidos por el Estado).
Madrid. El mínimo exento se fija en 700.000 euros (art. 19 del Decreto legislativo 1/2010, de 21 de octubre, de la
Comunidad de Madrid, del Consejo de Gobierno, por el que se aprueba el texto refundido de las disposiciones legales
de la Comunidad de Madrid en materia de tributos cedidos por el Estado).
Comunidad Valenciana. Se reduce el importe del mínimo exento aplicable de 700.000 euros a 600.000 euros, salvo para
aquellos sujetos pasivos con discapacidad psíquica, física o sensorial, en cuyo caso el mínimo exento se fija en
1.000.000 euros (art. 8 de la Ley 13/1997, de 23 de diciembre, de la Generalitat Valenciana, por la que se regula el
tramo autonómico del IRPF y restantes tributos cedidos).
Deuda tributaria
El artículo 30 de la LIP establece que la base liquidable del impuesto será gravada a los tipos de la escala que haya sido
aprobada por la comunidad autónoma y en el caso de que la comunidad autónoma no hubiese aprobado la escala, la
base liquidable del impuesto será gravada a los tipos de una determinada escala.
Esta escala es la misma para los sujetos que tributen por obligación real de contribuir y para los sujetos pasivos no
residentes que tributen por obligación personal de contribuir.
Nuevamente, nos encontramos con que hay distintas comunidades autónomas que sí han regulado una tarifa diferente.
Para evitar problemas de confiscatoriedad de la imposición directa anual, en el artículo 31 de la LIP se establece un
límite conjunto de cuotas del IRPF y del IP, de forma que ambas cuotas no podrán exceder para los sujetos pasivos
sometidos al impuesto por obligación personal del 60 % de la suma de las bases imponibles del IRPF. Si la suma de
ambas cuotas supera el límite anterior, se reducirá la cuota del IP hasta alcanzar el límite indicado, sin que la reducción
pueda exceder del 80 %, es decir, como mínimo se gravará el 20 % de la cuota obtenida por el IP.
A estos efectos, no se tendrá en cuenta la parte de la base imponible del ahorro derivada de ganancias y pérdidas
patrimoniales que corresponda al saldo positivo de las obtenidas por las transmisiones de elementos patrimoniales
adquiridos o de mejoras realizadas en los mismos con más de un año de antelación a la fecha de transmisión, ni la
parte de las cuotas íntegras del IRPF correspondientes a dicha parte de la base imponible del ahorro.
Se sumará a la base imponible del ahorro el importe de los dividendos y participaciones en beneficios acogidos al
régimen transitorio establecido en la disposición transitoria décima de la Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del IS, para
los beneficios obtenidos en ejercicios en los que se haya aplicado el régimen especial de sociedades patrimoniales.
No se tendrá en cuenta la parte del IP que corresponda a elementos patrimoniales que, por su naturaleza o destino, no
sean susceptibles de producir los rendimientos gravados por la LIRPF.
Si los componentes de una unidad familiar optaron por la tributación conjunta en el IRPF, este límite de las cuotas
íntegras conjuntas se calculará acumulando las cuotas íntegras devengadas por aquellos en este último tributo. La
reducción que proceda practicar se prorrateará entre los sujetos pasivos en proporción a sus respectivas cuotas
íntegras en el IP.
El artículo 32 de la ley del impuesto establece la deducción de los impuestos de similar naturaleza satisfechos en el
extranjero (deducción por doble imposición internacional). Cuando entre los elementos patrimoniales del sujeto pasivo
figuran bienes o derechos que se encuentran o puedan ejercitarse o hubieran de cumplirse fuera de España, el sujeto
pasivo podrá deducir la cantidad menor de las dos siguientes:
El importe efectivo de lo satisfecho en el extranjero, por razón de gravamen de carácter personal que afecte a los
elementos patrimoniales computados en el impuesto.
El resultado de aplicar el tipo medio efectivo del impuesto a la parte de base liquidable gravada en el extranjero.
El tipo medio efectivo de gravamen es el resultado de multiplicar por 100 el cociente obtenido de dividir la cuota íntegra
resultante de la aplicación de la escala por la base liquidable y se expresa con dos decimales.
A continuación se establece una bonificación del 75 % de la parte de la cuota íntegra correspondiente a bienes situados
y derechos que puedan ejercitarse o hubieran de cumplirse en Ceuta y Melilla y sus dependencias (art. 33 de la LIP). La
bonificación no será de aplicación a los no residentes en dichas ciudades, salvo por lo que se refiera a valores
representativos del capital social de entidades jurídicas domiciliadas y con objeto social en las citadas ciudades o
cuando se trate de establecimientos permanentes situados en las mismas.
Algunas comunidades autónomas también han establecido bonificaciones:
Principado de Asturias. El artículo 16 de Decreto legislativo 2/2014, de 22 de octubre, del Principado de Asturias, por el
que se aprueba el texto refundido de las disposiciones legales del Principado de Asturias en materia de tributos cedidos
por el Estado, estableció una bonificación del 99 % respecto de los patrimonios especialmente protegidos de
contribuyentes con discapacidad.
Aragón. Al igual que en Asturias, se establece en el artículo 150.1 del Decreto legislativo 1/2005, de 26 de septiembre,
del Gobierno de Aragón, por el que se aprueba el texto refundido de las disposiciones dictadas por la comunidad
autónoma de Aragón en materia de tributos cedidos, una bonificación de los patrimonios especialmente protegidos de
contribuyentes con discapacidad del 99 %, pero con un límite de 300.000 euros (para el resto del patrimonio
especialmente protegido no cabe bonificación alguna).
Respecto a estos patrimonios protegidos, recordamos que Canarias y Castilla y León establecieron una exención.
Cataluña. El artículo 60 de la Ley 5/2012, de 20 de marzo, de la comunidad autónoma de Cataluña, de medidas fiscales,
financieras y administrativas y de creación del impuesto sobre las estancias en establecimientos turísticos, estableció
una bonificación del 95 % en la parte de la cuota que corresponda proporcionalmente a las propiedades forestales,
siempre y cuando dispongan de un instrumento de ordenación debidamente aprobado por la Administración forestal
competente de Cataluña.
Al igual que en Asturias y Aragón, se establece una bonificación de los patrimonios especialmente protegidos de
contribuyentes con discapacidad en el artículo 2 de la Ley 7/2004, de la comunidad autónoma de Cataluña, de medidas
fiscales y administrativas. La misma bonificación es aplicable a los bienes o derechos de contenido económico que
formen parte del patrimonio protegido conforme al libro segundo del Código Civil de Cataluña, relativo a la persona y la
familia.
Galicia. El artículo 13 ter del Decreto legislativo 1/2011, de 28 de julio, de la comunidad autónoma de Galicia, por el que
se aprueba el texto refundido de las disposiciones legales de la comunidad autónoma de Galicia en materia de tributos
cedidos por el Estado, contiene una bonificación, introducida por la Ley 9/2013, de 19 de diciembre, de la comunidad
autónoma de Galicia, del emprendimiento y de la competitividad económica de Galicia, por la cual se bonificará en el 75
%, con un límite de 4.000 euros por sujeto pasivo, la parte de la cuota que proporcionalmente corresponda a bienes o
derechos de contenido económico computados para la determinación de la base imponible si figura alguno al que se le
aplicaron las deducciones en la cuota íntegra autonómica del impuesto sobre la renta de las personas relativas a la
creación de nuevas empresas o ampliación de la actividad de empresas de reciente creación, o inversión en la
adquisición de acciones o participaciones sociales en entidades nuevas o de reciente creación.
Islas Baleares. El artículo 9 bis del Decreto legislativo 1/2014, de 6 de junio, por el que se aprueba el texto refundido de
las disposiciones legales de la comunidad autónoma de las Illes Balears en materia de tributos cedidos por el Estado,

estableció una bonificación del 90 % de la parte proporcional de la cuota correspondiente al pleno dominio de los bienes
de consumo cultural.
Madrid. En el artículo 20 del Decreto legislativo 1/2010, de 21 de octubre, del Consejo de Gobierno de la Comunidad de
Madrid, por el que se aprueba el texto refundido de las disposiciones legales de la Comunidad de Madrid en materia de
tributos cedidos por el Estado, se establece una bonificación general autonómica a aplicar con posterioridad a las
deducciones y bonificaciones reguladas por la normativa del Estado del 100 % de dicha cuota si esta es positiva, y no se
aplicará esta bonificación si la cuota resultante fuese nula. Esto hace que en Madrid no se pague este impuesto.
La Rioja. Finalmente, La Rioja ha establecido para este año, al igual que hizo el año anterior, una bonificación general
del 50 % en el IP mediante la Ley 6/2015, de 29 de diciembre, de la comunidad autónoma de La Rioja, de medidas
fiscales y administrativas para el año 2016, por la cual, con posterioridad a las deducciones y bonificaciones reguladas
por la normativa del Estado, se aplicará, sobre la cuota resultante, una bonificación autonómica del 50 % de dicha cuota,
si esta es positiva, y si la cuota resultante fuese nula no se aplicará esta bonificación.
Gestión del impuesto
Están obligados a presentar declaración los sujetos pasivos cuya cuota tributaria, determinada de acuerdo con las
normas reguladoras del impuesto y una vez aplicadas las deducciones o bonificaciones que procedieren, resulte a
ingresar, o cuando no dándose esta circunstancia, el valor de sus bienes o derechos, determinado de acuerdo con las
normas reguladoras del impuesto, resulte superior a 2.000.000 de euros (art. 37 de la LIP).
Los sujetos pasivos están obligados a presentar declaración, a practicar autoliquidación y, en su caso, a ingresar la
deuda tributaria en el lugar, forma y plazos que se determinen reglamentariamente (arts. 36 y 38 de la LIP).
Estos preceptos fueron derogados por la Ley 4/2008, de 23 de diciembre, por la que se suprime el gravamen del IP, se
generaliza el sistema de devolución mensual en el IVA y se introducen otras modificaciones en la normativa tributaria,
que eliminó la obligación efectiva de contribuir por el IP. Mediante el Real Decreto-Ley 13/2011, de 16 de septiembre,
por el que se restablece el IP, con carácter temporal, ya que en un principio se contempla exclusivamente su
restablecimiento para los años 2011 y 2012, han vuelto a restablecerse igualmente estos preceptos en la ley del
impuesto, debiéndose presentar las consiguientes declaraciones, respectivamente, en 2012 y 2013. Durante 2014 y
2015, este impuesto sigue exigiéndose, puesto que las correspondientes leyes de presupuestos generales (la Ley
22/2013, de 23 de diciembre, de presupuestos generales del Estado para 2014, y la Ley 36/2014, de 26 de diciembre,
de presupuestos generales del Estado para el año 2015) prorrogaron para 2014 y 2015 la vigencia del impuesto,
eliminándose, igual que ocurrió en 2013, la reimplantación de la bonificación del 100 % sobre la cuota íntegra del
impuesto que se había previsto en el Real Decreto-Ley 13/2011, de 16 de septiembre, por el que se restablece el IP.
Para el año 2016, una vez más, la Ley 48/2015, de 28 de octubre, de presupuestos generales del Estado para el año
2016, mantiene para este ejercicio la vigencia del impuesto, eliminándose, por tanto, para ese año la reimplantación de
la bonificación del 100 % sobre la cuota íntegra del impuesto que se había previsto en el Real Decreto-Ley 13/2011, de
16 de septiembre, por el que se restablece el IP.
Esquema del impuesto sobre patrimonio
Esquema de liquidación del IP
Valoración de los bienes no exentos integrantes del patrimonio bruto conforme a las normas del impuesto Bienes
inmuebles Se computarán por el mayor valor de los tres siguientes: el valor catastral, el comprobado por la
Administración a efectos de otros tributos o el precio, contraprestación o valor de la adquisición.
Actividades empresariales y profesionales Si existe contabilidad ajustada al Código de Comercio, se computarán por
su valor contable (diferencia entre el activo real y el pasivo exigible), y si no, se valorarán conforme a las demás normas
de este impuesto.
Depósitos en cuenta corriente o de ahorro a la vista o a plazo Se computarán por el mayor valor de los dos siguientes:
el saldo a 31 de diciembre o el saldo medio del último trimestre del año.
Valores representativos de la cesión a terceros de capitales propios negociados en mercados organizados Se

computarán según su valor de negociación media del cuarto trimestre de cada año.
Otros valores representativos de la participación en fondos propios de cualquier tipo de entidad Se valorarán por el
valor teórico resultante del último balance aprobado, siempre que haya sido sometido a revisión y verificación y el
informe de auditoría resultara favorable.

Seguros de vida Se computarán por su valor de rescate a 31 de diciembre.
Rentas temporales o vitalicias Se computarán por su valor de capitalización a 31 de diciembre, conforme a las
normas del ITP y AJD.
Joyas, pieles de carácter suntuario y vehículos, embarcaciones y aeronaves Se computarán por el valor de mercado
en la fecha de devengo.
Objetos de arte y antigüedades Se computarán por el valor de mercado a 31 de diciembre.
Derechos reales Se valorarán con arreglo a los criterios del ITP y AJD.
Concesiones administrativas Se valorarán con arreglo a los criterios del ITP y AJD.
Derechos derivados de la propiedad intelectual e industrial Deberán incluirse en el patrimonio del adquirente por su
valor de adquisición.
Opciones contractuales Se valorarán con arreglo a los criterios del ITP y AJD.
Cargas, deudas y gastos deducibles Las deudas se valorarán por su nominal en la fecha del devengo del
impuesto y solo serán deducibles siempre que estén debidamente justificadas.
Base imponible = Patrimonio neto Es la diferencia entre el valor de los bienes y derechos de los que sea titular el sujeto
pasivo a 31 de diciembre y las cargas y gravámenes de naturaleza real, cuando disminuyan el valor de los respectivos
bienes o derechos, y las deudas u obligaciones personales de las que deba responder el sujeto pasivo.
Base liquidable Es el resultado de minorar la base imponible con el mínimo exento. Las comunidades autónomas
tienen competencia normativa para establecer un mínimo exento diferente. En términos generales es de 700.000 euros,
salvo en Cataluña y Aragón (500.000) y en la Comunidad Valenciana (600.000).
Tarifa del impuesto Las comunidades autónomas tienen competencia normativa para establecer la tarifa del impuesto.
La normativa estatal, en su defecto, establece una tarifa del 0,2 al 2,5 %. En concreto, Andalucía, el Principado de
Asturias, Islas Baleares, Cataluña y Extremadura y la Comunidad Valenciana tienen tarifa distinta de la del Estado.
Cuota íntegra Es el resultado de aplicar a la base liquidable la tarifa del impuesto.
Deducciones y bonificaciones En cuanto a la normativa estatal, tenemos la bonificación del 75 % para bienes y
derechos situados en Ceuta y Melilla y la deducción de las cuotas pagadas en el extranjero por impuesto de naturaleza
similar.
Las comunidades autónomas tienen competencias normativas para regularlas.
La Comunidad de Madrid ha establecido una bonificación general del 100 % de la cuota. En La Rioja se establece la
bonificación del 50 %.
El Principado de Asturias ha establecido una bonificación del 99 % para patrimonios protegidos de contribuyentes con
discapacidad.
Cataluña ha establecido una bonificación del 95 % respecto a propiedades forestales.
Total a ingresar La liquidación del impuesto solo puede ser a ingresar, pues si la cuota es cero, no hay que presentar
la liquidación, salvo que el importe del patrimonio bruto del sujeto pasivo supere los 2.000.000 de euros.
IMPUESTO SOBRE LA RENTA DE NO RESIDENTES
Novedades en la tributación de los no residentes
La mejora económica se viene manifestando también en la mejora de la recaudación tributaria. De esta forma, los
ingresos tributarios crecieron de forma sostenida en el ejercicio 2016, tras dos años de aplicación de la última gran
reforma fiscal. Los ingresos tributarios en términos homogéneos, es decir, corregidos de los distintos ritmos de
devoluciones tributarias y otros efectos de calendario, crecieron entre el primer y tercer trimestre de 2016 a una tasa
interanual del 3,6 %.
Durante el ejercicio 2016 y 2017 se ha continuado con la rebaja de tipos que ya se inició en el ejercicio 2015, que ha
permitido disponer de más renta líquida por parte de los contribuyentes.
En relación con el régimen especial aplicable a trabajadores desplazados (art. 93 de la LIRPF), que sufrió una

