El objetivo del presente documento es el de comparar determinados

aspectos de la regulación colombiana en materia de exportación de

servicios, para efectos de IVA, con el régimen vigente en otros países. La
comparación se hará con México, Perú y Chile, por varias razones: en
primer lugar, los tres países son actualmente socios comerciales de
Colombia en diferentes bloques económicos y tienen programas para
promocionar la exportación de servicios. Adicionalmente, en razón a
factores como la identidad en el idioma y en los husos horarios, es común
que los prestadores de servicios de dichos países compitan en los
mercados internacionales de servicios con los prestadores colombianos.
La tercera razón es el hecho de que en los cuatro países el régimen de
exportación de servicios tiene un mismo propósito, que es el de generar
una exención, permitir al exportador descontarse el IVA pagado y
eventualmente solicitarlo en devolución.

La Organización Mundial del Comercio (OMC) estima que los servicios

representan en la actualidad dos tercios del producto global, un tercio del
empleo mundial y aproximadamente un 20% del comercio internacional(1) .
En este sentido, en la actualidad un régimen moderno, competitivo y
predecible en materia de exportación de servicios, constituye un elemento
vital en la estrategia exportadora de cualquier país.

Existen tres aspectos en los cuales surgen diferencias entre Colombia y

uno o varios de los países de la comparación, respecto del tema que nos
ocupa: en primer lugar, las condiciones bajo las cuales se entiende que un
servicio es usado en el exterior; en segundo lugar, el tratamiento de la
prestación de servicios con desplazamiento y, en tercer lugar, el
tratamiento de los servicios logísticos o asociados al transporte
internacional.

1. ¿Cuándo se entiende que el uso o aprovechamiento de un servicio se da

en el exterior?

Para que el servicio se considere exportado, la norma colombiana exige,

entre otras condiciones, que el mismo sea utilizado o consumido
exclusivamente en el exterior (2) ; se trata de una condición aplicable en
todos los países de la comparación, como se verá más adelante. Sin
embargo, en el caso colombiano, es el requisito que mayores dificultades
interpretativas ofrece, en parte debido al carácter intangible de los
servicios.

1.1. Entendimiento del requisito en Colombia

Un breve recorrido doctrinal da cuenta de estas dificultades. Sin ánimo

exhaustivo, resulta útil recordar algunos conceptos y oficios de la DIAN al
respecto:

– Oficio 12914 de 2015: En este caso lo preguntado era si puede considerarse

exportado el servicio presentado en Colombia consistente en el análisis de la calidad
crediticia de una entidad colombiana, teniendo presente que el estudio de crédito
es recibido y utilizado por una entidad del exterior, la cual decide con base en el
mismo si incorpora o no a la entidad colombiana dentro del alcance de una póliza
de seguro de crédito y/o dentro de sus potenciales clientes. Según la DIAN, “es claro
que la “utilización” del servicio descrito en la consulta, no se verificará íntegramente
en el exterior, pues una vez cumplida la labor adelantada en el territorio nacional, el
uso de este no se hará íntegramente fuera del país, pues con el análisis obtenido
puede posteriormente otorgarse la póliza, o crédito o contactarse [al cliente] para
ventas en el territorio nacional”. Igualmente señaló que el servicio de cobro jurídico
y pre-jurídico tampoco podía considerarse exportado, argumentando que “el
resultado de la acción de cobro se agota en el país, ya que el servicio es prestado
y utilizado exclusivamente dentro del país”.

– Concepto 4133 de 2015: Se le preguntó a la DIAN si pueden

considerarse exportados los servicios prestados desde Colombia a una
sociedad extranjera que actúa en el exterior como gestor de un fondo
extranjero de inversión de capital, el cual efectúa inversiones en el
mercado colombiano. Dentro de tales servicios se encuentran servicios
legales, servicios de debida diligencia (due diligence), elaboración de
contratos, auditoría de compañías, entre otros. La DIAN consideró que los
servicios no se entienden utilizados exclusivamente en el exterior “en la
medida en que la evaluación de la viabilidad de las inversiones en
Colombia y sus recomendaciones al comité de inversiones del Fondo
extranjero de capital, resultado de su gestión, son las que determinarán si
el Fondo comprará y venderá compañías o negocios en Colombia”.

– Oficio 11209 de 2015: En este caso una sociedad extranjera suscribió

un contrato con una entidad pública colombiana, para el suministro de
ciertos bienes, cuyos manuales de producto —por expresa estipulación
contractual— debían ser traducidos al castellano. El prestador colombiano
del servicio de traducción entregó los manuales a la sociedad extranjera,
donde fueron editados, impresos y luego enviados a la entidad pública
colombiana que adquirió el bien, como también a otros clientes en países
de habla hispana. La DIAN señaló que los respectivos servicios de
traducción no pueden considerarse exportados, argumentando que “el
resultado de la prestación del servicio, esto es, los manuales traducidos al
idioma español se utilizan en Colombia por la entidad pública que adquirió
el bien”.

– Oficio 585 de 2016: En este caso se le consultó a la DIAN si los

servicios de transbordo o transferencia de mercancías del medio de
transporte utilizado para la llegada al territorio aduanero nacional, a otro
que efectúa la salida al extranjero, se puede considerar una exportación.
Según la DIAN, tales servicios no pueden considerarse utilizados o
aprovechados en el exterior porque “el servicio de transbordo se presta en
Colombia, que como se reitera, es lo que confiere la calidad de exportado”.

– Oficio 26237 de 2017: Al ser consultada sobre la posibilidad de

considerar exportables los servicios ofrecidos por un centro de distribución
logística internacional, la DIAN indicó que “si bien los CDLI prestan
servicios u operaciones en Colombia a las mercancías que se encuentran
allí almacenadas, no es menos cierto que éstos deben realizarse antes de
su distribución por lo tanto, se utilizan o consumen en su totalidad en
Colombia. Si el servicio u operación prestado en el CDLI se consumió
totalmente en nuestro país, porque debió realizarse con antelación a la
exportación de la mercancía, pues no se cumple con la condición de la
norma tributaria”.

En líneas generales, no se encuentra en la doctrina oficial, de manera

explícita, un criterio orientador lo suficientemente general como para
generar certeza interpretativa entre los contribuyentes. En cada caso la
DIAN revisa los hechos y arriba a una conclusión determinada, sin que en
ocasiones resulten suficientemente claras las razones de su decisión.
 En materia jurisprudencial, las sentencias pueden agruparse en aquellas
que se refieren a situaciones en las cuales ha existido alguna forma de
intermediación o promoción de negocios en Colombia para un no
residente, y las que se refieren a otro tipo de servicios.

Con relación a la intermediación, tema en el que se ubican la mayoría

de las sentencias, la posición más reciente adoptada por el Consejo de
Estado parecería ser la de que la intermediación solo constituye
exportación si el destino final de la transacción promovida es un tercer
país, no Colombia (3) .