importante reforma con fecha de efectos 2015, podemos encontrarnos, en la práctica, con trabajadores desplazados
que sigan sometidos al régimen en su regulación anterior al 1 de enero de 2015 manteniendo los tipos de gravamen
vigentes a 31 de diciembre de 2014; o, por el contrario, trabajadores desplazados que se hayan sometido,
voluntariamente, a la nueva regulación a través de la presentación del modelo 151 –en vez del modelo 150–, en la
declaración correspondiente al ejercicio 2015 que tuvo que presentarse a lo largo de los meses de mayo y junio de
2016. Dicha opción deben mantenerla hasta el final de la aplicación del régimen.
En el mes de diciembre de 2016 se publicó el Real Decreto-Ley 3/2016, de 2 de diciembre, por el que se adoptan
medidas en el ámbito tributario y en materia social. Conforme establece la disposición final, este real decreto-ley entró
en vigor el día 3 de diciembre de 2016, el mismo día de su publicación en el BOE, excepto el artículo 6, que endurece
los aplazamientos y fraccionamientos de las deudas contraídas con Hacienda (modificación de la LGT), que entró en
vigor el día 1 de enero de 2017.
Las modificaciones se centran en la norma del IS, fundamentalmente, pero son medidas que tienen incidencia en la
fiscalidad internacional. En particular, las modificaciones destacables serían las siguientes:
A) Medidas con efectos en periodos iniciados a partir del 1 de enero de 2016
Se limita la aplicación de deducciones por doble imposición nacional e internacional para grandes empresas: la
aplicación conjunta de las deducciones por doble imposición nacional e internacional no podrá exceder del 50 % de la
cuota íntegra del ejercicio para empresas con un importe neto de la cifra de negocios de, al menos, 20 millones de
euros durante los 12 meses anteriores a la fecha en que se inicie el periodo impositivo.
Reversión mínima de las pérdidas por deterioro de participaciones de cartera y de las rentas negativas de
establecimientos permanentes generadas con anterioridad a 2013. Si bien con efectos de 1 de enero de 2013 se
suprimió la posibilidad de deducir fiscalmente las pérdidas por deterioro de participaciones de cartera, actualmente
existe un régimen transitorio para integrar en la base imponible la recuperación de las pérdidas deducidas con
anterioridad a 2013 pendientes de revertir, en función del incremento de los fondos propios de la entidad participada.
Ahora bien, el reciente Real Decreto-Ley 3/2016, de 2 de diciembre, ha establecido la obligación de realizar una
reversión mínima de las pérdidas por deterioro de participaciones que hubieran sido fiscalmente deducibles antes de
2013 que estuvieran pendientes de revertir.
El nuevo real decreto establece que las pérdidas por deterioro de participaciones que hubieran sido fiscalmente
deducibles antes de 2013 y que estén pendientes de reversión deberán integrarse como mínimo por partes iguales en la
base imponible correspondiente a cada uno de los cinco primeros periodos impositivos que se inicien a partir del 1 de
enero de 2016.
B) Medidas con efectos en periodos iniciados a partir del 1 de enero de 2017
El Real Decreto-Ley 3/2016 establece la no deducibilidad de las pérdidas realizadas en la transmisión de participaciones
en entidades siempre que se trate de participaciones con derecho a la exención para evitar la doble imposición de
dividendos y plusvalías generadas en la transmisión de participaciones. Asimismo, queda excluida de integración en la
base imponible cualquier tipo de pérdida que se genere por la participación en entidades ubicadas en paraísos fiscales
o en territorios que no alcancen un nivel de tributación adecuado.
LA NORMATIVA INTERNA SOBRE FISCALIDAD INTERNACIONAL
Cada día son más frecuentes las operaciones mercantiles entre ciudadanos de distintos países. Ello es consecuencia
de la creciente internacionalización de la economía española en ambas direcciones, es decir, la mayor presencia de
empresas extranjeras en España y la mayor actividad de nuestras empresas en el extranjero. Y a las empresas les
siguen los individuos, que establecen de manera creciente relaciones sociales y económicas que rebasan las fronteras
nacionales. En materia tributaria, el Estado español ha tenido por fuerza que reaccionar ante estas nuevas situaciones,
por un lado, ampliando y actualizando la red de convenios internacionales de doble imposición y, por otro, refinando sus
normas internas en materia de tributación internacional, cuya complejidad y sofisticación han aumentado
espectacularmente en los últimos 15 años. Estos nuevos desarrollos normativos se han encontrado, por otra parte, con
un derecho tributario técnicamente avanzado y maduro en el aspecto científico en condiciones de asimilarlos.
La Ley 41/1998, de 9 de diciembre, del impuesto sobre la renta de no residentes (LIRNR), publicada en el BOE el 10 de
diciembre de 1998, fue la primera norma que reguló en nuestro ordenamiento jurídico la tributación de la no residencia
de un modo independiente –hasta entonces venía configurándose como una especialidad dentro de los grandes tributos
personales, IRPF e IS, tributación por obligación real–.
Pues bien, la LIRNR, desde su entrada en vigor el 1 de enero de 1999, experimentó importantes modificaciones que
justificaron la aprobación de un texto refundido. Así, la normativa aplicable actualmente en esta materia se encuentra
recogida en el TRLIRNR, aprobado mediante el Real Decreto legislativo 5/2004, de 5 de marzo. Con ello se persiguió
dotar de mayor claridad al sistema tributario mediante la integración en un solo cuerpo normativo de las disposiciones
que afectan a la tributación de los no residentes, contribuyendo con ello a aumentar la seguridad jurídica de los
contribuyentes.
No obstante, la norma es muy breve y no regula exhaustivamente muchas cuestiones, por lo que, en su lugar, efectúa
numerosas remisiones a la normativa del IRPF y a la del IS. De todas estas remisiones, merece especial comentario el
artículo 3 del TRLIRNR, según el cual: «El impuesto se rige por la presente ley, que se interpretará en concordancia con
la normativa reguladora del IRPF y del IS, según proceda». Es decir, no deben dejarse de lado estas normativas, ya que
para interpretar las cuestiones que no estén suficientemente reguladas en el TRLIRNR debemos acudir a la LIRPF y a
la LIS, según proceda.
El artículo 11 de la LGT establece:
«Los tributos se aplicarán conforme a los criterios de residencia o territorialidad que establezca la ley en cada caso. En
su defecto, los tributos de carácter personal se exigirán conforme al criterio de residencia y los demás tributos conforme
al criterio de territorialidad que resulte más adecuado a la naturaleza del objeto gravado».
De acuerdo con el contenido de este precepto, si la ley que regula un impuesto no establece el criterio de sujeción
aplicable, se utilizará el criterio de residencia cuando nos encontremos ante un impuesto personal, como ocurre en el
IRNR, o el de territorialidad. Sin embargo, el criterio fundamentalmente utilizado en el TRLIRNR es el de territorialidad,
ya que precisamente lo que caracteriza a este impuesto es el gravamen de las rentas obtenidas en el territorio o,
excepcionalmente, y para alguna de las categorías de rentas previstas satisfechas por sujetos residentes, a personas
que no residen en el territorio de aplicación de la ley.
El artículo 13 del TRLIRNR, a la hora de concretar cuándo las rentas se consideran obtenidas en el territorio español,
establece una relación casuística en la que predomina el criterio de territorialidad, gravando aquellas rentas que se
hayan obtenido, sean realizadas o se utilicen en el territorio español, empleando un concepto estricto del término. Junto
a este concepto estricto de territorialidad, se utiliza conjuntamente un concepto amplio, en relación con alguna de las
categorías de rentas sujetas a este impuesto, al considerarse también obtenidas en España determinados rendimientos
satisfechos por personas o entidades residentes en territorio español o por establecimientos permanentes situados en
él, empleando el denominado criterio del pago.
Por este motivo, podemos manifestar que no se utiliza exclusivamente un concepto estricto de territorialidad sino que la
residencia en el territorio del prestador o pagador de los rendimientos también se emplea como criterio configurador de
la territorialidad que origina la tributación de estas rentas en el Estado de la fuente. De esta forma, el criterio del pago
aparece como un criterio subsidiario y complementario de la territorialidad en sentido estricto.
Además, dentro de la normativa básica interna española sobre fiscalidad internacional tenemos las siguientes normas:
Real Decreto 1776/2004, de 30 de julio, por el que se aprueba el Reglamento del IRNR.
Real Decreto 1080/1991, de 5 de julio, por el que se determinan los países o territorios que se consideran paraísos
fiscales.
Junto a las normas nacionales sobre fiscalidad internacional, existen otras pactadas entre diversos Estados: los
convenios internacionales. De este grupo destacan los convenios fiscales para evitar la doble imposición en materia de
impuestos sobre la renta y sobre el patrimonio (convenios sobre doble imposición), generalmente adoptados sobre la
base de algún modelo de convenio fiscal. De entre todos estos modelos han sido los sucesivamente propuestos por
OCDE los que han contado con una mayor e indiscutible influencia en las relaciones fiscales internacionales.
El vigente Modelo de Convenio de la OCDE es el de su versión de 2014. Al articulado del modelo OCDE le siguen una
serie de «comentarios» interpretativos del Comité de Asuntos Fiscales de la OCDE, que goza de una relevancia casi
igual a la del articulado del modelo, hasta el punto de que diversos Estados hacen observaciones o reservas a los
comentarios, como si de derecho positivo se tratara.
Junto a los convenios para evitar la doble imposición, existen numerosos convenios en los que de una forma u otra se
establecen determinadas reglas de fiscalidad internacional. Conviene destacar tres convenios firmados por España en
materia sucesoria: Convenio de 6 de marzo de 1919 entre España y Grecia; Convenio de 8 de enero de 1963 entre
España y Francia, y Convenio de 25 de abril de 1963 entre España y Suecia.
También existen unos convenios sobre doble imposición fiscal limitados a la navegación internacional.
Otros instrumentos entre las Administraciones fiscales de los Estados resultan clave en el cumplimiento del objetivo de

prevenir el fraude y la evasión fiscal: son los acuerdos de intercambio de información de carácter tributario.
Ante un determinado supuesto de hecho con trascendencia internacional, deberemos acudir primero a la normativa
convencional, si la hay, y en su defecto, o ante la falta de precisión de la misma, a la normativa interna (TRLIRNR y su
normativa de desarrollo), y no en otro orden, como perfecta materialización de la pirámide normativa sobre la que se
asienta nuestro ordenamiento jurídico.
LOS CONVENIOS DE DOBLE IMPOSICIÓN
Debemos tener en cuenta que España tiene suscritos convenios de doble imposición con los siguientes Estados:
• Albania
• Alemania
• Andorra
• Arabia Saudí
• Argelia
• Argentina
• Armenia
• Australia
• Austria
• Barbados
• Bélgica
• Bolivia
• Bosnia-Herzegovina
• Brasil
• Bulgaria
• Canadá
• Chequia
• Chile
• China
• Chipre
• Colombia
• Corea
• Costa Rica
• Croacia
• Cuba
• Ecuador
• Egipto
• El Salvador
• Emiratos Árabes Unidos
• Eslovaquia
• Eslovenia
• Estados de la antigua URSS1

• Estados Unidos
• Estonia
• Federación Rusa
• Filipinas
• Finlandia
• Francia
• Georgia
• Grecia
• Hong Kong
• Hungría
• India
• Indonesia
• Irán
• Irlanda
• Islandia
• Israel
• Italia
• Jamaica
• Japón
• Kazajistán
• Kuwait
• Letonia
• Lituania
• Luxemburgo
• Macedonia
• Malasia
• Malta
• Marruecos
• México
• Moldavia
• Nigeria
• Noruega
• Nueva Zelanda
• Omán
• Países Bajos
• Pakistán
• Panamá
• Polonia

• Portugal
• Reino Unido
• República del Senegal
• República Dominicana
• Rumanía
• Serbia
• Singapur
• Sudáfrica
• Suecia
• Suiza
• Tailandia
• Trinidad y Tobago
• Túnez
• Turquía
• Uruguay
• Uzbekistán
• Venezuela
• Vietnam
1 Excepto Rusia.
No existieron publicaciones de nuevos convenios de doble imposición en el ejercicio 2016; lo que sí se publicaron
fueron los siguientes documentos:
Carta del ministro de Hacienda y Administraciones Públicas, don Cristóbal Montoro Romero, a su homólogo el ministro
de Finanzas de Estonia, don Sven Sester, fechada en Madrid el 14 de junio de 2016, relativa a la modificación del
Convenio entre el Reino de España y la República de Estonia para evitar la doble imposición y prevenir la evasión fiscal
en materia de impuestos sobre la renta y sobre el patrimonio, hecho en Tallin el 3 de septiembre de 2003 (BOE de 3 de
febrero de 2005), como consecuencia de la aplicación de una cláusula de nación más favorecida (BOE de 14 de junio
de 2016).
Intercambio de Cartas interpretativas del Convenio entre el Gobierno del Reino de España y el Gobierno del Reino de
Marruecos, para evitar la doble imposición en materia de impuestos sobre la renta y sobre el patrimonio, hecho en
Madrid el 10 de julio de 1978 (BOE de 15 de julio de 2016).
En definitiva, ante un eventual hecho imponible realizado por un no residente deberemos tener en cuenta la posible
regulación convencional que pueda resultar aplicable y, solo en su defecto (por la inexistencia de convenio de doble
imposición o por la falta de regulación específica del mismo del supuesto de hecho producido), acudiremos a lo que
nuestra normativa interna de no residentes establezca al respecto.
LOS PARAÍSOS FISCALES
Debemos tener en cuenta una constante en lo que tiene que ver con la regulación que del elemento internacional se ha
producido en nuestra legislación tributaria: la preocupación y protección respecto de la existencia de paraísos fiscales.
Tradicionalmente contábamos con un listado cerrado en el que se enumeraban todos y cada uno de los Estados y
territorios que nuestro legislador consideraba paraísos fiscales, territorios de escasa o nula tributación, con los que no
se intercambiaba información respecto de la obtención de rentas por quienes en ellos residían fiscalmente o
sencillamente obtenían rentas puntuales. Ese listado se contenía y contiene en el Real Decreto 1080/1991, de 5 de julio,
y en él se califican como paraísos fiscales, por ejemplo, la Isla de Man, Bahréin, Brunéi, Islas Caimán, las Bermudas...
Pero ese Real Decreto 1080/1991 incluye una salvedad según la cual los países y territorios incluidos en ese listado de
paraísos fiscales, que firmen con España un acuerdo de intercambio de información en materia tributaria o un convenio
para evitar la doble imposición con cláusula de intercambio de información, dejarán de tener tal consideración desde su
entrada en vigor.
La Ley 36/2006, de 29 de noviembre, de medidas para la prevención del fraude fiscal, en su interés por la prevención
del fraude amparado por la falta de información y opacidad de los paraísos fiscales y otros territorios de nula tributación,
viene a complementar la lista de paraísos fiscales, contenida en ese Real Decreto 1080/1991, con otros dos nuevos
conceptos: nula tributación y efectivo intercambio de información tributaria. Hay que mencionar que la disposición
adicional primera de la Ley 36/2006 fue redactada por la Ley 26/2014.
Existe nula tributación cuando en el país o territorio de que se trate no se aplique un impuesto idéntico o análogo al
IRPF, al IS o al IRNR, según corresponda.
Tendrán la consideración de impuesto idéntico o análogo los tributos que tengan como finalidad la imposición de la
renta, siquiera parcialmente, con independencia de que el objeto del mismo lo constituya la propia renta, los ingresos o
cualquier otro elemento indiciario de esta.
Se considerará que se aplica un impuesto idéntico o análogo cuando el país o territorio de que se trate tenga suscrito
con España un convenio para evitar la doble imposición internacional que sea de aplicación, con las especialidades
previstas en el mismo.
Existe efectivo intercambio de información tributaria con aquellos países o territorios que no tengan la consideración de
paraísos fiscales, a los que resulte de aplicación:
Un convenio para evitar la doble imposición internacional con cláusula de intercambio de información, siempre que en
dicho convenio no se establezca expresamente que el nivel de intercambio de información tributaria es insuficiente a los
efectos de la disposición primera de la Ley 36/2006.
Un acuerdo de intercambio de información en materia tributaria.
El Convenio de Asistencia Administrativa Mutua en Materia Fiscal de la OCDE y del Consejo de Europa enmendado por
el Protocolo 2010.
Pues bien, como consecuencia de todo ello y con el deseo de facilitar el intercambio de información en materia
tributaria, se han publicado acuerdos sobre intercambio de información tributaria, en primer lugar, con Aruba y las
Antillas Holandesas; a continuación, con el Principado de Andorra, y posteriormente, con San Marino, Bahamas..., con
lo que esos territorios han dejado de ser «hostiles» a nuestro ordenamiento jurídico-tributario y, por tanto, a ellos no les
resultan de aplicación las normas internas que castigan esa situación con obligaciones más severas o con limitaciones o
pérdidas de beneficios fiscales.
La Ley de medidas para la prevención del fraude fiscal pretende proporcionar al legislador la flexibilidad que requiere
una realidad tan cambiante como es la fiscalidad internacional. Así, permite que la norma interna de cada tributo se
remita en el futuro a uno o varios de estos conceptos para combatir así, de manera más eficaz y eficiente, las
operaciones que se realizan con los países o territorios elegidos por el contribuyente por su nula tributación o por sus
limitaciones a la hora de intercambiar información, ejemplos que, por supuesto, encontramos a lo largo del TRLIRNR.
En resumen, tras la reforma, con efectos de 1 de enero de 2015, la norma prevé que la relación de paraísos fiscales no
se actualizará automáticamente sino que se podrá actualizar atendiendo a la existencia con ese país o territorio de un
convenio o un acuerdo de intercambio de información, incluyendo el Convenio de Asistencia Administrativa Mutua en
Materia Fiscal de la OCDE y del Consejo de Europa, así como a que no exista un efectivo intercambio de información
tributaria y a los resultados de las evaluaciones inter pares realizadas por el Foro Global de Transparencia e Intercambio
de Información con Fines Fiscales.
La reforma ha planteado dos cuestiones de inmediato. En primer lugar, la nueva redacción, que mezcla los conceptos
de paraíso fiscal y país o territorio no cooperativo en materia de intercambio de información, exige que la Administración
motive en cada caso cualquier actualización de la lista de estos países o territorios. En segundo lugar, la reforma suscitó
dudas sobre la posible reconsideración como paraísos fiscales de países que estaban en la lista inicial de 1991 y habían
salido de la misma por firmar un convenio de doble imposición o acuerdo de intercambio de información.
Ante este último punto, la DGT emitió un informe de fecha 23 de diciembre de 2014, recientemente conocido, en el cual,
por un lado, confirma que a partir de ahora la actualización de la lista no será automática y deberá realizarse de manera
expresa y, por otro, que sin embargo actualmente no pueden tener la consideración de paraíso fiscal aquellos países
que, aunque figuren en la lista primitiva, salieron de la misma en un momento anterior a 2015. Por lo tanto, no son
paraísos fiscales países o territorios como Andorra, Emiratos Árabes Unidos, Panamá, Hong Kong o Singapur. El
informe en cambio no aclara si, como parece, un país que no está o dejó de estar en la lista de paraísos puede

incorporarse a la misma expresamente si, por ejemplo, deja de cooperar efectivamente en el ámbito del intercambio de
información aunque exista un convenio o acuerdo en vigor.
¿QUÉ ES EL IMPUESTO SOBRE LA RENTA DE NO RESIDENTES?
El IRNR es un tributo de carácter directo que grava la renta obtenida en territorio español por las personas físicas y
entidades no residentes en este.
¿DÓNDE SE APLICA?
Este impuesto se aplicará en todo el territorio español, sin perjuicio de:
Los regímenes tributarios forales de concierto y convenio económico en vigor, respectivamente, en el País Vasco y
Navarra.
Las especialidades aplicables en virtud de normativa específica en Canarias, Ceuta y Melilla.
Lo dispuesto en los tratados y convenios internacionales que hayan pasado a formar parte del ordenamiento interno, de
conformidad con el artículo 96 de la Constitución española.
El territorio español comprende el territorio del Estado español, incluyendo el espacio aéreo, las aguas interiores, así
como el mar territorial y las áreas exteriores a él, en las que, con arreglo al derecho internacional y en virtud de su
legislación interna, el Estado español ejerza o pueda ejercer jurisdicción o derechos de soberanía respecto del fondo
marino, su subsuelo y aguas suprayacentes y sus recursos naturales.
ELEMENTOS PERSONALES
Contribuyentes
Son contribuyentes por este impuesto:
Las personas físicas y entidades no residentes en territorio español que obtengan rentas en el mismo salvo que sean
contribuyentes por el IRPF.
Las personas físicas con nacionalidad extranjera que sean residentes en España por su cargo o empleo, como
miembros de misiones diplomáticas, oficinas consulares, funcionarios en activo que ejerzan aquí cargo o empleo oficial,
siempre a título de reciprocidad.
Las entidades en régimen de atribución de rentas constituidas en el extranjero y con presencia en territorio español.
Residencia en territorio español
La residencia en territorio español se determinará de acuerdo con lo dispuesto en los artículos 8 a 10 de la LIRPF y en
el artículo 8.1 de la Ley 27/2014 que regula el IS. Esto supone que la sujeción al IRNR se determina en un sentido
negativo, es decir, solo si un sujeto o entidad no es considerado contribuyente a efectos del IRPF o sujeto pasivo del IS
podrá quedar sujeto al IRNR, adquiriendo la condición de contribuyente por este último impuesto.
Residencia de las personas físicas
El artículo 9 del TRLIRPF establece varios criterios para determinar la residencia de una persona física en España:
Permanencia durante más de 183 días. Se entenderá que una persona tiene su residencia habitual en territorio español
cuando permanezca en España más de 183 días durante el año natural.
Para determinar el periodo de permanencia en España, se computarán las ausencias esporádicas, salvo que el
contribuyente acredite su residencia.
En el supuesto de territorios o países considerados paraísos fiscales, la Administración podrá exigir que se pruebe la
residencia en estos durante 183 días en el año natural.
Centro de intereses económicos. Una persona se entenderá residente cuando radique en España el núcleo principal o
la base de sus actividades o intereses económicos, de forma directa o indirecta.
Residencia del cónyuge e hijos menores. En tercer lugar, y salvo prueba en contrario, se presumirá que el contribuyente
tiene su residencia habitual en territorio español cuando, de acuerdo con los dos criterios anteriores, el cónyuge no
separado legalmente y los hijos menores de edad que dependan de aquel residan habitualmente en España.
El ser considerado residente supone adquirir la condición de contribuyente a efectos del IRPF y la exclusión de la
aplicación de las normas del IRNR, que precisamente se aplican a las personas físicas no residentes.

La LIRPF establece otros dos supuestos en los que, pese a no ser residentes en España, considera contribuyentes a
efectos del impuesto:
Las personas de nacionalidad española, su cónyuge no separado legalmente y sus hijos menores de edad que tuviesen
su residencia habitual en el extranjero por su condición de miembros de oficinas diplomáticas o consulares, titulares de
cargo o empleo oficial del Estado español o funcionarios en activo que ejerzan en el extranjero cargo o empleo oficial.
Véase que el artículo 10 de la LIRPF extiende la aplicación del artículo al personal diplomático, pero también al personal
técnico, administrativo o de servicios de la misión. Recuérdese que al ser considerado contribuyente por el IRPF, se
excluye su tributación por el IRNR.
No perderán la condición de contribuyentes las personas físicas de nacionalidad española que acrediten su nueva
residencia en un paraíso fiscal durante el periodo impositivo en que se efectúe el cambio de residencia y los cuatro
periodos impositivos siguientes, con la salvedad de que se trate de trabajadores asalariados que adquieran su
residencia fiscal en el Principado de Andorra, cumpliéndose una serie de requisitos.
Asimismo, la LIRPF, en su artículo 93, regula un régimen especial aplicable a trabajadores desplazados que supone que
las personas físicas que adquieran su residencia fiscal en España como consecuencia de su desplazamiento a territorio
español podrán optar por tributar por el IRNR, manteniendo la condición de contribuyentes por el IRPF durante el
periodo impositivo en que se efectúe el cambio de residencia y durante los cinco periodos impositivos siguientes cuando
se cumplan una serie de condiciones:
Que no hayan sido residentes en España durante los 10 periodos impositivos anteriores a su nuevo desplazamiento a
territorio español.
Que el desplazamiento a territorio español se produzca como consecuencia de alguna de las siguientes circunstancias:
De un contrato de trabajo, con excepción de la relación laboral especial de los deportistas profesionales regulada por el
Real Decreto 1006/1985, de 26 de junio.
Como consecuencia de la adquisición de la condición de administrador de una entidad en cuyo capital no participe o, en
caso contrario, cuando la participación en la misma no determine la consideración de entidad vinculada en los términos
previstos en el artículo 18 de la LIS.
Que no obtenga rentas que se calificarían como obtenidas mediante un establecimiento permanente situado en territorio
español.
El contribuyente que opte por la tributación por el IRNR quedará sujeto por obligación real en el impuesto.
La aplicación de este régimen especial implicará la determinación de la deuda tributaria del IRPF con arreglo a las
normas establecidas en el TRLIRNR, para las rentas obtenidas sin mediación de establecimiento permanente con las
siguientes especialidades:
No resultará de aplicación lo dispuesto en los artículos 5, 6, 8, 9, 10, 11 y 14 del capítulo I del citado texto refundido.
La totalidad de los rendimientos del trabajo obtenidos por el contribuyente durante la aplicación del régimen especial se
entenderán obtenidos en territorio español.
A efectos de la liquidación del impuesto, se gravarán acumuladamente las rentas obtenidas por el contribuyente en
territorio español durante el año natural, sin que sea posible compensación alguna entre aquellas.
La base liquidable estará formada por la totalidad de las rentas a que se refiere la letra c) anterior, distinguiéndose entre
las rentas a que se refiere el artículo 25.1 f) del TRLIRNR y el resto de rentas.
Para la determinación de la cuota íntegra:
A la base liquidable, salvo la parte de la misma correspondiente a las rentas a que se refiere el artículo 25.1 f)
(dividendos y otros rendimientos derivados de la participación en los fondos propios de una entidad, intereses y otros
rendimientos obtenidos por la cesión a terceros de capitales propios y ganancias patrimoniales que se pongan de
manifiesto con ocasión de transmisiones de elementos patrimoniales) del TRLIRNR, se le aplicarán los tipos que se
indican en la correspondiente escala.
Las retenciones e ingresos a cuenta en concepto de pagos a cuenta del impuesto se practicarán, en los términos que se
establezcan reglamentariamente, de acuerdo con la normativa del IRNR.
No obstante, el porcentaje de retención o ingreso a cuenta sobre rendimientos del trabajo será el 24 %. Cuando las
retribuciones satisfechas por un mismo pagador de rendimientos del trabajo durante el año natural excedan de 600.000

euros, el porcentaje de retención aplicable al exceso será el 45 %.
Según el artículo 116 del RIRPF (RD 439/2007), el ejercicio de la opción de tributar por este régimen especial deberá
realizarse mediante una comunicación dirigida a la Administración tributaria, en el plazo máximo de seis meses desde la
fecha de inicio de la actividad que conste en el alta en la Seguridad Social en España o en la documentación que le
permita, en su caso, el mantenimiento de la legislación de Seguridad Social de origen. No obstante, los contribuyentes
que hubieran optado por este régimen especial podrán renunciar a su aplicación durante los meses de noviembre y
diciembre anteriores al inicio del año natural en que la renuncia deba surtir efectos, teniendo en cuenta que quienes
renuncien al régimen no podrán optar de nuevo por su aplicación.
Asimismo, los contribuyentes que hubieran optado por la aplicación de este régimen especial y que, con posterioridad al
ejercicio de la opción, incumplan alguna de las condiciones determinantes de su aplicación, quedarán excluidos de
dicho régimen, exclusión que surtirá efectos en el periodo impositivo en que se produzca el incumplimiento.
Residencia de las entidades y personas jurídicas
La Ley 27/2014, del IS, en su artículo 8.1 establece que serán residentes en España las entidades que:
Se hubiesen constituido conforme a la ley española.
Tengan su domicilio social en territorio español.
Tengan en territorio español la sede de dirección efectiva. Esto sucede cuando radique en territorio español la dirección
y control del conjunto de sus actividades, teniendo en cuenta que la Administración tributaria podrá presumir que una
entidad radicada en un país o territorio de nula tributación, o considerado como paraíso fiscal, tiene su residencia en
territorio español cuando sus activos principales, directa o indirectamente, consistan en bienes situados o derechos que
se cumplan o ejerciten en territorio español o cuando su actividad principal se desarrolle en este, salvo que dicha
entidad acredite que su dirección y efectiva gestión se realiza en ese territorio, o que su operativa responde a motivos
económicamente válidos y razones empresariales sustantivas que no sean la simple gestión de valores u otros activos.
Entidades en régimen de atribución de rentas
Finalmente, son también contribuyentes por el IRNR las entidades en régimen de atribución de rentas constituidas en el
extranjero que realicen en territorio español una actividad económica y que toda o parte de la misma se desarrolle, de
forma continuada o habitual, mediante instalaciones o lugares de trabajo de cualquier índole, o que actúen en dicho
territorio a través de un agente autorizado para contratar en nombre y por cuenta de la entidad.
3.3.6. Representantes
El hecho de que el contribuyente por este impuesto sea un sujeto no residente dificulta las posibilidades de control de la
Administración tributaria española sobre el mismo. Con el fin de garantizar el cobro del tributo, los contribuyentes del
IRNR están obligados a designar una persona física o jurídica, con residencia en territorio español, y antes del fin del
plazo de declaración de la renta obtenida en España, para que les represente ante la Administración tributaria en los
siguientes casos:
Cuando operen en España mediante establecimiento permanente.
Cuando realicen prestaciones de servicios, asistencia técnica, obras de instalación o montaje derivadas de contratos de
ingeniería y, en general, de actividades o explotaciones económicas realizadas en España sin mediación de
establecimiento permanente.
Cuando se trate de entidades en régimen de atribución de rentas constituidas en el extranjero que realicen actividades
económicas.
Cuando, debido a la cuantía y características de la renta obtenida en territorio español, así lo requiera la Administración
tributaria.
Cuando se trate de personas o entidades residentes en países o territorios con los que no existe un efectivo intercambio
de información tributaria, que sean titulares de bienes situados o derechos que se cumplan o ejerciten en territorio
español, salvo que se trate de valores negociados en mercados secundarios oficiales.
El sujeto pasivo o el propio representante estarán obligados a poner en conocimiento de la Administración tributaria el
nombramiento debidamente acreditado en el plazo de dos meses desde el mismo.
3.3.7. Responsables
La figura del responsable tiene el mismo objeto que la figura del representante, es decir, garantizar el efectivo cobro del
tributo.
Establece la LIRNR que responderán solidariamente del ingreso de las deudas tributarias correspondientes a los
rendimientos que hayan satisfecho o de las rentas de los bienes o derechos cuyo depósito o gestión tengan
encomendado, respectivamente, el pagador de los rendimientos devengados sin mediación de establecimiento
permanente por los contribuyentes o el depositario o gestor de los bienes o derechos de los contribuyentes no afectos a
un establecimiento permanente.
Sin embargo, la responsabilidad solidaria no existirá cuando resulte de aplicación la obligación de retener o ingresar a
cuenta, dado que en este caso el pago anticipado es suficiente garantía del cobro para la Administración.
Por consiguiente, la figura del responsable solidario pasa a tener un papel secundario en el IRNR, quedando tan solo
para pagadores que no tengan obligación de retener (por ejemplo, las personas físicas arrendatarias de viviendas
propiedad de no residentes) y para depositarios o gestores, por lo que en muchos casos esta figura tendrá carácter
meramente testimonial.
Asimismo, responderán solidariamente del ingreso de las deudas tributarias correspondientes a los establecimientos
permanentes de contribuyentes no residentes y a las entidades del artículo 38 del texto refundido de la ley sus
representantes.
El retenedor
Es una figura que cobra especial relevancia en relación con este impuesto, debido a la especial dificultad, ya antes
mencionada, de controlar a los contribuyentes por el IRNR. El legislador ha previsto la figura de la retención y del
ingreso a cuenta para asegurarse el cobro de la deuda tributaria derivada del impuesto. De hecho, la cuantía de la
retención se hace coincidir con el importe de la deuda tributaria, por lo que, en muchos casos, la retención es
propiamente la tributación del no residente.
Así, conforme al artículo 31.2 del texto refundido, los sujetos obligados a retener deberán retener o ingresar a cuenta
una cantidad equivalente a la que resulte de aplicar las disposiciones previstas en la ley para determinar la deuda
tributaria correspondiente a los contribuyentes por este impuesto sin establecimiento permanente o las establecidas en
un convenio para evitar la doble imposición que resulte aplicable.
El sustituto del contribuyente
El sustituto del IRNR es uno de los escasos supuestos de sustitución que existen en el sistema tributario español. Así,
las entidades gestoras del mercado de deuda pública en anotaciones en cuenta están obligadas a retener e ingresar a
cuenta, como sustitutos del contribuyente, el importe del IRNR correspondiente a los rendimientos de las letras del
Tesoro u otros valores públicos obtenidos por inversores sin establecimiento permanente y residentes en paraísos
fiscales.
El domicilio fiscal
En el caso de no residentes que operan a través de establecimiento permanente, su domicilio fiscal será el lugar donde
radique la efectiva gestión administrativa y la dirección de sus negocios en España. Si no pudiera determinarse el
domicilio conforme al criterio anterior, se considerará como domicilio fiscal el lugar en que radique el mayor valor del
inmovilizado.
HECHO IMPONIBLE. RENTAS OBTENIDAS EN TERRITORIO ESPAÑOL
Constituye el hecho imponible la obtención de rentas, dinerarias o en especie, en territorio español por los
contribuyentes por este impuesto. Se consideran obtenidas en territorio español:
Las rentas de actividades o explotaciones económicas realizadas mediante establecimiento permanente situado en
Los rendimientos de actividades o explotaciones económicas obtenidos sin mediación de establecimiento permanente,
cuando se trate de actividades o explotaciones económicas realizadas en territorio español, o prestaciones de servicios
utilizadas en territorio español, o deriven, directa o indirectamente, de la actuación personal en territorio español de
artistas y deportistas.

Los rendimientos del trabajo cuando deriven, directa o indirectamente, de un trabajo prestado en territorio español y
cuando se trate de retribuciones públicas satisfechas por la Administración española.
Las pensiones y demás prestaciones similares, cuando deriven de un empleo prestado en territorio español o cuando se
satisfagan por una persona o entidad residente en territorio español o establecimiento permanente situado en el mismo.
Las retribuciones de los administradores y miembros de los consejos de administración, de las juntas que hagan sus
veces o de órganos representativos de una entidad residente en territorio español.
Los dividendos y otros rendimientos derivados de la participación en los fondos propios de entidades residentes en
España.
Los intereses y otros rendimientos obtenidos por la cesión a terceros de capitales propios satisfechos por personas o
entidades residentes en territorio español o por establecimientos permanentes situados en el mismo, o que retribuyan
prestaciones de capital utilizadas en territorio español.
Los cánones o regalías satisfechos por personas o entidades residentes en territorio español o por establecimientos
permanentes situados en el mismo, o que se utilicen en territorio español.
Los rendimientos derivados, directa o indirectamente, de bienes inmuebles situados en territorio español o de derechos
relativos a los mismos.
Las rentas imputadas a los contribuyentes personas físicas titulares de bienes inmuebles urbanos situados en territorio
español no afectos a actividades económicas.
Las ganancias patrimoniales cuando deriven de valores emitidos por personas o entidades residentes en territorio
español o de otros bienes muebles o inmuebles situados en territorio español.
Finalmente, para completar la delimitación del hecho imponible, la ley establece que:
Se presumirán retribuidas, salvo prueba en contrario, las prestaciones o cesiones de bienes, derechos y servicios
susceptibles de generar rentas sujetas a este impuesto.
No estarán sujetas al impuesto las rentas que lo estén al ISD.
RENTAS EXENTAS
Estarán exentas las siguientes rentas:
Las rentas mencionadas en el artículo 7 de la LIRPF percibidas por personas físicas (entre otras, prestaciones públicas
extraordinarias por actos de terrorismo, indemnizaciones por despido, prestaciones por incapacidad permanente
absoluta, becas, anualidades por alimentos, etc.), así como las pensiones asistenciales por ancianidad reconocidas en
favor de los emigrantes españoles.
Las becas y otras cantidades percibidas por personas físicas, satisfechas por las Administraciones públicas en virtud de
acuerdos y convenios internacionales de cooperación cultural, educativa y científica o en virtud del plan anual de
cooperación internacional aprobado en Consejo de Ministros.
Los intereses y demás rendimientos obtenidos por la cesión a terceros de capitales propios, así como las ganancias
patrimoniales derivadas de bienes muebles, obtenidos sin mediación de establecimiento permanente por residentes en
otro Estado miembro de la Unión Europea o por establecimientos permanentes de dichos residentes situados en otro
Estado miembro de la Unión Europea.
Lo mencionando anteriormente no resultará de aplicación a las ganancias patrimoniales derivadas de la transmisión de

acciones, participaciones u otros derechos en una entidad en los siguientes casos:
Que el activo de la entidad consista principalmente, directa o indirectamente, en bienes inmuebles situados en territorio
español.
En el caso de contribuyentes personas físicas, que en algún momento anterior, durante el periodo de 12 meses
precedente a la transmisión, el contribuyente haya participado, directa o indirectamente, en al menos el 25 % del capital
o patrimonio de la entidad.
En el caso de entidades no residentes, que la transmisión no cumpla los requisitos para la aplicación de la exención
prevista en el artículo 21 de la LIS.
Los rendimientos derivados de la deuda pública, obtenidos sin mediación de establecimiento permanente en España,
salvo que se obtengan a través de los países o territorios que tengan la consideración de paraíso fiscal.

Las rentas derivadas de valores emitidos en España por personas físicas o entidades no residentes sin mediación de
establecimiento permanente, cualquiera que sea el lugar de residencia de las instituciones financieras que actúen como
agentes de pago o medien en la emisión o transmisión de los valores, cuando el inversor titular de los valores es un
contribuyente del IRNR sin establecimiento permanente. Esta clase de activos, conocidos como bonos matador, están
constituidos por bonos, obligaciones, etc., emitidos por organismos internacionales, Estados extranjeros y, en general,
organismos supranacionales no establecidos en territorio español.
Los rendimientos de las cuentas de no residentes que se satisfagan a contribuyentes por este impuesto, salvo que el
pago se realice a un establecimiento permanente situado en territorio español, por el Banco de España o por las
entidades registradas a que se refiere la normativa de transacciones económicas con el exterior.
Los beneficios distribuidos por las sociedades filiales residentes en territorio español a sus sociedades matrices
residentes en otros Estados miembros de la Unión Europea o a los establecimientos permanentes de estas últimas
situados en otros Estados miembros, cuando concurran los siguientes requisitos:
Que ambas sociedades estén sujetas y no exentas a alguno de los tributos que gravan los beneficios de las entidades
jurídicas en los Estados miembros de la Unión Europea, mencionados en el artículo 2 c) de la Directiva 2011/96/UE del
Consejo, de 30 de junio de 2011, relativa al régimen aplicable a las sociedades matrices y filiales de Estados miembros
diferentes, y los establecimientos permanentes estén sujetos y no exentos a imposición en el Estado en el que estén
situados.
Que la distribución del beneficio no sea consecuencia de la liquidación de la sociedad filial.
Que ambas sociedades revistan alguna de las formas previstas en el anexo de la Directiva 2011/96/UE del Consejo, de
30 de junio de 2011, relativa al régimen aplicable a las sociedades matrices y filiales de Estados miembros diferentes,
modificada por la Directiva 2014/86/UE del Consejo, de 8 de julio de 2014.
Tendrá la consideración de sociedad matriz aquella entidad que posea en el capital de otra sociedad una participación
directa o indirecta de, al menos, el 5 %, o bien que el valor de adquisición de la participación sea superior a 20.000.000
de euros. Esta última tendrá la consideración de sociedad filial. La mencionada participación deberá haberse mantenido
de forma ininterrumpida durante el año anterior al día en que sea exigible el beneficio que se distribuya o, en su defecto,
que se mantenga durante el tiempo que sea necesario para completar un año.
Para el cómputo del plazo se tendrá también en cuenta el periodo en que la participación haya sido poseída
ininterrumpidamente por otras entidades que reúnan las circunstancias a que se refiere el artículo 42 del Código de
Comercio para formar parte del mismo grupo de sociedades, con independencia de la residencia y de la obligación de
formular cuentas anuales consolidadas. En este último caso, la cuota tributaria ingresada será devuelta una vez
cumplido dicho plazo.
La residencia se determinará con arreglo a la legislación del Estado miembro que corresponda, sin perjuicio de lo
establecido en los convenios para evitar la doble imposición.
No obstante lo previsto anteriormente, el ministro de Hacienda y Administraciones Públicas podrá declarar, a condición
de reciprocidad, que lo establecido en este punto sea de aplicación a las sociedades filiales que revistan una forma
jurídica diferente de las previstas en el anexo de la directiva y a los dividendos distribuidos a una sociedad matriz que
posea en el capital de una sociedad filial residente en España una participación directa o indirecta de, al menos, el 5 %,
o bien que el valor de adquisición de la participación sea superior a 20.000.000 de euros, siempre que se cumplan las
restantes condiciones establecidas en este punto.
Lo establecido anteriormente no será de aplicación cuando la mayoría de los derechos de voto de la sociedad matriz se
posea, directa o indirectamente, por personas físicas o jurídicas que no residan en Estados miembros de la Unión
Europea o en Estados integrantes del Espacio Económico Europeo con los que exista un efectivo intercambio de
información en materia tributaria en los términos previstos en el apartado 4 de la disposición adicional primera de la Ley
36/2006, de 29 de noviembre, de medidas para la prevención del fraude fiscal, excepto cuando la constitución y
operativa de aquella responde a motivos económicos válidos y razones empresariales sustantivas.
Lo dispuesto en este punto se aplicará igualmente a los beneficios distribuidos por las sociedades filiales residentes en
territorio español a sus sociedades matrices residentes en los Estados integrantes del Espacio Económico Europeo o a
los establecimientos permanentes de estas últimas situados en otros Estados integrantes, cuando concurran los
siguientes requisitos:
Que los Estados integrantes del Espacio Económico Europeo donde residan las sociedades matrices tengan un efectivo

intercambio de información en materia tributaria en los términos previstos en el apartado 4 de la disposición adicional
primera de la Ley 36/2006, de 29 de noviembre, de medidas para la prevención del fraude fiscal.
Se trate de sociedades sujetas y no exentas a un tributo equivalente a los que gravan los beneficios de las entidades
jurídicas en los Estados miembros de la Unión Europea, mencionados en el artículo 2 c) de la Directiva 2011/96/UE del
Consejo, de 30 de junio de 2011, relativa al régimen aplicable a las sociedades matrices y filiales de Estados miembros
diferentes, y los establecimientos permanentes estén sujetos y no exentos a imposición en el Estado en el que estén
situados.
Las sociedades matrices residentes en los Estados integrantes del Espacio Económico Europeo revistan alguna forma
equivalente a las previstas en el anexo de la Directiva 2011/96/UE del Consejo, de 30 de junio de 2011, relativa al
régimen aplicable a las sociedades matrices y filiales de Estados miembros diferentes.
Se cumplan los restantes requisitos establecidos en este apartado.
Las rentas derivadas de las transmisiones de valores o el reembolso de participaciones en fondos de inversión
realizados en alguno de los mercados secundarios oficiales de valores españoles, obtenidas por personas físicas o
entidades no residentes sin mediación de establecimiento permanente en territorio español, que sean residentes en un
Estado que tenga suscrito con España un convenio para evitar la doble imposición con cláusula de intercambio de
información. Esta exención no se aplicará cuando se trate de rendimientos obtenidos a través de un paraíso fiscal.
Los dividendos y participaciones en beneficios obtenidos sin mediación de establecimiento permanente por fondos de
pensiones equivalentes a los regulados en el texto refundido de la Ley de planes y fondos de pensiones, aprobado por
el Real Decreto legislativo 1/2002, que sean residentes en otro Estado miembro de la Unión Europea o por
establecimientos permanentes de dichas instituciones situados en otros Estado de la Unión Europea.
Son considerados fondos de pensiones equivalentes aquellas instituciones de previsión social que cumplan los
siguientes requisitos:
Que tengan por objeto exclusivo proporcionar una prestación complementaria en el momento de la jubilación,
fallecimiento, incapacidad o dependencia en los términos previstos en el texto refundido de la Ley de planes y fondos de
pensiones.
Que las contribuciones empresariales que se hagan se imputen fiscalmente al partícipe al que se vincula la prestación.
Que cuenten con un régimen fiscal preferencial de diferimiento impositivo respecto de las aportaciones y de las
contribuciones empresariales que se realicen a los mismos.
Los cánones o regalías satisfechos por una sociedad residente en territorio español o por un establecimiento
permanente situado en este de una sociedad residente en otro Estado miembro de la Unión Europea a una sociedad
residente en otro Estado miembro o a un establecimiento permanente situado en otro Estado miembro de una sociedad
residente de un Estado miembro cuando concurran los siguientes requisitos:
Que ambas sociedades estén sujetas y no exentas a alguno de los tributos mencionados en el artículo 3.a iii) de la
Directiva 2003/49/CE del Consejo, de 3 de junio de 2003, relativa a un régimen fiscal común aplicable a los pagos de
intereses y cánones efectuados entre sociedades asociadas de diferentes Estados miembros.
Que ambas sociedades revistan alguna de las formas previstas en el anexo de la Directiva 2003/49/CE.
Que ambas sociedades sean residentes fiscales en la Unión Europea y que, a efectos de un convenio para evitar la
doble imposición sobre la renta concluido con un tercer Estado, no se consideren residentes de ese tercer Estado.
Que ambas sociedades sean asociadas (cuando una posea en el capital de la otra una participación directa de, al
menos, el 25 %, o una tercera posea en el capital de cada una de ellas una participación directa de, al menos, el 25 %).
Que, en su caso, tales cantidades sean deducibles para el establecimiento permanente que satisface los rendimientos
en el Estado en que esté situado.
Que la sociedad que reciba tales pagos lo haga en su propio beneficio y no como mera intermediaria o agente
autorizado de otra persona o sociedad y que, tratándose de un establecimiento permanente, las cantidades que reciba
estén efectivamente relacionadas con su actividad y constituyan ingreso computable a efectos de la determinación de
su base imponible en el Estado en el que esté situado.
Lo establecido en este punto no será de aplicación cuando la mayoría de los derechos de voto de la sociedad
perceptora de los rendimientos se posea, directa o indirectamente, por personas físicas o jurídicas que no residan en
Estados miembros de la Unión Europea, excepto cuando la constitución y operativa de aquella responde a motivos
económicos válidos y razones empresariales sustantivas.
Dividendos y participaciones en beneficios obtenidos sin mediación de establecimiento permanente por las instituciones
de inversión colectiva reguladas por la Directiva 2009/65/CE. Hay que tener en cuenta, no obstante, que la aplicación de
esta exención podrá dar lugar a una tributación inferior a la que hubiera resultado de haberse aplicado a dichas rentas el
mismo tipo de gravamen por el que tributan en el IS las instituciones de inversión colectiva domiciliadas en territorio
español.
FORMAS DE SUJECIÓN
Caben dos formas de sujeción al impuesto:
Con establecimiento permanente. Los contribuyentes que obtengan rentas mediante establecimiento permanente
situado en territorio español tributarán por la totalidad de la renta imputable a dicho establecimiento, cualquiera que sea
el lugar de su obtención.
Sin establecimiento permanente. Los contribuyentes que obtengan rentas sin mediación de establecimiento permanente
tributarán de forma separada por cada devengo total o parcial de renta sometida a gravamen, sin que sea posible
compensación alguna entre las mismas.
Como consecuencia de ello, la ley establece también criterios distintos a la hora de calcular la base imponible, de modo
que, si opera establecimiento, la base imponible se calculará conforme a la normativa del IS y si se opera sin
establecimiento, el cálculo se efectuará conforme a la normativa del IRPF.
Es importante tener en cuenta la salvedad referente a que a las operaciones realizadas por los contribuyentes de este
impuesto con personas o entidades vinculadas a ellos les serán de aplicación las normas contenidas en el artículo 18 de
la Ley 27/2014, del IS, respecto de las operaciones vinculadas asumiendo que, en cualquier caso, se entiende que
existe vinculación entre un establecimiento permanente situado en territorio español con su casa central, con otros
establecimientos permanentes de su casa central y con otras personas o entidades vinculadas a la casa central o sus
establecimientos permanentes, ya estén situados en territorio español o en el extranjero.
Aparte de estos dos criterios de sujeción, en el artículo 46 del TRLIRNR se regula una opción para contribuyentes
residentes en otros Estados miembros de la Unión Europea, pudiendo tributar por el IRPF, para lo cual se debe cumplir:
Que sean personas físicas.
Que acrediten tener fijado su domicilio o residencia habitual en un Estado miembro de la Unión Europea.
Y que concurra alguna de las siguientes circunstancias:
Que haya obtenido durante el ejercicio en España por rendimientos del trabajo y por rendimientos de actividades
económicas, como mínimo, el 75 % de la totalidad de su renta siempre que tales rentas hayan tributado efectivamente
durante el periodo por el IRNR.
Que la renta obtenida durante el ejercicio en España haya sido inferior al 90 % del mínimo personal y familiar que le
hubiese correspondido de acuerdo con sus circunstancias personales y familiares de haber sido residente en España
siempre que dicha renta haya tributado efectivamente durante el periodo por el IRNR y que la renta obtenida fuera de
España haya sido, asimismo, inferior a dicho mínimo.
CONCEPTO DE ESTABLECIMIENTO PERMANENTE
Se entenderá que una persona física o una entidad operan mediante establecimiento permanente en territorio español:
Cuando disponga en España, por cualquier título y de forma continuada o habitual, de instalaciones o lugares de trabajo
de cualquier índole en los que se realice toda o parte de la actividad.
Cuando actúe en España por medio de agente autorizado para contratar en nombre y por cuenta de la entidad no
residente, siempre que ejerza con habitualidad dichos poderes.
En concreto, se consideran establecimientos permanentes las sedes de dirección, las sucursales, las oficinas, las
fábricas, los talleres, los almacenes, tiendas u otros establecimientos, las minas, los pozos de petróleo o de gas, las
canteras, las explotaciones agrícolas, forestales o pecuarias o cualquier otro lugar de explotación o de extracción de
recursos naturales y las obras de construcción, instalación o montaje cuya duración exceda de seis meses.

La identificación del establecimiento permanente ha venido padeciendo dosis crecientes de incertidumbre a medida que
el comercio electrónico se ha ido extendiendo, y también al compás de la aparición de nuevas formas de presentación
jurídico-formal de los mismos hechos sustantivos. Así ha acontecido, entre otros supuestos, en el tránsito de las
sociedades filiales desde una operatoria fabril y comercial autónoma a otra regida por contratos de maquila en los que
operan a porcentaje sobre el coste de producción, lo que ha determinado que algunas Administraciones tributarias
hayan esgrimido la existencia de un establecimiento permanente singular construido sobre la base de la filial que opera
de la forma reseñada, intentando, de esta manera, rescatar el margen comercial trasladado a la casa central. Los casos
Dell y Roche, entre otros, así lo atestiguan.
Cuando un contribuyente disponga de diversos centros de actividad en territorio español que constituyan
establecimientos permanentes distintos, deberá adoptar para cada uno de ellos una denominación diferenciada y, si se
trata de contribuyentes personas jurídicas, deberán además obtener un NIF diferente para cada establecimiento
permanente.
RENTAS IMPUTABLES A LOS ESTABLECIMIENTOS PERMANENTES
Componen la renta imputable al establecimiento permanente los siguientes conceptos:
Los rendimientos de las actividades o explotaciones económicas desarrolladas por dicho establecimiento permanente.
Los rendimientos derivados de elementos patrimoniales afectos al mismo.
Las ganancias o pérdidas patrimoniales derivadas de los elementos patrimoniales afectos al establecimiento
permanente.
BASE IMPONIBLE
La base imponible del establecimiento permanente se determinará con arreglo a las disposiciones del régimen general
del IS, sin perjuicio de lo dispuesto a continuación:
No serán deducibles los pagos que el establecimiento permanente efectúe a la casa central o a alguno de sus
establecimientos permanentes en concepto de cánones, intereses, comisiones, abonados en contraprestación de
servicios de asistencia técnica o por el uso o la cesión de bienes o derechos.
No obstante, serán deducibles los intereses abonados por los establecimientos permanentes de bancos extranjeros a su
casa central, o a otros establecimientos permanentes, para la realización de su actividad.
Para la determinación de la base imponible, será deducible la parte razonable de los gastos de dirección y generales de
administración que corresponda al establecimiento permanente, siempre que se cumplan los siguientes requisitos:
Reflejo en los estados contables del establecimiento permanente.
Constancia, mediante memoria informativa presentada con la declaración, de los importes, criterios y módulos de
reparto.
Racionalidad y continuidad de los criterios de imputación adoptados.
En ningún caso resultarán imputables cantidades correspondientes al coste de los capitales propios de la entidad
afectos, directa o indirectamente, al establecimiento permanente.
Para establecimientos permanentes, se integrará en la base imponible la diferencia entre el valor de mercado y el valor
contable de los siguientes elementos patrimoniales:
Los que estén afectos a un establecimiento permanente situado en territorio español que cesa su actividad.
Los que estando previamente afectos a un establecimiento permanente situado en territorio español son transferidos al
extranjero.
El pago de la deuda tributaria resultante de la aplicación de la letra b) anterior, en el supuesto de elementos

patrimoniales transferidos a un Estado miembro de la Unión Europea, será aplazado por la Administración tributaria a
solicitud del contribuyente hasta la fecha de la transmisión a terceros de los elementos patrimoniales afectados,
resultando de aplicación la LGT, en cuanto al devengo de intereses de demora y a la constitución de garantías para
dicho aplazamiento.
DEUDA TRIBUTARIA
A la base imponible se aplicará el tipo de gravamen establecido en el artículo 29 de la Ley 27/2014, del IS, teniendo en
cuenta su disposición transitoria trigésima cuarta.

Adicionalmente, cuando las rentas obtenidas por establecimientos permanentes de entidades no residentes se
transfieran al extranjero, será exigible una imposición complementaria, al tipo de gravamen del 19 %, sobre las cuantías
transferidas con cargo a las rentas del establecimiento permanente, incluidos los pagos a que hace referencia el artículo
18.1 a) del TRLIRNR que no hayan sido gastos deducibles a efectos de fijación de la base imponible del establecimiento
permanente.
La declaración e ingreso de dicha imposición complementaria se efectuará en la forma y plazos establecidos para las
rentas obtenidas sin mediación de establecimiento permanente.
En la cuota íntegra del impuesto podrán aplicarse:
El importe de las bonificaciones y las deducciones a que se refieren los artículos 31 a 39 de la LIS.
El importe de las retenciones, de los ingresos a cuenta y de los pagos fraccionados..
PERIODO IMPOSITIVO Y DEVENGO
El periodo impositivo coincidirá con el ejercicio económico declarado por el establecimiento permanente, sin que pueda
exceder de 12 meses. Cuando no se hubiese declarado otro distinto, el periodo impositivo se entenderá referido al año
natural. El impuesto se devengará el último día del periodo impositivo.
La comunicación del periodo impositivo deberá formularse en el momento en que deba presentarse la primera
declaración por este impuesto, entendiéndose subsistente para periodos posteriores en tanto no se modifique
expresamente.
Se entenderá concluido el periodo impositivo cuando el establecimiento permanente cese en su actividad o, de otro
modo, se realice la desafectación de la inversión en su día efectuada respecto del establecimiento permanente, así
como en los supuestos en que se produzca la transmisión del establecimiento permanente a otra persona física o
entidad, aquellos en que la casa central traslade su residencia y cuando fallezca su titular.
OBLIGACIONES FORMALES
Los establecimientos permanentes estarán obligados a presentar declaración, determinando e ingresando la deuda
tributaria correspondiente, mediante el modelo 200 o 201 simplificado. La declaración se presentará en el plazo de 25
días naturales siguientes a los seis meses posteriores a la conclusión del periodo impositivo.
Los establecimientos permanentes estarán obligados a llevar contabilidad separada, referida a las operaciones que
realicen y a los elementos patrimoniales que estuviesen afectos a los mismos.
Estarán, asimismo, obligados al cumplimiento de las restantes obligaciones de índole contable, registral o formal
exigibles a las entidades residentes en territorio español por las normas del IS.
PAGOS A CUENTA
Los establecimientos permanentes estarán sometidos al régimen de retenciones del IS por las rentas que perciban y
quedarán obligados a efectuar pagos fraccionados a cuenta de la liquidación de este impuesto en los mismos términos
que las entidades sujetas al IS.
Asimismo, estarán obligados a practicar retenciones e ingresos a cuenta en los mismos términos que las entidades
residentes en territorio español.
BASE IMPONIBLE
Regla general. Con carácter general, la base imponible estará constituida por su importe íntegro, determinado de
acuerdo con las normas del IRPF.
Reglas especiales:
En los casos de prestaciones de servicios, asistencia técnica, obras de instalación o montaje derivados de contratos de
ingeniería y, en general, de actividades o explotaciones económicas realizadas en España sin mediación de
establecimiento permanente, la base imponible será igual a la diferencia entre los ingresos íntegros y los siguientes
gastos:
Sueldos, salarios y cargas sociales del personal empleado directamente en el desarrollo de la actividad siempre que se
justifique o garantice el ingreso del impuesto que proceda o los pagos a cuenta de los rendimientos del trabajo
satisfechos.
Aprovisionamiento de materiales para su incorporación definitiva a los trabajos realizados en territorio español.

Suministros consumidos en territorio español para el desarrollo de las actividades.
En caso de que el contribuyente sin establecimiento permanente haya tributado por el IRPF por ganancias patrimoniales
por cambio de residencia, de acuerdo con lo establecido en el artículo 95 bis de la LIRPF, para el cálculo de la ganancia
patrimonial correspondiente a la transmisión se tomará como valor de adquisición el valor de mercado de las acciones o
participaciones que se hubiera tenido en cuenta para determinar la ganancia patrimonial prevista en el mencionado
artículo.
Los coeficientes de abatimiento aplicables a ganancias de patrimonio obtenidos por contribuyentes personas físicas sin
establecimiento permanente se aplicarán en los mismos términos que en el IRPF.
La base imponible correspondiente a las ganancias patrimoniales se determinará aplicando a cada alteración
patrimonial que se produzca las normas previstas para el IRPF, con ciertas excepciones.
En el caso de entidades no residentes, cuando la ganancia patrimonial provenga de una adquisición a título lucrativo, su
importe será el valor normal de mercado del elemento adquirido.
Finalmente, cuando las ganancias procedan indirectamente de bienes situados en territorio español o de derechos
relativos a estos, en concreto de la transmisión de derechos o participaciones en entidades de mera tenencia de bienes
residentes en países o territorios con los que no exista un efectivo intercambio de información tributaria, esos bienes
inmuebles situados en territorio español quedarán afectos al pago del impuesto.
En el caso de personas físicas no residentes, la renta imputada de los bienes inmuebles situados en territorio español
se determinará con arreglo a lo dispuesto en la LIRPF (2 % del valor catastral de bienes inmuebles urbanos o rústicos
con construcciones no indispensables para el ejercicio de explotación alguna, no afectos a actividades económicas ni
generadores de rendimientos de capital inmobiliario, o 1,1 % si el valor catastral ha sido revisado).
Cuando se trate de contribuyentes residentes en otro Estado miembro de la Unión Europea, se aplicarán las siguientes
reglas especiales para la determinación de la base imponible correspondiente a los rendimientos que obtengan sin
mediación de establecimiento permanente, pudiéndose deducir:
En caso de personas físicas, los gastos previstos en la LIRPF, siempre que el contribuyente acredite que están
relacionados directamente con los rendimientos obtenidos en España y que tienen un vínculo económico directo e
indisociable con la actividad realizada en España.
En caso de entidades, los gastos deducibles de acuerdo con lo previsto en la LIS, siempre que el contribuyente acredite
que están relacionados directamente con los rendimientos obtenidos en España y que tienen un vínculo económico
directo e indisociable con la actividad realizada en España.
A) Exención por reinversión en vivienda habitual
Las ganancias patrimoniales obtenidas por los contribuyentes residentes en un Estado miembro de la Unión Europea
por la transmisión de la que haya sido su vivienda habitual en España, siempre que el importe total obtenido por la
transmisión se reinvierta en la adquisición de una nueva vivienda habitual, estarán excluidas de gravamen. Cuando el
importe reinvertido sea inferior al total de lo percibido en la transmisión, únicamente se excluirá de tributación la parte
proporcional de la ganancia patrimonial obtenida que corresponda a la cantidad reinvertida. Para aplicar la mencionada
exención se tendrá en cuenta lo establecido en el artículo 38 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del IRPF y de
modificación parcial de las leyes de los IS, IRNR e IP, y normativa de desarrollo.
También resultará de aplicación la obligación de retención del 3 % o ingreso a cuenta correspondiente por parte del
adquirente, prevista en el apartado 2 del artículo 25 del Real Decreto Legislativo 5/2004, de 5 de marzo, por el que se
aprueba el texto refundido de la LIRNR, así como la de presentación de la declaración e ingreso de la deuda tributaria
correspondiente. No obstante lo anterior, cuando la reinversión se haya producido con anterioridad a la fecha en la que
se deba presentar la mencionada declaración, la reinversión, total o parcial, podrá tenerse en cuenta para determinar la
deuda tributaria correspondiente.
La exención por reinversión en vivienda habitual se aplicará igualmente a los contribuyentes que sean residentes en un
Estado miembro del Espacio Económico Europeo con el que exista un efectivo intercambio de información tributaria, en
los términos previstos en el apartado 4 de la disposición adicional primera de la Ley 36/2006, de 29 de noviembre, de
medidas para la prevención del fraude fiscal.
B) Solicitud de devolución por reinversión en vivienda habitual

El contribuyente no residente en territorio español deberá presentar una solicitud ante la delegación o AEAT en cuyo
ámbito territorial se encuentre ubicado el inmueble, en el plazo de los tres meses siguientes a la fecha de la adquisición
de la vivienda habitual.
El contribuyente deberá aportar junto con la solicitud la documentación que acredite que la transmisión de la vivienda
habitual en territorio español, y la posterior adquisición de la nueva vivienda habitual, han tenido lugar.
La Administración tributaria procederá, en su caso, previas las comprobaciones que sean necesarias, a la devolución al
contribuyente del exceso ingresado.
A efectos de aplicar la exención por reinversión en vivienda habitual se tendrá en cuenta lo establecido en los artículos
41 y 41 bis del Real Decreto 439/2007, de 30 de marzo, por el que se aprueba el Reglamento del IRPF y se modifica el
Reglamento de planes y fondos de pensiones, aprobado por el Real Decreto 304/2004, de 20 de febrero.
CUOTA TRIBUTARIA
La cuota tributaria se obtendrá aplicando a la base imponible, determinada conforme a los puntos anteriores, entre
otros, los siguientes tipos de gravamen:
Con carácter general, el 24 %. No obstante, el tipo de gravamen será el 19 % cuando se trate de contribuyentes
residentes en otro Estado miembro de la Unión Europea o del Espacio Económico Europeo con el que exista un efectivo
intercambio de información tributaria.
Las pensiones y haberes pasivos percibidos por personas físicas no residentes en territorio español, cualquiera que sea
la persona que haya generado el derecho a su percepción, serán gravados de acuerdo con una tarifa progresiva.
Los rendimientos del trabajo de personas físicas no residentes en territorio español, siempre que no sean
contribuyentes por el IRPF, que presten sus servicios en misiones diplomáticas y representaciones consulares de
España en el extranjero, cuando no proceda la aplicación de normas específicas derivadas de los tratados
internacionales en los que España sea parte, se gravarán al 8 %.
El 19 % cuando se trate de:
Dividendos y rendimientos derivados de la participación en fondos propios de entidades.
Intereses y rendimientos derivados de la cesión a terceros de capitales propios.
Ganancias de patrimonio que se pongan de manifiesto con ocasión de transmisiones de elementos patrimoniales.
El 2 % de rendimientos del trabajo percibidos por personas físicas no residentes en territorio español en virtud de un
contrato de duración determinada para trabajadores extranjeros de temporada, de acuerdo con la legislación laboral.
DEDUCCIONES
De la cuota solo se deducirán:
Las cantidades correspondientes a las deducciones por donativos en los términos previstos en el artículo 68.3 del
TRLIRPF.
Las retenciones e ingresos a cuenta que se hubieran practicado sobre las rentas del contribuyente.
6.4. DEVENGO
El impuesto se devengará:
Tratándose de rendimientos, cuando resulten exigibles o en la fecha del cobro si esta fuera anterior.
Tratándose de ganancias patrimoniales, cuando tenga lugar la alteración patrimonial.
Tratándose de rentas imputadas correspondientes a los bienes inmuebles urbanos, el 31 de diciembre de cada año.
En los restantes casos, cuando sean exigibles las correspondientes rentas.
En caso de fallecimiento del contribuyente, todas las rentas pendientes de imputación se entenderán exigibles en la
fecha del fallecimiento.
6.5. OBLIGACIONES FORMALES
Los contribuyentes que obtengan rentas en territorio español sin mediación de establecimiento permanente estarán
obligados a presentar declaración a través del modelo 210, cuyo plazo de presentación varía según el tipo de renta y el

resultado que arroje la liquidación:
Rentas derivadas de transmisión de bienes inmuebles: tres meses una vez transcurrido el plazo de un mes desde la
fecha de transmisión del bien inmueble.
Rentas imputadas de bienes inmuebles situados en territorio español: el año natural siguiente a la fecha de devengo.
Resto de rentas:
Autoliquidaciones con resultado a ingresar: el plazo para presentar e ingresar será los 20 primeros días naturales de
abril, julio, octubre y enero, en relación con las rentas cuya fecha de devengo esté comprendida en el trimestre natural
anterior.
Autoliquidaciones de cuota cero: el plazo es del 1 al 20 de enero del año siguiente al de devengo de las rentas
declaradas.
Autoliquidaciones con cuota a devolver: pueden presentarse a partir del mes de febrero del año siguiente al del devengo
de las rentas declaradas y dentro del plazo de los cuatro años siguientes contados desde el término del periodo de
declaración e ingreso de la retención.
Podrán también efectuar la declaración e ingreso de la deuda los responsables solidarios. No se exigirá a los
contribuyentes por este impuesto la presentación de la declaración correspondiente a las rentas respecto de las que se
hubiese practicado la retención o efectuado el ingreso a cuenta, a que se refiere el artículo 31 de la LIRNR, salvo en el
caso de ganancias patrimoniales derivadas del reembolso de participaciones en fondos de inversión regulados en la Ley
35/2003, de 4 de noviembre, de instituciones de inversión colectiva, cuando la retención practicada haya resultado
inferior a la cuota tributaria calculada conforme a lo previsto en los artículos 24 y 25 de la LIRNR.
La Administración tributaria, previa solicitud de los contribuyentes, podrá poner a su disposición, a efectos meramente
informativos, borradores de declaración relativos a las rentas inmobiliarias imputadas.
Se generará un borrador de declaración por cada inmueble que origine imputación de rentas inmobiliarias.
A tales efectos, la Administración tributaria podrá requerir a los contribuyentes la presentación de la información y
documentos que resulten necesarios para su elaboración.
El ministro de Hacienda y Administraciones Públicas determinará el lugar, plazo, forma y procedimiento de dicho
requerimiento.
Cuando el contribuyente considere que el borrador de declaración no refleja su situación tributaria a efectos de este
impuesto, deberá presentar la correspondiente declaración, de acuerdo con lo dispuesto en el artículo 28 del texto
refundido de la ley del impuesto.
No obstante, podrá instar la rectificación del borrador cuando advierta que contiene datos erróneos o inexactos.
El ministro de Hacienda y Administraciones Públicas determinará el lugar, plazo, forma y procedimiento para realizar
dicha rectificación.
Los contribuyentes que obtengan rentas de actividades o explotaciones económicas realizadas en España estarán
obligados a llevar libros registro de ingresos y de gastos.
Asimismo, deberán conservar, numeradas por orden de fechas, las facturas emitidas y las facturas o justificantes
recibidos.
Están obligados a practicar las retenciones e ingresos a cuenta respecto de los rendimientos del trabajo que satisfagan,
así como de otros rendimientos sometidos a retención que constituyan gasto deducible para la obtención de las rentas
derivadas de prestaciones de servicios, asistencia técnica, obras de instalación o montaje derivados de contratos de
ingeniería y en general de actividades o explotaciones económicas realizadas en España.
Cuando hubieren de practicar retenciones e ingresos a cuenta, estarán obligados a presentar la declaración censal y a
llevar los registros de ingresos y gastos que reglamentariamente se determinan.
Retenciones e ingresos a cuenta
Regulado en los artículos 30 y siguientes del TRLIRNR y 11 y siguientes del reglamento que lo desarrolla, como ya se
mencionó anteriormente, las retenciones e ingresos a cuenta son instrumentos de técnica tributaria tendentes a
garantizar el cobro del tributo, objetivo que se consigue anticipando el pago del impuesto, obligando al pagador de las
rentas a retener e ingresar en el Tesoro (a efectuar el ingreso a cuenta si la retribución se realiza en especie)

precisamente una cantidad a cuenta de la futura liquidación por el impuesto que haga el contribuyente.
Pues bien, este es un mecanismo esencial en este impuesto ya que se trata de un tributo que se exige a sujetos no
residentes cuyo control es mucho más difícil para la Hacienda pública. Es por ello que la cantidad a retener coincide
sustancialmente con la cuota resultante de la liquidación, por lo que la retención correctamente practicada e ingresada
equivale al pago del impuesto, excluyendo incluso la obligación de declarar en muchos casos.
SUJETOS OBLIGADOS A RETENER
Están obligados a retener o ingresar a cuenta respecto de las rentas sujetas al IRNR que satisfagan o abonen, con
carácter general:
Las entidades residentes en España, incluidas las entidades en régimen de atribución.
Las personas físicas residentes en España que realicen actividades económicas, respecto de las rentas que satisfagan
o abonen en el ejercicio de aquellas.
Los contribuyentes del IRNR sin establecimiento permanente, respecto de los rendimientos del trabajo que satisfagan,
así como respecto de otros rendimientos sometidos a retención que constituyan gasto deducible para la obtención de
las rentas de no residentes sin establecimiento permanente derivadas de actividades económicas.
Las entidades en régimen de atribución de rentas del artículo 38.
En las operaciones sobre activos financieros:
La persona o entidad emisora, o la entidad financiera encargada de la operación.
El fedatario público o institución financiera que intervenga en su presentación al cobro.
El banco, caja o entidad financiera que actúe por cuenta del transmitente (que reciba de este la orden de venta).
El fedatario público que obligatoriamente debe intervenir en la operación.
En las transmisiones o reembolsos de acciones o participaciones representativas del capital o patrimonio de las
instituciones de inversión colectiva, las sociedades gestoras o entidades depositarias.
En el caso de los premios, la persona o entidad que los satisfaga.
Todos estos obligados a retener ya no serán responsables solidarios, incluso en los supuestos de exención y
consiguiente excepción de retener.
Hay que añadir, por último, una figura especial que opera exclusivamente en el caso de transmisiones de bienes
inmuebles. Así, cuando los contribuyentes por el IRNR que actúen sin mediación de establecimiento permanente
transmitan bienes inmuebles situados en España, el adquirente estará obligado a retener e ingresar el 3 % de la
contraprestación acordada en concepto de pago a cuenta del impuesto del no residente. En el caso de que no se
practique la retención, los bienes transmitidos quedarán afectos al pago del importe que resulte menor entre dicha
retención y el impuesto correspondiente.
El adquirente no tendrá la obligación de retener en los siguientes casos:
Aportación de bienes inmuebles, en la constitución o aumento de capitales de sociedades residentes en territorio

español.
En las transmisiones a título lucrativo.
Cuando se acredite por parte del transmitente su sujeción al IRPF o al IS mediante certificación expedida por el órgano
competente de la Administración tributaria.
RENTAS SUJETAS A RETENCIÓN
Con carácter general, están sujetas a retención todas las rentas sujetas al impuesto. No obstante, no existirá obligación
de retener en relación con rentas como las siguientes:
Rentas exentas conforme al artículo 14 del TRLIRNR, es decir, generalmente, cuando una renta esté exenta de
imposición, también estará exceptuada de retención. No se cumple esta regla en los siguientes casos:
Los dividendos y participaciones en beneficios obtenidos sin mediación de establecimiento permanente por fondos de

pensiones equivalentes a los regulados en el texto refundido de la Ley de planes y fondos de pensiones, que sean
residentes en otro Estado miembro de la Unión Europea o por establecimientos permanentes de dichas instituciones
situados en otro Estado miembro de la Unión Europea.
Los dividendos y participaciones en beneficios obtenidos sin mediación de establecimiento permanente por las
instituciones de inversión colectiva reguladas por la Directiva 2009/65/CE del Parlamento Europeo y del Consejo, de 13
de julio de 2009.
Rentas exentas en virtud de lo dispuesto en un convenio para evitar la doble imposición. Si un convenio de doble
imposición establece que la soberanía fiscal sobre una determinada renta no le corresponde a España sino al otro
Estado afectado, la renta obtenida por el no residente no estará sometida a retención por el IRNR.
Cuando se acredite el pago del impuesto (mediante la declaración del impuesto correspondiente a las rentas satisfechas
presentada por el contribuyente o su representante) o la procedencia de la exención (mediante los documentos
justificativos del cumplimiento de las circunstancias que determinan la procedencia de su aplicación).
Los beneficios derivados de entidades de tenencia de valores extranjeros residentes en España.
Las rentas que determinen ganancias patrimoniales, salvo:
Los premios derivados de la participación en juegos, concursos, rifas o combinaciones aleatorias.
Las derivadas de la transmisión de inmuebles en territorio español sujetas a la retención del 3 %.
Las derivadas de la transmisión o reembolso de acciones o participaciones en el capital o patrimonio de instituciones de

inversión colectiva, excepto las procedentes de participaciones en los fondos de inversión cotizados.
Excepciones de carácter técnico:
Los rendimientos de valores emitidos por el Banco de España que constituyan instrumento regulador de intervención en
el mercado monetario y los rendimientos de letras del Tesoro. No obstante, las entidades de crédito y demás
instituciones financieras que formalicen con sus clientes contratos de cuentas basadas en operaciones sobre letras del
Tesoro sí estarán obligadas a retener.
Las primas de conversión de obligaciones en acciones.
Los rendimientos derivados de la transmisión o reembolso de activos financieros con rendimiento explícito cuando
cumplan una serie de requisitos.
Los premios derivados de juegos de suerte, envite o azar organizados de acuerdo con el Real Decreto-Ley 16/1977, de
25 de febrero, así como todos aquellos cuya base de retención no sea superior a 300 euros.
IMPORTE DE LA RETENCIÓN
Los sujetos obligados a retener deberán retener o ingresar a cuenta una cantidad equivalente a la que resulte de aplicar
el porcentaje que corresponda para determinar la deuda tributaria, es decir, el tipo de gravamen previsto en cada caso
por la propia ley, o el establecido por un convenio para evitar la doble imposición que resulte aplicable.
La base para el cálculo de la retención con carácter general será la base imponible calculada con arreglo a las
disposiciones del TRLIRNR.
A estos efectos, cuando se perciba por una persona física un capital diferido que corresponda total o parcialmente a
primas satisfechas con anterioridad a 31 de diciembre de 1994, se aplicará, en su caso, lo establecido en el apartado 5
del artículo 93 del RIRPF.
No obstante, hay reglas especiales establecidas respecto de algunos tipos de renta, tales como:
La base para el cálculo de la retención en el caso de los premios será el importe de estos.
En el caso de transmisiones o reembolsos de acciones o participaciones representativas del capital o patrimonio de

instituciones de inversión colectiva, la base de retención será la diferencia entre el valor de transmisión o reembolso y el
valor de adquisición de las acciones o participaciones, considerándose que los valores transmitidos o reembolsados por
el contribuyente son aquellos que adquirió en primer lugar.
A estos efectos, cuando las acciones o participaciones representativas del capital o patrimonio de instituciones de
inversión colectiva se hubieran adquirido por personas físicas con anterioridad a 31 de diciembre de 1994, se aplicará,
en su caso, lo establecido en el apartado 1 del artículo 97 del RIRPF.
Cuando las rentas sean satisfechas o abonadas en especie, la base para el cálculo del ingreso a cuenta se determinará
de acuerdo con las normas establecidas en el IRPF.
En los supuestos de transmisiones de bienes inmuebles situados en territorio español por contribuyentes del impuesto
que actúen sin mediación de establecimiento permanente, el adquirente estará obligado a retener e ingresar el 3 %, o a
efectuar el ingreso a cuenta correspondiente, de la contraprestación acordada en concepto de pago a cuenta del IRNR
correspondiente a aquellos.
No obstante, el adquirente no tendrá esa obligación:
Cuando el transmitente acredite su sujeción al IRPF o al IS mediante certificación expedida por el órgano competente
de la Administración tributaria.
En los casos de aportación de bienes inmuebles, en la constitución o aumento de capitales de sociedades residentes en
Por su parte, el contribuyente no residente en territorio español deberá declarar, e ingresar en su caso, el impuesto
definitivo, compensando en la cuota el importe retenido o ingresado a cuenta por el adquirente.
Si la retención o el ingreso a cuenta no se hubiesen ingresado, los bienes transmitidos quedarán afectos al pago del
importe correspondiente.
¿CUÁNDO DEBE PRACTICARSE LA RETENCIÓN?
Con carácter general, la obligación de retener nacerá cuando se devengue el impuesto. Aparte de esta regla general, la
ley concreta los siguientes casos:
En relación con los rendimientos del capital mobiliario, la obligación de retener o ingresar a cuenta nacerá en el
momento de la exigibilidad de los mismos o en el de su pago o entrega si fuera anterior. En particular:
Los intereses se entenderán exigibles: en las fechas de vencimiento señaladas en la escritura o contrato para su
liquidación o cobro o cuando, de otra forma, se reconozcan en cuenta, aunque el perceptor no reclame su cobro o los
rendimientos se acumulen al principal de la operación.
Los dividendos se entenderán exigibles: en la fecha establecida en el acuerdo de distribución o a partir del día siguiente
al de su adopción a falta de la determinación de la citada fecha.
En caso de transmisión, amortización o reembolso de activos financieros, la obligación nacerá en el momento de la

transmisión, amortización o reembolso.
En relación con las ganancias patrimoniales, la obligación de retener nacerá en el momento en que se formalice la
transmisión o reembolso de las acciones o participaciones en el capital o patrimonio de instituciones de inversión
colectiva, cualesquiera que sean las condiciones de cobro pactadas.
OTRAS OBLIGACIONES DEL RETENEDOR
Los sujetos obligados a retener deben:
Presentar declaración y efectuar el ingreso en el Tesoro.
Presentar un resumen anual de retenciones e ingresos a cuenta.
Conservar la documentación correspondiente y expedir certificación acreditativa de las retenciones o ingresos a cuenta
practicados.
DEVOLUCIÓN DE LOS EXCESOS DE RETENCIÓN
Cuando se haya soportado una retención o ingreso a cuenta superior a la cuota del impuesto, se podrá solicitar a la
Administración tributaria la devolución del exceso sobre la citada cuota, para lo cual se requiere la presentación de la
correspondiente autoliquidación del impuesto en el modelo que determine el ministro de Economía y Hacienda. Además
de los contribuyentes, podrán presentar declaraciones con solicitud de devolución los responsables solidarios y los
sujetos obligados a retener. El plazo para solicitar la devolución del exceso de retenciones prescribe a los cuatro años

desde su ingreso, como cualquier otra devolución tributaria.
RETENCIÓN SOBRE LAS RENTAS DEL TRABAJO EN SUPUESTOS DE CAMBIO DE RESIDENCIA
Los trabajadores por cuenta ajena que no sean contribuyentes por el impuesto, pero que vayan a adquirir dicha
condición como consecuencia de su desplazamiento al extranjero por su empleador, podrán comunicar a la
Administración tributaria dicha circunstancia, haciéndole constar la identificación del trabajador y del pagador de los
rendimientos del trabajo, la fecha de salida del territorio español, la fecha de comienzo de la prestación del trabajo en el
extranjero así como la existencia de datos objetivos en esa relación laboral que hagan previsible que, como
consecuencia de la prestación de trabajo en otro país, la permanencia en dicho país sea superior a 183 días durante el
año natural en que se produce el desplazamiento o, en su defecto, en el siguiente.
La Administración tributaria, a la vista de todo ello, expedirá al trabajador, si procede, un documento acreditativo en el
que conste la fecha a partir de la cual se practicarán las retenciones por el IRNR y no por el IRPF, un ejemplar del cual
deberá ser entregado al pagador de los rendimientos del trabajo, al objeto de que este último, a los efectos de la
práctica de retenciones, le considere contribuyente del impuesto.
De este modo, el trabajador puede anticipar su estatus de contribuyente por el IRNR, adaptando las retenciones que
percibe a su nueva situación, evitando las graves distorsiones entre cantidad retenida y cuota tributaria que en estos
supuestos concretos se suelen producir.
GRAVAMEN ESPECIAL SOBRE BIENES INMUEBLES DE ENTIDADES NO RESIDENTES
El artículo 40 del TRLIRNR establece que las entidades no residentes, que lo sean en un país o territorio que tenga la
consideración de paraíso fiscal y que sean propietarias o posean en España, por cualquier título, bienes inmuebles o
derechos reales de goce o disfrute sobre los mismos estarán sujetas al impuesto mediante un gravamen especial.
Exenciones
El gravamen especial sobre bienes inmuebles no será exigible a:
Los Estados e instituciones públicas extranjeras y los organismos internacionales.
Las entidades que desarrollen en España, de modo continuado o habitual, explotaciones económicas diferenciables de
la simple tenencia o arrendamiento del inmueble, considerando que esto sucede cuando se dé cualquiera de las
circunstancias siguientes, de modo continuado o habitual, explotaciones económicas diferenciables de la simple
tenencia o arrendamiento del inmueble, considerando que esto sucede cuando se dé cualquiera de las circunstancias
siguientes:
Que el valor real del inmueble o inmuebles, cuya titularidad corresponda a la entidad no residente, no exceda de cinco
veces el valor real de los elementos patrimoniales afectos a una explotación económica.
Que el volumen anual de operaciones de la explotación económica sea igual o superior a cuatro veces la base
imponible del gravamen especial.
Que el volumen anual de operaciones de la explotación económica sea igual o superior a 600.000 euros.
Las sociedades que coticen en mercados secundarios de valores oficialmente reconocidos.
Base imponible y tipo de gravamen
La base imponible del gravamen especial estará constituida por el valor catastral de los bienes inmuebles. Cuando no
existiese valor catastral, se utilizará el valor determinado con arreglo a las disposiciones aplicables a efectos del IP.
El tipo del gravamen especial será del 3 %.
En los supuestos en que una entidad residente en un país o territorio que tenga la consideración de paraíso fiscal
participe en la titularidad de los bienes o derechos junto con otra u otras personas o entidades, el gravamen especial
sobre bienes inmuebles de entidades no residentes en España será exigible por la parte del valor de los bienes o
derechos que corresponda proporcionalmente a su participación en la titularidad de aquellos.

La cuota del gravamen especial sobre bienes inmuebles de entidades no residentes tendrá la consideración de gasto
deducible a efectos de la determinación de la base imponible del impuesto sobre no residentes que en su caso grave los
rendimientos y ganancias patrimoniales derivados de la explotación del inmueble.
Devengo y declaración
El gravamen se devenga el 31 de diciembre de cada año y deberá declararse e ingresarse en el mes de enero
siguiente.
De no ingresarse el importe del gravamen al término del mes de enero, con una simple certificación emitida por la AEAT
habrá título suficiente para iniciar la vía de apremio y perseguir el cobro de la deuda tributaria, quedando afecto el
inmueble al pago de la misma.
GRAVAMEN ESPECIAL SOBRE LOS PREMIOS DE DETERMINADAS LOTERÍAS Y APUESTAS
Estarán sujetos a este impuesto mediante un gravamen especial los siguientes premios obtenidos por contribuyentes
sin mediación de establecimiento permanente:
Los premios de las loterías y apuestas organizadas por la Sociedad Estatal de Loterías y Apuestas del Estado y por los
órganos o entidades de las comunidades autónomas, así como de los sorteos organizados por la Cruz Roja Española y
de las modalidades de juegos autorizadas a la Organización Nacional de Ciegos Españoles.
Los premios de las loterías, apuestas y sorteos organizados por organismos públicos o entidades que ejerzan
actividades de carácter social o asistencial sin ánimo de lucro establecidos, en otros Estados miembros de la Unión
Europea o del Espacio Económico Europeo y que persigan objetivos idénticos a los de los organismos o entidades
señalados anteriormente.
El gravamen especial se exigirá de forma independiente respecto de cada décimo, fracción o cupón de lotería o apuesta
premiados.
Especialidades:
Estos premios estarán sujetos a retención o ingreso a cuenta según el artículo 31 de la LIRNR. Asimismo, existirá
obligación de practicar retención o ingreso a cuenta cuando el premio esté exento en virtud de lo dispuesto en un
convenio para evitar la doble imposición que resulte aplicable.
El porcentaje de retención o ingreso a cuenta será del 20 %. La base de retención o ingreso a cuenta vendrá
determinada por el importe de la base imponible del gravamen especial.
Los contribuyentes del IRNR, que hubieran obtenido alguno de los premios antes mencionados, estarán obligados a
presentar una declaración por este gravamen especial, determinando el importe de la deuda tributaria correspondiente,
e ingresar su importe en el lugar, forma y plazos que establezca el ministro de Hacienda y Administraciones Públicas.
No existirá obligación de presentar tal declaración cuando el premio obtenido hubiera sido de cuantía inferior al importe
exento (igual o inferior
a 2.500 €), o se hubiera practicado en relación con el mismo la retención o el ingreso a cuenta antes mencionado.
Cuando se ingresen o se retengan cuantías superiores a las que se deriven de la aplicación de un convenio para evitar
la doble imposición, se podrá solicitar dicha aplicación y la devolución consiguiente bajo ciertas condiciones.
ENTIDADES EN RÉGIMEN DE ATRIBUCIÓN DE RENTAS
Las rentas correspondientes a las entidades en régimen de atribución de rentas obtenidas por sociedades civiles,
tengan o no personalidad jurídica, herencias yacentes, comunidades de bienes y demás entidades a que se refiere el
artículo 35.4 de la LGT, así como las retenciones e ingresos a cuenta que hayan soportado, se atribuirán a los socios,
herederos, comuneros o partícipes, respectivamente, de acuerdo con lo establecido para el régimen especial de
entidades en régimen de atribución de rentas del IRPF y las especialidades señaladas en la propia LIRNR, según se
trate de entidades constituidas en España o en el extranjero.
En relación con estas entidades, hay que distinguir cuatro supuestos:
Entidad constituida en España y que realiza actividad económica en territorio español. Si la entidad realiza actividad
económica en territorio español, los miembros no residentes en territorio español serán contribuyentes del impuesto con

establecimiento permanente.
Entidad constituida en España y que no realiza actividad económica en territorio español. Si la entidad no realiza en
España actividad económica, los miembros no residentes en territorio español serán contribuyentes por el impuesto sin
establecimiento permanente, resultando la entidad en régimen de atribución de rentas obligada a ingresar a cuenta la
diferencia entre la parte de la retención soportada que le corresponda al miembro no residente y la retención que
hubiera resultado de haberse aplicado directamente sobre la renta atribuida.
Entidad constituida en el extranjero con presencia en territorio español. Será contribuyente del impuesto, a diferencia de
los dos supuestos anteriores, en las que el contribuyente sigue siendo cada uno de sus miembros. Se considera que
tiene presencia en territorio español cuando realice una actividad económica en dicho territorio y toda o parte de la
misma se desarrolle, de forma continuada o habitual, mediante instalaciones o lugares de trabajo de cualquier índole, o
actúe en él a través de un agente autorizado para contratar, en nombre y por cuenta de la entidad. La tributación de este
tipo de entidades deberá efectuarse del siguiente modo:
La base imponible estará constituida por la parte de la renta, cualquiera que sea el lugar de su obtención, determinada
conforme a lo establecido en el artículo 89 de la LIRPF que resulte atribuible a los miembros no residentes de la
entidad.
La cuota íntegra se determinará aplicando sobre la base imponible el tipo de gravamen que corresponda de entre los
previstos en la normativa del IS.
Dicha cuota se minorará aplicando las bonificaciones y deducciones aplicables para los contribuyentes que operan
mediante establecimiento permanente, así como los pagos a cuenta, siempre en la parte correspondiente a la renta
atribuible a los miembros no residentes.
Finalmente señalar que, en el caso de que alguno de los miembros no residentes de esas entidades invoque un
convenio de doble imposición, se considerará que las cuotas satisfechas por la entidad fueron satisfechas por estos en
la parte que les corresponda.
Entidad constituida en el extranjero sin presencia en territorio español. Cuando una entidad en régimen de atribución de
rentas constituida en el extranjero obtenga rentas en territorio español sin desarrollar en el mismo una actividad
económica en la forma descrita en el apartado anterior, los miembros no residentes en territorio español serán
contribuyentes de este impuesto sin establecimiento permanente.
En este caso, las retenciones o ingresos a cuenta se practicarán de la siguiente forma:
Si se acredita al pagador la residencia de los miembros de la entidad y la proporción en que se les atribuye la renta, se
aplicará a cada miembro la retención que corresponda a tenor de dichas circunstancias de acuerdo con su impuesto
respectivo.
Cuando el pagador no entienda acreditadas esas circunstancias, o bien cuando la entidad en régimen de atribución de
rentas esté constituida en un país o territorio calificado reglamentariamente como paraíso fiscal, practicará la retención o
ingreso a cuenta con arreglo a las normas del IRNR sin considerar el lugar de residencia de sus miembros ni las
exenciones por el impuesto.
Opción para contribuyentes residentes en otros Estados miembros de la Unión Europea
El contribuyente por IRNR, que sea una persona física residente de un Estado miembro de la Unión Europea, siempre
que se acredite que tiene fijado su domicilio o residencia habitual en un Estado miembro de la Unión Europea, podrá
optar por tributar en calidad de contribuyente por el IRPF, cuando concurra alguna de las siguientes circunstancias::
Que haya obtenido durante el ejercicio en España por rendimientos del trabajo y por rendimientos de actividades
económicas, como mínimo, el 75 % de la totalidad de su renta siempre que tales rentas hayan tributado efectivamente
durante el periodo por el IRNR.
Que la renta obtenida durante el ejercicio en España haya sido inferior al 90 % del mínimo personal y familiar que le
hubiese correspondido de acuerdo con sus circunstancias personales y familiares de haber sido residente en España
siempre que dicha renta haya tributado efectivamente durante el periodo por el IRNR y que la renta obtenida fuera de
España haya sido asimismo inferior a dicho mínimo.
A) Determinación de la renta total obtenida
Se tomarán en cuenta la totalidad de las rentas obtenidas durante dicho periodo, con independencia del lugar donde se
hubiesen producido y cualquiera que sea la residencia del pagador.
Para su calificación se atenderá a lo dispuesto en la normativa reguladora del IRPF.
Las rentas se computarán por sus importes netos, determinados de acuerdo con lo dispuesto en la Ley 35/2006, de 28
de noviembre, del IRPF y de modificación parcial de las leyes de los IS, IRNR e IP. Serán de aplicación, en su caso, las
reducciones de los artículos 20 y 32.2.
Los contribuyentes por este impuesto que formen parte de alguna de las modalidades de unidad familiar establecidas en
el apartado 1 del artículo 82 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, antes mencionada, podrán solicitar que el régimen
opcional les sea aplicado teniendo en cuenta las normas sobre tributación conjunta contenidas en el título IX de la citada
ley, siempre que se cumplan las siguientes condiciones:
Que el cónyuge y, en su caso, los restantes miembros de la unidad familiar acrediten su residencia en otro Estado
miembro de la Unión Europea.
Que las condiciones de obtener durante el ejercicio en España el 75 % de la totalidad de su renta o que dicha renta
haya sido inferior al 90 % del mínimo personal y familiar, se cumplan considerando la totalidad de las rentas obtenidas
por todos los miembros de la unidad familiar.
Que la solicitud sea formulada por todos los miembros de la unidad familiar o, en su caso, por sus representantes
legales.
B) Tipo de gravamen
Se aplicará el tipo medio resultante de aplicar las normas del IRPF a la totalidad de las rentas obtenidas por el
contribuyente durante el periodo, con independencia del lugar donde se hubiesen producido y cualquiera que sea la
residencia del pagador, teniendo en cuenta las circunstancias personales y familiares que hayan sido debidamente
acreditadas. El tipo medio de gravamen se expresará con dos decimales.
C) Cuota tributaria
Será el resultado de aplicar el tipo medio de gravamen a la parte de base liquidable, calculada conforme a las normas
del IRPF, correspondiente a las rentas obtenidas por el contribuyente no residente en territorio español durante el
periodo impositivo que se liquida.
D) Periodo impositivo
A efectos de la aplicación del régimen opcional, el periodo impositivo coincidirá con el año natural. No obstante, cuando
se produzca el fallecimiento del contribuyente en un día distinto del 31 de diciembre, el periodo impositivo finalizará en
la fecha de fallecimiento.
La determinación de los miembros de la unidad familiar se realizará atendiendo a la situación existente a 31 de

diciembre de cada año.
Este régimen opcional se aplicará igualmente a los contribuyentes residentes en un Estado miembro del Espacio
Económico Europeo con el que exista un efectivo intercambio de información tributaria en los términos previstos en el
apartado 4 de la disposición adicional primera de la Ley 36/2006, de 29 de noviembre, de medidas para la prevención
del fraude fiscal.
Este régimen opcional no será aplicable en ningún caso a los contribuyentes residentes en países o territorios
calificados reglamentariamente como paraísos fiscales.
Modelos relacionados con el impuesto sobre la renta de no residentes
Para la correcta gestión y control de este impuesto, el Estado exige la presentación de ciertos modelos ante la
Administración:
Modelo 115: retenciones e ingresos a cuenta. Rentas o rendimientos procedentes del arrendamiento o
subarrendamiento de inmuebles urbanos.
Modelo 117: IRPF. IS. IRNR. Retención e ingreso a cuenta. Rentas procedentes de transmisión o reembolso de
acciones o participaciones en instituciones de inversión colectiva.
Modelo 123: IRPF. IS. IRNR (establecimientos permanentes). Retención e ingreso a cuenta. Determinados rendimientos
del capital mobiliario o determinadas rentas.
Modelo 124: rentas y rendimientos del capital mobiliario derivadas de la transmisión, amortización, reembolso, canje o
conversión de cualquier tipo de activo representativos de la captación y utilización de capitales ajenos. Retenciones e

ingresos a cuenta.
Modelo 126: declaración-documento de ingreso. Rendimientos del capital mobiliario obtenidos por la contraprestación
derivada de cuentas en toda clase de instituciones financieras.
Modelo 128: declaración-Documento. Retenciones e ingresos a cuenta. Rentas o rendimientos del capital mobiliario
procedente de operaciones de capitalización y de contratos de seguros de vida o invalidez.
Modelo 136: IRPF. IRNR. Gravamen especial sobre los premios de determinadas loterías y apuestas. Autoliquidación.
Modelo 149: régimen especial aplicable a los trabajadores desplazados a territorio español. Comunicación de la opción,
renuncia o exclusión.
Modelo 150: régimen especial aplicable a los trabajadores desplazados a territorio español.
Modelo 180: retenciones e ingresos a cuenta. Rendimientos procedentes del arrendamiento de inmuebles urbanos.
Resumen anual.
Modelo 182: declaración informativa de donativos, donaciones y aportaciones recibidas.
Modelo 184: entidades en régimen de atribución de rentas. Declaración informativa anual.
Modelo 187: declaración informativa y de resumen anual de retenciones e ingresos a cuenta por operaciones de
adquisición y enajenación de acciones y participaciones.
Modelo 188: resumen anual. Retenciones e ingresos a cuenta. Rentas o rendimientos del capital mobiliario procedentes
de operaciones de capitalización y de contratos de seguros de vida o invalidez.
Modelo 193: retenciones e ingresos a cuenta sobre determinados rendimientos de capital mobiliario. Retenciones e
ingresos a cuenta sobre determinadas rentas. Resumen anual.
Modelo 194: retenciones e ingresos a cuenta sobre rendimientos del capital mobiliario y rentas derivadas de la
transmisión, amortización, reembolso, canje o conversión de cualquier clase de activos representativos de la captación y
utilización de capitales ajenos. Resumen anual.
Modelo 196: resumen anual de retenciones e ingresos a cuenta en relación con las ventas o rendimientos del capital
mobiliario obtenidos por la contraprestación derivada de cuentas en toda clase de instituciones financieras.
Modelo 200: IS. Declaración-liquidación del IS e IRNR (establecimientos permanentes y entidades en régimen de
atribución de rentas constituidas en el extranjero con presencia en territorio español).
Modelo 202: IS. Pago fraccionado régimen general.
Modelo 206: Documento de ingreso o devolución del IRNR (establecimientos permanentes y entidades en régimen de
atribución de rentas constituidas en el extranjero con presencia en territorio español).
Modelo 210: IRNR. No residentes sin establecimiento permanente. Declaración ordinaria.
Modelo 211: IRNR. Retención en la adquisición de bienes inmuebles a no residentes sin establecimiento permanente.
Modelo 213: Gravamen especial sobre bienes inmuebles de entidades no residentes.
Modelo 216: IRNR. Rentas obtenidas sin mediación de establecimiento permanente. Retenciones e ingresos a cuenta.
Modelo 230: IRPF. IRNR. IS. Retenciones e ingresos a cuenta del gravamen especial sobre los premios de
determinadas loterías y apuestas. Autoliquidación.
Modelo 247: comunicación del desplazamiento al extranjero efectuada por trabajadores por cuenta ajena.
Modelo 270: resumen anual de retenciones e ingresos a cuenta. Gravamen especial sobre los premios de determinadas
loterías y apuestas.
Modelo 291: declaración informativa de rendimientos de cuentas de no residentes.
Modelo 296: resumen anual de retenciones e ingresos a cuenta para no residentes.
Modelo 299: declaración anual de determinadas rentas obtenidas por personas físicas residentes en otros Estados
miembros de la Unión Europea y en otros países y territorios con los que se haya establecido un intercambio de
información.

Modelo de solicitud de aplicación del régimen opcional para contribuyentes personas físicas residentes en otros Estados
miembros de la Unión Europea o del Espacio Económico Europeo con efectivo intercambio de información tributaria.
Modelo de solicitud de devolución por exención por reinversión en vivienda habitual. IRNR.

Financiero y Tributario 1 Parcial

Загружено:

Сведения о документе

Авторское право

Доступные форматы

Поделиться этим документом

Поделиться или встроить документ

Параметры публикации

Этот документ был вам полезен?

Это неприемлемый материал?

Авторское право:

Доступные форматы

Financiero y Tributario 1 Parcial

Загружено:

Авторское право:

Доступные форматы

RAFANGEL

FYT II-PRIMER PARCIAL.pdf

3º Derecho Financiero y Tributario II (UNED)

¿QUÉ ES EL IMPUESTO SOBRE LA RENTA DE LAS PERSONAS FÍSICAS?

¿DÓNDE SE APLICA EL IMPUESTO SOBRE LA RENTA DE LAS PERSONAS FÍSICAS?

•País Vasco y Navarra aplicarán sus propias normas forales.

¿QUÉ RENTAS DEBEN DECLARARSE?

•Las ganancias y pérdidas patrimoniales. Variaciones en el valor de patrimonio (empresarial o particular) de la

•Las imputaciones de renta establecidas en la ley.

¿QUÉ RENTAS NO DEBEN DECLARARSE?

A) Rentas no sujetas (incluye pérdidas no computables)

•Las pérdidas debidas al consumo.

•Las prestaciones públicas extraordinarias por actos de terrorismo.

•Las ganancias patrimoniales derivadas de la transmisión de acciones o participaciones en empresas nuevas o

www.mastersevilla.com - Máster en Dirección y Gestión de Recursos Humanos

•La adquisición se realice a título oneroso.

•El inmueble sea urbano.

A) Contribuyentes en el impuesto sobre la renta de las personas físicas

¿QUIÉNES NO ESTÁN OBLIGADOS A PRESENTAR DECLARACIÓN POR EL IMPUESTO SOBRE LA RENTA DE

•Cuando el pagador de los rendimientos del trabajo no esté obligado a retener.

Let´s Live USA - ¿Quieres vivir el sueño Americano este verano?

¿CÓMO Y CUÁNDO DEBE PRESENTARSE LA DECLARACIÓN?

•Modelos de declaración. Serán los aprobados por el Ministerio de Hacienda.

El ingreso podrá fraccionarse en dos plazos, sin recargos ni intereses:

•Al tiempo de presentar la declaración se ingresará el 60 % de la deuda.

•El 40 % restante se ingresará en el plazo reglamentario (del 1 al 5 de noviembre, generalmente).

¿QUÉ RENTAS SE DECLARAN EN CADA PERIODO?

•Regla general (art. 12 de la LIRPF):

•Periodo impositivo: el año natural (de 1 de enero a 31 de diciembre).

•Devengo: el último día del año natural (31 de diciembre).

Imputación temporal de ingresos y gastos

•Regla general (art. 14 de la LIRPF):

Reglas especiales (art. 14 de la LIRPF). Destacamos, entre otras:

¿EN QUÉ CONSISTEN LAS MODALIDADES DE TRIBUTACIÓN INDIVIDUAL Y CONJUNTA?

www.mastersevilla.com - Máster en Dirección y Gestión de Recursos Humanos

Opción por la tributación conjunta

Rendimientos del trabajo

Están regulados en los artículos 17 a 20 de la LIRPF.

El cálculo del rendimiento gravable se realiza según el siguiente esquema:

CÓMPUTO DE LOS RENDIMIENTOS ÍNTEGROS DEL TRABAJO

Let´s Live USA - ¿Quieres vivir el sueño Americano este verano?

Normas de valoración de las retribuciones en especie:

•Con carácter general, valor normal de mercado.

Tendrán la consideración de gastos deducibles exclusivamente los siguientes:

Las cotizaciones a la Seguridad Social o a mutualidades generales obligatorias de funcionarios.

Las detracciones por derechos pasivos.

Las cotizaciones a los colegios de huérfanos o entidades similares.

www.mastersevilla.com - Máster en Dirección y Gestión de Recursos Humanos

Rendimientos del capital inmobiliario

(+) Rendimiento íntegro

CÓMPUTO DE LOS RENDIMIENTOS ÍNTEGROS

•Los ocasionados por la formalización del arrendamiento.

•Los saldos de dudoso cobro.

•Las cantidades destinadas a servicios o suministros.

Se considerará que las amortizaciones cumplen el requisito de efectividad:

Rendimientos del capital mobiliario

Están regulados en los artículos 25 y 26 de la LIRPF.

El cálculo del rendimiento gravable se realiza según el siguiente esquema:

CÓMPUTO DE LOS RENDIMIENTOS ÍNTEGROS

Tienen la consideración de rendimientos íntegros:

Rendimientos obtenidos por la participación en fondos propios de cualquier tipo de entidad:

Las primas de asistencia a juntas.

Las participaciones en los beneficios de cualquier tipo de entidad.

Rendimientos obtenidos por la cesión a terceros de capitales propios: